재산세 부과처분 취소 (일반행정, 서울고등법원)
공포일: 2022.11.24 / 시행일:

【심급】
2심
【세목】
재산세
【주문】
1. 제1심판결을 취소한다.
2. 원고들의 청구를 모두 기각한다.
3. 소송총비용은 보조참가로 인한 비용을 포함하여 모두 원고들이 부담한다.
【이유】
1. 처분의 경위

가. 신탁계약의 체결 및 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기와 신탁등기 경료

1) 원고 ○○○○○ 유한회사(이하 ‘원고 ○○○○○’라 하고, 다른 회사의 경우에도 회사 형태에 관한 ‘주식회사’, ‘유한회사’ 표시는 생략한다)는 별지 1 목록 제1항 기재 부동산(이하 ‘이 사건 제1부동산’이라 하고, 별지 1 목록 기재 다른 부동산의 경우에도 항목별로 ‘이 사건 제○부동산’이라 하며, 별지 1 목록 기재 각 부동산을 통틀어 지칭할 경우에는 ‘이 사건 각 부동산’이라 한다)의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 3. 24. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○○○로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 4. 1. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

2) 원고 ○○○○○는 이 사건 제2부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 3. 24. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○○○로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 4. 1. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

3) 원고 ○○은 이 사건 제3부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 4. 26. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

4) 원고 ○○○○○○○○는 이 사건 제4부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 4. 1. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○○○○○○로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 4. 22. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

5) 원고 ○○○은 이 사건 제5부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 4. 27. ○○○1)과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

6) 원고 ○○○은 이 사건 제6부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 4. 27. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

7) 원고 ○○○은 이 사건 제7부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 4. 27. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

8) 원고 ○○○은 이 사건 제8부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 4. 21. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

9) 원고 ○○○은 이 사건 제9부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 4. 21. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

10) 원고 ○○○은 이 사건 제10부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 4. 27. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

11) 원고 ○○○은 이 사건 제11부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 4. 27. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

12) 원고 ○○○은 이 사건 제12부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 5. 9. ○○○와 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 25. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

13) 원고 ○○은 이 사건 제13부동산의 소유자로서 위 부동산에 관하여 2021. 5. 2. ○○○와 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○으로 하는 관리신탁계약[이하 위 1) 내지 13)항 기재 관리신탁계약을 통틀어 지칭할 경우에는 ‘이 사건 각 신탁계약’이라 한다]을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 주었다.

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1) ○○○은 원고 4. ○○○과 동일인이나, 이 사건 제5부동산에 관한 재산세 부과처분의 직접적인 당사자가 아니므로 편의상 해당 항목에서는 이와 같이 표시한다. 아래 이 사건 제6, 7, 11부동산의 경우 ○○○, 이 사건 제8부동산의 경우 ○○○, 이 사건 제9부동산의 경우 ○○○, 이 사건 제10부동산의 경우 ○○○의 경우에도 이와 동일한 방식으로 표시하기로 한다.

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나. 위탁자 지위의 이전 등

1) 이 사건 제1부동산에 관하여, 원고 ○○○○○는 2021. 3. 25. ○○○과 위탁자 지위 이전계약을 체결하고, 2021. 4. 13. 위탁자 명의를 원고 ○○○○○에서 ○○○으로 변경하는 내용의 신탁원부 변경등기를 마쳤다. 그 후 수탁자 ○○○은 2021. 6. 10. 피고에게 이 사건 제1부동산의 납세의무자가 ○○○이라고 신고하였다.

2) 이 사건 제2부동산에 관하여, 원고 ○○○○○는 2021. 3. 25. ○○○과 위탁자 지위 이전계약을 체결하고, 위탁자 명의를 원고 ○○○○○에서 ○○○으로 변경하는 내용의 신탁원부 변경등기를 마쳤다. 그 후 수탁자 ○○○은 2021. 6. 4. 피고에게 이 사건 제2부동산의 납세의무자가 ○○○이라고 신고하였다.

3) 이 사건 제3부동산에 관하여, 원고 ○○은 2021. 4. 27. ○○○과 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, 수탁자인 ○○○이 2021. 5. 15. 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제3부동산의 재산세 납세의무자가 ○○○이라고 신고하였다. 

4) 이 사건 제4부동산에 관하여, 원고 ○○○○○○○○는 2021. 4. 2. ○○○과 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, 수탁자인 ○○○이 2021. 5. 15. 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제4부동산의 재산세 납세의무자가 ○○○이라고 신고하였다.

5) 이 사건 제5부동산에 관하여, 원고 ○○○은 2021. 4. 28. ○○○○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, ○○○○○○는 다시 2021. 4. 30. ○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였다. 수탁자인 ○○○은 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 4. 피고에게 이 사건 제5부동산의 재산세 납세의무자가 ○○○라고 신고하였다. 

6) 이 사건 제6부동산에 관하여, 원고 ○○○은 2021. 4. 28. ○○○○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, ○○○○○○는 다시 2021. 4. 30. ○○○과 위탁자 지위 이전계약을 체결하였다. 수탁자인 ○○○은 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제6부동산의 재산세 납세의무자가 ○○○이라고 신고하였다. 

7) 이 사건 제7부동산에 관하여, 원고 ○○○은 2021. 4. 28. ○○○○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, ○○○○○○는 다시 2021. 4. 30. ○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였다. 수탁자인 ○○○은 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제7부동산의 재산세 납세의무자가 ○○○라고 신고하였다. 

8) 이 사건 제8부동산에 관하여, 원고 ○○○은 2021. 4. 22. ○○○○과 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, ○○○○은 다시 같은 날 ○○이와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였다. 수탁자인 ○○○은 2021. 5. 26. 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제8부동산의 재산세 납세의무자가 ○○이라고 신고하였다. 

9) 이 사건 제9부동산에 관하여, 원고 ○○○은 2021. 4. 22. ○○○○과 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, ○○○○은 다시 같은 날 ○○이와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였다. 수탁자인 ○○○은 2021. 5. 26. 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제9부동산의 재산세 납세의무자가 ○○이라고 신고하였다. 

