조정반지정거부처분 (일반행정, 대구고등법원)
공포일: 2012.09.28 / 시행일:

【원고, 피항소인】 법무법인 가야종합법률사무소 (소송대리인 법무법인 우리하나로 담당변호사 정재형)
【피고, 항소인】 대구지방국세청장
【제1심판결】 대구지방법원 2012. 6. 1. 선고 2012구합104 판결
【변론종결】2012. 9. 14.
【주 문】
1. 피고의 항소를 기각한다.
2. 항소비용은 피고가 부담한다.

【청구취지 및 항소취지】1. 청구취지
 피고가 2011. 12. 26. 원고에 대하여 한 조정반지정거부처분을 취소한다.
2. 항소취지
 제1심 판결을 취소한다. 원고의 청구를 기각한다.
【이 유】1. 처분의 경위
 가. 원고는 소외 1, 소외 2, 소외 3이 소속된 법무법인이고, 소외 1, 소외 2, 소외 3은 다음과 같이 세무사 등록을 한 변호사들이다. 
순번성명세무사 등록일세무사 등록 갱신일1소외 12001. 12. 26.2006. 12. 11.2소외 22001. 12. 26.2006. 12. 11.3소외 32001. 12. 26.2006. 12. 11.
 나. 원고는 2000년경부터 매년 11월경 법인세법 시행규칙 제50조의3 제3항, 소득세법 시행규칙 제65조의3 제3항에 따라 세무조정계산서를 작성할 수 있는 조정반으로 지정할 것을 신청하여 피고로부터 조정반 지정처분을 받아왔는데, 2010. 12. 30.에는 유효기간을 2011. 12. 31.까지로 한 조정반 지정처분을 받았다.
 다. 피고는 2010. 7. 14. 기획재정부장관으로부터 법인세법 시행규칙 제50조의3 제2항 및 소득세법 시행규칙 제65조의3 제2항에서 규정하고 있는 세무조정계산서를 작성할 수 있는 조정반에는 법무법인이 포함되지 않는다는 회신을 받은 후, 2011. 4. 4. 원고에게 “법무법인은 법인세법 시행규칙 제50조의3 제2항, 소득세법 시행규칙 제65조의3 제2항에 규정된 조정반 지정대상에 포함되지 않는다.”는 이유로 세무대리인 조정반 지정취소 통보를 하였다.
 라. 원고는 2011. 11. 28. 피고에게 원고를 조정반으로 지정할 것을 신청하였고, 피고는 2011. 12. 26. 이에 대하여 위 다항과 같은 이유로 조정반지정 거부처분(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다.)을 하였다.
[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 6호증(가지번호 포함), 을 제1, 2, 3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 처분의 적법 여부
 가. 원고의 주장
 (1) 법인세법 시행규칙 제50조의3 제2항과 소득세법 시행규칙 제65조의3 제2항은 수권규범인 법인세법 시행령 및 소득세법 시행령의 위임범위를 벗어남과 동시에 상위법인 세무사법 등에 위배되고 헌법상 평등원칙을 위반하여 무효인 규정이므로, 이를 근거로 한 이 사건 처분은 위법하다.
 (2) 설령 법인세법 시행규칙 제50조의3 제2항 및 소득세법 시행규칙 제65조의3 제2항이 유효하다고 하더라도 법무법인은 2인 이상의 세무사 자격을 가진 변호사로 구성된 법인으로서 위 규정 소정의 ‘세무법인’에 포함된다고 해석하여야 함에도 이와 달리 보고 한 이 사건 처분은 위법하다.
 나. 관계법령
 별지 ‘관계법령’ 기재와 같다. 
 다. 판단
 (1) 법인세법 시행령 제97조 제9항, 제10항에 의하면, 기업회계와 세무회계의 정확한 조정 또는 성실한 납세를 위하여 필요하다고 인정하여 기획재정부령으로 정하는 법인의 경우 법인세법 제60조 제2항 제2호에 따른 세무조정계산서는 세무사(세무사법 제20조의2에 따라 등록한 공인회계사 및 변호사를 포함한다.)가 작성하여야 하고, 세무조정계산서를 작성할 수 있는 ‘세무사’의 요건에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정하고, 법인세법 시행규칙 제50조의3 제1항, 제2항에 의하면, 법인세법 시행령 제97조 제10항에 따라 외부세무조정 대상법인의 세무조정계산서를 작성할 수 있는 ‘세무사’는 지방국세청장의 지정을 받은 조정반에 소속된 세무사로 하고, 여기서 ‘조정반’은 2명 이상의 세무사, 세무법인 또는 회계법인으로 하되, 세무사는 2개 이상의 조정반에 소속될 수 없다.
