Avgiftsplikt ved utleie av kontorplasser
Dato: 2007-03-20

Sammendrag: Et selskap skal starte virksomhet med å stille kontorplasser som er ferdig utstyrt med tilgang til handelssystemer for kjøp/salg av finansielle instrumenter via Internett etc., til disposisjon for investorer. Investorene betaler ikke selv for å disponere kontorplassene. Selskapets inntekter vil utgjøre en prosentvis andel av kurtasjen som vedkommende nettmegler mottar fra investorene. Skattedirektoratet var ikke enig med innsender i at selskapet må anses å skulle drive utleie av fast eiendom i relasjon til merverdiavgiftsloven, og selskapets virksomhet ble ansett fullt ut avgiftspliktig.

Innsenders fremstilling av faktum og jus Selskapet leier lokaler av en utleier som er frivillig registrert for utleie av lokalene etter forskrift nr 117 til merverdiavgiftsloven. Selskapet planlegger å stille lokalene til disposisjon for selvstendige, profesjonelle aksje- og verdipapirinvestorer. I avtalen med investorene inngår foruten bruk av lokalene også at Selskapet skal stille med ferdig utstyrte arbeidsstasjoner, handelssystemer og aviser mv som er nødvendige for investorene i deres arbeid. På denne måten skaper Selskapet et miljø for verdipapirhandel i lokalene. Handelssystemene som benyttes er knyttet opp til en nettmegler som Selskapet har inn¬gått en samarbeidsavtale med, likevel slik at det er den enkelte investor som er kunde hos nettmegleren, ikke Selskapet. Handelssystemene viser kursinformasjon i virkelig tid fra børser rundt om i hele verden. Selskapet mottar ikke noe vederlag fra brukerne av lokalene. Inntektene til Selskapet utgjør en andel av den provisjon investorene betaler til nettmegleren Selskapet har avtale med, og betales direkte fra nettmegleren til Selskapet. Selskapets inntekter ved å stille lokaler mv til disposisjon for investorene vil følgelig variere med investorenes omsetning/volum. Selskapet skal ikke håndtere investorenes verdipapirer eller likvide midler. Det er nettmegleren som gjennomfører transaksjonene som er plassert av investorene. Det er lagt opp til at det skal skje et oppgjør mellom Selskapet og nettmegleren på månedlig basis. Avgiftshåndteringen av Selskapets virksomhetSelskapet stiller som beskrevet innledningsvis kontorlokaler med inventar mv til disposisjon for en gruppe investorer. Slik utleievirksomhet er unntatt fra merverdiavgift, jf mval. § 5 a, første ledd der det fremkommer at utleie av fast eiendom samt omsetning av varer og tjenester som leveres som ledd i utleien er unntatt fra merverdiavgift. Brukerne av Selskapets leide lokaler er som nevnt aksje- og verdipapirinvestorer. Investorene driver med omsetning av finansielle tjenester utenfor avgiftsområdet, jf. mval. § 5 b, første ledd nr 4. Det er følgelig ikke et aktuelt alternativ for Selskapet å søke seg frivillig registrert for sin fremutleie av lokalene. Bestemmelsen i mval. § 5 a, første ledd om at omsetning av varer og tjenester som omsettes som ledd i utleie av fast eiendom er unntatt fra merverdiavgift, er i forarbeidene beskrevet som en klargjøring av tidligere mval. § 2 nr 4. Sistnevnte bestemmelse sammenholdt med daværende § 13 bestemte at det var avgiftsplikt på ”elektrisk kraft, vann fra vannverk, gass, varme og kulde når levering ikke skjer som ledd i utleie av bygning eller anlegg.” Med andre ord – nevnte tjenester var unntatt fra merverdiavgift når de ble levert som ledd i utleie av fast eiendom. Dagens lovtekst er gitt et generelt uttrykk – ”varer og tjenester som omsettes som ledd i utleien”, og unntaket kan følgelig ikke begrenses til den type tjenester som fremkommer av tidligere mval. § 2 nr 4. Forståelsen av bestemmelsen underbygges ved at § 5 a, første ledd i tillegg til tjenester etter sin ordlyd også unntar varer som leveres som ledd i utleien i motsetning til tidligere § 2 nr 4 som kun knyttet unntaket opp til et bestemt sett av tjenester. I rettspraksis, se Gulating lagmannsretts dom av 5. juli 1996, er det antatt at formålet med