증여세부과처분취소 (세무, 서울행정법원)
공포일: 2020.03.31 / 시행일:

【원 고】 원고 1 외 2인 (소송대리인 변호사 이재락)
【피 고】 잠실세무서장 외 2인
【변론종결】2020. 3. 19.
【주 문】
 1. 피고 잠실세무서장이 2017. 12. 11. 원고 1에 대하여 한 2007년 10월 귀속 증여세 39,684,800원(가산세 포함), 2009년 11월 귀속 증여세 13,461,620원(가산세 포함), 2010년 8월 귀속 증여세 5,737,170원(가산세 포함)의 각 부과처분, 피고 충주세무서장이 2017. 12. 11. 원고 2에 대하여 한 2007년 10월 귀속 증여세 84,330,200원(가산세 포함)의 부과처분을 각 취소하고, 피고 제천세무서장이 2017. 12. 10. 원고 3에 대하여 한 2014년 6월 귀속 증여세 67,639,450원(가산세 포함)의 부과처분 중 59,888,410원을 초과하는 부분을 취소한다.
 2. 원고 3의 피고 제천세무서장에 대한 나머지 청구를 기각한다.
 3. 소송비용 중 원고 1과 피고 잠실세무서장 사이에 발생한 부분은 피고 잠실세무서장이, 원고 2와 피고 충주세무서장 사이에 발생한 부분은 피고 충주세무서장이 각 부담하고, 원고 3과 피고 제천세무서장 사이에 발생한 소송비용 중 4/5는 원고 3이, 나머지는 피고 제천세무서장이 각 부담한다.

【청구취지】 피고 잠실세무서장이 2017. 12. 11. 원고 1에 대하여 한 2007년 10월 귀속 증여세 39,684,800원(가산세 포함), 2009년 11월 귀속 증여세 13,461,620원(가산세 포함), 2010년 8월 귀속 증여세 5,737,170원(가산세 포함)의 각 부과처분, 피고 충주세무서장이 2017. 12. 11. 원고 2에 대하여 한 2007년 10월 귀속 증여세 84,330,200원(가산세 포함)의 부과처분, 피고 제천세무서장이 2017. 12. 10. 원고 3에 대하여 한 2014년 6월 귀속 증여세 67,639,450원(가산세 포함)의 부과처분을 각 취소한다.
【이 유】1. 처분의 경위
 가. 주식회사 (회사명 1 생략)(이하 ‘이 사건 회사’라 한다)는 2007. 6. 13. 설립되어 시멘트 포장지 제조업 등을 영위하는 회사이다.
 나. 원고 1은 2007. 10. 15. 이 사건 회사의 주식 26,000주(이하 ‘이 사건 제1-1 주식’이라 한다)를 유상증자로 취득하고, 2009. 11. 30. 소외 1로부터 이 사건 회사의 주식 6,000주(이하 ‘이 사건 제1-2주식’이라 한다)를 매매로 취득하고, 2010. 8. 31. 소외 2로부터 이 사건 회사의 주식 6,000주(이하 ‘이 사건 제1-3주식’이라 하고, 이 사건 제1-1 내지 1-3주식을 통틀어 ‘이 사건 제1주식’이라 한다)를 매매로 취득하였다. 
 다. 원고 2는 2007. 10. 15. 소외 3으로부터 이 사건 회사의 주식 18,000주(이하 ‘이 사건 제2-1주식’이라 한다)를 매매로 취득하고, 같은 날 이 사건 회사의 주식 26,000주(이하 ‘이 사건 제2-2주식’이라 하고, 이 사건 제2-1주식과 통틀어 ‘이 사건 제2주식’이라 한다)를 유상증자로 취득하였다. 
 라. 원고 3은 2014. 6. 10. 이 사건 회사의 주식 26,000주(이하 ‘이 사건 제3주식’이라 하고, 이 사건 제1 내지 3주식을 통틀어 ‘이 사건 주식’이라 한다)를 유상증자로 취득하였다. 
 마. 서울지방국세청장은 2017. 6. 14.부터 2017. 8. 18.까지 이 사건 회사의 주식변동과 관련한 증여부분조사를 실시한 결과(이하 ‘이 사건 세무조사’라 한다), 이 사건 회사의 실사주인 소외 3이 이 사건 제1, 2주식을 원고 1, 원고 2에게, 소외 3의 아들인 소외 4가 이 사건 제3주식을 원고 3에게 각 명의신탁한 것으로 보고 그 과세자료를 피고들에게 통보하였다.
 바. 그에 따라 피고들은 원고들에게 구 상속세 및 증여세법(2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다) 제45조의2 제1항에 따라 아래 표 기재와 같이 증여세를 결정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다). 
〈이 사건 처분내역〉(단위 : 원)처분청처분일수증자증여자증여일증여세 과세가액결정고지세액피고 잠실세무서장2017. 12. 11.원고 1소외 32007. 10. 15.130,000,00039,684,8002009. 11. 30.29,952,00013,461,6202010. 8. 31.13,248,0005,737,170피고 충주세무서장2017. 12. 11.원고 2소외 32007. 10. 15.220,000,00084,330,200피고 제천세무서장2017. 12. 10.원고 3소외 42014. 6. 10.243,776,00067,639,450합 계636,976,000210,853,240
 사. 원고들은 이 사건 처분에 불복하여 2018. 3. 7. 조세심판원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였으나, 2018. 11. 22. 기각되었다. 
