취득세등부과처분취소 (일반행정, 서울고등법원)
공포일: 1998.08.13 / 시행일:

【심급】
1심
【세목】
취득세
【주문】
1. 피고가 1997. 7. 16. 원고에 대하여 한 취득세 금 23,709,660원 및 농어촌특별세 금 2,173,380원의 부과처분 중, 취득세 금 2,370,960원 및 농어촌특별세 금 217,330원을 넘는 부분을 취소한다.
2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.
3. 소송비용은 이를 10등분하여 그 9는 피고의, 나머지는 원고의 각 부담으로 한다.
【이유】

1. 이 사건 처분의 경위

아래 사실들은 갑 제1, 5, 7, 8, 12, 13, 15호증, 갑 제2, 3, 4, 6, 10, 11, 14호증의 각 1, 2, 갑 제9호증의 1 내지 8, 을 제1호증의 1, 2, 3의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하여 이를 인정할 수 있고, 다른 반증이 없다.
가.소외 주식회사 제네랄서비스카센타(이하 소외 회사라 한다)는 1993. 10. 29. 설립되었다. 설립당시 발행주식 총수 1만주의 보유상황을 보면, 원고가 2,000주(20%), 원고의 처이성예가 2,000주(20%), 딸남궁순이 3,000주(30%), 딸남궁란이 1,500주(15%), 아들남궁만이 500주(5%)를 소유함으로써, 원고 및 원고와 지방세법상 특수관계에 있는 자들(이하 ‘원고등’이라 한다)이 전체 주식의 90%를 소유하였고, 나머지 1,000주(10%) 중소외 남궁석이 500주,조병철이 300주,신성철이 200주를 각 소유하고 있었다.
나. 그 후 1995. 8. 20. 위남궁란이 10% 미만 소액 주주들의 주식을 전부 양수하여 그 소유 주식수가 3,000주(30%)가 됨으로써, 소외 회사의 주식은 100% 전부 원고등이 보유하게 되었다.
다. 피고는 이에 대하여구 지방세법시행령(1997. 10. 1. 대통령령 제15489호로 개정되기 전의 것) 제78조 제1항의 규정을 적용하여 원고등이 소외 회사 소유의 취득세 과세대상 물건 전부를 취득한 것으로 보고, 그 물건들의 장부상 가액인 금 987,902,972원을 과세표준으로 하여 취득세 금 23,709,660원 및 농어촌특별세 금 2,173,380원 합계 금 25,883,040원(가산세 포함)을 산출한 다음, 1997. 7. 16. 원고에게 이를 부과, 고지하였다(이하 이 사건 처분이라 한다).
2. 관계법령의 내용 및 이 사건의 쟁점

가. 관계 법령의 주요 내용

이 사건 처분에 관련된 법령의 처분 당시 및 개정 후 현행 규정의 주요 내용은 아래와 같다.
구 지방세법(1997. 8. 30. 법률 제5406호로 개정되기 전의 것, 이하 법이라 한다)

제22조【출자자의 제2차 납세의무】 법인(주식을 한국증권거래소에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부 또는 납입할 지방자치단체의 징수금에 충당하여도 부족한 경우에는 그 지방자치단체의 징수금의 과세 기준일 또는 납세의무성립일(…) 현재 다음 각 호의 1에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다.
2. 주주 또는 사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자들로서 그들의 소유주식 금액 또는 출자액의 합계액이 당해 법인의 발행주식 총액 또는 출자 총액의 100분의 51 이상인 자(이하 “과점주주”라 한다) 중 다음 각 목의 1에 해당하는 자.
(1) 주식을 가장 많이 소유하거나 출자를 가장 많이 한 자. (제2 내지 4목은 생략)

제105조【납세의무자 등】 제①항 내지 제⑤항 생략

⑥ 법인의 주식 또는 지분을 주주 또는 사원으로부터 취득함으로써제22조 제2호의 규정에 의한 과점주주가 된 때에는, 그 과점주주는 당해 법인의 부동산·차량·건설기계·입목·항공기·선박·광업권·어업권·골프회원권·콘도미니엄회원권 또는 종합체육시설회원권을 취득한 것으로 본다. (이하 생략)