bestemmelsen er at ”unntaket er gjort for å ikke innføre kompliserte avgiftsregler i kontrakter som er hyppig forekommende særlig ved utleie av boliger, kontorlokaler mv.” Når det gjelder boliger er det langvarig forvaltningspraksis for at det blir akseptert at det ikke skal oppkreves utgående merverdiavgift for inventar ved utleie av møblerte leiligheter og lignende. Tilsvarende må i tråd med lagmannsrettens uttalelse gjelde ved utleie av kontorer med inventar mv. Som det fremkommer nedenfor vil et avgiftsmessig skille mellom utleie av lokalene og utleie av inventaret i denne saken skape vanskelige avgrensningsspørsmål når det gjelder fastsettelsen av avgiftsgrunnlaget. For det tilfellet at Skattedirektoratet ikke er enig i ovennevnte forståelse av regelverket, slik at Selskapet driver en avgiftspliktig delt virksomhet der utleie av inventar mv anses om omfattet av avgiftsplikten mens utleie av lokalene er unntatt fra merverdiavgift, oppstår det spørsmål om hvordan leiebeløpet skal fordeles mellom henholdsvis avgiftspliktig og avgiftsunntatt omsetning. Som beskrevet ovenfor under pkt 1 vil Selskapets inntekter utgjør en andel av den provisjon investorene betaler til nettmegleren Selskapet har avtale med. Selskapets inntekter ved å stille lokaler mv til disposisjon for investorene vil følgelig variere med investorenes omsetning/volum. Ved fastsettelsen av avgiftsgrunnlaget for inventaret mv må prinsippet i mval. § 19 legges til grunn. Det vil si at det er den alminnelige omsetningsverdien for utleie av tilsvarende varer isolert som vil være grunnlaget for fastsettelsen av avgiftsgrunnlaget. Tilsvarende vil det måtte settes en markedspris på utleie av lokalene. For det tilfelle at samlet inntekt den enkelte avgiftstermin blir lavere enn antatt markedsverdi for inventaret og lokalene til sammen, vil det måtte foretas en forholdsmessig avkorting i begge inntektsgrunnlag. Eventuell overskytende inntekt av den samlede utleien utgjør slik vi ser det en gevinst ved at Selskapet har skapt et velfungerende miljø for verdipapirhandel i lokalene. En slik inntekt vil ikke være omsetning, men en form for suksesshonorar som ikke skal avgiftsbelegges. Fastsettelse av Selskapets fradragsnøkkel for merverdiavgift på leie av lokaleneSom nevnt innledningsvis leier Selskapet lokalene som igjen stilles til disposisjon for investorene av et selskap som er frivillig registrert i avgiftsmanntallet for sin utleievirksomhet. Spørsmålet om fastsettelse av fradragsnøkkel for eventuell merverdiavgift utleier fakturerer Selskapet for leie av lokalene er bare aktuell dersom Skattedirektoratet konkluderer med at Selskapet driver en avgiftspliktig delt virksomhet. For det tilfellet at direktoratet deler vår oppfatning av at Selskapet sin virksomhet fullt ut faller utenfor avgiftsområdet, kan utleier ikke fakturere Selskapet med tillegg av merverdiavgift, jf forskrift nr 117 til mval. § 2, jf § 1. I dette tilfellet oppstår det følgelig ikke noe spørsmål om fordelingsnøkkel for merverdiavgift på leie av lokalene. Dersom Skattedirektoratet er av den oppfatning at Selskapet driver en avgiftspliktig delt virksomhet der utleie av lokalene er unntatt fra merverdiavgift og utleie av inventar mv er avgiftspliktig, vil den frivillig registrerte utleier kunne fakturere Selskapet fullt ut med merverdiavgift for leie av lokalene, jf. forskrift 117 § 2, jf § 1. Selskapet vil i en slik sitasjon ha krav på et forholdsmessig fradrag for avgiften på leievederlaget som betales, jf. mval. § 23. Spørsmålet er hvordan Selskapet skal komme frem til den fordelingsnøkkelen selskapet kan legge til grunn ved fradrag for inngående merverdiavgift på husleien. I henhold til § 1 i forskrift nr 18 til mval. fremgår det at grunnlaget for fordelingen av den inngående avgiften er anskaffelsens antatte bruk i den delen av virksomheten som faller inn under loven. Ved vurderingen av hva som er anskaffelsen antatte bruk skal det legges til grunn et forsvarlig forretningsmessig skjønn. Etter