소득세법 시행령 제131조 제2항, 제4항에 의하면, 성실한 납세를 위하여 필요하다고 인정하여 기획재정부령으로 정하는 사업자의 경우 조정계산서는 세무사(세무사법 제20조의2에 따라 등록한 공인회계사를 포함한다.)가 작성하여야 하고, 조정계산서를 작성할 수 있는 ‘세무사’의 요건에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정하고, 소득세법 시행규칙 제65조의3 제1항, 제2항, 제4항에 의하면, 소득세법 시행령 제131조 제4항에 따라 조정계산서를 작성할 수 있는 ‘세무사’는 지방국세청장의 지정을 받은 조정반에 소속된 세무사로 하고, 여기서 ‘조정반’은 2명 이상의 세무사, 세무법인 또는 회계법인에 해당하는 자 중에서 지정할 수 있고, 세무사는 2개 이상의 조정반에 소속될 수 없으며, 세무법인과 회계법인은 조정계산서를 작성할 때에 소속 세무사 2명 이상을 참여시켜야 한다.
법인세법 시행규칙 제50조의3 제2항과 소득세법 시행규칙 제65조의3 제2항(이하 통틀어 ‘이 사건 시행규칙 조항’이라 한다.)에 의하면, 세무법인, 회계법인 및 2명 이상의 세무사는 조정반이 될 수 있고 조정반에 소속된 세무사만이 세무조정계산서를 작성할 수 있으며 법무법인 또는 법무법인에 소속된 변호사는 조정반이 될 수 없다. 따라서 '세무사 등록을 한 변호사'는 2명 이상이면 법무법인에 소속되지 않은 경우에 한하여 조정반이 될 수 있고, 그들이 소속된 법무법인은 조정반이 될 수 없다.
 (2) 구 세무사법(2003. 12. 31. 법률 제7032호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 세무사법’이라고 한다.) 제3조 제4호는 변호사 자격이 있는 자는 세무사 자격을 가진다고 규정하고, 제6조 제1항은 ‘세무사 자격을 가진 자’가 세무대리 업무를 개시하고자 할 때에는 세무사등록부에 등록하도록 규정하였다. 한편 구 세무사법 제20조에 의하면 같은 법 제6조에 따라 세무사등록을 한 자가 아니면 세무대리 업무를 할 수 없는데, 다만 변호사법 제3조에 따라 변호사의 직무로서 행하는 경우에는 세무대리 업무를 할 수 있고(제1항), 제6조에 따라 등록을 한 자 외에는 세무사나 이와 비슷한 명칭을 사용할 수 없다(제2항).
 현행 세무사법 제3조에 의하면 변호사 자격을 가진 자는 세무사 자격을 가지고, 세무사법 제20조 제1항에 의하면 세무사법 제6조에 따른 세무사등록을 한 자가 아니면 세무대리를 할 수 없고, 다만 변호사법 제3조에 따라 변호사의 직무로서 행하는 경우에는 세무사등록을 하지 않더라도 세무대리를 할 수 있으며, 세무사법 제20조 제2항에 의하면 세무사등록을 한 자만이 세무사 명칭을 사용할 수 있다.
구 세무사법 제6조 제1항이 세무사 자격을 가진 모든 자가 세무사등록부에 등록할 수 있도록 규정한 반면 세무사법 제6조 제1항은 세무사등록부에 등록하여야 하는 대상을 ‘세무사 자격시험에 합격한 자’로 한정하고 있다. 다만 세무사등록에 관한 경과조치로 세무사법 부칙(법률 제7032호, 2003. 12. 31. 시행) 제2조 제1항(이하 ‘이 사건 부칙 규정’이라 한다.)은 개정 세무사법 시행 당시 공인회계사 자격이 있는 자, 변호사 자격이 있는 자와 사법연수생(사법시험에 합격한 자를 포함한다.)은 세무사법 제6조의 개정 규정에 불구하고 세무사등록을 할 수 있다고 규정하고 있다.