제111조【과세표준】 제①항 내지 제③항 생략

④제105조 제6항의 규정에 의하여 과점주주가 취득한 것으로 보는 당해 법인의 부동산·차량…에 대한 과세표준은 그 부동산·차량…의 총 가액을 그 법인의 주식 또는 출자의 총수로서 제한 가액에 과점주주가 취득한 주식 또는 출자의 수를 승한 금액을 과세표준으로 한다. (이하 생략)

구 지방세법시행령(1997. 10. 1. 대통령령 제15489호로 개정되기 전의 것, 이하 법시행령이라 한다).
제78조【과점주주의 취득 등】 ① 법인의 설립 또는 증자 등으로 인하여 최초로 과점주주가 된 자가 주주 또는 사원으로부터 법인의 주식 또는 지분을 취득하는 경우에는, 그 취득일에 과점주주가 소유하고 있는 법인의 주식 또는 지분을 모두 취득한 것으로 보아법 제111조 제4항의 규정에 의하여 취득세를 부과한다. (이 조항은 1976. 12. 31. 삭제되어 빈 조항으로 있다가 1993. 12. 31. 신설되었다.)

② 이미 과점주주가 된 주주 또는 사원이 당해 법인의 주식 또는 지분을 새로이 취득함으로써 당해 법인의 주식 또는 지분의 총액에 대한 과점주주가 가진 주식 또는 지분의 비율(이하 이 절에서 “주식 또는 지분의 비율”이라 한다)이 과점주주가 된 당시의 주식 또는 지분의 비율보다 증가된 경우에는, 그 증가된 분을 취득으로 보아법 제111조 제4항의 규정에 의하여 취득세를 부과한다.
지방세법(1997. 8. 30. 법률 제5406호로 개정된 것, 이하 현행법이라 한다)

제105조【납세의무자 등】 제①항 내지 제⑤항 생략

⑥ 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써제22조 제2호의 규정에 의한 과점주주(법인설립시에 발행하는 주식 또는 지분을 취득함으로써 과점주주가 된 경우를 제외한다)가 된 때에는, 그 과점주주는 당해 법인의 부동산·차량·건설기계·입목·항공기·선박·광업권·어업권·골프회원권·콘도미니엄회원권 또는 종합체육시설회원권을 취득한 것으로 본다. (이하 생략)

지방세법시행령(1997. 10. 1. 대통령령 제15489호로 개정된 것, 이하 현행시행령이라 한다).
제78조【과점주주의 취득 등】 ① 법인의 과점주주가 아닌 주주 또는 사원이 다른 주주 또는 사원의 주식 또는 지분을 취득함으로써 최초로 과점주주가 된 경우 또는 증자 등으로 인하여 최초로 과점주주가 된 경우에는, 최초로 과점주주가 된 날 현재 당해 과점주주가 소유하고 있는 법인의 주식 또는 지분을 모두 취득한 것으로 보아법 제105조 제6항의 규정에 의하여 취득세를 부과한다.
나. 당사자의 주장의 요지

