TÜRKİYE CUMHURİYETİ
ANAYASA MAHKEMESİ
BİRİNCİ BÖLÜM
KARAR
TRAKYA KALIP VE PLASTİK KAPAK İMALATI SANAYİ VE TİC.
  LTD. ŞTİ. BAŞVURUSU
(Başvuru Numarası: 2017/30526)
Karar Tarihi:18/11/2020
R.G. Tarih ve Sayı: 20/1/2021-31370
BİRİNCİ BÖLÜM
KARAR
Başkan : Hasan Tahsin GÖKCAN
Üyeler : Burhan ÜSTÜN
Hicabi DURSUN
Yusuf Şevki HAKYEMEZ
Selahaddin MENTEŞ
Raportör : Eren Can BENAKAY
Başvurucu : Trakya Kalıp ve Plastik
  Kapak İmalatı Sanayi ve Tic. Ltd. Şti.
Vekili : Av. Özge IĞDIR
I. BAŞVURUNUN
KONUSU
1. Başvuru, sahte fatura kullanma sebebine dayalı olarak
resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin iptali istemiyle
açılan davada fatura düzenleyicisi mükellefin faaliyetinin gerçek olduğu
yolunda başka mahkemeler tarafından verilen kararların dikkate alınmaması
nedeniyle hakkaniyete uygun yargılanma hakkının ihlal edildiği iddiasına
ilişkindir.
II. BAŞVURU
SÜRECİ
2. Başvuru 2/8/2017 tarihinde yapılmıştır.
3. Başvuru, başvuru formu ve eklerinin idari yönden
yapılan ön incelemesinden sonra Komisyona sunulmuştur.
4. Komisyonca başvurunun kabul edilebilirlik
incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar verilmiştir.
5. Bölüm Başkanı tarafından başvurunun kabul
edilebilirlik ve esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir.
6. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet
Bakanlığına (Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık, görüş bildirmemiştir.
III. OLAY VE
OLGULAR
7. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle
ilgili olaylar özetle şöyledir:
8. İstanbul Rami Vergi Dairesinin mükellefi olan
başvurucu, plastik paketleme malzeme imalatı işi ile uğraşmaktadır.
9. Başvurucuya ait 2010 yılı yasal defter ve belgeler
üzerinde inceleme yapılmıştır. Anılan incelemede başvurucunun alış belgeleri
arasında K. Limitet Şirketinden (Şirket) aldığı faturalara rastlandığı, bu
faturaların yasal defterlere kaydının yapıldığı ve ilgili dönem beyannamelerine
intikal ettirildiği hususları tespit edilmiştir. Şirket hakkında düzenlenen
28/11/2013 tarihli vergi tekniği raporunda;
Toptan plastik hurda faaliyetinde bulunmak üzere
11/2/2009 tarihinde tesis edilen mükellefiyetinin 31/8/2012 tarihi itibarıyla
resen terkin edildiği, defter ve belge isteme yazısı tebliğ edildiği hâlde
ibraz ödevinin yerine getirilmediği belirtilmiştir. Şirket nezdinde yapılan
yoklamalarda işyerinin küçük olduğu, şube ve deposunun olmadığı, nakliye
aracının bulunmadığı, stok emtiasının olmadığı tespit edilmiştir. Şirketin 2011
yılında mükellefiyeti resen terkin edildikten sonra tekrar mükellef olmak için
dilekçe verdiği, mükellefiyeti başladıktan sonra 2012 yılında mükellefiyetinin
resen terkin edildiği ifade edilmiştir. Resen terkinden önce yeni adresinde
yapılan yoklamada faal olmadığı görülmüştür. 2009 ile 2012 yılları arasında mal
ve hizmet alımı yaptığı firmalar hakkında sahte fatura düzenlediği hususunda
vergi tekniği raporları bulunduğu, öte yandan 2010 ile 2012 yılları arasında
alım yapılan firmaların %98'inin hakkında olumsuzluk (düzenleme yönünde)
bulunan mükellefler olduğu belirtilmiştir. Yine mükellefin 2009 yılı ile 2012
yılı arasında çok yüksek satış rakamları bildirmesine rağmen mal ve hizmet
alımına ilişkin bildirdiği rakamların satış rakamlarına oranla düşük olduğu ve
bu tespitlerden hareketle de başvurucunun düzenlediği tüm faturaların sahte
olduğu kanaati ifade edilmiştir.