[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 3 내지 5호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다), 변론 전체의 취지
2. 처분의 적법 여부
가. 원고의 주장
 원고는 아래와 같은 이유로 이 사건 처분이 위법하다고 주장한다.
1) 이 사건 세무조사의 위법
 이 사건 세무조사는 아래와 같이 법령을 위반하여 이루어졌고, 이는 세무조사의 적법요건인 객관적 필요성, 최소성 및 권한 남용·오용의 금지 원칙을 위반하여 메수조사권을 남용한 것으로 중대한 절차상 하자가 있다. 
 가) 이 사건 세무조사의 세무조사대상 선정사유가 인정되지 않는다. 서울지방국세청장은 구체적인 근거 없이 이 사건 회사가 (회사명 2 생략) 주식회사(이하 ‘(회사명 2 생략)’이라 한다)의 위장계열사이고, (회사명 2 생략)의 사주인 소외 5가 이 사건 주식을 원고들에게 명의신탁하였다고 오인하였다. 그에 따라 (회사명 2 생략)의 주요거래처도 아닌 지방 영세업체에 불과한 이 사건 회사 및 그 주주들인 원고들을 대상으로 장기간에 걸쳐 세무조사를 하여 이 사건 회사를 사실상 폐업에 이르게 하였다.
 나) 이 사건 세무조사에 대한 세무조사통지에도 하자가 있다. 이 사건 세무조사에 대한 세무조사통지는 세무조사 조사사유를 ‘사주 소외 5 소유 이 사건 회사 주식 명의수탁에 관한 부분’으로 통지하고 있으나, 실제로는 소외 5가 아니라 소외 3의 소유가 문제되는 것이므로, 세무조사 조사사유를 잘못 통지하였다. 
 다) 이 사건 세무조사는 세무조사 관할을 위반하여 이루어졌다. 이 사건 회사, 원고 3의 경우 제천세무서장 또는 대전지방국세청장이, 원고 2는 충주세무서장 또는 대전지방국세청장이 세무조사 관할권을 가진다. 국세청장은 이 사건 회사가 서울에 소재한 (회사명 2 생략)의 위장계열사라고 오인하여 서울지방국세청으로 위 원고들에 대한 관할조정을 하였으나, 이는 관할조정의 요건을 구비하지 못한 것으로 위법하다. 
 라) 이 사건 세무조사는 구 국세기본법(2017. 12. 19. 법률 제15220호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제81조의4 제1항, 제81조의8 제1항, 제2항에서 규정한 20일의 세무조사기간을 초과하여 지나치게 오랜 기간 이루어졌다.
2) 조세회피목적 부존재
 이 사건 주식의 명의신탁에 대한 조세회피목적이 존재하지 않는다. 이 사건 제1, 2주식의 경우, 소외 3이 당초 계획과 달리 (회사명 2 생략)에서 퇴사하지 못하게 되자, (회사명 2 생략) 측에 자신이 이 사건 회사의 설립자 및 주주라는 사실을 숨기기 위하여 원고 1, 원고 2에게 위 주식을 명의신탁한 것이다. 이 사건 제3주식의 경우, 소외 4가 이 사건 회사에 공장부지를 현물출자하면서, 차기 대표이사로 예정된 원고 3에게 이 사건 회사의 주식을 일부 보유하도록 하는 것이 대외적 신인도에 유리하다고 판단하여 원고 3에게 위 주식을 명의신탁한 것이다. 이 사건 주식의 명의신탁으로 소외 3, 소외 4가 면하게 된 세금은 미미한 수준에 불과하여, 이를 회피하기 위한 목적에서 이 사건 주식을 명의신탁하였다고 볼 수 없다. 
3) 부당무신고가산세 부과의 위법
 설령 원고들에게 이 사건 주식의 명의신탁에 따른 증여세를 부과할 수 있다고 하더라도, 원고들은 증여의 실질이 없음에도 명의신탁에 따른 증여의제로 증여세를 부담하는 것일 뿐이어서 조세포탈목적으로 적극적인 부정행위를 하였다고 볼 수 없으므로, 적어도 이 사건 처분 중 부당무신고가산세 부분은 위법하여 취소되어야 한다. 
나. 관계 법령
 별지 기재와 같다. 
다. 인정사실
 갑 제1, 4 내지 11, 14, 15, 17호증, 을 제1 내지 3호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면 다음과 같은 사실이 인정된다. 
1) 이 사건 회사의 설립 경위 및 당사자의 지위 등
 가) (회사명 2 생략)은 1983. 4. 22. 설립되어 시멘트 제조업 등을 영위하는 회사로, 2013년경 주식회사 (회사명 3 생략)의 자회사로 편입되었으며, 주식회사 (회사명 3 생략)의 최대주주인 소외 5가 (회사명 2 생략)을 사실상 지배하고 있다.
 나) 소외 3은 (회사명 2 생략)의 상무이사로 근무하던 중, (회사명 2 생략)을 퇴사하고 새로운 사업을 시작하기 위하여 2007. 6. 13. 소외 2(주식회사 (회사명 4 생략)의 전 임원), 소외 1(소외 2의 배우자), 원고 3(이 사건 회사의 전 직원)과 함께 이 사건 회사를 설립하였다. 이 사건 회사 설립 당시 출자지분은 발행주식 총 4만 주 중 소외 3 18,000주(45%), 소외 2 12,000주(30%), 소외 1 6,000주(15%), 원고 3 4,000주(10%)이고, 위 주식의 액면가는 1주당 5,000원이다. 