(1) 피고는 위 처분 사유를 토대로 하여 이 사건 처분은 위법 제105조 제6항및법시행령 제78조 제1항을 적용한 것으로서 적법하다고 주장한다.
즉,법시행령 제78조 제2항은 과점주주가 되어 취득세를 납부한 자가 다시 주식을 추가로 취득한 경우에 그 증가된 부분에 해당하는 취득세를 납부하도록 규정한 것이고, 이에 비하여법시행령 제78조 제1항은 설립시부터 과점주주인 자가 그 후 다른 주주로부터 추가로 주식을 취득한 경우에는 그 취득일에 보유하고 있는 주식 전부를 모두 취득한 것으로 보아 그에 대한 취득세를 부과하도록 규정한 것이다. 그런데, 원고등은 설립시부터 과점주주가 된 자이나 그에 따른 취득세를 납부한 적이 없는 상태에서 1995. 8. 20.에 다른 주주로부터 추가 취득하여 그 보유비율이 100%가 되었으므로, 그 취득일에 보유주식 전부를 한꺼번에 취득한 것으로 보아 이 사건 취득세 등을 부과하였다는 것이다.
(2) 원고는 이에 대하여 다음과 같은 사유를 들어 이 사건 처분은 위법하다고 주장하면서, 그 취소를 청구한다.
즉, 원고는 1993. 12. 29. 소외 회사 설립 당시부터 과점주주였는데,법시행령 제78조 제1항은 그 이후인 1993. 12. 31.에 신설되었다. 그런즉 소급과세 금지의 원칙에 따라서법시행령 제78조 제1항을 적용해서는 안되며, 설사 취득세를 부과하더라도 과세표준 금액 중 원고와 특수관계에 있는남궁란의 1995. 8. 20.자 주식 추가취득으로 인하여 증가된 비율인 10%에 해당하는 부분에 대하여서만 부과하여야 한다. 따라서, 원고등이 1995. 8. 20. 주식 전체인 100%를 한꺼번에 취득한 것으로 보고 한 이 사건 처분은 위법하다는 것이다.
다. 이 사건의 쟁점

(1) 먼저, 원고의 주장 중 소급과세금지 원칙 위반 주장에 대하여 본다.
소급과세금지의 원칙은 조세를 납부할 의무가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대하여 그 성립 후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 않는다는 원칙을 의미하는 것이므로, 세법이 제정되거나 개정된 후 조세를 납부할 의무가 성립한 경우에는 이 원칙이 적용될 여지가 없다(대법원 1989. 9. 29. 선고 88누11957 판결).
그런데, 피고가 이 사건 처분의 근거로 삼은법시행령 제78조 제1항은 원고가 최초로 과점주주가 된 설립 당시보다 뒤에 신설된 규정이긴 하지만, 이 사건 취득세 납부 의무는 그 규정이 신설된 이후인 1995. 8. 20. 원고등이 주식을 추가 취득한 행위로 인하여 성립되었음이 분명하다. 따라서법시행령 제78조 제1항이 유효한 한에 있어서는 원고의 위 소급과세금지 원칙 위반 주장은 받아들일 수 없다.
(2) 그러므로 이 사건의 쟁점은 다음과 같이 요약할 수 있다.
즉, 원고 및 특수관계자들의 위 주식 추가취득에 대하여 법시행령 제78조 제1항을 적용하여 그 추가 취득일에 보유주식 전부를 취득한 것으로 보아 과세표준의 100%에 해당하는 취득세를 부과한 것이 적법한가 아닌가 하는 점이다. 그런데,위 법시행령 제78조 제1항의 유효 여부에 대하여 의심이 들므로, 먼저 직권으로 그 근거가 된 모법의 입법취지 및 위 시행령의 효력에 대하여 살핀 다음, 이 사건 처분의 적법 여부에 대하여 살피기로 한다.
3. 조세법률주의 및법시행령 제78조 제1항의 효력

가. 조세법률주의 및 세법 해석의 원칙

헌법 제59조는 조세의 종목과 세율을 법률로 정하도록 규정함으로써 조세법률주의의 원칙을 선언하고 있고,국세기본법 제18조 제1항은 세법은 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 해석·적용하여야 한다고 규정하고 있다.
그러므로, 첫째로 조세법률주의의 원칙상 조세의 부과요건과 부과·징수절차는 반드시 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 정하여야 한다(과세요건법률주의). 따라서 법률의 위임을 받지 아니한 채 또는 모법의 취지에 어긋나게 명령 또는 규칙 등의 행정입법으로 조세의 부과요건이나 부과·징수절차에 관한 사항을 정하거나, 법률에 정하여진 내용을 부연·보충하는 범위를 넘어 함부로 유추 또는 확장하여 해석하는 규정을 제정하는 것은, 모두 조세법률주의의 원칙에 위반된다.
둘째로 조세법규의 해석에 있어서도, 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 엄격하게 해석할 것이고, 합리적인 이유 없이 이를 확장 또는 유추 해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 1998. 3. 27. 선고 97누20090 판결참조).
나. 과점주주에 대한 취득세 부과 제도의 근거규정 및 그 요건

