Order;Information — ECLI:EU:C:2024:544
Date: 2024-06-20
Language of the case: Italian
Court formation: Seventh Chamber
Subject matter: Principles, objectives and tasks of the Treaties;Social Policy;Free movement of workers;Fundamental rights;Charter of Fundamental Rights
Procedure: Reference for a preliminary ruling - inadmissible
Origin: Italy

C-463/23 - 1
Causa C-463/23
Domanda di pronuncia pregiudiziale
Data di deposito:
21 luglio 2023
Giudice del rinvio:
Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio - Roma 
(Italia)
Data della decisione di rinvio:
11 aprile 2023
Ricorrente:
Agenzia Entrate, Direzione Provinciale Roma 1
Convenuta:
Lamaro Appalti Spa Unipersonale
[OMISSIS]
[OMISSIS] Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del LAZIO Sezione 12 
[OMISSIS]
[OMISSIS]
[OMISSIS] [procedura]
ORDINANZA
- sull’appello n. 335/2021 [OMISSIS]
proposto da
Iscritto nel Registro della Corte
di giustizia sotto il n°. .2QS(S
Lussemburgo, 1 7. 08. 2023 .,
Per il Cancelliere
______ ____  A~/29,/z
. . 010 Cesare Di Bella 
Depositato il: Amministratore
Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 1 [OMISSIS]
contro
Lamaro Appalti Spa Unipersonale [OMISSIS]
IT
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
[OMISSIS]
Avente ad oggetto l’impugnazione di:
- [OMISSIS] sentenza n. 5102/2020 emessa dalla Commissione Tributaria 
Provinciale ROMA [OMISSIS]
Atti impositivi:
-AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TK30C5402703-2018 IRAP 2015
[OMISSIS]
[OMISSIS] [procedura]
Fatti di causa
1 La Società Lamaro Appalti S.p.A. stipulò, in relazione alle stagioni sportive 
2014/2015 e 2015/2016, appositi contratti di sponsorizzazione con la società 
sportiva Pallacanestro Virtus S.r.l., all’epoca dei fatti militante nel Campionato 
italiano di Serie A di pallacanestro. In particolare, in relazione al periodo di 
imposta 2015, la Società contabilizzò e dedusse - con riferimento a tali contratti - 
costi pari ad € 357.876,30; tali contratti avevano a oggetto la promozione del 
marchio “Lamaro Appalti”. [OMISSIS] [ulteriori dettagli non rilevanti ai fini 
delle questioni pregiudiziali]
2 In data 28 settembre 2017, a seguito di verifica fiscale relativa alle annualità 2012­
2015, la Guardia di Finanza notificò alla Società Lamaro Appalti S.p.A. apposito 
Processo Verbale di Constatazione (PVC), con il quale ricondusse i costi sostenuti 
nell’anno d’imposta 2015 in quelle “di rappresentanza”, proponendo, quindi, la 
ripresa a tassazione di quota parte delle stesse (pari a € 172.161,22) eccedente i 
limiti forfettari di deducibilità stabiliti dall’alt. 108, comma 2, del D.P.R. 
917/1986. [OMISSIS] [ulteriori dettagli non rilevanti ai fini delle questioni 
pregiudiziali].
3 In data 27 luglio 2018, la Direzione provinciale I di Roma dell’Agenzia delle 
Entrate notificò alla società Lamaro Appalti S.p.A. l’avviso di accertamento 
n. TK30C5402703-2018, relativo all’IRAP 2015, nell’ambito del quale 
[OMISSIS] rettificò la dichiarazione IRAP per l’anno 2015 presentata dalla 
società; furono, in particolare, accertate maggiori imposte per € 7.846 (oltre 
sanzioni e interessi).
4 L’Ufficio provinciale dell’Agenzia delle Entrate qualificò gli oneri sostenuti, in 
relazione ai predetti contratti di sponsorizzazione, quali spese di pubblicità e non 
di rappresentanza; evidenziò l’assenza di una “diretta aspettativa di ritorno 
commerciale” nell’attività promozionale posta in essere, contestando in base a ciò 
la mancanza di inerenza di tali oneri, considerati altresì antieconomici; applicò la 
disposizione di cui all’art. 90 comma 8 della Legge n. 289 del 27 dicembre 2002, 
2
Lamaro Appalti
secondo cui gli oneri sostenuti in relazione a sponsorizzazioni effettuate nei 
confronti, tra l’altro, di società sportive costituiscono spese di pubblicità fino 
all’importo annuo di € 200.000, facendo salva la deduzione di tale importo e 
considerando, invece, indeducibili ai fini IRAP i costi eccedenti lo stesso (pari ad 
€ 157.876,30); contestò, altresì, la deduzione ai fini IRAP di costi pari a € 
4.895,48 relativi alle prestazioni ricevute in merito alla pubblicazione di alcuni 
necrologi nell’ambito di due testate giornalistiche.
5 In data 21 febbraio 2019 la Società Lamari Appalti S.p.A. depositò alla 
Commissione Tributaria Provinciale di Roma ricorso [OMISSIS] avverso l’avviso 
di accertamento n.TK30C5402703-2018, relativo all’IRAP 2015, [OMISSIS], 
ritenendo infondata e quindi illegittima la pretesa erariale, con richiesta di 
annullamento, in via principale, dell’avviso, nonché, in via subordinata, delle 
sanzioni, comminate in spregio del principio del legittimo affidamento.
6 All’esito del giudizio di primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale di 
Roma, [OMISSIS] con la sentenza n. 5102/26/2020 [OMISSIS] accolse il ricorso 
delle sue società e, per l’effetto, annullò l’avviso di accertamento impugnato.
7 Con ricorso rubricato al n. 335/2021, depositato il 27 gennaio 2021, la Direzione 
provinciale I di Roma dell’Agenzia delle Entrate, ha proposto appello avverso 
[OMISSIS] [tale sentenza] avanti la Commissione Tributaria Regionale del Lazio. 
Nel giudizio di appello si è costituita la società appellata Lamaro Appalti S.p.A.
8 II giudizio di appello è assegnato a questa sezione n. 12 della attuale Corte di 
Giustizia Tributaria (di seguito CGT) di secondo grado del Lazio, già 
Commissione Tributaria Regionale del Lazio, e la decisione della controversia è 
stata fissata per il 21 febbraio 2023, nella seguente composizione collegiale: 
Presidente [A]; Giudice [B]; Giudice [C].
9 Sempre a questa Sezione n. 12 della attuale CGT di secondo grado del Lazio è 
stato assegnato l’appello iscritto al n. RG 174/2021, relativo ad IRES per l’anno 
2015, promosso dall’Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale Roma 1 contro 
Lamaro Appalti S.p.A. e la sua consolidante Silvano Toti Holding S.p.A., per la 
riforma della sentenza n. 3899/6/2020 della Commissione Tributaria Provinciale 
di Roma [OMISSIS] avente ad oggetto l’impugnativa da parte delle due Società 
ricorrenti dell’avviso di accertamento n. TK30E5402700 IRAP 2015, su 
controversia analoga e relativa allo stesso PVC della Guardia di Finanza, seppur 
relativa alla differente imposta dell’IRAP 2015 rispetto a quella sottoposta 
all’esame di questo Collegio in questo giudizio n. RG 335/2021. Nel giudizio di 
appello n. 174/2021 è stata fissata per il 31 gennaio 2023 la decisione della 
controversia, con la seguente composizione collegiale: Presidente [A]; Relatore 
[C]; Giudice [D].
10 La causa RG n. 174/2021 è stata assunta in decisione il 31 gennaio 2023 ma, 
prima che il Collegio depositasse la motivazione della sentenza, sul fascicolo 
telematico tributario di quel giudizio è stata depositata in data 10 febbraio 2023 
3
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
dalla difesa delle società appellati Lamaro Appalti S.p.A. e Silvano Toti Holding 
S.p.A. istanza di astensione ex art.51 c.p.c. di uno dei tre Giudici con la seguente 
motivazione: «con sentenza n. 6520/2022 del 31/12/2022 codesta sezione definiva 
l’appello, iscritto sub RG 4594/2020, promosso dall’Agenzia delle Entrate 
Direzione Provinciale Roma 1 contro le odierne appellate, accogliendo i motivi di 
gravame presentati dall’ufficio; - nell’ambito del giudizio detto Codesta Corte si 
pronunciava nei confronti delle medesime parti, ovvero Lamaro Appalti - Società 
per Azioni e Silvano Toti Holding S.P.A., in qualità di parti appellate, e Agenzia 
delle Entrate, Direzione Provinciale Roma 1, in qualità di parte appellante, su di 
pari controversia, seppur relativamente a differente annualità di imposta rispetto a 
quella sottoposta in questa sede all’esame del collegio; - la composizione di 
Codesta Corte nell’ambito del procedimento sub RG 4594/2020 risultava in parte 
coincidente a quella chiamata a definire il presente giudizio, giacché allora 
composta dal Presidente e Relatore, [E], e dai giudici [B] e [D]; [D] è invero 
membro anche del collegio chiamato a pronunciarsi nel giudizio di cui è causa su 
identica questione tra le medesime parti».
11 In data 14 febbraio 2023 la difesa della società appellata Lamaro Appalti S.p.A. ha 
presentato nel presente giudizio n. 335/2021 istanza di astensione di due dei tre 
Giudici componenti del Collegio, ai sensi dell’art. 51 c.p.c., con la seguente 
motivazione: «nell’udienza del 31 gennaio 2023, Codesta sezione si riuniva per la 
trattazione in pubblica udienza dell’appello iscritto sub RG 174/2021, relativo ad 
IRES per l’anno 2015, promosso dall’Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale 
Roma 1 contro l’odierna appellata, e la sua consolidante Silvano Toti Holding 
S.p.A.; - nell’ambito del detto giudizio Codesta Corte era chiamata a pronunciarsi 
nei confronti delle medesime parti, ovvero Lamaro Appalti - Società per Azioni e 
Silvano Toti Holding S.P.A., in qualità di parti appellate, e Agenzia delle Entrate, 
Direzione Provinciale Roma 1, in qualità di parte appellante, su di pari 
controversia, seppur relativamente a differente imposta ed annualità rispetto a 
quella sottoposta in questa sede all’esame del Collegio; - la composizione di 
Codesta Corte nell’ambito del procedimento sub RG 174/2021 risultava in parte 
coincidente a quella chiamata a definire il presente giudizio, giacché allora 
composta dal Presidente [A], dal giudice relatore [C], e dal giudice [D]; [A] e [C] 
sono invero membri anche del collegio chiamato a pronunciarsi nel presente 
giudizio di cui è causa su identica questione tra le medesime parti».
12 All’udienza del 21 febbraio 2023 la Corte, preso atto dell’istanza del 14 febbraio 
2023 avanzata dall'appellata Lamaro Appalti S.p.A. intesa ad ottenere l’astensione 
di due giudici appartenenti a questo Collegio perché già componenti di altro 
collegio, si è ritirata in camera di consiglio per la decisione.
13 In data 2 marzo 2023 è stata depositata la motivazione della sentenza 
n. 1135/2023 di questa sezione nel giudizio di appello n. RG 174/2021, decisa 
all’udienza del 31 gennaio 2023, con cui il Collegio, senza tener conto dell’istanza 
di astensione ex art. 51 c.p.c. depositata dopo la camera di consiglio in cui la 
causa era stata decisa, ha rigettato l’appello della Direzione provinciale I di Roma 
dell’Agenzia delle Entrate e, per l’effetto, ha confermato la sentenza 
4
Lamaro Appalti
n. 3899/6/2020 della Commissione Tributaria Provinciale di Roma [OMISSIS], 
condannando l’Ufficio ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di appello 
in favore delle Società appellate Lamaro Appalti S.p.A. e Silvano Toti Holding
***
Sull’istanza di astensione e sull’indipendenza del giudice tributario: i motivi 
dei quesiti pregiudiziali alla Corte di giustizia dell’Unione ai sensi 
dell’art. 267 TFUE
14 Diversamente dall’analogo giudizio n. RG 174/2021 deciso da questa Sezione 
della sentenza n. 1135/2023 in composizione collegiale parzialmente diversa in 
uno dei componenti, l’istanza di astensione ex art.51 c.p.c. proposta dall’appellata 
Lamaro Appalti S.p.A. è stata depositata nel processo tributario telematico in data 
14.2.2023, prima (e non dopo) dell’udienza di discussione del 21.2.2023, per cui 
questo Collegio è obbligato a tenerne conto e a motivare con ordinanza per 
l’accoglimento o il rigetto dell’istanza.