forskriftens § 3 er det åpnet for at virksomhetens omsetningstall kan legges til grunn ved anskaffelser til felles drift. Husleien er en felles driftsanskaffelse for Selskapet for henholdsvis utleie av lokaler og inventar mv. Fordelingen av Selskapets inntekter fra inventar og fremutleie av lokalene vil følgelig kunne legges til grunn for fastsettelsen av fordelingsnøkkelen for merverdiavgift på husleien fra den frivillig registrerte utleier. Eventuelt suksesshonorar er som nevnt over under pkt 2.1 ikke omsetning, og skal følgelig holdes utenfor ved fastsettelsen av fordelingsnøkkelen. På vegne av Selskapet ber vi om en avklaring av om ovennevnte forståelse av regelverket er i overensstemmelse med avgiftsmyndighetenes oppfatning. Skattedirektoratets vurderinger Etter det opplyste legger vi til grunn at Selskapet skal stille kontorplasser, enkeltvis, til disposisjon for ulike brukere. Brukerne vil således disponere lokalene i fellesskap. Kontorplassene er spesialutstyrt med sikte på å tjene ”profesjonelle aksje- og verdipapirinvestorer. Avtalen med brukerne gir rett til å benytte ferdig utstyrte arbeidsstasjoner med handelssystemer, tilgang til Internett og aviser mv som er nødvendig for investorer i deres arbeid. Brukerne, investorene, betaler ikke Selskapet for tjenestene. Selskapet har avtale med den nettmegleren som handelssystemet på arbeidsstasjonene er koblet opp mot. Avtalen gir Selskapet en andel av den provisjon, kurtasje, brukerne, investorene, betaler til nettmegleren. Inntektene vil følgelig variere etter volumet i brukernes handel formidlet gjennom nettmegleren via handelssystemet. Etter det vi forstår fordrer avtalen at brukerne handler for ikke ubetydelige beløp daglig. Brukere som ikke oppfyller kravet til tilstrekkelig volum i handelen, vil derfor kunne måtte avgi sine kontorplasser. Noe nærmere detaljer om avtalenes innhold er ikke fremlagt. Etter det opplyste foreligger ingen skriftlige avtaler mellom Selskapet og de enkelte brukerne. Det legges til grunn at det heller ikke er inngått noen felles avtale om disponering av lokalene mellom Selskapet og fellesskapet av brukere. Kravene til volum i handelen vil ventelig medføre at sammensetningen av brukere vil variere relativt hyppig over tid. I motsetning til innsender er Skattedirektoratet av den oppfatning at Selskapets beskrevne virksomhet ikke kan anses som utleie, fremleie, av fast eiendom til brukerne i merverdiavgiftslovens forstand. Brukerne etterspør ikke lokalene, som sådan, men kontorplassene/arbeidsstasjonene med tilgang til nettmeglers handelssystem mv. og muligheten for å delta i et miljø bestående av investorer som handler finansielle instrumenter via Internett. I den grad det kan sies å drives utleie, fremstår arrangementet mer som utleie av varer i form av kontorplasser med utstyr. Brukerne synes ikke å ha noen rettighet knyttet til lokalene utover hva for eksempel brukere av forskjellige former for selvbetjente servicelokaler har. Således er det ikke ansett som utleie av fast eiendom når bileiere benytter selvbetjente vaskehaller med maskinelt og teknisk utstyr for bilvask. Tilsvarende gjelder tilgang til rom med ulike servicefasiliteter på overnattingssteder og campingplasser, selvbetjeningsvaskerier, solstudioer, treningslokaler etc. Leieaspektet knyttet til den faste eiendom der aktivitetene utøves blir her underordnet adgangen til øvrige tjenester som tilbys på eiendommen eller i vedkommende lokaler. Skattedirektoratet kan heller ikke se at det etter sakens opplysninger er grunnlag for å vurdere avtalen mellom Selskapet og den omtalte nettmegler som en avtale om utleie av lokalene som sådan. Vi legger således til grunn at Selskapets beskrevne virksomhet er fullt ut omfattet av merverdiavgiftsloven. Konklusjon Selskapet skal beregne avgift av vederlaget fra nettmegleren og vil ha rett til fradrag for inngående avgift på vanlig måte. Dette innebærer full fradragsrett for eventuell avgift beregnet av frivillig registrert utleier av lokalene.