특정범죄가중처벌등에관한법률위반(조세)·조세범처벌법위반 (형사, 부산고등법원)
공포일: 2013.06.14 / 시행일:

【피 고 인】 
【항 소 인】 피고인 및 검사
【검 사】 김기룡(기소), 정용진(공판)
【변 호 인】 법무법인 규로 담당변호사 박미혜
【제1심판결】 창원지방법원 마산지원 2012. 7. 25. 선고 2011고합76 판결
【주 문】
 피고인 및 검사의 항소를 모두 기각한다. 

【이 유】1. 항소이유의 요지
 가. 피고인
1) 사실오인 또는 법리오해
 ① 판결이 확정된 석유및석유대체연료사업법위반죄와 이 사건 각 범죄는 상상적 경합의 관계에 있으므로, 피고인에 대하여 면소판결을 선고하여야 하고, ② 이 사건 공소사실에 피고인이 유사 석유제품을 제조하고 판매하였다는 것 이외에는 그 포탈행위가 구체적으로 적시되어 있지 않으므로 이 사건 공소사실은 특정되지 않았다고 할 것이며, ③ 피고인은 유사 석유제품을 제조한 행위 이외에 조세포탈을 위한 적극적인 행위를 하지 않았을 뿐 아니라 조세포탈에 대한 고의도 없었고, ④ 피고인이 부가가치세 등의 납세의무자에 해당한다고 보기 어려우며, ⑤ 피고인의 유사 석유제품 제조·판매행위로 인하여 부과된 부가가치세 및 교통·에너지·환경세(이하 교통세라 한다)가 산정될 당시 피고인이 위 제품의 제조를 위해 구입한 재료비 또는 그에 대한 세액이 공제되지 않았을 뿐 아니라 피고인이 제조한 유사 석유제품의 종류와 양이 불명확한 점 등 여러 가지 사유로 피고인이 포탈한 세액의 계산이 잘못되었다.
2) 양형부당
 제1심이 선고한 형(징역 2년 6월에 집행유예 4년, 벌금 1,400,000,000원)은 너무 무거워서 부당하다.
 나. 검사(양형부당)
 제1심이 선고한 형은 너무 가벼워서 부당하다.
2. 판단
 가. 피고인의 사실오인 또는 법리오해 주장에 관하여
1) 면소 주장
 공소사실의 동일성은 그 사실의 기초가 되는 사회적 사실관계가 기본적인 점에서 동일하면 그대로 유지되는 것이나, 이러한 기본적 사실관계의 동일성을 판단함에 있어서는 그 사실의 동일성이 갖는 기능을 염두에 두고 피고인의 행위와 그 사회적인 사실관계를 기본으로 하되 규범적 요소도 아울러 고려하여야 한다(대법원 2002. 3. 29. 선고 2002도587 판결 참조). 
 살피건대, 피고인에 대하여 판결이 확정된 석유및석유대체연료사업법위반죄의 범죄사실은, 피고인이 2010. 5. 11.경부터 2011. 3. 12.경까지 등유와 윤활유를 99:1의 비율로 혼합하여 제조한 유사 경유 28,000ℓ를 공소외인 등에게 판매하였다는 것이고, 이 사건 범죄사실은 위와 같이 유사 석유제품을 제조하여 판매하고도 그에 관한 교통세 및 부가가치세를 포탈하였다는 것으로서, ① 조세범 처벌법은 세법을 위반한 자에 대한 형벌 및 과태료 등에 관한 사항을 규정하여 세법의 실효성을 높이고 국민의 건전한 납세의식을 확립함을 목적으로 하고, 석유 및 석유대체연료 사업법은 석유 수급과 가격 안정을 도모하고 석유제품과 석유대체연료의 적정한 품질을 확보함으로써 국민경제의 발전과 국민생활의 향상에 이바지함을 목적으로 하는 것으로 그 입법목적이 서로 다른 점, ② 확정된 범죄사실은 유사 석유제품을 판매한 행위이고, 이 사건 범죄사실은 유사 석유제품을 판매하고도 그에 따른 부가가치세 등을 포탈한 행위로서 행위의 태양이 서로 다른 점, ③ 판결이 확정된 범죄사실의 경우 유사 석유제품을 판매함으로서 기수에 이르렀지만 이 사건 범죄사실의 경우 해당 세목 과세표준의 신고기한이 지난 때 기수에 이른 점 등을 고려하면 판결이 확정된 석유및석유대체연료사업법위반죄와 이 사건 범죄는 그 사회적 사실관계가 기본적인 점에 동일한 하나의 행위로 볼 수 없어 양 죄는 상상적 경합관계라고 볼 수 없으므로, 이 사건 범죄사실에 대하여 확정판결의 기판력이 미친다고 할 수 없다. 