10) 이 사건 제10부동산에 관하여, 원고 ○○○은 2021. 4. 28. ○○○○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, ○○○○○○는 다시 2021. 4. 30. ○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였다. 수탁자인 ○○○은 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제10부동산의 재산세 납세의무자가 ○○○라고 신고하였다. 

11) 이 사건 제11부동산에 관하여, 원고 ○○○은 2021. 4. 28. ○○○○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, ○○○○○○는 다시 2021. 4. 30. ○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였다. 수탁자인 ○○○은 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제11부동산의 재산세 납세의무자가 ○○○라고 신고하였다. 

12) 이 사건 제12부동산에 관하여, 원고 ○○○은 2021. 5. 10. ○○○○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, ○○○○○○는 다시 2021. 5. 11. ○○○과 위탁자 지위 이전계약을 체결하였다. 수탁자인 ○○○는 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제12부동산의 재산세 납세의무자가 ○○○이라고 신고하였다. 

13) 이 사건 제13부동산에 관하여, 원고 ○○은 2021. 5. 3. ○○○과 위탁자 지위 이전계약[이하 위 1) 내지 13)항 기재 위탁자 지위 이전계약을 통틀어 지칭할 경우에는 ‘이 사건 각 이전계약’이라 하고, 이 사건 제1 내지 4, 13부동산에 관한 제2위탁자 및 이 사건 제5 내지 12 부동산에 관한 제3위탁자를 통틀어 지칭할 경우에는 ‘최종 위탁자’라 한다)을 체결하였고, 수탁자인 ○○○가 2021. 5. 14. 신탁원부 변경등기를 신청하였으나, 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1.까지 신탁원부 변경등기가 마쳐지지 않은 상태에서 2021. 6. 7. 피고에게 이 사건 제13부동산의 재산세 납세의무자가 ○○○이라고 신고하였다. 

다. 피고의 처분

피고는 이 사건 각 이전계약에 따른 위탁자 지위 이전에도 불구하고 원고들을 지방세법 제107조 제2항 제5호에서 정한 재산세 납세의무자인 ‘위탁자’로 보아 원고들에 대하여 청구취지 기재와 같은 내용의 2021년 재산세(주택1기분) 부과처분을 하였다(이하 ‘이 사건 각 처분’이라 한다). 

라. 전심절차의 경유

원고들은 이 사건 각 처분에 불복하여 2021. 7. 7. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 이 사건 소송계속 중인 2022. 8. 2. 위 심판청구를 기각하였다. 

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 당사자들의 주장

1) 원고들 

이 사건 각 신탁계약은 신탁법에 따른 유효한 신탁에 해당하고, 지방세법 제107조 제2항 제5호는 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기된 부동산의 재산세 납세의무자를 위탁자로 규정하고 있으므로, 이 사건 각 이전계약에 따라 과세기준일 현재 위탁자 지위가 최종 위탁자에게 이전된 이상, 이 사건 각 부동산에 관한 2021년 재산세 납세의무자는 최종 위탁자로 보아야 한다. 그럼에도 피고가 원고들에 대하여 이 사건 각 부동산의 사실상 소유자 내지는 실질적 위탁자임을 전제로 재산세 납세의무를 부과한 이 사건 각 처분은 위법하다. 

2) 피고

가) 원고 ○○○은 재산세 과세기준일 이전에 이 사건 제8부동산에 관하여 수탁자 ○○○과의 신탁계약을 해지하고 신탁등기를 말소하여 자신의 명의로 회복하였고, 원고 ○○○도 재산세 과세기준일 이전에 이 사건 제9부동산에 관하여 수탁자 ○○○과의 신탁계약을 해지하고 신탁등기를 말소하여 자신의 명의로 회복하였다. 따라서 이 사건 각 처분 중 이 사건 제8, 9부동산에 대하여 원소유자를 납세의무자로 보아 재산세를 부과한 처분은 적법하다. 

나) 지방세법 제107조 제1항에 따르면, 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자가 재산세를 납세할 의무가 있음이 원칙인데, 이 사건 각 신탁계약에서는 이 사건 각 부동산에 관한 일체의 처분 및 관리 권한을 수익자가 갖고 수탁자는 소유 명의만을 보유하는 것으로 정하여 신탁으로서의 실질을 갖추지 못하고 있다. 따라서 이 사건 각 신탁계약은 신탁법상 무효로서 원고들이 사실상 소유자에 해당하므로, 피고가 원고들을 납세의무자로 보아 재산세를 부과한 이 사건 각 처분은 적법하다.

다) 설령 이 사건 각 신탁계약이 유효하다고 하더라도, 이 사건 각 이전계약이 원고들의 의사에 따라 언제든지 해제될 수 있는 점, 위탁자 지위 이전 대가가 10만 원에 불과한 점, 그 밖에 이 사건 각 이전계약 시기나 이 사건 각 이전계약에 따른 제2위탁자 내지 제3위탁자와 원고들의 관계 등을 종합하여 보면, 이 사건 각 이전계약은 오로지 조세회피를 위한 가장행위로 지방세기본법 제17조 제1항의 실질과세원칙에 따라 원고들이 실질적인 위탁자에 해당한다. 따라서 피고가 원고들을 납세의무자로 보아 재산세를 부과한 이 사건 각 처분은 적법하다.

나. 관계 법령

별지 2 기재와 같다.

다. 인정사실 

1) 당사자들의 지위와 관계 등

가) 이 사건 제1, 2부동산은 서울 서초구 ○○○○ 142, 제1동 제6층 제605호의 각 1/2지분에 해당하는 부동산으로서, 원래 위 각 부동산은 ○○○의 배우자인 ○○○가 모두 소유하고 있다가 2020. 5. 7. 원고 ○○○○○ 앞으로 2020. 3. 11.자 현물출자를 원인으로 한 소유권이전등기가 마쳐졌다. 이 사건 제1, 2부동산에 관하여 각 체결된 신탁계약의 수탁자인 ○○○은 위탁자인 원고 ○○○○○의 대표자인 이사이고, 위 각 신탁계약 체결일 다음 날에 체결된 각 위탁자 지위 이전계약의 제2위탁자인 ○○○, ○○○은 ○○○와 ○○○의 미성년 자녀이다. 

