Spørsmål om fradragsrett for premie til foretakspensjonsordning som bare skal omfatte ansatte i overtatt virksomhet (skatteloven §§ 6-45 og 6-46)
Dato: 2002-08-29

Sammendrag: Hele innmaten i Datterselskapet ble deretter overdratt til morselskapet med virkning per 31. desember 2001. Datterselskapet eksisterer fortsatt, men det er ikke noe aktivitet i selskapet. Alle ansatte i Datterselskapet fulgte med virksomhetsoverdragelsen, og er i dag ansatt i Morselskapet. De ansatte i Datterselskapet var medlemmer av en kollektiv pensjonsavtale. Det vurderes nå om denne skal opprettholdes og videreføres til Morselskapet. Ansatte i Morselskapet har ikke pensjonsavtale. Det er reist spørsmål om Morselskapet kan få fradrag etter skatteloven § 6-46 for tilskudd til en pensjonsordning hvor ikke alle ansatte er medlemmer, dvs. at premien bare vil dekke sikring av pensjonene for de tidligere ansatte i Datterselskapet. Innsender viser til at etter Foretakspensjonsloven kapittel 13 er det åpnet for at ved sammenslåing av selskap kan en tidligere pensjonsordning i det overdragende selskap videreføres i det overtakende selskapet. Dette gjelder selv om det overtakende selskapet ikke inkluderer sine egne ansatte i det overdragende selskaps pensjonsordning. Etter skatteloven § 6-46 første ledd skal det gis inntektsfradrag for tilskudd til ordningen. Etter innsenderens oppfatning er spørsmålet i foreliggende sak om Morselskapets kjøp av virksomheten i Datterselskapet kan anses som sammenslåing av virksomhet. Innsender hevder at i henhold til Ot.prp.nr. 47 (1998-99) skal sammenslåing tolkes vidt. En språklig forståelse av begrepet tilsier av virksomhetsoverdragelse omfattes av ordlyden. Begrepet er etter innsenders oppfatning ment å dekke alle de praktiske tilfellene av sammenslåing og etter forarbeidene innebærer ”sammenslåing” en samlet overføring av foretakets eiendeler, rettigheter og forpliktelser. Innsender mener at enhver form for sammenslåing av to selskaper hvor det skjer en samlet overføring, er å anse som sammenslåing og omfatter derfor også omhandlede tilfelle. For øvrig er situasjon ikke annerledes enn om sammenslåingen hadde vært gjennomført ved en fusjon.

Skattedirektoratets vurderinger: Skattedirektoratet skal bemerke at det følger av skatteloven § 6-45 første ledd at det bare gis fradrag for kostnad til sikring av pensjoner etter reglene i skatteloven §§ 6-46 og 6-47 når kostnaden er pålagt i eller i medhold av lov. Skatteloven § 6-46 hjemler arbeidsgivers fradrag for tilskudd til foretakspensjonsordning etter lov om foretakspensjon av 24. mars 2000 nr. 16 (foretakspensjonsloven). Det følger av foretakspensjonsloven § 2-1 fjerde ledd at regelverket for pensjonsordningen i sin helhet skal være i samsvar med bestemmelsene i foretakspensjonsloven med tilhørende forskrifter. Forutsetningen for at det kan gis inntektsfradrag for premie og øvrige tilskudd er således at pensjonsordningen er i samsvar med foretakspensjonsloven. Problemstillingen som skal behandles i det følgende er hvorvidt Morselskapets premiebetaling og eventuelt øvrige tilskudd til pensjonsordning, som bare gjelder én gruppe av ansatte i foretaket, vil være fradragsberettigede utgifter i medhold av skatteloven § 6-46. Gruppen er definert som tidligere ansatte i Datterselskapet. Foretakspensjonsloven bygger på et prinsipp om at alle ansatte skal være medlemmer av pensjonsordningen. Det vises i den forbindelse til foretakspensjonsloven § 3-3 hvor det fremgår at pensjonsordningen skal omfatte alle arbeidstakere i foretaket som har fylt 20 år, med mindre annet er fastsatt i loven eller i forskrifter. Loven har åpnet for visse