 따라서 피고인의 이 부분 주장은 이유 없다. 
2) 공소사실 불특정, 조세 포탈 행위 및 그 포탈에 관한 고의가 없다는 주장
 피고인은 제1심에서도 이 부분 항소이유와 같은 취지의 주장을 하였고, 제1심은 그 판결문에서 ‘피고인 및 변호인의 주장에 관한 판단’이라는 제목 아래 제2, 3항에서 여러 사정들 자세하게 설시하여 피고인의 주장을 배척하였는바, 제1심의 판단을 기록과 대조하여 면밀하게 살펴보면 그 판단이 정당한 것으로 수긍할 수 있으므로 피고인의 이 부분 주장은 이유 없다. 
3) 피고인이 부가가치세 등의 납세의무자에 해당하지 아니한다는 주장
 피고인은 공소외인에게 고용되어 그의 수족과 같은 지위에서 일정한 수수료를 받고 유사 석유를 공소외인에게 제조·납품하였을 뿐 실질적으로 유사 석유를 제조하여 판매한 사람은 공소외인이므로, 자신은 부가가치세법상 ‘독립적으로 재화를 공급하는 자’ 또는 부가가치세 및 교통·에너지·환경세법(이하 교통세법이라 한다)상 ‘과세물품을 제조하여 반출하는 자’에 해당한다고 보기 어려우므로, 위 부가가치세 및 교통세의 납세의무자가 아니라고 주장한다.
부가가치세법 제2조 제1항은 “사업목적이 영리이든 비영리이든 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자는 부가가치세를 납부할 의무가 있다.”, 구 교통세법(2011. 12. 31. 법률 제11123호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제1항 제2호, 제3조 제1호는 “경유와 이와 유사한 대체유류를 제조하여 반출하는 자는 교통세를 납부할 의무가 있다.”라고 각 규정하고 있다. 
 이 사건의 경우, 증거에 의하면, ① 피고인이 먼저 공소외인을 찾아가 유사 석유의 공급과 관련된 제안을 하였던 사실, ② 그 후 피고인은 2010. 5.경부터 ‘○○○○○’라는 상호로 건물외부에 연료탱크 3개, 가건물 안에 저장소 1개를 갖추고 등유와 윤활유를 혼합한 유사 석유를 제조·저장하고 공소외인 등에게 10개월에 걸쳐 유사 석유제품을 판매한 사실, ③ 피고인은 공소외인에게 공급하는 유사 석유의 가격을 책정하였고 공소외인은 그 가격 책정의 기준을 제대로 알지 못하였으며, 유사 석유 제조에 필요한 첨가물 또한 피고인이 독자적으로 구입하였던 사실, ④ 피고인은 공소외인 외에 제3자에게도 유사 석유를 공급한 사실, ⑤ 피고인은 위와 같이 유사 석유제품인 유사 경유를 제조·판매하였다는 범죄사실로 기소되어 2011. 7. 6. 창원지방법원 진주지원에서 석유및석유대체연료사업법위반죄로 징역 1년 6월을 선고받았고, 그 후 피고인의 항소와 상고가 모두 기각되어 2012. 1. 12. 위 판결이 확정된 사실이 인정된다.
