Sammendrag: Bruzelius, Kaasen, Utgård, Flock, AaslandSaken gjaldt statens adgang til å motregne krav på arbeidsgiveravgift mot et konkursbos krav på refusjon av merverdiavgift, jf. skattebetalingsloven § 32 nr. 3, jf. folketrygdloven § 24-4 sjette ledd. I kjennelsen i Rt. 2004 side 523 kom flertallet til at skattebetalingsloven § 32 nr. 3 første punktum åpnet for at krav om skyldig arbeidsgiveravgift kunne motregnes i konkursboets krav på tilbakebetaling av skatt.Hovedkravet i saken nå var et konkursbos krav på refusjon av merverdiavgift som er et krav på staten alene, jf. merverdiavgiftsloven § 1. Motkravet var et krav på skyldig arbeidsgiveravgift, jf. folketrygdloven § 23-2. Etter denne lovs § 24-4 sjette ledd gjelder skattebetalingsloven for innkreving av trygdeavgifter. Spørsmålet for Høyesterett var om folketrygdloven etter skattebetalingsloven § 32 nr. 3 annet punktum, som angir staten, fylkeskommunen, kommunen og - siden 1984 - folketrygden som særskilte skattekreditorer, var til hinder for motregning fordi gjensidighetsvilkåret for motregning ikke ville være oppfylt når staten er debitor for hovedkravet og motkravet er et krav etter folketrygdloven Begge de tidligere instanser hadde kommet til at motregning kunne skje. Høyesterett kom til motsatt resultat. Det ble vist til at det fulgte av så vel ordlyd som forarbeider at folketrygden er en særskilt skattekreditor, atskilt fra staten. Krav på ytelse fra folketrygden ble således i forarbeidene sett på som et krav på folketrygden alene, ikke som et krav på staten. Det kunne da ikke tillegges vekt at folketrygden ikke er et særskilt rettssubjekt. Den omstendighet at arbeidsgiveravgift ikke fordeles etter skattebetalingslovens kapittel VIII innebar ikke at skattebetalingsloven § 32 nr. 3 annet punktum ikke kom til anvendelse. Etter folketrygdloven § 24-4 sjette ledd skal all innkreving av avgifter til folketrygden, herunder arbeidsgiveravgift, skje etter skattebetalingslovens regler. Fellesinnkrevingen omfatter avgifter til folketrygden som skal fordeles etter kapittel VIII, og det var ikke støtte for at en avgift som ikke fordeles, skulle behandles annerledes enn de andre.

NORGES HØYESTERETT
Den 15. mars 2006 avsa Høyesterett dom i
HR-2006-00448-A, (sak nr. 2005/1146), sivil sak, anke,
Marineprovider ASA,
dets konkursbo (advokat Thomas Rygg Hannestad – til prøve)
mot
Staten v/Skattedirektoratet (Regjeringsadvokaten
v/advokat Erlend Haaskjold)
S T E M M E G I V N I N G :
(1) Dommer Bruzelius: Saken gjelder statens adgang til å motregne krav på
arbeidsgiveravgift mot et konkursbos krav på refusjon av merverdiavgift, jf.
skattebetalingsloven § 32 nr. 3, jf. folketrygdloven § 24-4 sjette ledd.
(2) Ved Asker og Bærum tingretts kjennelse 5. mars 2003 ble boet til Marineprovider ASA
etter oppbud tatt under skifterettens behandling som konkursbo. Ved konkursåpningen
hadde selskapet til gode merverdiavgift med 180 639 kroner. I brev 2. april 2003 anmodet
bobestyreren om at beløpet ble overført til boets konto.
(3) Kommunekassereren i Bærum erklærte 12. april 2003 motregning i refusjonskravet på
merverdiavgift for skyldig arbeidsgiveravgift for 2002 og 2003 med til sammen
291 117 kroner.
