Sammendrag: Utgård, Matningsdal, Tjomsland, Støle og justitiarius ScheiI saka her hadde skattytar nytta eit dataprogram til å fylle ut sjølvmeldingsdokumenta. Det viste seg at programmet ikkje hadde kopling mellom opplysningar i næringsoppgåva, slik at det ikkje vart ført inn eit påslag i den siste sida i næringsoppgåva. Talet på 20 mill kr, slik at inntekta ut frå det vart 20 mill kr for låg.Høgsterett - eit fleirtal på fire dommarar - kom til at dette var ein rekne- eller skrivefeil. Utferdaren av dokumenta hadde eit ønskje om å skrive eit tal, men dette kom ikkje med grunna opplegget i dataprogrammet. Det måtte her vere likskap med situasjonen i den andre saka, der det kom inn eit tal som utferdaren ikkje ønskte å skrive. Det var i desse situasjonane tale om tilpassing av reglane til nye faktiske omstende som følgje av bruk av dataprogram. Etter dommen i HR-2006-00835-A kunne det ikkje stillast opp noko vilkår om at likningsstyresmaktene kunne sjå kva som var rett utfylling. Spørsmålet var så om feilen var openberr. Staten hadde to mogelege forklaringar som tilsa at feilen ikkje var openberr. Det vart halde fram at det kunne vere at utfyllaren hadde fylt ut posten feil, anten fordi han brukte posten på ein uvanleg måte eller fordi det var ei mistyding. Men i så fall var postane openbert nytta feil, og det måtte då skje ei etterfølgjande oppklaring. Det vart også gjort gjeldande at det kunne vere at posten tap på aksjar omfatta aksjar i selskap som hadde gått konkurs. I dette tilfellet var det levert realisasjonsoppgåver, og det kunne då ikkje leggjast til grunn at posten omfatta selskap som hadde gått konkurs. Advokaten til skattytar uttala også uimotsagt i skranken at sjølvmeldingsdokumenta inneheldt så utfyllande opplysningar at likningsstyresmaktene eventuelt på få minutt kunne kontrollere om dette var forklaringa. Eit mindretal i Høgsterett - ein dommar - meinte at det ikkje her var tale om nokon skrivefeil. Det var såleis ikkje grunnlag for tilleggsskatt. Skattytaren vart tilkjend sakskostander for alle rettane.

NOREGS HØGSTERETT
Den 18. mai 2006 sa Høgsterett dom i
HR-2006-00836-A, (sak nr. 2005/1517), sivil sak, anke,
Staten v/Oslo likningskontor (Kommuneadvokaten i Oslo
v/advokat Camilla Selman – til prøve)
mot
Gezina AS (advokat Per Arne Damm)
R Ø Y S T I N G :
(1) Dommar Utgård: Skattytar gav urette opplysningar i likningsoppgåvene og vart pålagd å
betale 15 % tilleggskatt, jf. likningslova § 10-2, jf. § 10-4. Hovudspørsmålet i saka er om
desse opplysningane var grunna i openberre rekne- eller skrivefeil slik at tilleggsskatt
likevel ikkje skulle vore fastsett, jf. likningslova § 10-3 bokstav a.
(2) I sjølvmeldinga for Gezina AS for inntektsåret 2000 gjekk det fram av næringsoppgåva
post 8115 at selskapet hadde gjort rekneskapsmessige nedskrivingar på finansielle
eignedelar – aksjar – med i alt kr 63 602 844. Ei slik rekneskapsmessig nedskriving fell
ikkje saman med realisasjonskriteriet i skattelova, og det skulle derfor i post 0710 i
næringsoppgåva vore gjort tillegg med den særskilte rekneskapsmessige nedskrivinga for
å vise det skattemessige resultatet. Næringsoppgåva post 0710 viste berre ei tilbakeføring
med kr 43 602 844. Det var såleis tilbakeført kr 20 000 000 for lite. – Det kan nemnast at
Gezina AS er morselskap i eit konsern. Gezina AS var per 1. januar 2001 direkte eller
indirekte eineaksjeeigar eller delaksjeeigar i 15 andre føretak i konsernet. Årsresultatet for
år 2000 i post 9200 i næringsoppgåva var på kr 26 052 915, medan det året før hadde vore
på 122 496 435.