 구 세무사법이 현행 세무사법과 같이 개정된 것은 전자세정 확대 등 납세환경의 변화로 세무대리업무가 전문화됨에 따라 세무사의 역할을 제고하는 한편, 세무사·변호사·공인회계사 등 세무사 자격자의 대량 배출로 인한 부실 세무대리를 방지하고, 세무사 자격시험 합격자만 세무사 명칭을 사용하도록 함으로써 세무사라는 자격명칭의 공신력을 높여 소비자로 하여금 세무사 자격시험에 합격한 자와 그 외의 세무사 자격소지자를 구분할 수 있게 하여 합리적인 세무서비스 선택의 기회를 보장하고, 세무사와 변호사 등이 각자의 고유명칭으로 세무대리업무를 수행하게 하여 자격사별 책임을 명확히 하는 데 그 입법 목적이 있고, 세무사법 제3조, 제6조, 제20조 등 관계 규정의 내용, 개정 경과 및 입법 목적 등을 종합하면, 세무사 자격시험에 합격하지 않은 변호사는 비록 세무사 자격이 있더라도 이 사건 부칙 규정의 적용 대상에 해당하는 경우에 한하여 세무사등록부에 세무사로 등록할 수 있고, 그 적용대상에 해당하지 않는 경우에는 세무사등록부에 세무사로 등록할 수 없다(대법원 2012. 5. 24. 선고 2012두1105 판결 참조).
 (3) 한편 어느 시행령의 규정이 모법의 위임범위를 벗어난 것인지 여부를 판단함에 있어서 중요한 기준 중 하나는 예측가능성인바, 이는 당해 시행령의 내용이 이미 모법에서 구체적으로 위임하고 있는 사항을 규정한 것으로서 누구라도 모법 자체로부터 그 위임된 내용의 대강을 예측할 수 있는 범위 내에 속한 것이어야 함을 의미한다. 이러한 예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 법률의 입법 취지 등을 고려하여 관련 법조항 전체를 유기적·체계적으로 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2008. 11. 27. 선고 2006두19570 판결 등 참조). 
 (4) 살피건대 아래와 같은 사정에 비추어 보면, 이 사건 시행규칙 조항은 '세무사 등록을 한 변호사' 2명 이상이 법무법인을 구성하거나 그에 소속될 경우에는 그 법무법인이 세무조정계산서 작성을 위한 조정반으로 지정되는 것을 금지하여 그 법무법인을 구성하거나 그에 소속된 '세무사 등록을 한 변호사'로 하여금 세무조정계산서 작성을 할 수 없게 함으로써, 모법인 법인세법 시행령 제97조 제9항, 제10항과 소득세법 시행령 제131조 제2항, 제4항의 위임범위를 벗어나거나, '세무사 등록을 한 변호사'로 하여금 세무대리 업무를 담당할 수 있게 한 세무사법 등 상위법과 헌법상의 평등의 원칙에 위배되고, '세무사 등록을 한 변호사'의 직업 수행의 자유를 부당하게 침해하여 무효라고 할 것이다.
 ① 이 사건 시행규칙 조항의 모법은 법인세법 시행령 제97조 제9항, 제10항과 소득세법 시행령 제131조 제2항, 제4항인데, 법인세법 시행령 제97조 제9항은 세무사법 제20조의2에 따라 등록한 공인회계사 및 변호사(그러나 세무사법 제20조의2의 규정은 공인회계사의 세무사 등록에 관한 규정이고, 변호사의 세무사 등록에 관하여는 이 사건 부칙 규정에 따라 구 세무사법 제6조에 규정되어 있는 점을 감안하면, 위 법인세법 시행령 제97조 제9항의 ‘변호사’는 이 사건 부칙 규정에 따라 구 세무사법 제6조에 의하여 등록한 변호사를 가리키는 것으로 해석함이 상당하다.)는 세무조정계산서를 작성할 수 있는 세무사에 포함된다고 규정하고 있으나, 소득세법 시행령 제131조 제2항은 ‘세무사 등록을 한 변호사’를 세무조정계산서를 작성할 수 있는 세무사로 명시하고 있지는 않다. 그러나 '세무사 등록을 한 변호사'가 세무사 명칭을 사용하면서 세무대리 업무를 수행할 수 있도록 한 세무사법 및 이 사건 부칙 규정 등과 피고도 ‘세무사로 등록한 변호사’는 당연히 세무조정계산서를 작성할 수 있는 것으로 해석해 온 결과, 종전부터 위 시행령 규정에도 불구하고 ‘세무사로 등록한 변호사’나 원고와 같이 ‘세무사로 등록한 변호사’가 구성원 등으로 있는 법무법인을 조정반으로 지정해 온 점 등의 사정에 비추어 보면, 소득세법 시행령 제131조 제2항의 ‘세무사’에는 '세무사 등록을 한 변호사'도 포함된다고 해석함이 상당하다. 만약 이와 달리 위 시행령상 ‘세무사’에 ‘세무사 등록을 한 변호사’가 포함되지 않는다고 해석할 경우 적법하게 세무대리업무를 할 수 있는 ‘세무사 등록을 한 변호사’를 세무사나 공인회계사에 비하여 합리적 이유 없이 차별하는 것이 되어 헌법상 평등원칙에 반하거나, 세무사로 등록한 변호사가 세무대리업무를 할 수 있도록 한 상위법인 세무사법에 위반되어 무효라고 보아야 할 것이다.