(4) Konkursboet bestred statens adgang til å foreta slik motregning og reiste ved stevning
30. mai 2003 til Oslo tingrett søksmål mot staten v/Skattedirektoratet med påstand om
utbetaling til boet av 180 639 kroner med tillegg av renter og omkostninger. Tingretten
avsa 14. april 2004 dom med slik domsslutning:
” 1. Staten v/Skattedirektoratet frifinnes.
2. Hver av partene bærer sine omkostninger.”

2
(5) Konkursboet påanket tingrettens rettsanvendelse til Borgarting lagmannsrett, som 27. juni
2005 avsa dom med slik domsslutning:
” 1. Tingrettens dom stadfestes.
2. Saksomkostninger for lagmannsretten tilkjennes ikke.”
(6) Konkursboet har påanket lagmannsrettens dom til Høyesterett. Anken gjelder
rettsanvendelsen. Saken står for Høyesterett som for de tidligere instanser.
(7) Marineprovider ASA, dets konkursbo, har i korte trekk anført:
(8) Lagmannsretten har tolket skattebetalingsloven § 32 nr. 3 annet punktum og
dekningsloven § 8-1 feil. Prinsipalt gjøres det gjeldende at skattebetalingsloven § 32 nr. 3
annet punktum stenger for motregning i det foreliggende tilfellet ettersom folketrygden
etter bestemmelsen er en særskilt skattekreditor. Hovedkrav og motkrav består dermed
ikke mellom de samme parter. Motregning forutsetter gjensidighet, og dette kravet er ikke
oppfylt. Det følger direkte av lovtekst og forarbeider at staten og folketrygden er to
forskjellige kreditorer, og den ankende parts syn bygger således ikke på en innskrenkende
tolking av gjensidighetsvilkåret. Bestemmelsen i nr. 3 annet punktum går som
spesialbestemmelse foran dekningsloven § 8-1.
(9) Det er ikke grunnlag for statens anførsel om at lovendringen i 1984 var begrunnet i
kontanthensynet. Dette hensyn var allerede tilfredsstillende ivaretatt i § 32.
(10) Subsidiært anføres at heller ikke etter dekningsloven § 8-1 vil det være adgang til
motregning, ettersom det mangler gjensidighet mellom staten og folketrygden.
Bestemmelsen inneholder bare et rettslig utgangspunkt. Motregning i og utenfor konkurs
vil i mange tilfelle være utelukket til tross for at vilkårene om gjensidighet, komputabilitet
og forfall er oppfylt, jf. § 8-1 annet ledd første punktum. I vårt tilfelle vil
skattebetalingsloven § 32 nr. 3 også her stenge for motregning.
(11) Reelle hensyn taler for at det i en insolvenssituasjon må kreves at en utvidelse av
gjensidighetsvilkåret for motregning har klar hjemmel i lov.
(12) Marineprovider ASA, dets konkursbo, har nedlagt slik påstand:
”1. Motregning foretatt av kommunekassereren i Bærum den 12. april 2003
oppheves.
2. På refusjonsbeløpet kr 180 639,- løper rentegodtgjørelse etter
merverdiavgiftsloven.
3. Marineprovider ASA, dets konkursbo tilkjennes saksomkostninger for alle
retter.”
(13) Staten v/Skattedirektoratet, har i korte trekk anført:
(14) Konkursboets krav på tilbakebetaling av merverdiavgift gjelder staten alene. Motkravet
som gjelder skyldig arbeidsgiveravgift, er et krav som inndrives etter
skattebetalingslovens regler. Folketrygden er ikke et særskilt rettssubjekt, men en del av
staten. Arbeidsgiveravgift går inn i statsregnskapet. Hovedkrav og motkrav består således
mellom de samme parter, og gjensidighetsvilkåret er oppfylt.

3
(15) Skattebetalingsloven § 32 nr. 3 annet punktum begrenser ikke motregningsadgangen når
samme rettssubjekt er kreditor og debitor for kravene som er motregnet. Bestemmelsen
slår bare fast at det alminnelige gjensidighetsvilkår gjelder når krav og motkrav ikke
omfattes av nr. 3 første punktum. Bestemmelsen i annet punktum gjelder dessuten bare
krav som skal fordeles mellom skattekreditorene etter skattebetalingsloven kapittel VIII.
