TÜRKİYE CUMHURİYETİ
ANAYASA MAHKEMESİ
İKİNCİ BÖLÜM
KARAR
HASİBE UYSAL BAŞVURUSU
(Başvuru Numarası: 2014/3975)
Karar Tarihi: 5/7/2017
İKİNCİ BÖLÜM
KARAR
Başkan : Engin
  YILDIRIM
Üyeler : Osman
  Alifeyyaz PAKSÜT
Recep
  KÖMÜRCÜ
Celal Mümtaz
  AKINCI
Muammer
  TOPAL
Raportör : Mehmet Sadık
  YAMLI
Başvurucu : Hasibe UYSAL
Vekili : Av. Serkan
  CENGİZ
I. BAŞVURUNUN KONUSU
1. Başvuru, 2005 Ocak dönemi ile 2007 Nisan dönemi arasında
serbest bölgeye sunulan fason hizmetin ihracatistisnası kapsamında görülmemesi
suretiyle resen cezalı vergi tarhiyatı yapılması ve tarhiyata açılan davada
lehe olan emsal kararlara aykırı karar verilmesi ve Danıştay kararlarının
gerekçesiz olması nedenleriyle mülkiyet hakkının; makul sürede yargılama
yapılmaması nedeniyle de adil yargılanma hakkının ihlal edildiği iddialarına
ilişkindir.
II. BAŞVURU SÜRECİ
2. Başvurular 21/3/2014 tarihinde yapılmıştır.
3.Başvurular, başvuru formu ve eklerinin idari yönden yapılan ön
incelemesinden sonra Komisyonlara sunulmuştur.
4. Komisyonlarca konu yönünden hukuki irtibatları nedeniyle
başvuruların 2014/3975 numaralı bireysel başvuru dosyası ile birleştirilmesine,
2014/3976 ve 2014/4079 numaralı dosyaların kapatılmasına, incelemenin 2014/3975
numaralı bireysel başvuru dosyası üzerinden yürütülmesine karar verilmiştir.
5. Komisyonca başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm
tarafından yapılmasına karar verilmiştir.
6. Bölüm Başkanı tarafından başvurunun kabul edilebilirlik ve
esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir.
7. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına
(Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık görüş sunmamıştır.
III. OLAY VE OLGULAR
8. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle ve Ulusal
Yargı Ağı Bilişim Sistemi (UYAP) üzerinden elde edilen bilgi ve belgelere
göreilgili olaylar özetle şöyledir:
9. Başvurucu, malzemesi marka sahibi tarafından karşılanarak
yaptırılan üretim anlamına gelen " fason
üretim " faaliyetinde bulunmaktadır. Bu kapsamda serbest bölgede
faaliyet gösteren firmadan aldığı kesilmiş kumaşları işleyerek hazır
konfeksiyon hâline getirmekte ve bu firmaya teslim etmektedir. Başvurucu, fason
tekstil işçiliği olarak adlandırılan bu faaliyetinin hizmet ihracatı
niteliğinde olduğu ve bu nedenle vergiden istisna edildiği düşüncesiyle serbest
bölgeye teslime ilişkin faturalarında katma değer vergisi (KDV) hesaplamamış;
yüklendiği KDV'yi ise mahsuben iade olarak almıştır.
10. Karşıyaka Vergi Dairesi Müdürlüğünce (Vergi Dairesi) yapılan
değerlendirme sonucu aynı durumdaki başka bir mükellefe İzmir Vergi Dairesi
Başkanlığından verilenözelgede "Türkiye'nin herhangi bir yerinden serbest bölgeye yapılan ve hizmet ifası
kapsamında değerlendirilen fason tekstil işinin KDV'ye tabi olduğunun
belirtildiği, bu özelgeye göre başvurucu tarafından serbest bölgeye yapılan
fason tekstil işinin de hizmet ihracatı sayılamayacağı ve bu nedenle KDV'ye
tabi olduğu" gerekçesiyle mahsuben iade alınan tutarlara
ilişkin olarak başvurucu adına 2005 Ocak döneminden 2007 Nisan dönemine kadar
olan dönemler için vergi zıyaı cezalı KDV tarhiyatı yapılmıştır. Vergi Dairesi
ayrıca başvurucunun dâhilde işleme izin belgesi ile gerekli yeminli mali
müşavir (YMM) raporuna sahip olmadığı, bu nedenle işlemin "dâhilde işleme
rejimi" kapsamında da değerlendirilemeyeceğini belirtmiştir.
11. Başvurucu, 24/8/2007 tarihinde tebliğ edilen ihbarnamelere
karşı 18/9/2007 tarihinde her bir yıl için ayrı olmak üzere üç ayrı dava
açmıştır. İzmir 2. Vergi Mahkemesi23/1/2008 tarihli kararlarıyla özetle;
başvurucunun serbest bölgede bulunan firma için yaptığı işin fason tekstil işi
olduğu ve faturalar da fason işçilik bedeli olarak düzenlendiğinden, faaliyetin
mal teslimi değil hizmet ifası olduğu, 25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma
Değer Vergisi Kanunu'nun 12. maddesinde, hizmet ifası nedeniyle KDV
istisnasından yararlanabilmek için hizmetin yurtdışındaki bir müşteri için
yapılması ve hizmetten yurtdışında faydalanılması gerektiğinin hükme bağlandığı,
başvurucunun hizmet ifa ettiği firmanın serbest bölgede olduğu ve serbest
bölgelerin mal teslimi bakımından yurtdışı sayılmasına karşın hizmet ifası
yönünden yurtdışı olarak sayılmadığı, bu durumda davacının yaptığı işin KDV
istisnası kapsamında görülmemesi sonucu mahsuben alınan KDV iadesinin vergi
zıyaı cezalı olarak tarh edilmesinde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle
her üç davayı da reddetmiştir.