15 II motivo di astensione indicato dall'appellata è quello previsto dall‘art.51, comma 
1, n. 1) c.p.c., in base al quale il giudice ha l’obbligo di astenersi «se ha interesse 
nella causa o in altra vertente su identica questione di diritto».
16 E pacifico che non vi è motivo di astensione nel caso in cui il giudice debba 
decidere su una causa diversa che verte su un oggetto analogo e che comporta la 
risoluzione di una medesima problematica. Il carattere impugnatorio del processo 
tributario, unito all’autonomia dei periodi di imposta, fanno sì che lo stesso 
collegio, anche formato dalle medesime persone fisiche, debba decidere su atti 
relativi alla medesima fattispecie. Il fatto che un determinato collegio si sia 
ispirato a determinati principi di diritto e che possa tornare ad applicare gli stessi 
principi nel caso in cui ricorrano le medesime condizioni di fatto e di diritto non 
può integrare certo un’anticipazione del giudizio o una conoscenza del giudice in 
altro grado del processo. La giurisprudenza di legittimità ha, infatti precisato che 
«L’obbligo di astensione sancito dall’art. 51, comma 1, n. 4, c.p.c. si impone solo 
al giudice che abbia conosciuto della stessa causa come magistrato in altro grado, 
posto che la norma è volta ad assicurare la necessaria alterità del giudice chiamato 
a decidere, in sede di impugnazione, sulla medesima "res iudicanda" in un unico 
processo; ne consegue che l’obbligo non può essere inteso nel senso di operare in 
un nuovo e distinto procedimento, ancorché riguardante le stesse parti e pur se 
implicante la risoluzione di identiche questioni» (Cass. ord. n. 15268/ 2019). 
Ribadisce, ancora, [OMISSIS] (Cass. sez. unite ord. 12345/2001, Cass. sent. 
n. 22930/2017) [che] «i casi di astensione obbligatoria del giudice stabiliti 
dall’art. 51 c.p.c., ai quali corrisponde il diritto di ricusazione delle parti, in quanto 
incidono sulla capacità del giudice, determinando una deroga al principio del 
giudice naturale precostituito per legge, sono di stretta interpretazione e non sono, 
pertanto, suscettibili di applicazione in via analogica; ne consegue che l’obbligo di 
astensione [OMISSIS] non può essere inteso nel senso di operare in un nuovo e 
5
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4. 2023 - Causa C-463/23
distinto procedimento, ancorché riguardante le stesse parti e pur se implicante la 
risoluzione di identiche questioni».
17 Quindi, sul piano teorico, sulla base della giurisprudenza consolidata della 
giurisprudenza di legittimità non vi sono argomenti per affermare che vi sia un 
motivo di astensione (e quindi di ricusazione) di due dei tre giudici componenti 
questo Collegio, a prescindere dal fatto che questa Sezione con la sentenza 
n. 1135/2023, nel giudizio di appello n. RG 174/2021, abbia rigettato l’appello 
proposto dall’Agenzia delle Entrate e confermato la sentenza di 1° grado, che 
aveva accolto il ricorso proposto dalle società Lamaro Appalti S.p.A. e Silvano 
Toti Holding S.p.A., che hanno presentato in data 10 febbraio 2023 istanza di 
astensione di uno dei tre Giudici ex art.51 comma 2 c.p.c.
18 Tuttavia, l’istanza di astensione ex art.51 comma 1 n.l) c.p.c. sollecita 
l’attenzione di questo Collegio ad affrontare la problematica dell’indipendenza del 
giudice tributario come giudice naturale precostituito per legge, principio la cui 
deroga costituisce i motivi dei casi di astensione obbligatoria previsti dallo stesso 
articolo.
19 Per essere più chiari, alla luce della recente riforma della giurisdizione tributaria, 
questo Collegio, prima di adottare la decisione finale sull’istanza di astensione 
proposta dalla Lamaro Appalti S.p.A. in questo procedimento, deve interrogare la 
Corte di giustizia dell’Unione europea se sussistono le condizioni stesse per 
riconoscere questo giudice tributario come Giudice indipendente alla luce del 
diritto dell’Unione.
La giurisdizione tributaria come giurisdizione ordinaria/speciale esclusiva e il 
giudice tributario come giudice ordinario/onorario fino alla legge n. 130/2022
20 La Costituzione italiana ha stabilito, all’art. 102, che “non possono essere istituiti 
giudici straordinari o giudici speciali”, prevedendo, peraltro, con la VI 
disposizione transitoria, che, entro cinque anni dall’entrata in vigore della 
Costituzione (1.1.1948), si procedesse alla revisione degli organi speciali di 
giurisdizione in allora esistenti. La norma transitoria non ha trovato attuazione nel 
termine fissato.
21 Con la riforma della giustizia tributaria con i decreti legislativi n. 545/1992 e 
n. 546/1992, attualmente in vigore salvo i correttivi recentemente introdotti con la 
citata legge n.l30/2022, la questione dell’indipendenza del giudice tributario fu 
proposta dalla Commissione tributaria di Lecce, la quale sosteneva che la nuova 
disciplina era in contrasto con la VI disposizione transitoria della Costituzione. La 
Corte costituzionale con l’ordinanza n.201/1997 dichiarò manifestamente 
infondate le questioni di legittimità sollevate e giudicò le commissioni provinciali 
come giudice preesistente e non come nuovo giudice, poiché non era stato 
“snaturato né il sistema di estrazione dei giudici, né la giurisdizione nell’ambito 
delle controversie tributarie, anche se riconfigurata mediante una soluzione 
6
Lamaro Appalti
unitaria ed aggiornata e con l’adeguamento delle norme del processo tributario a 
quelle del processo civile”.
22 Questo ha permesso al legislatore di estendere ai nuovi tributi la giurisdizione 
delle commissioni, fino alla sua generalizzazione. Infatti, con l’art. 12 della legge 
n. 488/2001, ha modificato l’art. 2 del D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, 
estendendo la giurisdizione delle commissioni ad ogni forma di tributo, modifica 
che è stata attuata presupponendo di non violare l’art. 102 Cost, poiché si tratta di 
una semplice revisione della disciplina di una giurisdizione già esistente. 
[OMISSIS] [ulteriori considerazioni di diritto interno]
23 La questione è stata riportata all’attenzione della Corte Costituzionale, la quale, 
già con la ordinanza n.144 del 1998, ebbe a precisare che “la modifica mediante 
ampliamento delle competenze delle commissioni tributarie non vale a far ritenere 
nuovo il giudice tributario in modo tale da ravvisarsi un diverso giudice speciale, 
in quanto è rimasto non snaturato né il sistema di estrazione dei giudici (anzi 
migliorato dal punto di vista dei requisiti di idoneità e di qualificazione 
professionale e delle incompatibilità), né la giurisdizione nell’ambito delle 
controversie tributarie [OMISSIS].
24 Fino alla legge n. 130/2022, le commissioni tributarie erano suddivise in un 
numero variabile di sezioni. Potevano anche essere istituite sezioni staccate delle 
commissioni tributarie regionali, con sede in comuni diversi dal capoluogo di 
regione (aventi i requisiti di cui all’art. 1, comma 1-bis, del d.lgs. 545/1992). A 
ciascuna commissione tributaria era preposto un presidente, che presiedeva anche 
la prima sezione. A ciascuna sezione erano assegnati un presidente, un 
vicepresidente e non meno di quattro giudici tributari. Il collegio giudicante era 
però costituito da tre membri, tra cui il presidente o il vicepresidente di sezione, 
che lo presiedeva, sicché nell’ambito di una sezione potevano essere costituiti due 
collegi.
25 Le commissioni tributarie erano supportate da uffici di segreteria, dipendenti dal 
Ministero dell’Economia e delle Finanze, che svolgevano attività preparatorie 
dell’udienza e di assistenza ai collegi giudicanti, secondo le disposizioni del 
codice di procedura civile concernenti il cancelliere, nonché attività 
amministrative proprie. Presso ciascuna commissione tributaria regionale operava, 
inoltre, un ufficio del massimario, che provvedeva a rilevare, classificare e 
ordinare in massime le decisioni della stessa e delle commissioni tributarie 
provinciali aventi sede nella sua circoscrizione.
26 A seguito del riordino attuato con decreto legislativo 31 dicembre 1992 n. 545, le 
ex commissioni tributarie si articolavano, dunque, in: Commissioni tributarie 
provinciali (ora Corti di giustizia tributaria di primo grado), aventi sede in ciascun 
capoluogo di ogni provincia, che giudicavano in primo grado; Commissioni 
tributarie regionali (ora Corti di giustizia tributaria di secondo grado), aventi sede 
in ciascun capoluogo di regione, che giudicavano definitivamente in appello, salvo 
il ricorso alla Corte Suprema di Cassazione per questioni di legittimità.
7
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4. 2023 - Causa C-463/23
27 Prima della riforma con la legge n. 130/2022 i componenti delle (ex) commissioni 
tributarie erano nominati con decreto del Presidente della Repubblica, su proposta 
del Ministro dell’economia e delle finanze, previa deliberazione del Consiglio di 
presidenza della giustizia tributaria, organo di autogoverno introdotto dal d. Igs. 
545/1992 in analogia al Consiglio Superiore della Magistratura per i magistrati 
ordinari. La nomina avveniva secondo l’ordine di collocazione in elenchi formati 
per ogni commissione tributaria, nei quali erano inseriti coloro che avevano i 
requisiti per ottenere l’incarico ed avevano comunicato la loro disponibilità; tale 
ordine di collocazione era stabilito in base ai titoli posseduti, secondo le regole 
tipiche di un concorso per soli titoli. I presidenti delle Commissioni tributarie e 
delle loro sezioni erano scelti tra i magistrati ordinari, amministrativi o militari, in 
servizio o a riposo. I vicepresidenti tra gli stessi magistrati o tra i componenti “non 
togati” che avevano esercitato per almeno cinque anni (per le ex commissioni 
provinciali) o dieci anni (per le ex commissioni regionali) le funzioni di giudice 
tributario, se laureati in giurisprudenza o in economia e commercio. Gli altri 
componenti delle (ex) Commissioni tributarie sono stati nominati tra gli 
appartenenti alle categorie indicate negli artt. 4 (per le ex commissioni provinciali) 
e 5 (per le ex commissioni regionali) del d. Igs. 545/1992, comprendenti, tra gli 
altri, oltre ai predetti magistrati, funzionari civili dello Stato in servizio o a riposo, 
ufficiali della Guardia di finanza a riposo, coloro che possedevano determinate 
abilitazioni professionali (notai, avvocati, dottori commercialisti, ecc.) e, 
limitatamente alle ex commissioni provinciali, coloro che avevano conseguito da 
almeno due anni la laurea in giurisprudenza o economia e commercio.
28 A seguito dell’istituzione del ruolo unico dei giudici tributari con l’art.4, comma 
40 della legge 12 novembre 2011 n.183, i componenti delle commissioni tributarie 
immessi per la prima volta in detto ruolo sono stati nominati con decreto del 
Presidente della Repubblica su proposta del Ministro delle finanze, previa 
deliberazione del consiglio di presidenza, secondo l’ordine di collocazione negli 
elenchi formati relativamente ad ogni commissione tributaria, prevedendo per le 
(ex) commissioni tributarie regionali l’attribuzione dei posti in modo da assicurare 
progressivamente la presenza in tali commissioni di due terzi dei giudici 
selezionati tra i magistrati ordinari, amministrativi, militari e contabili, in servizio 
o a riposo, ovvero gli avvocati dello Stato, a riposo (art. 9 del d.lgs. n.545/1992).