Arbeidsgiveravgiften skal ikke fordeles, men tilkommer staten alene. Det er da de
alminnelige vilkår for motregning som får anvendelse, jf. dekningsloven § 8-1.
(16) Grunnen til at folketrygden ble tatt inn i oppregningen i skattebetalingsloven § 32 nr. 2 og
3 var ikke problemer med gjensidighetsvilkåret, men kontanthensynet ved lønns- og
bidragskrav.
(17) Staten v/Skattedirektoratet har nedlagt slik påstand:
”1. Staten v/Skattedirektoratet frifinnes.
2. Staten v/Skattedirektoratet tilkjennes saksomkostninger for alle instanser,
med tillegg av lovens rente fra forfall til betaling skjer.”
(18) Mitt syn på saken:
(19) Saken gjelder motregning i konkurs. Hovedkravet er boets krav på refusjon av
merverdiavgift, som er et krav på staten alene, jf. merverdiavgiftsloven § 1. Motkravet er
et krav på skyldig arbeidsgiveravgift. Avgiften er hjemlet i folketrygdloven § 23-2.
Samme lovs § 24-4 sjette ledd fastsetter at ”[b]estemmelsene i skattebetalingsloven skal
gjelde for betaling og innkreving av avgifter til folketrygden såfremt ikke noe annet er
bestemt”. Samtlige avgifter til folketrygden skal således innkreves etter
skattebetalingsloven om ikke noe annet et bestemt. Ordningen med at skattemyndighetene
krever inn trygdeavgifter, ble gjennomført allerede i folketrygdloven av 17. juni 1966
nr. 12, se § 17-6 første ledd.
(20) Spørsmålet for Høyesterett er om folketrygden etter skattebetalingsloven § 32 nr. 3 annet
punktum er å anse som en særskilt skattekreditor, slik at gjensidighetsvilkåret for
motregning – at hovedkrav og motkrav må bestå mellom de samme parter – ikke er
oppfylt når staten er debitor for hovedkravet og motkravet er et krav etter
folketrygdloven. Det er ikke bestridt at øvrige vilkår for motregning foreligger.
(21) Skattebetalingsloven av 21. november 1952 nr. 2 innførte fellesinnkreving til stat og
kommune av restskatt, forskuddsskatt, etterskuddsskatt og annen utlignet skatt. Med
hjemmel i lovens § 24 nr. 1 tredje punktum og § 30 nr. 2 kunne det offentlige i nødvendig
utstrekning motregne skattyters krav på tilbakebetaling av innbetalt forskuddsskatt mot
krav på skyldig skatt uten hensyn til om det var staten eller kommunen som var
skattekreditor. Dette var en lemping av gjensidighetsvilkåret. Ved endringslov 9. juni
1961 nr. 3 ble adgangen til å motregne utenfor konkurs ytterligere lempet ved at det ble
åpnet for at skatt som både staten og kommunen har andel i, kan motregnes mot krav som
den skattepliktige har på staten alene eller kommunen alene. Bestemmelsen ble tatt inn
som ny nr. 2 annet punktum i § 32. Konkurssituasjonen ble regulert i et nytt nr. 3. Etter
første punktum er gjensidighetsvilkåret lempet når et skattekrav står mot et krav fra
konkursboet på tilbakebetaling av skatt. I annet punktum slås det fast at ved motregning
overfor en fordring som konkursboet har på staten eller kommunen alene, skal

4
skattekravet mot konkursskyldneren deles opp, slik at motregning bare gjennomføres i
den utstrekning krav og motkrav gjelder samme skattekreditor. Bestemmelsen i nr. 3
annet punktum ble i Ot.prp. nr. 32 (1960-61) begrunnet med hensyn til øvrige
konkurskreditorer, se side 5, jf. side 21. Endringslov 21. mai 1976 nr. 29 føyde til
fylkeskommunen i § 32 nr. 2 og 3, og folketrygden ble tilføyd i de samme bestemmelsene
ved endringslov 1. juni 1984 nr. 36. Jeg viser til Rt. 2004 side 523, hvor det i avsnitt 29
flg. er redegjort nærmere for bakgrunnen for bestemmelsene om motregning i
skattebetalingsloven.