12. Temyiz üzerine Danıştay Dokuzuncu Dairesi 11/2/2009 tarihli
kararlarıyla, özetleihracatta KDV istisnasının getiriliş amacının ihracatın
teşviki ve döviz kazandırıcı faaliyetlerde rekabetin desteklenmesi olduğu,
günümüzde mal ve hizmet ihracının doğrudan yabancı ülkelere yapıldığı gibi ülke
sınırları içinde olmakla birlikte gümrük hattı dışında sayılan serbest
bölgelere de yapılabildiği ve serbest bölgelerin kuruluş gayesinin buraya
yapılacak teslim ve hizmet ifasıyla yine döviz kazandırılması olduğu,
25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nda mal tesliminde
KDV istisnası için serbest bölgenin açıkça belirtilerek serbest bölgeye yapılan
teslimlerin yurt dışına yapılmış sayıldığı, her ne kadar hizmet ihracına
ilişkin KDV istisnasında serbest bölge ifadesine yer verilmediği görülmekteyse
de bu durumun ticari ve ekonomik anlamda serbest bölgelerin yurt dışı kabul
edilmesi gerektiği gerçeğini değiştirmediği, bu nedenle ihracatı ve döviz
kazandırıcı faaliyetleri desteklemek amacıyla kurulan serbest bölgelere yapılan
hizmet ifasının yurt dışına yapılmış sayılmamasının hukuka aykırı olacağı gibi
serbest bölgelere yapılan hizmet ifasının mal tesliminden farklı olmadığını
gören yasa koyucu tarafından 4/6/2008 tarihli ve 5766 sayılı Kanun ile serbest
bölgelere yapılan fason hizmetlerin de KDV istisnası kapsamına alındığı
gerekçesiyle kararları bozmuş; karar düzeltme isteminireddetmiştir.
13. Bozma kararına uymayan İzmir 2. Vergi Mahkemesi 18/2/2011
tarihli kararıyla, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek
olarak 5766 sayılı Kanun'un 12. maddesiyle yapılan değişiklikle serbest bölgelerdeki
müşteriler için yapılan fason hizmetler ihracat istisnası kapsamına alınmışsa
da sözü edilen düzenlemenin değişiklikten önceki dava konusu vergilendirme
dönemine uygulanmayacağı gerekçesiyle ilk kararında ısrar etmiştir.
14. Israr kararı; Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun
26/9/2012 tarihli kararlarıyla, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçenin
Kurulca uygun bulunduğu ve temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddiaların
kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmediği gerekçesiyle onanmıştır.
Karar düzeltme istemi de olayda karar düzeltme nedenlerinin bulunmadığı
gerekçesiyle 23/10/2013 tarihinde reddedilmiştir. Bu kararlar, başvurucu
vekiline 24/2/2014 ve 25/2/2014 tarihlerinde tebliğ edilmiştir.
15. Başvurucu 21/3/2014 tarihinde bireysel başvuruda
bulunmuştur.
16. Öte yandan başvurucu adına aynı kapsamda serbest bölgeye
yapılan fason işçilik hizmet ihracının KDV istisnasından yararlanamayacağı
gerekçesiyle 2005/8, 9, 10, 11, 12. dönemleri için yapılan vergi zıyaı cezalı
KDV tarhiyatlarına karşı açılan bir başka davada İzmir 1. Vergi Mahkemesi,
16/11/2009 tarihli ve E.2009/208, K.2009/1616 sayılı kararıyla özetle 3065
sayılı Kanun'da KDV istisnası için mal tesliminde serbest bölgelerin açıkça
belirtilerek serbest bölgelere yapılan teslimlerin yurt dışına yapılmış
sayıldığını ancak hizmet ihracında serbest bölge ifadesine yer verilmediği
görülmekteyse de ticari ve ekonomik anlamda serbest bölgelerin yurt dışı kabul
edilmesi gerektiğini, ihracatı ve döviz kazandırıcı faaliyetleri desteklemek
amacıyla kurulan serbest bölgelere yapılan hizmet ifasının yurt dışı
sayılmamasının hukuka aykırı olacağını, kaldı ki yasa koyucunun da bu yönde
düzenleme yaptığını belirterek davanın kabulüne karar vermiştir. Karar,
Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 3/4/2013 tarihli ve E.2010/2855, K.2013/3157
sayılı kararıyla onanmıştır.
17. Başvurucu tarafından sunulan belgelerden, aynı konuyla
ilgili bir başka vergi mükellefi adına 2005, 2006, 2007yılları için yapılan KDV
tarhiyatlarına açılan davalarda İzmir 1. ve 4. Vergi Mahkemelerinin
kararlarıyla ve yukarıda belirtilen benzer gerekçelerle tarhiyatların
kaldırılmasına karar verildiği görülmektedir. Bu kararlara karşı temyiz
isteminde bulunulmuş, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 5/6/2012 tarihli
kararlarıyla Vergi Mahkemesi kararları onanmış, karar düzeltme istemleri ise
20/3/2013 tarihli kararlarla reddedilmiştir.
IV. İLGİLİ HUKUK
18. 3065 sayılı Kanun’un " Verginin
Konusunu Teşkil Eden İşlemler " kenar başlıklı 1. maddesinin
ilgili kısmı şöyledir:
" Türkiye'de yapılan
aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir:
1. Ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest
meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,
... "
19. 3065 sayılı Kanun’un olay tarihinde yürürlükte olan ve
9/4/2003 tarihli ve 4842 sayılı Kanun'la değişik " Mal ve Hizmet İhracatı " kenar
başlıklı11. maddesinin ilgili kısmı şöyledir:
"1. Aşağıdaki teslim ve hizmetler
vergiden müstesnadır:
a) İhracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin
hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler..."
20 .