29 Tutti i giudici, che compongono il Collegio che delibererà sul procedimento 
principale, sono di provenienza c.d. “non togata”; il Presidente e relatore [A], 
giudice tributario in servizio ininterrottamente dal 12.05.1992 e [C], giudice 
tributario in servizio dal 30.7.2019, dalle libere professioni, [B], giudice tributario 
in servizio ininterrottamente dal 30.7.2019, dai ruoli dirigenziali dello Stato.
30 La legge (art. 11, [commi 1 e 2], d. Igs. n. 545/1992) ha escluso espressamente che 
la nomina del giudice tributario costituisca un rapporto di pubblico impiego, 
limitandosi a prevedere la durata a tempo dell’incarico fino al raggiungimento del 
75° anno di età [OMISSIS], norma che è stata modificata dalla legge n. 130/2022, 
anticipando la cessazione dall’incarico a regime al compimento del 70° anno di 
età, salvo un regime transitorio.
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Lamaro Appalti
31 II compenso dei giudici tributari, sia quello fìsso mensile, sia quello aggiuntivo 
per ogni decisione, era ed è stabilito da un decreto del Ministro dell’Economia e 
delle Finanze, ai sensi dell'art. 13 d.lgs. n. 545/1992. Il compenso fìsso lordo 
mensile è attualmente pari a 495 euro per il Presidente della Commissione 
tributaria (attuale Corte di giustizia tributaria), 443 euro per i Presidenti di 
Sezione, 417 euro per i Vice Presidenti di Sezione come il presidente di questo 
Collegio, 391 euro per i Giudici. Il compenso variabile lordo è pari a 26 euro 
(lordi) a sentenza depositata, a cui aggiungere 11,50 euro (lordi) per il relatore.
32 Alla luce del descritto quadro normativo (cfr. in particolare, arti 1, comma 1, del 
d.lgs. n.545/1992 anche nel testo riformato dalla legge n. 130/2022), la Suprema 
Corte di Cassazione ha espressamente qualificato il giudice tributario quale 
giudice onorario (Corte di cassazione, sezione prima civile, sentenza 21 marzo 
2005, n. 6107; sezione tributaria, sentenza 8 luglio 2004, n. 12598; sezione lavoro, 
sentenza 14 maggio 2004, n. 9251). Nell’ambito di tale inquadramento, la Corte di 
legittimità ha puntualizzato, per un verso, che la natura onoraria dell’incarico non 
è assimilabile al rapporto di pubblico impiego (Corte di cassazione, sezioni unite 
civili, sentenza 4 settembre 2015, n. 17591) e, per altro verso, che il compenso, 
fìsso e aggiuntivo, spettante ai componenti delle commissioni tributarie per 
l’attività svolta, ricade nella categoria degli emolumenti di natura indennitaria 
(Corte di cassazione, sezioni unite civili, sentenza 20 settembre 2013, n. 21592).
33 Anche la giurisprudenza amministrativa ha evidenziato che i magistrati 
competenti in materia tributaria sono giudici onorari che continuano a svolgere le 
originarie professioni, contrariamente a quelli in materia ordinaria, amministrativa 
e contabile, la cui attività si coniuga con l’esercizio pieno della giurisdizione e non 
con una carica onoraria (Consiglio di Stato, sezione quarta, sentenza 8 marzo 
2019, n. 1600).
34 I giudici tributari sono nominati tra: a) i magistrati ordinari, amministrativi, 
militari e contabili, in servizio o a riposo, e gli avvocati e procuratori dello Stato a 
riposo; b) i dipendenti civili dello Stato, o di altre amministrazioni pubbliche in 
servizio o a riposo, purché, tra l’altro, in possesso di laurea in giurisprudenza o in 
economia e commercio o altra equipollente; c) gli ufficiali della Guardia di 
finanza cessati dalla posizione di servizio permanente effettivo; d) coloro che sono 
iscritti negli albi dei ragionieri e dei periti commerciali; [OMISSIS] [altre figure 
professionali analoghe]
35 Con la novella di cui all’art. 11, comma 1, lett. c), del d. Igs 24 settembre 2015, 
n. 156, a decorrere dal 1° gennaio 2016, è stata aggiunta la lett. e-bis all’art. 7, del 
d. Igs 545/1992 citato, con la quale è previsto che i componenti delle commissioni 
tributarie debbono “essere muniti di laurea magistrale o quadriennale in materie 
giuridiche o economico-aziendalistiche”.
36 È stata dunque garantita dal legislatore l’indipendenza dei giudici tributari sotto il 
profilo della preparazione tecnica e dei meccanismi di aggiornamento 
professionale, idonei a colmare eventuali lacune, iniziali o acquisite.
9
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 — Causa C-463/23
37 La giustizia tributaria è inquadrata, attraverso una apposita Direzione, in uno dei 
Dipartimenti del Ministero dell’Economia e delle Finanze e, addirittura, si tratta 
dello stesso Dipartimento delle Finanze nel quale si trovano altre Direzioni, 
equiordinate, quali la Direzione agenzie ed enti della fiscalità, la quale ultima, ad 
esempio: "Analizza e coordina gli aspetti della gestione trasversali alle Agenzie 
anche in relazione alle attività progettuali ed elabora metodologie e linee guida in 
materia di pianificazione e monitoraggio".
38 Questo inquadramento e assimilazione ha generato non poche perplessità: la 
giustizia tributaria è inquadrata nello stesso plesso ministeriale 
dell’amministrazione che emana gli atti da controllare e l’articolazione 
amministrativa che vi è preposta è "parallela" a quella preposta alle Agenzie che 
emanano gli atti da controllare. Non solo, [dalle] funzioni attribuite a tale 
Direzione della Giustizia tributaria emergono alcuni profili che paiono 
ugualmente non coerenti con una apparenza di indipendenza e generano ampie e 
gravi perplessità. La selezione, formazione, assegnazione, vigilanza, 
determinazione dello stato giuridico economico, determinazione degli obiettivi, 
valutazione della produttività, progressione in carriera e giudizio disciplinare del 
personale amministrativo preposto alla giustizia tributaria e la supervisione sulla 
organizzazione dei relativi uffici dipendono dalla stessa Amministrazione 
pubblica che emana gli atti amministrativi soggetti al controllo giurisdizionale.
39 La Commissione tributaria provinciale di Reggio Emilia con ordinanza del 23 
settembre 2014 n.60/2016, con riferimento agli artt. 101, 111 e 117 Cost. 
sull’indipendenza ed imparzialità del giudice, ha proposto questione di legittimità 
costituzionale, tra le altre norme, degli articoli 6 del d.lgs. n. 546/1992 e 51 c.p.c. 
nella parte in cui non prevedono, accanto alla possibilità di astensione individuale 
del giudice per motivi "personali", un rimedio che consenta di rimediare al difetto 
di apparenza di indipendenza c.d. ordinamentale del giudice, evocando la 
situazione innanzi rappresentata e l’inadeguatezza del trattamento economico 
corrisposto ai giudici tributari anche come profilo di carenza dell’indipendenza del 
giudice tributario.
40 La Corte costituzionale con ordinanza n. 227/2016 ha dichiarato inammissibile la 
questione di legittimità costituzionale sollevata dalla CTP di Reggio Emilia sulla 
mancanza di indipendenza del giudice tributario anche sotto il profilo 
dell’inadeguatezza del compenso riservato ai giudici tributari, in quanto 
[OMISSIS] [la materia delle retribuzioni rientra nella discrezionalità del 
legislatore].
41 La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Venezia con ordinanza 
n. 144/2022 del 31 ottobre 2022 ha sollevato numerose questioni di legittimità 
costituzionale della legge n. 130/2022 del nuovo assetto organizzativo 
dell’ordinamento giudiziario tributario. La censura di maggior rilievo è quella che 
concerne il legame tra magistratura tributaria e MEF che, come rappresentato 
nella presente ordinanza, esce rafforzato dalla legge n. 130/2022, evidenziando il 
palese conflitto di interessi che si realizza in capo al MEF ed indicando nel 
10
LAMARO Appalti
Ministero della Giustizia l’approdo naturale dello status del giudice tributario, che 
garantirebbe la conformità organizzativa del giudizio tributario ai principi del 
giusto processo. La Corte costituzionale ha fissato per la decisione sull’ordinanza 
di legittimità l’udienza in camera di consiglio del 24 maggio 2023 ma, come già 
avvenuto in passato con l’ordinanza n. 227/2016, diffìcilmente il Giudice delle 
leggi potrà farsi carico di una declaratoria di portata tanto incisiva sull’assetto 
ordinamentale tributario.
42 Sulla stessa scia si pone l’ordinanza n. 1481/2022, emessa dalla Corte di Giustizia 
Tributaria di II grado della Lombardia, depositata il 21.12.2022 [OMISSIS] la 
quale, decidendo in ordine al conteggio del C.U.T., dubita della legittimità 
costituzionale della riforma al d. Igs 545/1992, introdotta con la novella di cui alla 
legge 130/2022, nella parte in cui:
- Tart. 1, comma 10, della Legge n. 130 del 2022, prevede per le procedure di 
concorso, e per la nomina dei magistrati e giudici tributari la competenza del 
Ministero dell’Economia e delle Finanze invece del Ministero della Giustizia, con 
riferimento agli artt. 97 comma 1, 101 co.2, 104, 108, 110 e 117 della 
Costituzione;
- gli artt. 31 e 34 del D.lgs. n. 545 del 1992, nella parte in cui la 
“amministrazione degli Uffici di Segreteria” è attribuita al Ministero 
dell’Economia e Finanze, invece che al Ministero della Giustizia;
- l’art. 15, comma 1, del D.lgs. 545/1992 nella parte in cui è stata soppressa o 
comunque limitata la competenza del Presidente di Commissione Tributaria “a 
esercitare la vigilanza sull’andamento dei servizi di segreteria”.
Le previsioni legislative appaiono, a parere di quella Corte di Giustizia tributaria, 
in contrasto con l’indipendenza ed effettiva autonomia del sistema giustizia e dei 
suoi giudici.
Ampie critiche sono state rivolte anche al trattamento economico dei giudici 
tributari, mai effettivamente modificato (se non con marginali aggiustamenti, 
addirittura in peius) quando, di contro, “la necessità di un adeguato trattamento 
economico dei componenti di una magistratura è considerato centrale dalla 
giurisprudenza costituzionale al fine di “attuare il precetto dell’indipendenza” 
(Corte Cost., sentenze nn. 42/1993, 409/1995 e 346 del 2008).
Va ricordato che la Corte Cost., nel decidere questioni concernenti norme aventi 
ad oggetto la retribuzione e la disciplina dell’adeguamento retributivo dei 
magistrati ha affermato, in generale, che l’indipendenza degli organi 
giurisdizionali si realizza anche mediante l’apprestamento di garanzie circa lo 
status dei componenti nelle sue varie articolazioni, concernenti, fra l’altro, oltre 
alla progressione in carriera, anche il trattamento economico» (così Corte Cost, 
sentenza n. 1 del 1978).
11
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
43 In precedenza, la Corte costituzionale ha affermato che i compensi dei componenti 
delle commissioni tributarie non sono assimilabili alla vera e propria retribuzione, 
ma consistono in semplici emolumenti, la cui disciplina esula dalla previsione 
dell’alt. 108 Cost., e la loro misura è inidonea ad incidere sull’indipendenza del 
giudice (ordinanza n. 272 del 1999). In questa pronuncia il Giudice delle leggi ha 
precisato che le posizioni dei magistrati che svolgono professionalmente e in via 
esclusiva funzioni giurisdizionali e quelle dei componenti delle commissioni 
tributarie, che esercitano funzioni onorarie, non sono fra loro raffrontabili ai fini 
della valutazione del rispetto del principio di eguaglianza. Infatti, il compenso per 
i secondi è previsto per un’attività che essi non esercitano professionalmente, 
bensì di massima, in aggiunta ad altre attività svolte in via primaria e, quindi, non 
si impone che agli stessi venga riconosciuto il medesimo trattamento economico 
di cui beneficiano i primi.
