Omdanning fra boligaksjeselskap til boligsameie (skatteloven §§ 7-12 og 9-2)
Dato: 2004-03-07

Sammendrag: I 2004 var det bare skattyters leilighet samt en vaktmesterleilighet (uten aksjetilknytning) som ikke var omdannet. Utleieforholdet til skattyter var boligaksjeselskapets eneste aktivitet og grunnen til at selskapet ikke var oppløst.Spørsmålet var om overføringen av de gjenværende leilighetene kunne skje uten beskatning. Skattedirektoratet kom til at leilighetene kunne overdras som ledd i omdanning til boligsameie uten at det utløste beskatning av skattyter eller av selskapet. Det ble lagt vekt på at skattyter som de øvrige aksjonærer, ville få samme forholdsmessige eierandel i boligsameiet som de tidligere hadde hatt i boligaksjeselskapet.

Innsenders fremstilling av faktum og jusPå bakgrunn av de opplysninger som er gitt, legges til grunn at et boligaksjeselskap (Selskapet) ble stiftet i 1938 med det formål å gi aksjonærene bolig i eiendom eid av Selskapet. Selskapet hadde, da som nå, 76 aksjonærer. Til hver aksje var det opprinnelig knyttet leierett til én av Selskapets leiligheter. Den enkelte aksjonær hadde en eksklusiv rett til å bo i sin leilighet gjennom eiendomsrett til aksjen og leiekontrakt inngått med Selskapet. I 1984 ble de 76 leilighetene skilt ut i egne eierseksjoner. Også Selskapets vaktmesterleilighet, som det ikke var knyttet noen aksje til, ble tildelt eget seksjonsnummer. Det er opplyst at omdanning skjedde i medhold av (dagjeldende) lov om eierseksjoner av 4. mars 1983 nr. 7. Aksjonærene fikk tilbud om å overta leilighetene de bodde i og dermed bli seksjonseiere i Boligsameiet (Sameiet). 72 av aksjonærene ble eiere av tilsvarende antall boligseksjoner i Sameiet. I 1993 ble ytterligere 3 aksjonærer seksjonseiere. Selskapets eneste oppgave i dag er å opprettholde leieforholdet med Skattyter og dette er årsaken til at Selskapet ikke tidligere er oppløst. Beboerne som representerer de 75 leilighetene som allerede er overdratt har fremdeles hver sin aksje i Selskapet, men har ikke noen særlige rettigheter på grunn av disse aksjene. Skattyter aksepterer nå å bli seksjonseier på linje med de øvrige beboerne. Det skal ikke betales vederlag. Andelen i Sameiet som Skattyter vil motta gjennom overdragelsen tilsvarer aksjens forholdsmessige andel av Selskapet før omdanningsprosessen, det vil si 1/76. Det er ønskelig samtidig å overføre eiendomsretten til vaktmesterleiligheten til Sameiet. Den skal benyttes av vaktmester som skal betjene Sameiets behov. Det er opplyst at 100% av Selskapets leieinntekter kommer fra Skattyter og at  Selskapet anses som et boligselskap hvor likning skjer av aksjonærene i samsvar med skatteloven § 7-12. Innsender anfører at en overføring av leiligheter til andelshavene i forbindelse med omdanning til boligsameie, i utgangspunktet vil innebære en realisasjon etter skatteloven kapittel 9. Det vises imidlertid til at Skattedirektoratet ved flere anledninger har uttalt at en slik omdanning ikke utløser skatteplikt, at det m.a.o. gjøres unntak fra skatteplikten ved slike omdanninger. Det vises til at overføringen skjer som ledd i avslutningen av omdanningsprosessen som ble igangsatt i 1984. Innsender hevder at Skattedirektoratet i flere uttalelser har forutsatt at fritak for skatteplikt er betinget av at den sameieandelen skattyter mottar tilsvarer aksjens forholdsmessige del av boligaksjeselskapet. Innsender oppfatter dette dit hen at beboeren mottar leiligheten ved omdanningen. Ved omdanning hvor samtlige beboere overtar ”sin” leilighet vil kravet således være oppfylt. Overført til denne saken ville dette vilkåret ha vært oppfylt i 1984 dersom samtlige beboere hadde takket ja til tilbudet om å bli selveiere. Skattyter ville da ha mottatt 1/76 av Selskapet. I dag er det imidlertid 76 aksjonærer i Selskapet som kun står som eier av én vaktmesterleilighet og den leiligheten Skattyter bebor. Innsender mener at det må sees hen til aksjenes forholdsmessige andel av boligselskapet på det tidspunktet da omdanningsprosessen startet. Det var på det tidspunkt 76 beboere, hvorav Skattyters aksje utgjorde 1/76 av boligselskapet, og det er denne andelen han vil få i Sameiet. Skattedirektoratets vurderingerSkattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om overføring av de to siste leilighetene i Selskapet kan anses som ledd i omdanning fra boligaksjeselskap til boligsameie med eierseksjoner uten at det utløser gevinstbeskatning for Skattyter eller for Selskapet som sådan. Det legges til grunn at Selskapet ble stiftet i 1938 med det formål å gi aksjonærene bolig i hus eid av Selskapet. Selv etter at alle aksjonærene, bortsett fra Skattyter, fikk sine seksjonerte leiligheter overført i 1984 og i 1993, er Selskapets formål det samme, dvs. å skaffe aksjonærene bolig i Selskapets eiendom. Det er opplyst at 100% av Selskapets leieinntekter kommer fra aksjonærene og for øvrig at Selskapet av likningsmyndighetene anses som et boligselskap, jf. skatteloven § 7-12. Finansdepartementet har i et brev gjengitt i Utv. 1995/687, uttalt seg om antall deltakere i et boligselskap: ”Det fremgår ikke uttrykkelig av de særlige skattereglene for boligselskaper at selskapet må ha et minste antall eiere for at reglene skal komme til anvendelse. Det fremgår imidlertid av forarbeidene at formålet med særreglene for boligselskaper var å støtte den voksende andel av boligkooperativer, jf. Ot.prp. nr. 66 (1939). Dette taler klart for at et selskap med en aksjonær faller utenfor særreglene for boligselskaper. Denne løsningen har også vært lagt til grunn i likningspraksis, jf. Utv. 1969 s. 107. Departementet antar således at bestemmelsen i skatteloven § 43 annet ledd bokstav e (någjeldende skattelov § 7-12) ikke kommer til anvendelse ved likvidasjon av et boligselskap med en aksjonær. Dette innebærer at gevinstbeskatning skal foretas etter reglene i selskapsskatteloven kapittel 5. Det forhold at selskapet uriktig har vært ansett som boligselskap i enkelte likningsår, tilsier etter departementets vurdering ikke en annen løsning.” I denne saken gjelder det et selskap med flere aksjonærer, men hvor bare én har rett til bruk av Selskapets eiendom. Alle aksjonærene har imidlertid tidligere, i perioden 1938-1984, hatt rett til å bruke hver sin av Selskapets leiligheter. Skattedirektoratet finner derfor at denne saken ikke er et slikt tilfelle med eneaksjonær i boligaksjeselskap som Finansdepartementet omtaler i sitatet over. Skattedirektoratet forutsetter i det følgende at Selskapet skattemessig er et boligaksjeselskap som følger reglene i skatteloven § 7-12. Av den generelle bestemmelsen om realisasjon som innvinningskriterium i skatteloven § 9-2 følger det at et formuesobjekt anses realisert når eiendomsretten er overført mot vederlag. Ved omdanning fra boligaksjeselskap til boligsameie vil aksjonærens eiendomsrett til aksjene opphøre. Etter lov om eierseksjoner § 19 første ledd har den enkelte sameier enerett til bruk av sin bruksenhet og rett til å nytte fellesarealer. Videre har den enkelte sameier etter samme lov § 22 første ledd full rettslig rådighet over sin seksjon. Slike rettigheter har en økonomisk verdi og vil utgjøre vederlaget for skattyters aksje i boligaksjeselskapet. Omdanningen vil således innebære en realisasjon etter skatteloven § 9-2. I en uttalelse fra Finansdepartementet inntatt i Utv. 78/667 og i Skattedirektoratets egen uttalelse inntatt i Utv. 79/390, samt i tidligere avgitt bindende forhåndsuttalelse av 12. mars 2003 (BFU 80/03), er det lagt til grunn at omdanning fra boligaksjeselskap til boligsameie likevel ikke utløser skatteplikt. Tilsvarende løsning er lagt til grunn i en bindende forhåndsuttalelse av 29. august 2003 (BFU 63/03), som gjelder omdanning av borettslag til boligsameie. Det er imidlertid en forutsetning for denne løsning at sameieandelen Skattyter mottar i boligsameiet tilsvarer aksjens forholdsmessige del av boligselskapet. Det gjelder videre en forutsetning om kontinuitet ved at inngangsverdien ved eventuelt senere salg av leiligheten, skal ta utgangspunkt i skattyters kostpris ved ervervet av aksjen i boligaksjeselskapet. Skattedirektoratet legger til grunn at Selskapets leiligheter allerede i 1984 ble seksjonert med tanke på omdanning fra boligaksjeselskap til boligsameie, men fire aksjonærer takket nei til å bli eiere gjennom Sameiet. Etter at tre av disse ble seksjonseiere i 1993, var Skattyter alene igjen som aksjonær med leierett til leilighet i Selskapet. Aksjonæren med den siste leieretten er årsaken til at Selskapet ikke allerede tidligere er oppløst. Selskapet har for øvrig også hjemmelen til vaktmesterleiligheten som er seksjonert, men som ikke er knyttet til noen aksje. Direktoratet finner det ikke nødvendig å gå inn på omstendigheter omkring overføringen av leiligheter som skjedde i 1984 og i 1993, og heller ikke grunnen til at ikke vaktmesterleiligheten tidligere er overført. Det konstateres at Skattyter ved overføringen av de to gjenværende leiligheter vil få 1/76 eierandel i Sameiet på linje med de øvrige sameierne som hver vil få 1/76, noe som tilsvarer den eierandel den enkelte aksjonær hadde i boligaksjeselskapet før omdanningsprosessen. Sameierene vil som sin 1/76 i samsvar med eierseksjonsloven § 22, få rettslig rådighet over sin seksjonerte leilighet og for øvrig 1/76 i vaktmesterleiligheten og eventuelle andre formuesgoder eller forpliktelser i Sameiet. Slik saken er fremstilt fremgår det at hensikten med seksjoneringen og overføringen av leiligheter hele tiden har vært å gjennomføre en fullstendig omdanning til boligsameie. Dette er oppnådd først nå ved at den siste leieberettigede aksjonær samtykket i å bli seksjonseier på linje med de øvrige beboerne. Skattedirektoratet finner at det må ses hen til den tidligere omdanningen ved vurderingen av om aksjonæren anses å ha mottatt en eierandel i Sameiet tilsvarende den forholdsmessige del av boligaksjeselskapet, og kan konstatere at hver av sameierne vil få 1/76 eierandel i boligsameiet som de hadde i boligaksjeselskapet. Det er en forutsetning ved en eventuell fremtidig skattepliktig realisasjon av den seksjonerte leiligheten at det ved fastsettelse av inngangsverdi tas utgangspunkt i kostprisen ved ervervet av aksjen i boligaksjeselskapet. Den leiligheten skattyter bebor kan sammen med vaktmesterleiligheten, overdras til Sameiet uten at det utløser gevinstbeskatning. KonklusjonDe to gjenværende seksjonerte leilighetene i Boligaksjeselskapet kan overdras som ledd i omdanning til boligsameie uten at det utløser beskatning av Skattyter eller Boligaksjeselskapet.