양도소득세부과처분취소 (세무, 서울고등법원)
공포일: 2023.04.06 / 시행일:

【원고, 항소인】 원고 (소송대리인 법무법인(유한) 대륙아주 담당변호사 윤선웅)
【피고, 피항소인】 삼성세무서장
【제1심판결】 서울행정법원 2022. 1. 14. 선고 2021구단51457 판결
【변론종결】2023. 3. 9.
【주 문】
 1. 제1심판결을 취소한다. 
 2. 피고가 2019. 5. 21. 원고에 대해 한 2013년 귀속 양도소득세 427,136,720원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다. 
 3. 소송총비용은 피고가 부담한다. 

【청구취지 및 항소취지】 주문과 같다. 
【이 유】1. 처분 경위와 관계 법령
 이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는 제1심판결 이유 제1항, 제2의 나항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다. 
2. 이 사건 처분의 적법 여부에 관한 판단
가. 원고 주장
 피고는 이 사건 처분 전에 원고에 대해 구 국세기본법(2019. 12. 31. 법률 제16841호로 개정되기 전의 것, ‘구 국세기본법’) 제81조의15 제1항 제3호에서 정한 ‘과세예고통지’를 하지 않았고, 같은 조 제2항에서 정한 ‘과세전적부심사’ 기회도 부여하지 않았다. 이 사건 처분 당시 원고에게 과세전적부심사 기회를 부여하지 않을 수 있도록 규정한 같은 조 제3항 제3호의 예외사유가 있었다고 볼 수 없다. 따라서 이 사건 처분에는 중대한 절차적 하자가 있으므로, 취소되어야 한다. 
나. 판단
 이 사건 처분은 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제3호, 구 소득세법(2019. 12. 31. 법률 제16834호로 개정되기 전의 것, ‘구 소득세법’) 제110조 제1항에 따른 양도소득세 부과제척기간 만료일(2019. 5. 31.) 직전인 2019. 5. 21. 내려졌다. ‘이 사건 처분 전에 과세관청인 피고가 원고에 대해 과세예고통지를 하지 않았고, 과세전적부심사 기회도 부여하지 않았던 사실’은 당사자 사이에 다툼이 없다. 
 다음과 같은 이유로 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다. 원고 주장은 이유 있다.
1) 절차적 하자의 존재
 가) 구 국세기본법 제81조의15 제1항 제3호는 ‘납부고지하려는 세액이 100만 원 이상인 경우, 과세관청은 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(과세예고통지)해야 한다’고 규정하고, 같은 조 제2항은 ‘과세예고통지를 받은 사람은 통지를 받은 날부터 30일 이내에 세무서장 등에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사(과세전적부심사)를 청구할 수 있다’고 규정한다. 
 이 사건 처분 시 고지된 세액이 100만 원을 넘는 이상, 같은 조 제1항 제3호, 제2항에 따라 피고는 원고에 대해 과세예고통지를 하고 과세전적부심사 기회를 부여해야 했는데, 이를 이행하지 않았다.
 나) 위와 같은 절차를 거치지 않은 과세처분에 관해, 대법원 2016. 4. 15. 선고 2015두52326 판결은 내용과 같이 판시한다. 