44 Come per i magistrati ordinari con il Consiglio superiore della Magistratura, i 
giudici tributari hanno un organo di autogoverno di nomina elettiva, il Consiglio 
di Presidenza della giustizia tributaria (d’ora innanzi, CPGT), che, ai sensi 
dell’art. 24 del d.lgs. n. 545/1992 nel testo previgente all’entrata in vigore della 
legge n. 130/2022, vigila sul funzionamento dell’attività giurisdizionale delle 
commissioni tributarie e può disporre ispezioni nei confronti del personale 
giudicante affidandone l’incarico ad uno dei suoi componenti (comma 2), e: a) 
verifica i titoli di ammissione dei propri componenti e decide sui reclami attinenti 
alle elezioni; b) disciplina con regolamento interno il proprio funzionamento; c) 
delibera sulle nomine e su ogni altro provvedimento riguardante i componenti 
delle commissioni tributarie; [OMISSIS], [altre funzioni analoghe]
45 In base all’art.17 del d.lgs. n.545/1992 l’attuale CPGT è articolato in quindici 
componenti, di cui undici nominati dai giudici tributari e quattro eletti dal 
Parlamento, due dalla Camera dei deputati e due dal Senato della Repubblica a 
maggioranza assoluta dei rispettivi componenti. Il Consiglio di Presidenza 
eleggeva ed elegge nel suo seno un presidente tra i componenti eletti dal 
Parlamento.
46 L’esercizio del potere disciplinare nei confronti dei giudici tributari è promosso 
dal Presidente del Consiglio dei Ministri o dal Presidente della ex Commissione 
Tributaria Regionale competente per territorio (ora Corte di giustizia tributaria di 
secondo grado) ai sensi dell’art. 16 del d.lgs. n.545/1992, norma che regolamenta 
il procedimento disciplinare davanti al CPGT e le sanzioni disciplinari previste 
per i giudici tributari sono sostanzialmente della stessa tipologia e con la stessa 
graduazione di quelle previste per i giudici ordinari, ai sensi dell’art. 15 d.lgs. 
n.545/1992.
12
Lamaro Appalti
La discriminazione sulle condizioni di lavoro tra giudici tributari (c.d. 
onorari) e magistrati tributari (c. d. professionali) con l’entrata in vigore 
della legge n. 130/2022
47 È stata pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale n. 204 del 01.09.2022 la legge 31 
agosto 2022 n.130 la riforma della giustizia e del processo tributario, è entrata in 
vigore il 16 settembre 2022, salvo alcune norme che sono entrate in vigore dal 
1° gennaio 2023.
48 La riforma è stata inserita tra gli obiettivi del Piano Nazionale di [OMISSIS] 
[Ripresa] e Resilienza, incentrati sul miglioramento della qualità delle sentenze 
tributarie e della riduzione del contenzioso presso la Corte di Cassazione, sul 
presupposto che soltanto la creazione di una magistratura professionale tributaria 
selezionata per concorso possa garantire la qualità delle sentenze tributarie degli 
Uffici giudiziari di primo e di secondo grado, così svalutando il ruolo dei giudici 
tributari che hanno garantito il regolare e rapido svolgimento della giustizia 
tributaria nei due gradi di giudizio davanti alle Commissioni tributarie per molti 
decenni, assicurando indipendenza di giudizio, professionalità e competenze 
tecnico-giuridiche elevate sia nella composizione togata sia in quella laica.
49 La novità solo formale, oltre alla formale costituzione di una Sezione tributaria in 
Cassazione senza giudici specializzati (l’attuale Quinta Sezione civile) consiste 
nel fatto che le Commissioni tributarie sono diventate “Corti di giustizia”. In 
particolare, le Commissioni tributarie provinciali e regionali dal 17 settembre 
2022 sono diventate “Corti di giustizia tributarie di primo grado” e “Corti di 
giustizia tributarie di secondo grado”.
50 La giurisdizione tributaria è stata implementata da una nuova figura professionale: 
il magistrato tributario, nominato con concorso pubblico. Viene previsto lo 
svolgimento di un tirocinio da parte dei magistrati tributari nominati a seguito del 
superamento del concorso, e un apposito regolamento del Consiglio di Presidenza 
della giustizia tributaria disciplinerà la formazione professionale dei magistrati.
51 L’art.l, comma 4, della legge n. 130/2022 ha previsto che soltanto i magistrati 
ordinari, amministrativi, contabili o militari, non collocati in quiescenza, 
presenti alla data di entrata in vigore della presente legge nel ruolo unico dei 
giudici tributari e collocati nello stesso ruolo da almeno cinque anni precedenti 
tale data, possono optare per il definitivo transito nella giurisdizione 
tributaria come magistrati tributari, nella misura di un numero massimo di 
cento magistrati, individuati all’esito di un’apposita procedura di interpello. 
All’interpello bandito dal CPGT hanno partecipato soltanto 34 magistrati ordinari, 
amministrativi, contabili e militari, di cui un solo magistrato contabile e un solo 
magistrato militare.
52 L’art.8 comma 5 della legge n. 130/2022 ha inoltre modificato sostanzialmente la 
composizione del nuovo CPGT, ledendone sensibilmente l’autonomia rispetto al 
potere legislativo e al potere esecutivo. La disposizione in questione è la seguente: 
13
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
«5. In sede di prima applicazione della presente legge, ai fini della sua migliore 
implementazione, entro trenta giorni dalla pubblicazione della graduatoria di cui 
all’articolo 1, comma 7, sono indette le elezioni del Consiglio di presidenza della 
giustizia tributaria che, in ogni caso, hanno luogo non oltre il 31 maggio 2023. 
Nell’ambito della componente togata deve essere assicurata, in ogni caso, la 
rappresentanza in Consiglio di almeno un magistrato tributario proveniente dalla 
magistratura ordinaria, uno da quella amministrativa, uno da quella contabile e 
uno da quella militare, fra coloro che sono utilmente collocati nella graduatoria di 
cui all’articolo 1, comma 7. Ai fini di cui al periodo precedente, il rispettivo corpo 
elettorale è formato dai magistrati tributari e dai giudici tributari provenienti dalla 
corrispondente magistratura. Fermo quanto previsto nei periodi precedenti, sono 
eleggibili nella componente togata i soli giudici tributari e magistrati tributari che 
possano ultimare la consiliatura prima del collocamento a riposo. Tutti i 
componenti togati che siano magistrati tributari sono, per la durata del mandato in 
Consiglio, collocati fuori ruolo. Il presidente è eletto nella prima seduta, a 
maggioranza assoluta dei componenti del Consiglio, fra i membri eletti dal 
Parlamento».
53 In buona sostanza, dei quindici componenti del nuovo CPGT, che si insedierà 
dopo il completamento dell’iter elettorale il 28 maggio 2023 otto (la maggioranza) 
non saranno espressione dei giudici tributari ma del potere legislativo e dal potere 
esecutivo e precisamente: quattro saranno eletti dal Parlamento, come già 
avveniva in precedenza, e quattro tra i magistrati tributari che hanno risposto 
all’interpello; con la ulteriore precisazione che i n. 34 magistrati che hanno 
risposto [all’] interpello dovranno essere votati dai colleghi appartenenti allo 
stesso ordine giudiziario di provenienza. Sicché il magistrato contabile 
[OMISSIS] e il magistrato militare [OMISSIS], essendo gli unici due che hanno 
risposto all’interpello nella categoria di appartenenza, in assenza di altri colleghi, 
potranno accedere al prossimo CPGT con il solo loro voto. Ne consegue che 
l’introdotta modifica del sistema elettorale di fatto si traduce in una compressione 
del diritto elettorale dei giudici tributari ai quali il legislatore, prima della legge 
130/22, riconosceva il diritto di eleggere la maggioranza dei componenti 
dell’organo di autogoverno, cosi come tutt’ora accade per gli organi delle altre 
magistrature ordinaria, amministrativa, contabile e militare, mentre ora riconosce 
il diritto di nomina solo di sette componenti su 15 attribuendo l’elezione della 
componente maggioritaria al Parlamento e ai singoli magistrati tributari senza 
concorso che hanno risposto all’interpello e che sono alle dirette dipendenze del 
MEF. Nel caso della magistratura contabile e amministrativa con il solo loro voto, 
e senza neppure [che debba] precedere la decadenza dagli attuali incarichi 
ministeriali.
54 Sono state ampliate anche le competenze del nuovo CPGT con le seguenti 
modifiche dell'art. 24 del d.lgs. n.575/1992, inserendo i commi 2-bis e 2-ter e 
istituendo l’Ufficio ispettivo: «2-bis. Al fine di garantire l’esercizio efficiente 
delle attribuzioni di cui al comma 2, presso il Consiglio di presidenza è istituito, 
con carattere di autonomia e indipendenza, l’Ufficio ispettivo, a cui sono assegnati 
14
Lamaro Appalti
sei magistrati o giudici tributari, tra i quali è nominato un direttore. [OMISSIS] 
[ulteriori dettagli],
55 Inoltre, l’art. 24-bis del d.lgs. n.575/1992, introdotto dalla legge n. 130/2022, ha 
istituito l’Ufficio del Massimario Nazionale della giustizia tributaria, che ha 
sostituito gli Uffici del Massimario regionali presso le singole (ex) Commissioni 
tributarie regionali, con la seguente regolamentazione: «1. È istituito presso il 
Consiglio di presidenza della giustizia tributaria l’Ufficio del massimario 
nazionale, al quale sono assegnati un direttore, che ne è il responsabile, e quindici 
magistrati o giudici tributari. 2. Il direttore, i magistrati e i giudici tributari 
assegnati all’ufficio sono nominati con delibera del Consiglio di presidenza tra i 
componenti delle corti di giustizia tributaria di primo e secondo grado. La nomina 
del direttore e dei componenti dell’ufficio è effettuata tra i candidati che hanno 
maturato non meno di sette anni di effettivo esercizio nelle funzioni 
giurisdizionali. L’incarico del direttore e dei componenti dell’ufficio ha durata 
quinquennale e non è rinnovabile. 3. L’Ufficio del massimario nazionale provvede 
a rilevare, classificare e ordinare in massime le decisioni delle corti di giustizia 
tributaria di secondo grado e le più significative tra quelle emesse dalle corti di 
giustizia tributaria di primo grado. 4. Le massime delle decisioni di cui al comma 
3 alimentano la banca dati della giurisprudenza tributaria di merito, gestita dal 
Ministero dell’economia e delle finanze. [OMISSIS] [ulteriori dettagli]
56 L’attuale CPGT, composto da 15 membri di cui 11 nominati dai giudici tributari 
tra i giudici tributari in servizio, non ha espresso alcun parere negativo sulla 
riforma della giustizia tributaria introdotta dalla legge n. 130/2022 e, anzi, con la 
delibera n. 158/2023 del 31.1.2023 ha approvato il Regolamento attuativo 
dell’ufficio del Massimario Nazionale, riservando agli attuali consiglieri del 
CPGT uscente punteggi privilegiati, legati all’esercizio dell’incarico di 
componente del CPGT, per accedere al nuovo Ufficio del Massimario Nazionale 
con incarico retribuito (diversamente dalla previgente disciplina, che prevedeva la 
gratuità dell’incarico presso i Massimari regionali), con esonero dal prestare 
attività giurisdizionale sia come togato sia come giudice tributario.
57 Parimenti, con la delibera n. 441/2023 del 28.3.2023 l’attuale CPGT ha indetto 
interpello per la selezione di n. 6 Componenti chiamati a comporre l’ufficio 
Ispettivo di cui all’art. 24 commi 2, 2 bis e 2 ter D.lgs. 545/92, riservando agli 
attuali consiglieri del CPGT uscente punteggi privilegiati, legati all’esercizio 
dell’incarico di componente del CPGT, per accedere al nuovo Ufficio ispettivo 
con incarico retribuito, con esonero dal prestare attività giurisdizionale come 
giudice tributario.
