지목변경 취득(제14항) 규정 신설 전 착공한 경우 신뢰보호 여부 (일반행정, 수원지방법원)
공포일: 2021.12.16 / 시행일:

【심급】
1심
【세목】
취득세
【주문】
1. 원고의 청구를 기각한다.
2. 소송비용은 원고가 부담한다.
【이유】

▣청 구 취 지

피고가2020. 7. 3.원고에 대하여 한 취득세 등 경정거부처분을 취소한다.
▣이 유

1.처분의 경위

가.원고의 지위

원고는 주택건설 등을 목적으로 하는 회사로서2015. 10. 5.주식회사 호반토건과 아이씨엔개발 주식회사를 흡수합병 함으로써 위 회사들의 권리·의무를 승계하였다(이하 합병 전후를 묻지 않고 모두‘원고’라고 한다).
나.이 사건 토지 취득

원고는2014. 9. 22.한국토지주택공사로부터 한국토지주택공사가 조성한 오산세교지구 내 토지(지번: D-1,지정용도:공동주택용지,면적: 51,154.1㎡,이하‘이 사건 토지’라고 한다)를 취득하였다.
다.이 사건 아파트 신축

원고는2014. 10. 1.경부터 이 사건 토지에855세대 규모의 아파트(이하‘이 사건 아파트’라고 한다)를 신축하는 공사를 시작하였고,이후 이 사건 아파트를 완공하여2017. 1. 9.피고로부터 그 사용승인을 받았다.
라.이 사건 취득세 등 신고·납부

원고는2017. 6. 1.구 지방세법[2015. 12. 29.법률 제13636호로 개정되어(시행일: 2016. 1. 1.) 2019. 12. 31.법률 제16855호로 개정되기 전의 것,이하‘구 지방세법’이라고 한다)]제7조 제14항(이하‘이 사건 조항’이라 한다)에 따라 이 사건 아파트 신축공사 중 조경공사 및 도로포장공사 등(이하‘이 사건 공사’라고 한다)에 투입된 비용 합계3,988,515,945원을 이 사건 토지의 취득세 과세표준에 포함시켜 피고에게 그에 따른 취득세 및 농어촌특별세 합계80,817,440원(이하‘이 사건 취득세 등’이라 한다)을 신고·납부하였다.
마.이 사건 처분

원고는2020. 2.경 피고에게‘이 사건 취득세 등을 환급해 달라.’라는 내용의 경정청구를 하였으나,피고는2020. 4. 14.위 경정청구를 거부하는 처분을 하였다(이하‘이 사건 처분’이라고 한다).
[인정근거]다툼 없는 사실,갑 제1내지8호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지

2.원고의 주장

원고는 아래와 같은 이유들을 들어 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다고 주장한다.
가.신뢰보호원칙 위반

이 사건 조항은2015. 12. 29.지방세법이 개정되면서 신설되었는데,그 이전에는 지방세법에 택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지로 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우를 취득으로 보아 취득세를 부과하는 규정이 없었고,원고는 이 사건 조항이 신설되기 전에 이 사건 공사에 착공하고 이 사건 아파트에 관한 분양계약을 체결하는 등 신뢰의 대상이 되는 원인행위에 나아갔다.그럼에도 피고가 이 사건 조항을 적용하여 원고에게 취득세 등을 부과하는 것은 신뢰보호원칙에 위반된다.
나.조세법률주의 위반

원고가 이 사건 조항에 따라 이 사건 공사에 따른 취득세 등을 납부할 의무를 부담한다고 하더라도,취득세 등의 납부의 전제가 되는 과세표준,취득일,세율에 관한 구체적인 근거규정이 없으므로,피고가 이 사건 조항을 적용하여 원고에게 취득세 등을 부과하는 것은 조세법률주의에 위반된다.
다.가액증가 요건 흠결

이 사건 공사를 통해서 이 사건 아파트의 가액이 증가하였을 뿐 이 사건 토지의 가액이 증가하였다고 볼 수는 없으므로,피고는 이 사건 조항을 적용하여 원고에게 취득세 등을 부과할 수 없다.
3.관계법령

