재산세등 부과처분 취소 (세무, 서울고등법원)
공포일: 2011.01.27 / 시행일:

【원고, 피항소인】 한국도로공사 (소송대리인 법무법인 대륙아주 담당변호사 박국수 외 3인)
【피고, 항소인】 서울특별시 서초구청장 (소송대리인 변호사 고승덕)
【제1심판결】 서울행정법원 2010. 4. 29. 선고 2009구합51797 판결
【변론종결】2011. 1. 10.
【주 문】
 1. 피고의 항소를 기각한다. 
 2. 항소비용은 피고가 부담한다. 

【청구취지 및 항소취지】 1. 청구취지
 피고가 2009. 9. 12. 원고에 대하여 한 재산세 44,036,636원, 도시계획세 1,721,920원, 지방교육세 8,807,320원의 부과처분 중 재산세 5,984,864원, 지방교육세 1,196,970원을 초과하는 부분을 취소한다라는 판결.
 2. 항소취지
 제1심판결을 취소하고, 원고의 청구를 기각한다라는 판결. 
【이 유】1. 처분의 경위
 가. 원고는 도로의 설치·관리 및 이에 부대되는 사업을 수행함으로써 도로의 정비를 추진하고 도로교통의 발전에 기여함을 목적으로 한국도로공사법에 의하여 설립된 공법인이다. 
 나. 원고는 1974. 6. 24. 경부고속도로 부산기점 418km에 위치한 서울 서초구 원지동 (지번 생략) 도로 12,861㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)에 관하여 소유권이전등기를 마치고, 그 지상에 관광휴게시설(서울 만남의 광장 휴게소 및 주유소 등, 이하 ‘이 사건 휴게시설’이라 한다)을 신축하여 1988. 12. 29. 소유권보존등기를 마쳤다. 
 다. 이 사건 토지는 이 사건 휴게시설 부지 및 주차장 부지, 녹지로 이용되고 있다. 
 라. 피고는 2009. 9. 12. 이 사건 토지를 지방세법 제182조 제1항 제2호, 같은 법 시행령 제131조의2 제1항 제2호에 따른 건축물의 부속토지로서 별도합산과세대상으로 보고 원고에 대하여 이 사건 토지에 대한 2009년도분 재산세 38,051,772원, 지방교육세 7,610,350원을 부과한 것을 포함하여 이 사건 토지 외 6필지에 대한 2009년도분 재산세 44,036,636원, 도시계획세 1,721,920원, 지방교육세 8,807,320원을 부과·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다). 
 [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1호증, 을 제2호증의 1 내지 3, 을 제3호증의 1, 2의 각 기재, 변론전체의 취지 
2. 이 사건 처분의 적법 여부
 가. 당사자의 주장
 원고는, ① 이 사건 토지는 도로법상 도로로서 원고가 이를 수익사업에 사용하고 있거나 유료로 사용되고 있는 경우가 아니므로 지방세법 제186조 제4호, 같은 법 시행령 제137조 제1항 제1호에 따른 재산세 비과세대상이고, ② 고속국도의 관리청은 국토해양부장관으로서 고속국도 휴게시설 및 주차장 등의 설치의무자는 국가이고, 원고는 국가를 대신하여 이 사건 휴게시설을 설치하면서 원고 명의로 이 사건 토지를 취득한 것에 불과할 뿐이어서 그 실질적인 소유자가 아닌 원고에게 재산세를 부과하는 것은 실질과세원칙에 위반된다고 주장한다. 
 이에 대하여 피고는, ① 이 사건 토지는 지목이 도로이나 이 사건 휴게시설의 부지로 사용되고 있으므로 지방세법 제182조 제1항 제2호, 같은 법 시행령 제131조의2 제1항 제2호에 따른 건축물의 부속토지로서 별도합산과세대상에 해당하고, ② 이 사건 토지가 도로법상 도로라고 하더라도 원고가 이 사건 토지를 수익사업에 사용하고 있고, 그렇지 않더라도 이 사건 토지가 그 지상에 임대차시설이 설치되어 있는가 하면 그 이용대가로 통행료를 징수하는 점에서 유료로 사용되고 있는 경우에 해당하므로 재산세 비과세대상이 아니라고 주장한다. 
 나. 관련 법령
 별지 관련 법령의 기재와 같다. 