58 L’istituzione della figura del magistrato tributario appare, dunque, costituire una 
chiarissima lesione dell’indipendenza del giudice tributario, in quanto da un lato al 
Ministero dell’economia e finanze MEF sono attribuiti poteri di gestione dello 
status giuridico ed economico del c.d. personale giudicante e dei concorsi di 
reclutamento, rendendo i nuovi magistrati tributari dipendenti dello stesso 
Ministero, cioè dal dicastero che è il titolare degli interessi sostanziali del 
15
Domanda di pronuncia PREGIUDIZIALE dell’ 11.4. 2023 - Causa C-463/23
processo, nonché di assicurarsi automaticamente la nomina in quattro dei quindici 
posti del CPGT; dall’altro, i giudici tributari come i componenti di questo 
Collegio, considerati dal legislatore come giudici non professionali, sono 
discriminati rispetto alle condizioni di lavoro dei nuovi magistrati tributari, 
considerati dal legislatore come gli unici giudici professionali della giurisdizione 
tributaria, pur svolgendo lo stesso lavoro e alle stesse condizioni organizzative dei 
giudici tributari, ed essendo di fatto pretermessi dagli incarichi nell’ufficio 
ispettivo e dall’ufficio del Massimario in favore dei consiglieri uscenti dell’attuale 
CPGT, nonché con il limite di soli sette nominativi da eleggere nel prossimo 
CPGT.
59 II nuovo art. 1-bis del d.lgs. n.545/1992 fissa l’organico dei (nuovi) magistrati 
tributari in 448 unità presso le nuove Corti di giustizia tributarie di primo grado e 
128 unità presso le Corti di giustizia tributarie di secondo grado. Inoltre, il nuovo 
articolo precisa che la giurisdizione tributaria è esercitata sia dai nuovi magistrati 
tributari che dai giudici tributari nominati presso le Commissioni tributarie, 
presenti alla data del 1° gennaio 2022 nel ruolo unico istituito dall’articolo 4, 
comma 39-bis, della legge 12 novembre 2011, n. 183.
60 L’art. 11 del d.lgs. 545/1992 è stato modificato dalla legge n.130/2022 in più 
punti. Il comma 1 è stato modificato per ribadire che in nessun caso la nomina a 
una delle funzioni dei componenti delle commissioni tributarie presenti alla data 
del 1° gennaio 2022 nel ruolo unico di cui all’articolo 4, comma 39-bis, della 
legge 12 novembre 2011, n. 183, come i tre giudici componenti di questo 
Collegio, dà luogo a un rapporto di pubblico impiego. Inoltre, il successivo 
comma 2 stabilisce che tutti gli appartenenti alla giurisdizione tributaria (sia i 
giudici presenti nel citato ruolo unico come gli appartenenti a questo Collegio, sia 
i nuovi magistrati tributari) cesseranno dall’incarico al compimento del 
settantesimo anno di età, norma che si applicherà a regime però dal 1° gennaio 
2027.
61 Ai sensi dell’art. 8 comma 1 della legge n.130/2022, fino al 31 dicembre 2026, i 
componenti delle corti di giustizia tributaria di primo e secondo grado, 
indipendentemente dalle funzioni svolte, cesseranno dall’incarico, in ogni caso: a) 
il 1° gennaio 2023 qualora abbiano compiuto settantaquattro anni di età entro il 31 
dicembre 2022, ovvero al compimento del settantaquattresimo anno di età nel 
corso dell’anno 2023; b) il 1° gennaio 2024 qualora abbiano compiuto settantatré 
anni di età entro il 31 dicembre 2023, ovvero al compimento del settantatreesimo 
anno di età nel corso dell’anno 2024; c) il 1° gennaio 2025 qualora abbiano 
compiuto settantadue anni di età entro il 31 dicembre 2024, ovvero al compimento 
del settantaduesimo anno di età nel corso dell’anno 2025; d) il 1° gennaio 2026 
qualora abbiano compiuto settantuno anni di età entro il 31 dicembre 2025, ovvero 
al compimento del settantunesimo anno di età nel corso dell’anno 2026. L’art. 3 
comma 6 del d.l. n. 198/2022 ha disposto la proroga di un anno dei termini indicati 
nell’art. 8 comma 1 della legge n.130/2022.
16
Lamaro Appalti
62 Un Giudice, componente di questo Collegio, nato il 26.10.1953, in base alla 
predetta normativa cesserà l’incarico giurisdizionale in data 26.10.2025 al 
compimento del 72° anno di età e non in data 26.10.2028 al compimento del 75° 
anno di età, come previsto dalla disciplina previgente alla legge n. 130/2022.
63 Dal 1° gennaio 2024 al 31 dicembre 2027, sulla base del ruolo unico dei giudici 
tributari, cesseranno dalle funzioni n. 1100 giudici tributari rispetto agli attuali 
n. 2490 giudici in servizio. L’ingresso di n. 34 magistrati tributari provenienti 
dalle altre magistrature per dedicarsi a tempo pieno a quella tributaria che hanno 
risposto all’interpello sui n.100 posti disponibili, e l’ingresso di 100 nuovi 
magistrati tributari a seguito del primo concorso pubblico che sarà bandito dal 
Consiglio di Presidenza della giustizia tributaria, non consentirà lo svolgimento 
della funzione giudiziaria nei tempi richiesti dal PNRR. L’entrata a regime del 
nuovo assetto richiede l’espletamento dell’ultimo concorso dei magistrati tributari 
previsto per il 2030, vale a dire nell’arco di almeno un decennio dall’entrata in 
vigore della legge.
64 L’art. 13-bis al d.lgs. 545/1992 dispone l’equiparazione della retribuzione dei 
nuovi magistrati tributari, reclutati per concorso, a quella dei magistrati 
ordinari, prevedendo che ai primi si applichino, in quanto compatibili, le 
disposizioni vigenti che disciplinano il trattamento economico dei magistrati 
ordinari (comma 1). Il comma 2 del nuovo articolo precisa che gli stipendi dei 
magistrati tributari sono determinati esclusivamente in base all’anzianità di 
servizio e i relativi importi vengono indicati nella tabella F-bis aggiunta al d.lgs. 
545/1992. Oltre alle retribuzioni indicate in detta tabella, ai fini del trattamento 
economico complessivo da riconoscere ai magistrati tributari, è fatta salva 
l’attribuzione dell’indennità integrativa speciale corrisposta ai magistrati ordinari.
65 L’art. 13 del d.lgs. 545/1992 precisa che ai giudici tributari, diversamente dai 
nuovi magistrati tributari, continua ad applicarsi a parità di funzioni 
giurisdizionali e di lavoro lo stesso sistema misto di compenso fisso mensile 
(aumentato nella misura innanzi indicata) e di compenso variabile applicato in 
precedenza, continuando ad operare il limite massimo di 72.000 euro lordi annui 
riferito al trattamento economico a qualunque titolo spettante, a fronte 
dell’eliminazione del c.d. incentivo economico (c.d. compenso premiale) a favore 
delle (ex) Commissioni più virtuose che ogni anno smaltiscono il 10% 
dell’arretrato dell’anno precedente, così comportando una riduzione generale 
media di circa 5.000 euro dei compensi che i giudici tributari percepiranno nel 
2023 e negli anni successivi, secondo i dati previsionali forniti dallo stesso MEF.
66 Si è creata così una palese disparità di trattamento economico e giuridico tra i 
componenti del collegio giudicante che svolgeranno le medesime funzioni 
giudiziarie, a seconda delle rispettive provenienze (magistrato tributario o giudice 
tributario); disparità tanto più stridente se si considera che, quantomeno in sede di 
prima applicazione, saranno i giudici tributari attualmente in servizio come i 
componenti di questo Collegio a doversi occupare del tirocinio e della valutazione 
dei nuovi magistrati tributari assunti per concorso e che, nonostante la tanto 
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Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
declamata professionalizzazione, non potranno accedere come carriera 
professionale alla Cassazione, dove viene istituita una Sezione specializzata 
tributaria senza magistrati tributari specializzati dal concorso.
67 La differenziazione stipendiale tra magistrati tributari e giudici tributari basata sul 
concorso pubblico per titoli ed esami che solo i primi farebbero è priva di senso 
logico e di ragioni oggettive ed è smentita dalla norma interna [secondo la quale] 
n. 34 giudici tributari togati (ordinari, amministrativi, contabili, militari) hanno 
potuto comunque scegliere, nel numero massimo di 100 unità (arti, comma 10, 
della legge n. 130/2022), di transitare definitivamente dal ruolo di giudice 
tributario al ruolo di magistrato onorario, dimostrando così che lo specifico 
concorso pubblico appena istituito per i magistrati tributari non crea né può creare 
un percorso professionale differenziato che giustifichi il diverso trattamento 
economico tra le due figure professionali che svolgono le stesse mansioni e la 
stessa attività giurisdizionale, senza vincoli di orario, anche per quelle 
controversie tributarie che, per valore (fino a euro 3.000), verranno trattate da un 
giudice o magistrato tributario monocratico e non dal collegio a tre giudici, come 
per le altre controversie che, fino alla riforma, prevedevano tutte senza limiti di 
valore la composizione collegiale.
68 Inoltre, si precisa che la giurisdizione tributaria è articolata in tre gradi di giudizio 
come quella ordinaria, con il primo grado (Commissione tributaria provinciale, dal 
17 settembre 2022 Corte di giustizia tributaria di primo grado) e il secondo grado 
(Commissione tributaria regionale, dal 17 settembre 2022 Corte di giustizia 
tributaria di secondo grado) come giudizi anche di “merito”, ai sensi degli artt.1-6 
del d.lgs. n.575/1992, e la Cassazione come Giudice di legittimità (Sezione Quinta 
civile, ora Sezione tributaria). La giurisdizione tributaria ha operato ed opera, fino 
all’attualità, a fronte esclusivamente della figura del giudice (onorario) tributario 
nei primi due gradi, situazione che almeno per due anni non muterà fino 
all'effettiva immissione in servizio dei nuovi magistrati tributari, tra il periodo 
occorrente per lo svolgimento del primo concorso pubblico e tirocinio dei nuovi 
magistrati tributari.
69 Fanno eccezione i n. 34 giudici tributari che, come magistrati ordinari, 
amministrativi, contabili o militari, hanno optato per diventare magistrati 
tributari e che oggi operano in questa nuova veste giuridica, andando 
occupare quattro posti ad essi riservati per legge nel CPGT.
70 II rapporto di lavoro sia dei giudici tributari che dei magistrati tributari ha una 
specifica disciplina contenuta dal D.lgs. n.545/1992 sia in ordine ai diritti che ai 
doveri.
71 Come anticipato, le sanzioni dei giudici tributari e dei magistrati tributari sono 
disciplinate per legge (art. 15 d.lgs. 545/92), così come la responsabilità (art. 4 
d.lgs. 545/92) e il procedimento disciplinare (art 16 d.lgs. 545/92), disposizioni 
non modificate dalla legge n. 130/2022, in modo non dissimile da quello dei 
magistrati ordinari.
18
Lamaro Appalti
72 Le delibere o risoluzioni del CPGT in materia di organizzazione degli uffici, 
disciplina delle assenze, delle incompatibilità, delle applicazioni, dei trasferimenti, 
dei carichi esigibili, delle valutazioni triennali di professionalità o le delibere del 
Ministero dell’Economia per quanto riguarda la determinazione dei compensi, 
intervenute negli ultimi venti anni, attestano che il rapporto di servizio dei giudici 
tributari e dei magistrati tributari è stato e sarà regolamentato con le stesse 
modalità di quello previsto per i magistrati ordinari per il tramite del Consiglio 
superiore della magistratura e del Ministero della giustizia.
73 Ne consegue che la risposta del Collegio sull’istanza di astensione proposta dalla 
appellata Lamaro Appalti S.p.a. dipende dalle risposte che la Corte di giustizia 
dell’Unione fornirà nel presente giudizio incidentale e che riguardano 
l’indipendenza del giudice tributario come giudice europeo a cui sono garantite 
dall’ordinamento Ue le stesse condizioni di lavoro del magistrato tributario oppure 
la coesistenza, ritenuta dalla Corte Ue compatibile con il diritto dell’Unione, di 
differenti tipologie di giudici che si occupano della giurisdizione tributaria con le 
stesse modalità organizzative e con gli stessi carichi di lavoro: il giudice tributario 
e il magistrato tributario.
