Idrettsforenings utleie av fotballbane til foreningens fotballgruppe
Dato: 2010-05-07

Sammendrag: En idrettsforening skal anlegge en kunstgressbane. Banen skal leies ut til foreningens fotballgruppe, som skulle særskilt registreres etter merverdiavgiftsloven § 2-2 annet ledd, og til kommunen. Foreningen reiste pørsmål om den kunne frivillig registreres for utleien og om omfanget av fradragsrett for inngående avgift på anleggskostnadene. Skattedirektoratet presiserte at registreringsspørsmål hører under skattekontorene i første instans, men la til grunn at foreningen kunne registreres etter merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd også for utleie til foreningens fotballgruppe, dersom vilkårene for øvrig var oppfylt. Foreningen kan fradragsføre inngående avgift på anleggskostnadene etter merverdiavgiftsloven § 8-1, mens fotballgruppa kan fradragsføre inngående avgift på leien forholdsmessig, jf. merverdiavgiftsloven § 8-2.

Innsenders fremstilling av faktum og jus Etter de fremlagte opplysninger legger vi til grunn at en idrettsforening (Foreningen) skal anlegge en kunstgressbane som planlegges leid ut til Foreningens fotballgruppe og til kommunen. Anleggsomkostningene er beregnet til ca X millioner kroner inklusive merverdiavgift. Anlegget vil bli finansiert delvis ved statlige tiltaksmidler, egenkapital, banklån og eventuelle gaver fra private og næringsdrivende. Banen vil bli utleid til fotballgruppa på hverdagene fra kl 15 til kl 22 og i helgene fra kl 08 til kl 20. På hverdagene vil banen bli leid ut til kommunen fra kl 07 til kl 15. Fotballgruppa skal anslagsvis betale kr Y per år. Kommunen har akseptert et leievederlag på kr Z per år, men det forhandles om en forhøyelse. Leievederlaget for banen vil dermed overstige driftskostnadene, herunder kapitalkostnader og avskrivninger. Med henvisning til at det er tale om en vedvarende utleievirksomhet med betydelige inntekter og at driften vil gå i balanse eller med overskudd, legger innsender til grunn at utleievirksomheten i avgiftsmessig forstand vil bli drevet i næring. Foreningens fotballgruppe har eget organisasjonsnummer. Gruppen har eget styre, eget årsmøte og fører eget regnskap. Det kan legges til grunn at fotballgruppa vil passere omsetningsgrensen for registrering i Merverdiavgiftsregisteret, senest innen 3. termin 2010, for omsetning av reklametjenester. Dette vil omfatte reklameskilt ved banen, høytalerreklame, annonser i programmer for arrangementer og logoer på spillerdrakter. Det kan også være aktuelt med logoer på selve banen og ”salg” av banens navn. Innsender viser til tidligere forskrift nr. 117, nå merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd og merverdiavgiftsforskriften §§ 2-3-1 og 2-3-2 om frivillig registrering for utleie av bygg og anlegg. Det legges til grunn at bestemmelsene vil omfatte en fotballbane hvor brukeren ville hatt rett til fradrag for inngående avgift eller til kompensasjon for merverdiavgift etter lov om kompensasjon for merverdiavgift for kommuner mv. dersom vedkommende hadde eid banen. Innsender viser videre til at det er åpnet for at idrettsforeninger, kan registreres særskilt i Merverdiavgiftsregisteret, jf. tidligere lov § 12 annet ledd, nå merverdiavgiftsloven § 2-2 annet ledd. Det vises til skattedirektoratets veiledningsbrosjyre ”Merverdiavgift - for veldedige og allmennyttige organisasjoner og institusjoner”, også publisert påwww.skatteetaten.no. Innsender foretar deretter en relativt omfattende drøftelse av om banen kan anses å være til bruk i leietakers, fotballgruppas, avgiftspliktige virksomhet med omsetning av reklametjenester mv. i relasjon til bestemmelsene om fradrag for inngående avgift i merverdiavgiftsloven §§ 8-1 og 8-2. Det vises til Høyesteretts praksis referert i Rt. 1985 side 93 (Sira Kvina), Rt. 2001 side 1497 (Concrete Platforms Holding AS), Rt. 2003 side 1821 (Hunsbedt Racing AS) og Rt. 2005 side 951 (Porthuset AS). På grunnlag av dommene og Skattedirektoratets fellesskriv av 26. september 2005 som omhandlet fradragsretten på bakgrunn av Hunsbedt- og Porthusetdommen med senere korrigeringer og presiseringer i fellesskriv av 16. juni 2006, konkluderer innsender med at banen må anses som en fellesanskaffelse for fotballgruppas avgiftsunntatte virksomhet med utøvelse av idrett og avgiftspliktige reklamevirksomhet. Innsender ber om at det avgis bindende forhåndsuttalelse som bekrefter innsenders oppfatning om at Foreningen kan registreres for utleie av banen til Foreningens fotballgruppe og kommunen etter merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd og vil ha rett til å fradragsføre inngående avgift av anleggskostnadene etter merverdiavgiftsloven § 8-1. Skattedirektoratets bemerkninger Innledningsvis vil vi presisere at registrering i Merverdiavgiftsregisteret behandles av skattekontoret i første instans. Ordningen med bindende forhåndsuttalelser er ikke antatt å skulle endre kompetansen i registreringssaker. Uttalelsen vil således måtte begrenses til spørsmålet om Foreningen vil kunne frivillig registreres for den skisserte utleie av banen, gitt at vilkårene for registrering for øvrig er oppfylt, og spørsmålet om fradragsrett. Etter merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd kan næringsdrivende og offentlig virksomhet som leier ut bygg eller anlegg frivillig registreres på nærmere vilkår. Registreringsordningen omfatter både bygg og anlegg som skal brukes bl.a. i virksomhet som er registrert etter loven, og i kommunal virksomhet. For virksomheter som er registrert etter loven er det et vilkår at bygget eller anlegget er til bruk som ville gitt fradragsrett for inngående avgift for brukeren dersom bygget eller anlegget var eid av brukeren. For kommunal virksomhet er det et vilkår at bruken er av en art som ville gitt rett til kompensasjon etter lov 12. desember 2003 nr. 108 om kompensasjon av merverdiavgift for kommuner, fylkeskommuner mv., jf. merverdiavgiftsforskriften (FMVA) § 2-3-1 første ledd. En kommunal fotballbane antas omfattet av kompensasjonsloven. Ordningen med frivillig utleie av bygg eller anlegg omfatter etter praksis tidsbegrenset utleie som for eksempel innebærer at utleie bare skjer i deler av døgnet, eller at to eller flere leietakere disponerer forskjellige deler av døgnet. Den skisserte tidsbegrensede utleie til kommunen vil således kunne omfattes av ordningen for frivillig registrering etter merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd og tilhørende forskrifter. En fotballbane vil også kunne være til bruk i registrert avgiftspliktig virksomhet. Dette gjelder for eksempel reklamevirksomhet, avgiftspliktig kiosksalg etc. Banen er imidlertid også til bruk i leietakers utøvelse av idrett i form av fotballspill, som er unntatt fra loven. Banen er således bare delvis til bruk i registrert virksomhet, noe som innebærer at fradragsretten for inngående avgift er begrenset til den del av banen som er til bruk i avgiftspliktig virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 8-2 første ledd. Utleie til slik begrenset bruk er også omfattet av ordningen for frivillig utleie av bygg eller anlegg. At brukeren, leietaker, bare delvis benytter et bygg eller anlegg i avgiftspliktig virksomhet, begrenser ikke den registrerte utleiers rett til fradrag for omkostninger knyttet til bygget eller anlegget. Den begrensede bruk vil derimot begrense brukerens, leietakerens, rett til å fradragsføre inngående avgift på leievederlaget. Skattedirektoratet legger til grunn at den skisserte samlede utleien til fotballgruppa og kommunen innebærer at banen i realiteten kan anses utleid på full tid til virksomhet som gir adgang til frivillig registrering etter merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd. Dersom det blir aktuelt å leie ut banen utover de skisserte tider til andre formål, vil dette kunne påvirke den prosentvise andel som omfattes av registreringen. Merverdiavgiftsloven § 2-2 annet ledd, som viderefører tidligere lov § 12 annet ledd, åpner for at en del av et avgiftssubjekt kan registreres som et eget avgiftssubjekt dersom denne delen fysisk og formelt er skilt ut. Ved vurderingen av om slik registrering skal tillates, skal det blant annet legges vekt på om den delen som ønskes utskilt, har særskilt varekjøp, særskilte varelagre og egne ansatte. Det er et vilkår for slik registrering at det føres særskilt regnskap for den utskilte delen. Dette gjelder også deler av veldedige og allmennyttige organisasjoner og foreninger som driver avgiftspliktig virksomhet. Skattedirektoratet har som eksempel nettopp nevnt at et idrettslags fotballgruppe vil kunne registreres som eget avgiftssubjekt, i den veiledningen om merverdiavgift til slike organisasjoner og foreninger, som innsender viser til. Dette innebærer at ulike deler av en idrettsforening kan anses som ulike subjekter avgiftsmessig. Avgiftspliktig omsetning fra en særskilt utskilt og registrert del til andre deler av foreningen, vil således utløse plikt til å beregne avgift. Tilsvarende vil en idrettsforening kunne bli ansett å drive omsetning til en gruppe eller del av foreningen som er særskilt registrert som eget avgiftssubjekt. Slik vi oppfatter de skisserte avtaler om eierskap og utleie av fotballbanen, vil Foreningen være byggherre for anlegget av fotballbanen og leie den ut blant annet til Foreningens fotballgruppe. Rent avgiftsmessig vil dette kunne sammenlignes med utleie av bygg eller anlegg mellom et morselskap og et 100 % eid datterselskap som ikke er fellesregistrerte. Vi legger til grunn at den delingen av veldedige og allmennyttige organisasjoner og foreninger i særskilt registrerte enheter, som det er gitt anvisning på i nevnte veiledning fra Skattedirektoratet, er fullt ut i samsvar med merverdiavgiftsloven § 2-2 annet ledd. Delingen vil således også få virkning ved utleie av bygg eller anlegg fra en forening til en særskilt registrert gruppe i foreningen. Dette innebærer at Foreningen vil kunne frivillig registreres for utleie til Foreningens fotballgruppe dersom vilkårene for registrering for øvrig er oppfylt. Konklusjon Foreningen kan frivillig registreres for den skisserte utleie av fotballbanen til Foreningens fotballgruppe og kommunen, jf. merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd. Foreningen har fradragsrett for inngående avgift av sine oppførings- og driftskostnader knyttet til utleie av banen, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1.