Kostnader knyttet til offentlige pålegg, direkte utgiftsføring eller aktivering
Dato: 2008-06-02

Sammendrag: juni 2008 Kostnader knyttet til offentlige pålegg, direkte utgiftsføring eller aktivering (skatteloven § 6-1)

Saken gjelder spørsmål om kostnader knyttet til offentlig pålegg om utbedring av infrastruktur på annenmanns grunn, kan utgiftsføres direkte eller om de må aktiveres som en del av anskaffesesverdien for tomten. Skattedirektoratet viste til at aksept og oppfyllelse av de aktuelle pålegg var en nødvendig forutsetning for å kunne utnytte tomten til angitt formål. Kostnadene måtte anses som en del av investeringen og skulle derfor aktiveres på tomten. Innsenders fremstilling av faktum og jus På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at  Industri eier en tomt som skal utbygges til industriområde med bygg for utleie. Industri og Kommunen er parter i en utbyggingsavtale som innebærer at Industri for å få bygge ut, må stå for utbygging og utbedring av en del infrastruktur, herunder støyskjermer og opparbeidelse av grøntområde. Påleggene fra Kommunen er gitt i godkjent reguleringsplan for tomten og for å etterleve gjeldende lover og forskrifter (f. eks. i forhold til støy). Kopi av utbyggingsavtale med Kommunen er fremlagt sammen med godkjente reguleringsplaner med tilhørende reguleringsbestemmelser. Noen av de aktuelle pålegg om utbygging/utbedring knytter seg til tomten som Industri eier, mens andre knytter seg til arealer som ikke eies av Industri. De utbygginger/utbedringer på arealer som ikke eies av Industri skal overføres vederlagsfritt til grunneieren etter ferdigstillelse. Spørsmålet er om kostnadene til utbygging av de angitte støyskjermer og opparbeidelse av angitt grøntområde, på arealer som ikke eies av Industri, kan fradragsføres med hjemmel i skatteloven § 6-1 første ledd eller om kostnadene må aktiveres som en del av anskaffelsesverdien på tomten hvor industribyggene skal oppføres. Innsender viser til en tingrettsdom avsagt av Asker og Bærum Tingrett 26. februar 2002. Tingretten kom til at skattyter ikke hadde rett til fradrag for utgifter i tilknytning til idrettsanlegg som selskapet hadde forpliktet seg til å bygge som motytelse for erverv av tomt fra et idrettsanlegg. Utgiftene til nytt idrettsanlegg inngikk etter rettens mening i inngangsverdien for tomten. Retten så ikke bort fra at utgifter en skattyter må utrede etter vilkårsstillelse fra det offentlige kan være direkte fradragsberettiget (understreket av innsender), men noe slikt pålegg forelå ikke i den aktuelle saken. Innsender viser videre til upubliserte saker hun kjenner fra sin advokatvirksomhet og mener at det er påvist sprik i den skattemessige behandling av den beskrevne problemstilling. Det bes derfor om en bindende forhåndsuttalelse mht. om Industris kostnader knyttet til pålegg fra  Kommunen vedr. utbedring av forhold på areal/tomt som ikke eies av Industri, kan fradragsføres med hjemmel i skatteloven § 6-1 første ledd. Skattedirektoratets vurderinger Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om Industris kostnader til bygging av støyskjermer samt opparbeidelse av grøntområde, kan fradragsføres direkte eller om de må aktiveres som en del av anskaffelsesverdien på tomten hvor industribyggene skal oppføres. Det gjøres oppmerksom på at det ikke tas stilling til andre spørsmål eller problemstillinger som måtte oppstå som følge av det skisserte faktum, ut over de spørsmål som drøftes i det følgende, og videre at uttalelsen bare gjelder de støyskjermer og det grøntområdet som spesielt er angitt. Det legges som opplyst til grunn, at forpliktelsen til å gjennomføre tiltakene følger av vedtatt reguleringsplan med reguleringsbestemmelser, og er vilkår for utbyggingen. Det legges videre til grunn at støyskjermene skal bygges og grøntområdet opparbeides på annenmanns grunn og overføres vederlagsfritt til grunneieren ved ferdigstillelse. Skatteloven § 6-1 første ledd som hjemler direkte fradragsrett, oppstiller krav om at det har skjedd oppofrelse av en fordel og at oppofrelsen har tilknytning til inntektesskapende virksomhet. Om kravet til oppofrelse skriver Fredrik Zimmer i Lærebok i Skatterett, 5. utgave, side 169: ”Det må for det første foreligge en oppofrelse av en fordel. Dette er i lovteksten kommet frem ved at en ”kostnad” må være ”pådratt”. En viktig side ved dette vilkåret er at en ren ombytting av verdier ikke innebærer oppofrelse og derfor ikke gir fradragsrett.” Zimmer fortsetter i samme lærebok side 171: ”Men oppofrelse foreligger ikke hvis – og i den grad – skattyteren får vederlag i en eller annen form for utbetalingen. I så fall foreligger bare en ombytting av formuesverdier, ingen oppofrelse. Dette innebærer ingen reduksjon i skattyters formuesstilling, bare en endring i formuens sammensetning. Klare eksempler er kjøp eller bygging av (verdifulle) maskiner, skip og fast eiendom…..” Ved investeringer i vei og veianlegg er utgangspunktet at kostnadene er aktiveringspliktige - ikke direkte fradragsberettigede - fordi det ikke foreligger oppofrelse av en fordel, men investering i et varig driftsmiddel. Spørsmålet blir om dette stiller seg annerledes når investeringen skjer på annen manns eiendom og vederlagsfritt skal tilfalle grunneieren. Problemstillingen er i Lignings-ABC f.o.m. 2005, med uendret ordlyd, beskrevet slik (se Lignings-ABC 2007/08 side 314, pkt. 16.14.5): ”I visse tilfeller får skattyter i forbindelse med utbyggingsprosjekt offentlig pålegg om å utbedre infrastruktur i nærhet av skattyters utbyggingsprosjekt. Utbedringen utføres på grunn som ikke tilhører skattyteren og utbedringen skal overleveres til offentlig myndighet ved ferdigstilt prosjekt. Kostnadene til utbedring skal aktiveres på tomten.” Slik Skattedirektoratet forstår faktum dreier det seg i denne saken om offentlig pålegg om utbedring av infrastrukturen i tilknytning til skattyters utbyggingsprosjekt. Kostnadene som pådras ved bygging av støyskjermer og opparbeidelse av grøntområde, er ledd i denne utbedring og vil gi Industri rett til å gjennomføre det planlagte byggeprosjektet i samsvar med de vilkår som er satt i byggetillatelsen.  Industris aksept og oppfyllelse av de aktuelle pålegg er mao. en nødvendig forutsetning for å oppnå tillatelse til å utnytte tomten til sitt virksomhetsformål. Etter direktoratets vurdering er kostnadene knyttet til de aktuelle pålegg, ikke å anse som oppofret i forhold til skatteloven § 6-1, men må anses som en del av investeringen  i varig driftsmiddel og aktiveres på utbyggingstomten. Standpunktet er i samsvar med den ligningspraksis som er kommet til uttrykk i Lignings-ABC f.o.m. 2005 (referert over). Konklusjon Industris kostnader i forbindelse med bygging av støyskjermer og opparbeidelse av grøntområde oppfyller ikke vilkårene for direkte fradragsføring i skatteloven § 6-1, men må aktiveres som en del av anskaffelsesverdien på selskapets tomt.