등록세등부과처분취소 (세무, 서울고등법원)
공포일: 2004.05.14 / 시행일:

【원고, 항소인 겸 피항소인】 정영철외 76인(소송대리인 법무법인 지평 담당변호사 박용대)
【피고, 항소인 겸 피항소인】 하남시장(소송대리인 법무법인 창조 담당변호사 박오순)
【제1심판결】 수원지방법원 2003. 4. 23. 선고 2001구5293 판결
【변론종결】2004. 4. 16.
【주 문】
1. 원고 이기용, 신현주, 박달주를 제외한 나머지 원고들의 항소와 피고의 원고들에 대한 항소를 모두 기각한다. 
2. 항소비용은 각자가 부담한다.
3. 제1심 판결의 주문 1.⑴항 중 “209,108,857원”을 “209,108,851”원으로, 주문 2항 중 “원고들의”를 “원고 이기용, 신현주, 박달주를 제외한 나머지 원고들의”로 각 경정한다.

【청구취지 및 항소취지】1. 청구취지
피고가 2000. 12. 5. 별지 2 원고목록 중, Ⅰ항 기재 원고들(이하 원고 2주택조합원이라고 한다)에 대하여 한, 등록세 792,000,000원, 교육세 145,200,000원, 취득세 528,000,000원, 농어촌특별세 48,400,000원(각 가산세 포함)의 부과처분과 같은 목록 Ⅱ항 기재 원고들(이하 원고 3주택조합원이라고 한다)에 대하여 한, 취득세 266,534,400원, 농어촌특별세 24,432,320원(각 가산세 포함)의 부과처분 및 덕풍동현대제3지역주택조합(이하 제3주택조합이라고 한다)에 대하여 한, 등록세 399,801,600원, 교육세 73,296,960원(각 가산세 포함)의 부과처분(이하 이 사건 부과처분이라고 한다)을 모두 취소한다.
2. 항소취지
가. 원고 이기용, 신현주, 박달주를 제외한 나머지 원고들 : 제1심 판결 중 위 나머지 원고들의 패소부분을 취소한다. 피고가 2000. 12. 5. ①원고 2주택조합원에 대하여 한, 취득세 528,000,000원의 부과처분 중 209,108,851원, 농어촌특별세 48,400,000원의 부과처분 중 19,168,310원, ②원고 3주택조합원에 대하여 한, 취득세 266,534,400원의 부과처분 중 107,088,825원, 농어촌특별세 24,432,320원의 부과처분 중 9,816,474원의 부과처분을 각 취소한다.
나. 피고 : 제1심 판결 중 피고 패소 부분을 부분을 취소한다. 피고가 2000. 12. 5. ①원고 2주택조합원에 대하여 한, 등록세 792,000,000원, 교육세 145,200,000원의 각 부과처분, 취득세 528,000,000원의 부과처분 중 209,108,851원을 초과하는 부분, 농어촌특별세 48,400,000원의 부과처분 중 19,168,310원을 초과하는 부분, ②원고 3주택조합원에 대하여 한, 취득세 266,534,400원의 부과처분 중 107,088,825원을 초과하는 부분, 농어촌특별세 24,432,320원의 부과처분 중 9,816,474원을 초과하는 부분, ③제3주택조합에 대하여 한, 등록세 399,801,600원, 교육세 73,296,960원의 각 부과처분에 대한 원고들의 청구를 각 기각한다. 
【이 유】1. 기초사실
 이 사건 부과처분의 내역과 납세고지절차 및 그에 대한 원고들의 불복경위는 다음과 같다.
 가. 부과대상 토지와 등기
 【증거】갑1 내지 6, 14, 86, 87호증, 을4, 5, 8, 9, 10호증, 1 내지 3호증의 각 1, 2, 변론 전체의 취지 
 ⑴ 소외 김덕현을 비롯한 28명은 하남시 덕풍동 현대제1지역 주택조합(이하 제1주택조합이라고 한다)을 결성하여 1997. 12. 9. 피고로부터 대표자 : 김덕현, 사무소 소재지 : 하남시 덕풍동 404-1, 조합원수 : 28명, 건설예정지 : 하남시 덕풍동 404-1 외 7필지로 하여 주택건설촉진법의 규정에 의한 주택조합설립인가를 받았다.