 이러한 사실을 종합하면, 피고인이 단지 공소외인의 수족과 같은 지위에서 공소외인에게 유사 석유를 납품하였다고 보기는 어렵고, 부가가치세법에서 정한 ‘사업상 독립적으로 재화를 공급하는 자’및 교통세법에서 정한 ‘과세물품을 제조하여 반출하는 자’에 해당한다고 봄이 타당하다. 따라서 피고인은 유사 석유의 제조·판매에 관한 부가가치세 및 교통세의 납세의무자이므로 피고인의 이 부분 주장은 이유 없다. 
4) 포탈세액 계산에 오류가 있다는 주장
 가) 부가가치세액의 과세표준에서 등유 가액이 공제되어야 한다는 주장
 피고인은 유사 석유의 거래상대방인 공소외인으로부터 등유를 공급받아 이를 원자재로 하여 유사 석유를 제조한 후 이를 다시 공소외인에게 공급하였으므로, 그 가액을 이 사건 부가가치세액의 과세표준에서 공제하여야 함에도 이를 공제하지 아니하고 과세표준을 산정한 것은 위법하다고 주장한다. 
 살피건대, 부가가치세법 제13조, 같은 법 시행령 제48조의 해석상 거래상대방으로부터 인도받은 원자재 등을 사용하고 제조, 가공한 재화를 공급하는 경우에 당해 원자재 등의 가액은 부가가치세의 과세표준에 포함되지 아니한다고 보아야 할 것이나(대법원 1989. 12. 12. 선고 89누2332 판결), 위 법리는 임가공 등 제조·가공 작업만을 수급 또는 수탁받아 수행하여 그에 따른 수수료를 얻는 경우에 적용되고 자신이 제조·가공한 제작물을 판매자로서 공급하는 경우에는 적용되지 아니한다(이와 같이 제조·가공한 제작물을 판매하는 경우에는 아래 세금계산서에 의한 매입세액의 공제 제도에 따라 판매자 자신이 구입하거나 공급받은 원자재에 대한 부가가치세 상당액을 공제받을 수 있다).
 그러므로 피고인이 독자적으로 유사 석유를 제조하여 판매한 이 사건에 대하여 위 법리를 적용하여 유사 석유의 판매가액에서 위 등유 등의 가액을 공제하고 과세표준을 산정할 수는 없으므로 피고인의 이 부분 주장은 이유 없다. 
 나) 부가가치세액 중 등유 등의 매입세액이 공제되어야 한다는 주장 
 피고인은 공소외인으로부터 유사 석유의 원재료인 등유를 공급받아 이를 제조하여 공소외인에게 공급하였으므로, 부가가치세법 제17조 제1항에 따라 유사 석유에 대한 세액(매출세액)에서 공소외인으로부터 공급받은 등유에 대한 세액(매입세액)을 공제하여 유사 석유의 공급에 대한 부가가치세액을 산정하여야 한다고 주장한다.
 부가가치세법에 의하면 사업자가 정부에 납부하여야 할 부가가치세액은 매출세액에서 매입세액을 공제한 금액으로 하되 세금계산서를 교부받지 아니하였거나 교부받은 세금계산서를 제출하지 아니한 경우에는 매입세액을 공제하지 아니하는 것으로 되어 있고, 조세포탈범에 대한 형사절차에서 확정하여야 할 포탈세액은 당해 포탈범에 대하여 부과하여야 할 세법상의 납세의무액수와 그 범위를 같이 하여야 하므로 매입세금계산서를 교부받지 아니하거나 제출하지 아니한 경우, 매입세액을 매출세액에서 공제하지 않고 포탈세액을 인정하여야 한다(대법원 2000. 2. 8. 선고 99도5191 판결 등 참조).