(22) Med de endringer jeg her har omtalt, lyder bestemmelsene i skattebetalingsloven § 32
nr. 2 og 3:
”2. Krav på skatt, renter og kostnader som nevnt under 1 kan uoppdelt bringes i
motregning overfor fordring den skattepliktige har på tilbakebetaling av skatt
m.v. og fordring på rentegodtgjørelse. Det samme gjelder overfor en fordring
den skattepliktige har på staten alene, fylkeskommunen alene, kommunen
alene eller folketrygden og som er av den art at det er adgang til å ta utlegg i
den.
3. Ved motregning i konkurs gjelder bestemmelsen i 2, første punktum
tilsvarende. Overfor en fordring konkursboet har på staten alene,
fylkeskommunen alene, kommunen alene eller folketrygden, kan dog
skatteoppkreveren bare bringe i motregning en så stor andel av et skattekrav
m.v. på konkursskyldneren, som ved fordeling etter reglene i denne lovs
kapittel VIII ville falle på den av skattekreditorene som boets fordring er
rettet mot.”
(23) Det avgjørende spørsmål i saken er betydningen av at folketrygden er tatt med i
oppregningen av skattekreditorer i nr. 3 annet punktum. Hovedkravet er som nevnt
et krav om refusjon av merverdiavgift, noe staten alene hefter for. Kjennelsen i
Rt. 2004 side 523, som jeg har vist til, gjaldt tolkingen av nr. 3 første punktum.
Spørsmålet der var om skyldig arbeidsgiveravgift kunne motregnes i konkursboets
krav på tilbakebetaling av skatt. Flertallet kom til at § 32 nr. 3 første punktum fikk
anvendelse, og drøfter ikke nr. 3 annet punktum.
(24) Jeg kan ikke se det annerledes enn at det følger av ordlyden til § 32 nr. 3 annet
punktum at folketrygden i denne sammenheng skal anses som en særskilt
skattekreditor på linje med staten, fylkeskommunen og kommunen. Det er ikke noe
i ordlyden som indikerer at folketrygden skulle ha noen annen stilling enn de tre
andre skattekreditorene. Når et konkursbos krav ikke er et skattekrav, men gjelder
en av skattekreditorene alene, er det etter bestemmelsen bare adgang til å motregne
med den delen av skattekravet som tilkommer vedkommende skattekreditor.
(25) Staten har gjort gjeldende at bestemmelsen i nr. 3 annet punktum ikke får
anvendelse i vår sak, da arbeidsgiveravgift ikke fordeles etter lovens kapittel VIII,
jf. henvisningen i nr. 3 annet punktum in fine til bestemmelsene i kapittelet.
(26) Det er ubestridt at motkravet – arbeidsgiveravgiften – ikke skal fordeles etter lovens
kapittel VIII. Jeg er imidlertid ikke enig med staten i at denne omstendighet
medfører at § 32 nr. 3 annet punktum ikke får anvendelse. Etter folketrygdloven
§ 24-4 sjette ledd skal som nevnt alle avgifter til folketrygden, herunder
arbeidsgiveravgiften, innkreves etter skattebetalingslovens bestemmelser.
Ordningen med fellesinnkreving av skatt mv. omfatter også trygdeavgift, og for

5
denne finner det sted fordeling etter kapittel VIII. Jeg finner ikke støtte for at en
avgift etter folketrygdloven som ikke fordeles etter kapittel VIII, men som kreves
inn etter lovens regler, ikke også skulle være omfattet av bestemmelsen i nr. 3 annet
punktum.