 다. 인정되는 사실관계
 ⑴ 원고는 전국적으로 고속국도에 약 160개의 휴게시설을 설치하고 주로 제3자에게 임대하여 관리하고 있는데, 2006. 5. 10. 한도산업 주식회사(이하 ‘한도산업’)에 이 사건 휴게시설과 그 부지의 사용권을 임대차기간 2006. 4. 1.부터 2011. 3. 31.까지로 정하여 임대하였는데, 이 사건과 관련된 주요 내용은 아래와 같다. 
 ○ 주유소를 제외한 휴게시설 부분의 임대보증금은 1,894,703,000원이고, 주유소 부분의 임대보증금은 1,914,820,000원이며, 임대료는 매월 판매한 매출액(주유소의 경우 매출이익까지 고려한다)을 연 매출액으로 환산하여 매출액에 일정한 임대요율 산식을 적용하여 산출한다. 
 ○ 주유소를 제외한 휴게시설 부분의 영업 범위는 휴게음식점 영업, 식품 및 잡화판매업, 기타 원고가 따로 승인하는 영업으로 하고, 주유소의 영업범위는 유류판매업, 차량용품판매 및 윤활유주입, LPG 충전시설이 있을 경우 LPG 충전사업으로 한다. 
 ○ 임차인인 한도산업은 휴게소에서 상품을 판매할 경우 이용객에게 선의의 피해가 가지 않도록 최선의 관리의무를 다하여야 하며, 원고는 소비자 보호를 위하여 한도산업이 최선의 관리의무를 이행하지 않을 때 시정조치를 요구할 수 있다. 
 ○ 원칙적으로 영업은 연중무휴로 하고 1일 24시간 계속 운영하여야 한다. 
 ○ 한도산업은 계약기간 중 판매하는 모든 상품에 대하여 월별 총 매출실적을 원고가 지정하는 방법 및 양식에 의하여 익월 10일까지 원고에게 보고하여야 하고, 원고는 매출확인을 위하여 상품 실사 및 회계장부의 제출 등을 요구할 수 있다. 주유소의 경우 공급정유사와 석유제품의 가격을 별도로 협의하여 결정하되, 공급정유사와 체결한 계약서를 원고에게 제출하여야 한다. 
 ○ 한도산업은 이 사건 휴게시설 및 그 영업권의 전부 또는 일부를 원고의 승인 없이 제3자에게 양도하거나 임대할 수 없다. 
 ○ 한도산업은 이 사건 휴게시설 지역 내의 모든 시설물을 성실히 관리하고 유지보수하여야 하며 항시 제 기능이 유지될 수 있도록 한도산업의 책임과 비용으로 관리하여야 한다. 다만 조명탑 관리, 주차장, 가로등, 녹지대의 자본적 지출에 해당하는 사업에 대하여는 원고가 책임지고, 진입간판 관리, 주차장, 가로등, 녹지대의 유지관리 및 일상청소 등은 한도산업이 책임진다. 
 ○ 원고는 계약기간 중 이용객의 편의증진을 위하여 서비스의 질, 시설물의 관리상태 등 경영서비스 전반에 대한 평가를 매년 실시한다. 평가결과 우수 운영자에 대해서는 계약기간 만료 후 운영자 선정시 수의계약 등을 배려할 수 있고, 부실운영자에 대해서는 중도계약해지 및 재입찰 응찰 자격을 제한할 수 있다. 
 ⑵ 원고는 임대요율을 고속도로 휴게소·주유소 임대료 산정요율표에 일률적으로 정하였고, 이를 기준으로 휴게시설의 임대료를 산정하여 왔는데, 임대요율은 매출액이 많을수록 높게 책정되었다. 이는 기획재정부의 원가계산 작성준칙과 기업회계기준에 따라 휴게시설에서 창출하는 이윤 중 적정이윤을 초과하는 이윤을 임대료로 결정하기 위한 것으로서, 평균임대요율은 휴게소의 경우 매출액의 약 9.81%이고, 주유소의 경우 약 2.49%이다. 