 헌법 제12조 제1항에서 규정하고 있는 적법절차의 원칙은 형사소송절차에 국한되지 아니하고 모든 국가작용 전반에 대하여 적용되며, 세무공무원이 과세권을 행사하는 경우에도 이러한 적법절차의 원칙은 마찬가지로 준수하여야 한다. 한편 과세예고통지는 과세관청이 조사한 사실 등의 정보를 미리 납세자에게 알려줌으로써 납세자가 충분한 시간을 가지고 준비하여 과세전적부심사와 같은 의견청취절차에서 의견을 진술할 기회를 가짐으로써 자신의 권익을 보호할 수 있도록 하기 위한 처분의 사전통지로서의 성질을 가진다. 또한 과세처분 이후에 행하여지는 심사·심판청구나 행정소송은 시간과 비용이 많이 소요되어 효율적인 구제수단으로 미흡한 측면이 있다는 점과 대비하여 볼 때, 과세전적부심사 제도는 과세관청이 위법·부당한 처분을 행할 가능성을 줄이고 납세자도 과세처분 이전에 자신의 주장을 반영할 수 있도록 하는 예방적 구제제도의 성질을 가진다. 이러한 과세예고통지와 과세전적부심사 제도는 1999. 8. 31. 법률 제5993호로 국세기본법이 개정되면서 납세자의 권익 향상과 세정의 선진화를 위하여 도입되었는데, 과세예고통지를 받은 자가 청구할 수 있는 과세전적부심사는 위법한 처분은 물론 부당한 처분도 심사대상으로 삼고 있어 행정소송과 같은 사후적 구제절차에 비하여 그 권리구제의 폭이 넓다. 이와 같이 사전구제절차로서 과세예고통지와 과세전적부심사 제도가 가지는 기능과 이를 통해 권리구제가 가능한 범위, 이러한 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제방법 등을 종합적으로 고려하여 보면, 구 국세기본법 및 구 국세기본법 시행령이 과세예고통지의 대상으로 삼고 있지 않다거나 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있는 등의 특별한 사정이 없는 한, 과세관청이 과세처분에 앞서 필수적으로 행하여야 할 과세예고통지를 하지 아니함으로써 납세자에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 하였다면, 이는 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 과세처분의 효력을 부정하는 방법으로 통제할 수밖에 없는 중대한 절차적 하자가 존재하는 경우에 해당하므로, 그 과세처분은 위법하다고 보아야 할 것이다.
 위와 같은 사정과 함께, ① 과세예고통지를 받은 사람은 과세전적부심사를 청구하지 아니하고 통지를 한 과세관청에 통지받은 내용의 전부 또는 일부에 대하여 과세표준 및 세액을 조기에 결정하거나 경정결정해 줄 것을 신청할 수 있는 권리를 가지는 점(구 국세기본법 제81조의15 제8항), ② 과세관청은 과세전적부심사 결정 전까지 과세처분을 유보해야 하는데[구 국세기본법 시행령(2020. 2. 11. 대통령령 제30400호로 개정되기 전의 것, ‘구 국세기본법 시행령’) 제63조의14 제4항], 납세자로서는 그 기간만큼 이익을 보게 되는 점, ③ 오랜 운영 경험을 토대로 높은 채택 비율을 보이는 등 실무상 과세전적부심사 제도가 실효성 있게 정착된 것으로 평가되는 점, ④ 사전구제절차로서 과세예고통지와 과세전적부심사 제도의 의의 및 기능을 고려하여 그 대상이 점차 확대되었던 점 등에 비추어 볼 때, 특별한 사정이 없다면 ‘이를 거치지 않고 내려진 이 사건 처분’에는 중대한 절차적 하자가 있다고 보아야 한다. 
2) 구 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호의 예외사유가 있다고 보기 어려운 점
 피고는 ‘원고에게 구 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호의 예외사유가 있었다’고 주장한다. 이 사건 처분일(2019. 5. 21.)로부터 양도소득세 부과제척기간 만료일(2019. 5. 31.)까지 기간이 3개월 이하이긴 하지만, 다음과 같은 점에서 제출된 증거만으로는 피고 주장을 받아들일 수 없다. 
 가) 구 국세기본법 제81조의15 제3항 각 호는 긴급히 과세처분을 해야 할 사정이 있거나 형사절차상 과세관청이 반드시 과세처분을 할 수밖에 없는 등 일정한 예외사유가 있는 경우에 한하여, 과세관청이 과세전적부심사를 거치지 않아도 된다고 규정한다. 