나) 이 사건 제3부동산에 관하여 체결된 신탁계약의 수탁자인 ○○○은 위탁자인 원고 ○○의 대표자인 사내이사이고, 위 신탁계약 다음 날 체결된 위탁자 지위 이전계약의 제2위탁자인 ○○○은 ○○○의 배우자이다. 

다) 이 사건 제4부동산에 관하여 체결된 신탁계약의 수탁자인 ○○○은 위탁자인 원고 ○○○○○○○○의 대표자인 이사이고, 위 신탁계약 다음 날 체결된 위탁자 지위 이전계약의 제2위탁자인 ○○○은 ○○○의 형이다.

라) 이 사건 제3 내지 5부동산은 서울 서초구 ○○○○○ 220, 109동 1901호 중 일부 지분으로서, 원래 위 부동산에 관하여는 부부인 원고 ○○○, ○○○이 각 1/2지분씩 소유하고 있다가 원고 ○○○이 2/10지분(이 사건 제6부동산) 및 3/10지분(이 사건 제7부동산)에 관하여 각각 원고 ○○○과 신탁계약을 체결하였고, 원고 ○○○은 5/10지분(이 사건 제5부동산)에 관하여 원고 ○○○과 신탁계약을 체결하였다. 

원고 ○○○은 이 사건 제5부동산에 관하여 신탁계약을 체결한 다음 날 자신의 모친인 박옥희가 대표자인 사내이사로 있는 제2위탁자인 ○○○○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, ○○○○○○는 위 위탁자 지위 이전계약 체결 2일 후에 원고 ○○○, ○○○의 친인척에 해당하는 제3위탁자인 미성년자 ○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였는데, ○○○○○○는 위탁자 지위 이전계약 체결 직전인 2021. 4. 19. 설립되어 박옥희가 유일한 사내이사로 있다. 

또한 원고 ○○○은 이 사건 제6부동산에 관하여 신탁계약을 체결한 다음 날 제2위탁자인 ○○○○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결한 데 이어 ○○○○○○가 위 위탁자 지위 이전계약 체결 2일 후에 원고 ○○○, ○○○의 친인척인 제3위탁자 ○○○과 위탁자 지위 이전계약을 체결하였고, 원고 ○○○이 이 사건 제7부동산에 관하여 신탁계약을 체결한 다음 날 제2위탁자인 ○○○○○○와 위탁자 지위 이전계약을 체결한 데 이어 ○○○○○○가 위 위탁자 지위 이전계약 체결 2일 후에 제3위탁자인 미성년자 ○○○2)와 위탁자 지위 이전계약을 체결하였다. 

마) 이 사건 제8, 9부동산은 서울 서초구 ○○○○ 270, 138동 2104호 중 각 일부 지분으로서, 원래 원고 ○○○이 위 부동산 중 7/10지분(이 사건 제8부동산), 원고 ○○○의 배우자인 원고 ○○○이 위 부동산 중 3/10지분(이 사건 제9부동산)을 각각 소유하고 있다가 같은 날 서로에게 이를 신탁하였다. 이 사건 제8, 9부동산에 관하여 각 신탁계약 체결일 다음 날에 체결된 각 위탁자 지위 이전계약에 따른 제2위탁자인 ○○○○은 원고 ○○○이 대표자인 사내이사로 있고, 위 각 위탁자 지위 이전계약과 같은 날 다시 체결된 각 위탁자 지위 이전계약에 따른 제3위탁자인 ○○이는 원고 ○○○의 모친이다. 

바) 이 사건 제10, 11부동산은 서울 서초구 ○○○○15길 19, 114동 3002호 중 일부 지분으로서, 원래 위 부동산에 관하여는 부부인 원고 ○○○, ○○○이 각 1/2지분씩 소유하고 있다가 원고 ○○○이 17/100지분(이 사건 제11부동산)에 관하여 원고 ○○○과 신탁계약을 체결하였고, 원고 ○○○도 17/100지분(이 사건 제10부동산)에 관하여 같은 날 원고 ○○○과 신탁계약을 체결하였다. 이 사건 제10, 11부동산에 관하여 각 신탁계약 체결일 다음 날에 체결된 각 위탁자 지위 이전계약에 따른 제2위탁자인 ○○○○○○는 박옥희가 대표로 있고, 위 각 위탁자 지위 이전계약 체결일 2일 후에 다시 체결된 각 위탁자 지위 이전계약에 따른 제3위탁자인 ○○○는 원고 ○○○, ○○○의 자녀이다.

사) 이 사건 제12부동산에 관하여 체결된 신탁계약의 수탁자인 ○○○는 위탁자인 원고 ○○○의 배우자이고, 위 신탁계약 체결일 다음 날에 체결된 위탁자 지위 이전계약에 따른 제2위탁자인 ○○○○○○는 이 사건에서 원고들을 공동으로 소송대리하고 있는 변호사 ○○○이 사내이사로 있으며, 위 위탁자 지위 이전계약 체결일 다음 날에 다시 체결된 위탁자 지위 이전계약에 따른 제3위탁자인 ○○○은 원고 ○○○과 ○○○의 자녀이다.

아) 이 사건 제13부동산에 관하여 체결된 신탁계약의 수탁자인 ○○○는 위탁자인 원고 ○○의 대표이사인 ○○○의 친인척이고, 위 신탁계약 다음 날 체결된 위탁자 지위 이전계약에 따른 제2위탁자인 ○○○은 수탁자 ○○○와 같은 남양주시에 거주하고 있다. 

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2) ○○○은 이 사건 제5, 7부동산의 제3위탁자인 ○○○의 부친으로 보인다. 
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2) 이 사건 각 신탁계약의 내용

원고들은 이 사건 각 부동산에 관하여 해당 수탁자와 다음과 같은 내용의 이 사건 각 신탁계약을 체결하였고, 이에 따라 2021. 4. 1.부터 2021. 5. 25.까지 수탁자 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마치고 신탁원부에 원고들을 위탁자 겸 수익자로 등재하였다. 