3065 sayılı Kanun'un söz konusu 11. maddesinin birinci fıkrasının "a"
bendinin 5766 sayılı Kanun'un 12. maddesiyle değişik hâli şu şekildedir:
"1. Aşağıdaki teslim ve hizmetler
vergiden müstesnadır:
a) İhracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin
hizmetler, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler, serbest bölgedeki müşteriler için yapılan fason
hizmetler ..."
21. 3065 sayılı Kanun’un olay tarihinde yürürlükte olan hâliyle
4842 sayılı Kanun'la değişik " İhracat
teslimi ve yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler "
kenar başlıklı 12. maddesinin ilgili kısmı şöyledir:
"1. Bir teslimin ihracat teslimi
sayılabilmesi için aşağıdaki şartlar yerine getirilmiş olmalıdır:
a) (4842 sayılı Kanunun 22' nci maddesiyle
değişen bent Yürürlük; 24.04.2003)Teslim yurt dışındaki bir müşteriye veya bir
serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine
yapılmalıdır.
b) (4842 sayılı Kanunun 22' nci maddesiyle
değişen bent Yürürlük; 24.04.2003)Teslim konusu mal Türkiye Cumhuriyeti gümrük
bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olmalı ya da
yurt dışındaki müşteriye gönderilmek üzere yetkili gümrük antreposuna
konulmalıdır. Teslim konusu malın ihraç edilmeden önce yurt dışındaki alıcı
adına hareket eden yurt içindeki firmalar veya bizzat alıcı tarafından
işlenmesi veya herhangi bir şekilde değerlendirilmesi durumu değiştirmez.
...
2. Yurt dışındaki müşteri tabiri; ikametgâhı,
işyeri, kanunî ve iş merkezi yurt dışında olan alıcılar ile yurt içinde bulunan
bir firmanın yurt dışında kendi adına müstakilen faaliyet gösteren şubelerini
ifade eder. Bir hizmetin yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmet
sayılabilmesi için aşağıdaki şartlar yerine getirilmiş olmalıdır.
a) Hizmetler yurt dışındaki bir müşteri için
yapılmış olmalıdır.
b) Hizmetten yurt dışında
faydalanılmalıdır."
22. 3065 sayılı Kanun’un 12. maddesine 5766 sayılı Kanun'un 12.
maddesiyle 6/6/2008 tarihinden geçerli olmak üzere eklenen (3) numaralı fıkra
şöyledir:
" 3. Fason hizmetlerin
serbest bölgelerdeki müşterilere yapılmış sayılması için aşağıdaki şartlar
yerine getirilmiş olmalıdır.
a) Fason hizmet serbest bölgelerde faaliyet
gösteren müşteriler için yapılmış olmalıdır.
b) Fason hizmetten serbest bölgelerde
faydalanılmalıdır."
23. 3065 sayılı Kanun'un 11. ve 12. maddelerinde (bkz. §§
18-21), 5766 sayılı Kanun'un 12. maddesiyle yapılan değişikliğin gerekçesi
şöyledir:
" ... serbest bölgede
faaliyet gösteren müşteriler için yapılan fason hizmetlere uygulanan KDV’nin,
serbest bölgedeki mükellefler tarafından indiriminin ve bu mükelleflere
iadesinin mümkün olamadığı gerçeğinden hareketle, bir maliyet unsuru haline
gelen bahse konu KDV tutarlarının ihracat maliyetini artırıcı etkisinin
önlenmesi amacıyla serbest bölgedeki müşteriler için yapılan fason işlerin
istisna kapsamına alınmasını teminen 3065 sayılı Kanunun 11 ve 12 nci
maddelerinde değişiklik öngören yeni (e) fıkrasının madde metnine eklenmesi... "
24. 11/7/2008 tarihli ve 26933 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan
110 seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin " Serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason
hizmetlerde istisna uygulaması " başlıklı bölümü şöyledir:
"5766 sayılı Kanunun (12/e) maddesi ile
KDV Kanununun 11 ve 12 nci maddelerinde değişiklik yapılarak, serbest bölgedeki
müşteriler için yapılacak fason hizmetler ihracat istisnası kapsamına
alınmıştır.
Bu istisna uygulamasında fason hizmet, bir
malın mülkiyet ve tasarruf hakkının devralınmaksızın ücreti karşılığı belirli
işlemlere tabi tutularak/işlemlerden geçirilerek tasarruf veya mülkiyet hakkı
sahibine iade edilmesini ifade edecektir.
Buna göre, serbest bölgeden gönderilen ana
madde ve malzemelerin, yurt içinde bulunan işletmelerde çeşitli işlemlere tabi
tutulduktan sonra yeniden serbest bölgeye gönderilmesi suretiyle verilen fason
hizmetler istisna kapsamında değerlendirilecektir.
Bu istisna uygulaması kapsamındaki işlemlerden
kaynaklanan iade talepleri, hizmet ihracatından kaynaklanan iade taleplerinin
yerine getirilmesine ilişkin esaslar çerçevesinde sonuçlandırılacaktır.
..."
25. İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından Karşıyaka Vergi
Dairesi Müdürlüğüne yazılan 16/8/2007 tarihli yazıda şöyle denilmiştir:
“...Serbest Bölgeler, gümrük hattı dışı olarak
kabul edilmiş ancak Türkiye siyasi sınırları içinde yer aldığından yabancı ülke
niteliği taşımayan yerler olarak tanımlanmıştır.
Katma Değer Vergisi Kanununun 12 inci
maddesinde de, malın gümrük bölgesinden çıkarak serbest bölgeye vasıl olması ve
buradaki alıcıya teslimi ihracat istisnası kapsamında değerlendirilmiş, ancak
serbest bölgedeki müşteri için yapılan hizmetlerle ilgili bir düzenlemeye yer
verilmemiştir.
