Skattefri stiftelses deltakelse i kommandittselskap som investerer i fast eiendom for utleie (skatteloven § 2-32 annet ledd)
Dato: 2005-02-15

Sammendrag: Stiftelsen vurderte å delta i et kommandittselskap og spørsmålet var om deltakelsen ville medføre skatteplikt for stiftelsen etter skatteloven § 2-32 annet ledd. Det var opplyst at kommandittselskapet var sameier i et eiendomsfond som hadde til formål å investere i fast eiendom for utleie. Etter Skattedirektoratets vurdering ville stiftelsen blitt skattepliktig hvis virksomheten med utleie av fast eiendom var drevet av stiftelsen selv. Virksomhet som drives i deltakerlignede selskap anses som drevet av den enkelte deltaker direkte og direktoratet kom til at deltakelse i kommandittselskapet ville medføre skatteplikt for stiftelsen. Det var en forutsetning for skatteplikten at stiftelsens andel i kommandittselskapets omsetning oversteg beløpsgrensen i skatteloven § 2-32 annet ledd.

Innsenders fremstilling av faktum og jus På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen legges det til grunn at stiftelsen det her gjelder ikke driver næringsvirksomhet og heller ikke deltar i slik virksomhet drevet av andre. Det er opplyst at stiftelsen har en formue på 60 millioner kroner som er plassert i bankinnskudd, obligasjoner, andeler i aksjefond og andre verdipapirer. Utdeling av midler skjer innenfor 90 % av stiftelsens årlige oppnådde nettoavkastning til ulike formål. Innsender sier at stiftelsens styre er opptatt av å forbedre inntjeningen og at det i den forbindelse vurderes andre formuesplasseringer enn bankinnskudd som for tiden gir lav avkastning. Stiftelsen har fått invitasjon til å delta i et kommandittselskap som er sameier/andelseier i et betydelig eiendomsfond som driver investering i norsk næringseiendom for utleie. Stiftelsen vurderer å delta i kommandittselskapet med et beløp i størrelsesorden 2 – 5 millioner kroner. Stiftelsens styre ser investering i fast eiendom med påhvilende langsiktige leieavtaler med solide leietakere som en særlig trygg og velegnet plassering for stiftelsens midler. En kopi av selskapsavtalen for kommandittselskapet er fremlagt. Innsender sier at investorer i kommandittselskap tradisjonelt har vært ansett skattemessig for å delta i kommandittselskapets næringsvirksomhet og altså blitt ansett for å være næringsdrivende. Hvis stiftelsen ved deltakelse i dette kommandittselskapet blir ansett som næringsdrivende, vil det føre til ekstra administrativt arbeid og kostnader som stiftelsens styre ikke ser seg tjent med. Beskatning vil for øvrig påvirke stiftelsens netto avkastning, slik at deltakelse i prosjektet blir mindre attraktivt i forhold til andre typer investering. Det bes om en bindende forhåndsuttalelse der det blir tatt stilling til om stiftelsens deltakelse i kommandittselskapet vil medføre skatteplikt. Skattedirektoratets vurderinger Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om deltakelse i kommandittselskapet vil medføre skatteplikt for stiftelsen. Det legges til grunn at stiftelsen ikke har erverv til formål, jf. skatteloven § 2-32 første ledd, og at den i dag ikke driver økonomisk virksomhet som medfører skatteplikt. Skatteloven § 2-32 inneholder begrensning i den alminnelige skatteplikt for stiftelser som ikke har erverv til formål m.v. Det fremgår av bestemmelsens første og annet ledd at: ”Mild stiftelse, kirkesamfunn, menighet, selskap eller innretning som ikke har erverv til formål, er fritatt for formues- og inntektsskatt. Driver institusjon eller organisasjon som omfattes av første ledd økonomisk virksomhet - herunder bortleie av fast eiendom, også i tilfelle eiendommen delvis er benyttet til egen bruk - vil formue i og inntekt av den økonomiske virksomheten være skattepliktig. Økonomisk virksomhet er unntatt fra skatteplikt når omsetningen av denne virksomheten i inntektsåret ikke overstiger 