별지와 같다.
4.판단

가.신뢰보호원칙 위반 여부

위 인정사실 및 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하면 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면,이 사건 처분이 신뢰보호원칙을 위반하였다고 볼 수 없다.원고의 이 부분 주장은 이유 없다.
1)국가는 조세·재정정책을 탄력적·합리적으로 운용할 필요가 있다.그러므로 조세에 관한 법규·제도는 신축적으로 변할 수밖에 없다.따라서 납세의무자는 구법에 따른 신뢰를 바탕으로 적극적으로 새로운 법률관계를 형성하였다는 등의 특별한 사정이 없는 한 원칙적으로 과세대상,과세요건,세율 등에 관한 현재의 세법이 변하지 않고 계속 유지되리라고 기대하거나 신뢰할 수는 없다고 봄이 상당하다.
2)구 지방세법이 개정되기 전의 구 지방세법(2015. 12. 29.법률 제13636호로 개정되기 전의 것,이하‘개정 전 구 지방세법’이라 고한다)은‘토지의 지목을 사실상 변경한 경우’와 관련하여 제7조 제4항에서‘토지의 지목을 사실상 변경하여 그 가액이 증가한 경우’만을 취득으로 보아 취득세를 과세하도록 규정하고 있었다.그런데 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제67조 및 같은 법 시행령 제58조에서는 건축물이 있는 토지뿐만 아니라 건축물이 없는 택지조성 공사가 준공된 토지를 모두‘대‘로 구분하고 있기 때문에 개정 전 구 지방세법에 의하면‘택지공사가 준공된 토지에 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설을 조성하여 위 토지의 가액이 증가한 경우’는‘토지의 지목을 사실상 변경한 경우’에 해당하지 않으므로,토지의 가액이 증가하였더라도 취득세를 과세할 수 없는 문제가 있었다.
이에 입법자는 이 사건 조항을 신설함으로써‘토지의 지목을 사실상 변경한 경우’에 해당하지 않더라도‘택지공사가 준공된 토지에 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설을 조성하여 위 토지의 가액이 증가한 경우’도 취득으로 보아 취득세를 과세하도록 규정하였다.
이 사건 조항은 단순히 지목변경을 의제하고 취득까지 간주하겠다는 것이 아니라 택지이든 전·잡종지이든 건축물이 없는 토지상에 건축물을 신축하면서 비용을 투입하여 조경 및 도로포장 공사 등을 할 경우에 건축물의 부지로 사실상 토지의 주된 용도가 변경되고 조경 및 도로포장 시설물 등이 해당 토지에 부합하여 전체 토지의 실질적 효용가치가 높아졌음은 동일함에도 불구하고,기존 토지가 택지에 해당하면 지목을 사실상 변경한 경우에 해당하지 않아서 비과세되고 기존 토지가 전·잡종지에 해당하면 지목을 사실상 변경한 경우에 해당하여 과세되는 조세불공평을 해소하기 위하여 신설되었다고 이해된다.
3)원고가 이 사건 공사와 관련된 취득세를 납부하지 않으리라고 신뢰하였다고 하더라도,①조세법은 복잡·다양한 경제현상에 따라 신축적인 개정이 요구되고,입법자가 이 사건 조항을 통하여 달성하고자 하는 조세형평 실현이라는 공익은 매우 중대한 가치를 갖는 점,②개정 전 지방세법에 따르더라도‘토지의 지목을 사실상 변경하여 그 가액이 증가한 경우’에는 취득세가 과세되었으므로,납세의무자로서는 이와 유사한 경우,즉,건축물이 없는 택지공사가 준공된 토지를 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지로 변경한 경우와 같이 토지의 법률상 지목을 변경하지는 않았으나 토지의 현상을 변경하여 지목을 사실상 변경한 것과 같은 결과가 되었고,이로 인하여 그 가액이 증가한 경우’에도 형평의 관점에서 취득세가 과세되리라고 예측할 수 있었다고 보이는 점,③이 사건 아파트 신축공사의 규모 및 이 사건 아파트 신축공사에 투입되는 총 비용 등에 비추어 전체 취득세 등에서 이 사건 취득세 등이 차지하는 비중은 그리 크지 않을 것으로 보이고,따라서 이 사건 취득세 등의 부과 여부가 원고가 이 사건 아파트 신축공사를 시작할지 여부를 결정하는 과정에서 중요한 요소로 작용하였다고 보기도 어려운 점 등에 비추어 보면,원고의 위와 같은 신뢰는 단순한 기대에 불과할 뿐이지,보호가치 있는 신뢰라고 보기는 어렵다.
나.조세법률주의 위반 여부