74 I giudici tributari componenti di questo Collegio, a parte il compenso fisso 
mensile, percepiranno, secondo le regole dell’ordinamento nazionale per il 
deposito della sentenza che dovesse definire il presente giudizio principale, 26 
euro (lordi), a cui aggiungere 11,50 euro (lordi) per il relatore, senza alcuna tutela 
previdenziale in caso di malattia o infortunio e senza il riconoscimento dello status 
di lavoratore subordinato.
75 II magistrato tributario [OMISSIS] per la stessa prestazione lavorativa anche come 
impegno complessivo di orario di lavoro; come i magistrati tributari che saranno 
assunti per concorso pubblico ai sensi dell’art.4 del d.lgs. n.545/1992 - percepirà il 
trattamento economico, contributivo e previdenziale dei magistrati ordinari, oltre 
alle ulteriori indennità legate alla funzione (Presidente della Corte; Presidente di 
Sezione; Vice Presidente di Sezione), senza essere legato al cottimo e con lo status 
e le tutele di lavoratore subordinato alle dipendenze del MEF, cioè Ministero 
dell’Economia e delle Finanze che è parte sostanziale, attraverso l’Agenzia delle 
Entrate e gli altri soggetti incaricati della riscossione dei tributi, dei giudizi 
tributari.
76 Se, dalle risposte che darà la Corte, dovesse risultare compatibile con il diritto 
dell’Unione l’attuale trattamento economico, previdenziale e giuridico del giudice 
tributario che è oggettivamente discriminatorio rispetto a quello riservato al 
magistrato tributario a parità di condizioni di organizzazione e di carichi di lavoro 
e di prestazioni concretamente svolte nell’esercizio della stessa funzione 
giurisdizionale, il Collegio nella sua integralità dovrebbe astenersi dal trattare il 
procedimento principale, avendo oggettivamente un interesse come parte alla 
risoluzione della controversia, ai sensi dell’art. 51 comma 1 lettera a) c.p.c..
19
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
77 II legislatore della riforma della giustizia tributaria della legge n. 130/2022 ha 
qualificato i giudici tributari come giudici non professionali.
78 Dal ruolo unico aggiornato al 31 dicembre 2022 risulta che i giudici tributari 
in servizio erano n. 2418, dal cui numero vanno detratti i n. 34 giudici tributari 
togati che sono diventati magistrati tributari, oltre a coloro che entro il 31 
dicembre 2023 sono andati o andranno in pensione.
79 Contestualmente, il prossimo CPGT che sarà nominato entro il 31 maggio 2023 
(art.8 comma 5 della legge n. 130/2022) sarà composto da una maggioranza di otto 
membri che fa direttamente riferimento al MEF con nomina diretta o indiretta del 
potere esecutivo, di cui quattro componenti di nomina parlamentare e quattro 
componenti quali magistrati tributari appena assunti dipendente da MEF, tra i 
quali due magistrati tributari (un ex giudice contabile e un ex giudice militare) 
sono stati già prescelti per essere gli unici della categoria di togati del settore in 
cui operavano ad aver risposto all’interpello di cui all’art.l comma 4 della legge 
n. 130/2022, da cui tutti i giudici tributari non magistrati professionali sono stati 
esclusi.
80 Se il giudice tributario come singolo e nella sua partecipazione al Collegio delle 
Corti tributarie di merito è considerato dal legislatore interno come giudice non 
professionale e da discriminare rispetto ai giudici professionali del futuro (i 
magistrati tributari che saranno assunti mediante concorso pubblico) e del presente 
(i n.34 giudici ordinari, amministrativi, contabili, militari che hanno optato per 
diventare in via esclusiva magistrati tributari alle dirette dipendenze del MEF e 
che hanno ben quattro rappresentanti su quindici automaticamente nominati nel 
prossimo CPGT), qualsiasi decisione venga adottata da questo Collegio è viziata 
dalla carenza dei presupposti di indipendenza dei giudici tributari.
81 Se, infatti, questo Collegio intendesse confermare la decisione già adottata dalla 
stessa sezione in diversa composizione tra le stesse parti (appellante Agenzia delle 
Entrate; appellata Tamaro Appalti S.p.a. + 1) con la sentenza del 2 marzo 2023 
n. 1135/2023 nel giudizio di appello n. RG 174/2021, vi sarebbe un interesse 
personale di ciascun componente del Collegio a percepire il compenso variabile 
lordo pari a 26 euro per la nuova sentenza adottata utilizzando il precedente della 
stessa Sezione, a cui aggiungere 11,50 euro per il relatore.
82 Se, invece, questo Collegio intendesse modificare la decisione già adottata dalla 
stessa Sezione in diversa composizione tra le stesse parti con la citata sentenza 
n. 1135/2023 recependo le ragioni dell’Agenzia delle Entrate accogliendone 
l’appello, vi sarebbe comunque un interesse personale ad accogliere l’appello 
dell’Amministrazione finanziaria, per evitarne il ricorso per cassazione e per 
accreditarsi come giudice “non ostile” al MEF anche in prospettiva della 
progressione di carriera all’interno della giustizia tributaria.
83 Alla luce delle considerazioni svolte per ottenere una pronuncia su alcune 
questioni pregiudiziali, questa Corte di Giustizia Tributaria di II grado solleva 
20
Lamaro Appalti
questione di pregiudizialità invitando la Corte di Giustizia dell’Unione europea, ai 
sensi dell'art. 267 TFUE, a pronunciarsi, perché rilevanti, sui seguenti quesiti 
riguardanti le condizioni di indipendenza del giudice tributario e del magistrato 
tributario, prima di adottare la decisione sull’istanza di astensione proposta 
dall’appellata Lamaro Appalti S.p.a., sulla base della formulazione dei seguenti
QUESITI PREGIUDIZIALI
1. Se gli articoli 2 e 19, paragrafo 1, secondo comma, TUE, l’articolo 47 
della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione (d’ora innanzi, la Carta), il 
valore dello Stato di diritto, il principio generale di tutela giurisdizionale 
effettiva dei diritti spettanti ai singoli in forza del diritto dell’Unione e il 
principio dell’indipendenza del giudice che tali diritti è chiamato a garantire 
ostino ad una normativa interna - quale l’articolo 8 comma 5 della legge 
n.130/2022 - che prevede che la nomina del nuovo Consiglio di Presidenza 
della giustizia tributaria (d’ora innanzi, CPGT), che eserciterà il potere 
disciplinare sui n. 2.384 attuali giudici tributari e sugli attuali n. 34 magistrati 
tributari e sarà composto da quindici membri, di cui la maggioranza di otto 
membri, compreso il Presidente del CPGT, è rappresentata da n. 4 membri 
di nomina parlamentare e da n. 4 membri magistrati tributari dipendenti dal 
Ministero dell’Economia e delle Finanze (d’ora innanzi, MEF) e con nomina 
“diretta” in base a disposizione di legge per la mera appartenenza ad una 
delle quattro categorie di magistrati togati da cui provenivano al momento 
della scelta, riservata ad un contingente limitato di giudici tributari togati, di 
transitare nel nuovo ruolo di magistrati tributari, nel momento in cui 
l’esercizio del potere disciplinare, la progressione professionale e 
l’assegnazione degli incarichi direttivi, il potere ispettivo siano sotto il 
controllo di magistrati tributari dipendenti dal MEF e di nomina non 
concorsuale.
2. Si chiede se il magistrato ordinario, amministrativo, contabile e militare 
che ha risposto all’interpello del Consiglio di Presidenza della Giustizia 
Amministrativa previsto dall’art.l comma 4 della legge n.130/2022 per 
svolgere in via esclusiva l’attività giurisdizionale tributaria, passando dal 
proprio status giuridico di giudice tributario in regime di non esclusività di 
lavoro al ruolo di magistrato tributario alle dipendenze con vincolo di 
subordinazione di tipo tecnico e diretto con l’unico datore di lavoro Ministero 
dell’Economia e delle Finanze, rimanendo in servizio presso le Corti di 
giustizia tributaria di primo o di secondo grado alle stesse condizioni di 
lavoro e di organizzazione del servizio svolte in precedenza come giudice 
tributario, possa essere considerato giudice indipendente in grado di 
applicare il principio di tutela giurisdizionale effettiva dei diritti che i singoli 
traggono dal diritto dell’Unione, cui fa riferimento l’articolo 19, paragrafo 1, 
secondo comma, TUE, attualmente affermato all’articolo 47della Carta.
3. All’esito della risposta positiva della Corte ai primi due quesiti, si chiede 
se i giudici tributari in regime di non esclusività lavorativa nella giurisdizione
21
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
tributaria, quali sono i componenti del Collegio che dovrà decidere il 
procedimento principale tributario di appello, rientrino nella nozione di 
“lavoratore” in rapporto di subordinazione di tipo tecnico e sostanziale con il 
datore di lavoro Ministero dell’Economia e delle Finanze, di cui, in 
combinato disposto, agli articoli 1, paragrafo 3, 5, 6 e 7 della direttiva 
2003/88/ CE del Parlamento europeo e del Consiglio del 4 novembre 2003 
concernente taluni aspetti dell’organizzazione dell’orario di lavoro, alle 
clausole 2 e 3 dell’accordo quadro tra CES, UNICE e CEEP sul lavoro a 
tempo determinato concluso il 18 marzo 1999, che figura in allegato alla 
direttiva 1999/70/ CE del Consiglio del 28 giugno 1999, e alle clausole 2 e 3 
dell’accordo quadro sul lavoro a tempo parziale concluso tra CES, UNICE e 
CEEP, che figura in allegato alla direttiva 97/81/CE del Consiglio del 15 
dicembre 1997, nel momento in cui svolgono le stesse prestazioni di lavoro sia 
sotto il profilo qualitativo che quantitativo dei magistrati tributari, lavoratori 
subordinati a tempo pieno e indeterminato comparabili.
4. In caso di risposta affermativa al terzo quesito che precede, se 
l’applicazione al giudice tributario, per svolgere in via non esclusiva l’attività 
giurisdizionale tributaria, di condizioni di lavoro discriminatorie rispetto a 
quelle assicurate al magistrato tributario quale lavoratore comparabile a 
parità di prestazioni lavorative e operando nella stessa organizzazione 
giurisdizionale, con un trattamento economico di gran lunga inferiore con 
compensi in parte in misura fissa e in parte a cottimo per ogni decisione 
adottata, senza alcun trattamento previdenziale e contributivo e senza il 
diritto a ferie retribuite, impedisce che lo stesso giudice tributario possa 
essere considerato giudice indipendente in grado di applicare il principio di 
tutela giurisdizionale effettiva dei diritti che i singoli traggono dal diritto 
dell’Unione, cui fa riferimento l’articolo 19, paragrafo 1, secondo comma, 
TUE, attualmente affermato all’articolo 47 della Carta.
5. In ogni caso, se gli articoli 20, 31 e 47 della Carta, gli articoli 1, 
paragrafo 3, 5, 6 e 7 della direttiva 2003/88/CE del Parlamento europeo e del 
Consiglio del 4 novembre 2003 concernente taluni aspetti dell’organizzazione 
dell’orario di lavoro, la clausola 4 dell’accordo quadro tra CES, UNICE e 
CEEP sul lavoro a tempo determinato concluso il 18 marzo 1999, che figura 
in allegato alla direttiva 1999/70/ CE del Consiglio del 28 giugno 1999, e la 
clausola 4 dell’accordo quadro sul lavoro a tempo parziale concluso tra CES, 
UNICE e CEEP, che figura in allegato alla direttiva 97/81/CE del Consiglio 
del 15 dicembre 1997, come interpretati dalla Corte di giustizia dell’Unione 
europea con la sentenza del 1° marzo 2012 O’Brien, C-393/10, 
EU:C:2012:110, con la sentenza del 16 luglio 2020 Governo della Repubblica 
italiana (Status dei giudici di pace italiani), C-658/18, EU:C:2020:572, e con 
la sentenza del 7 aprile 2022 PG c. Ministero della giustizia, C-236/20, 
EU:C:2022:263 ostino rispetto a normativa interna che discrimina il 
trattamento economico, previdenziale, contributivo e il diritto alle ferie 
retribuite dei giudici tributari rispetto ai magistrati tributari come lavoratori 
comparabili, non sussistendo ragioni oggettive per negare ai giudici tributari
22
Lamaro Appalti
lo status di lavoratore secondo il diritto dell’Unione e per applicare un 
trattamento differenziato o discriminatorio tra le due categorie di lavoratori 
sia per la comune assenza di orario di lavoro nello svolgimento dell’attività 
giurisdizionale sia per lo svolgimento delle stesse identiche funzioni 
giurisdizionali nello stesso settore della giustizia tributaria.