 제1주택조합은 1997. 11. 24. 소외 주식회사 엘칸토 외 2인으로부터 하남시 덕풍동 404-1 대 10,387㎡, 같은 동 404-6 대 1,665㎡, 같은 동 404-7 임야 91㎡, 같은 동 404-10 대 146㎡, 같은 동 405-2 답 622㎡, 같은 동 407 잡종지 321㎡(각 매입 및 등기 당시 면적임, 이하 이 사건 토지라고 한다)를 220억 원에 매입한 후 같은 해 12. 19. 수원지방법원 성남지원 하남등기소 접수 62962호로 같은 해 11. 24. 매매를 원인으로 하여 소유권이전등기를 경료하였다.
 제1주택조합은 1998. 1. 19. 피고에게 과세표준액을 위 220억 원으로 하여 이 사건 토지의 취득에 따른 취득세(등록세는 구 도세감면조례 15조 1항의 규정에 따라 면제받음) 4억 4,000만 원을 납부하였다. 
 ⑵ 원고 정정식을 비롯한 29명의 원고 2주택조합원은 하남시 덕풍동 현대제2지역 주택조합(이하 제2주택조합이라고 한다)을 결성하여 1998. 3. 31. 피고로부터 대표자 : 원고 정정식(그 후 원고 이은종으로 변경되었다), 사무소 소재지 : 하남시 덕풍동 404-1, 조합원수 : 29명으로 하여 주택건설촉진법의 규정에 의한 주택조합설립인가를 받았다.
 원고 2주택조합원은 1998. 9. 15. 이 사건 토지에 관하여 위 같은 등기소 접수 45508호로 ‘1997. 10. 20. 신탁’을 원인으로 한 등기를 하였다. 그 등기에 첨부된 신탁계약서와 신탁원부에 의하면, 원고 2주택조합원이 위탁자가 되어 수탁자인 제1주택조합에 현금 220억 원을 이 사건 토지의 매입과 이전등기비용 및 기타 조세공과금으로 신탁하는 것으로 되어 있었다.
 제2주택조합은 1998. 9. 28. 이 사건 토지에 관하여 위 같은 등기소 접수 48033호로 ‘1998. 9. 21. 수탁자 경질’(제1주택조합에서 제2주택조합으로)을 원인으로 한 등기를 하였다.
 ⑶ 제1주택조합과 제2주택조합은 1998. 5. 8. 소외 양관후로부터 이 사건 공동주택의 진입로 부지로 하남시 덕풍동 415-12 잡종지 132㎡(매입 및 등기 당시 면적임, 이하 진입로 부지라고 한다)를 3억 9,930만 원에 매입한 후 같은 해 9. 28. 위 토지에 관하여 위 같은 등기소 접수 48032호로 ‘1998. 5. 8. 신탁재산인 금전으로 매매’를 원인(수탁자는 제2주택조합)으로 한 등기를 하였다.
 ⑷ 원고 최광석을 비롯한 45명의 원고 3주택조합원은 하남시 덕풍동 현대제3지역 주택조합(이하 제3주택조합이라고 한다)을 결성하여 1998. 10. 21. 피고로부터 대표자 : 원고 최광석, 사무소 소재지 : 하남시 덕풍동 404-1, 조합원수 : 45명으로 하여 주택건설촉진법의 규정에 의한 주택조합설립인가를 받았다.
 원고 3주택조합원은 원고 2주택조합원 중 탈퇴한 조합원(별지 1 원고 목록 중 밑줄 친 7명의 원고)을 제외한 22명과 함께 위탁자가 되어 1998. 10. 30. 이 사건 토지에 관하여는 위 같은 등기소 접수 54030호, 진입로 부지에 관하여는 54031호로 ‘1998. 10. 23. 수탁자변경’(제2주택조합과 제3주택조합의 합유)을 원인으로 한 등기를 마쳤다. 그 등기에 첨부된 신탁계약서와 신탁원부에서도, 원고 2주택조합원 중 22명과 원고 3주택조합원이 위탁자가 되어 수탁자인 제2주택조합과 제3주택조합에 대하여 현금 225억 600만 원을 이 사건 토지 등의 매입과 이전등기비용 및 기타 조세공과금으로 신탁하는 것으로 되어 있었다. 
 ⑸ 제1주택조합은 1998. 11. 3. 위와 같이 제2, 3주택조합이 각 주택조합설립인가를 받아 이 사건 토지 및 진입로 부지에 대한 등기 명의를 얻게 되자 자진하여 해산하였다.
 ⑹ 피고는 1998. 11. 27. 사업주체를 제2주택조합과 제3주택조합 및 소외 현대산업개발 주식회사, 시공사를 현대산업개발 주식회사로 하여 이 사건 토지 및 진입로 부지에 4동 387세대 규모의 주택건설사업을 승인하였다.
