Unntaket for omsetning av serveringstjenester fra elev- og studentkantiner
Dato: 2009-09-22

Sammendrag: Et selskap reiste spørsmål om omsetning av serveringstjenester fra en studentkantine ville være omfattet av unntaket i  merverdiavgiftsloven § 5b føres ledd nr. 13, selv om andre enn studenter vil ha tilgang til studentkantinen. Skattedirektoratet fant at de omhandlede tjenester var omfattet av unntaket.

Innsenders fremstilling av faktum og jus 1. Bakgrunn Studentsamskipnaden (Foretaket) er et foretak uten profittformål. En studentskipnad har til oppgave å ta seg av studentenes velferdsbehov ved det enkelte lærested. Virksomheten er regulert av lov om studentsamskipnader (lov 14.12.2007 nr. 116, heretter benevnt Los). En studentskipnad er et eget rettssubjekt jf Los § 2. Foretaket ivaretar velferdstjenester for de som studerer ved AA. 2. Den planlagte gjennomføring Foretaket skal etablere en studentkantine for studentene ved AA i lokaler leid av BB og CC i DD. Foretaket ønsker å etablere et eget aksjeselskap (AS X), eid 100 % av Foretaket, og som skal drive denne studentkantinen, jf Los § 3. 4. ledd. Selskapet vil ha ansatte kokker, samt assistenter. Lokalene vil ha x antall sitteplasser. Kantinen vil være åpen for andre enn studenter. Selskapet vil også tilby selskapsarrangementer og drive cateringsvirksomhet i den forstand at det vil bli tilbudt møtemat til øvrige leietakere på anlegget. I driftsbudsjettet for AS X er budsjettert omsetning fordelt slik: Budsjettet er basert på at det er x antall studenter, ansatte og besøkende . Studentene vil ha subsidierte priser på et nivået som er 35 % lavere enn øvrige brukere, jf at formålet er å drive velferdstiltak for studentene. Foretaket mottar tilskudd/subsidier fra AA bl.a. for slik kantinedrift i form av at lokalleie og basisutstyr til disse forretningsområdene dekkes av AA jf fristasjonsprinsippet i Los § 5. 3. ledd. I henhold til Los § 3, 2.ledd kan Foretaket også tilby tjenester til andre, men aktiviteten skal holdes regnskapsmessig atskilt fra Foretakets øvrige virksomhet (segmentregnskap). Inntekter fra slike tjenester overfor andre skal dekke ekstraomkostningene som aktiviteten innebærer herunder en rimelig andel av felleskostnader (flerprissystem). Dette flerprissystemet med segmentregnskap er nødvendig for å hindre at tilskudd/subsidier til studentene tilfaller andre. 3. Merverdiavgiftsmessig vurdering Etter mva.l. § 5 b, 1. ledd nr. 13 er serveringstjenester fra elev- og studentkantiner unntatt fra merverdiavgiftsplikt. Det er arten av tjenestene og ikke selve lokalet som unntaket omfatter, hvilket bl.a. medfører at kiosksalg, alkoholsservering og cateringvirksomhet vil være avgiftspliktig. Videre innebærer dette at dersom en studentkantine driver ordinær serveringsvirksomhet i sommerferien, vil dette være avgiftspliktig omsetning. En slik kantine vil da drive delt virksomhet jf Ot.prp. nr. 94 (2000-2001), punkt 6.2.2. Hensynet bak regelen er at serveringstjenestene står i nær sammenheng med de tilbud og velferdstiltak som undervisningsinstitusjonene yter overfor elever og studenter, jf Ot.prp. nr. 94 (2000-2001), punkt 6.2.2. Dette hensynet slår til fullt ut selv om det også ytes serveringstjenester fra kantinen overfor andre enn studenter. Dette fordi Los § 3, 2. ledd pålegger Foretaket et flerprissystem og segmentregnskap slik at serveringstjenester overfor andre vil skje til markedspris, mens serveringstjenester til studenter vil skje til rabatterte priser. Dette medfører også at konkurransehensynet overfor andre serveringsaktører ivaretas fullt ut ved at det ikke tilbys rabatterte priser til andre enn studenter. Flerprissystemet og segmentregnskapet vil også innebære at det er enkelt å skille avgiftspliktig og avgiftsfri omsetning. Det er således ingen hensyn som taler mot at serveringstjenester til studenter i dette tilfellet kan skje uten merverdiavgift. Tvert i mot vil det være helt i samsvar med lovgivers intensjon at serveringstjenester overfor studentene skjer uten merverdiavgift i et slikt tilfelle. Det fremgår av Merverdiavgiftshåndboken 2007 under punkt 5B.3.13 at ”et fylkesskattekontor har uttalt at en studentdrevet studentkantine som er åpen for allmennheten, selv om den som utgangspunkt er tiltenkt brukt av studenter ved et universitet, ikke kan likestilles med elev- og studentkantiner i