Spørsmål om betinget skattefritak ved reinvestering etter brann (skatteloven § 14-70)
Dato: 2004-05-03

Sammendrag: Skattedirektoratet uttalte at det ikke er noe absolutt krav at erstatningsobjektet tilhører samme avskrivningsgruppe. Det er tilstrekkelig at reinvesteringsobjektet har tilnærmet samme funksjon for eieren som det som har gått tapt. Direktoratet kom til at forsikringsoppgjøret for et nedbrent gårdsbygg, som var brukt i utleievirksomhet, kunne reinvesteres i ett eller flere bygg ment for og faktisk brukt til utleievirksomhet.

Innsenders fremstilling av faktum og jus Skattyter er eier av Gården på Nordvestlandet hvor hovedbygningen brant ned til grunnen i november 2003. Det er opplyst at bygningen som brant var restaurert på 1970-tallet og brukt til overnattings- og serveringssted. Det er opplyst at den på grunn av sin bruk var ansett for avskrivbar. Avskrivning på bygget hadde vært akseptert av ligningskontoret gjennom flere år. Skattyter har i tillegg til hovedbygningen også leid ut andre bygg på gården og det er opplyst at likningskontoret ved ligningen for inntektsåret 2002 anså utleievirksomheten på gården som så omfattende at den var å anse som en egen næring, og ikke en del av gårdsdriften. På gården som er regulert til landbruksformål, driver skattyter både utleievirksomhet og tradisjonelt landbruk og skogbruk. Forsikringsoppgjøret etter brannen utgjør mange millioner kroner som skattyter ønsker å reinvestere og derved oppnå betinget skattefritak for i samsvar med skatteloven § 14-70. Det er opplyst at det vil bli bygget nytt hovedhus på gården som er egnet som serveringssted for utleie, slik som det opprinnelige. Dermed gjenopprettes situasjonen slik den var før brannen. Det er imidlertid ikke mulig i dag å bygge noe som kan erstatte den historiske verdien av bygget som gikk tapt. For å sikre verdien av utleieobjekter på gården etter tapet av hovedbygningen, planlegges det nå oppført flere bygg for ca. 40% av forsikringsvederlaget. Gjenoppbyggingen er planlagt påbegynt i løpet av sommeren 2004. Det er reist spørsmål om det kan oppnås betinget skattefritak for forsikringsvederlaget ved bygging av driftsbygning, som er innenfor samme saldogruppe som det tapte, men som er ment brukt i den tradisjonelle landbruksdrift. Alternativt vil det bli oppført ett eller flere andre bygg for utleie til andre. Det vil da bli oppført bygg innenfor samme saldogruppe og innenfor samme næring med utleieformål, som det nedbrente. Innsender mener at vilkårene for betinget skattefritak er oppfylt også om forsikringsvederlaget investeres ikke i bare ett, men i flere bygg. Innsender mener at antall bygg eller størrelsen på bygg ikke er avgjørende, men det at forsikringsoppgjøret brukes for å få tilbake det som gikk tapt, dvs. bygg som kan gi leieinntekter på eiendommen. Skattedirektoratet er bedt om å avgi en bindende forhåndsuttalelse som avklarer reinvesteringsobjektets art, antall og formål. Skattedirektoratets vurderinger Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om skattyters planlagte reinvestering av forsikringsvederlaget etter ufrivillig realisasjon medfører fritak for beskatning av gevinsten. Skatteloven § 14-70 har regler som fritar gevinsten for inntektsbeskatning på visse vilkår. Det heter blant annet: ”Gevinst ved realisasjon av formuesobjekt kan på de vilkårene som er nevnt i annet ledd, kreves fritatt for inntektsskatt når objektet a. er gått tapt ved brann eller annen ulykke, …………….. Gevinst ved realisasjon som nevnt i første ledd kan kreves fritatt for inntektsskatt så langt skattyteren bruker vederlaget til å erverve nytt objekt av samme art……….. Nytt formuesobjekt må være ervervet eller bindende avtale om erverv må være inngått innen utløpet av året etter realisasjonsåret. Gevinsten skal fradras det nye objektets kostpris uten å komme til fradrag ved inntektsligningen. ” Skattedirektoratet kan i en bindende forhåndsuttalelse bare ta stilling til fremtidige rettsspørsmål som følge av en konkret planlagt disposisjon før den igangsettes, jf. forskrift av 12. oktober 2001 nr. 1184 om bindende forhåndsuttalelser i skatte- og avgiftssaker § 3 fjerde ledd. Direktoratet kan derfor ikke ta stilling til om det generelt foreligger reinvesteringsadgang etter § 14-70 første og tredje ledd, herunder fristen for reinvestering. Vi forutsetter derfor at det foreligger reinvesteringsadgang etter § 14-70 første og tredje ledd. Spørsmålet som vil bli avgjort her, vil derfor være om de planlagte reinvesteringsobjektene oppfyller kravene i § 14-70 annet ledd om å være ”av samme art” som huset som ble realisert ved brannen. Av Ot.prp. nr. 35 (1990-91) pkt. 29.2.5, med forarbeider til den bestemmelsen i skatteloven av 1911 som tilsvarer någjeldende skattelov § 14-70, fremgår det at bakgrunnen for bestemmelsen er at dersom en ”gevinst er realisert i strid med skattyters ønske og vilje, kan han ha et særlig behov for å gjenopprette situasjonen til slik den var før realisasjonen.” I praksis er det lagt til grunn at det objekt det reinvesteres i ikke må være helt likt det som ble realisert. Det er tilstrekkelig at det har tilnærmet samme funksjon for eieren som det realiserte. Dette må anses i tråd med lovens ordlyd og forarbeidene. Slik Skattedirektoratet ser det har den nedbrente hovedbygningens funksjon vært å skaffe inntekter i form av utleieinntekter. Ved anskaffelse av nytt (nye) bygg som vil være ment for og faktisk vil bli benyttet til utleie, vil reinvesteringsplikten i skatteloven § 14-70 være oppfylt. Om vederlaget i sin helhet benyttes til gjenoppføring av hovedhuset til bruk som selskapslokale/serveringssted eller om det fordeles på flere bygg er ikke avgjørende så lenge det benyttes til oppføring av nytt objekt av samme art, dvs. utleieobjekt(er) for den utleievirksomhet som drives. Driftsbygning ment for skattyters egen landbruksvirksomhet kan ikke anses å ha tilnærmet samme funksjon for skattyter. Vederlaget kan derfor ikke benyttes til investering i slik bygning. Skattedirektoratet finner at gevinsten ved realisasjon av hovedbygningen kan fritas for inntektsbeskatning så langt vederlaget (forsikringsoppgjøret) brukes til å oppføre bygg til bruk i skattyters utleievirksomhet. Ved anskaffelse av nytt (nye) bygg ment for og faktisk benyttet til utleie, vil reinvesteringsplikten i § 14-70 være oppfylt. Det fremgår i en tidligere bindende uttalelse fra Skattedirektoratet avgitt 1. september 2003 (BFU 62/03) at det ikke er noe absolutt krav at erstatningsobjektet tilhører samme saldogruppe som det objekt som skal erstattes, så lenge det har tilnærmet samme funksjon for eieren som det som gikk tapt. Konklusjon Skattyter kan innrømmes betinget skattefritak etter skatteloven § 14-70 ved investering i nytt hovedhus og andre bygg på eiendommen forutsatt at de bygg som oppføres er bygg som er ment for og faktisk benyttes til utleie.