 ② 위와 같이 법인세법 시행령 제97조 제9항, 제10항과 소득세법 시행령 제131조 제2항, 제4항은 '세무사 등록을 한 변호사'도 세무조정계산서를 작성할 수 있도록 규정하면서, 세무조정계산서를 작성할 수 있는 세무사의 세부적인 요건에 관하여 그 시행규칙에 위임하였음에도 불구하고, 이 사건 시행규칙 조항은 그 업무 수행방법을 조정반의 방식에 의하도록 하면서 그 조정반 지정대상에서 '세무사 등록을 한 변호사'가 구성원이 되거나 소속된 법무법인을 제외하여 법무법인의 구성원이거나 그에 소속된 '세무사 등록을 한 변호사'로 하여금 세무조정계산서 작성업무를 담당할 수 없게 함으로써 모법인 위 각 시행령의 위임범위를 벗어났다. 
 ③ 변호사법 제21조 제1항, 제3항, 제40조, 제47조, 제49조, 제50조에 의하면, 변호사는 어떠한 명목으로도 둘 이상의 법률사무소를 둘 수 없고 그 직무를 수행하기 위하여 법무법인을 설립할 수 있으며, 법무법인은 구성원 아닌 소속 변호사를 둘 수 있고 법인 명의로 업무를 수행하며, 법무법인은 다른 법률에서 변호사에게 그 법률에 정한 자격을 인정하는 경우 그 구성원이나 구성원 아닌 소속 변호사가 그 자격에 의한 직무를 수행할 수 있을 때에는 그 직무를 법인의 업무로 할 수 있으나 다만 이 경우에는 그 직무를 수행할 수 있는 변호사 중에서 업무를 담당할 자를 지정하여야 한다. 
 따라서 세무사법과 이 사건 부칙 규정에 의하여 '세무사 등록을 한 변호사'가 구성원이거나 소속 변호사인 법무법인은 세무사의 직무를 그 법무법인의 업무로 할 수 있으므로, 그 법무법인도 세무사의 직무인 세무조정계산서 작성을 위한 조정반으로 지정될 수 있어야 함이 세무사법과 변호사법의 취지에 부합한다 할 것이고, 또한 법무법인이 조정반으로 지정받더라도 그 법무법인은 '세무사 등록을 한 변호사'를 업무 담당자로 지정하여 세무조정계산서 작성업무를 수행하여야 하므로, '세무사 등록을 한 변호사'가 구성원이거나 소속 변호사인 법무법인을 조정반으로 지정하더라도, 피고가 주장하는 바와 같은 세무조정 업무의 전문성 저하의 문제가 발생한다고 보기는 어렵다. 
 ④ 오히려 조정반 지정을 받은 후 수행하게 되는 세무조정업무는 법인세 및 소득세 신고과정에서 기업회계상의 당기순이익에 익금 산입 및 손금 불산입 사항과 손금 산입 및 익금 불산입 사항을 가감·조정함으로써 세무회계상의 과세소득을 산출하는 것으로서, 조세법규를 해석·적용하여 기업의 회계내용과 달리 세법상 손익으로 인식할 것인지 여부를 결정하는 조세법규의 해석과 연관된 조세법률사무의 일종으로 보아야 하므로, '세무사 등록을 한 변호사'로 하여금 세무조정업무 내지 그 계산서 작성 업무를 담당하게 할 정책적인 필요도 있어 보인다(세무사법도 제20조 제1항에서 제6조에 따른 등록을 한 자가 아니면 세무대리를 할 수 없으나 변호사법 제3조에 따라 변호사의 직무로서 행하는 경우에는 세무사 등록을 하지 않더라도 세무대리 업무를 수행할 수 있다고 규정하고 있다.). 