avgiftsmessig forstand.” Jeg kjenner ikke til de faktiske forhold i denne uttalelsen, men jeg antar at den studentdrevne kantinen ikke hadde et flerprissystem og segmentregnskap slik Foretaket er pålagt etter Lov og studentsamskipnader. Dette vil skille ovennevnte uttalelse fra herværende sak. Dersom det også i den saken var et flerprissystem, kan jeg ikke se at det er dekning i lov og forarbeider for ovennevnte uttalelse da den klart vil være i strid med lovgivers intensjon. Jeg kan ikke se annet enn at det vil være helt i samsvar med lovgivers intensjon at en studentkantine slik som Foretaket skal etablere via AS X, skal omsette serveringstjenester til studentene uten merverdiavgift. Ingen hensyn taler mot dette. 4. Anmodning om bindende forhåndsuttalelse Foretaket ønsker at det avgis en bindende forhåndsuttalelse til AS X i forbindelse med drift av studentkantinen. Man ønsker en uttalelse om kantinen som etableres av AS X kan anses som en studentkantine jf mva.l. § 5 b, 1. ledd nr. 13 og at serveringstjenestene til studentene kan omsettes uten merverdiavgift. Foretaket er klar over at dersom serveringstjenestene til studentene er avgiftsfrie, så vil øvrig omsetning være avgiftspliktig. Dette vil innebære at virksomheten driver delt virksomhet i avgiftsrettslig forstand. Det vil også innebære at de ordinære regler for fradragsrett for IMVA i delt virksomhet kommer til anvendelse. Skattedirektoratets vurderinger Foretaket spør om det planlagte selskapets omsetning av serveringstjenester er delvis omfattet av unntaket i merverdiavgiftsloven § 5b første ledd nr. 13. Fra og med 1. juli 2001 ble det innført generell avgiftsplikt på tjenester. Det ble ikke vedtatt noe særskilt unntak fra avgiftsplikten for serveringstjenester. I mval § 5b første ledd nr. 13 er det imidlertid gjort unntak for omsetning av serveringstjenester fra elev- og studentkantiner. Bakgrunnen for unntaket er iht Innst. O. nr. 130 (2000-2001) og Ot.prp. nr. 94 (2000-2001) blant annet at dette er en type tjeneste som ofte står i nær sammenheng med de tilbud og velferdstiltak som undervisningsinstitusjonen yter overfor elever og studenter. Bestemmelsen omfatter kantinevirksomhet i forbindelse med både private og offentlige undervisningsinstitusjoner. I Ot.prp. nr. 94 (2000-2001) er det på side 35 inntatt en nærmere avgrensning av hvilke tjenester som vil være omfattet av unntaket. Det fremgår her at kiosksalg og catering ikke omfattes, videre ordinær restaurantvirksomhet (f eks i skoleferien) og alkoholservering. Det er etter dette uttalt: ”I slike tilfeller foreligger det etter departementets mening ikke en nær sammenheng til det velferdstilbud i form av servering som undervisningsinstitusjonene yter overfor studentene/elevene. Hensynene bak det foreslåtte unntaket for serveringstjenester fra elev- og studentkantiner vil derfor ikke gjøre seg gjeldende i disse tilfellene. En slik virksomhet i elev- og studentkantiner vil dessuten i større grad drive i konkurranse med andre serveringstilbud. Det kan da oppstå vridninger mellom de ulike aktørene i markedet. Enkelte elev- og studentkantiner vil på denne bakgrunn også etter 1. juli 2001 kunne drive dels avgiftspliktig og dels ikke avgiftspliktig virksomhet. Disse kantinene vil derfor kun få fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser til den avgiftspliktige delen av virksomheten på samme måte som i dag.” Det er ikke oppstilt noen ytterligere begrensninger i forarbeidene i forhold til serveringstjenestenes art eller omfang. I forhold til foreliggende tilfelle antar direktoratet at det dreier seg om en kantine som skal ivareta velferdstjenester for de som studerer ved høgskolen, og at dreier seg om en studentkantine i forhold til merverdiavgiftsloven § 5b første ledd nr. 13. Det forhold at denne studentkantinen vil være åpen for andre enn studenter er etter direktoratet syn ikke diskvalifiserende i forhold til merverdiavgiftsloven § 5b første ledd nr. 13, men medfører – slik innsender påpeker - at studentkantinen driver delt virksomhet i forhold til merverdiavgiftsloven, slik at kun omsetning av serveringstjenester til studenter og ansatte ved Høgskolen i Hedmark er omfattet av unntaket. Konklusjon: Den planlagte studentkantinen sin forestående omsetning av serveringstjenester er delvis omfattet av unntaket i merverdiavgiftsloven § 5b første ledd nr. 13.