(27) Staten har anført at forarbeidene til endringsloven av 1984 viser at hensikten var å
utvide motregningsadgangen for offentlige krav, ikke å begrense den. Det er videre
gjort gjeldende at man i 1984 ønsket å sikre kontanthensynet ved motregning mot
trygdemottakers krav etter folketrygden. Det er også vist til at folketrygden ikke er
et eget rettssubjekt, men en del av staten.
(28) Lovendringen i 1984 i § 32 nr. 3 annet punktum må ses i lys av endringen i nr. 2
annet punktum. I Ot.prp. nr. 44 (1983-84) er lovforslaget begrunnet i
effektivitetshensyn. Det heter videre på side 4:
”Slik regelen er tolka er det ikkje høve til å motrekna skattekrav i krav som skattytaren
har på folketrygda … Det er m.a. peika på at skattekravet også gjeld medlemsavgifter
til folketrygda slik at det vil vera rimeleg å utvida retten til motrekning.
Skattedirektoratet har elles vist til at ein utanlandsk borgar som flytter frå Noreg i visse
høve kan ha krav på refusjon for betalt avgift til folketrygda, og at det verkar urimeleg
at eventuell skattegjeld ikkje skal kunna nyttast til motrekning…”
(29) Om tilføyelsen i nr. 3 heter det samme sted:
”For konkurstilfella lyt det skje eit tilsvarande brigde i nr. 3 andre punktum i same
paragrafen.”
(30) Staten har som nevnt gjort gjeldende at lovendringen skyldes at det var ønskelig å
beskytte trygdemottakere mot krav om motregning av skattekrav mot krav på
folketrygden. Jeg kan ikke se at dette kan ha vært begrunnelsen. Allerede
endringsloven av 1961 innførte forbehold i nr. 2 annet punktum for at
hovedfordringen må være ”av den art at det er adgang til å ta utlegg i den”. Siden
1961 har § 32 nr. 4 dessuten påbudt at ”[m]otregning etter nr. 2, siste punktum må
ikke gjennomføres i slik utstrekning at den skattepliktiges inntekt blir utilstrekkelig
til livsopphold for ham og hans familie”.
(31) Etter min mening viser forarbeidene at folketrygden ble tilføyd i nr. 2 annet
punktum for å sikre at den mer omfattende motregningsadgangen kunne benyttes
også mot skattyterens krav på folketrygden. Endringen i nr. 3 annet punktum er en
konsekvens av endringen i nr. 2, og slår fast at lempingen ikke gjelder i konkurs.
Det er etter min mening samsvar mellom forarbeidene og lovteksten.
(32) Staten har imidlertid gjort gjeldende at folketrygden, som ikke er et særskilt
rettssubjekt, ikke kan ses som særskilt skattekreditor. Det er vist til at folketrygden
er en del av staten, at arbeidsgiveravgiften går inn i statsregnskapet og til at
Stortinget årlig bevilger store tilskudd til trygden.
(33) Etter min vurdering må man ved tolkingen av bestemmelsen bygge på hvorledes
lovgiver så folketrygden i 1984, når dette syn er så klart nedfelt i bestemmelsens
ordlyd. Jeg viser til at i Rt. 1976 side 600 – som gjelder et annet rettsspørsmål –
uttalte førstvoterende på side 604 at avgjørende for spørsmålet om Rikstrygdeverket
kunne fremsette et regresskrav var ”hvilken status folketrygdens midler rettslig sett

6
har”, og videre at folketrygden måtte sies ”å være et lukket system med hensyn til
inntekter og utgifter”. Jeg tilføyer at det i eldre juridiske teori ble reist spørsmål om
det ved motregning fra eller mot staten burde kreves at de motstående kravene
skulle gjelde samme forvaltningsgren eller virksomhet.
(34) Etter min mening bygger endringsloven av 1984 på det syn at folketrygden er en
særskilt skattekreditor – atskilt fra staten. Forarbeidene viser at lovgiver mente at en
lovendring var nødvendig for at den mer omfattende motregningsadgangen også
skulle gjelde krav som skatteyteren har på folketrygden. Krav på ytelse fra
folketrygden ble således ikke sett på som et krav mot staten, men mot folketrygden
alene. Jeg kan da ikke se at det har betydning for tolkingen av nr. 3 annet punktum
at folketrygden ikke er et særskilt rettssubjekt.