 ⑺ 이 사건 토지 및 진입로 부지에 대한 등기를 표로 정리하면 다음과 같다. 
＼ 대상 토지(이 사건 토지 및 진입로 부지) 등기일, 접수번호 등기원인 등기내용 제1등기① 404-1 대 10,387㎡, ② 404-6 대 1,665㎡, ③ 404-7 임야 91㎡, ④ 404-10 대 146㎡, ⑤ 405-2 답 622㎡, ⑥ 407 잡종지 321㎡.1997. 12. 19. 접수 제62962호 1997. 11. 24. 매매 ○소유자 : 제1주택조합 제2등기 〃 1998. 9. 15. 접수 제45508호1997. 10. 20. 신탁 ○위탁자 : 원고 2주택조합원 ○수탁자 - 제1주택조합 ○신탁원부 제34호 내지 제39호제3등기 〃 1998. 9. 28. 접수 제48033호1998. 9. 21. 수탁자경질 ○소유자 - 제2주택조합 제3-1 등기 415-12 잡종지 132㎡ 1998. 9. 28. 접수 제48032호 1998. 5. 8. 신탁재산인 금전으로 매매○ 수탁자 - 제2주택조합 ○ 신탁원부 제40호제4등기 ① 404-1 대 10,387㎡, ② 404-6 대 1,665㎡, ③ 404-7 임야 91㎡, ④ 404-10 대 146㎡, ⑤ 405-2 답 622㎡, ⑥ 407 잡종지 321㎡, ⑦ 415-12 잡종지 132㎡1998. 10. 30. 접수 제54030호, 제54031호 1998. 10. 23. 수탁자변경 ○ 위탁자 - 원고 2주택조합원 중 22명과 원고 3주택조합원 ○ 수탁자(합유) - 제2주택조합과 제3주택조합 ○ 신탁원부 제51호 내지 제57호 
 나. 이 사건 부과처분의 내역과 납세고지
 【증거】갑7, 8호증, 갑12, 13호증의 각 1, 을14호증의 1-4, 15, 16호증의 각 1, 2, 27호증의 1-72, 변론 전체의 취지 
 ⑴ 피고는 2000. 12. 5. 원고 2주택조합원에 대하여 납세고지서에 납세의무자를 “정정식 등 29명”으로 표시하고, 전체 세액을 일괄 기재하는 한편, “덕풍동 404-1 외 5필지/세무조사분”이라고 표시한 외에는 과세대상의 특정을 위한 기재를 별도로 하지 않은 채 등록세 792,000,000원, 교육세 145,200,000원, 취득세 528,000,000원, 농어촌특별세 48,400,000원(각 가산세 포함)의 부과처분(이하 제1처분이라고 한다)을 하였다.
 피고는 같은 날 원고 3주택조합원에 대하여 납세고지서에 납세의무자를 “최광석 등 45명”으로 표시하고, 전체 세액을 일괄 기재하는 한편, “덕풍동 404-1 외 6필지/세무조사분”이라고 표시한 외에는 과세대상의 특정을 위한 별도의 기재 없이 취득세 266,534,400원, 농어촌특별세 24,432,320원(각 가산세 포함)를 부과하고, 제3주택조합에 대하여 납세고지서에 과세대상을 “덕풍동 404-1 외 6필지/세무조사분”이라고만 표시하여 등록세 399,801,600원, 교육세 73,296,960원(각 가산세 포함)의 부과처분(이하 제2처분이라고 한다)을 하였다.
 ⑵ 다만, 피고는 2000. 10. 17.자 과세예고에서는 과세대상 등을 모두 특정 표시하였다. 그리고 피고는 위와 같은 납세고지서를 원고 2, 3 주택조합원에게 우편으로 송달하였다. 
 ⑶ 제1, 2처분을 표로 정리하면 다음과 같다.