10. Yukarıda yer verilen tespitlere bağlı olarak Şirketin
düzenlediği faturalar sahte olarak kabul edilmiş ve başvurucunun Şirketten
yapmış olduğu alımların sahte fatura ticareti niteliğinde olması nedeniyle
hakkında 16/12/2015 tarihli vergi inceleme raporu düzenlenmiş ve 2010/8
dönemine ilişkin olarak 30/12/2015 tarihinde vergi ziyaı cezalı katma değer
vergisi tarhiyatı yapılmıştır.
11. Başvurucu, cezalı tarhiyatın iptali istemiyle
27/1/2016 tarihinde İstanbul 14. Vergi Mahkemesinde (Mahkeme) dava açmıştır.
Dava dilekçesinde alım yapmış olduğu Şirketten kendisi gibi alış yapan başka
mükelleflerin açmış olduğu davalarda Şirketin düzenlediği faturaların sahte
olmadığına karar verildiğini belirterek anılan mahkeme kararlarını dilekçesine
eklemiştir. Bununla beraber Şirket ile olan ticari ilişkisinin gerçek olduğunu,
ödemelerin banka aracılığıyla yapıldığını ifade etmiştir.
12. Mahkeme, başvurucunun açmış olduğu davayı 30/6/2016
tarihli kararı ile reddetmiştir. Kararda Şirket hakkında yukarıda değinilen
tespitlere yer verildikten sonraŞirketin defter ve belgelerini ibraz etmediği,
2010, 2011 ve 2012 yıllarındaki alışlarının %98'inin hakkında olumsuzluk
(düzenleme yönünde) bulunan mükelleflerden yapıldığı, hakkında olumsuzluk
bulunmayan bir kurumdan yapılan alımların ise toplam alışlara oranının
uyuşmazlık konusu dönemde binde 7 gibi cüzi bir oranda olduğu şeklindeki
tespitlerden hareketle Şirketin gerçek ticari muamele gerçekleştirmediğinin
kabulü gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. Bu nedenle Şirket tarafından düzenlenip
başvurucunun katma değer vergisi beyannamesinde indirim konusu yapmış olduğu
faturaların gerçek ticari muameleye dayanmadığı ifade edilerek dava konusu
cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilmiştir.
13. Başvurucu 23/9/2016 tarihinde mahkeme kararına karşı
istinaf yoluna başvurmuştur. Dilekçesinde, Şirket tarafından düzenlenen
faturalara alımlarına ilişkin açılan davalarda Şirketin düzenlediği faturaların
gerçek kabul edildiğini ifade etmiş ve emsal gösterdiği kararları dilekçesine
eklemiştir.
14. İstanbul Bölge İdare Mahkemesi (Bölge İdare
Mahkemesi) 28/12/2016 tarihinde mahkeme kararını kaldırmış ve davayı kabul
etmiştir. Kararda, Şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki
tespitlere yer verdikten sonra Şirketin yapılan yoklamalarda aktif olarak yer
alması, işçisinin bulunması ve sahte fatura düzenlediğine yönelik yeterli ve
somut tespit bulunmaması karşısında Şirket tarafından indirim konusu yapılan
katma değer vergilerinin yer aldığı faturaların gerçek bir alım satıma dayalı
olmadığı sonucuna varılmasının mümkün olmadığı belirtilmiştir.
15. Davalı idare 9/2/2017 tarihinde kararın
düzeltilmesini talep etmiştir.
16. Karar düzeltme isteminin de 19/4/2017 tarihli kararla
kısmen kabul edilerek Bölge İdare Mahkemesinin davanın vergi ziyaı cezasına
ilişkin verdiği iptal kararının kaldırılmasına, mahkeme kararın kısmen
onanmasına, davanın vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına
ilişkin olarak ise istemin reddine karar verildiği görülmektedir. Sonuç olarak
davanın bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin
kısmı reddedilmiştir.