(3) I eit brev 19. september 2001 bad Oslo likningskontor om ei forklaring på avviket mellom
post 8115 og post 0710 i næringsoppgåva. PricewaterhouseCoopers DA ved
statsautorisert revisor Svenn O. Pedersen sende på vegner av Gezina AS svarbrev til Oslo
likningskontor 24. september 2001, der det vart bede om orsaking for feilen. Det vart
samstundes sendt korrigert sjølvmelding og næringsoppgåve.

2
(4) Det vart då opplyst at det i førekant av innsendinga av sjølvmeldinga for Gezina AS vart
laga eit utkast til sjølvmeldingsdokument. På dette stadiet viste næringsoppgåva ei
rekneskapsmessig nedskriving på kr 43 602 844 i postane 8115 og 0710. Ved
gjennomgang i Gezina AS vart det klarlagt at aksjane i dotterselskapet Brøvig Shipping
AS rekneskapsmessig måtte nedskrivast med kr 20 000 000. Sjølvmeldingsdokumenta
vart derfor endra ved at næringsoppgåva post 8115 vart tillagt kr 20 000 000. Ved
utfyllinga av dokumenta nytta revisor dataprogrammet ”Akelius Skatt 2000”. For mange
av postane i sjølvmeldingsdokumenta overførte dataprogrammet automatisk frå ein post
til ein annan. Programmet hadde ikkje slik automatisk overføring frå næringsoppgåva
post 8115 til post 0710. Summen i post 0710 vart heller ikkje justert manuelt, og han vart
dermed ståande på kr 43 602 844. Som følgje av denne manglande tilbakeføringa viste
næringsoppgåva og sjølvmeldinga kr 20 000 000 for låg inntekt.
(5) I vedtak sendt skattytar 18. mars 2002 fastsette Oslo likningsnemnd at det måtte betalast
tilleggsskatt med 15 prosent av skatt på uoppgitt inntekt kr 20 000 000.
Overlikningsnemnda opprettheldt avgjerda i vedtak sendt skattytar 25. mars 2003. Den
fastsette tilleggsskatten utgjer kr 840 000 kroner med tillegg av renter.
(6) Gezina AS reiste 25. september 2003 sak for Oslo tingrett med påstand om at vedtaket om
tilleggskatt skulle opphevast.
(7) Oslo tingrett sa 13. april 2004 dom, som etter seinare retting har slik domsslutning:
”1. Oslo overligningsnemnds vedtak sendt Gezina AS den 25. mars 2000 for
inntektsåret oppheves for så vidt gjelder Overligningsnemndas vedtak om
ileggelse av 15 % tilleggsskatt.
2. Hver av partene bærer sine egne omkostninger.”
(8) Staten v/ Oslo likningskontor anka til Borgarting lagmannsrett, som 12. september 2005
sa dom med slik domsslutning:
”1. Ligningen av Gezina AS for inntektsåret 2000 oppheves for så vidt gjelder
overligningsnemndas vedtak om ileggelse av 15 % tilleggsskatt.
2. I saksomkostninger for tingretten betaler staten v/Oslo kommune til Gezina
AS kroner 82 022,08 – åttitotusenogtjueto08/100 – innen 2 – to – uker etter
forkynnelse av dommen, med tillegg av den alminnelige forsinkelsesrente etter
forsinkelsesrenteloven § 3 første ledd første punktum til betaling skjer.
3. I saksomkostninger for lagmannsretten betaler staten v/Oslo kommune til
Gezina AS kroner 55 962,50 – femtifemtusennihundreogsekstito 50/100 innen
2 – to – uker etter forkynnelse av dommen, med tillegg av den alminnelige
forsinkelsesrente etter forsinkelsesrenteloven § 3 første ledd første punktum
til betaling skjer.”
(9) Staten v/Oslo likningskontor har anka til Høgsterett. Anken gjeld rettsbruken. Saka står i
same stilling for Høgsterett som for dei tidlegare rettane. Ho var vore behandla i
samanheng med sak HR-2006-00835-A, Staten v/Oslo likningskontor –
Eksportfinans ASA, der det er sagt dom tidlegare i dag.
(10) Ankeparten – staten v/Oslo likningskontor – har særleg halde fram:

3
(11) Det ligg ikkje føre nokon rekne- eller skrivefeil, slik kravet er i likningslova § 10–3 a.