＼ 처분일 부과대상자 부과대상등기세목 세액 제1처분 2000. 12. 5. 원고 2주택조합원 제2등기 등록세 (가산세포함)금 792,000,000원 교육세 ( 〃 )금 145,200,000원 취득세 ( 〃 )금 528,000,000원 농어촌특별세 ( 〃 )금 48,400,000원 제2처분 〃 제3주택조합 제4등기 등록세 (가산세포함)금 399,801,600원 교육세 ( 〃 )금 73,296,960원 원고 3주택조합원 〃 취득세 ( 〃 )금 266,534,400원 농어촌특별세 ( 〃 )금 24,432,320원 합계금 2,277,665,280원
 다. 원고들의 불복
 【증거】갑10, 11호증의 각 1, 2, 을11, 12, 13호증의 각 1, 2, 변론 전체의 취지
 ⑴ 원고 이은종은 2000. 10. 31. 경기도지사에게 제1처분에 대한 과세전적부심사청구를 하였다. 경기도지사는 같은 해 11. 30. ‘위탁자가 제1주택조합의 조합원들이 아니므로 등기일인 1998. 9. 15. 청구인 등이 제1주택조합으로부터 이 사건 토지를 승계취득한 것으로 볼 수 있고 이 사건 등기 역시 지방세법상의 비과세 대상에 해당하는 신탁등기라고 볼 수 없으므로 이 사건 과세예고통지에 별다른 잘못이 없다’는 이유로 “불채택”의 결정을 하였다.
 원고 최광석도 같은 날 경기도지사에게 제2처분에 대한 과세전적부심사청구를 하였으나 경기도지사는 같은 해 11. 30. ‘제4등기에 의하면 제3주택조합이 등기일인 1998. 10. 30. 제2주택조합으로부터 이 사건 토지 및 진입로 부지 중 1/2지분을 취득한 것으로 볼 수 있고 제4등기가 지방세법상의 비과세 대상에 해당하는 신탁등기라고 볼 수 없으므로 이 사건 과세예고통지에 별다른 잘못이 없다’는 이유로 “불채택”의 결정을 하였다.
 ⑵ 그 후 원고 2주택조합원과 원고 3주택조합원은 2001. 2. 20. 행정자치부장관에게 “정정식 등 29명(제2주택조합)”과 “최광석 등 45명(제3주택조합)” 명의로 이 사건 처분에 대하여 심사청구를 제기하였고, 이에 대하여 2001. 3. 30. 각 기각결정이 내려지자, 2001. 6. 25. 이 사건 부과처분의 취소를 구하는 이 사건 소를 제기하였다(별지 2 원고목록 Ⅲ항 기재 원고들은 조합원 3인이 교체된 후의 제3주택조합의 조합원들로서, 제2처분 중 제3주택조합에 대한 등록세 및 교육세 부과처분의 취소를 구하고 있다.).
2. 이 사건 소의 적법 여부
 가. 피고의 주장
 원고들은지방세법 73조 2항과74조 1항의 규정(별지 관련 법령 참조)상 이의신청 또는 과세전적부심사청구 절차를 거쳐 심사청구를 할 수 있게 되어 있음에도 그 절차를 거치지 않았다. 또 2001. 2. 20.자 심사청구서의 기재에 의하면 그 명의인이 “정정식 등 29명(제2주택조합)”과 “최광석 등 45명(제3주택조합)”으로 되어 있을 뿐 원고들을 개별적으로 특정 표시하고 있지 않으므로 원고들이 심사청구를 한 것으로 볼 수 없다. 따라서 이 사건 소는 지방세법에 따른 절차를 거치지 아니하고 제소기간이 도과된 후에 제기된 것으로 부적법하다.
 나. 판단
 ⑴지방세법 73조 2항,74조 1항에 의하면, 심사청구는 그에 앞서 이의신청절차를 거치거나 또는 과세전적부심사청구절차를 거쳐야 하는 것으로 되어 있고 원고들 중 이은종과 최광석이 2000. 10. 31. 과세전적부심사청구를 한 외에 나머지 원고들이 위와 같은 절차를 거치지 아니한 사실은 앞에서 본 바와 같다.
 그러나, 조세소송에 있어서의 전심절차에서도 동일한 내용의 부과처분에 의하여 수인이 동일한 납세의무를 부담하게 되는 경우에 어느 한 납세의무자가 적법하게 전심절차를 거쳤음에도 다른 납세의무자로 하여금 또다시 전심절차를 거치게 하는 것이 가혹하다고 볼 수 있는 등의 정당한 사유가 있는 경우에는 다른 납세의무자는 굳이 다시 전심절차를 거칠 필요가 없다고 할 수 있을 것인데(대법원 2000. 9. 26. 선고 99두1557 판결 등 참조), 이 사건과 같이 원고들 중 대표자격인 이은종, 최광석이 동일한 내용의 부과처분에 대하여 1단계의 전심절차라고 할 수 있는 과세전적부심사청구를 거쳤음에도 다른 원고들이 다시 그러한 1단계의 전심절차를 거치지 아니하면 그 다음 단계의 전심절차인 심사청구를 할 수 없다고 하는 것은 가혹하다고 하지 않을 수 없다.