위 인정사실 및 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하면 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면,이 사건 조항에 따른 과세표준,취득일,세율에 관한 구체적인 근거규정이 존재한다고 봄이 타당하므로,이 사건 처분이 조세법률주의를 위반하였다고 볼 수 없다.원고의 이 부분 주장은 이유 없다.
1)이 사건 조항에 따른 과세표준은 구 지방세법 제10조 제3항을 적용하여 산출할 수 있다.구 지방세법 제10조 제3항은‘토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 과세표준으로 한다.’라고 규정하고 있는데,이 사건 조항이 취득으로 보는 경우,즉‘택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지로 사실상 변경한 경우’도‘토지의 지목을 사실상 변경한 경우’에 해당한다고 해석할 수 있기 때문이다.즉,구 지방세법 제10조 제3항은 구 지방세법 제7조 제4항에 따라 취득세를 부과하는 경우뿐만이 아니라 이 사건 조항에 따라 취득세를 부과하는 경우에도 적용된다고 봄이 상당하다.
2)이 사건 조항에 따른 납세의무의 성립일은 구 지방세법 시행령(2021. 12. 31.대통령령 제32293호로 개정되기 전의 것,이하‘구 지방세법 시행령’이라 한다)제20조 제10항을 적용하여 확정할 수 있다.위 시행령 조항은‘토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다.’라고 규정하고 있는데,①이 사건 조항이 취득으로 보는 경우,즉‘택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지로 사실상 변경한 경우’도‘토지의 지목변경에 따른 취득’에 해당한다고 해석할 수 있고,②이 사건 공사를 통하여 이 사건 토지의 지목이 사실상 변경된 날(이 사건 공사를 통하여 이 사건 토지의 법률상 지목이 변경되지 않았으므로,이 사건 토지의 지목이 공부상 변경된 날은 개념상 존재하지 않는다)은 이 사건 아파트가 실제로 기능할 수 있게 된 날인 원고가 피고로부터 이 사건 아파트에 대한 사용승인을 받은2017. 1. 9.이라고 볼 수 있기 때문이다[이에 대하여 원고는 이 사건 공사는 조경공사는2016. 12. 31.완공되었으므로,납세의무의 성립일은2016. 12. 31.로 보아야 한다는 취지로 주장하고,갑 제9호증,을 제1호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하면,원고가2015. 12. 11.경부터 이 사건 공사에 착공하여2016. 12. 31.경 이 사건 공사를 완공한 사실을 인정할 수 있다.그러나 토지의 지목을 사실상 변경한다는 것은 토지의 주된 용도를 사실상 변경하는 것을 의미하므로,지목변경이 있는지는 토지의 현황이 물리적으로 변경되었는지 여부뿐만 아니라 상하수도공사,도시가스공사,전기통신공사 유무를 비롯하여 여러 사정을 종합하여 객관적으로 판단하여야 하는바(대법원2006. 7. 13.선고2005두12756판결,대법원2018. 3. 29.선고2017두35844판결 등 참조),택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지로 사실상 변경한 경우로서 토지의 지목이 사실상 변경된 날은 이 사건 아파트에 대한 사용승인일로 봄이 타당하다].
3)지방세법이2016. 12. 27.법률 제1447호로 개정됨으로써 이 사건 조항이 적용되는 경우 적용할 수 있는 세율에 관한 구체적인 근거 규정이 마련되었다(제15조 제2항 제2호).
4)앞서 본 바와 같이 원고는 위 규정들을 적용하여 이 사건 취득세 등을 신고·납부하였다.
다.가액증가 요건 흠결 여부

위 인정사실 및 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하면 인정되는 다음과 같은 사실 내지 사정들을 종합하여 보면,이 사건 공사를 통해 이 사건 토지의 가액이 증가하였다고 봄이 타당하다.원고의 이 부분 주장은 이유 없다.
1)이 사건 공사와 같은 조경 및 도로포장 공사 등이 완공된 경우 위와 같은 시설들이 토지에 부합하여 전체 토지의 실질적 효용가치가 높아지고,높아진 효용가치는 토지의 가액 상승으로 이어지는 것이 일반적이다.더욱이 이 사건 아파트가 신축됨으로써 이 사건 토지의 가액은 나대지일 때보다 증가하였다고 봄이 타당한데,이 사건 공사는 이 사건 아파트를 신축하는 공사에 수반되어 이루어진 것이므로,위와 같은 가액 증가에도 실질적으로 기여하였다고 볼 수 있다.
2)이 사건 공사는2015. 12. 11.경부터2016. 12. 31.경까지 이루어졌으므로,토지가액 상승 여부는2015년 공시지가와2017년 공시지가를 비교하여야 판단하는 것이 타당하고,이를 비교하여 보면 공시지가가120,500원(= 1,008,000원-887,500원)상승하였음이 확인된다(이 사건 토지의2015년 공시지가는887,500원, 2016년 공시지가는973,800원, 2017년 및2018년 공지시가는 각1,008,000원이다).
3)구 지방세법 제10조 제3항은‘토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 과세표준으로 한다.’라고 규정하고 있고,제7항은‘위 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액에 관하여는 대통령령으로 정한다.’라고 규정하고 있으며,그에 따라 구 지방세법 시행령 제17조는‘법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용을 토지의 지목변경에 대한 과세표준으로 한다.’라고 규정하고 있다.이 사건의 경우 원고가 이 사건 공사에3,988,515,945원을 사용한 사실이 입증되는 경우에 해당하므로,이 사건 공사를 통해 이 사건 토지의 가액이3,988,515,945원만큼 증가하였다고 볼 수 있다.
5.결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
별지