 ① 대법원 2016. 4. 15. 선고 2015두52326 판결이 ‘구 국세기본법 제81조의15 제3항, 구 국세기본법 시행령 제63조의14 제3항에서 열거되지 않은 사유를 들어 과세예고통지와 과세전적부심사 기회의 부여를 생략할 수 없다’고 판시한 데서 알 수 있듯이, 이는 납세자가 가지는 절차적 권리를 배제하는 중대한 예외 규정이므로, 그 적용에 신중해야 한다. ② 앞서 본 사전구제절차로서 과세전적부심사 제도가 가지는 기능과 이를 통해 권리구제가 가능한 범위, 이러한 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하려는 통제방법과 더불어, 헌법 제12조 제1항에서 정한 적법절차의 원칙은 형사소송절차에 국한되지 아니하고 세무공무원이 과세권을 행사하는 경우에도 마찬가지로 준수해야 하는 점, 국세기본법령이 과세전적부심사를 거치지 않을 수 있는 예외사유를 제한적으로 열거한 취지 등에 비추어 볼 때, ‘납세자에게 해당 규정에서 정한 예외사유가 있다’는 사정에 관한 증명책임은 과세관청에 있고, 그 존재에 관해서도 엄격한 증명이 요구된다고 보아야 한다. 
 나) 다음과 같은 점에서, 구 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호에서 정한 예외사유에 관한 증명이 있다고 볼 수 없다.
 (1) 피고가 원고에 대해 과세예고통지를 한 적이 없는 이상, 구 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호에서 판단 기준일 또는 기간 기산일로 정한 ‘과세예고 통지를 하는 날’을 언제로 보아야 하는지 알 수 없다. 
 (2) 위 규정에서 정한 ‘과세예고 통지를 하는 날’을 ‘과세처분일’로 볼 수 없는 이상(대법원 2020. 4. 9. 선고 2018두57490 판결 참조), 이 사건 처분일(2019. 5. 21.)을 판단 기준일 또는 기산일로 볼 수도 없다. 
 (3) 이 사건 처분 전에 세무공무원이 원고 측에 해명자료를 요청했던 때(2019. 5. 14.~같은 달 18일)를 ‘과세예고 통지를 하는 날’로 볼 수도 없다. ① 뒤에서 보는 것처럼 세무공무원의 해명자료 요청은 원고의 양도소득세 예정신고·납부가 있었던 때부터 약 5년 6개월 지난 뒤에 이루어졌을 뿐만 아니라 그와 같은 절차적 지연이 이루어진 경위와 내용을 수긍할 수 없는 점, ② ‘과세관청의 임의적인 조사·확인 절차 개시 시’를 판단 기준일 또는 기산일로 삼을 경우, 과세관청의 자의적인 과세권 행사에 따라 납세자의 중대한 절차적 권리가 침해될 수 있을 뿐만 아니라 이로 인해 과세전적부심사 제도 자체가 형해화될 수 있는 점에서 그렇다. 
3) 구 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호의 예외사유가 있다고 보는 경우
 형식상 구 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호의 예외사유가 있다고 보더라도, 다음과 같은 이유로 이 사건 처분은 원고의 과세전적부심사 기회를 받을 권리를 중대하게 침해한 것으로 위법하다고 보아야 한다. 
 가) 다음과 같이 과세관청은 납세자를 위해 ‘신속·적정·성실하게 양도소득세 예정신고 내용을 확인할 의무’를 부담한다. 
 (1) 구 소득세법 제105조, 제106조는 ‘구 소득세법 제94조 제1항 각 호에서 정한 자산을 양도한 거주자는 구 소득세법 제92조 제2항에 따라 계산한 양도소득과세표준을 납세지 관할 세무서장에게 신고·납부해야 한다’고 규정한다. 이와 같이 양도소득세에 관하여 소득세법령은 ‘납세의무자 스스로 조세채무 성립요건의 충족을 확인하여 세액을 신고함으로써 조세채무가 확정되는 신고납세방식’을 채택한다. 