 다) 그런데 이 사건 회사의 설립 무렵 (회사명 2 생략)이 소외 3에게 1년 뒤 대표이사를 맡는 조건으로 계속 재직할 것을 권유하여, 소외 3은 2008. 6.경 (회사명 2 생략)의 대표이사로 취임하였다가 2012. 9.경 퇴사하였다.
 라) 이 사건 회사의 법인등기부상 대표이사로, 소외 2가 이 사건 회사 설립 당시부터 2008. 6. 9.까지, 원고 2가 2008. 6. 9.부터 2010. 10. 19.까지, 2011. 10. 4.부터 2012. 10. 26.까지, 소외 3이 2012. 10. 26.부터 2015. 1. 20.까지, 원고 3이 2015. 1. 20.부터 현재까지 각 등기되어 있다. 
 마) 원고 1은 소외 3의 처남이고, 원고 2는 소외 3의 외사촌 동생이다.
2) 이 사건 회사 주식의 거래
가) 2007년경 거래(이 사건 제1-1, 2주식 취득 관련)
 (1) 소외 3은 2007. 10. 15. 원고 2에게 이 사건 회사의 주식 18,000주(이 사건 제2-1주식)를 9,000만 원(1주당 5,000원)에 양도하였다. 
 (2) 이 사건 회사는 2007. 10. 15. 유상증자를 실시하였고, 위 유상증자에서 소외 3은 원고 1 명의로 26,000주(이 사건 제1-1주식), 원고 2 명의로 26,000주(이 사건 제2-2주식)를 1억 3,000만 원(1주당 5,000원)에 취득하였다. 
나) 2009년경 거래(이 사건 제1-2주식 취득 관련)
원고 1은 2009. 11. 30. 소외 1로부터 이 사건 회사의 주식 6,000주(이 사건 제1-2주식)를 3,000만 원(1주당 5,000원)에 매수하였고, 그 매매대금은 소외 3이 지급하였다.
다) 2010년경 거래(이 사건 제1-3주식 취득 관련)
원고 1은 2010. 8. 31. 소외 2로부터 이 사건 회사의 주식 6,000주(이 사건 제1-3주식)를 3,000만 원(1주당 5,000원)에 매수하였고, 그 매매대금은 소외 3이 지급하였다. 
라) 2014년경 거래(이 사건 제3주식 취득 관련)
 (1) 소외 3은 2014. 4. 7. 원고 2로부터 이 사건 회사의 주식 44,000주를 2억 2,000만 원(1주당 5,000원)에 매수하는 방법으로 본인의 명의를 회수하였다. 
 (2) 소외 4는 2014. 6. 10. 소외 4 소유의 공장부지(이하 ‘이 사건 공장부지’라 한다)를 이 사건 회사에 현물출자하고 이 사건 회사의 주식 46,000주를 2억 3,000만 원(1주당 5,000원)에 취득하였으나, 그 중 26,000주(이 사건 제3주식)는 원고 3 명의로 명의개서하고, 나머지 2만 주만 소외 4 명의로 명의개서하였다.
 (3) 원고 1은 2014. 6. 21. 이 사건 회사의 주식 29,000주를 소외 2에게, 9,000주를 원고 3에게 각 양도하였다. 
마) 이 사건 회사의 연도별 주식변동내역
 이 사건 회사의 연도별 주식변동내역은 아래 표 기재와 같다.
〈〈 주식변동내역 표 삭제 〉〉
3) 이 사건 회사의 이익배당 및 거래내역
 가) 이 사건 회사는 2012. 4. 20. 주주들에게 2011 사업연도 이익잉여금에 대한 배당을 실시하여 아래와 같이 배당금을 지급하였다. 
배당일자수령자배당금액(원)실수령액(원)2012. 4. 30.소외 2600,0005,076,0002012. 4. 30.소외 7400,0003,384,0002012. 4. 30.원고 244,000,00037,224,0002012. 4. 30.원고 138,000,00032,148,000합계92,000,00077,832,000
 나) 이 사건 회사의 2012, 2013 각 사업연도 거래내역 중 (회사명 2 생략)과의 거래가 차지하는 비중은 아래 표 기재와 같다. 
〈〈 표 삭제 〉〉
4) 이 사건 세무조사의 진행 경과
 가) 서울지방국세청이 2017. 6.경 이 사건 세무조사에 앞서 원고들에 대하여 작성한 조사대상 선정 검토표의 주된 내용은 아래와 같다. 
3. 선정내용조사구분(통합, 세목, 부분)조사유형(일반, 범칙)조사대상기간조사기간일시보관 여부증여부분일반`07, `08, `12, `14`17.06.14~`17.08.18.부 ○ 선정사유: 사주 소유 이 사건 회사 주식을 명의수탁한 혐의가 있으므로 조사대상으로 선정함 * 별첨 분석보고서4. 관련인 동시조사 여부 및 범위성명주민번호주소특수관계여부세목조사사유조사대상 과세기간원고 2(생략)충북 충주 (주소 1 생략)부증여부분사주 소유 이 사건 회사 주식 명의수탁한 혐의`07원고 1(생략)서울 송파 (주소 2 생략)부증여부분사주 소유 이 사건 회사 주식 명의수탁한 혐의`07, `09, `10원고 3(생략)충북 제천 (주소 3 생략)부증여부분사주 소유 이 사건 회사 주식 명의수탁한 혐의`07, `14, `15 
 나) 위 조사대상 선정 검토표에 첨부된 (회사명 2 생략)에 대한 분석보고서 중 원고들과 관련된 주요 부분은 아래와 같다. 