17. Nihai karar başvurucuya 10/7/2017 tarihinde tebliğ
edilmiştir.
18. Başvurucu 2/8/2017 tarihinde bireysel başvuruda
bulunmuştur.
19. Başvurucu, aynı mükelleften alınan faturalarla ilgili
yapılan tarhiyatlara karşı başka şirketler tarafından açılan davalarda verilen
kararlardan bahsederek aynı maddi olgunun farklı değerlendirildiğini
vurgulamaktadır. Bu kararlardan Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 23/5/2019 tarihli
ve E.2016/19509, K.2019/2360 sayılı kararının ilgili kısmı şöyledir:
"Dava konusu istem: Davacı adına,
Bornova Vergi Dairesi Müdürlüğünün 5070705575 vergi numaralı mükellefi K.
Şirketinden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme
raporuna dayanılarak 2011/Mart, Haziran, Ağustos ve Ekim dönemleri için re'sen
tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalıkatma değer vergisi ile213 sayılı Vergi
Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının
kaldırılmasıistemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:K.
Şirketi hakkındaki 28/11/2013 tarih ve 2013-A-959/27 sayılı vergi tekniği
raporunda yer alan bilgi ve belgelerin değerlendirilmesinden, şirketin 2011
yılında iş yerinde yapılan yoklamalarda faal olduğu, çalışan işçilerinin ve
emtiasının bulunduğu,mükellefin katma değer vergisi dahil cirosu ileBa/Bs
formaları analiz edildiğinde dengeli bir tablo ortaya çıktığı, defter ve
belgelerinde noter tasdikinin bulunduğu, diğertespitlerin söz konusu
faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduklarınısomut olarak
ortaya koyamadığı, vergi incelemesinden beklenilen amacı gerçekleştirmekten
uzak ve eksik incelemeye dayalı vergi inceleme raporuna istinaden tarh
olunanvergi vekesilen cezalarda hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın
kabulünekarar verilmiştir.
...
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka
uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek
nitelikte görülmemiştir."
20. Aynı Dairenin 28/3/2018 tarihli ve E.2015/9487,
K.2015/11557 sayılı kararı ise şöyledir:
" ... Bornova Vergi Dairesi
Müdürlüğünün 5070705575 vergi numaralı mükellefiK.Plastik Kimya Sanayi ve Dış
Tic. Ltd. Şti.'den aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi
inceleme raporuna dayanılarak2009/Mayıs dönemi için re'sen tarh edilenkatma
değer vergisiile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasınınkaldırılması istemiyle
açılan davayı kabul eden İstanbul 8. Vergi Mahkemesi'nin 25/05/2015 tarih ve
E:2014/2445, K:2015/1481 sayılı kararının; dilekçede ileri sürülen sebeplerle
bozulması istenilmektedir.
...
temyiz isteminin reddine ve kararın
onanmasına..."
IV. İLGİLİ
HUKUK
21. 25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi
Kanunu’nun 1. maddesinin ilgili kısmı şöyledir:
"Türkiye'de yapılan aşağıdaki
işlemler katma değer vergisine tabidir:
1. Ticari, sınai, zirai faaliyet ve
serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,
..."
22. 3065 sayılı Kanun'un 29. maddesinin ilgili kısmı
şöyledir:
" 1. Mükellefler, yaptıkları
vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda
aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri
indirebilirler:
a) Kendilerine yapılan teslim ve
hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda
gösterilen katma değer vergisi,
..."
23. 3065 sayılı Kanun'un 34. maddesinin ilgili kısmı
şöyledir:
" 1. Yurt içinden sağlanan veya
ithal olunan mal ve hizmetlere ait Katma Değer Vergisi, alış faturası veya
benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinden ayrıca gösterilmek ve bu
vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebilir.
..."
24. 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Re'sen
vergi tarhı" kenar başlıklı 30. maddesinin ilgili kısmı şöyledir:
"Resen vergi tarhı, vergi
matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere
dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından
takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi
inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh
olunmasıdır. İnceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah
farkı resen takdir olunmuş sayılır.