Grunnen til at nedskrivinga av aksjane ikkje vart ført i næringsoppgåva post 0710, var at
revisor trudde at ei kopling i dataprogrammet ville føre til at det skjedde ei automatisk
vidareføring frå post 8115. Dette liknar mest på ein forståingsfeil. At nokon trur at noko
vil skje, er ikkje ein rekne- eller skrivefeil.
(12) Lagmannsretten kom i denne saka til at det ikkje er noko krav at likningsstyresmaktene
kan sjå kva feilen går ut på, og ikkje berre at det er nokon feil. Lova må her stille krav om
at likningsstyresmaktene også er i stand til å rette opp feilen, jf. den tilsvarande
argumentasjonen i Eksportfinans-saka.
(13) I denne saka var det ikkje openbert kva det rette resultatet skulle vere. Dels er det slik at
skattytarane nyttar postar på ulikt vis, særleg der dei driv i ein bransje der namna på
postane ikkje utan vidare passar. Post 8115 kunne også innehalde eit høgare beløp enn
post 0710 i dei tilfella det var tale om aksjar i eit selskap som hadde gått konkurs. Sjølv
om det var differansar var det såleis mogeleg at begge postane kunne vere rette, sjølv om
det var ein differanse mellom beløpa.
(14) Når det gjeld likningslova § 10–3 b om unnskyldelege omstende, kan denne ikkje nyttast.
Det må stillast strenge krav til skattytarar som er store selskap med profesjonelle
rådgivarar. Ikkje minst må det gjelde når det blir brukt eit dataprogram der det var stadige
endringar. I dette tilfellet måtte det også skjerpe aktsemda at det var tale om eit stort
beløp.
(15) Staten v/Oslo likningskontor har sett fram slik påstand:
”1. Staten v/Oslo likningskontor frifinnes.
2. Staten v/Oslo likningskontor tilkjennes saksomkostninger for Høyesterett,
lagmannsrett og tingrett med tillegg av forsinkelsesrente etter
forsinkelsesrenteloven § 3 første ledd første punktum fra forfall og til betaling
skjer.”
(16) Ankemotparten – Gezina AS – har særleg halde fram:
(17) Prinsipalt blir det gjort gjeldande at det ligg føre ein skrivefeil, og at denne er openberr.
(18) Lagmannsretten kom – slik også tingretten hadde gjort – til at det var tale om ein
skrivefeil. Dette må vere rett. Lovgrunnlaget for skrivefeil tilseier at ein feil som den
aktuelle, må falle innanfor omgrepet. Forståinga må utvikle seg saman med den tekniske
utvikling. Det kan ikkje vere grunn til å behandle denne feilen annleis enn andre feil som
oppstår ved at tal blir omstokka, skrivne feil eller utelatne.
(19) Kravet om at skrivefeilen skal vere openberr, må også vere oppfylt. Det må vere nok at
det går fram at det er ein feil. I dette tilfellet var det lett å sjå at det var ein stor differanse
for postar der tala skulle vere like. Synsmåten om ulik bruk av postar kan ikkje ha noko
føre seg i dette tilfellet. Dersom det skulle ha vore tale om differanse grunna aksjar i
selskap som hadde gått konkurs, ville det lett kunne avklarast gjennom å samanlikne med
andre opplysningar i sjølvmeldingsdokumenta.

4
(20) Subsidiært blir det gjort gjeldande at det ligg føre unnskyldelege omstende, jf.
likningslova § 10–3 b, og at det derfor ikkje var grunn til tilleggsskatt. Hendinga må
reknast som eit hendeleg uhell. Tilleggskatt bør ikkje nyttast der dette vil vere urimeleg.
(21) Gezina AS har sett fram slik påstand:
”1. Lagmannsrettens dom stadfestes.
2. Staten v/Oslo ligningskontor dømmes til å betale Gezina AS´s
saksomkostninger for Høyesterett med tillegg av renter i henhold til
forsinkelsesrentelovens § 3 første ledd første punktum fra forfall og til
betaling skjer.”
(22) Eg er komen til at anken ikkje fører fram.
(23) Innleiingsvis syner eg til saka som vart behandla i samanheng med denne, og der det er
sagt dom tidlegare i dag, sak HR-2006-00835-A. Eg byggjer på dei rettslege
utgangspunkta i den avgjerda når eg no skal gi uttrykk for mitt syn på saka her.
(24) Det er semje mellom partane om at det skal skje identifikasjon mellom selskapet og
PricewaterhouseCoopers DA, som stod for utfyllinga av sjølvmelding med vedlegg.