(35) Staten har også vist til at arbeidsgiveravgiften inntektsføres i statsregnskapet, og til
at det er Stortinget som fastsetter størrelsen på avgiften slik at avgiften i realiteten
langt på vei er en form for skatt som folketrygden har liten innvirkning på. Jeg er
enig i det, men mener tolkingsspørsmålet saken reiser, må avgjøres i samsvar med
den aktuelle lovbestemmelsens ordlyd, særlig når den har støtte i forarbeidene.
(36) Jeg kan ikke se at oppfatninger i Skattedirektoratet, Konkursrådet eller den juridiske
teorien har betydning for løsningen av det foreliggende tolkingsspørsmål.
(37) Jeg tilføyer at det er vedtatt ny skattebetalingslov, lov 17. juni 2005 nr. 67 om
betaling og innkreving av skatte- og avgiftskrav, som foreløpig ikke er satt i kraft.
Loven har bestemmelser om utvidet motregningsadgang for skatte- og avgiftskrav i
§ 13-1. Paragrafen er annerledes utformet enn gjeldende lovs § 32 nr. 2 og nr. 3. Jeg
går ikke inn på forståelsen av den nye loven på dette punkt.
(38) Jeg er etter dette kommet til at lagmannsrettens lovtolking ikke er riktig, og at
konkursboet må gis medhold i at staten ikke har adgang til å motregne skyldig
arbeidsgiveravgift mot boets krav på refusjon av merverdiavgift. Boet har nedlagt
påstand om å få dom for rett til renter av beløpet. Kravet tas til følge, jf.
merverdiavgiftsloven § 36 annet ledd, jf. § 24 tredje ledd, jf. Forskrift nr. 65 om
betaling av avgift og beregning og betaling av renter og rentegodtgjørelse etter
merverdiavgiftsloven § 6.
(39) Anken har ført frem. Den ankende part må tilkjennes saksomkostninger for
tingretten, lagmannsretten og Høyesterett etter tvistemålsloven § 180 annet ledd
jf. § 172 første ledd. Beløpet settes til 126 047 kroner i samsvar med
omkostningsoppgaven, hvorav salær utgjør 80 000 kroner.
(40) Jeg stemmer for denne
D O M :
1. Motregning foretatt 12. april 2003 av kommunekassereren i Bærum oppheves.
2. Marineprovider ASA, dets konkursbo, har krav på rentegodtgjørelse av
refusjonsbeløpet 180 639 – etthundreåttitusensekshundretrettini – kroner etter
merverdiavgiftslovens regler.

7
3. I saksomkostninger for tingretten, lagmannsretten og Høyesterett betaler Staten
v/Skattedirektoratet til Marineprovider ASA, dets konkursbo, 126 047 –
etthundreogtjuesekstusenogførtisju – kroner innen 2 – to – uker fra forkynnelsen
av denne dom.
(41) Kst. dommer Kaasen: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med
førstvoterende.
(42) Dommar Utgård: Det same.
(43) Dommer Flock: Likeså.
(44) Dommer Aasland: Likeså.
(45) Etter stemmegivningen avsa Høyesterett denne
D O M :
1. Motregning foretatt 12. april 2003 av kommunekassereren i Bærum oppheves.
2. Marineprovider ASA, dets konkursbo, har krav på rentegodtgjørelse av
refusjonsbeløpet 180 639 – etthundreåttitusensekshundretrettini – kroner etter
merverdiavgiftslovens regler.
3. I saksomkostninger for tingretten, lagmannsretten og Høyesterett betaler Staten
v/Skattedirektoratet til Marineprovider ASA, dets konkursbo, 126 047 –
etthundreogtjuesekstusenogførtisju – kroner innen 2 – to – uker fra forkynnelsen
av denne dom.