Brukshindring ved salg av bolig
Dato: 2013-06-21

Sammendrag: Saken gjaldt spørsmål om skattefrihet på grunn av brukshindring ved salg av bolig. Skattedirektoratet la til grunn at skattyter da han la inn bud på kjøp av boligen, var juridisk bundet til kjøpet. Det ble videre lagt til grunn at innsender først noen dager senere ble kjent med tilbudet om jobb i utlandet. Direktoratet konkluderte med at boligen i Norge kunne selges uten gevinstbeskatning forutsatt at salget fant sted innen ett år etter at skattyter hadde ervervet bolig i utlandet.

Innsenders fremstilling av faktum og jus Innledende bemerkningerPå bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at skattyter kjøpte bolig i en norsk by i desember 2008. På grunn av jobb i utlandet siden januar 2009 har han ikke kunnet bruke boligen som fulltidsbolig (han og familien bruker den ved reiser til Norge noen ganger i året). Han er nå i ferd med å selge boligen, og ønsker å klargjøre om eventuell gevinst ved salg er unntatt beskatning etter bestemmelsen om brukshindring i skatteloven § 9-3. Han viser til Skattedirektoratets bindende forhåndsuttalelse BFU 38/05. Han skriver at det følger av den at å ha søkt på en jobb på annet sted før man erverver en bolig, og deretter får jobben og derfor ikke kan flytte inn i boligen, ikke forhindrer at man kan påberope seg bestemmelsen om brukshindring i skatteloven § 9-3. Innsender sier at han er i en situasjon som ligner betraktelig på den som er beskrevet i uttalelsen som nevnt over. Han ber om en bindende forhåndsuttalelse med samme konklusjon, dvs. at brukshindring foreligger også i hans sak. Avgrensning av spørsmåletInnsender skriver at han ervervet boligen ved avtale inngått 15. desember 2008, med overtagelse 24. januar 2009. Han skriver at han har eid boligen mer enn i ett år og at kravet om eiertid i skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav a, dermed ikke er til hinder for skattefritak. Han og hans kone kjøpte bolig i utlandet 2. august 2012. Han sier seg innforstått med at brukshindringen for boligen i Norge opphørte da. Han ber om en forhåndsuttalelse mht om kravene for brukshindring var oppfylt frem til 2. august 2012, slik at eventuell gevinst er unntatt beskatning såfremt boligen i Norge blir solgt innen 1. august 2013. Innsenders beskrivelse av faktumInnsender hadde i 2008 bodd og jobbet noen år i utlandet, da han begynte å se seg om etter en passende bolig i sin norske hjemby. Mens han var i utlandet, hadde han bodd hos foreldre, venner eller på hotell på sine hyppige reiser til Norge. Han hadde ikke eid egen bolig. Den 3. desember 2008 la han inn bindende bud på boligen i hjembyen. Han var eneste budgiver og en runde med bindende bud og motbud mellom selger og han fant sted de neste ti dagene. Den 15. desember sendte han det endelige bindende budet som ble godtatt umiddelbart. Overtagelse ble avtalt til 24. januar 2009. Avtalen ble formalisert gjennom skriftlig kontrakt den 22. desember 2008. I slutten av november 2008 hadde han sett en stillingsutlysning for en jobb i utlandet som kunne være aktuell for han. Han sendte inn en søknad ca. 24. november 2008, mest på "hvorfor ikke"-basis, uten å forvente å få jobben. Han har i ettertid fått vite at det var 70 søkere til én stilling. Han ble invitert til jobbintervju den 5. desember 2008, etter at han hadde lagt inn bindende bud på boligen i hjembyen. Han fikk til slutt jobben ved skriftlig tilbud sendt til han 15. desember 2008, men som han mottok noen dager etterpå. Han underskrev jobbkontrakt 3. januar 2009. Han flyttet til utlandet i januar 2009 og har siden blitt værende i samme jobb. I løpet av de følgende årene bestemte han og hans kone seg for å bli i utlandet noen år og de kjøpte bolig der den 2. august 2012. Jobbsøknaden gikk uventet godt, og han og hans kone ble usikre på hva de skulle gjøre med boligen i Norge. De møblerte den likevel med egne møbler i hensikt å bruke den ved beleilig tidspunkt. De har leid ut boligen i perioder siden mars 2009. Siden februar 2011 har de bare leid ut på korttidsbasis (det lengste leieforholdet var på seks måneder, resten med tre uker og tre måneder) og har brukt boligen selv når de har vært i Norge for å besøke familie eller i jobbsammenheng. I hvert eneste leieforhold har leiekontrakten presisert at boligen er hans personlige bolig i Norge, for å unngå utleielovens vanlige