6. Infine, se gli articoli 20, 21 e 47 della Carta e gli articoli 1, 2, paragrafi 1 
e 2, lettera a), e 6, paragrafo 1, della direttiva 27 novembre 2000, 
n. 2000/78/CE (Direttiva del Consiglio che stabilisce un quadro generale per 
la parità di trattamento in materia di occupazione e di condizioni di lavoro), 
le clausole 2 e 3 dell’accordo quadro tra CES, UNICE e CEEP sul lavoro a 
tempo determinato concluso il 18 marzo 1999, che figura in allegato alla 
direttiva 1999/70/CE del Consiglio del 28 giugno 1999, l’articolo 4 paragrafo 
1 lettera e) della direttiva (UE) 2019/1152 del Parlamento europeo e del 
Consiglio del 20 giugno 2019 relativa a condizioni di lavoro trasparenti e 
prevedibili nell’Unione europea ostino rispetto a disposizioni interne - come 
l’articolo 11, comma 2, del d.lgs. n. 545/1992, come modificato dall’art.l, 
comma 1, lett. 1), numero 2.2) della legge n. 130/2022 - che riducono 
progressivamente a 70 anni la durata dell’incarico dei giudici tributari, 
rispetto ai giudici tributari che hanno cessato o cesseranno dall’incarico al 
compimento del 75° anno di età entro il 31 dicembre 2023, senza ragioni 
oggettive.
* * *
OPINIONE DI QUESTA CORTE DEL RINVIO SUI QUESITI 
PREGIUDIZIALI
Sui primi due quesiti sull’autonomia e indipendenza del Consiglio di 
Presidenza di giustizia tributaria e sull’indipendenza dei magistrati tributari
84 [OMISSIS] [sostanziale riproduzione della prima questione pregiudiziale 
formulata al punto 83]
85 Questo Collegio ritiene che la nuova composizione del CPGT che diventerà 
operativa entro il 31 maggio 2023 non consenta di affermare che l’organo di 
autogoverno della magistratura tributaria possa assicurare le condizioni di 
autonomia e indipendenza dei giudici tributari dal MEF, parte formale e 
sostanziale dei processi nel settore della giustizia tributaria.
86 In particolare, già sussistono molte criticità nell’organizzazione giudiziaria 
tributaria con una eccessiva ingerenza da parte del MEF, [OMISSIS] con 
l’inserimento di n. 34 magistrati tributari di nomina non concorsuale che, 
unitamente ai quattro membri del CPGT di nomina parlamentare, costituiranno la 
maggioranza assoluta del CPGT compreso il Presidente (nominato tra i membri 
indicati dal Parlamento).
23
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
87 L’esercizio del potere disciplinare, la progressione professionale e l’assegnazione 
degli incarichi direttivi, il potere ispettivo (Ufficio ispettivo di cui all’art.24 
commi 2-bis e 2-ter del d.lgs. n.575/1992) e il potere di selezionare la 
giurisprudenza interna da utilizzare come banca dati per orientare le decisioni 
della giustizia tributaria di primo e di secondo grado (Ufficio del Massimario di 
cui all’art.24-bis del d.lgs. n.575/1992) saranno totalmente sotto il controllo di 
magistrati tributari dipendenti dal MEF.
88 Come evidenziato in narrativa, con la delibera n. 158/2023 del 31.1.2023 e con la 
delibera n. 441/2023 del 28.3.2023 l’attuale CPGT ha disciplinato le modalità di 
accesso rispettivamente all’ufficio del Massimario Nazionale e all’ufficio 
ispettivo, in modo tale da riservare agli attuali consiglieri del CPGT uscente 
punteggi privilegiati, legati all’esercizio dell’incarico di componente del CPGT, 
per accedere ai nuovi Uffici creati dalla legge n. 130/2022 con incarichi retribuiti, 
con esonero dal prestare attività giurisdizionale come giudice tributario.
89 Non pare a questo Collegio che possa dubitarsi dell’apparenza di non autonomia e 
non indipendenza sia del CPGT sia di questa categoria di magistrati tributari di 
nomina non concorsuale attualmente operanti.
90 La Corte con la sentenza della Grande Sezione del 15 luglio 2021 nella causa 
C-791/19, Commissione europea contro Repubblica di Polonia (EU:C:2021:596), 
ha sottolineato al punto 51 che il rispetto da parte di uno Stato membro dei valori 
sanciti dall’articolo 2 del TUE costituisce una condizione per il godimento di tutti 
i diritti derivanti dall’applicazione dei trattati a tale Stato membro. Uno Stato 
membro non può quindi modificare la propria normativa in modo da comportare 
una regressione della tutela del valore dello Stato di diritto, valore che si 
concretizza, in particolare, nell’articolo 19 del TUE. Gli Stati membri sono quindi 
tenuti a provvedere affinché sia evitata qualsiasi regressione, riguardo a detto 
valore, della loro legislazione in materia di organizzazione della giustizia, 
astenendosi dall’adottare qualsiasi misura che possa pregiudicare l’indipendenza 
dei giudici.
91 Peraltro, la fattispecie del presente procedimento incidentale pare possa essere 
delibata nel senso della non indipendenza dei giudici anche alla luce della 
sentenza della Grande Sezione della Corte del 21 gennaio 2020 nella causa Banco 
de Santander SA C-274/14 (EU:C:2020:17) ai punti 78-85 sui membri del TEA 
regionali e locali.
92 Per quanto riguarda il secondo quesito sull’indipendenza dei magistrati tributari, 
questo Collegio ritiene che i n. 34 magistrati ordinari, amministrativi, contabili e 
militari che hanno risposto all’interpello del Consiglio di Presidenza della 
Giustizia Amministrativa previsto dall’art. 1, comma 4, della legge n.130/2022 per 
svolgere in via esclusiva l’attività giurisdizionale tributaria, passando dal proprio 
status giuridico di giudice tributario in regime di non esclusività di lavoro al ruolo 
di magistrato tributario alle dipendenze dirette del MEF, rimanendo in servizio 
presso le Corti di giustizia tributaria di primo o di secondo grado alle stesse 
24
Lamaro Appalti
condizioni di lavoro e di organizzazione del servizio svolte in precedenza come 
giudice tributario, non possano essere considerati giudici indipendenti in grado di 
applicare il principio di tutela giurisdizionale effettiva dei diritti che i singoli 
traggono dal diritto dell’Unione, cui fa riferimento l’articolo 19, paragrafo 1, 
secondo comma, TUE, attualmente affermato all’articolo 47 della Carta.
Sul terzo quesito sullo status di lavoratore del giudice tributario
93 [OMISSIS] [sostanziale riproduzione della terza questione pregiudiziale 
formulata al punto 83]
94 II diritto dell’Unione di cui questo Collegio chiede alla Corte l’interpretazione è 
stato individuato negli articoli 1, paragrafo 3, 5, 6 e 7 della direttiva 2003/88/CE 
del Parlamento europeo e del Consiglio del 4 novembre 2003 concernente taluni 
aspetti dell’organizzazione dell'orario di lavoro, nonché alle clausole 2 e 3 
dell’accordo quadro sul lavoro a tempo parziale concluso tra CES, UNICE e 
CEEP, che figura in allegato alla direttiva 97/81/CE del Consiglio del 15 dicembre 
1997 e le clausole 2 e 3 dell’accordo quadro tra CES, UNICE e CEEP sul lavoro a 
tempo determinato concluso il 18 marzo 1999, che figura in allegato alla direttiva 
1999/70/CE del Consiglio del 28 giugno 1999.
95 La direttiva 1999/70/CE sul lavoro a tempo determinato trova applicazione ai 
giudici tributari perché la durata dell’incarico giurisdizionale è stata stabilita a 
tempo determinato al momento della nomina, in base alla disposizione di legge 
all’epoca vigente, fino al raggiungimento del 75° anno di età, prima di essere 
modificata dalla legge n. 130/2022 per essere ridotta al compimento del 70° anno 
di età, con il descritto meccanismo di gradualità nella cessazione definitiva del 
rapporto di lavoro.
96 La direttiva 97/81/CE sul lavoro a tempo parziale trova applicazione non in 
relazione all’orario di lavoro dei giudici tributari e dei magistrati tributari, che non 
viene regolamentato per nessuna delle due categorie di lavoratori, ma perché 
l’attuale status di giudice onorario (cioè non lavoratore) attribuito al giudice 
tributario dal legislatore e dalla giurisprudenza della Cassazione e del Consiglio di 
Stato è legato al carattere non esclusivo dell’attività giurisdizionale svolta dal 
giudice tributario, rispetto ad altra attività lavorativa di lavoro dipendente o di 
lavoro autonomo compatibile con l’incarico di giudice tributario.
97 La situazione è simile ma non identica a quella dei magistrati onorari che operano 
nell’ambito della giustizia ordinaria (giudici di pace, vice procuratori onorari e 
giudici onorari di tribunale), di cui la Corte si è occupata nelle recenti decisioni 
del 16 luglio 2020 [sentenza Governo della Repubblica italiana (Status dei giudici 
di pace italiani), C-658/18, EU:C:2020:572; d’ora innanzi sentenza UX] e del 7 
aprile 2022 (sentenza PG c. Ministero della giustizia, C-236/20, EU:C:2022:263; 
d’ora innanzi, sentenza PG), che sono stabilizzati, a seguito di superamento di una 
procedura concorsuale, con rapporto di lavoro subordinato alle dipendenze del 
Ministero della giustizia fino al raggiungimento del 70° anno di età e con 
25
DOMANDA DI PRONUNCIA PREGIUDIZIALE DELL’ 11.4. 2023 — CAUSA C-463/23
retribuzione di funzionario amministrativo e non da giudice, che hanno scelto, 
dopo la conferma in ruolo ad esaurimento se svolgere l’incarico in via esclusiva o 
in via non esclusiva, come previsto dall'art. 29 comma 6 del d.lgs. n.l 16/2017. In 
caso di scelta per il lavoro non esclusivo, in realtà, il magistrato onorario 
confermato continua a non avere una specifica regolamentazione dell’orario di 
lavoro, ma soltanto una riduzione della retribuzione nella misura di circa il 20% in 
meno rispetto a quella prevista per i magistrati onorari confermati che hanno 
optato per svolgere l’incarico in via esclusiva.
98 Dalle citate sentenze UX e PG della Corte sui giudici di pace italiani si ricavano 
tutte le risposte interpretative che consentono a questo Collegio di esprimere 
l’opinione che anche i giudici tributari, come i magistrati tributari, rientrino nella 
nozione di “lavoratore” secondo il diritto dell’Unione, in rapporto di 
subordinazione di tipo tecnico e sostanziale con il datore di lavoro MEF (v. in 
particolare, sentenza UX, punti 78-113 nonché punti 114-134).
Sul quarto quesito sull’indipendenza del giudice tributario
99 [OMISSIS] [sostanziale riproduzione della quarta questione pregiudiziale 
formulata al punto 83]
100 La Corte ha affrontato la questione nella sentenza della Grande Sezione del 27 
febbraio 2018 in causa Associapào Sindicai dos Juizes Portugueses, C-64/16 
(EU:C:2018:l 17), enunciando i seguenti principi.
101 Secondo la Corte (sentenza Associapào Sindicai dos Juizes Portugueses, punto 42) 
la garanzia di indipendenza, intrinseca alla funzione giurisdizionale si impone non 
soltanto a livello dell’Unione, per i giudici dell’Unione e gli avvocati generali 
della Corte, come previsto dall’articolo 19, paragrafo 2, terzo comma, TUE, ma 
anche a livello degli Stati membri, per i giudici nazionali.