 따라서 원고들 모두가 이의신청이나 과세전적부심사청구를 한 것은 아니라고 하더라도 원고 이은종, 최광석이 그와 같은 절차를 거쳤으므로 그에 이은 원고들의 심사청구는 적법하다고 봄이 상당하다.
 ⑵ 한편, 피고 주장과 같이 2001. 2. 20.자 심사청구가 그 명의인이 “정정식 등 29명(제2주택조합)”과 “최광석 등 45명(제3주택조합)”으로 되어 있을 뿐 원고들을 개별적으로 특정 표시하고 있지는 않지만, 이 사건 처분 자체가 납세의무자를 “정정식 등 29명” 또는 “최광석 등 45명”이라고 표시하고 있었던 점, 심사청구와 같은 행정심판의 청구는 이를 엄격한 형식을 요하지 아니하는 서면행위로 해석하여야 하는 점(대법원 2000. 6. 9. 선고 98두2621 판결 등 참조) 등에 비추어 보면, 원고들은 모두 적법하게 심사청구절차를 거친 것으로 볼 수 있다.
 ⑶ 따라서 원고들의 이 사건 심사청구는 전심단계를 거쳐 적법하게 제기되었고, 그에 대한 결정일(2001. 3. 30.)로부터 60일이 경과되기 전인 2001. 6. 25. 제기된 이 사건 소는 적법하다. 
3. 이 사건 처분의 적법 여부
 가. 절차적 적법 여부
 ⑴ 원고들의 주장
 지방세법에 의하면 납세의무자에 대한 납세고지는 개별 납세의무자에게 그 납세의무자가 납부하여야 할 세액 및 과세대상 재산을 명확히 특정하여 납세고지를 하여야 하고, 다수의 조합원들에 대한 납세고지 역시 과세대상 재산을 명확히 하고 각 조합원들 각자가 부담하여야 할 세액을 구분ㆍ 특정하여 고지하여야 하는데 이 사건 납세고지는 과세대상을 구체적으로 특정하지 아니하고, 원고들 각자가 개별적으로 납부하여야 할 세액도 구분ㆍ 특정하지 않은 채 그 세액 총액만을 원고들 모두에게 일괄 고지하였으므로 위법하다. 
 ⑵ 판단
 ㈎지방세법 51조의2 3항에 의하면, 연대납세의무자에 대한 납세고지는 그 대표자를 명의인으로 하되 다만 그 납세고지서는 연대납세의무자 모두에게 송달하게 되어 있는 한편, 연대납세의무자는 공유물 등에 관계된 지방세 전부에 대하여 고유의 납세의무를 부담하고 따라서 연대납세의무자에게 지방세를 부과함에 있어서는 세액 전부를 일괄 부과할 수 있으므로(대법원 2001. 3. 23. 선고 2000두1911 판결 참조), 피고가 이 사건 처분의 납세고지서에 납세의무자를 “정정식 등 29명“ 또는 ”최광석 등 45명“이라고 표시하고 또 세액을 일괄 기재하였다고 하더라도 이를 원고들 모두에게 송달한 이상 위법하다고 할 수 없다.
 ㈏ 그리고, 지방세법상 납세고지서는 납세의무자가 부과처분의 내용을 상세하게 알 수 있도록 과세대상 재산을 특정하고 그에 대한 과세표준액, 적용할 세율 등 세액의 산출근거를 구체적으로 기재할 것이 요구되므로, 과세대상을 단순히 “어느 토지 외 몇 필지”라고 기재하고 과세표준이나 세액도 전체 금액만을 기재하였다면 납세의무자가 다른 경로로 그 내용을 알게 되었다고 하더라도 납세고지가 적법하게 이루어진 것이라고 할 수가 없으나(대법원 1991. 3. 27. 선고 90누3409 판결,1993. 4. 13. 선고 92누10623 판결 등 참조), 과세처분에 앞선 과세예고통지서 등을 통하여 과세대상 등을 구체적으로 표시하였다면 그로써 납세고지서의 하자가 보완되었다고 할 수 있다(대법원 2001. 3. 27. 선고 99두8039 판결 등 참조). 그런데 피고가 이 사건 처분에 앞선 과세예고에서 과세대상 토지 등을 특정ㆍ표시한 사실은 위에서 인정한 바와 같다.
 따라서 이 사건 처분이 과세대상 등이 특정되지 않아 위법하다는 원고들의 주장은 이유 없다. 
