Salg av fast eiendom som er arvet - diskontinuitet
Dato: 2016-10-15

Sammendrag: Saken gjaldt spørsmål om arv av to leiligheter/seksjoner var omfattet av reglene om diskontinuitet. Skattedirektoratet konkluderte med at vilkårene for diskontinuitet var oppfylt, jf. skatteloven § 9-7 femte ledd. Inngangsverdien på leilighetene/seksjonene til arvingene skulle derfor oppjusteres til markedsverdi på dødsfallstidspunktet for arvelater.

Innsenders fremstilling av faktum og jus På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at anmoder ønsker avklaring av om hele den opprinnelige leiligheten dvs. begge seksjonene er omfattet av reglene om diskontinuitet, jf. sktl. § 9-7 første ledd og § 9-7 femte ledd. Dette innebærer isåfall at inngangsverdien oppjusteres til markedsverdi på dødsfallstidpunket. Anmoder ønsker også å vite hvilke skattemessige konsekvenser et fremtidig salg av begge leilighetene/seksjonene vil få for arvingene. Anmoder har opplyst om at arvelater, som er arvingenes far døde i mars 2016. Han eide en leilighet i Storevik sentrum, hvor han hadde bodd siden 2000. Han hadde derfor eid leiligheten mer enn 1 år og bodd i leiligheten mer enn 1 av de 2 siste årene jf. sktl. § 9-3 annet ledd. Arvelater hadde startet arbeidet med å reseksjonere leiligheten i to mindre enheter og fikk godkjennelse fra sameiet for flere år siden til å gjøre dette. I mars i år rett før sin død sendte han inn reseksjoneringssøknad til Plan- og bygningsetaten i Storevik kommune da han ønsket å dele leiligheten i to seksjoner. Søknaden ble godkjent av Plan- og bygningsetaten og tinglyst av Kartverket etter hans død. Leiligheten er nå delt inn i to mindre seksjoner/leiligheter. Skattedirektoratets vurderinger 1.Problemstillingen Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om arvingenes salg av leilighetene/seksjonene vil være omfattet av reglene om diskontinuitet, jf. sktl. § 9-7 første ledd og § 9-7 femte ledd. Dette innebærer isåfall at inngangsverdien oppjusteres til markedsverdi på dødsfallstidpunket for arvelater, jf. sktl. § 9-7 femte ledd. Ved et fremtidig salg av leilighetene/seksjonene vil eventuelle verdiendringer på disse i arvingenes egen eiertid kunne føre til skattepliktig gevinst eller fradragsberettiget tap for arvingene. Dette vil være i tilfelle dersom arvingene ikke selv oppfyller vilkårene for skattefri realisasjon på salgstidspunktet. 2.Forutsetninger og avgrensning Det gjøres for ordens skyld oppmerksom på at det ikke tas stilling til eventuelle andre skattespørsmål eller problemstillinger som måtte oppstå ved den skisserte transaksjon ut over de spørsmål som er drøftet i det følgende. Skattedirektoratet forutsetter videre at premissene som er tatt inn ovenfor er fullstendige i forhold til de spørsmål som drøftes Skattedirektoratet legger til grunn at bo- og eiertid for arvelater er oppfylt, men at ingen av arvingene oppfyller vilkårene for skattefritt salg. 3.Rettsstillingen Skattedirektoratet skal innledningsvis bemerke at gevinst ved realisasjon av formuesobjekter utenfor virksomhet i utgangspunktet er skattepliktig etter sktl. § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget med hjemmel i sktl. § 6-2 første ledd. Ved realisasjon av formuesobjekt gjelder imidlertid særregler i sktl. kapittel 9. Gevinst ved realisasjon av bolig er unntatt fra skatteplikt dersom vilkårene i sktl. 9-3 annet ledd er oppfylt. Bestemmelsen lyder: ”Gevinst ved realisasjon av boligeiendom, herunder   våningshus på gårdsbruk, selveierleilighet, andelsleilighet, aksjeleilighet   og obligasjon med tilhørende borett, er unntatt fra skatteplikt når følgende   betingelser er oppfylt: eieren har eid eiendommen  (andelen m.v.) i mer enn ett år når realisasjonenfinner sted eller avtales……, og b.eieren har   brukt hele eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen.….” I denne saken er det opplyst at arvelater har eid og bodd i leiligheten siden 2000 og Skattedirektoratet vil i utgangspunktet legge til grunn at vilkårene til bo- og eiertid er oppfylt. I denne sammenheng vil en også måtte vurdere om seksjoneringen av leiligheten i 2 seksjoner igangsatt før arvelaters død kan få betydning for hvordan et fremtidig salg av seksjonene skal vurderes skattemessig for arvingene. I utgangspunktet vurderes bo- og eiertid selvstendig for hver seksjon og botid kan kun opparbeides av eier i den seksjonen vedkommende faktisk bor. Men det fremgår av ligningspraksis at i det tilfellet eieren har opparbeidet eier- og botid til eiendommen før eiendommen ble seksjonert, beholder han opparbeidet eier- og botid også etter seksjoneringen. Se Lignings-ABC 2016, kapittel"Bolig- og realisasjon",punkt 9.2.10 annet avsnitt. Dette medfører slik Skattedirektoratet ser det at arvelater oppfyller vilkårene for bo- og eiertid til begge seksjonene og at disse kunne vært solgt skattefritt dvs.fritatt for gevinstbeskatning. Dette er uavhengig av at selve seksjoneringen ble godkjent etter arvelaters død. Det neste spørsmålet vil da være hvilke skattemessige konsekvenser et fremtidig salg av begge seksjonene skal få for arvingene. Hovedregelen er at arvingene overtar arvelaters inngangsverdi (kontinuitetsprinsippet), jf. sktl. § 9-7 første ledd: "(1)Dødsbo og enearving skal tre inn i arvelaters inngangsverdier, skjermingsgrunnlag, negativ beregnet personinntekt og øvrige skattemessige posisjoner (skattemessig kontinuitet). Det samme gjelder for gjenlevende ektefelle og samboer som overtar boet uskiftet i den utstrekning boets eiendeler skal anses som arvet." Det er imidlertid gjortunntakfra regelen om kontinuitet for bolig- og fritidseiendom når arvelater kunne realisert eiendommen uten gevinstbeskatning på dødsfallstidspunktet, jf. sktl. § 9-7 femte ledd: "(5)Bestemmelsene i første til tredje ledd gjelder ikke for bolig, fritidsbolig og alminnelig gårdsbruk eller skogbruk, når arvelater eller giver kunne realisert slike eiendommer uten gevinstbeskatning på dødsfalls- eller gavetidspunktet etter § 9-3 annet, tredje eller fjerde ledd eller etter § 9-13. Når fritak for gevinstbeskatning som nevnt gjelder en del av en eiendom, gjelder første punktum kun for denne del. Inngangsverdien for slik eiendom som er ervervet ved arv eller gave eller på skifte med medarvinger, settes til antatt salgsverdi på ervervstidspunktet. For alminnelig gårdsbruk eller skogbruk settes inngangsverdien til tre fjerdedeler av antatt salgsverdi." Det er således diskontinuitet som gjelder for slike formuesobjekt. Unntaket medfører at inngangsverdien for slike eiendommer skal settes til markedsverdi ved overtakelse, jf. sktl. § 9-7 femte ledd tredje punktum. Se også Prop. 1 LS (2013-2014) Tillegg 1 pkt. 5.3.2"Unntak fra kontinuitetsprinsippet"hvor følgende fremgår: "Unntak fra kontinuitetsprinsippet innebærer at inngangsverdien for slike eiendommer skal settes til markedsverdi på ervervstidspunktet. Dette fører til at verdistigning i arvelater eller givers eiertid blir fritatt for gevinstbeskatning. Eventuelle verdiendringer på boligen eller fritidsboligen i mottakerens egen eiertid kan derimot føre til skattepliktig gevinst eller fradragsberettiget tap på dennes hånd. Dette vil være tilfelle dersom mottakeren ikke selv oppfyller vilkårene for skattefri realisasjon av bolig og fritidsbolig på salgstidspunktet." Se videre Lignings-ABC 2016, kapittelet"Arv og gave – inngangsverdi og kontinuitet"punkt 2.1.9 og kapittelet"Inngangsverdi"punkt 2.4. Siden arvelater i denne sak kunne ha realisert seksjonene uten gevinstbeskatning på dødsfallstidspunktet, skal arvingenes inngangsverdi oppjusteres til markedsverdi på dødsfallstidspunktet. Med mindre arvingene selv oppfyller vilkårene til eier- og brukstid ved et fremtidig salgstidspunkt, vil gevinst ved salg av seksjonene være skattepliktig for arvingene, og et eventuelt tap vil være fradragsberettiget. Salgsomkostninger vil isåfall redusere eiendommens utgangsverdi. Dersom salgssummen er lik eiendommens markedsverdi ved overtakelse, dvs. inngangsverdien, vil arvingenes salgsomkostninger utgjøre et fradragsberettiget tap. Ved en verdiøkning på boligen i arvingenes egen eiertid vil salgskostnadene redusere skattepliktig gevinst. Konklusjon Skattedirektoratet er av den oppfatning at begge de to leilighetene/seksjonene er omfattet av reglene om diskontinuitet jf. sktl. § 9-7 femte ledd. Inngangsverdien til arvingene skal derfor oppjusteres til markedsverdi på dødsfallstidspunktet for arvelater. Eventuelle verdiendringer på leilighetene/seksjonene i arvingenes egen eiertid vil føre til skattepliktig gevinst eller fradragsberettiget tap, med mindre arvingene selv oppfyller vilkårene for skattefri realisasjon på salgstidspunktet.