 ⑶ 원고의 도로사업부분 2008년도 매출액은 2,514,168,000,000원, 영업이익은 774,716,000,000원이고, 기타사업부분(휴게시설 임대 및 수탁사업) 2008년도 매출액은 746,930,000,000원, 영업이익 58,246,000,000원이며, 그 중 전국 고속도로에 설치한 휴게시설 임대로 인한 매출액은 107,054,000,000원이다. 또한 원고의 도로사업부분 2007년도 매출액은 2,475,088,000,000원, 영업이익은 683,258,000,000원이고, 기타사업부분 2007년도 매출액은 828,533,000,000원, 영업이익 54,944,000,000원이며, 그 중 휴게시설 임대로 인한 매출액은 98,667,000,000원이다. 
 ⑷ 원고가 이 사건 휴게시설을 포함한 전국 고속도로 휴게시설을 임대함으로써 얻는 임대료는 대부분 휴게시설과 도로의 신설 및 증설, 보수·유지를 위한 재원으로 사용되고 있다. 
 [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제4호증, 갑 제8호증, 갑 제11, 12호증, 을 제6호증의 1, 2, 을 제7호증의 각 기재, 변론전체의 취지
 라. 판단
 ⑴ 이 사건의 쟁점
지방세법 제186조 제4호, 같은 법 시행령 제137조 제1항 제1호는 도로법에 의한 도로를 재산세 비과세대상으로 규정하면서, 다만 도로를 수익사업에 사용하는 경우와 당해 도로가 유료로 사용되는 경우 및 도로의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우의 그 일부 도로에 대하여는 재산세를 부과할 수 있도록 규정하고 있다. 따라서 이하에서는 이 사건 토지가 도로법상 도로에 해당하는지, 원고가 이 사건 토지를 수익사업에 사용하고 있거나 이 사건 토지가 유료로 사용되고 있는지 또는 그 일부가 도로의 목적에 사용되지 아니하는지 여부를 차례로 판단한다.
 ⑵ 이 사건 토지가 도로법상 도로에 해당하는지 여부 
도로법 제2조 제1항 제1호, 제4호, 제2항, 같은 법 시행령 제2조 제5호에 의하면, 도로에 연접하는 자동차 주차장, 도로 관리청이 도로의 이용증진을 위하여 설치한 휴게시설 및 대기실은 도로의 부속물로서 도로에 해당한다. 또한 도로법 제37조 제1항, 도로의 구조·시설 기준에 관한 규칙 제40조 제1항은 원활한 교통의 확보, 통행의 안전 또는 공중의 편의를 위하여 필요하다고 인정되는 경우에는 도로에 주차장, 버스정류시설, 비상주차대, 휴게시설과 그 밖에 이와 유사한 시설을 설치하여야 한다고 규정하고 있다.
 이 사건에 관하여 보건대, 이 사건 토지는 원활한 교통의 확보, 통행의 안전 등을 위하여 설치된 이 사건 휴게시설의 부지로 사용되고 있으므로 그 지목이 ‘도로’일 뿐만 아니라 그 실제 용도에 있어서도 도로법상 도로의 부속물로서 도로에 해당한다고 봄이 상당하다. 따라서 비록 이 사건 토지를 피고 주장과 같이 지방세법 제182조 제1항 제2호 본문, 같은 법 시행령 제131조의2 제1항 제2호가 정한 ‘건축물의 부속토지’에도 해당한다고 하더라도, 지방세법 제182조 제1항 제2호 단서, 제1호 가목에 의하면 재산세가 비과세 또는 면제되는 토지에 대하여는 별도합산과세대상으로 보지 않으므로, 이 사건 토지가 도로법상 도로에 해당하는 이상 지방세법 제186조 제4호에 따라 원칙적으로 재산세의 과세대상이 될 수 없다. 
 ⑶ 이 사건 토지를 수익사업에 사용하고 있는지 여부
 ㈎ 수익사업에 대한 관련 규정
 용도구분에 의한 비과세규정인 구 지방세법 제186조(2009. 6. 9. 법률 제9763호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세법’이라 한다)는 도로 등에 대하여 재산세를 부과하지 아니하되 그 예외의 하나로 이를 대통령령이 정하는 수익사업에 사용하는 경우를 들고 있는데, 지방세법 시행령 제78조의2, 제136조 제1항에 의하면 ‘대통령령이 정하는 수익사업’이란 법인세법 제3조 제2항의 규정에 의한 수익사업을 말한다고 되어 있고, 구 법인세법(2008. 12. 26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 법인세법’이라 한다) 제3조 제2항, 구 법인세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21302호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 법인세법 시행령’이라 한다) 제2조 제1항에 의하면 ‘수익사업’이란 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 의한 각 사업 중 수익이 발생하는 것을 뜻하며, 한국표준산업분류(통계청 고시 제2007-53호)는 대분류 부동산업 및 임대업(분류코드 L)의 중분류항목인 부동산업(분류코드 68)에 대하여 “자기소유 또는 임차한 건물, 토지 및 기타 부동산의 운영 및 임대, 구매, 판매 등에 관련되는 산업활동을 말한다.”라고 규정하고 있다. 