krav om minst tre års leieavtale. Alle leietagere har vært innforstått med dette. Da det er blitt økonomisk utfordrende å holde to boliger etter at de kjøpte bolig i utlandet, ønsker de nå å selge boligen i Norge. Innsenders vurdering av jusSpørsmålet er om brukshindringen som hans jobb i utlandet innebærer, skal regnes som botid etter skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav a annet punktum. Kravet for dette er at"eieren på ervervstidspunktet ikke kjente til eller burde ha kjent til brukshindringen". Innsender mener at hans tilfelle er et klart grensetilfelle, i det hans kjennskap til fremtidig brukshindring utviklet seg i takt med at han fullførte kjøpet av boligen. Hans vurdering er likevel at lovens krav for unntak fra beskatning er oppfylt. Innsender viser først til at Skattedirektoratet har bekreftet at bare å ha søkt på en jobb som innebærer brukshindring, ikke regnes som å "kjenne til eller burde kjenne til" brukshindringen i lovens forstand. Han viser til at Skattedirektoratet i BFU 38/05 skrev:"En generell kjennskap til slike framtidige muligheter for brukshindring regnes ikke som slikt kjennskap som forhindrer opptjening av botid ved ikke-bruk." Innsender legger til at Skattedirektoratet i BFU 5/03 skrev:"Etter Skattedirektoratets oppfatning regnes generell kjennskap til framtidige muligheter for brukshindring, ikke som slikt kjennskap som forhindrer opptjening av botid ved ikke-bruk". Innsender skriver at mer konkret dreide BFU 38/05 seg også om en skattyter som hadde søkt jobb før erverv av bolig, og som også fordi han fikk jobben, var forhindret fra å flytte inn i boligen. Han fikk også jobben som medførte utenlandsopphold etter at kjøpsavtale var inngått, men før overtagelse. Skattedirektoratet skrev: "Direktoratet legger videre til grunn at det forhold at ektemannen hadde søkt om et stipend som forutsatte flytting til utlandet, ikke ga slik kunnskap om brukshindring at det forhindrer ektefellene i å påberope seg skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b. Ektefellene var allerede bundet av den inngåtte kjøpekontrakten da de ble underrettet om at stipendet var tildelt." Så vidt innsender kan se, har disse uttalelsene følgende implikasjoner for hans tilfelle: Det forhold at han hadde søkt om jobb som forutsatte flytting til utlandet på det tidspunkt han inngikk bindende bud, ga ikke slik kunnskap om brukshindring at det forhindrer han i å påberope seg skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b. Selv om han i løpet av de ca. åtte virkedagene det tok å få selgers aksept for hans bud (fra første bindende bud onsdag 3. desember til endelig godtatt bud mandag 15. desember) så at sjansene for å bli tilbudt jobben i utlandet økte (i og med at han var på jobbintervju i denne perioden), er ikke det i seg selv nok kunnskap til å forhindre han i å påberope seg skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b. Både BFU 5/03 og 38/05 viser at slik kunnskap forutsetter sikkerhet om en konkret flytting. (BFU 5/03 vurderer at til og med sikkerhet om turnusordning ikke gir slik kunnskap, så lenge det ikke er sikkert hvor turnustjenesten vil finne sted.) Innsender opplyser at han ikke hadde slik sikker kunnskap før han hadde mottatt jobbtilbudet som ble utformet 15. desember 2008. BFU 38/05 viser til relevansen av når man er bundet av inngått kjøpsavtale. Det relevante "ervervstidspunktet" er altså når man er juridisk bundet til erverv, og ikke når man overtar boligen. I innsenders tilfelle la han inn juridisk bindende bud fra den 3. desember 2008, og bindende avtale ble inngått ved budet den 15. desember, som selger godkjente. Han overtok boligen først 24. januar 2009. På grunnlag av ovenstående mener innsender at om han selger boligen innen 1. august 2013, vil eventuell gevinst ikke være skattepliktig, og eventuelt tap ikke være fradragsberettiget. Han ber om en bindende forhåndsuttalelse som bekrefter hans forståelse. Skattedirektoratets vurderinger ProblemstillingenSkattedirektoratet skal på bakgrunn av innsenders beskrivelse av faktum, og de forutsetninger som tas, i det følgende ta stilling til om eventuell gevinst ved realisasjon av boligen i Norge innen 1. august 2013, kan fritas for beskatning. Avgrensninger og forutsetningerDet gjøres for ordens skyld oppmerksom på at det ikke tas stilling til eventuelle andre skattespørsmål eller