unntak. Det gjelder blant annet i forbindelse med omdannelser av foretak, som er omhandlet i foretakspensjonsloven kapitlene 13 og 14. Etter Skattedirektoratets oppfatning løses den forelagte problemstilling direkte i loven. Vi har derfor en annen tilnærming til løsningen av problemstillingen enn den innsender har lagt opp til. Innsenders argumentasjon er gjengitt under saksforholdet ovenfor. Foretakspensjonsloven § 14-2 omhandler utskillelse av en del av foretaket. Paragrafens andre ledd regulerer tilfellet hvor utskillelse av virksomhet blir overført til et annet foretak. Det følger av annet ledd første punktum at dersom en virksomhet i foretaket blir skilt ut og overført til et annet foretak og skal en del av medlemmene i foretakets pensjonsordning overføres til dette foretaket, gjelder § 14-1 første ledd tilsvarende. Midlene i omhandlede pensjonsordning skal ikke deles i og med at alle ansatte skal overføres til det nye selskapet. Foretakspensjonsloven § 14-1 første ledd har således ikke betydning for løsningen av omhandlede problemstilling. Videre fremgår det av § 14-2 annet ledd siste punktum at for øvrig skal midlene tilordnet denne gruppen av medlemmer, dvs. de ansatte i virksomheten, benyttes til å sikre rett til pensjon etter § 13-5 eller § 4-7 til § 4-9. Det er opplyst at samtlige ansatte i datterselskapet er overført til Morselskapet. Det innebærer at reglene om fripoliser i §§ 4-7 til 4-9 ikke er av betydning. Disse bestemmelser er bare av interesse dersom noen av de ansatte trer ut av pensjonsordningen fordi de slutter. Derimot er henvisning til § 13-5 om videreføring av tidligere pensjonsordning av betydning. Foretakspensjonsloven § 13-5 regulerer det tilfellet hvor foretaket ikke skal ha en generell pensjonsordning, som er situasjonen i foreliggende sak. Det følger av § 13-5 første ledd at hvis det nye foretaket ikke skal ha en egen pensjonsordning, kan pensjonsordningen for et foretak som omfattes av sammenslåingen, videreføres for medlemmene av ordningen på tidspunktet for sammenslåingen. I dette ligger det et krav om at ingen av de øvrige ansatte kan tas med i pensjonsordningen og heller ikke ansatte som har tiltrådt etter overføringen av virksomheten. Det er en forutsetning for retten til videreføring av pensjonsordningene etter § 13-5 første ledd at pensjonsordningen ikke er opprettet eller endret mindre enn tre år før sammenslåingen. I foreliggende tilfelle må fristen etter Skattedirektoratets oppfatning beregnes i forhold til tidspunktet for overdragelse av virksomheten, som er opplyst å være 31. desember 2001. Vi har ikke opplysninger om når pensjonsordningen i Datterselskapet ble opprettet, men vi forutsetter at den ikke er opprettet eller endret mer enn tre år før tidspunktet for overføringen. I motsatt fall må Kredittilsynet gi samtykke til videreføringen. På bakgrunn av det ovennevnte kan pensjonsordning for tidligere ansatte i Datterselskapet videreføres for medlemmer av denne pensjonsordningen på tidspunktet for overdragelse av virksomheten til Morselskapet, jf. foretakspensjonsloven § 14-2 annet ledd, jf. § 13-5 første ledd. Følgelig vil premie og øvrige aktuelle tilskudd betalt av Morselskapet være fradragsberettiget i medhold av skatteloven § 6-46. For orden skyld vil vi understreke at konklusjonene bygger på den forutsetning at foretakspensjonslovens øvrige vilkår vil bli oppfylt. Konklusjon: Dersom den tidligere foretakspensjonsordning i D AS videreføres i A AS for de som var medlemmer av ordningen på tidspunktet for overdragelse av virksomheten, gis det fradrag for tilskudd til foretakspensjonsordningen etter reglene i skatteloven § 6-46.