 ‘과오납 등 신고 탈루나 오류로 생길 수 있는 납세자의 피해 방지’와 ‘조세공평주의 실현 및 국가 재정수요에 필요한 자금의 충실한 조달’ 등 신고납세방식의 한계를 보완하는 차원에서, 구 소득세법 제114조 제2항은 ‘과세관청은 납세자의 예정신고 또는 확정신고된 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다’고 규정한다. 신고 내용의 정확성을 높이기 위해, 국세청 훈령인 양도소득세 사무처리규정 제14조는 ‘국세청장(자산과세국장) 또는 지방국세청장(성실납세지원국장)은 납세자의 자발적 성실신고를 유도하기 위해 양도소득세의 오류 또는 누락 여부 등 신고 적정 여부를 확인하여야 한다’고 규정하는 등 과세관청의 신고 내용 확인 의무를 규정한다.
 (2) 조세는 국민의 재산권을 중대하게 제한하는 것이므로, 국가의 과세권은 반드시 적정하고 민주적으로 행사되어야 한다. 구 국세기본법 제15조는 ‘세무공무원이 직무를 수행할 때에는 신의에 따라 성실하게 해야 한다’고 규정하고, 구 국세기본법 제81조의16 제1항은 ‘국세청장은 직무를 수행함에 있어 납세자의 권리가 보호되고 실현될 수 있도록 성실하게 노력하여야 한다’고 규정한다. 
 이에 비추어 보면, 세무공무원 또는 과세관청으로서는 ‘양도소득세 예정신고서 처리 또는 신고 내용을 확인하는 과정에서 과세전적부심사받을 기회를 포함하여 납세자의 실체적·절차적 권리가 부당하게 침해되지 않도록 신속·적정·성실하게 담당 업무를 처리할 의무’를 당연히 부담한다. 
 나) 다음과 같이 과세관청의 중대한 의무 위반이 있었던 이상, 이 사건 처분은 취소되어야 한다. 
 (1) 이 사건 처분은 원고의 양도소득과세표준 예정신고 내용에 탈루 또는 오류가 있음을 전제로 한다. 일반적인 과세행정이나 사회통념에 비추어 볼 때 매우 이례적이라고 평가될 정도로, 이 사건 처분(2019. 5. 21.)은 원고의 예정신고일(2013. 11. 30. 또는 2013. 12. 2.)로부터 약 5년 6개월 경과 후에 내려졌다. 무엇보다 부과제척기간 만료일 즈음에 이 사건 처분을 하는 바람에, 피고가 원고에 대해 과세예고통지와 과세전적부심사받을 기회를 부여하지 않는 등 그 과정에서 원고의 절차적 권리를 중대하게 제한했던 이상, 그와 같이 지연된 이유와 경위를 합리적으로 설명할 수 있어야 한다. 
 (2) ① 피고는 ‘제출된 서증 외에 이 사건 처분을 위해 과세관청이 작성·보관한 자료는 없다’고 밝힌다. 세무공무원이 원고 또는 원고에 의해 고용된 세무사를 상대로 사실관계를 확인했던 2019. 5. 14. 전에, 이 사건 처분을 위해 작성 또는 수집한 자료는 2013. 12. 2. 자 접수된 신고서 및 그 첨부자료, 2013. 12. 27. 자 건축물대장 등 출력본밖에 없다(을 제3호증). 이 법원이 ‘그 사이인 2013. 12. 28.부터 2019. 5. 13.까지 약 5년 6개월 동안 세무공무원이 이 사건 처분을 위해 수집했던 과세자료나 신고관리 내용이 있다면 밝히라’고 거듭 석명을 요구했지만, 피고는 이를 전혀 제출하지 않았다. 