Aşağıdaki hallerden herhangi birinin
bulunması durumunda, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve
belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı kabul
edilir.
...
4. Defter kayıtları ve bunlarla ilgili
vesikalar, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tesbitine imkan vermiyecek
derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısiyle ihticaca salih
bulunmazsa.
...
6. (Ek: 30/12/1980-2365/4 md.) Tutulması
zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu
yansıtmadığına dair delil bulunursa.
..."
25. 213 sayılı Kanun'un 134. maddesinin "Maksat" kenar başlıklı birinci fıkrası şöyledir:
"Vergi incelemesinden maksat,
ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve
sağlamaktır..."
26. 213 sayılı Kanun'un "Vergi ziyaı cezası" kenar başlıklı 344. maddesinin birinci fıkrası ile ikinci fıkrasının ilgili
kısmı şöyledir:
"341 inci maddede yazılı hallerde
vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında
ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir."
V. İNCELEME VE
GEREKÇE
27. Mahkemenin 18/11/2020 tarihinde yapmış olduğu
toplantıda başvuru incelenip gereği düşünüldü:
A. Başvurucunun
İddiaları
28. Başvurucu, Şirket tarafından düzenlenen faturaların
sahte olmadığına ilişkin emsal kararlar bulunduğunu belirtmiştir. Belirtilen bu
emsal kararlar uyarınca Şirketin sahte fatura düzenleyicisi olmadığı,
dolayısıyla bu faturalara bağlı olarak kesilen vergi cezalarının iptal edilmesi
gerektiğini ifade etmiştir. Buna rağmen cezalar yönünden davasının
reddedildiğini ve söz konusu durumda bariz takdir hatası bulunduğunu iddia
ederek adil yargılanma hakkının ve eşitlik ilkesinin ihlal edildiğini ileri
sürmüştür.
B. Değerlendirme
29. Anayasa’nın “Hak arama hürriyeti” kenar
başlıklı 36. maddesinin birinci fıkrası şöyledir:
" Herkes, meşru vasıta ve
yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı veya davalı
olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahiptir."
30. Anayasa Mahkemesi, olayların başvurucu tarafından
yapılan hukuki nitelendirmesi ile bağlı olmayıp olay ve olguların hukuki
tavsifini kendisi takdir eder ( Tahir Canan , B. No: 2012/969, 18/9/2013,
§ 16). Başvurucu, adil yargılanma hakkının ve eşitlik ilkesinin ihlal
edildiğini ileri sürmüş ise de yukarıda yer verilen şikâyetlerinin özü
yargılama sürecinde maddi olayın değerlendirilmesinde açık ve bariz takdir
hatası yapılarak davasının reddedilmesidir. Bu itibarla başvurucunun ihlal
iddiaları adil yargılanma hakkı kapsamındaki hakkaniyete uygun yargılanma hakkı
yönünden incelenmiştir.