Bu açıklamalar çerçevesinde, hizmet ihracında
katma değer vergisi istisnası uygulanabilmesi için aranan şartların
gerçekleştirilmemiş olması nedeniyle, serbest bölgelere yönelik olarak verilen
hizmetlerin Kanunun 11/a maddesi kapsamında değerlendirilmesi mümkün
bulunmamaktadır
Buna göre, Türkiye'nin herhangi bir yerinden
serbest bölgeye yapılan ve hizmet ifası kapsamında değerlendirilen fason
tekstil işi katma değer vergisine tabi bulunmaktadır…”
V. İNCELEME VE GEREKÇE
26. Mahkemenin 5/7/2017 tarihinde yapmış olduğu toplantıda
başvuru incelenip gereği düşünüldü:
A. Mülkiyet Hakkının
İhlal Edildiğine İlişkin İddia
1. Başvurucunun İddiaları
27. Başvurucu; 2005, 2006 ve 2007 yıllarında serbest bölgeye
yaptığı teslimler yönünden bu dönemlere ilişkin hesaplarının incelendiği ve
hesaplarda mevzuata aykırılık görülmediği, yüklendiği KDV mahsuben iade
edildiği hâlde sonradan başka bir mükellef hakkında verilen bir özelgeye
dayanılarak ve özelge geriye yürütülerek serbest bölgeye yapılan teslimlerin
ihracat istisnasından yararlanamayacağı gerekçesiyle mahsuben iade yoluyla
aldığı KDV için vergi zıyaı cezalı tarhiyat yapıldığını belirterek bu durumun hukuk
devleti ilkesi ile kazanılmış haklara saygı ilkesine aykırı olduğunu iddia
etmiştir. Başvurucu ayrıca aynı gerekçeyle yapılan başka tarhiyatların diğer
vergi mahkemelerince kaldırıldığı, kararlar Danıştay Dokuzuncu Dairesince
onandığından kesinleştiği hâlde kendi davasında Vergi Dava Daireleri Kurulunun
aksi yönde karar verdiğini ve bukarar ile karar düzeltme isteminin reddine
ilişkin kararın gerekçesiz olduğunu, öte yandan KDV istisnasından yararlanarak
elde ettiği ekonomik tutarı vergi zıyaı cezalı olarak iade etmek zorunda
kalması nedeniyle mülkiyet hakkına müdahale edildiğini belirterek Anayasa'nın
2., 5., 10., 35., 36., 38. ve 40. maddelerinde yer alan ilke ve hakların ihlal
edildiğini ileri sürmüş; yargılamanın yenilenmesiyle 50.000 TL manevi tazminata
karar verilmesini ve maddi tazminat için genel mahkemelerde dava açma yolunun
gösterilmesini istemiştir.
2. Değerlendirme
28. Anayasa'nın " Mülkiyet
hakkı " kenar başlıklı 35. maddesi şöyledir:
"Herkes, mülkiyet ve miras haklarına
sahiptir.
Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla
sınırlanabilir.
Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına
aykırı olamaz."
29. Anayasa Mahkemesi olayların başvurucu tarafından yapılan
hukuki nitelendirmesi ile bağlı olmayıp olay ve olguların hukuki tavsifini kendisi
takdir eder ( Tahir Canan , B. No:
2012/969, 18/9/2013, § 16). Başvurucunun Vergi Dava Daireleri Kurulunun temyiz
ve karar düzeltme kararlarının gerekçesiz olduğu ve bu kararların emsal
kararlara aykırı olması nedeniyle Anayasa'nın 2., 5., 10., 35., 36., 38. ve 40.
maddelerinin ihlal edildiğine ilişkin şikayet, mülkiyet hakkına yapılan
müdahalenin kanuniliği unsuruna ilişkin olduğundan mülkiyet hakkı kapsamında
incelenecektir.
a. Kabul Edilebilirlik
Yönünden
30. Açıkça dayanaktan yoksun olmadığı ve kabul edilemezliğine
karar verilmesini gerektirecek başka bir nedeni de bulunmadığı anlaşılan
mülkiyet hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın kabul edilebilir olduğuna
karar verilmesi gerekir.
b. Esas Yönünden
i. Müdahalenin Varlığı ve Türü
31. Anayasa'nın " Mülkiyet
hakkı " kenar başlıklı 35. maddesi şöyledir:
"Herkes, mülkiyet ve miras haklarına
sahiptir.
Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla
sınırlanabilir.
Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına
aykırı olamaz."
32. Olayda, başvurucu tarafından serbest bölgeye sunulan fason
hizmetin ihracat istisnası kapsamında olmadığı kabul edilerek başvurucu adına
cezalı KDV tarhiyatı yapılmıştır. Başvurucu adına vergi salınmasının mülkiyet
hakkına müdahale teşkil ettiği tartışmasızdır.
33. Anayasa'nın mülkiyet hakkına müdahaleyle ilgili üç kural
ihtiva ettiği görülmektedir.Anayasa'nın 35. maddesinin birinci fıkrasında
herkesin mülkiyet hakkına sahip olduğu belirtilmek suretiyle "mülkten
barışçıl yararlanma hakkı"na yer verilmiş, ikinci fıkrasında da mülkten
barışçıl yararlanma hakkına müdahalenin çerçevesi belirlenmiştir. "Mülkten
yoksun bırakma" ve "mülkiyetin kontrolü", mülkiyet hakkına
müdahalenin özel biçimleridir. Mülkten yoksun bırakma şeklindeki müdahalede mülkiyetin
kaybı söz konusudur. Mülkiyetin kullanımının kontrolünde ise mülkiyet
kaybedilmemekte ancak mülkiyet hakkının malike tanıdığı yetkilerin kullanım
biçimi, toplum yararı gözetilerek belirlenmekte veya sınırlandırılmaktadır.
