Spørsmål om reinvestering av avløsningsbeløp for pensjon over drift
Dato: 2005-02-14

Sammendrag: februar 2005 (BFU 10 /05) Saken gjaldt et tilbud om avløsning av en avtalt pensjonsordning over driften. Spørsmålet var om avløsningsbeløpet kunne fritas for inntektsbeskatning hvis det ble investert i en individuell pensjonsavtale (IPA). Skattyter hadde hatt avtale om pensjonsordning i sytten av sine mer enn tjuetre ansettelsesår i selskapet, utbetaling i henhold til pensjonsavtalen lå bare fire år frem i tid og skattyter som hadde avsluttet sitt ansettelsesforhold i selskapet for mer enn syv måneder siden, var nå i nytt arbeidsforhold. Skattedirektoratet kom til at avløsningsbeløpet var pensjon og ikke lønn. Vilkårene for utsatt beskatning ved overføring til en IPA var derfor til stede.

Innsenders fremstilling av faktum og jus På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at skattyter i 1986 inngikk en avtale med sin arbeidsgiver om pensjon over drift. Avtalen gir skattyter rett til en årlig pensjon fra fylte 65 år. Skattyter ble ansatt hos arbeidsgiver i 1980, og var ansatt frem til han sluttet i selskapet i 2004, etter mer enn 23 års ansettelse. I 17 av disse årene har han hatt avtale om pensjon og selskapet ønsker nå å fri seg fra sin pensjonsforpliktelse ved å utbetale et engangsbeløp som i sin helhet skal skytes direkte inn i en individuell pensjonsavtale (IPA). Innsender viser til skatteloven § 5-40 tredje ledd hvor det fremgår at engangsavløsning av en pensjonsforpliktelse er skattefri dersom den reinvesteres i en IPA innen tre måneder fra utbetalingsdagen. En følge av reinvesteringen er at beskatningen utsettes til de fremtidige utbetalinger fra den individuelle pensjonsavtalen faktisk finner sted. Innsender viser til lovens forarbeider og til at Finansdepartementet i et brev av 10. juni 2003, har presisert at skattefritak for engangsutbetalingen forutsetter at utbetalingen skattemessig skal behandles som pensjon, og ikke som lønn. Det vises videre til at avgjørelsen av om engangsbeløpet skal anses som pensjon eller lønn, må skje etter en konkret vurdering. Innsender viser til at det på det tidspunkt anmodningen ble sendt Skattedirektoratet var gått fire måneder siden skattyters ansettelsesforhold var avsluttet og at det ikke er inngått noen avtale om avløsning av pensjonsavtalen. Innsender mener at det forhold at avtalen om avløsning blir inngått etter ansettelsesforholdets opphør må være tilstrekkelig til å anse utbetalingen for å komme fra en pensjonsordning, uavhengig av hvor lang tid som er gått etter at ansettelsesforholdet ble avsluttet. Det erkjennes imidlertid at en avtale om avløsning som inngås svært kort tid etter at arbeidsforholdet er avsluttet, kan indikere at avløsningen ble avtalt i forbindelse med avviklingen av arbeidsforholdet. Innsender viser for øvrig til en tidligere bindende forhåndsuttalelse, BFU 79/04, som menes å være parallell til denne saken og hvor avløsningsbeløpet ble fritatt fra beskatning under forutsetning av at det ble investert i en IPA innen tre måneder fra utbetalingsdagen. Innsender bekrefter at skattyter nå er ansatt hos en annen arbeidsgiver. Skattedirektoratets vurderinger Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om et avløsningsbeløp for pensjon over drift kan fritas for inntektsbeskatning ved investering i en individuell pensjonsavtale (IPA) etter skatteloven § 5-40 tredje ledd. Et skattefritak for avløsningsbeløpet vil innebære at skattyter ikke blir beskattet nå, men derimot for de senere utbetalinger fra IPA. Direktoratet forutsetter at det er nåverdien av skattyters fremtidige krav på pensjon som skal danne grunnlag for avløsningsbeløpets størrelse, men tar ikke stilling til det avløsningsbeløp som er oppgitt. Skattebefriende virkning ved investering i IPA forutsetter at engangsbeløpet som skal utbetales er et avløsningsbeløp for en pensjonsordning som skattemessig skal behandles som pensjon. Problemstillingen i denne saken er mao. om avløsningsbeløpet skattemessig skal anses som pensjon, jf. skatteloven § 5-40 annet ledd, jf. fjerde ledd, eller om det faller inn under reglene for lønnsbeskatning i skatteloven § 