3. 조사시 검토할 사항(탈루혐의 금액 : 160억 원)[(회사명 2 생략) 95억]○ `12.2기~`13.2기 과세기간 동안 위장계열사 이 사건 회사에 실제 거래 없이 거짓세금계산서를 교부한 혐의(5억)[이 사건 회사 5억]○ `12~`14년 부동산 명의신탁혐의자인 소외 4에게 임차료를 과다지급하여 기업자금을 부당하게 유출한 혐의(3억)○ `13~`15년 실제 차입금 없이 이자지급을 가장하여 명의신탁 혐의자 및 그 배우자에게 이자를 부당하게 지급한 혐의(2억)[사주일가 20억]○ `07·`08·`09·`10·`12·`14·`15년 사주 소외 5는 (회사명 2 생략) 주식과 `07년에 신규 설립한 위장계열사 이 사건 회사 주식을 (회사명 2 생략) 임직원 등의 명의로 차명 보유한 혐의(20억)· 혐의금액 :① 원고 2 : 220백만(`07년 44천주*@5,000)② 원고 1 : 190백만(`07년 26천주*@5,000+`09년 6천주*@4,992+`10년 6천주*@5,055)⑦ 원고 3 : 433백만(`07년 4천주*@5,000+`14년 22천주*@8,740+`15년 42천주*@5,263)4. 분석결과 의견- 관련인 이 사건 회사는 임차료 과다지급하여 기업자금 부당유출, 차입금 이자지급을 가장하여 기업자금 유출혐의가 있고- 사주 소외 5는 (회사명 2 생략), 이 사건 회사 주식을 임직원 등 명의로 차명보유한 혐의 있으므로- 원시서류 확보를 위해 일시보관 방식으로 장부·서류를 보관하고, 금융거래 현장 확인을 통해 제세 탈루 여부 검증이 필요5. 조사대상 및 범위조사구분법인명대표자소재지조사대상연도증거확보조사관할여부소요인원법인통합(주조사)(회사명 2 생략)소외 6서울 강남 (주소 4 생략)`12-`15여(일시 보관)-서울청증여부분(관련인)원고 2-충북 충주 (주소 1 생략)`07부-서울청(관할조정)증여부분(관련인)원고 1-서울 송파 (주소 2 생략)`07, `09-`10부-서울청(관할조정)증여부분(관련인)원고 3-충북 제천 (주소 3 생략)`07 `14-`15부-서울청(관할조정) 
 다) 서울지방국세청은 2017. 6. 14. 원고들에 대하여, 이 사건 주식을 각 취득한 시기가 속한 연도를 조사대상 과세기간으로 하고, 조사대상 세목을 ‘증여세 부분조사’로, 조사사유를 ‘사주 소외 5 소유 주식회사 (회사명 1 생략) 주식 명의수탁에 관한 부분’으로, 조사기간을 2017. 6. 14.부터 2017. 8. 18.까지로 하는 세무조사통지를 하였다. 
 라) 소외 3은 이 사건 세무조사로 조사받으면서, 2017. 6. 26. "2014년에 원고 1과 원고 2가 소외 2에게 명의이전한 주식은 제 주식인데 당시에 지방취득세 문제로 과점주주를 피하기 위해 명의를 변경한 것입니다."라고 진술하였고, 2017. 7. 31. "처음 설립 당시에는 별다른 생각 없이 투자한대로 주식 명부에 이름을 올렸으나 추후 생각해보니 제가 (회사명 2 생략)에 근무하고 있어서 제 명의로 주식을 소유하고 있다는 사실이 노출되는 것이 부담스러웠기 때문에 원고 1과 원고 2 이름으로 소유자를 변경하였습니다."라고 진술하였다.
 마) 원고 3은 이 사건 세무조사로 조사받으면서, 2017. 6. 28. 소외 3이 이 사건 회사의 주식을 명의신탁하게 된 이유에 대하여 "당시 소외 3 전 대표가 (회사명 2 생략)에 근무하고 있어서 본인 명의로 주식을 소유하면 안될 것 같아 원고 1과 원고 2 명의로 주식을 등재하였습니다."라고 진술하였다. 
라. 판단
1) 이 사건 세무조사의 적법 여부
가) 세무조사대상 선정사유 인정 여부
 (1) 구 국세기본법 제81조의6 제3항은 ‘세무공무원은 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다’고 규정하면서 ‘신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’(제4호)를 각 세무조사대상 선정사유로 들고 있다. 국세기본법은 세무조사의 공정성과 객관성을 확보하고, 세무조사가 과세목적 이외에 다른 목적으로 이용되거나 자의적인 세무조사권 발동으로 오·남용된다는 시비를 차단하고자 제81조의4 제1항에서 ‘세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다’는 규정을 두고 있는바, 구 국세기본법 제81조의6이 정한 세무조사대상 선정사유가 없음에도 세무조사대상으로 선정하여 과세자료를 수집하고 그에 기하여 과세처분을 하는 것은 적법절차의 원칙을 어기고 구 국세기본법 제81조의6과 제81조의4 제1항을 위반한 것으로서 특별한 사정이 없는 한 그 과세처분은 위법하다(대법원 2014. 6. 26. 선고 2012두911 판결 등 참조). 