Mülkten barışçıl yararlanma hakkına müdahale ise genel nitelikte bir müdahale
türü olup mülkten yoksun bırakma ve mülkiyetin kullanımının kontrolü
mahiyetinde olmayan her türlü müdahalenin mülkten barışçıl yararlanma hakkına
müdahale kapsamında ele alınması gerekmektedir ( Recep Tarhan ve Afife Tarhan , B. No: 2014/1546, 2/2/2017, §
55-58).
34. Vergi ve benzeri yükümlülükler ile sosyal güvenlik prim ve
katkılarını belirlemeye, değiştirmeye ve ödenmesini güvence altına almaya
yönelik düzenlemeler, Anayasa'da ayrı hükümlerle düzenlenmiş olmakla birlikte
bu düzenlemelerin de -genel itibarıyla mülkiyetin kullanımını düzenleme ve
kontrol etme amacı taşıdığından- ayrı bir başlık yerine devletin mülkiyetin
kullanımını düzenleme veya mülkiyetin kamu yararına kullanımını kontrol yetkisi
kapsamında incelenmesi gerekir ( Arif Sarıgül ,
B. No: 2013/8324, 23/2/2016, § 50).
ii. Müdahalenin İhlal Oluşturup Oluşturmadığı
35. Anayasa’nın 35. maddesinde mülkiyet hakkı sınırsız bir hak
olarak düzenlenmemiş, bu hakkın kamu yararı amacıyla ve kanunla
sınırlandırılabileceği öngörülmüştür. Mülkiyet hakkına müdahalede bulunulurken
temel hak ve özgürlüklerin sınırlandırılmasına ilişkin genel ilkeleri
düzenleyen Anayasa'nın 13. maddesinin de gözönünde bulundurulması
gerekmektedir.
36. Anayasa'nın " Temel
hak ve hürriyetlerin sınırlanması " kenar başlıklı 13. maddesi
şöyledir:
"Temel hak ve hürriyetler, özlerine
dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere
bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Bu sınırlamalar, Anayasanın
sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine
ve ölçülülük ilkesine aykırı olamaz."
37. Anılan madde uyarınca temel hak ve özgürlükler, demokratik
toplum düzeninin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olmaksızın
Anayasa'nın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak
kanunla sınırlanabilir. Dolayısıyla mülkiyet hakkına yönelik müdahalenin
Anayasa'ya uygun düşebilmesi için müdahalenin kanuna dayanması, kamu yararı
amacı taşıması ve ayrıca ölçülülük ilkesi gözetilerek yapılması gerekmektedir.
(1) Kanunilik
(a) Genel İlkeler
38. Anayasa'nın " Vergi
ödevi " kenar başlıklı 73. maddesinin üçüncü ve dördüncü
fıkraları şöyledir:
"Vergi, resim, harç ve benzeri malî
yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.
Vergi, resim, harç ve benzeri malî
yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin
hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik
yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir."
39. Anayasa'nın 13. maddesi temel hak ve hürriyetlerin
sınırlandırılmasına ilişkin genel ilkeleri, 35. maddesi mülkiyet hakkının
sınırlandırılmasına ilişkin özel ilkeleri tespit ederken vergi ödevine ilişkin
73. maddesi ise vergi yoluyla mülkiyet hakkına yapılacak müdahalelerin anayasal
sınırlarına ilişkin özel hükümler içermektedir. Bu durumda Anayasa'nın
bütünselliği ilkesi gereği, başvuru konusu somut olayın değerlendirilmesinde
Anayasa'nın 35. maddesiyle birlikte 13. ve 73. maddelerinin de gözönünde
bulundurulması gerekmektedir. Böylelikle mülkiyet hakkına yönelik vergisel
müdahalelerin hukuka uygunluğunu sağlayacak sınırlar ortaya konularak mülkiyet
hakkının Anayasa hükümleri çerçevesinde yeterli ve etkili bir şekilde korunması
sağlanmış olacaktır ( Türkiye İş Bankası A.Ş. [GK], B. No: 2014/6192, 12/11/2014, § 40).
40. Anayasa'nın 13. ve 35. maddelerinde yer alan mülkiyet
hakkına yönelik sınırlamaların kanunla yapılabileceğine ilişkin düzenlemeye
paralel olarak verginin kanuniliği ilkesinin düzenlendiği Anayasa'nın 73.
maddesinin üçüncü fıkrası hükmü ile vergi mükellefi bakımından vergisel
yükümlülüklerin "belirliliği" ve "öngörülebilirliği" ve bu
bağlamda vergi mükelleflerinin hukuki güvenliği sağlanmak istenmiştir. Söz
konusu ölçütler mülkiyet hakkına yönelik müdahalenin kanunla yapılması zorunluluğunun
alt ölçütleri olarak da kabul edilen ölçütlerdir. Verginin belirli ve
öngörülebilir olması, vergiye ilişkin hükümlerin "açık ve anlaşılır"
olmasını gerektirmekte olup Anayasa'nın 73. maddesinin üçüncü fıkrası ile Türk
hukukunda vergisel yükümlülüğün mutlaka kanunla konulmasını zorunlu tutan
Anayasa hükmünün vergi yoluyla mülkiyet hakkına yönelik müdahaleler karşısında
kişilere Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi'ne (Sözleşme) göre daha üst düzey bir
koruma sağladığı söylenebilir. Bu husus, Anayasa Mahkemesince " Verginin kanuniliği ilkesi, takdire dayalı keyfî
uygulamaları önleyecek sınırlamaların yasada yer almasını gerektirmekte ve
vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin konulması, değiştirilmesi veya
kaldırılmasının yasa ile yapılmasını zorunlu kılmaktadır. Buna göre vergide
yükümlü, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, uygulanacak yaptırımlar ve
zamanaşımı gibi konuların yasayla düzenlenmesi zorunludur. "
denmek suretiyle açıklığa kavuşturulmuştur (AYM, E.2009/63, K.2011/66,
14/4/2011). Bu durumda Anayasa'ya göre mülkiyet hakkına vergi yoluyla yapılan
müdahalenin mutlaka kanuna dayanmasıgerekmektedir ( Türkiye İş Bankası A.Ş. § 42).