(1)법 제105조 제6항,제111조 제4항의 규정들은 주식 취득으로 과점주주가 된 경우 해당 법인 소유의 과세대상 물건에 대한 취득세 납세의무를 규정하고 있으며, 이를 근거로 하여법시행령 제78조 제1항과제2항은 이러한 과점주주의 취득세 납세의무의 요건 및 그 부과 방법을 구체화 또는 보완하여 이를 명백히 하고 있다.
그런즉 먼저 위 근거법률 규정들에 나타난 과세요건을 분석하여 보면, 첫째로 ‘주식 또는 지분을 주주 또는 사원으로부터 취득’함으로써(이하 제1요건이라 한다), 둘째로법 제22조 제2호에 의한 ‘과점주주가 된 때’(이하 제2요건이라 한다), 셋째로 당해 법인의 부동산·차량 등 과세대상 물건을 취득한 것으로 보아(이하 제3요건이라 한다), 취득세 납부의무가 성립하도록 규정하고 있다. 이하 위 세 가지 요건의 내용을 앞에서 본 조세법률주의 및 세법해석의 원칙에 입각하여 좀더 세밀히 분석하기로 한다.
(2) 먼저 제1요건 중 주식회사와 관련해서는 ‘주주가 다른 주주로부터 주식을 취득함으로써’ 과점주주가 된 경우에 한정된다. 따라서 이에 해당하지 않는 경우, 예컨대 주주가 ‘증자에 의한 신주를 인수하여’ 최초로 과점주주가 된 경우에는 위 규정에 의한 취득세를 부과할 수 없다(대법원 1995. 5. 12. 선고 94누4356 판결). 마찬가지로 주주가 회사 ‘설립시 출자에 의하여’ 과점주주가 된 경우에도 취득세 과세대상에 해당되지 않는다고 해석함이 마땅하다. 이 사건 처분 이후인 1997. 8. 30. 개정된 현행법 제105조 제6항의 규정은 ‘법인설립시에 발행하는 주식 또는 지분을 취득함으로써 과점주주가 된 경우를 제외한다’는 명문의 배제규정을 두어 이 점을 명백히 밝히고 있다.
(3) 다음 제2요건인 ‘과점주주가 된 때’의 의미를 따져본다. 이와 관련해서는 다시 다음 두 가지 경우로 나누어 검토할 필요가 있다.
첫째로 과점주주 아니던 주주가 주식을 추가 취득함으로써 비로소 과점주주가 된 경우(이하 과점개시사례라 한다)로서, 이러한 경우 제2요건에 해당됨은 문언상 명백하고, 본래 과점주주의 취득세 부과의 입법목적도 바로 이러한 과점개시사례의 경우를 대상으로 한 것으로 생각된다.
둘째로 이미 과점주주인 자가 주식을 추가 취득함으로써 계속 과점주주가 되어 그 비율이 증가한 경우(이하 과점증가사례라 한다)이다. 이러한 과점증가사례가 위 제2요건에 포섭되는 것인지 여부는법 제105조 제6항의 문언상 분명하지는 않으나, 조세법규 엄격해석의 원칙에 따라 문언을 제한적으로 해석하면 일단은 과점증가사례는 위 제2요건의 범주에 포함되지 않는다고 해석하는 편이 보다 합리성이 있어 보인다. 그런데법 제111조 제4항은 그 과세표준과 관련하여 과세대상 물건의 총 가액에 ‘과점주주가 취득한 주식의 수를 곱한 금액’ 달리 말하면 ‘추가 취득한 주식의 비율’ 만큼을 취득세의 과세표준으로 법정하고 있다. 그러므로 과세요건에 관한법 제105조 제6항및 과세표준에 관한법 제111조 제4항의 규정을 조화시켜 합목적적으로 해석하면, 과점증가사례처럼 이미 과점주주인 자가 주식을 추가로 취득한 경우에는 그 증가된 비율만큼에 해당하는 취득세를 부과하는 것으로 볼 수 있다. 판례도 위 법률 규정들은 납세의무의 폭을 강화시켜 주주가 당해 법인의 주식을 취득하여 최초로 과점주주가 된 경우나 또는 이미 과점주주가 된 자가 주식을 추가 취득한 경우를 모두 포함하여 과세요건이 되는 것임을 규정한 취지로서, 그 과점주주의 주식 증가분에 해당하는 과세물건에 대한 취득세를 부과할 수 있는 근거조문이 된다고 이를 긍정하는 해석을 한 바 있다(대법원 1979. 2. 27. 선고 75누253 판결). 다만 입법론적으로 과점증가사례의 포함 여부를 보다 명백히 규정함이 바람직하다.
(4) 마지막으로 제3요건에 대하여 본다. 이것은 과세요건이라기보다는 과세대상의 범위에 관한 규정이라고 볼 수 있는데, 위 각 사례에 따라 다시 두 가지 경우로 나누어 볼 수 있다.
첫째로 과점개시사례의 경우에는 주식 취득으로 인하여 비로소 과점주주가 됨으로써 취득세 납세의무가 성립되는 것이므로, 이 때 ‘취득한 것으로 보게 되는’ 것은 과세대상 물건 중 그 납세의무 성립 당시에 과점주주로서 보유하고 있는 주식비율 전체에 해당하는 부분이라고 해석함이 옳다. 이렇게 해석하더라도 그 과점주주는 그 주식 추가 취득 직전까지 보유하고 있던 주식비율만큼에 해당하는 취득세를 납부한 적이 없기 때문에 그 재산권을 부당하게 침해당하는 것은 아니다. 이와 달리 만일 그 추가 취득 당시 증가된 주식비율만큼에 대하여만 과세해야 한다고 보는 것은 오히려 그 과세요건의 충족으로 인한 납세의무의 성립 취지에 반하여 불합리하다.법시행령 제78조 제3항도 이 점을 고려하여, 과점주주가 주식을 처분하여 과점주주에 해당하지 않게 되었다가 5년 내에 다시 과점주주가 된 경우에는, 종전에 과점주주가 되어 취득세를 납부하였을 때의 주식비율을 초과하는 부분에 대하여서만 취득세를 납부하도록 규정하고 있다.
둘째로, 과점증가사례의 경우에는 과세물건의 가액 중 추가 취득으로 인하여 증가된 주식비율에 해당하는 부분에 대하여서만 과세하여야 함은,법 제111조 제4항의 문언상 명백하며,법시행령 제78조 제2항은 이러한 취지를 좀더 명백히 구체화시켜 규정하고 있다.
다.법시행령 제78조 제1항,제2항의 취지 및 그 효력