5-1, jf. § 5-10. Skatteplikten for engangs- og avløsningsbeløp fra pensjonsordning er hjemlet i § 5-40 annet  og fjerde ledd, mens den skattebefriende virkning ved investering i IPA følger av bestemmelsens tredje ledd. Skatteloven § 5-40 annet t.o.m. fjerde ledd lyder: ”Som skattepliktig inntekt anses engangs- og avløsningsbeløp og andre kapitalytelser fra pensjonsordning, føderåd og livrente som er ledd i pensjonsordning i arbeidsforhold. Utbetaling av ytelse som omhandlet i annet ledd skattlegges ikke som inntekt så langt den innen tre måneder fra utbetalingsdagen blir innbetalt til individuell pensjonsavtale som nevnt i § 6-47 c…………… Bestemmelsene i annet og tredje ledd ………… gjelder tilsvarende for ytelser fra annen pensjonsordning i arbeidsforhold enn pensjonsforsikring.” Av forarbeidene til skatteloven § 5-40 annet ledd, jf. Ot.prp. nr. 1 (2001-2002), fremgår det at bestemmelsen ikke er ment å innskrenke de alminnelige prinsipper for vurdering av når en lønnsytelse foreligger, og at man på skjønnsmessig grunnlag kan komme til at tilknytningen til arbeidsforholdet er slik at den aktuelle ytelsen må skattlegges som lønn. Finansdepartementet har i et brev av 10. juni 2003 avgitt en uttalelse om rekkevidden av reinvesteringsmuligheten etter skatteloven § 5-40 tredje ledd. Det fremgår av uttalelsen at lovbestemmelsen har et begrenset anvendelsesområde. Utbetalinger fra arbeidsgiver mens arbeidsforholdet består skal skattlegges som lønn, jf. skatteloven § 5-1 første ledd og § 5-10. Dette gjelder også om utbetalingen er begrunnet i at den ansatte hadde rett til pensjon over driften, men at denne rett er frafalt mot en engangsutbetaling. Overgangen til pensjonsbeskatning (i motsetning til lønnsbeskatning) av engangsbeløpet skjer først når tilknytningen til arbeidsforholdet er avsluttet. Finansdepartementet sier videre at det samme må gjelde engangsutbetalinger som i tid kommer etter arbeidsforholdets opphør, men hvor tilknytningen er så nær at beløpet må anses som lønn. En konsekvens av at engangsutbetalingen skal anses som lønn, og ikke som pensjon, er at den ikke fritas for beskatning selv om den blir investert i en IPA. I det foreliggende tilfellet har skattyter i de siste sytten av sin tjuetreårige ansettelsestid hos tidligere arbeidsgiver, opptjent pensjonsrettigheter. Pensjonsavtalen er ikke sikret i egen pensjonsforsikring, men skal belastes over selskapets drift. Pensjonen som skal løpe fra skattyters fylte 65 år vil komme til utbetaling om vel fire år. Det legges til grunn at selskapet nå ønsker å frigjøre seg fra de udekkede pensjonsforpliktelsene og at det derfor tilbyr å skyte et beregnet avløsningsbeløp direkte inn i en individuell pensjonsforsikring (IPA) for skattyter. Det legges videre til grunn at skattyter som nå er i annet arbeidsforhold avsluttet sitt ansettelsesforhold i selskapet for mer enn syv måneder siden og at det enda ikke er inngått noen avtale om avløsning. Skattedirektoratet finner etter en samlet vurdering at det her gjelder spørsmål om overføring av et avløsningsbeløp for en pensjonsforpliktelse hvor skattyter siden 1986 har opptjent rett til pensjon. Dette taler for at det er en reell pensjonsordning over drift som tidligere arbeidsgiver nå ønsker å frigjøre seg fra. Utbetalingen vil skje mer enn syv måneder etter ansettelsesforholdets opphør og med skattyter i nytt arbeidsforhold. Slik saken er opplyst foreligger det ikke indikasjoner på slik fortsatt nær tilknytning til arbeidsgiver at det er naturlig å karakterisere avløsningsbeløpet som lønn etter skatteloven § 5-1, jf. § 5-10. Skattedirektoratet er kommet til at avløsningsbeløpet ikke skal anses som utbetaling av lønn, men som pensjon. Regelen i skatteloven § 5-40 kan således påberopes av skattyter. Avløsningsbeløpet som i sin helhet skal innbetales direkte i en IPA som nevnt i skatteloven § 6-47 c, skal fritas for beskatning. Konklusjon Engangsbeløp til avløsning av pensjon over drift som innbetales til individuell pensjonsavtale i samsvar med skatteloven § 6-47 bokstav c, skal ikke skattlegges som inntekt, jf. skatteloven § 5-40 tredje ledd. Det er ikke tatt standpunkt til avløsningsbeløpets størrelse.