당사자들은 부동산의 등기부상 소유권 명의만을 수탁자 명의로 변경하고 관리하는 것을 목적으로 하는 관리신탁 계약을 체결한다. 
제3조(신탁의 기간)
본 계약에 따른 신탁의 기간은 본 계약의 체결일로부터 5년으로 한다. 단, 수익자는 언제든지 수탁자와 위탁자에게 신탁계약의 종료의 의사를 표시할 수 있고, 수익자가 수탁자와 위탁자에게 신탁계약의 종료의 의사표시를 하지 아니하면 5년 단위로 갱신된다. 
제4조(등기)
① 위탁자는 본 계약 체결과 동시에 제2조 기재 신탁 부동산의 소유권을 수탁자에게 이전하고, 신탁등기를 하는데 필요한 제반서류를 수탁자에게 제공한다. 
제5조(신탁부동산의 관리)
① 수탁자는 신탁부동산의 명의만 보유하고, 일체의 처분 및 관리를 할 수 없다. ② 수익자는 신탁부동산의 일체의 처분 및 관리를 한다. 단 수익자는 필요한 경우 수탁자에게 협력을 요청할 수 있다. ③ 수탁자는 제2항의 협조요청을 받은 경우 적극적으로 응해야 한다. 
제6조(신탁부동산의 수익 및 비용의 처리)
① 신탁부동산의 관리 및 처분에 따른 경제적 가치가 있는 모든 물건과 권리는 수익자에게 귀속하는 것으로 한다. ③ 수탁자는 신탁부동산의 관리에 필요한 비용을 청구받거나 수탁자의 이름으로 지급하여야 할 경우 수익자에게 그 비용의 지급을 요청할 수 있다. ④ 수익자는 신탁 부동산의 관리 및 처분에 소요되는 모든 비용을 최종적으로 부담한다. 

3) 이 사건 각 이전계약의 내용

그 후 원고들은 2021년도 재산세 과세기준일인 2021. 6. 1. 전까지 수탁자의 동의를 받아 제2위탁자와 다음과 같은 내용의 위탁자 지위 이전에 관한 이 사건 각 이전계약을 체결하였고, 제2위탁자 중 일부(이 사건 제5 내지 12부동산의 경우)가 제3위탁자에게 위탁자 지위를 이전3)함에 따라 최종 위탁자로부터 대금 10만 원을 지급받았다. 

당사자들은 신탁계약상의 위탁자 지위의 양도와 관련한 사항을 정하기 위하여 본 계약을 체결한다. 
제2조(양수도 대상 권리) ① 양도인은 양수인에게 신탁계약상의 위탁자의 지위를 신탁법 제10조에 따라서 이전한다. ② 양수인은 제1항에 따른 신탁계약상의 수익자의 지위를 이전받지 않는다. ③ 양수인은 제1항에 따른 신탁계약의 내용을 검토하였으며, 양도인이 제1항에 따른 신탁계약에 따라 가지고 있는 권리와 의무를 그대로 승계함을 확인한다. 
제3조(양수도의 방법)
① 양도인과 양수인이 본 위탁자 지위변경계약서에 기명날인함과 동시에 제2조 제1항에 따른 위탁자의 지위가 양도인으로부터 양수인에게 양도된 것으로 본다. ② 양도인은 제2조 제1항의 신탁계약의 수탁자와 수익자에게 별지 서식에 따라 본 위탁자 지위변경계약에 동의를 받아야 한다. ③ 양도인은 본 위탁자지위변경계약과 동시에 제2조 제1항에 따른 계약의 수탁자에게 관련 등기절차를 이행할 것을 지시하여야 한다. 
제4조(양수도 대가)
양수인은 양도인에게 제2조 제1항의 신탁계약상의 위탁자의 지위를 양수하는 대가로 금 10만 원을 계약체결과 동시에 지급한다. 
제5조(계약의 해제)
① 양도인은 언제든지 본 위탁자 지위변경계약을 양수인에게 서면으로 통보하고 즉시 해제할 수 있다. ② 양도인은 제1항에 따라 본 위탁자 지위변경계약을 해제한 경우 제4조에 따라 지급받은 위탁자 지위변경의 대가를 양수인에게 연 12%의 이자를 가산하여 반환하여야 한다. ③ 양수인은 제1항에 따라 본 위탁자 지위변경계약이 해제된 경우 제2조 제1항의 신탁계약상의 위탁자의 지위를 양도인에게 원상회복시키는 등기절차에 협조하여야 한다. ④ 양도인은 제1항에 따른 본 위탁자 지위변경계약의 해제 및 그에 따른 권리의무의 원상회복절차에서 발생하는 모든 비용을 부담한다. 

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3) 제2위탁자가 제3위탁자와 체결한 위탁자 지위 이전계약도 아래 계약 내용과 같다.

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4) 그 밖의 사정

변호사 ○○○은 이 사건 각 처분에 따른 과세기준일 이전에 인터넷 사이트 등을 통해 다주택자와 법인이 종합부동산세 50% 이상을 절감할 수 있는 방안이 있다고 안내하면서, ‘신탁부동산의 경우 종합부동산세가 위탁자를 기준으로 부과되고, 신탁등기에는 절차비용이 아주 적게 들며, 신탁계약을 한 뒤 위탁자 지위를 아주 적은 비용으로 이전할 수 있으므로, 신탁 및 위탁자 지위 이전을 통해 종합부동산세를 절감할 수 있다.’고 홍보하였다. 이에 따라 변호사 ○○○은 원고들을 모집하여 이들과 용역계약을 체결한 뒤 이 사건 각 신탁계약 및 이 사건 각 이전계약 업무를 수행하는 한편, 원고들을 대리하여 피고에게 신탁재산의 재산세 납세의무 신고를 하고 신탁원부 변경등기를 신청하였다. 

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 을나 제1 내지 6호증의 각 기재, 변론 전체의 취지 

라. 판단

1) 이 사건 각 처분 중 이 사건 제8, 9부동산에 관한 재산세 부과처분의 적법 여부

가) 원고 ○○○이 이 사건 제8부동산에 관하여 2021. 4. 21. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 준 사실, 원고 ○○○이 이 사건 제9부동산에 관하여 2021. 4. 21. ○○○과 수탁자를 ○○○, 위탁자 겸 수익자를 원고 ○○○으로 하는 관리신탁계약을 체결하고, 2021. 5. 17. 수탁자 ○○○ 앞으로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기를 마쳐 준 사실은 앞서 본 바와 같고, 갑 제3호증의 기재에 의하면 이 사건 제8부동산에 관하여 2021. 5. 24. 신탁이 종료(해지)됨으로써 2021. 5. 31. 신탁등기가 말소되고 신탁재산의 귀속을 원인으로 원고 ○○○ 앞으로 소유권이전등기가 마쳐진 사실 및 이 사건 제9부동산에 관하여 2021. 5. 24. 신탁이 종료(해지)됨으로써 2021. 5. 31. 신탁등기가 말소되고 신탁재산의 귀속을 원인으로 원고 ○○○ 앞으로 소유권이전등기가 마쳐진 사실이 인정된다.