 나. 실체적 적법 여부
 ⑴ 원고 2, 3주택조합원에 대한 취득세 및 농어촌특별세 부과처분
 ㈎지방세법 104조 8호에서는 취득세에 있어서 취득이라 함은 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수, 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 기타 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상무상을 불문한 일체의 취득을 말한다고 규정하고 있고,같은 법 105조 2항에서는 부동산 등의 취득에 있어서 민법 등 관계법령의 규정에 의한 등기 등을 이행하지 아니한 경우라도 사실상으로 취득한 때에는 이를 취득한 것으로 본다고 규정하고 있으며,같은 법 105조 10항(1997. 8. 30. 법률 제5406호로 신설되어 1997. 10. 1.부터 시행되는 조항)에서는주택건설촉진법 44조의 규정에 의한 주택조합이 당해 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대·복리시설 및 그 부속토지를 말한다)은 그 조합원이 취득한 것으로 본다고 규정하고 있고,신탁법 19조에서는 신탁재산의 관리·처분·멸실·훼손 기타의 사유로 수탁자가 얻은 재산은 신탁재산에 속한다고 규정하고 있다.
 이러한 규정들과 앞에서 본 사실관계를 종합하면, 그 등기의 형식 등에 불구하고, 원고 2주택조합원은 제2등기 시점에서 이 사건 토지를 사실상 취득하였고, 원고 3주택조합원은 제4등기 시점에서 이 사건 토지 및 진입로 부지 중 1/2지분을 사실상 취득하였다고 할 것이다. 
 원고들은, 이 사건 주택조합이 외형상으로는 제1, 2, 3주택조합으로 나뉘어져 있으나 실질적으로는 하나의 목적사업을 위하여 형성된 하나의 조합이고 원고 2주택조합원은 제1주택조합으로부터, 원고 3주택조합원은 제2주택조합으로부터 위 각 토지 소유권을 이전받는다는 의사가 전혀 없었으므로 이 부분 부과처분은 위법하다고 주장한다.
 살피건대 이 사건 제1, 2, 3주택조합이 원고들 주장과 같이 하나의 조합이라고 볼 증거가 없을 뿐만 아니라 위 각 조합은 그 대표자와 소속 조합원들을 달리하고 있어 법률적으로 별개의 인격으로 평가함이 상당하고 따라서 원고 2, 3주택조합원이 각 이 사건 토지 및 진입로 부지를 취득하였음이 객관적으로 드러나는 제2등기 및 제4등기시에 취득세 및 농어촌특별세를 납부하여야 할 것이므로 이 부분 주장은 이유 없다.
 ㈏ 나아가 원고 2, 3주택조합원이 납부하여야 할 정당한 세액에 관하여 살핀다. 
 피고는 제1주택조합이 소외 주식회사 엘칸토 외 2인으로부터 매수한 가액을 기초로 취득가액을 산정하였으나, 위 가액은 위 원고들이 취득가액으로 신고한 가액이 아니므로같은 법 111조 2항 단서 1호에 의하여 시가표준액에 의하여 취득가액을 산정하여야 할 것이다.
 그런데, 갑16호증의 1 내지 7의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 이 사건 토지 등의 1998년도 ㎡당 개별공시지가는, ① 하남시 덕풍동 404-1 대(垈)가 788,000원, ② 같은 동 404-6 대(垈)가 805,000원, ③ 같은 동 404-7 임야가 830,000원, ④ 같은 동 404-10 대(垈)가 805,000원, ⑤ 같은 동 405-2 답이 1,470,000원, ⑥ 같은 동 407 잡종지가 805,000원, ⑦ 같은 동 415-12 잡종지가 2,000,000원인 사실을 인정할 수 있다.
 여기에지방세법 111조 2항 1호에 의하여 1998년도 과세표준액적용비율(80%)를 적용하여 이 사건 토지 등의 시가표준액을 산정하면, ① 같은 동 404-1 대 10,387㎡가 6,547,964,800원(788,000원×10,387㎡×80%, 이하 계산방법은 같다), ② 같은 동 404-6 대 1,665㎡가 1,072,260,000원, ③ 같은 동 404-7 임야 91㎡가 60,424,000원, ④ 같은 동 404-10 대 146㎡가 94,024,000원, ⑤ 같은 동 405-2 답 622㎡가 731,472,000원, ⑥ 같은 동 407 잡종지 321㎡가 206,724,000원, ⑦ 같은 동 415-12 잡종지 132㎡가 211,200,000원이다.