(1) 1993. 12. 31. 신설된법시행령 제78조 제1항은, 법인의 ‘설립 또는 증자 등으로 인하여 최초로 과점주주가 된 자가’ 주주 또는 사원으로부터 법인의 주식 또는 지분을 취득하는 경우에는, 그 취득일에 과점주주가 소유하고 있는 법인의 ‘주식 또는 지분을 모두 취득한 것으로 보아’ 취득세를 부과하도록 규정하고 있다. 위 규정은 ‘설립 또는 증자’로 인하여 이미 과점주주가 된 자가 주식을 추가 취득하여 주식보유 비율이 증가한 경우에까지, 그 보유주식 전부를 일거에 취득한 것으로 보아 취득세를 부과하는 취지로 해석된다.
(2) 그런데, 이 규정은 앞에서 본 모법의 근거규정에 비추어 다음과 같은 문제점이 있다.
위 규정은 설립 당시 이미 과점주주가 된 자가 주식을 추가 취득하는 경우에 대한 규정으로서 앞에서 본 과점증가사례에 해당한다. 그럼에도 불구하고 위 규정은 이 경우의 과세범위에 관하여 마치 과점개시사례에서와 같이 기존의 보유주식 전부를 일거에 취득한 것으로 보도록 하고 있다. 그런데, 앞의 과세요건에 관한 모법의 제1요건의 의미에 관하여 살핀 바와 같이, 설립당시부터 이미 과점주주가 된 경우는 취득세 과세요건에 해당되지 아니한다. 그런데도 위 규정에 따르면, 결과적으로 ‘설립 또는 증자’로 인하여 과점주주가 된 자에 대하여도 사후에 소급하여 취득세를 부과하는 셈이 된다. 이러한 결과는 모법의 규정에 근거가 없는 과세요건을 소급하여 확장 내지 추가한 것에 해당함이 명백하다.
참고로 이 사건 처분 이후 1997. 10. 1. 개정된 현행시행령은, 과점주주가 아닌 주주가 주식을 추가 취득함으로써 최초로 과점주주가 된 경우에만 취득세를 부과하도록 규정함으로써,법시행령 제78조 제1항의 적용 대상에서 이 사건과 같은 과점증가사례는 배제하고 오로지 과점개시사례에 한정함을 명백히 하였다.
따라서법시행령 제78조 제1항의 규정 중, 적어도 회사설립 당시에 이미 과점주주가 되면서 보유하고 있던 주식비율에 대해서까지 사후에 취득세를 부과할 수 있도록 규정한 부분은, 조세법률주의의 원칙에 위배되어 무효라고 하여야 한다.
(3) 그러면, 원고등의 이 사건 주식 추가 취득에 대한 적법한 과세의 범위는 어디까지인가?