 한편 구 국세기본법 제81조의3 제1항, 제2항의 규정 등과 그 취지에 비추어 볼 때, 구 국세기본법 제81조의3 제2항에서 재조사가 예외적으로 허용되는 경우의 하나로 규정하고 있는 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’라 함은 조세탈루사실에 대한 개연성이 객관성과 합리성이 있는 자료에 의하여 상당한 정도로 인정되는 경우를 말하며(2012. 11. 29. 선고 2010두19294 판결 등 참조), 이는 구 국세기본법 제81조의6 제3항 제4호에서 규정하고 있는 ‘신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’에도 마찬가지로 적용된다. 
 (2) 앞서 인정한 사실, 을 제1 내지 4호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면 원고들에 대하여 구 국세기본법 제81조의6 제3항 제4호에서 규정하는 세무조사대상 선정사유가 인정된다 할 것이므로, 이와 다른 전제에 선 원고들의 주장은 이유 없다. 
 ① 서울지방국세청은 국세통합전산시스템상 확인되는 이 사건 회사 및 (회사명 2 생략)의 법인등기부등본, 주주명부, 세금계산서, 대차대조표 등에 근거하여, 소외 3이 (회사명 2 생략)에서 근무하는 동안 소외 5의 (회사명 2 생략) 주식에 대한 명의를 보유하고 있었던 점, 소외 3이 (회사명 2 생략)을 퇴사한 후 곧바로 이 사건 회사의 대표이사로 취임한 점, 이 사건 회사와 (회사명 2 생략)의 업종이 동일하고, 소외 3이 이 사건 회사의 대표이사로 취임한 이후 이 사건 회사의 매출 대부분을 (회사명 2 생략)에 의존하고 있는 점, 소외 3은 대표이사로 취임할 당시 이 사건 회사의 주식 중 4.25%만을 보유하고 있었던 점 등의 사정을 인정한 다음, 이를 종합하여 이 사건 회사가 (회사명 2 생략)의 계열사이고, 원고들이 이 사건 주식을 이 사건 회사의 사주인 소외 5로부터 명의신탁받은 혐의가 있다고 판단하였다. 위 자료들에 의하여 알 수 있는 이 사건 회사와 (회사명 2 생략)의 임원진, 주주 구성, 거래내역 등에 비추어 보면 이 사건 세무조사의 개시 당시를 기준으로 위와 같은 명의신탁사실에 대한 개연성을 충분히 인정할 수 있고, 위와 같은 서울지방국세청장의 판단이 단순한 추측에 불과한 것이라고 보기는 어렵다. 
 ② 실제로 이 사건 세무조사에서 원고들은 이 사건 주식을 명의신탁받은 사실을 인정하였고, 소외 3, 소외 4도 이 사건 주식을 자신들이 명의신탁한 사실을 인정함에 따라, 세무조사대상 선정사유와 같이 원고들이 이 사건 회사의 사주로부터 이 사건 주식을 명의신탁받은 사실이 확인되었다. 
 ③ 다만 이 사건 세무조사 과정에서 이 사건 회사의 사주가 소외 5가 아닌 소외 3인 것으로 밝혀지면서 이 사건 주식의 명의신탁자가 소외 5가 아니라 소외 3으로 인정되었는바, 이에 대하여 원고들은 당초의 세무조사대상 선정사유와 달리 이 사건 주식의 명의신탁자가 소외 5가 아니라는 사실이 확인되었음에도 이 사건 세무조사를 그대로 진행한 것은 위법하다는 취지로 주장한다. 그러나 이 사건 세무조사는 원고들에 대한 증여세부분조사로 원고들이 이 사건 주식을 명의신탁받은 사실이 핵심인 점, 세무조사대상 선정사유가 세무조사 결과를 완벽하게 반영하는 것은 불가능하고, 이 사건 주식의 실제 명의신탁자가 누구인지는 이 사건 세무조사를 통해 비로소 확인할 수 있는 점, 이 사건 세무조사결과 이 사건 회사의 실사주가 이 사건 주식의 명의신탁자라는 점이 확인되었는바, 이는 당초의 세무조사대상 선정사유와 다르지 않은 점 등에 비추어 원고들의 위 주장은 받아들이기 어렵다. 
나) 세무조사통지의 적법 여부
 (1) 구 국세기본법 제81조의7 제1항, 구 국세기본법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28644호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제63조의6에 의하면, 세무공무원은 조세범 처벌절차법에 따른 조세범칙조사를 제외한 세무조사를 하는 경우 원칙적으로 조사를 받을 납세자에게 조사를 시작하기 10일 전에 문서로 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 납세자의 성명과 주소 또는 거소, 그 밖에 필요한 사항을 통지하여야 한다.
 (2) 원고들은 서울지방국세청이 이 사건 세무조사 사유를 ‘사주 소외 3 소유’가 아니라 ‘사주 소외 5 소유’로 통지한 부분이 위법하다는 취지로 주장한다. 그러나 이 사건 세무조사는 원고들에 대한 증여세부분조사로 원고들이 이 사건 주식을 명의신탁받은 사실이 핵심인 점, 세무조사 사유가 세무조사 결과를 완벽하게 반영하는 것은 불가능하고, 이 사건 주식의 실제 명의신탁자가 누구인지는 이 사건 세무조사를 통해 비로소 확인할 수 있는 점, 이 사건 세무조사결과 이 사건 회사의 실사주가 이 사건 주식의 명의신탁자라는 점이 확인되었는바, 이는 당초 통지된 세무조사 사유와 다르지 않은 점 등에 비추어 위 통지가 위법하다고 볼 수는 없다. 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다. 