나) 위 인정사실에 의하면, 지방세법 제114조에 따른 2021년 재산세(주택1기분) 과세기준일인 2021. 6. 1. 이전에 이 사건 제8, 9부동산에 관하여 각 신탁계약이 해지되어 신탁등기가 말소됨으로써 원소유자인 원고 ○○○, ○○○ 명의로 다시 소유권이 이전되었음을 알 수 있다. 따라서 위 과세기준일 현재 이 사건 제8부동산의 소유자는 원고 ○○○, 이 사건 제9부동산의 소유자는 원고 ○○○이므로, 피고가 위 원고들을 납세의무자로 보아 재산세를 부과한 처분은 적법하다. 

2) 이 사건 각 처분 중 나머지 부동산에 관한 재산세 부과처분의 적법 여부

가) 이 사건 각 신탁계약4) 이 신탁법상 신탁의 실질을 갖추지 못하여 무효인지 여부

(1) 관련 규정과 법리

(가) 신탁법에 따른 신탁이란 위탁자와 수탁자 사이의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 수익자의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말하고(신탁법 제2조), 신탁재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 멸실, 훼손, 그 밖의 사유로 수탁자가 얻은 재산은 모두 신탁재산에 속한다(신탁법 제27조).

신탁법상 신탁에는 부동산 관리신탁도 포함되는데, 부동산 관리신탁이란 부동산 관리만을 위하여 부동산 관리자를 수탁자로 하여 소유권을 이전하고, 수탁자가 소유자를 대신하여 부동산에 관한 일체의 관리를 하고 수익을 수익자에게 교부하여 주거나 수탁재산의 소유권을 관리하여 주는 신탁제도로서 신탁재산에 관한 종합적 운영관리를 하는 방식(갑종 관리신탁)과 등기부상의 소유권 관리를 하는 방식(을종 관리신탁)으로 구분된다. 

(나) 한편 부동산의 신탁에서 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에서 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것은 아니며, 이와 같이 신탁의 효력으로서 신탁재산의 소유권이 수탁자에게 이전되는 결과 수탁자는 대내외적으로 신탁재산에 대한 관리권을 갖는 것이고, 수탁자는 신탁의 목적 범위 내에서 신탁계약에 정하여진 바에 따라 신탁재산을 관리하여야 하는 제한을 부담함에 불과하다(대법원 2002. 4. 12. 선고 2000다70460 판결 참조). 다만 수탁자에게 토지 소유권의 명의만이 이전될 뿐이고, 수탁자에게 이에 대한 관리, 처분의 권한과 의무가 적극적, 배타적으로 부여되지 않을 경우 그러한 신탁관계는 이른바 명의신탁 또는 수동신탁이고, 이러한 신탁관계는 신탁법상 신탁이라고 할 수 없으며(대법원 1979. 1. 16. 선고 78누396 판결 참조), 위탁자가 수탁자의 신탁재산에 대한 처분ㆍ관리권을 공동행사하거나 수탁자가 단독으로 처분ㆍ관리를 할 수 없도록 실질적인 제한을 가하는 것은 신탁법의 취지나 신탁의 본질에 반하게 된다(대법원 2003. 1. 27.자 2000마2997 결정 참조). 

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4) 엄밀하게는 이 사건 각 신탁계약 중 이 사건 제8, 9부동산에 관한 신탁계약을 제외해야 하지만, 이하에서는 편의상 위와 같이 표시하기로 한다. 이 사건 각 이전계약과 이 사건 각 부동산, 원고들, 최종 위탁자도 이 사건 제8, 9부동산에 관한 부분을 제외하지 않고 같은 방식으로 표시하기로 한다. 
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(2) 구체적 판단

(가) 이 사건 각 신탁계약이 ‘당사자들은 부동산의 등기부상 소유권 명의만을 수탁자 명의로 변경하고 관리하는 것을 목적으로 하는 관리신탁 계약을 체결한다.’라고 정하여 소유권 명의만을 신탁하였음을 명시하고 있음은 앞서 본 바와 같다. 또한 이 사건 각 신탁계약에 따르면, 신탁기간은 수익자가 신탁을 종료하기 원하는 시점까지이고(제3조), 수탁자는 이 사건 각 부동산의 명의만 보유하고 일체의 처분 및 관리를 할 수 없으며(제5조 제1항), 수익자가 이 사건 각 부동산의 일체의 처분 및 관리를 하고 필요한 경우 수탁자에게 협력을 요청할 수 있는데(제5조 제2항) 이 경우 수탁자는 적극적으로 응해야 하고(제5조 제3항), 수탁자가 이 사건 각 부동산의 관리에 필요한 비용을 청구받거나 수탁자의 이름으로 지급하여야 할 경우 수익자에게 그 비용의 지급을 요청할 수 있다(제6조 제3항). 

그런데 신탁법 제2조에 따른 신탁은 신탁재산에 관하여 수탁자만이 배타적인 처분ㆍ관리권을 가지고, 수탁자가 수익자의 이익 또는 특정 목적을 위하여 신탁재산을 처분ㆍ관리하는 것을 본질로 하는바, 이 사건 각 신탁계약상 수탁자는 이 사건 각 부동산에 관한 소유권 명의를 갖는 것 외에는 어떠한 처분 및 관리 권한도 갖지 못한다. 더구나 신탁법상 신탁에 포함되는 부동산 관리신탁의 경우에는 수탁자가 소유자를 대신하여 부동산에 관한 일체의 관리를 하거나 등기부상의 소유권 관리를 하는 것에 비하여 이 사건 각 신탁계약은 수탁자가 이 사건 각 부동산의 명의만 보유할 뿐 일체의 처분 및 관리를 할 수 없다고 정하고 있다.