앞에서 본 바와 같이 원고등의 이 사건 주식 추가 취득은 과점증가사례에 해당하며, 이에 대하여는법 제111조 제4항의 문언상 과세물건의 가액 중 추가 취득으로 인하여 증가된 주식비율에 해당하는 부분에 대하여서만 과세하도록 되어 있고,법시행령 제78조 제2항은 모법의 이러한 취지를 좀더 명백히 구체화한 것에 불과하여 조세법률주의 위반의 소지가 없어 적법하다.
그렇다면, 원고등의 이 사건 주식 추가취득에 대하여는법 제105조 제6항,제111조 제4항,법시행령 제78조 제2항을 적용하여, 증가된 주식보유비율인 10%에 해당하는 부분에 대하여만 취득세를 부과함이 마땅하다.
4. 정당한 취득세액

나아가, 소외 법인의 취득세 과세대상 물건의 총 가액 중 원고등이 1995. 8. 20. 추가 취득하여 증가된 주식비율인 10%에 해당하는 금액인 98,790,297원만을 과세표준으로 하여 정당한 세액을 산출하면, 아래 계산과 같이 취득세 금 2,370,960원 및 농어촌특별세 금 217,330원이 된다.
(1) 취득세 및 가산세 : 금 1,975,800원＋395,160원＝합계 금 2,370,960원

(과세표준 98,790,297원)×(세율 1,000분의 20)＝금 1,975,800원(10원 미만 버림, 이하 같다)

가산세 : (금 1,975,800원)×20%＝금 395,160원

(2) 농어촌특별세 및 가산세 : 금 197,580원＋19,750원＝합계 금 217,330원

(과세표준 1,975,800원)×(세율 100분의 10)＝금 197,580원

가산세 : (금 197,580원)×10%＝금 19,750원

5. 결 론

그렇다면, 피고의 이 사건 처분 중 위에서 본 정당한 산출세액을 초과하는 부분은 모법의 위임규정을 넘어 무효인 시행령을 토대로 한 것으로서 위법하다.
따라서 원고의 이 사건 청구 중 위 정당한 세액을 초과하는 범위에 대한 부분은 이유 있으므로 이를 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각하여, 주문과 같이 판결한다.

취득세 납부 의무는 규정이 신설된 이후인 1995. 8. 20. 주식을 추가 취득한 행위로 인하여 성립되었음이 분명하고, 주식 추가 취득은 과점증가사례에 해당하며, 법 제111조 제4항의 문언상 과세물건의 가액 중 추가 취득으로 인하여 증가된 주식비율에 해당하는 부분에 대하여서만 과세하도록 되어 있고, 법시행령 제78조 제2항은 모법의 이러한 취지를 좀더 명백히 구체화한 것에 불과하여 조세법률주의 위반의 소지가 없어 적법하다.