다) 세무조사 관할의 적법 여부
 (1) 구 국세기본법 제81조의6 제1항은 세무조사의 관할에 관하여 ‘세무조사는 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 수행한다. 다만, 납세자의 주된 사업장 등이 납세지와 관할을 달리하거나 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 국세청장(같은 지방국세청 소관 세무서 관할 조정의 경우에는 지방국세청장)이 그 관할을 조정할 수 있다.’고 규정하고 있다. 그에 따라 구 국세기본법 시행령 제63조의3의 각 호에서는 세무조사의 관할을 조정할 수 있는 사유들을 열거하고 있는데, 제3호에서는 ‘세무조사 대상 납세자와 출자관계에 있는 자, 거래가 있는 자 또는 특수관계인에 해당하는 자 등에 대한 세무조사가 필요한 경우’를 규정하고 있다. 
 (2) 살피건대, 을 제1, 2호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면 (회사명 2 생략)에 대한 통합조사와 함께 (회사명 2 생략)과 거래관계에 있는 이 사건 회사 및 이 사건 회사의 주주들인 원고들에 대한 세무조사가 이루어진 사실, (회사명 2 생략)의 주사무소는 서울시 강남구 역삼동에 위치하는 사실이 인정되는바, 이 사건 회사는 (회사명 2 생략)과 거래관계에 있고, 원고들은 이 사건 회사와 출자관계에 있으므로, 원고들에 대하여도 구 국세기본법 제81조의6 제1항, 구 국세기본법 시행령 제63조의3 제3호에 따라 (회사명 2 생략)에 대한 세무조사 관할인 서울지방국세청으로 관할을 조정할 수 있다고 할 것이므로, 이와 다른 전제에 선 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다. 
라) 세무조사기간 도과 여부
 (1) 세무공무원은 조사대상 세목·업종·규모, 조사 난이도 등을 고려하여 세무조사 기간이 최소한이 되도록 하여야 하고(구 국세기본법 제81조의8 제1항 본문), 조사대상 과세기간 중 연간 수입금액 또는 양도가액이 가장 큰 과세기간의 연간 수입금액 또는 양도가액이 100억원 미만인 납세자에 대한 세무조사 기간은 20일 이내로 하여야 하며(제2항), 제2항에 따라 기간을 정한 세무조사를 연장하는 경우 관할 세무서장의 장의 승인을 받아야 하는 등의 제한이 따른다(제3항 본문). 다만 상속세·증여세 조사에 해당하는 경우에는 위 제2항의 세무조사 기간의 제한 및 위 제3항 본문의 세무조사 연장기간의 제한을 받지 아니한다(제3항 단서, 제5호). 
 (2) 살피건대, 이 사건 세무조사는 원고들에 대한 증여세부분 조사에 해당하므로, 구 국세기본법 제81조의8 제2항에서 규정한 20일의 세무조사 기간의 제한을 받지 않는다고 할 것이고, 달리 이 사건 세무조사가 지나치게 장기간 이루어진 것이어서 위법하다고 볼 만한 사정도 인정하기 어려우므로, 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다. 
2) 이 사건 명의신탁에 대한 조세회피목적 인정 여부
가) 관련 법리
구 상증세법 제45조의2 제1항은 ‘권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.’라고 규정하면서, 제1호에서 ‘조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우’를 들고 있다.
 위 법률조항은 재산의 실제소유자가 조세회피목적으로 그 명의만 다른 사람 앞으로 해두는 명의신탁행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현하는 데 그 취지가 있으므로, 명의신탁행위가 조세회피목적이 아닌 다른 목적에서 이루어졌음이 인정되고 그에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그러한 명의신탁행위에 조세회피목적이 있었다고 보아 증여로 의제할 수 없다. 그러나 위와 같은 입법 취지에 비추어 볼 때 명의신탁의 목적에 조세회피목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 증여로 의제할 수 없다고 보아야 하므로, 다른 목적과 아울러 조세회피의 목적도 있었다고 인정되는 경우에는 여전히 증여로 의제된다고 보아야 한다. 이때 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다(대법원 2017. 2. 21. 선고 2011두10232 판결 등 참조). 한편 조세회피의 목적이 있었는지 여부는 명의신탁 당시를 기준으로 판단할 것이지 그 후 실제로 위와 같은 조세를 포탈하였는지 여부로 판단할 것은 아니다(대법원 2005. 1. 27. 선고 2003두4300 판결 등 참조). 
나) 이 사건 제1, 2주식에 관한 판단
 (1) 앞서 인정한 사실, 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 종합하면 다음과 같은 사정이 인정된다. 
 ① 소외 3은 당초 이 사건 회사를 설립하면서 (회사명 2 생략)에서 퇴사하고자 하였으나 계획과 달리 (회사명 2 생략)에서 수년 이상 계속 근무하게 되었다. (회사명 2 생략)은 시멘트 포장지 제조업을 주된 사업종목으로 하고 있어, 이 사건 회사의 사업종목인 시멘트 제조업과 유사하다. 