 ㈏ 수익사업의 판단기준
 위 관련 규정의 내용과 앞서 인정한 사실관계에 의하면, 이 사건의 경우 이 사건 휴게시설과 그 부지의 사용권이 제3자에게 임대된 것은 한국표준산업분류상의 부동산업으로서 일단 구 법인세법 제3조 제2항 소정의 수익사업에 해당한다고 볼 수 있다. 그러나 구 지방세법 제186조가 일반 공중의 통행에 제공되는 도로로서 그 용도의 특성상 재산세의 비과세대상으로 규정하면서도 예외적으로 그 실제적인 이용상황에 비추어 다시 재산세의 부과대상으로 “수익사업에 사용하는 경우”를 들고 있는 입법취지를 감안할 때, 여기에서 말하는 수익사업에 해당하기 위하여는 단지 형식적으로 구 법인세법 제3조 제2항에서 규정하는 수익사업에 사용하면 족한 것이 아니라 실질적으로 당해 사업이 수익성을 가진 것이거나 수익을 목적으로 영위한 것이어야 할 것이다. 따라서 이 사건 토지의 임대가 수익성을 가지는 사업이거나 수익을 목적으로 하는 사업에 사용하고 있다고 볼 것인지, 아니면 이러한 임대에도 불구하고 단지 원고가 이 사건 토지를 관리하는 방법이나 수단의 차이에 불과하여 여전히 이 사건 토지는 도로법상 도로로서의 본래의 용도대로 사용되고 있다고 볼 수 있는지가 쟁점이 된다. 이는 결국 원고가 도로의 설치·관리 및 이에 부대되는 사업을 수행하기 위한 사업목적과 이를 위하여 이 사건 토지를 취득하게 된 목적 및 경위 등을 고려하고, 실제로 이 사건 토지에 대한 이용관계와 현황 등을 기준으로 객관적으로 판단되어야 할 것이다(대법원 2006. 12. 8. 선고 2005두10590 판결 참조).
 한편 고속국도는 장거리 운전 기회를 제공하면서 정차 장소, 출구 등을 제한하고 있어서 주기적인 휴식을 위한 정차, 주유를 위한 공간, 생리적인 현상을 위한 화장실, 필요한 음식을 섭취하기 위한 식당 등이 필수적으로 요구된다. 따라서 이러한 필요에 의해 설치된 휴게시설에서 자동차용 연료, 음식 판매를 하면서 휴게시설 이용자로부터 판매대금을 받는다고 하더라도 이를 가리켜 휴게소 부지를 수익사업에 사용하는 것으로 인정하기는 어렵다. 다만 어떤 일을 하다가 잠시 쉰다는 ‘휴게’의 사전적 의미에 비추어 도로법상의 휴게시설이란 자동차의 운전자가 운전을 잠시 중단하고 승객 등과 함께 쉴 수 있도록 관리청이 설치한 시설을 의미한다고 볼 것이고, 최근 고속도로 선형이 직선화되고 자동차 속도가 빨라지면서 휴게소 정차 필요성은 줄어드는 반면 휴게소 설치가 증가하여 각 휴게소별 서비스 경쟁 등이 가열되면서 휴게행위와 직접적으로 연관되지 않거나 필수적인 재화 또는 용역의 제공이라고 보기 어려운 부가적인 서비스(예를 들어 휴게시설에 아울렛 등 쇼핑센터, 지역 특산물 판매시설, 놀이기구나 오락시설, 숙박시설 등을 설치하는 경우)를 제공하고 그 대가를 받는 사례가 증가할 수 있는데, 이러한 이용관계가 어느 정도 수준에 이르면 그 해당 부분을 수익사업에 사용하고 있다고 볼 여지가 있을 것이다. 이러한 경우에는 휴게행위와 직접 관련되지 않거나 필수적인 재화 또는 용역의 공급이 아닌 판매시설 등에 해당하는 부지에 대해서는 재산세 부과대상이 될 수 있다고 보이고, 다만 그러한 예외 사유의 존재와 범위에 대하여는 과세를 하는 피고가 증명하여야 할 것이다.