Likeins er det semje om at det ikkje ligg føre forsøk på skatteunndraging.
(25) Etter likningslova § 10–3 a er det ikkje heimel for tilleggsskatt dersom oppgåver er feil
grunna openberre rekne- eller skrivefeil. Eg kjem attende til spørsmålet om når ein feil er
openberr, og startar med å sjå på kva som ligg i kravet om at ein feil må vere ein rekne-
eller skrivefeil.
(26) Dommen i sak HR-2006-00835-A gjaldt eit tilfelle der eit tal vart ført over frå ein post til
ein annan, i ein situasjon der utfyllaren meinte det ikkje var kopling mellom tala. Den
siste posten fekk såleis eit utilsikta innhald, ei påplussing, som utfyllaren ikkje hadde
tenkt seg. I denne situasjonen er det lagt til grunn at det var tale om ein skrivefeil. Kort
kan det vel seiast at det vart skrive noko som utfyllaren ikkje hadde tenkt å skrive.
(27) Den faktiske situasjonen er annleis i vår sak. Det vart ikkje overført noko tal som
utfyllaren ikkje ønskte å skrive. Tvert om hadde utfyllaren eit ønskje om å skrive eit tal,
men dette vart ikkje skrive. Hadde det vore ei rein utegløyming, til dømes av ein av fleire
inntektspostar for ein skattytar med fleire arbeidsgivarar, ville det klart ikkje falle inn
under unntaket for rekne- og skrivefeil.
(28) Eg har likevel vorte ståande ved at likskapen er større med Eksportfinans-saka enn med
dei klassiske utegløymingstilfella. I saka før i dag er det slått fast at det er ein rekne- eller
skrivefeil når eit tal er ført over frå ein post i næringsoppgåva til ein annan post, når dette
følgde av programmet men ikkje var meininga til utfyllaren. For min del kan eg ikkje sjå
det annleis enn at det også må vere ein rekne- eller skrivefeil når det ikkje har skjedd ei
automatisk overføring frå ein post til ein annan, slik utfyllaren har tenkt seg. Det kan her
også vere grunn til å minne om at lovteksten omfattar både rekne- og skrivefeil, og at
slike taloverføringar gjennom dataprogram må gå inn under dette. Det vil vere litt rart å
skilje ettersom feilen fører til eitt tal for lite og ikkje eitt tal for mykje alternativt eitt for
høgt tal. Etter mitt syn er det å la ein feil av den art som i saka no gå inn under lovteksten,

5
ikkje i noko fall anna enn ei tilpassing av reglane til nye faktiske omstende som følgje av
bruk av dataprogram.
(29) Spørsmålet er så om feilen er openberr. Det følgjer av HR-2006-00835-A at det med
grunnlag i oppgåvene frå skattytar må kunne konstaterast at det er ein feil, men at det
ikkje er noko vilkår at det kan slåast fast kva som ville vore rett utfylling.
(30) Staten sine innvendingar mot at rekne- og skrivefeilen var openberr, er dels at postar kan
vere brukt på forskjellige måtar og dels at post 8115 i motsetning til post 0710 også kan
innehalde tap på aksjar i selskap som går konkurs.
(31) Det kan naturlegvis alltid vere slik at nokre skattytarar brukar postar i næringsoppgåva på
ein annan måten enn postane er tiltenkt. Av og til kan det også vere mistydingar av korleis
utfyllinga kan skje. Etter mitt syn kan dette likevel ikkje danne utgangspunkt for
vurderinga. I så fall er postane openbert nytta feil, og det får eventuelt skje ei oppklaring
av kva som er feil.
(32) Der eit selskap går konkurs, er dette skattemessig realisasjon. Det skal då fyllast ut
realisasjonsoppgåve. Gezina AS hadde levert slik realisasjonsoppgåve. Sum vinst skal
førast til post 0840 i næringsskjemaet, medan sum tap skal førast til post 0850. Dette var
gjort i næringsskjemaet for Gezina AS. I denne situasjonen kunne det ikkje leggjast til
grunn at føring på post 8115 av tap på aksjar ved konkurs kunne vere ei mogeleg
forklaring på differansen mellom postane 8115 og 0710. Advokaten for Gezina AS har
elles i skranken uimotsagt uttala at likningsdokumenta inneheldt så utfyllande
opplysningar at likningsstyresmaktene eventuelt på få minutt kunne kontrollere om dette
var forklaringa.