41. Öte yandan Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi (AİHM) yasada
öngörülme koşulunu, bir diğer ifadeyle hukukiliği geniş yorumlayarak istikrar
kazanmış yargı kararlarına dayanan içtihat yoluyla geliştirilmiş ilkelerin de
hukukilik şartını karşılayabildiğini kabul ederken ( Malone/Birleşik Krallık, B. No: 8691/79, 2/8/1984, §§ 66-68)
Anayasa, tüm sınırlandırmaların mutlak manada kanunla yapılacağını öngörerek
Sözleşme'den daha geniş bir koruma sağlamaktadır ( Mehmet Akdoğan ve diğerleri , B. No: 2013/817, 19/12/2013,§
31).
42. Kanunun varlığı kadar kanun metninin ve uygulamasının da
bireylerin davranışlarının sonucunu önceden öngörebilecekleri kadar hukuki
belirlilik taşıması gerekir. Bir diğer ifadeyle kanunun kalitesi de kanunilik
koşulunun sağlanıp sağlanmadığının tespitinde önem arz etmektedir ( Necmiye Çiftçi ve diğerleri, B. No:
2013/1301, 30/12/2014, § 55).
43. Bu kapsamda verginin kanuniliği ilkesi, vergilendirmeye
ilişkin istisna ve muafiyetleri de kapsamaktadır. Dolayısıyla hangi mal ve
hizmet teslimlerinin KDV'den istisna edileceğinin de kanunla belirlenmesi
zorunludur.
44. Ticari faaliyet çerçevesinde gerçekleştirilen mal ve hizmet
teslimlerinin KDV'ye tabi olduğu hususu, 3065 sayılı Kanun'un 1. maddesinde
açıkça düzenlenmiştir. Dolayısıyla açık bir kanun hükmüyle istisna tanınmadıkça
ticari faaliyet kapsamında gerçekleştirilen her türlü mal ve hizmet teslimi
KDV'ye tabi olacaktır.
45.Öte yandan hukuk kurallarının ne şekilde yorumlanacağı ve
birden fazla biçimde yorumlanmasının mümkün olduğu durumlarda bunlardan
hangisinin benimseneceği, derece mahkemelerinin yetkisinde olan bir husustur.
Anayasa Mahkemesinin bireysel başvuruda, derece mahkemelerince benimsenen
yorumlardan birine üstünlük tanıması bireysel başvurunun amacıyla bağdaşmaz.
Anayasa Mahkemesinin kanunilik ilkesi bağlamındaki görevi, hukuk kurallarının
birden fazla yorumunun hukuki belirlilik ve öngörülebilirliği etkileyip
etkilemediğini tespit etmektir. Bu itibarla tartışılması gereken husus, anılan
istisna hükmünün farklı Dairelerce farklı biçimlerde yorumlanmasının belirlilik
ve öngörülebilirlik ilkelerini zedeleyip zedelemediğidir ( Mehmet Arif Madenci , B. No:2014/13916,12/1/2017,
§ 81).
46. Anayasa Mahkemesinin daha önceki kararlarında da
belirtildiği üzere ilgili mevzuatın ilk defa yorumlanmasında bölgesel ve
görevsel yetkilere sahip mahkemeler arasında farklılıklar oluşması doğaldır.
Diğer bir deyişle değişik yargı kademelerinde görev alan hâkimlerin tamamının
ilk defa uygulanan bir kuralı aynı şekilde yorumlamaları mümkün olmayabilir.
Ancak böylesi bir durumda mahkemelerin uygulamaları arasındaki uyumu ve içtihat
birliğini sağlamaya yönelik mekanizmalar önem taşımaktadır ( İslam Şahin , B. No: 2014/7280, 21/1/2016,
§ 54; Uğur Çelik, B. No:
2015/20244, 15/6/2016, § 53). Yüksek mahkemelerin oynaması gereken rol tam da
yargı kararlarında doğabilecek içtihat farklılıklarına bir çözüm getirmektir.