따라서 이 사건 각 신탁계약은 명의신탁 또는 수동신탁으로서 이러한 신탁관계는 신탁법상 신탁이라고 할 수 없어 무효라고 봄이 타당하다. 

(나) 설령 이와 달리 수동신탁의 경우에도 대외적으로 수탁자에게 신탁재산을 관리, 처분할 권한이 있으므로 신탁법에 따른 신탁의 법률관계에 포함된다고 보더라도, 신탁의 실질을 갖추지 못하거나 탈법행위를 목적으로 하는 등의 경우에는 무효가 될 수 있다. 실제로 신탁법 제5조 제1항은 선량한 풍속이나 그 밖의 사회질서에 위반하는 사항을 목적으로 하는 신탁은 무효로 하고, 같은 조 제2항은 목적이 위법하거나 불능인 신탁은 무효로 하고 있다. 

그런데 위 인정사실 및 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 위 관련 규정과 법리에 비추어 보면, 이 사건 각 신탁계약은 오로지 종합부동산세 등을 회피하기 위한 것으로 신탁의 실질을 갖추지 못하거나 탈법행위를 목적으로 한 신탁에 해당하여 무효라고 봄이 타당하다. 따라서 원고들은 지방세법 제107조 제1항에 따라 이 사건 각 부동산을 사실상 소유하고 있는 자로서 재산세를 납부할 의무가 있다.

① 이 사건 각 부동산의 수탁자는 원소유자이자 위탁자 겸 수익자인 원고5)의 대표자이거나(이 사건 제1 내지 4부동산의 경우), 원고와 부부 관계에 있거나(이 사건 제5 내지 12부동산의 경우), 원고의 대표이사와 친인척 관계에 있다(이 사건 제13부동산의 경우). 이러한 인적 관계를 비롯하여 원고가 부동산 중 일부 지분을 나누어 동일한 수탁자와 여러 신탁계약을 체결한 점(이 사건 제1, 2, 6, 7부동산의 경우), 부부 관계에 있는 원고가 하나의 신탁계약에서는 위탁자가 되었다가 같은 날 체결된 다른 신탁계약에서는 반대로 수탁자가 된 점(이 사건 제5 내지 11부동산의 경우) 등의 사정들에 아래 2. 라. 2) 나) (2)항에서 구체적으로 살펴보는 사항들을 더하여 보면, 원소유자인 원고들이 오로지 조세회피의 목적으로 이 사건 각 신탁계약을 체결하였다는 것 외에는 달리 신탁계약을 체결할 만한 동기나 이유를 합리적으로 설명하기 어렵다.

② 「부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률」은 명의신탁약정은 무효로 하고(제4조 제1항) 명의신탁약정에 따른 등기로 이루어진 부동산에 관한 물권변동은 무효로 하되(제4조 제2항) 배우자 명의로 부동산에 관한 물권을 등기한 경우에 조세 포탈, 강제집행의 면탈 또는 법령상 제한의 회피를 목적으로 하지 않으면 예외적으로 명의신탁약정과 그에 따른 물권변동을 유효로 하고 있다(제8조 제2호). 

그런데 이 사건 각 신탁계약은 비록 관리신탁의 형식을 취하고 있지만 수탁자에게 등기 명의만을 보유하도록 하고 있고, 부부 간에 체결된 이 사건 제5 내지 12부동산에 관한 신탁계약의 경우에도 조세회피를 목적으로 명의만을 신탁한 것으로 볼 여지가 많아 신탁법에 따른 신탁의 실질을 갖추었다고 평가하기 어렵다.

③ 비록 지방세법 제107조 제2항 제5호 및 구 종합부동산세법(2022. 9. 15. 법률 제18977호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제7조 제2항에 의하면, 신탁법 제2조에 따라 수탁자 명의로 등기된 신탁재산의 경우 위탁자가 신탁재산을 소유한 것으로 보아 재산세 납부의무를 부담하게 되므로, 이 사건 각 신탁계약을 체결한 것 자체만으로는 재산세, 종합부동산세 등의 납세의무를 회피할 수 없는 것으로 볼 여지가 있기는 하다.

그러나 이 사건 각 신탁계약은 이 사건 소송을 공동으로 대리하고 있는 변호사가 인터넷을 통해 다주택자와 법인이 종합부동산세를 절감할 수 있다고 홍보ㆍ모집하여 원고들이 수탁자와 체결한 것으로, 당시 위 변호사가 안내한 내용에 따르면 ‘신탁등기와 위탁자 지위 이전에 아주 적은 비용이 들어 신탁 및 위탁자 지위 이전을 통해 종합부동산세를 절감할 수 있다.’고 되어 있는 점, 실제로 원고들이 수탁자와 이 사건 각 신탁계약을 체결한 직후에 이 사건 각 이전계약을 체결한 점 등에 비추어 볼 때, 이 사건 각 신탁계약은 재산세, 종합부동산세 등을 회피하기 위한 일련의 과정에서 체결된 것으로 이 사건 각 신탁계약 체결 당시 이미 형식적으로 위탁자 지위를 이전하는 내용의 이 사건 각 이전계약 체결을 예정함으로써 사실상 탈법행위를 목적으로 하였다고 판단된다. 

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5) 이하 이 항에서는 구체적인 원고들 이름을 특정하는 대신 ‘원고’로만 표시하고, 이 사건 각 부동산 중 관련되는 부동산으로 특정하기로 한다.
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나) 지방세법 제107조 제2항 제5호의 위탁자가 원고들인지 여부

(1) 관련 규정과 법리

(가) 지방세기본법 제17조 제1항은 “과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래가 서류상 귀속되는 자는 명의만 있을 뿐 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 이 법 또는 지방세관계법을 적용한다.”라고 규정하여 실질과세의 원칙을 천명하고 있다. 실질과세원칙은 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다. 또한 지방세기본법 제17조 제2항은 “이 법 또는 지방세관계법 중 과세표준 또는 세액의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질내용에 따라 적용한다.”라고 하여 실질귀속자 과세원칙을 규정하고 있는데, 이는 지방세법의 재산세를 적용하는 경우에도 그대로 적용된다고 할 것인바, 그 명의와 실질의 괴리가 있고 지방세법 규정의 적용을 회피할 목적에서 비롯된 경우에는 실질적으로 이를 지배ㆍ관리하는 자가 재산을 소유한 것으로 보아 그를 납세의무자로 삼아야 한다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 취지 참조). 