 ㈐ 이 사건에 대한 판단
 위 인정사실 및 이 사건 변론과정에 나타난 다음과 같은 여러 사정, 즉 고속국도 이용객을 위한 필수시설인 휴게소를 이 사건 임차인에게 임대하여 운영하게 된 경위, 이 사건 휴게시설의 설치장소, 이용고객, 판매품목, 판매가격 및 그 운용실태, 임차인으로부터 지급받은 임대료의 지출용도 등에 비추어 보면, 비록 원고가 이 사건 휴게시설을 임대하여 임대료 명목으로 금원을 지급받았다고 하더라도 이를 가리켜 임대사업으로서 수익성을 가진 것이라거나 수익을 목적으로 영위한 것이라고 볼 수 없고, 단지 이 사건 토지에 대한 관리방법의 차이에 불과하여 여전히 이 사건 토지가 도로법상 도로 본래의 용도대로 사용되고 있다고 봄이 마땅하다. 나아가 을 제10, 11호증, 을 제14 내지 19호증(각 가지번호 포함)의 각 기재와 영상만으로는 이 사건 휴게시설에서 휴게행위와 직접 연관되지 아니하거나 필수적인 재화 또는 용역의 공급과 무관한 판매시설 등이 설치·운영되고 있다고 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거도 없다. 따라서 이 사건 휴게시설이 수익사업에 사용되고 있다고 볼 수 없다. 
 ① 한국도로공사법 제12조 제1항 제5호, 도로의 구조·시설에 관한 규칙 제40조 제1항 등의 규정에 의하면, 휴게시설은 도로의 이용증진을 위한 도로의 부속물로서 고속국도 이용객을 위한 필수시설이고, 원고는 고속국도를 관리하면서 원활한 교통의 확보 등을 위하여 휴게소 및 주유소를 설치·관리하여야 할 의무가 있는데, 원고는 위와 같은 의무를 이행하기 위해서 이 사건 토지를 취득하였다.
 ② 고속국도 휴게소는 원래 별도의 재화나 용역을 유료로 공급할 필요가 있는 판매시설을 예정하고 있는데, 이 사건 휴게시설은 경부고속도로상에 위치하고 있어 그 사용자가 극히 이례적인 경우를 제외하고는 경부고속도로 이용객으로 한정된다고 할 것이다. 한편 원고가 전국에 걸쳐 25개 노선의 고속도로와 그와 관련하여 약 160개에 이르는 휴게소를 설치·관리하고 있으며 매년 통행료 수입이 3조 원에 육박할 정도로 고속도로 이용률이 높다고 하더라도, 특정 고속도로 및 그 고속도로상의 휴게소를 이용하는 고객은 각 해당 고속도로 노선과 그에 부속된 휴게소를 이용하는 운전자에 한정된다고 봄이 마땅하고, 앞서 본 사정만으로 경부고속도로 및 이 사건 휴게시설의 이용자가 전국 대부분 운전자들이라고 확대하여 해석할 수는 없다. 또한 이 사건 휴게시설과 톨게이트 사이에 회차로가 설치되어 있는데 이는 원래 경부고속도로 건설 당시 종전 톨게이트와 사무실이 있던 부지 밖에 설치되었던 것으로 차로와 톨게이트가 확장되고 이 사건 휴게시설이 들어서면서 그 부지 사이에 회차로가 잔존하게 된 것에 불과할 뿐, 이 때문에 이 사건 휴게시설의 이용자가 경부고속도로 이용자 외의 일반운전자들에까지 확대된다고 보기 어럽다. 