 따라서, 원고 2주택조합원에 대한 정당한 세액은, 취득세가 본세 174,257,376원{8,712,868,800원(6,547,964,800원+1,072,260,000원+60,424,000원+94,024,000원+731,472,000원+206,724,000원)×세율 20/1,000(지방세법 112조 ①항)} 및 가산세 34,851,475원(본세의 20%)의 합계 209,108,851원이고, 농어촌특별세가 본세 17,425,737원(취득세 본세의 10%) 및 가산세 1,742,573원(본세의 10%)의 합계 19,168,310원, 원고 3주택조합원에 대한 정당한 세액은, 취득세가 본세 89,240,688원{(위 8,712,868,800원+211,200,000원)×1/2×세율 20/1,000} 및 가산세 17,848,137원의 합계 107,088,825원이고, 농어촌특별세가 본세 8,924,068원(취득세 본세의 10%) 및 가산세 892,406원(본세의 10%)의 합계 9,816,474원이다.
 피고는지방세법 111조 5항 3호가 ‘판결문, 법인장부 중 대통령령이 정하는 것에 의하여 취득가격이 입증되는 취득’시에는 사실상의 취득가액을 과세표준으로 하여야 한다고 규정하고 있으므로 소외 현대산업개발 주식회사의 법인장부에 나타난 취득가격을 과세표준으로 하여야 한다고 주장한다.
 그러나 위 지방세법 규정은 법인과 법인 및 법인과 개인간의 거래에 있어서 취득세 과세표준을 당해 법인이 작성한 원장ㆍ보조장ㆍ출납전표ㆍ결산서ㆍ등에 의하여 입증되는 법인장부가액으로 한다는 것이어서 이 사건에 적용될 여지가 없으므로 이 부분 주장은 이유 없다.
 ⑵ 원고 2주택조합원에 대한 등록세 및 교육세 부과처분
 ㈎ 피고는 수탁자를 제1주택조합 명의로 하여 경료된 제2등기는 실질적으로는 원고 2주택조합원이 제1주택조합으로부터 이 사건 토지를 취득한 후 그 명의를 제1주택조합에 신탁한 것으로서 사실상 원고 2주택조합원으로의 소유권이전등기가 생략된 것이므로 위 등기에 대하여 원고 2주택조합원에게 등록세 792,000,000원, 교육세 145,200,000원을 부과한 것은 적법하다고 주장한다.
 등록세는 재산권 기타 권리의 취득 등에 관한 사항을 공부에 등기 또는 등록하는 경우에 등기 또는 등록이라는 단순한 사실의 존재를 과세대상으로 하여 그 등기 또는 등록를 받는 자에게 부과하는 조세로서, 그 등기 또는 등록의 유ㆍ무효나 실질적인 권리귀속의 여부와는 관계가 없는 것이다(대법원 2003. 6. 10. 선고 2001두2720 판결 참조)
 그런데 앞에서 인정한 사실에 의하면, 제2등기는 ‘원고 2주택조합원이 위탁자가 되어 이 사건 토지를 제1주택조합에게 수탁한다’는 내용의 신탁을 원인으로 한 등기이고, 그에 따른 신탁원부에 의하면, 원고 2주택조합원이 위탁자가 되어 수탁자인 제1주택조합에 현금 220억 원을 이 사건 토지의 매입과 이전등기비용 및 기타 조세공과금으로 신탁하는 것으로 되어 있는 점에 비추어 보면 원고 2주택조합원이 제2등기를 통하여 이 사건 토지를 사실상 취득한 것으로 볼 수 있는 것은 별론으로 하고, 등록세 납세의무자로서 위 법 소정의 등기를 받는 자에 해당한다고 볼 여지는 없다.
 그러므로 제2등기를 근거로 원고 2주택조합원에 대하여 등록세와 그에 기한 교육세를 부과한 것은 납세의무자 아닌 자에 대한 과세처분으로서 위법한 처분이라고 할 것이다.
 ㈏ 피고는 당심에 이르러 제2등기에 대하여 등록세를 부과할 수 없다고 하더라도 제3등기에 의하여 실질적으로 소유권이 제1주택조합에서 제2주택조합으로 이전되었으므로 제3등기에 대하여 같은 내용의 등록세 및 교육세를 부과할 수 있는 것이므로 결국 피고의 이 부분 부과처분은 적법하다고 주장한다.
 그러나 등록세는 재산권 기타 권리의 취득 등에 관한 사항을 공부에 등기 또는 등록하는 경우에 부과하는 것으로서 부과 당시 이미 어떤 등기에 대한 것인가(부과대상)가 특정되어 있어야 할 것이고 그렇지 아니한 경우 위 3. 가항에서 살펴 본 바와 같이 부적법하다고 할 것인데, 을14호증의 1, 2의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 이 사건 처분에 앞선 과세예고통지에서 이 부분 과세대상이 이 사건 토지에 대한 제2등기임을 구체적으로 표시하고 있으므로 이 부분 주장은 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다.