(나) 현행 지방세법 제107조 제2항 제5호는 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기된 신탁재산의 경우에는 위탁자를 재산세의 납세의무자로 규정하고 있다. 

과거 지방세법은 신탁법에 의한 신탁재산을 수탁자 명의로 등기하는 경우 취득세와 등록세는 비과세하면서 재산세 등은 등기명의자인 수탁자에게 부과하는 것이 실질과세의 원칙에 반한다는 비판을 수용하여 신탁재산에 대한 재산세 납세의무자를 위탁자로 규정하고 있었다(대법원 2005. 7. 28. 선고 2004두8767 판결 참조). 그러나 이 경우 위탁자가 신탁재산에 대한 재산세를 체납하더라도 신탁재산이 수탁자 명의로 되어 있어 위탁자에게 압류 등 체납처분을 할 수 없는 문제가 있음이 지적되었고, 이에 2014. 1. 1. 법률 제12153호로 지방세법이 개정되면서 신탁재산에 대한 납세의무자를 수탁자로 변경하여 신탁재산의 법적 소유자와 납세의무자를 일치시켰다. 다만 위와 같은 지방세법 개정으로 인하여 수탁자는 수탁자의 고유재산에 대한 체납이 없는 경우에도 위탁자가 재산세를 내지 않으면 체납자가 되어 수탁자의 체납정보가 신용정보회사 등에 제공되거나 고액ㆍ상습체납자 명단에 포함되는 등 과도한 납세협력비용을 부담하게 되었고, 위탁자가 재산세의 누진과세를 회피하려는 목적으로 여러 명의 수탁자에게 재산을 나누어 신탁하는 등의 문제가 발생하였다. 이에 신탁재산에 대한 재산세의 납세의무자를 수탁자에서 위탁자로 환원하고 신탁재산에 대한 재산세가 체납된 경우에는 신탁재산의 법적 소유자가 위탁자가 아님에도 불구하고 그 신탁재산으로써 징수할 수 있도록 하는 특례를 마련하여 위탁자가 탈세 또는 조세회피를 목적으로 신탁제도를 악용하는 것을 방지하기 위한 지방세법 개정안이 발의되었고, 그에 따라 2020. 12. 29. 법률 제17769호로 지방세법이 개정됨으로써 지방세법 제107조 제2항 제5호에 의하여 재산세의 납세의무자가 다시 위탁자로 변경되었다. 

위와 같은 지방세법 제107조 제2항 제5호의 개정 경위 등을 고려하면, 신탁재산의 경우 위탁자에게 재산세 납세의무를 부과하는 것은 실질과세원칙의 예외가 아니라 오히려 실질과세원칙을 관철하기 위한 조항으로 보인다.

(2) 구체적 판단

앞서 2. 라. 2) 가) (2)항에서 본 것과 달리 이 사건 각 신탁계약이 유효하다고 가정할 경우에 원고들이 이 사건 각 이전계약에 따라 위탁자 지위를 이전하였다고 하더라도, 위 인정사실 및 앞서 든 증거들에 이 법원의 각 과세정보제출명령 결과와 국세청에 대한 사실조회결과, 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 위 관련 규정과 법리에 비추어 보면, 이 사건 각 이전계약은 원고들이 오로지 조세회피를 목적으로 형식상으로만 위탁자 지위를 이전한 가장행위에 해당하므로, 실질적인 위탁자인 원고들이 여전히 이 사건 각 부동산의 재산세 납세의무를 부담한다고 봄이 타당하다. 

(가) 지방세법은 형식적인 소유권 이전의 경우 취득세를 납부하지 아니하도록 규정하고 있는데[지방세법 제7조 제15항 단서 및 구 지방세법 시행령(2021. 12. 31. 대통령령 제32293호로 개정되기 전의 것) 제11조의2 제2호 참조], 이는 신탁재산의 실질적인 소유자를 위탁자로 판단하여 실질과세의 원칙을 적용한 결과이다. 재산세의 경우 2020. 12. 29. 법률 제17769호로 지방세법이 개정됨에 따라 신탁재산에 대한 재산세 납세의무자가 위탁자로 되었고, ‘이 경우 위탁자가 신탁재산을 소유한 것으로 본다.’는 내용도 추가되었는데(지방세법 제107조 제2항 제5호 후문 참조), 이러한 지방세법 개정이 실질과세의 원칙을 적용하기 위한 것임은 앞서 본 바와 같다. 

(나) 지방세기본법 제17조 제1항, 제2항에 따라 지방세에 관한 법률관계에도 실질과세의 원칙과 실질귀속자 과세의 원칙이 적용되므로, 지방세법 제107조 제2항 제5호의 경우에도 명의와 실질의 괴리가 존재하고 그 괴리가 조세회피목적에서 비롯된 경우에는 그 명의에도 불구하고 실질에 따라 납세의무자를 판단함이 타당하다. 

(다) 원고들은 이 사건 각 신탁계약을 체결한 바로 다음 날 제2위탁자와 위탁자 지위를 이전하는 계약을 체결하였고(이 사건 각 부동산의 경우), 제2위탁자가 위 계약 체결일과 같은 날 또는 1∼2일 후에 제3위탁자와 위탁자 지위를 다시 이전하는 계약을 체결하고 원고들이 위탁자 지위 변경에 동의하였다. (이 사건 제5 내지 12부동산의 경우). 또한 제2위탁자는 원고 대표자의 미성년 자녀 내지는 배우자 또는 형이고(이 사건 제1 내지 4부동산의 경우), 원고6) 또는 그 배우자가 대표자로 있는 회사이거나(이 사건 제8, 9부동산의 경우) 원고 또는 그 배우자의 모친이 대표자로 있는 회사이며(이 사건 제5 내지 7, 10, 11부동산의 경우), 이 사건 소송을 대리하고 있는 변호사가 사내이사로 있는 회사이다(이 사건 제12부동산의 경우). 나아가 제3위탁자도 원고의 자녀를 비롯한 원고 가족 내지 친인척 관계에 있다(이 사건 제5 내지 12부동산의 경우). 더욱이 미성년자가 위탁자 지위를 이전받음에도 위탁자 지위이전 계약서에 법정대리인 표시 없이 직접 양수인으로 기재되어 날인이 되어 있는 등(이 사건 제5, 7, 10, 11부동산의 경우) 법적으로 유효한 형식을 갖추지 못한 경우도 있다. 