31. Anayasa’nın 148. maddesinin dördüncü fıkrasında,
kanun yolunda gözetilmesi gereken hususlara ilişkin şikâyetlerin bireysel
başvuruda incelenemeyeceği belirtilmiştir. Bu kapsamda ilke olarak mahkemeler
önünde dava konusu yapılmış maddi olay ve olguların kanıtlanması, delillerin
değerlendirilmesi, hukuk kurallarının yorumlanması ve uygulanması ile
uyuşmazlıkla ilgili varılan sonucun adil olup olmaması bireysel başvuru konusu
olamaz. Ancak bireysel başvuru kapsamındaki hak ve özgürlüklere müdahale teşkil
eden, bariz takdir hatası veya açık bir keyfîlik içeren yorum, uygulama ve
sonuçlar Anayasa Mahkemesinin denetim yetkisi kapsamındadır ( Ahmet Sağlam ,
B. No: 2013/3351, 18/9/2013, § 42).
32. Adil yargılanma hakkı bireylere dava sonucunda
verilen kararın değil yargılama sürecinin ve usulünün adil olup olmadığını
denetletme imkânı verir. Bu nedenle bireysel başvuruda adil yargılanmaya
ilişkin şikâyetlerin incelenebilmesi için başvurucunun yargılama sürecinde
haklarına saygı gösterilmediğine, bu çerçevede yargılama sürecinde karşı
tarafın sunduğu deliller ve görüşler hakkında bilgi sahibi olamadığı veya
bunlara etkili bir şekilde itiraz etme fırsatı bulamadığı, kendi delillerini ve
iddialarını sunamadığı ya da uyuşmazlığın çözüme kavuşturulmasıyla ilgili
iddialarının derece mahkemesi tarafından dinlenmediği veya kararın gerekçesiz
olduğu gibi mahkeme kararının oluşumuna sebep olan unsurlardan değerlendirmeye
alınmamış eksiklik, ihmal ya da açık keyfîliğe ilişkin bir bilgi ya da belge
sunmuş olması gerekir ( Naci Karakoç, B. No: 2013/2767, 2/10/2013, § 22).
33. Öte yandan benzer konularda aynı derecedeki yargı
mercileri arasındaki içtihat farklılıkları tek başına adil yargılanma hakkının
ihlali niteliğinde kabul edilemeyeceği gibi derece mahkemeleri ile itiraz ya da
temyiz mercilerinin uyuşmazlıklara ilişkin olarak tarafların talepleri ve
delilleri arasındaki yorum farklılıkları da tek başına adil yargılanma hakkının
ihlali niteliğinde kabul edilemez ( Miras Mümessillik İnş. Taah. Reklam Paz.
Bas. Yay. San. ve Tic. A.Ş ., B. No: 2012/1056, 16/4/2013, § 36).
34. Somut olayda derece mahkemeleri Şirket hakkında
düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitleri değerlendirerek farklı
sonuçlara varmış olmakla birlikte olayda farklılığın kanun hükümlerinin
yorumundan kaynaklanmadığı, olguların farklı değerlendirilmesinin söz konusu
olduğu, dolayısıyla içtihat farklılığı olarak nitelendirilemeyeceği
anlaşılmaktadır. Bir başka ifadeyle derece mahkemeleri arasında K. Şirketi
hakkında yapılan tespitlerin bu Şirketin gerçek bir faaliyetinin bulunmadığını
göstermeye yetip yetmediği hususunda bir değerlendirme farklılığı
bulunmaktadır. Bununla birlikte derece mahkemelerince -ulaşılan sonuçlar
birbirinden farklı olmakla birlikte- varılan sonuca hangi nedenle ulaşıldığını
başvurucu ve üçüncü kişiler tarafından objektif olarak anlaşılmasına imkân
verecek yeterli gerekçeler sunulmaktadır.
35. Başvurucu, Şirket tarafından düzenlenen faturaların
sahte olmadığına ilişkin emsal kararlar bulunmasına karşın Şirketin düzenlediği
faturalar nedeniyle kesilen cezaların kaldırılmadığını iddia ederek derece
mahkemelerinin kararlarında bariz takdir hatası bulunduğunu ileri sürmektedir.
Başvurucu tarafından ileri sürülen iddialar, mahkemelerce delillerin
değerlendirilmesi ve hukuk kurallarının yorumlanmasına ilişkin olup mahkeme
karar gerekçesinde bariz takdir hatası veya açık bir keyfîlik oluşturan bir
hususun da bulunmadığı dikkate alındığında ihlal iddialarının kanun yolu
şikâyeti niteliğinde olduğu anlaşılmaktadır.
36. Açıklanan gerekçelerle başvurunun diğer kabul
edilebilirlik koşulları yönünden incelenmeksizin açıkça dayanaktan yoksun
olması nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi gerekir.
VI. HÜKÜM
Açıklanan gerekçelerle;
A. Hakkaniyete uygun yargılanma hakkının ihlal edildiğine
ilişkin iddianın açıkça dayanaktan yoksun olması nedeniyle KABUL
EDİLEMEZ OLDUĞUNA,
B. Yargılama giderlerinin başvurucu üzerinde
BIRAKILMASINA 18/11/2020 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.