Bununla birlikte yeni kabul edilmiş bir yasanın yorumlanmasında olduğu gibi
bazı hâllerde içtihadın müstekar hâle gelmesinin belirli bir zamanı
gerektirdiği açıktır ( Türkan Bal [GK],
B. No: 2013/6932, 6/1/2015, § 56).
47. Bir kanun hükmüne ilişkin içtihadın henüz yerleşik hâle
gelmediği bir aşamada o hükmün yargı organlarınca farklı biçimlerde
yorumlanabilmesi hukukun doğası gereğidir. Zira hukukta nesnelliğin
sağlanabilmesi açısından hukuk kurallarının belli ölçüde soyut kavramlar
içermesi kaçınılmazdır. Nesnel hukuk kurallarının maddi alemde gerçekleşen
olaylarla birebir örtüşmesi ve uygulanması ise her zaman mümkün
olmayabilmektedir. Öte yandan hukuk kurallarının kapsamının tespitinde kural
koyucu ne kadar titiz davranırsa davransın kuralın yürürlüğe girmesinden ve
uygulanmaya başlamasından sonra önceden öngörülemeyen bazı yeni durumların
ortaya çıkması da mümkündür. Bu gibi hâllerde kuralın yetkili otoritelerce ve
özellikle yargı organlarınca yorumlanması zorunlu hâle gelmektedir. Kuralı
yorumlayan otoritelerin birden fazla olması, bazı hâllerde kuralın birden fazla
yorumuna yol açmaktadır. Dolayısıyla hukuk kurallarının bu niteliği dikkate
alındığında bir kanun hükmünün yargı organlarınca farklı biçimde
yorumlanabilmesi ve hükme ilişkin farklı içtihatların varlığı, tek başına
kuralın belirsiz ve öngörülemez olduğu yargısına ulaşmayı haklı kılmaz. Bununla
birlikte birden fazla içtihadın varlığı, hukuk kurallarının temel bir özelliği
olan bireyin davranışını yönlendirebilme gücünü zayıflatacak bir boyuta
ulaşmışsa bireylerin hangi içtihada göre davranışlarını yönlendirecekleri
belirsizleşeceğinden öngörülebilirlik ortadan kalkar ( Mehmet Arif Madenci ,§ 84)
(b) İlkelerin Olaya
Uygulanması
48. Somut olayda uyuşmazlığın özünü, serbest bölgeye yapılan
fason tekstil işçiliği hizmetinin KDV'den istisna olup olmadığı hususu
oluşturmaktadır. Mal ve hizmet ihracına ilişkin istisna ve koşulları 3065
sayılı Kanun’un 11. ve 12. maddelerinde düzenlenmiştir (bkz. §§ 18-21). 3065
sayılı Kanun’un 11. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendinin olay
tarihinde yürürlükte bulunan metni uyarınca ihracat teslimleri ve bu teslimlere
ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler, KDV'den
istisna tutulmuştur. 12. maddenin (1) numaralı fıkrasında mal teslimine ilişkin
istisna koşulları düzenlenirken (2) numaralı fıkrasında hizmet ihracına ilişkin
istisna koşulları düzenlenmiştir. Bu maddenin olay tarihinde yürürlükte bulunan
(1) numaralı fıkrası uyarınca bir teslimin ihracat teslimi sayılabilmesi için
teslimin yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da
yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılması ve aynı zamanda teslim konusu
malın Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir
serbest bölgeye vasıl olması ya da yurt dışındaki müşteriye gönderilmek üzere
yetkili gümrük antreposuna konulması gerekmektedir. Aynı maddenin hizmet
ihracına ilişkin (2) numaralı fıkrasının olay tarihinde yürürlükte bulunan
metnine göre ise bir hizmetin istisna kapsamında sayılabilmesi için hizmetin
yurt dışındaki müşteriler için yapılması ve hizmetten yurt dışında
faydalanılması gerekmektedir. Fıkraya göre yurt dışındaki müşteri tabiri;
ikametgâhı, iş yeri, kanuni merkezi ve iş merkezi yurt dışında olan alıcılar ile
yurt içinde bulunan bir firmanın yurt dışında kendi adına müstakilen faaliyet
gösteren şubelerini ifade etmektedir.
49. "Serbest bölge" ifadesi 12. maddeye ilk defa 4842
sayılı Kanun'la 24/4/2003 tarihinden geçerli olmak üzere eklenmiştir. Bu
değişiklikle serbest bölgeye mal teslimleri açıkça istisna kapsamında
belirtilirken serbest bölgeye hizmet ifası için herhangi bir belirleme
yapılmamıştır. Daha sonra 12. maddede,5766 sayılı Kanun'la 6/6/2008 tarihinden
geçerli olmak üzere yapılan değişiklikle serbest bölgelerdeki müşteriler için
yapılan fason hizmetler de istisna kapsamına alınmış ve bunun için gerekli
koşullar düzenlenmiştir. Bununla birlikte söz konusu düzenlemeyle serbest
bölgeye her türlü hizmet ifasının değil sadece "fason hizmetlerin"
istisna kapsamına alındığı anlaşılmaktadır.
50. Başvuruya konu olayda daha önce mahsuben alınan iade
tutarının fason tekstil hizmetinin katma değer vergisi istisnası kapsamında
olmadığı gerekçesiyle, tahsiline yönelik olarak yapılan vergi zıyaı cezalı
tarhiyata karşı dava açılmıştır. Vergi Mahkemesi, olay tarihinde yürürlükte
bulunan mevzuata göre serbest bölgeye hizmet ifasının KDV'den açıkça istisna
edilmediği gerekçesiyle tarhiyatı hukuka uygun bularak davayı reddetmiştir.
Temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, serbest bölgelere yapılan
hizmet ifasının yurt dışına yapılmış sayılmamasının hukuka aykırı olacağı;
nitekim yasa koyucu tarafından olay tarihinden sonra yasa değişikliğiyle,
serbest bölgelere yapılan fason hizmetlerin KDV istisnası kapsamına alındığı
gerekçesiyle kararı bozmuştur. Vergi Mahkemesi, bozma kararına uymamış ve ilk
kararındaki gerekçeye ek olarak, yapılan yasal değişiklikle serbest
bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetler ihracat istisnası
kapsamına alınmış ise de sözü edilen düzenlemenin değişiklikten önceki
vergilendirme dönemlerine uygulanmayacağı gerekçesiyle ısrar etmiştir. Vergi
Dava Daireleri Kurulu ısrar kararını, söz konusu karara atıfla onamış ve karar
düzeltme istemini de reddetmiştir. Ayrıca gerek başvurucu tarafından sunulan
bilgi ve belgelerden gerekse Ulusal Yargı Ağı Bilişim Sistemi (UYAP) üzerinde
yapılan incelemede Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun önüne söz konusu
uyuşmazlığın yalnızca başvuruya konu davalar sırasında geldiği anlaşılmaktadır.
51. Öte yandan başvurucu adına 2005/8, 9, 10, 11, 12. dönemleri
için yine aynı hukuksal nedene dayalı olarak yapılan bir başka tarhiyatın İzmir
1. Vergi Mahkemesinin 16/11/2009 tarihli ve E.2009/208, K.2009/1616 sayılı
kararıyla kaldırıldığı ve Danıştay Dokuzuncu Dairesi tarafından
onandığındankararın kesinleştiği de anlaşılmaktadır (bkz. § 15). Benzer şekilde
aynı konuyla ilgili bir başka vergi mükellefi adına 2005, 2006, 2007 yılları
için yapılan KDV tarhiyatlarına açılan davaların İzmir 1. ve 4. Vergi Mahkemelerinin
muhtelif kararlarıyla kabul edilerek tarhiyatların kaldırıldığı ve kararların
Danıştay Dokuzuncu Dairesince onanarakkesinleştirildiği görülmektedir (bkz. §§
15, 16).