(라) 이 사건 각 이전계약에 따르면, 위탁자 지위 이전의 대가는 10만 원에 불과하고, 양도인인 원고들이 언제든지 계약을 해제할 수 있으며, 계약을 해제하는 경우 양수인이 원고들에게 위 양도대가 10만 원 및 연 12%의 이자를 가산하여 반환하도록 하고 있어 이 사건 각 부동산의 실질 가치를 전혀 반영하고 있지 못하고, 이 사건 각 부동산으로 인한 수익도 계속 원고들이 향유하고 있다. 또한 최종 위탁자는 위탁자 지위 양수에도 불구하고 지방세법에 따른 취득세를 납부하지 않았고, 위탁자의 지위를 양수할 만한 어떠한 경제적 실질이나 유인도 전혀 없는 것으로 보인다. 한편 원고들이 이 사건 각 이전계약과 동시에 수탁자에게 관련 등기절차를 이행할 것을 지시하여야 함에도(이 사건 각 이전계약서 제3조 제3항), 수탁자는 재산세 과세기준일 직전에 이르러서야 신탁원부 변경등기를 신청하기도 하였다(이 사건 제3 내지 13부동산의 경우). 

나아가 구 종합부동산세법 제8조, 제9조에 따르면, 법인이 소유하고 있는 주택에 대하여는 과세표준 산정 시 6억 원의 공제를 받을 수 없고, 3% 또는 6%의 단일세율에 따라 종합부동산세가 과세되며, 개인도 소유하고 있는 주택의 수와 공시가격에 따라 과세표준, 세율 및 세액이 달라지거나 중과세 규정을 회피 또는 여러 공제를 적용받을 수 있는데, 실제로 원고들이 이 사건 각 이전계약에 따른 위탁자 지위 이전으로 부담을 면한 종합부동산세와 농어촌특별세 합계액이 총 5억 7,000여만 원에 이르는 것으로 보인다.7) 

(마) 위와 같은 사정들에 앞서 본 것처럼 이 사건 소송을 공동으로 대리하고 있는 변호사가 신탁 및 위탁자 지위 이전을 통해 종합부동산세를 절감할 수 있다고 안내ㆍ홍보하여 원고들을 모집하고, 이 사건 각 신탁계약과 이 사건 각 이전계약 업무를 수행하면서 재산세 납세의무 신고를 대리한 점 등을 더하여 보면, 원고들의 위탁자 지위 이전은 오로지 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단으로서 위탁자 지위를 실질적으로 양도하는 행위 없이 외관만을 만든 것으로 판단된다.

(바) 한편 원고들은 지방세법의 입법 미비로 행정안전부, 국세청, 지방자치단체가 서로 다른 해석 기준으로 과세를 하고 있고, 최종 위탁자가 이미 2021년도 종합부동산세를 신고ㆍ납부한 이상 피고가 원고들에게 이 사건 각 처분을 하고, 나아가 세무서장들이 종합부동산세를 부과하려고 하는 것은 조세법률주의나 이중과세금지의 원칙에 위반된다고 주장한다.

그러나 ① 앞서 본 것처럼 지방세법 제107조 제2항 제5호에서 신탁재산의 경우 위탁자에게 재산세 납세의무를 부과한다고 정한 취지는 실질과세원칙의 예외가 아니라 오히려 실질과세원칙을 관철하기 위한 것인 점, ② 국세청 부동산납세과도 ‘위탁자 지위를 이전한 경우 재산세 납세의무자는 원칙적으로 그 지위를 이전받은 자이나, 조세회피목적으로 위탁자 지위를 이전한 경우 그 지위를 이전한 자가 재산세 납세의무자가 될 수 있다.’는 취지로 사실조회 회신을 한 점, ③ 원고들은 지방세법 제107조 제2항 제5호에서 재산세 납세의무자를 위탁자로 규정한 조항을 자신들에게 유리하게 이용하여 이 사건 각 신탁계약 및 이 사건 각 이전계약을 체결한 점, ④ 종합부동산세는 납세지 관할 세무서장이 납세고지서와 세액 산출명세서를 발급하여 부과ㆍ징수함에도, 최종 위탁자가 신고납세방식으로 납부하고자 관할 세무서장에게 신고하여 납부한 사정에 비추어 볼 때, 원고들이 위와 같은 종합부동산세 신고ㆍ납부만을 들어 최종 위탁자가 정당한 납세의무자라는 근거로 삼기는 어려운 점 등을 종합하면, 원고들의 위 주장은 받아들일 수 없다. 

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6) 이하 이 항에서는 구체적인 원고들 이름을 특정하는 대신 ‘원고’로만 표시하고, 이 사건 각 부동산 중 관련되는 부동산으로 특정하기로 한다.

7) 구체적으로 원고 ○○○○○가 64,553,110원, 원고 ○○○이 84,803,641원, 원고 ○○○이 105,400,000원, 원고 ○○○이 65,904,350원의 각 종합부동산세 및 농어촌특별세 합계액의 부담을 면한 것으로 보인다.

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마. 소결

따라서 2021년 재산세(주택1기분) 과세기준일 현재 원고들은 이 사건 각 부동산의 법적 또는 사실상 소유자이거나 실질적인 위탁자에 해당하므로, 피고가 원고들을 재산세 납세의무자로 보아 원고들에 대하여 부과한 이 사건 각 처분은 적법하고, 원고들의 주장은 모두 받아들일 수 없다. 

3. 결론

그렇다면 원고들의 청구는 이유 없어 기각할 것인데, 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로, 피고의 항소를 받아들여 제1심판결을 취소하고 원고들의 청구를 모두 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.