problemstillinger som måtte oppstå ved det beskrevne faktum, enn det spørsmål som drøftes i det følgende. Det forutsettes at premissene som er gjengitt ovenfor er fullstendige for det spørsmål som drøftes. RegelverketGevinst ved realisasjon av formuesobjekt utenfor virksomhet er i utgangspunktet skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget med hjemmel i skatteloven § 6-2 første ledd. Ved realisasjon av formuesobjekt gjelder imidlertid særregler i skatteloven kapittel 9, herunder begrensning i skatteplikten etter § 5-1 annet ledd. Den sentrale bestemmelsen for løsningen av spørsmålet i saken er skatteloven § 9-3 annet ledd som lyder: "Gevinst ved realisasjon av boligeiendom, herunder våningshus på gårdsbruk, selveierleilighet, andelsleilighet, aksjeleilighet og obligasjon med tilhørende borett, er unntatt fra skatteplikt når følgende betingelser er oppfylt:a. Eieren har eid eiendommen (andelen m.v.) i mer enn ett år når realisasjonen finner sted eller avtales ... ogb. eieren har brukt hele eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen. Når eieren på grunn av sitt arbeid eller av helsemessige eller lignende grunner er forhindret fra å bruke boligen, skal den tid slik brukshindring foreligger regnes med som botid hvis eieren på ervervstidspunktet ikke kjente til eller burde ha kjent til brukshindringen. ..." Det legges til grunn at boligen har vært eid av skattyter siden desember 2008. Vilkåret om ett års eiertid i skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav a, er således oppfylt. Det er forholdet til brukstid som her skal vurderes, om det foreligger slik brukshindring som kan regnes som botid. Avgjørende for dette spørsmålet er om skattyteren på ervervstidspunktet ikke kjente til eller burde ha kjent til brukshindringen som i dette tilfellet er arbeidsforholdet i utlandet. Det er i praksis akseptert at kravet til brukshindring i skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b, kan anses oppfylt selv om boligen ikke har vært brukt som fast bolig. Dette forutsetter imidlertid at skattyter godtgjør å ha planlagt å bruke boligen som fast bolig, men at han er forhindret fra å tilflytte den, jf. Lignings-ABC 2012/13 side 235 flg. "Bolig-realisasjon" pkt. 9.3.1. Det er videre en forutsetning for at ikke-bruk skal regnes som botid at skattyter verken kjente eller burde kjent til brukshindringen ved ervervet av eiendommen. En generell kjennskap til slike framtidige muligheter for brukshindring, regnes ikke som slikt kjennskap som forhindrer opptjening av botid ved ikke-bruk. I praksis er dette sagt å gjelde for arbeidsforhold der det er vanlig at den ansatte må flytte til nytt arbeidssted frivillig eller på grunn av flytteplikt, og som eksempler er det i Lignings-ABC side 2012/13 side 236 pkt. 9.3.3, vist til ansettelsesforhold innen utenrikstjenesten, tilsatte i forsvaret med beordringsplikt og nyutdannede leger med plikt til turnustjeneste. I denne saken hadde skattyter søkt jobb i utlandet før han innga sitt første bud på boligen. Det forhold at man har søkt på en jobb er, ifølge praksis som referert over, ikke slik kunnskap at det diskvalifiserer for bruk av fritaksbestemmelsen i skatteloven § 9-3 annet ledd b annet punktum. Vi legger til grunn som opplyst av innsender at tilbudet om jobb er datert 15. desember 2008, og at han mottok det noen dager senere. Vi legger videre til grunn som opplyst at skattyter 15. desember 2008 sendte det endelige budet på boligen, og at han fra dette tidspunktet var bundet til kjøpet av boligen. Vi er på bakgrunn av ovenstående kommet til at skattyter da han la inn budet på boligen som ble akseptert 15. desember 2008, juridisk var bundet og at det er dette tidspunkt som er å anse som ervervstidspunktet i forhold til brukshindringsbestemmelsen i § 9-3 annet ledd bokstav b. Vi forstår innsenders opplysninger slik at han først ble kjent med brukshindringen, dvs. tilbudet om jobb i London, noen dager senere. Basert på opplysninger om at skattyter på ervervstidspunktet ikke kjente til eller burde ha kjent til brukshindringen, legger Skattedirektoratet til grunn at vilkårene er til stede for opparbeidelse av botid ved ikke-bruk. Konklusjon Skattyter kan selge boligen uten gevinstbeskatning, forutsatt at realisasjonen finner sted innen 1. august 2013, jf. skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b annet punktum.