Realisasjon av fritidseiendom til aksjeselskap der skattyter er aksjonær (skatteloven § 9-3 fjerde ledd)
Dato: 2009-06-22

Sammendrag: Eiendommen er i tillegg utleid til et aksjeselskap der skattyter og hans kone eier aksjer. Aksjeselskapet har videreutleid eiendommen til fritidsformål gjennom et utleiebyrå. Idet eiendommen brukes som normalt for fritidseiendommer, la Skattedirektoratet til grunn at utleieforholdet ikke ville være avgjørende ved vurderingen av om det foreligger en fritidseiendom eller ikke. Kravet til brukstid ble ansett oppfylt, og eiendommen kunne selges skattefritt. Skattemessig gjennomskjæring ble ikke vurdert.

Innsenders fremstilling av faktum og jus På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at  skattyter i 1994 kjøpte en frittliggende fritidseiendom på fjellet for kr 260 000 (heretter omtalt som eiendommen). Eiendommen har i dag en verdi på ca. kr 750 000. Skattyter og hans familie har brukt eiendommen mye. I tillegg til skattyter og hans kone, benytter ekteparets to voksne døtre eiendommen sammen med sine ektefeller og barn. Bruken knytter seg til ferier om høsten, vinteren, påsken og sommeren. Eiendommen brukes også i helger gjennom året. Det er for det meste en familie som bruker eiendommen om gangen. Familiens bruk de seneste fem år er anslått til å være 40-50 døgn per år. Eiendommen har i tillegg vært utleid til et aksjeselskap, X AS (heretter omtalt som selskapet), der skattyter og hans kone eier 48,57 pst. av aksjene (850 av 1750 aksjer). Aksjeselskapet har videreutleid eiendommen til fritidsformål gjennom et utleiebyrå deler av året, i perioder da skattyter og hans familie ikke har ønsket å benytte eiendommen. Etter det opplyste foreligger det ingen avtale mellom skattyter og selskapet som begrenser skattyters bruk av eiendommen. De siste fem årene har eiendommen vært utleid ca. 60 døgn per år i snitt. Utleieinntekten fra selskapet til skattyter er medtatt som skattefri inntekt, mens skattyter er prosentlignet for egen bruk. Leieinntektene fra utleiebyrået er inntektsført og beskattet i aksjeselskapet. Skattyter vurderer å overdra eiendommen til selskapet enten som tingsinnskudd eller ved ordinært salg. I forbindelse med en slik overdragelse stiller innsender spørsmål ved om utleievirksomheten har hatt så stort omfang at eiendommen ikke kan selges skattefritt. Spørsmålet ønskes vurdert gjennom en bindende forhåndsuttalelse. Skattedirektoratets vurderinger Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om eiendommen kan realiseres uten at en eventuell gevinst kommer til beskatning. Spørsmålet er reist i forbindelse med at skattyter ønsker å overføre eiendommen til et aksjeselskap som tingsinnskudd i.f.m. en kapitalforhøyelse, jf. aksjeloven § 10-2 første ledd, jf. § 10-12 første ledd, eller ved et ordinært salg. Skattedirektoratet vil vise til at begge de nevnte disposisjoner innebærer at eiendommen realiseres, jf. skatteloven § 9-2 første ledd. Gevinst ved realisasjon av fritidseiendom er i utgangspunktet skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget etter § 6-2 første ledd. Ved realisasjon av fritidseiendom gjelder imidlertid særregler i skatteloven kapittel 9. Gevinst ved realisasjon av fritidseiendom er unntatt fra skatteplikt dersom vilkårene i skatteloven § 9-3 fjerde ledd er oppfylt. Det følger av bestemmelsen at: ”Gevinst ved realisasjon av fritidseiendom er unntatt fra skatteplikt når eieren har brukt eiendommen som egen fritidseiendom i minst fem av de siste åtte år før realisasjonen, forutsatt at realisasjonen finner sted eller avtales mer enn fem år etter ervervet og mer enn fem år etter at fritidseiendommen ble tatt i bruk eller ifølge ferdigattest var oppført.” Skattedirektoratet legger til grunn at eiendommen ble ervervet i 1994. Vilkåret om minimum fem års eiertid er således oppfylt. Skattedirektoratet legger videre til grunn at skattyter har brukt eiendommen til fritidsformål siden ervervet. Problemstillingen direktoratet skal vurdere i det følgende er om kravet til brukstid i skatteloven § 9-3 fjerde ledd er oppfylt. Det fremgår av saksforholdet at skattyter, hans kone og voksne barn har benyttet eiendommen ca. 40-50 døgn per år de siste fem årene. Eiendommen har i tillegg blitt utleid til et aksjeselskap der skattyter og hans kone eier 48,57 pst. av aksjene. Selskapet har videreutleid eiendommen gjennom et utleiebyrå. De siste fem årene har eiendommen vært utleid ca. 60 døgn per år i snitt. Når en eiendom leies ut vil det være avgjørende om eiendommen etter en helhetsvurdering fremstår som fritidsbolig. Mer sporadisk utleie vil ikke ha betydning dersom eiendommen for øvrig brukes som normalt for fritidsboliger og ikke har fått karakter av å være utleiehytte, se Lignings-ABC 2003 s. 203 pkt. 5.2.1. I den forelagte sak er eiendommen utleid til fritidsformål. Når skattyter samtidig bruker eiendommen som normalt for fritidseiendommer av denne karakter, er direktoratet av den oppfatning at utleieforholdet ikke vil være avgjørende ved vurderingen av om det foreligger en fritidseiendom eller ikke. Skattedirektoratet har kommet til at eiendommen må anses brukt som fritidseiendom for eieren i hele perioden den har vært utleid. Kravet til brukstid anses oppfylt, jf. skatteloven § 9-3 fjerde ledd. Ved en realisasjon av eiendommen vil en gevinst etter dette være skattefri, jf. skatteloven § 9-3 fjerde ledd. I den utstrekning en gevinst er skattefri, vil tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9-4 første ledd. Vi vil for ordens skyld bemerke at et eventuelt salg til selskapet der skattyter er aksjonær kan aktualisere spørsmålet om det er grunnlag for skattemessig gjennomskjæring. Direktoratet har ikke tilstrekkelige opplysninger til å vurdere dette spørsmålet, og det er heller ikke reist av innsender i forbindelse med henvendelsen. Skattedirektoratet er heller ikke bedt om å vurdere om den planlagte realisasjonen får andre skattemessige konsekvenser for skattyter eller selskapet. Skattedirektoratet gjør oppmerksom på at skattyter eventuelt må kunne sannsynliggjøre overfor likningskontoret ved ligningen for det år eiendommen realiseres at kravene til bruksmåte og brukshyppighet er oppfylt. Konklusjon Ved realisasjon av skattyters fritidseiendom vil en gevinst være unntatt fra skatteplikt, jf. skatteloven § 9-3 fjerde ledd. I den utstrekning en gevinst er skattefri, vil et tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9-4 første ledd.