관계 법령

▣구 지방세법(2015. 12. 29.법률 제13636호로 개정되기 전의 것)

제7조(납세의무자 등)

④선박,차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다.
▣구 지방세법[2015. 12. 29.법률 제13636호로 개정되어(시행일: 2016. 1. 1.) 2019. 12. 31.법률 제16855호로 개정되기 전의 것]

제7조(납세의무자 등)

④선박,차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다.
⑭공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제67조에 따른 대(垈)중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 등 관계 법령에 따른 택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속 시설물의 부지로 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다.
제10조(과세표준)

③건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박,차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실살 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다.이 경우 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
⑦제1항부터 제6항까지의 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액,가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.
▣구 지방세법(2016. 12. 27.법률 제14475호로 개정되기 전의 것)

제15조(세율의 특례)

②다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 취득에 대한 취득세는 중과기준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.다만,취득물건이 제13조제1항에 해당하는 경우에는 중과기준세율의100분의300을,같은 조 제5항에 해당하는 경우에는 중과기준세율의100분의500을 각각 적용한다.
2.제7조 제4항에 따른 선박·차량과 기계장비 및 토지의 가액 증가.이 경우 과세표준은 제10조제3항에 따른다.
▣구 지방세법(2016. 12. 27.법률 제14475호로 개정되고2019. 12. 31.법률 제16855호로 개정되기 전의 것)

제15조(세율의 특례)

②다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 취득에 대한 취득세는 중과기준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.다만,취득물건이 제13조제1항에 해당하는 경우에는 중과기준세율의100분의300을,같은 조 제5항에 해당하는 경우에는 중과기준세율의100분의500을 각각 적용한다.
2.제7조 제4항 및 제14항에 따른 선박ㆍ차량과 기계장비 및 토지의 가액 증가.이 경우 과세표준은 제10조 제3항에 따른다.
▣구 지방세법 시행령(2021. 12. 31.대통령령 제32293호로 개정되기 전의 것)

제17조(토지의 지목변경에 대한 과세표준)

법 제10조 제3항 전단에 따른 과세표준 중 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 가액으로 한다.다만,제18조 제3항에 따른 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다.
1.지목변경 이후의 토지에 대한 시가표준액(해당 토지에 대한 개별공시지가의 공시기준일이 지목변경으로 인한 취득일 전인 경우에는 인근 유사토지의 가액을 기준으로 부동산 가격공시에 관한 법률에 따라 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표를 사용하여 시장·군수·구청장이 산정한 가액을 말한다)

2.지목변경 전의 시가표준액(지목변경 공사착공일 현재 공시된 법 제4조 제1항에 따른 시가표준액을 말한다)

제20조(취득의 시기 등)

⑩토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다.다만,토지의 지목변경일 이전에 사용하는 부분에 대해서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다.

조세법은 복잡·다양한 경제현상에 따라 신축적인 개정이 요구되는 점, 토지의 가액이 증가한 경우 형평의 관점에서 취득세가 과세되리라고 예측할 수 있는 점, 아파트 신축공사에 투입되는 총 비용에 비추어 취득세 등이 차지하는 비중은 그리 크지 않아 신축공사를 시작할지 여부를 결정하는 과정에서 중요한 요소로 작용하였다고 보기도 어려운 점 등에 비추어, 단순한 기대에 불과할 뿐 보호가치 있는 신뢰라고 보기는 어려움
지방세법 제10조 제3항은 ‘토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 과세표준으로 한다.’라고 규정하고 있고, 납세의무의 성립일은 시행령 제20조 제10항을 적용하여 확정할 수 있으며(이 사건 아파트에 대한 사용승인을 받은 2017. 1. 9.이라고 볼 수 있기 때문임), 지방세법이 2016. 12. 27. 개정됨으로써 세율에 관한 근거 규정이 마련된 점(제15조 제2항 제2호) 등 조세법률주의를 위반하였다고 볼 수 없음