102 L’indipendenza dei giudici nazionali è essenziale, in particolare, per il buon 
funzionamento del sistema di cooperazione giudiziaria costituito dal meccanismo 
del rinvio pregiudiziale di cui all’articolo 267 TFUE, in quanto tale meccanismo 
può essere attivato unicamente da un organo, incaricato di applicare il diritto 
dell’Unione, che soddisfi, segnatamente, tale criterio di indipendenza (sentenza 
Associapào Sindicai dos Juizes Portugueses, punto 43).
103 La nozione di indipendenza presuppone, in particolare, che l’organo di cui trattasi 
eserciti le sue funzioni giurisdizionali in piena autonomia, senza vincoli gerarchici 
o di subordinazione nei confronti di alcuno e senza ricevere ordini o istruzioni da 
alcuna fonte, e che esso sia quindi tutelato da interventi o pressioni dall’esterno 
idonei a compromettere l’indipendenza di giudizio dei suoi membri e ad 
influenzare le loro decisioni (sentenza Associapào Sindicai dos Juizes 
Portugueses, punto 44).
26
LAMARO Appalti
104 Orbene, al pari dell’inamovibilità dei membri dell’organo di cui trattasi (v., in 
particolare, sentenza del 19 settembre 2006, Wilson, C-506/04, EU:C:2006:587, 
punto 51), il fatto che questi ultimi percepiscano una retribuzione di livello 
adeguato all’importanza delle funzioni che esercitano costituisce una garanzia 
inerente all’indipendenza dei giudici (sentenza Associapào Sindicai dos Juizes 
Portugueses, punto 45).
105 Alla luce dei principi enunciati dalla Corte, a parte i profili di apparenza di non 
autonomia e non indipendenza del CPGT rappresentati con i primi due quesiti 
pregiudiziali, il trattamento economico del giudice tributario e la mancanza di 
tutele previdenziali e del diritto alle ferie retribuite, a causa della esclusione per 
legge dello status di lavoratore subordinato, non appaiono garantire 
l’indipendenza del giudice tributario. E ciò sotto un duplice profilo.
106 Da un lato [OMISSIS] il trattamento economico del giudice tributario, a parte 
l’esiguo compenso fìsso mensile, è determinato con provvedimento della stessa 
amministrazione i cui provvedimenti sono soggetti al controllo giurisdizionale, 
dall’altro esso non appare determinato in misura adeguata rispetto a quello di gran 
lunga superiore del magistrato tributario come lavoratore a tempo pieno e 
indeterminato equiparabile.
107 Sotto il primo profilo la apparente non indipendenza del giudice tributario risulta 
addirittura per tabulas se si osserva che il fatto che la retribuzione è determinata 
dall’autorità di vertice del MEF, cioè dalla amministrazione soggetta a controllo, 
costituisce una apparenza di potere di pressione addirittura manifesta. Inoltre, 
l’art. 13, comma 3, del d.lgs. n. 545/1992 prevede che «la liquidazione dei 
compensi è disposta dalla direzione regionale delle entrate, nella cui 
circoscrizione ha sede la commissione tributaria di appartenenza e i pagamenti 
relativi sono fatti dal dirigente responsabile della segreteria della commissione, 
quale funzionario delegato cui sono accreditati i fondi necessari». In buona 
sostanza, il compenso è determinato dal vertice della amministrazione controllata, 
la liquidazione è disposta dall’organo cui sono imputabili] la più gran parte degli 
atti impugnati e il pagamento è effettuato materialmente dall’organo ausiliario del 
giudice, istituzionalmente dipendente dalla amministrazione controllata.
108 Sotto il secondo profilo, appare evidente che la corresponsione ai giudici tributari 
di compensi non adeguati rispetto ai magistrati tributari che svolgono lo stesso 
incarico giurisdizionale e alle stesse condizioni di lavoro e di organizzazione 
giudiziaria mette a serio rischio l’immagine di relativa indipendenza e soprattutto 
imparzialità verso l’esterno.
109 In particolare, dai dati previsionali del MEF risulta il seguente costo medio dei 
compensi annui per i giudici tributari alla data del 31.12.2022, espressi in euro:
Funzione Costo fisso Costo medio annuale Costo medio. Tot. emol.ti
27
Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
ann.le prev.te compenso variabile annuale CuT per funz.ne
Pres.Comm. 5.940,00 9.160,00 6.881,00 21.981,00
Presid.sezione 5.316,00 9.160,00 6.881,00 21.357,00
V.Pres.Sezione 5.004,00 9.160,00 6.881,00 21.045,00
Giudice. 4.692,00 9.160,00 6.881,00 20.733,00
110 Sempre dai dati previsionali del MEF risulta il seguente costo medio dei compensi 
annui per i giudici tributari a decorrere dal 1.1.2023, alla luce della riforma della 
legge n. 130/2022, espressi in euro:
Funzione Costo fisso annuale 
rivalutato
Costo medio annuale 
compenso variabile
Totale 
emolum.ti
Pres.te Comm. 7.722,00 9.160,00 16.882,00
Pres.te di sezione 6.911,00 9.160,00 16.071,00
VicePres.te Sezione 6.505,00 9.160,00 15.665,00
Giudice 6.100,00 9.160,00 15.260,00
111 Viceversa, lo stipendio garantito al magistrato tributario ex giudice tributario di 
nomina non concorsuale è mediamente pari a quattro volte il compenso medio 
annuo percepito dal giudice tributario, a parità di lavoro e di responsabilità.
112 Per fare un raffronto con i magistrati onorari (circa n.1600) che hanno ricevuto la 
conferma nelle funzioni giurisdizionali fino al compimento del 70° anno di età 
con rapporto di lavoro subordinato alle dipendenze del Ministero della giustizia 
con trattamento economico di funzionario amministrativo, lo stesso Ministero 
della giustizia con la circolare del 31 marzo 2023 prot.n. 0072653.U ha 
individuato il compenso minimo annuale, a seconda dell’anzianità di servizio 
partendo dalla fascia più bassa, che il magistrato onorario confermato in regime di 
non esclusività riceverà nel 2023 in € 30.777,36, mentre il magistrato onorario 
confermato in regime di esclusività riceverà nel 2023 lo stipendio minimo annuale 
di € 36.313,29, sempre partendo dalla fascia più bassa di anzianità di servizio.
113 Non sembra a questo Collegio che il giudice tributario, in questa situazione di 
palese discriminazione, possieda le condizioni di indipendenza del giudice pretese 
dalla giurisprudenza della Corte.
28
LAMARO Appalti
Sul quinto quesito relativo alla natura discriminatoria delle condizioni di 
lavoro del giudice tributario rispetto al magistrato tributario comparabile
114 [OMISSIS] [sostanziale riproduzione della quinta questione pregiudiziale 
formulata al punto 83 7
115 Ove la Corte dovesse accertare la sussistenza della discriminazione lamentata, pur 
in una situazione di apparenza di non autonomia e di non indipendenza del CPGT 
come rappresentata in relazione al primo quesito, appare a questo Collegio che al 
giudice tributario sarebbe comunque garantito un quadro interpretativo di tutela 
effettiva di condizioni di lavoro non discriminatorie da parte del diritto 
dell’Unione, che farebbe venir meno l’attuale situazione di apparenza di non 
indipendenza del giudice tributario, consentendo così al Collegio di respingere la 
domanda di astensione proposta da Lamaro Appalti S.p.a. e di decidere nel merito 
la causa.
116 Dalle citate sentenze UX e PG della Corte sui giudici di pace italiani si ricavano 
tutte le risposte interpretative che consentono a questo Collegio di esprimere 
l’opinione che i giudici tributari sono discriminati rispetto ai magistrati tributari 
rispetto al trattamento economico, previdenziale, contributivo e il diritto alle ferie 
retribuite e che non sussistono ragioni oggettive che possano giustificare la 
discriminazione (v. in particolare, sentenza UX, punti 135-163).
117 Infatti, la Corte nella sentenza UX ha ammesso che «talune disparità di 
trattamento tra lavoratori a tempo indeterminato assunti al termine di un concorso 
e lavoratori a tempo determinato assunti all’esito di una procedura diversa da 
quella prevista per i lavoratori a tempo indeterminato possono, in linea di 
principio, essere giustificate dalle diverse qualifiche richieste e dalla natura delle 
mansioni di cui devono assumere la responsabilità» (sentenza UX, punto 159) per 
giustificare differenze di trattamento tra giudici di pace e giudici ordinari 
equiparabili.
118 Ma nessuna ragione oggettiva può giustificare disparità di trattamento tra giudici 
tributari e magistrati tributari ex giudici tributari di nomina non concorsuale, 
svolgendo le stesse mansioni, avendo la stessa “qualifica” e avendo avuto accesso 
alla giustizia tributaria attraverso la stessa procedura concorsuale con inserimento 
nel ruolo unico nazionale dei componenti delle Corti di giustizia tributaria, già 
Commissioni tributarie.
Sul sesto quesito relativo alla discriminatoria per età del giudice tributario
119 [OMISSIS] [sostanziale riproduzione della sesta questione pregiudiziale 
formulata al punto 83],
120 È opinione del Collegio che l’art.ll, comma 2, del d.lgs. n.545/1992, come 
modificato dall‘art.1, comma 1, lett. 1), numero 2.2) della legge n. 130/2022, [il 
quale] ha ridotto l’età per la cessazione dall’incarico dei componenti delle 
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Domanda di pronuncia pregiudiziale dell’ 11.4.2023 - Causa C-463/23
commissioni tributarie da 75 a 70 anni, si pone in contrasto con l’indicato diritto 
dell’Unione, con discriminazione diretta per età rispetto ai giudici tributari che 
hanno cessato o cesseranno dall’incarico al compimento del 75° anno di età entro 
il 31 dicembre 2023, senza ragioni oggettive.
121 [OMISSIS], [ulteriori considerazioni di fatto nello stesso senso]
122 La Corte con la sentenza del 3 giugno 2021 nella causa Ministero della Giustizia 
contro GN C-914/19 (EU:C:2021:430) ha ritenuto che la norma della legge 
notarile che fissa in 50 anni il limite massimo di età per l’accesso al notariato non 
sia conforme all’art. 6, paragrafo 1, della direttiva 2000/78/ CE. Nella pronuncia si 
chiarisce che l’articolo 3, paragrafo 1, lettera a), della citata Direttiva si applica a 
tutti i lavoratori per quanto attiene, in particolare, alle condizioni di accesso 
all’occupazione e al lavoro, sia dipendente che autonomo, compresi i criteri di 
selezione e le condizioni di assunzione, indipendentemente dal ramo di attività e a 
tutti i livelli della gerarchia professionale.
123 La Corte ha ricordato che «una disparità di trattamento in ragione dell’età non 
costituisce discriminazione laddove sia oggettivamente e ragionevolmente 
giustificata, nell’ambito del diritto nazionale, da una finalità legittima, 
segnatamente da giustificati obiettivi di politica del lavoro, di mercato del lavoro e 
di formazione professionale, e i mezzi per il conseguimento di tale finalità siano 
appropriati e necessari» (sentenza Ministero della Giustizia contro GN, punto 28). 
Nel caso di specie, l’abbassamento a 70 anni del limite di età di 75 anni 
originariamente previsto per i giudici tributari per la cessazione dell’incarico 
giurisdizionale è contrario ad ogni logica ed è privo di giustificazione e anche tale 
disposizione contribuisce a creare l’apparenza di non indipendenza del giudice 
tributario, anticipando, nel caso di specie, alla data del 26.10.2025 al compimento 
del 73° anno di età la cessazione dell’incarico di uno dei tre componenti di questo 
Collegio.
P.Q.M.
la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio (sezione 12°), così 
provvede:
- sospende il processo [OMISSIS];
- rimette alla Corte di Giustizia dell’Unione europea le questioni pregiudiziali 
indicate in motivazione;
[OMISSIS]
[OMISSIS] [procedura].
[OMISSIS] Roma, [OMISSIS] 21 febbraio 2021
[OMISSIS]
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Lamaro Appalti
[OMISSIS] [firma del giudice A]
[OMISSIS]
[OMISSIS] [indice degli allegati]
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