 ③ 이 사건 휴게시설에서 취급하는 업종은 고속도로 이용객의 편의를 위한 요식업, 유류소매업, 기타 고속도로의 이용에 필요한 식품 및 잡화 판매업 등으로 제한되어 있고, 상품가격에 관하여는 임차인이 자율적으로 정하지만 판매가격이 시중가격에 비하여 높지 않은지 여부 등을 매년 운영서비스 평가에 반영함으로써 원고가 간접적으로 가격을 관리하고 있다. 이에 대하여 피고는 휴게시설의 설치 목적 등에 비추어 휴게시설에서는 고속도로 통행의 안전 또는 공중의 편의를 위해 필수적인 간단한 식음료, 위생용품, 차량용품 등의 판매만으로 충분하므로 이를 초과하는 품목들은 수익사업에 해당한다는 취지로 주장하나, 앞서 본 바와 같이 휴게행위와 직접적으로 연관되지 않거나 필수적인 재화 또는 용역의 제공이라고 보기 어려운 부가적인 서비스가 아닌 이상 휴게시설 이용객들의 다양한 선택과 기호를 고려하여 여러 종류의 음식물을 제공하고 일반 슈퍼마켓에서 취급하는 제품들을 공급하며 그 가격수준이 비슷하다는 사정만으로 도로법상의 휴게시설의 용도를 벗어나 수익사업에 사용되고 있다고 단정하기는 어렵다. 
 ④ 원고는 휴게소의 원활한 운영을 위해서 전국 고속국도 휴게소를 제3자에게 임대하여 운영하면서 임차인들의 경영서비스 전반에 대한 평가를 매년 실시하는 등 관리·감독을 철저하게 하고 있고, 임대요율도 휴게시설별로 자의적으로 산정한 것이 아니라 일정한 기준에 따라 일률적으로 산정하고 있다. 또한 원고는 일반 영업과는 달리 아무런 제한 없이 휴게소를 자유로이 폐지할 수는 없다. 
 ⑤ 원고가 이 사건 휴게시설을 포함한 전국 고속도로 휴게소를 임대함으로써 얻는 임대료는 휴게소 및 도로의 신·증설, 보수·유지를 위한 재원으로 사용되고 있다. 다만 원고가 이익잉여금처분과 관련하여 2007년도에 약 60억 원, 2008년도에 약 80억 원 상당을 주주들에게 배당한 사실이 있으나, 해당 사업이 수익성을 가진다는 것은 실제 경제적인 이익이 발생하는지 여부를 불문하고 그 사업의 성격상 수익발생을 전제하는 것인지 여부에 따라 결정하여야 할 것인데, 원고의 최대주주는 나라(國)로서소관 부처인 국토해양부와 기획재정부를 합하여 82.47%를 보유하고 있고 그 밖에 한국산업은행을 비롯한 4개 은행이 그 나머지 주식을 보유하고 있으며 주당 배당금이 2007년도에 금 3.1원, 2008년도에 금 4.0원에 그칠 정도로 극히 미미한데다가 본래 수익성을 가진다거나 수익을 목적으로 하는 사업이라고 할 수 없는 도로의 설치·관리사업을 수행하면서 이에 필수적으로 부수되는 휴게시설을 운영함에 따라 얻어지는 부수적인 이익의 일부를 주주에게 이익잉여금으로 배당하는 형식을 취하였다는 점만으로 이 사건 휴게시설이 수익성을 가지게 된다거나 수익을 목적으로 사용한 것이라고 단정할 수는 없다. 
 ⑷ 이 사건 토지가 유료로 사용되고 있는지 여부 
 ㈎ 유료사용의 판단기준
지방세법 제186조 단서에서 당해 재산이 유료로 사용되는 경우라 함은, 당해 부동산 또는 토지의 사용에 대하여 사용자가 그 대가를 지급하는 것을 말하므로, 이 사건과 같이 본래 비과세대상인 도로의 설치관리자인 원고가 그 고유의 업무를 수행하기 위하여 별도의 재화나 용역을 유료로 공급할 필요가 있어 그 재화나 용역을 공급하는 장소로서 당해 부동산이나 토지를 사용하는 것이고 그 재화나 용역의 사용자로부터 지급받는 금원이 재화나 용역의 대가에 불과하다면 당해 부동산이나 토지를 유료로 사용하게 한 때에 해당한다고 할 수 없다. 한편 재화 또는 용역의 제공은 제3자에게 위탁 또는 임대차 등의 방법으로도 할 수 있는데, 위와 같은 경우 원고가 제3자로부터 관리비 또는 임대료 등의 명목으로 받는 금원이 당해 부동산 또는 토지의 사용대가인지 또는 원고가 직접 재화나 용역을 공급하고 받을 대가의 일부를 간접징수하는 것에 불과한지의 여부는, 원고의 고유 업무와 관련하여 당해 재화나 용역을 제공할 필요성, 당해 재화나 용역을 제3자에게 위탁 또는 임대의 형식으로 관리·운영할 필요성과 합리성, 그 대상고객, 판매품목, 판매가격 및 그 결정구조, 특히 원고에게 지급되는 금액이 재화나 용역의 가격결정에 미치는 영향과 원고와 제3자에 대한 관계 등을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2006. 12. 8. 선고 2005두10590 판결 등 참조).