(33) Etter dette må det leggjast til grunn at det var tale om ein openberr rekne- eller skrivefeil.
Det er då ikkje heimel for tilleggsskatt.
(34) Anken har ikkje ført fram. Staten v/Oslo likningskontor må då tilpliktast å betale
sakskostnader for Høgsterett etter tvistemålslova § 180 første ledd. Sakskostnader er
kravde med ein samla sum på kr 96 093, som gjeld salær kr 75 000, kopiering kr 1 875 og
meirverdiavgift kr 19 218. Eg meiner dette bør godtakast som nødvendige kostnader. Det
er ikkje grunn til å endre sakskostnadsavgjerdene for dei tidlegare rettane.
(35) Eg røystar etter dette for slik
D O M :
1. Lagmannsrettsdommen blir stadfesta.
2. I sakskostnader for Høgsterett betaler staten v/Oslo likningskontor 96 093 –
nittisekstusenognittitre – kroner innan 2 – to – veker frå forkynninga av dommen
med tillegg av den alminnelege forseinkingsrenta etter forseinkingsrentelova § 3
første ledd første punktum frå forfall til betaling skjer.

6
(36) Dommer Matningsdal: Jeg er kommet til et annet resultat enn førstvoterende, og voterer
for at statens anke tas til følge.
(37) Etter at det nå i atskillig utstrekning brukes dataprogram ved utfylling av selvangivelser,
må det, som det fremgår av Eksportfinanssaken som er votert tidligere i dag, tas hensyn til
dette ved forståelsen av hva som er ”regne- eller skrivefeil”. Min tilslutning til
førstvoterendes votum i Eksportfinanssaken skyldes at i den saken forårsaket programmet
at et tall ble fjernet og erstattet av et annet uten at man var oppmerksom på det. Etter min
mening er imidlertid situasjonen forskjellig i denne saken ved at man uriktig trodde at når
det aktuelle tallet ble ført inn på en post, så ble det automatisk også ført inn på en annen
post. Da har man en helt annen oppfordring til å undersøke om dette faktisk skjedde.
Denne saken har etter min mening størst likhetstrekk med et tilfelle hvor man glemmer å
ta med en inntektspost. Jeg kan derfor ikke se at avgjørelsen i Eksportfinanssaken, hvor
førstvoterende tar reservasjon ”i alle fall i saken her”, er avgjørende i denne saken.
(38) Jeg legger også vekt på at dersom man aksepterer at en feil kan regnes som ”skrivefeil”,
er tilleggsskatt avskåret selv om skattyteren har opptrådt grovt uaktsomt. Dette tilsier at
man må være tilbakeholden med en vid fortolkning av begrepet ”skrivefeil” for feil som
oppstår som følge av at dataprogrammet fungerer annerledes enn operatøren var
oppmerksom på.
(39) Etter min mening er det klart ikke grunnlag for å anvende bestemmelsen i ligningsloven
§ 10-3 b. Feilen burde vært oppdaget ved gjennomgåelsen av selvangivelsen.
(40) Dommer Tjomsland: I Eksportfinanssaken som ble votert tidligere i dag, inntok jeg et
annet standpunkt enn flertallet. Dette skyldes at jeg forsto begrepet ”skrivefeil” i
ligningsloven § 10-3 bokstav a på en annen måte. Den foreliggende sak viser etter mitt
syn tydeligere enn Eksportfinanssaken hvor langt det her er spørsmål om å strekke
begrepet skrivefeil. Men jeg kan likevel ikke se det annerledes enn at den begrunnelse
som flertallet har gitt for dette standpunkt i Eksportfinanssaken, også må ha gyldighet i
denne saken. Idet jeg også legger til grunn flertallets forståelse av begrepet ”åpenbar” i
Eksportfinanssaken, slutter jeg meg i denne saken til førstvoterendes votum.
(41) Dommer Støle: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med
førstvoterende, dommer Utgård.
(42) Justitiarius Schei: Likeså.
(43) Etter røystinga sa Høgsterett slik
D O M :
1. Lagmannsrettsdommen blir stadfesta.
2. I sakskostnader for Høgsterett betaler staten v/Oslo likningskontor 96 093 –
nittisekstusenognittitre – kroner innan 2 – to – veker frå forkynninga av dommen

7
med tillegg av den alminnelege forseinkingsrenta etter forseinkingsrentelova § 3
første ledd første punktum frå forfall til betaling skjer.