Spørsmål om gevinstbeskatning ved salg av to boliger eid og brukt av foreldre i forbindelse med delt omsorg for barn (skatteloven § 5-1 annet ledd, jf. § 9-3 annet ledd)
Dato: 2006-10-10

Sammendrag: oktober 2006 (BFU 50 /06) Et foreldrepar ønsket i forbindelse med oppløsning av ekteskapet at barna skulle slippe å flytte mellom foreldrene. I stedet skulle barna bo i eneboligen mens foreldrene skiftet på å bo der og i en hybelleilighet. Begge boligene skulle eies med 50 % av begge foreldrene og de ville begge bebo hver bolig 50 % av tiden. Spørsmålet var om foreldrene ved senere salg av de to boligene ville oppnå skattefrihet for gevinst. Direktoratet kom til at det var eneboligen som var begge foreldrenes ”egen bolig” i forhold til skatteloven § 9-3 annet ledd og at foreldrene gjensidig skulle godskrives hverandres botid. Direktoratet konkluderte med at eneboligen, men ikke hybelleiligheten, kunne selges uten gevinstbeskatning.

Innsenders fremstilling av faktum og jus På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at Mor og Far i forbindelse med oppløsning av ekteskapet har avtalte å ha delt omsorg for sine barn. Foreldrene har et ønske om at barna skal slippe å flytte fram og tilbake mellom to bosteder. De vil derfor beholde Eneboligen som de har eid siden 2001, samtidig som de i 2006 har kjøpt Hybelleilighet. Avtalen er at barna skal bo i Eneboligen, mens foreldrene skal skifte på å bo sammen med barna annenhver uke. Den uken Far bor med barna i Eneboligen skal Mor bo i Hybelleiligheten – og omvendt. I stedet for at barna flytter mellom foreldrene er det foreldrene som vekselsvis skal bo i Eneboligen og i Hybelleiligheten. Skattyterne vil eie begge boligene med 50 % hver og de vil begge bebo hver bolig 50 % av tiden. Mor vil melde flytting til Hybelleiligheten. Det er reist spørsmål om et fremtidig salg av Eneboligen vil utløse beskatning av den av skattyterne som ikke har den som bostedsadresse, men som bor der halvparten av tiden. Det er også reist spørsmål om gevinstbeskatning ved fremtidig salg av den nyervervede Hybelleiligheten. Skattedirektoratets vurderinger Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om to boliger som eies av foreldrene sammen og som bebos vekselvis av foreldrene, kan selges uten gevinstbeskatning. Det legges til grunn at hver av foreldrene eier 50 % i hver bolig og at hver av foreldrene bor i Eneboligen sammen med barna 50 % av tiden, og resten av tiden i Hybelleiligheten uten barna. Skattedirektoratet skal bemerke at gevinst ved realisasjon av formuesobjekter utenfor virksomhet i utgangspunktet er skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget med hjemmel i skatteloven § 6-2 første ledd. Ved realisasjon av formuesobjekt gjelder imidlertid særregler i skatteloven kapittel 9, herunder begrensning av skatteplikten etter § 5-1 annet ledd. Skatteloven § 9-3 annet ledd lyder: ”Gevinst ved realisasjon av boligeiendom, herunder våningshus på gårdsbruk, selveierleilighet, andelsleilighet og obligasjon med tilhørende borett, er unntatt fra skatteplikt når følgende betingelser er oppfylt: a. Eieren har eid eiendommen (andelen m.v.) i mer enn ett år når realisasjonen finner sted eller avtales. …. og b. eieren har brukt hele eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen. … Realiseres tidligere felles bolig etter separasjon eller skilsmisse, skal også den ektefellen som flyttet ut av boligen godskrives den andre ektefellens botid ved bruk av reglene ovenfor. …” Som det fremgår stiller bestemmelsen krav til eierens eiertid og brukstid som egen bolig, og vi må se nærmere på hva som ligger i begrepet ”egen bolig”. Skatteloven gir ingen definisjon av hva som skal anses som ”egen bolig”, men begrepet må i forhold til de regler vi her vurderer, ha samme innhold som ”hjem”, og være sammenfallende med hvor en person er bosatt, jf. skatteloven § 3-1 om