 증거에 의하면, 피고인은 사업자등록을 하지 아니하고 유사 석유의 제조·판매를 한 사실, 피고인과 공소외인은 유사 석유에 대한 거래내역이 외부에 노출되는 것을 우려하여 그 공급에 따른 계산을 모두 현금으로 하였던 사실, 결국 피고인은 공소외인으로부터 공급받은 등유에 대하여 부가가치세법에서 정한 세금계산서를 발급받았거나 발급받은 세금계산서를 제출한 적이 없었던 사실 등을 인정할 수 있어, 위 등유 매입세액이 공제된다고 볼 수 없다. 따라서 피고인의 이 부분 주장도 이유 없다.
 다) 유사 석유는 교통세의 과세대상이 아니라는 주장
 피고인은 자신이 만든 유사 석유는 등유와 윤활유를 99:1의 비율로 혼합하여 만든 유사 등유로서 휘발유나 경유에 해당하지 아니하고, 차량·기계의 연료로 사용하거나 사용하게 할 목적으로 제조된 것도 아니며, 차량·기계의 연료로 사용가능한 것도 아니므로 교통세법에서 정한 과세대상에 해당하지 아니한다고 주장한다.
구 교통세법 제2조 제1항 제2호는 교통세의 과세대상 물품에 대하여 경유 및 이와 유사한 대체유류라고 규정하고 있고, 구 교통세법 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24362호로 개정되기 전의 것) 제3조 제2호 나목은 위 대체유류에 구 석유 및 석유대체연료 사업법(2012. 1. 26. 법률 제11234호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제10호의 규정에 의한 경유와 유사한 유사 석유제품을 포함시키고 있으며, 구 석유 및 석유대체연료 사업법 제2조 제10호는 “유사 석유제품”이란 조연제(助燃劑), 첨가제(다른 법률에서 규정하는 경우를 포함한다), 그 밖에 어떠한 명칭이든 다음 각 목의 어느 하나의 방법으로 제조된 것으로서 자동차관리법 제2조 제1호에 따른 자동차 및 대통령령으로 정하는 차량·기계(휘발유 또는 경유를 연료로 사용하는 것만을 말한다)의 연료로 사용하거나 사용하게 할 목적으로 제조된 것(제11호의 석유대체연료는 제외한다)이라고 규정하고 있다.
 이 사건의 경우, ① 공소외인은 제1심 법정에서 피고인이 만들어서 공급한 것이 유사 경유라고 진술하고 있는 점, ② 피고인은 앞서 본 바와 같이 유사 석유제품인 유사 경유를 판매하였다는 행위로 처벌받은 점, ③ 거래현실에 비추어 경유를 연료로 사용하는 차량에 등유를 주입하여 사용하는 경우가 빈번하게 발생하고 있고, 피고인은 등유에 소량의 윤활유를 섞어 유사 석유를 제조하였으며, 피고인은 주유소를 운영하는 공소외인에게 유사 석유를 공급하겠다고 제안하여 이를 공급한 것을 볼 때 피고인은 제조 당시부터 유사 석유를 위와 같이 경유 차량의 연료로서 사용하기 위한 목적을 가지고 있었던 것으로 보이는 점 등을 종합하여 보면, 유사 석유는 구 교통세법 제2조 제1항 제2호에서 정한 경유 및 이와 유사한 대체유류에 해당한다고 봄이 타당하다. 그러므로 유사 석유가 교통세의 과세대상이 아니라는 피고인의 이 부분 주장도 이유 없다. 
 라) 교통세액 중 등유의 개별소비세액이 공제되어야 한다는 주장
 피고인은 유사 석유는 이미 개별소비세를 납부한 등유를 원재료로 사용하여 이를 가공한 것이므로, 교통세법의 원재료에 부과된 개별소비세액의 공제 및 환급에 관한 규정에 따라 유사 석유에 부과된 교통세액에서 등유에 부과된 개별소비세액을 공제하여야 한다고 주장한다.
구 교통세법 제17조 제9항은 개별소비세 과세물품이 교통세 과세물품의 원재료로 사용된 경우에는 제1항 내지 제7항(원재료에 대하여 이미 납부하거나 납부될 교통세의 환급에 관한 규정이다)의 규정에 준하여 당해 개별소비세액을 납부 또는 징수할 교통세액에서 공제하거나 이를 환급할 수 있다고 규정하고 있고, 같은 조 제5항은 위와 같은 공제 또는 환급을 받으려는 자는 해당 사유가 발생한 날부터 6월 이내에 대통령령이 정하는 서류를 갖추어 제7조의 규정에 의한 신고와 함께 이를 관할세무서장에게 제출하여야 한다고 규정하고 있다. 