 ⑶ 제3주택조합에 대한 등록세 및 교육세 부과처분
 ㈎ 피고는 2000. 12. 5. 제3주택조합에게 제4등기에 대하여 등록세 399,801,600원, 교육세 73,296,960원을 부과하였다.
 ㈏ 갑14, 15호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면,수원지방법원 성남지원은 2002. 10. 2. 2002비단1 등기관의처분에대한이의사건에서 제4등기에 관하여 ‘신탁등기에 있어 수탁자가 신탁원부의 변경기재를 신청하는 경우 신탁원부상의 위탁자 자체를 변경하는 것은 등기명의인의 동일성을 해하는 것으로서 허용될 수 없고, 수탁자 경질로 인한 소유권이전등기신청의 경우 등기공무원은 수탁자 경질로 인한 소유권이전등기를 하면서 직권으로 신탁원부상의 수탁자를 변경기재하여야 하는 것인데 제4등기의 경우 등기공무원이 수탁자 경질(등기부상 등기원인이 수탁자 변경으로 기재되어 있으나 이 사건 소유권이전등기는 제2주택조합에서 위 조합 및 제3주택조합으로 수탁자를 경질하는 등기신청에 따른 것이므로 등기원인도 수탁자 경질로 기재되었어야 할 것이다)에 의한 소유권이전등기를 경료함에 있어 당초의 신탁원부가 아닌 별개의 신탁원부로 신탁원부를 변경함으로써 신탁원부상의 신탁자가 변경되는 결과를 초래하였는바, 그러한 등기신청은부동산등기법 55조 2호 소정의 “사건이 등기할 것이 아닌 때”에 해당하여 각하되었어야 할 것인데 이를 간과하고 경료되었으므로 말소되어야 한다’는 취지의 결정을 하였다.
 ㈐ 지방세법상 등록세는 재산권 기타 권리의 취득 등에 관한 사항의 등기가 있으면 일단 과세요건이 충족되는 것이나 그 등기 자체에 흠이 있어 법률상 등기의 효력을 인정할 수 없는 부적법한 등기인 경우에는, 그 등기명의자가 실질적인 권리귀속 주체와 다르다는 등으로 실체법상 원인무효가 되는 데 그치는 경우와는 달리, 등록세의 과세대상이 될 수 없다고 할 것이다(대법원 1983. 2. 22. 선고 82누509 판결 참조).
 그런데 위에서 본 바와 같이 제4등기는 등기원인은 수탁자변경으로 되어 있으나 실질적으로는 신탁자가 같이 변경되는 결과를 초래하는 등기로서 부동산등기법상 허용될 수 없음이 명백하다.
 따라서 피고가 제4등기에 관하여 제3주택조합에 대하여 한 이 부분 부과처분은 위법하다.
4. 결론
 그렇다면 이 사건 처분 중 원고 2주택조합원과 제3주택조합(별지 2원고 목록 III항 기재 원고들)에 대한 각 등록세 및 교육세 부과처분은 모두 위법하고, 원고 2주택조합원에 대하여 한, 취득세 528,000,000원의 부과처분 중 209,108,851원을 초과하는 부분, 농어촌특별세 48,400,000원의 부과처분 중 19,168,310원을 초과하는 부분, 원고 3주택조합원에 대하여 한, 취득세 266,534,400원의 부과처분 중 107,088,825원을 초과하는 부분, 농어촌특별세 24,432,320원의 부과처분 중 9,816,474원을 초과하는 부분은 모두 위법하여 각 이를 취소하여야 할 것이다.
 따라서 원고 이기용, 신현주, 박달주(나중에 제3주택조합의 조합원이 된 원고들)의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 받아 들이고, 위 원고들을 제외한 나머지 원고들의 이 사건 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있어 이를 받아 들이고 나머지 청구는 이유 없어 이를 각 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로, 위 나머지 원고들의 항소와 피고의 원고들에 대한 항소는 모두 이유 없어 이를 각 기각하기로 하고, 제1심 판결의 주문 1. ⑴항 중 “209,108,857원”은 “209,108,851”원의 오기임이 명백하고, 주문 2항 중 “원고들의”는 “원고 이기용, 신현주, 박달주를 제외한 나머지 원고들의”의 오기임이 명백하므로 이를 각 경정하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 
[별지 1, 2 원고 목록 각 생략]

판사 양동관(재판장) 오석 한숙희