70.000 kroner. For veldedige og allmennyttige institusjoner og organisasjoner er den tilsvarende beløpsgrensen 140.000 kroner.” Som det fremgår gir annet ledd anvisning på skatteplikt for en ellers skattefri stiftelse hvis stiftelsen driver økonomisk virksomhet, herunder bortleie av fast eiendom, ut over nærmere angitte beløpsgrenser. Om begrepet ”økonomisk virksomhet” er det i Ot.prp. nr. 1 (1997-98) side 32, uttalt: ”Det er antatt at kravene for at aktivitet i en ellers skattefri institusjon skal anses som skattepliktig økonomisk virksomhet, er noe høyere enn det alminnelige virksomhetskravet i skatteloven § 42 første ledd (någjeldende skattelov § 5-1).” Det fremgår videre av fremstillingen i proposisjonen at dette særlig vil gjelde kravet til varighet og omfang. Når det imidlertid gjelder virksomhet som består i ”bortleie av fast eiendom” er det i proposisjonen samme sted uttalt: Som skattepliktig økonomisk aktivitet etter § 26 første ledd bokstav k annet avsnitt (någjeldende skattelov § 2-32 annet ledd) regnes også utleie av fast eiendom, uavhengig av om utleien har en karakter eller et omfang som ville medført at den måtte karakteriseres som virksomhet etter skattelovens alminnelige virksomhetsbegrep i § 42 første ledd (någjeldende skattelov § 5-1 første ledd).” Det kommandittselskapet som stiftelsen vurderer å delta i har til formål ”å være sameier i Eiendomsfondet, hvis formål er å investere i fast eiendom som skal leies ut samt hva hermed står i forbindelse”. En virksomhet med utleie av fast eiendom som var drevet av stiftelsen selv ville falt inn under ordlyden i § 2-32 annet ledd, og medført skatteplikt for stiftelsen om de angitte beløpsgrenser var overskredet. I dette tilfellet vil ikke stiftelsen drive utleie av fast eiendom i eget navn, men via deltakelse i kommandittselskapet. Spørsmålet er om en slik deltakelse vil medføre skatteplikt for stiftelsen i medhold av skatteloven § 2-32 annet ledd. Et kommandittselskap er en selskapsform hvor selskapets skattepliktige inntekt og formue skal undergis deltakerligning etter nettometoden, jf. skatteloven § 10-40, jf. § 10-41 og § 4-40. Deltakerligning innebærer at det ikke er kommandittselskapet som er skattesubjekt, men de enkelte deltakerne. Når deltakerligning foretas etter nettometoden, fastsettes selskapets skattepliktige inntekt og formue som om selskapet var eget skattesubjekt, men selskapets netto inntekt og formue fordeles på de enkelte deltakerne og beskattes på deres hånd. Det er i lignings- og rettspraksis lagt til grunn at hvis et deltakerlignet selskap driver næringsvirksomhet, skal alle deltakerne anses som næringsdrivende, se Lignings-ABC 2003 side 694, pkt. 1.2. Virksomheten som drives i selskapet anses mao. som drevet av den enkelte deltaker direkte. På bakgrunn av det ovennevnte legger Skattedirektoratet til grunn at dersom kommandittselskapet stiftelsen ønsker å erverve andel i driver virksomhet, vil stiftelsen bli ansett for å drive den samme virksomhet. Etter direktoratets oppfatning innebærer det at stiftelsen blir skattepliktig i medhold av skatteloven § 2-32 annet ledd. Skattedirektoratet er med bakgrunn i ovenstående kommet til at stiftelsen ved sin deltakelse i kommandittselskapet blir skattepliktig for inntekt og formue som refererer seg til stiftelsens forholdsmessige andel i kommandittselskapets virksomhet. Det er en forutsetning for skatteplikt at stiftelsens forholdsmessige del av kommandittselskapets omsetning overstiger beløpsbegrensningen i skatteloven § 2-32 annet ledd. Konklusjon Stiftelsen blir ved erverv av andel i kommandittselskapet skattepliktig for sin andel i inntekt og formue av den økonomiske virksomheten som drives i selskapet, jf. skatteloven § 2-32 annet ledd. Det er en forutsetning for skatteplikten at stiftelsens andel i kommandittselskapets omsetning overstiger beløpsgrensen i § 2-32 annet ledd.