 피고인의 주장에 의하더라도 사업자등록을 하지 아니하고 유사 석유 제조·판매하였던 피고인이 위 규정에서 정한 바와 같이 공제 또는 환급사유가 발생한 때로부터 6월 이내에 위 공제 또는 환급에 필요한 서류를 갖추어 세무서에 이를 제출하였다고 볼 수 없으므로, 피고인의 이 부분 주장도 이유 없다. 
 마) 과세대상인 유사 석유의 판매량이 정확하지 않다는 주장
 증거에 의하면, 경찰에서 피고인을 단속하면서 압수한 장부는 피고인이 직접 기재한 것으로서 피고인이 판매한 유사 석유의 판매일자, 수량, 단가 등이 구체적으로 기재되어 있어 그 내용을 신뢰할 수 있고, 위 기재에 따라 과세대상인 유사 석유의 판매량이 결정되었음이 인정되는데, 이러한 사정을 고려하면 피고인의 이 부분 주장도 이유 없다. 
 바) 실질과세의 원칙 및 조세평등의 원칙에 반한다는 주장
 피고인은 관할세무서가 피고인이 미등록 사업자라는 이유로 등록된 사업자와 차별하여 공소외인이 아닌 피고인을 대상으로 그 순수익보다 더 많은 세금을 부과한 것은 실질과세의 원칙 및 조세평등의 원칙에 위배된다고 주장한다.
 앞서 살펴 본 바와 같이 피고인이 유사 석유를 제조·판매하여 그 거래의 실질적인 귀속 주체라고 할 수 있으므로 피고인을 납세의무자로 하여 피고인이 제조·판매한 유사 석유의 양을 과세표준으로 정하여 한 과세처분이 부당하다고 할 수 없는 점, 유사 석유의 제조·판매로 얻은 순수익이 피고인에게 부과된 교통세보다 적게 된 결과는 피고인 스스로 교통세액 부분을 감안하지 아니하고 유사 석유의 납품가격을 결정한 점에 기인한 것으로 보이는 점 등을 고려하면 피고인의 이 부분 주장도 이유 없다. 
 나. 피고인 및 검사의 양형부당 주장에 관하여
 피고인은 실제로 포탈세금액수에 상응하는 이득을 취득한 것으로는 보이지는 않는 점, 이 사건 각 범죄와 판결이 확정된 석유및석유대체연료사업법위반죄는 형법 제37조 후단의 경합범 관계에 있어 형법 제39조 제1항에 따라 동시에 판결할 경우와의 형평을 고려하여야 하는 점, 피고인에게는 부양해야 할 가족이 있고 가정사정이 좋지 않은 점 등의 유리한 양형요소가 인정된다.
 한편, 피고인이 유사 석유제품을 제조하고 이를 판매하는 과정에서 포탈한 세액이 약 18억 원에 이르는 거액이고, 현재까지 그 포탈세금이 납부되지 아니한 점 등의 불리한 양형요소 또한 인정된다.
 이러한 양형요소와 피고인의 나이, 성행, 지능과 환경, 이 사건 범행에 이른 동기와 경위, 범행의 수단과 결과, 범행 후의 정황 등 변론에 나타난 여러 사정을 종합적으로 고려하여 보면, 제1심이 선고한 형은 적정하다고 판단되고, 너무 가볍거나 무거워서 부당하다고 보이지 아니한다.
 따라서 피고인 및 검사의 이 부분 주장은 모두 이유 없다.
3. 결론
 그렇다면 피고인과 검사의 항소는 모두 이유 없으므로 형사소송법 제364조 제4항에 따라 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

판사 한창훈(재판장) 주경태 이덕환