 ㈏ 이 사건에 대한 판단
 위 인정사실 및 이 사건 변론에 나타난 아래와 같은 사정에 비추어 보면, 원고가 이 사건 임차인으로부터 받은 임대료 등은 이 사건 토지의 사용대가라기보다는 원고가 직접 재화나 용역을 공급하고 받을 대가의 일부를 간접징수하는 것에 불과한 것으로 보인다. 또한 고속도로 이용자들로부터 징수하는 통행료는 국토해양부 장관이 유료도로법 제16조, 같은 법 시행령 제10조의 규정에 의거하여 고시한 ‘고속도로 통행요금 산정기준’에 따라 산출되는데, 휴게소 및 주유소 등 휴게시설의 설치·관리와 같은 부대사업에 소요된 경비는 통행요금의 적정원가를 산정함에 있어서 제외하도록 규정되어 있으므로, 위와 같은 통행료의 징수만으로 이 사건 토지가 유료로 사용되고 있다고 볼 수 없다. 따라서 이 사건 토지가 유료로 사용되고 있다고 보기도 어렵다. 
 ① 앞서 본 바와 같이 한국도로공사법 제12조 제1항 제5호 등 관계 법령은 원고에게 휴게소의 설치·관리의무를 부과하고 있는데, 휴게소는 식품이나 석유 등 별도의 재화나 용역이 유료로 제공될 것이 예정되어 있다. 따라서 원고는 고유한 업무와 관련하여 위와 같은 재화나 용역을 제공할 필요가 있다.
 ② 원고의 주된 사업목적은 도로의 설치·관리이고 휴게소의 설치·관리는 이에 필수적으로 부수하는 사업에 해당한다고 볼 수 있는데, 이를 민간기업에게 임대하여 운영함으로써 공기업의 방만한 경영을 해소할 수 있고, 또한 서비스업과 관련된 전문업체에 임대함으로써 고속도로 이용객에게 양질의 서비스를 제공할 수 있을 것으로 보인다.
 ③ 앞서 본 바와 같이 이 사건 휴게시설의 이용자는 경부고속도로 이용객으로 제한되고 취급하는 업종도 고속도로 이용객의 편의를 위한 요식업, 유류소매업, 기타 고속도로 이용에 필요한 식품 및 잡화 판매업 등으로 제한되어 있으며, 이 사건 휴게시설에서 판매하는 재화나 용역의 가격도 원고에 의하여 간접적으로 관리되고 있다.
 ④ 이 사건 휴게시설에서 판매되는 재화나 용역의 가격이 일반 시중가격에 비하여 고가라는 점을 인정할 증거가 부족한 점 등에 비추어 이 사건 휴게시설의 임차인이 원고에게 지급하는 임대료가 재화나 용역의 가격에 미치는 영향은 크지 않은 것으로 보인다.
 ⑤ 원고가 휴게소를 설치하고 그에 필요한 용역을 제공하는 것은 이 사건 토지를 그 본래의 용도대로 사용하는 것에 불과하고, 구 지방세법 제186조 단서에서 용도에 따른 비과세의 예외로서 “당해 재산이 유료로 사용되는 경우”와 병렬적으로 “당해 재산의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 않는 경우”를 들고 있는 것을 합리적으로 이해하기 위해서도 원고가 제공하는 휴게소 용역의 대가를 임대료 형식으로 간접징수하는 것을 두고 이 사건 토지가 유료로 사용된 것으로 볼 수는 없다. 
 ⑸ 소결
 앞서 본 바와 같이 이 사건 토지는 도로법상 도로로서 재산세 비과세대상이고, 원고가 이 사건 토지를 수익사업에 사용하거나 유료로 사용함으로써 비과세대상에서 배제되는 경우에도 해당하지 아니하므로, 결국 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다.
3. 결 론
 그렇다면 제1심 판결은 정당하므로 피고의 항소를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
[별지 생략]

판사 곽종훈(재판장) 이재석 이완희