 양도소득세 사무처리규정 제4조는 ‘양도소득세의 부과·징수, 과세자료의 수집·관리, 감면사후관리 등의 업무는 엔티스(국세의 부과·징수업무를 통합 관리하기 위하여 운영하는 국세행정 전산시스템)로 처리하여야 한다’고 규정하고, 제31조는 ‘지방국세청장(성실납세지원국장) 또는 세무서장(재산제세 담당과장)은 과세자료 업무 관련 진행 상황을 엔티스에 입력하여 관리하여야 한다’고 규정한다. 이 법원의 석명 요구에 대해, 피고는 ‘이 사건 처분과 관련하여, 양도소득세 결정결의서(을 제1호증)를 제외하고 엔티스에 입력된 과세자료는 없다’고 밝힌다. 
 ② 위와 같이 사회통념상 도저히 수긍할 수 없는 현저한 절차 지연에 관하여 과세관청이 납득할 만한 사정을 전혀 제시하지 못하는 이상, 그 과정에서 ‘신고 내용 확인 의무 위반’ 또는 ‘성실의무 위반’ 등과 같이 과세관청의 중대한 의무 위반이 있었다고 볼 수밖에 없다. 2013. 12. 28.부터 2019. 5. 13.까지 약 5년 6개월 동안 과세관청이 사실관계 확인을 위해 노력했던 사정을 찾을 수 없는 이상, 피고 주장의 ‘과세관청의 업무 과다·업무 난이도·원고의 거주지 이전’ 등 사정은 의무 해태를 정당화할 수 있는 사유로 볼 수 없다. 
 결국, 과세관청의 중대한 의무 위반으로 인해 납세자의 소중하고 중대한 절차적 권리가 침해되었던 이상, 이 사건 처분은 위법하다고 보아야 한다.
 ③ 납세자에게 과세전적부심사 기회를 부여하지 않고 내려진 과세처분에 관해, 대법원 2016. 12. 27. 선고 2016두49228 판결이 과세전적부심사 기회의 중요성을 강조하면서 ‘해당 과세처분은 납세자의 절차적 권리를 침해하는 것으로서 그 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효이다’라고 판시한 취지에 비추어 보더라도, 원고에게 충분히 해명할 기회를 부여하는 측면에서 이 사건 처분은 취소되어야 한다. 
 (3) 피고는 ‘원고에게 2019. 5. 14.부터 같은 달 18일까지 해명 기회를 부여했다’고 주장하지만, 이를 과세예고통지나 과세전적부심사 기회의 부여와 같이 취급할 수 없음은 명백하다. 피고는 ‘원고가 예정신고를 잘못했고, 수정신고를 통해 오류 내용을 바로잡아야 했다’라는 취지로 주장하지만, 설사 납세자에게 잘못이 있었다고 해서 과세관청의 잘못 또는 과세처분의 하자가 치유된다고는 볼 수 없다.
 다) ‘과세관청이 부과처분의 불복에 대한 판결 후 그에 따라 다시 부과처분을 하려는 시점’에 국세의 부과제척기간이 지났더라도, 구 국세기본법 제26조의2 제2항 제1호에 따라 과세관청은 판결확정일부터 1년 내에 일정한 범위에서 새로이 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다(대법원 1996. 5. 10. 선고 93누4885 판결, 대법원 2002. 1. 25. 선고 2001두9059 판결, 대법원 2010. 6. 24. 선고 2007두16493 판결 등 참조). 
 위와 같은 특례제척기간에 관한 규정이 이 사건에 적용된다고 해석할 경우, 과세관청으로서는 과세예고통지와 과세전적부심사를 통해 새로이 원고에게 충분히 해명할 기회를 부여한 다음 재처분 여부 등을 결정할 수 있으므로, 이 사건 처분의 취소가 비례원칙 등에 반한다고 볼 수 없다. 
3. 결론
 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 하는데, 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하다. 원고의 항소를 받아들여 제1심판결과 이 사건 처분을 모두 취소하기로 하여, 주문과 같이 판결한다. 

판사 김무신(재판장) 김승주 조찬영