 ② 소외 3은 이 사건 회사 설립 당시에는 본인의 명의로 이 사건 회사의 주식 45% 지분을 취득하였으나, 위와 같이 (회사명 2 생략)에서 계속 근무하게 되면서 원고 2에게 위 지분(이 사건 제2-1주식) 전부를 명의신탁하였고, 이후 취득한 이 사건 제1, 2-2주식을 모두 원고 2, 원고 1에게 명의 신탁하였으며, (회사명 2 생략)에서 퇴사하기 전까지는 본인의 명의로 이 사건 회사의 주식을 전혀 보유하지 않았다. 
 ③ 소외 3은 (회사명 2 생략)에서 퇴사한 후 이 사건 회사의 대표이사에 취임하였고, 그로부터 얼마 지나지 않은 2014. 4. 7.경 원고 2로부터 이 사건 제2주식 전부를 자신의 명의로 회복하였다. 
 ④ 이 사건 회사는 2012년경 처음으로 이익배당을 실시하였는바, 이는 소외 3이 이 사건 제1, 2주식을 명의신탁하기 시작한 2007년경과 상당한 시간적 간극이 있다. 위 배당에 따른 소외 3의 배당소득 8,200만 원에 대하여, 소외 3에 대하여 35%, 원고 1, 원고 2에 대하여 24%의 소득세율을 적용하여 비교하면, 그 차이는 9,020,000원(= 8,200만 원 × 11%) 정도이다. 한편 이 사건 회사가 2014년경 소외 4로부터 이 사건 공장부지를 현물출자받기 전까지는 과점주주의 간주취득세 과세가 문제될만한 자산이 있었다고 볼만한 사정을 찾아보기 어렵다. 
 ⑤ 소외 3, 원고 3은 이 사건 세무조사에서 이 사건 제1, 2주식의 명의신탁과 관련하여 ‘소외 3이 (회사명 2 생략)에 근무하고 있어서 본인 명의로 주식을 소유하면 안될 것 같아 원고 1, 원고 2에게 이 사건 제1, 2주식을 명의신탁하였다’는 취지로 공통하여 진술하였다. 
 ⑥ 피고 잠실세무서장, 충주세무서장도 이 사건에서 소외 3이 계획과 달리 계속 (회사명 2 생략)에서 근무하게 되자, 이 사건 회사의 주주라는 사실이 부담스러워 이를 (회사명 2 생략) 측에 숨기기 위하여 이 사건 제1, 2주식을 원고 1, 원고 2 명의로 취득하였다는 점 자체는 다투지 않는 것으로 보인다(위 피고들 2019. 11. 7.자 답변서 제4~5쪽, 2020. 3. 17.자 준비서면 제19~20쪽 참조). 
 (2) 위와 같은 사정을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 소외 3이 이 사건 제1, 2주식을 원고 1, 원고 2에게 명의신탁한 것은 소외 3이 이 사건 회사의 설립에도 불구하고 (회사명 2 생략)에서 계속 근무하면서 나아가 대표이사로 취임하게 되자, 자신이 유사한 사업목적을 가진 이 사건 회사의 주주라는 사실을 (회사명 2 생략) 측에 숨기기 위한 목적에서 비롯한 것이라고 봄이 상당하고, 그에 부수하여 조세경감이 이루어졌다 하더라도 이는 사소한 것에 불과하므로 이를 들어 조세회피목적이 있었다고 보기는 어렵다. 따라서 원고 1, 원고 2의 이 부분 주장은 이유 있고, 이 사건 처분 중 원고 1, 원고 2에 대한 부분은 위법하여 취소되어야 한다(따라서 위 원고들의 나머지 주장에 관하여는 더 나아가 살펴보지 아니한다). 
다) 이 사건 제3주식에 관한 판단
 (1) 앞서 인정한 사실, 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 종합하면 다음과 같은 사정이 인정된다. 
 ① 소외 4는 이 사건 공장부지에 대한 현물출자로 취득한 이 사건 회사의 주식 중 2만 주만 본인 명의로 취득하고, 26,000주에 해당하는 이 사건 제3주식은 원고 3 명의로 취득하였는바, 그 결과 부자관계에 있는 소외 3과 소외 4의 이 사건 회사 주식 지분의 합계는 49.28(= 34.79 + 14.49)%로 과반수에 미치지 못하게 되었다. 
 ② 소외 3, 소외 4는 이 사건 제3주식에 대한 명의신탁으로, 이 사건 회사가 이 사건 공장부지를 현물출자받음으로써 발생한 과점주주의 간주취득세와 농어촌특별세 합계 7,517,200원의 부과를 면하였다. 
 ③ 소외 3은 이 사건 세무조사에서 ‘2014년에 원고 1, 원고 2가 소외 2에게 명의이전한 주식은 제 주식인데 당시에 지방취득세 문제로 과점주주를 피하기 위해 명의를 변경한 것입니다’라고 진술하였는바, 그와 부자관계에 있는 소외 4가 2014년에 명의신탁한 이 사건 제3주식에 대하여도 동일한 목적이 있다고 봄이 상당하다.
 ④ 원고 3은 이 사건 회사의 대외적 신인도를 위하여 대표이사인 본인 명의로 이 사건 제3주식을 양수한 것이라고 주장하나, 이는 명의수탁자의 선택과 관련한 고려요소일 수는 있어도, 명의신탁 자체의 목적이라고 보기는 어렵다. 