 ⑤ 세무사법 제13조 제2항은 세무사가 변호사 등의 업무에 동시에 종사하는 경우에는 세무대리만을 위하여 따로 사무실을 설치할 수 없다고 규정하고 있는바, 위 규정은 '세무사 등록을 한 변호사'가 세무사 업무와 변호사 업무를 겸하여 수행하는 것이 가능함을 전제로 하고 있는 것으로 해석된다. 따라서 '세무사 등록을 한 변호사'가 변호사 업무 이외에 세무사 업무를 동시에 수행하는 것에서 나아가, 변호사와 세무사 업무의 수행을 위하여 법무법인의 구성원이 되거나 소속 변호사가 되어 변호사 업무와 세무사 업무를 동시에 수행한다고 하더라도 이를 가리켜 세무사법 제16조 제2항에서 금지하고 있는, 세무사가 영리를 목적으로 하는 법인의 업무집행사원 또는 사용인 등이 되는 것이라고 할 수는 없다. 
 ⑥ 개정 세무사법이 제6조에 따른 세무사 등록을 할 수 있는 대상을 ‘세무사 자격시험에 합격한 자’로 한정하면서도 경과규정인 이 사건 부칙 규정을 두어 개정 세무사법이 시행될 2003. 12. 31. 당시 변호사 자격이 있는 자와 사법연수생 등은 세무사 등록을 한 후 세무대리 업무를 수행할 수 있게 하였고, 변호사법 제49조 제2항은 법무법인은 다른 법률에서 변호사에게 그 법률에 정한 자격을 인정하는 경우 그 구성원이나 소속변호사가 그 자격에 의한 직무를 수행할 수 있을 때에는 그 직무를 법인의 업무로 할 수 있도록 규정하고 있음에도, 이 사건 시행규칙 조항은 개정 세무사법의 이 사건 부칙 규정과 위 변호사법 규정 등을 반영하지 않은 채 '세무사 등록을 한 변호사'가 구성원이거나 소속된 법무법인으로 하여금 세무조정계산서 작성을 위한 조정반으로 지정될 수 없게 하여 그 법무법인의 구성원이거나 소속 변호사인 '세무사 등록을 한 변호사'로 하여금 세무대리 업무를 수행할 수 없게 함으로써 결과적으로 상위법인 세무사법, 변호사법의 관련 규정에도 위반된다. 
 ⑦ 세무사법 제16조의11 제1항, 제16조의12 제1항에 의하면, 세무법인은 법인의 명의로 업무를 수행하며, 세무법인의 이사 또는 소속 세무사는 자기나 제3자를 위하여 그 세무법인의 업무 범위에 속하는 업무를 수행하거나 다른 세무법인의 이사 또는 소속 세무사가 되어서는 아니 되고, 변호사법 제50조 제1항, 제52조 제1항에 의하면, 법무법인은 법인 명의로 업무를 수행하며, 법무법인의 구성원 및 구성원 아닌 소속 변호사는 자기나 제3자의 계산으로 변호사의 업무를 수행할 수 없다. 따라서 '세무사 등록을 한 변호사'가 법무법인의 구성원이 되거나 소속 변호사가 되면 자기나 제3자의 계산으로 변호사 업무나 세무사 업무를 수행할 수 없다고 보아야 하므로, 그와 같은 변호사는 2인 이상이라 하더라도 법무법인과 독립하여 조정반으로 지정받지 못하게 된다. 결국 이 사건 시행규칙 조항은, '세무사 등록을 한 변호사'로 하여금 오로지 법무법인의 구성원이나 소속 변호사가 아닌 상태에서만 2인 이상이 조정반으로 지정받아 세무조정계산서 작성 업무를 수행할 수 있도록 하고 있어, 소속 세무법인 등이 조정반으로 지정을 받는 형태로든 세무법인 등에 소속되지 않고 2명 이상이 공동으로 조정반으로 지정을 받는 형태로든 모두 세무조정계산서 작성 업무를 수행할 수 있는 세무사나 공인회계사에 비하여, '세무사 등록을 한 변호사'를 합리적 이유 없이 차별하여 헌법상 평등의 원칙에 위반되고, '세무사 등록을 한 변호사'의 직업 수행의 자유를 부당하게 침해한다. 
 (5) 이 사건의 경우, 원고는 '세무사 등록을 한 변호사'가 2명 이상 소속된 법무법인에 해당함은 앞서 본 바와 같으므로, 무효인 이 사건 시행규칙 조항을 근거로 원고에 대하여 세무조정계산서 작성을 위한 조정반 지정을 거부한 이 사건 처분은 위법하고, 이를 지적하는 원고의 주장은 이유가 있다.
3. 결론
 그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유가 있어 이를 인용하여야 할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하고 피고의 항소는 이유가 없으므로, 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 
[별지 생략]

판사 이기광(재판장) 신안재 정성욱