skattemessig bosted. Det fremgår i skatteloven § 3-1 sjette ledd at ”Person som bor sammen med … barn, anses å ha sitt hjem der … barn er bosatt”. Begrepet ”hjem” er for øvrig gitt nærmere innhold i ligningspraksis, se Lignings-ABC 2005 side 239 flg. For enslige er utgangspunket at de anses for å ha sitt hjem der de har sin overveiende døgnhvile. For mor eller far som ikke bor sammen med ektefelle, men med barn, er utgangspunktet at de er bosatt der barna har sin overveiende døgnhvile. Det fremgår videre at hvis foreldrene bor hver for seg og barna skiftevis bor hos dem, vil bare den av foreldrene som bor der barnet bor det meste av året, anses å ha felles hjem med barnet. Hvis barnet bor like mye hos hver av foreldrene, fremgår det av Lignings-ABC 2005 side 239 pkt. 2.2 at det avgjørende er hvor barnet er registrert i folkeregisteret. Vi skal først vurdere spørsmålet om gevinstbeskatning ved salg av Eneboligen. Slik saken er opplyst legges det til grunn at Eneboligen er eid med 50 % av hver av foreldrene siden ervervet i 2001. Kravet til mer enn ett års eiertid er således oppfylt for begge foreldrene. Ved vurderingen av om kravet til brukstid er oppfylt legges det til grunn at Mor og Far bebor boligen vekselsvis i tid med 50 % hver. Det legges videre til grunn at den enes bruk avskjærer den andres samtidige bruk. Botiden sammen med barna tilbringes imidlertid for både Mor og Far i Eneboligen hvor barna forutsettes folkeregistrert, og det følger av ordlyden i skatteloven § 3-1 sjette ledd, at både Mor og Far da skal anses for å ha sitt hjem i Eneboligen. At Mor i dette tilfellet er folkeregistrert som bosatt i Hybelleiligheten er ikke avgjørende, se Lignings-ABC 2005 side 239 pkt. 1 og tidligere avgitt bindende forhåndsuttalelse BFU 83/03. Det følger av skatteloven § 9-3 annet ledd at en ektefelle som har fraflyttet bolig på grunn av separasjon eller skilsmisse skal godskrives den andre ektefelles botid. Dette fører etter Skattedirektoratets vurdering til at Mor og Far gjensidig skal godskrives hverandres botid i Eneboligen. Også kravet til brukstid vil da være oppfylt for begge foreldrene og boligen kan selges uten gevinstbeskatning. Tilsvarende vil et eventuelt tap ved salget ikke være fradragsberettiget. Det er en forutsetning at Eneboligen har vært brukt av én eller begge foreldrene som egen bolig i minst ett av de siste to år før realisasjonen. Vi skal så vurdere spørsmålet om gevinstbeskatning ved salg av Hybelleiligheten. Finansdepartementet har i et brev av 11. april 1989, inntatt i Utv. 1989 side 754, uttalt at skattefritak etter ett års eier- og brukstid er en liberal løsning, og må knyttes til den ene bolig som utgjør skattyterens faste bopel. Unntak har likevel vært gjort for pendlertilfeller. Departementet sier imidlertid at det ikke er grunnlag for å la unntaket for pendlerbolig omfatte tilfeller der skattyteren av forskjellige grunner eier og bruker en annen bolig i tillegg til den faste, egne boligen. Som det fremgår av ovenstående er det Eneboligen som i denne sammenheng skal anses som ”egen bolig” for begge foreldrene. Hybelleiligheten er da ikke Mors eller Fars egne bolig i forhold til skatteloven § 9-3 annet ledd, og kan ikke realiseres uten gevinstbeskatning. Et eventuelt tap ved realisasjonen vil være fradragsberettiget. Konklusjon Gevinst ved salg av Eneboligen er under de forutsetninger som er tatt, fritatt for gevinstbeskatning for begge foreldrene, jf. skatteloven § 5-1 annet ledd, jf. § 9-3 annet ledd. Tilsvarende vil et eventuelt tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 6-2 første ledd, jf. § 9-4 første ledd. Gevinst ved salg av Hybelleiligheten er ikke fritatt for gevinstbeskatning etter skatteloven § 5-1 annet ledd, jf. § 9-3 annet ledd. Tilsvarende vil eventuelt tap være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 6-2 første ledd, jf. § 9-4 første ledd.