 (2) 위와 같은 사정을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 소외 4가 이 사건 제3주식을 원고 3에게 명의신탁한 것에는 과점주주의 간주취득세 등의 조세를 회피하기 위한 목적이 있었다고 봄이 상당하므로, 조세회피 목적 없이 명의신탁을 한 것이라고 볼 수 없다. 따라서 원고 3의 이 부분 주장은 이유 없다. 
3) 부당무신고가산세의 적법 여부
 가) 구 국세기본법 제47조의2 제2항은 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 산출세액등의 100분의 40에 상당하는 금액을 가산세로 한다고 규정하고 있다. 그리고 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호는 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위를 ‘부정행위’로 규정하고 있고, 구 국세기본법 시행령 제12조의2 제1항은 법 제26조의2 제1항 제1호에서 ‘대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위’란 조세범 처벌법 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다고 규정하고 있으며, 조세범 처벌법 제3조 제6항 제7호는 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 ‘그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위’를 들고 있다. 
 위 규정들의 입법 취지는 국세의 과세표준이나 세액 계산의 기초가 되는 사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 행위가 있는 경우에 과세관청으로서는 과세요건사실을 발견하고 부과권을 행사하기 어려우므로 부정한 방법으로 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반한 납세자를 무겁게 제재하는 데 있다. 따라서 조세범 처벌법 제3조 제6항 제7호가 ‘부정행위’ 중 하나로 들고 있는 ‘‘그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여지지 않은 채 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는다. 또한 납세자가 명의를 위장하여 소득을 얻더라도, 명의위장이 조세포탈의 목적에서 비롯되고 나아가 여기에 허위 계약서의 작성과 대금의 허위지급, 과세관청에 대한 허위의 조세 신고, 허위의 등기·등록, 허위의 회계장부 작성·비치 등과 같은 적극적인 행위까지 부가되는 등의 특별한 사정이 없는 한, 명의위장 사실만으로 조세범 처벌법 제3조 제6항 제7호에서 정한 ‘그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위’에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2018. 12. 13. 선고 2018두36004 판결 등 참조). 
 나) 위 법리에 비추어 이 사건 처분 중 원고 3에 대한 부분을 살피건대, 앞서 인정한 사실, 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 소외 4는 이 사건 제3주식을 원고 3에게 명의신탁하면서 원고 3에 대한 유상증자가 있었던 것 같은 외관을 형성하여 명의개서를 한 것으로 보이는데, 이는 주식의 명의신탁에 통상 뒤따르는 부수행위로 보이는 점, ② 이 사건 제3주식의 명의신탁은 위 주식의 실제 소유자인 소외 4가 그 명의자를 원고 3으로 하여 두는 방법을 통하여 재산의 객관적인 귀속 자체에 혼선을 초래함으로써 실제소유자인 소외 4에 대한 조세채무를 확정하는 것을 방해하는 등과 같은 조세회피 목적에서 이루어진 것으로, 구 상증세법 제45조의2 제1항에 의하여 명의신탁 증여의제의 대상이 되는 점, ③ 반면 이러한 명의신탁을 통하여 원고 3은 실제의 소유관계에도 불구하고 그 명의로 이 사건 제3주식을 보유하는 외관을 형성함으로써, 대외적으로 주식보유를 매개로 한 여러 가지 납세의무 등을 부담하게 되어 오히려 자신의 조세부담이 늘어날 처지에 있게 되므로, 명의신탁자인 소외 4가 명의를 위장하여 소득을 얻는 경우와는 분명한 차이가 있는 점, ④ 자신의 명의를 빌려준 원고 3은 부수행위 등을 수반한 명의신탁이 인정되면 거기에 증여의 실질이 없음에도 실제소유자로부터 재산을 증여받은 것으로 의제되어 명의수탁자로서 증여세를 부담하는 것인 만큼, 명의신탁의 결과로 증여세를 부담할 따름인 원고 3이 이를 포탈할 목적으로 부수행위 등을 동반하여 과세요건사실인 명의신탁과 같은 부정한 적극적인 행위를 하였다고 보기는 어렵고, 이와 달리 해석할 경우 명의수탁자에 대한 과도한 제재로 보이는 점 등을 종합하면 원고 3이 이 사건 제3주식의 명의신탁과 관련하여 조세포탈의 목적에서 비롯된 적극적인 부정행위를 하였다고 보기 어려우므로, 이 사건 처분의 원고 3에 대한 부분 중 부당무신고가산세 부과처분은 위법하다. 
 다) 나아가 이 사건 처분의 원고 3에 대한 부분에 관하여, 통상의 무신고가산세율(20%)을 적용하여 계산한 정당세액은 아래 표와 같다. 
〈원고 3에 대한 정당세액〉(단위: 원)증여세 과세표준증여세 본세가산세총 정당세액일반무신고 가산세납부불성실 가산세가산세 합계243,776,00038,755,2007,751,04013,382,17021,133,21059,888,410
 라) 따라서 이 사건 처분의 원고 3에 대한 부분 중 위 정당세액에 해당하는 59,888,410원을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 한다. 
3. 결론
 그렇다면 원고 1의 피고 잠실세무서장, 원고 2의 피고 충주세무서장에 대한 청구는 이유 있으므로 이를 각 인용하고, 원고 3의 피고 제천세무서장에 대한 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있으므로 이를 인용하고, 나머지 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다. 
[별지 생략]

판사 이정민(재판장) 임윤한 차선영