52. Buna göre 4842 sayılı Kanun'la yapılan değişiklik sonrasında
olay tarihi itibarıyla serbest bölgelere sunulan fason tekstil hizmetlerinin
KDV'den istisna olup olmadığı hususunda farklı yorumlar bulunduğu; İzmir 1. ve
4. Vergi Mahkemeleri ile Danıştay Dokuzuncu Dairesi bu hizmetin istisna
kapsamında yer aldığı görüşünde ikenİzmir 2. Vergi Mahkemesi ile vergi
yargısında en üst karar organı olan Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun ise
istisna kapsamında olmadığı görüşünde olduğu anlaşılmaktadır.
53. 4842 sayılı Kanun'la 24/4/2003 tarihinden sonra geçerli
olmak üzereyapılan değişiklik sonrasında karşılaşılan bu uygulama nedeniyle
başvuru formunda yapılan açıklamalara göre yetkili kamu otoriteleri nezdinde
girişimde bulunularak bu yorumun ihracat sektörü üzerinde yol açacağı olumsuz
etkilerin anlatılması üzerine 5766 sayılı Kanun'la, serbest bölgeye sunulan
fason hizmetlerin de istisna kapsamına alınması amacıyla ilgili hükümlerde
6/6/2008 tarihinden geçerli olmak üzere yasal değişikliğe gidilmiştir. Söz
konusu değişiklik gerekçesinde açıkça serbest bölgede faaliyet gösteren müşteriler
için yapılan fason hizmetlere uygulanan KDV’nin serbest bölgedeki mükellefler
tarafından indiriminin ve bu mükelleflere iadesinin mümkün olamadığı ve bir
maliyet unsuru hâline gelen bahse konu KDV tutarlarının ihracat maliyetini
artırıcı etkisinin önlenmesi amacıyla serbest bölgedeki müşteriler için yapılan
fason işlerin istisna kapsamına alınmasını teminen söz konusu değişikliğin
yapıldığı belirtilmiştir. Ancak söz konusu değişiklikten önce yapılan işlemlere
ilişkin açılmış olan davaların değişiklikten önceki hükümler doğrultusunda
görülmesine devam edilmiştir.
54. 5766 sayılı Kanun hükümleri uyarınca fason tekstil hizmeti
işinin istisna kapsamında olduğunun açıkça belirtilmediği dönemde bu
belirlemenin ilgili yargı organlarınca yapılmasının ve konuyla ilgili
kararların yerleşik hâle gelmesinin zaman alacağı, bu süreçte farklı kararlar
verilebileceği aşikârdır. Nitekim farklı sonuca varan Daire ve Kurul kararları
incelendiğinde her iki kararın da yeterli ve ikna edici gerekçe içerdiği, öte
yandan başvurucu aleyhine sonuçlanan davada Kurul tarafından varılan sonucun
5766 sayılı Kanun'la yapılan değişiklik gerekçesiyle (bkz. §22) deörtüştüğü
anlaşılmaktadır.
55. Somut olayda Danıştay kararları incelendiğinde Danıştay
Dokuzuncu Dairesinin serbest bölgeye yapılan fason hizmetlerin KDV istisnası
kapsamında olduğu yönünde kararları bulunduğu, Danıştay Vergi Daireleri
Kurulunun ise konuyu sadece başvurucu tarafından çıkarılan uyuşmazlıklar
kapsamında incelediği ve aksi yönde sonuca ulaştığı görülmektedir. Kurulun
yorumunun " fason hizmetlere uygulanan
KDV’nin, serbest bölgedeki mükellefler tarafından indiriminin ve bu
mükelleflere iadesinin mümkün olamadığı gerçeğinden hareketle, bir maliyet
unsuru haline gelen bahse konu KDV tutarlarının ihracat maliyetini artırıcı
etkisinin önlenmesi " amacını taşıyan 5766 sayılı Kanun'un
değişiklik gerekçesiyle (bkz.§ 22) deörtüştüğü anlaşılmaktadır. Ayrıca yasal
düzenlemeyle, serbest bölgeye yapılan fason hizmetlerin de istisna kapsamına
alınmak suretiyle benzer ihtilafların bir daha yaşanması ihtimalinin de ortadan
kaldırıldığı görülmektedir. Bu bağlamda tek bir olayla sınırlı olarak Danıştay
Vergi Dava Daireleri Kurulunca verilen karardaki bu içtihat farklılığının
hukuki belirlilik ve öngörülebilirlik ilkelerine ters düşecek şekilde
bireylerin hukuka duyduğu güveni sarsıcı bir nitelik arz etmediği sonucuna
ulaşılmaktadır.
56. Bu itibarla vergilendirme suretiyle mülkiyet hakkına yapılan
müdahalenin kanuna dayandığı kanaatine varılmaktadır.
(2) Meşru Amaç
57. Mülkiyet hakkının kontrolü bağlamında devletin serbest
bölgeye fason hizmet ifasını KDV'ye tabi kılmasında meşru bir amaç bulunduğu
açıktır.
(3) Ölçülülük
58. Somut olayda başvurucu tarafından bu kısımla ilgili bir
husus ileri sürülmediği gibi Anayasa Mahkemesi tarafından da bu kısmın
incelenmesi gerekli görülmemiştir. Kaldı ki başvurucunun mahsuben aldığı
iadenin tahsiline yönelik yapılan cezalı tarhiyatın başvurucu üzerinde ölçüsüz
bir yük bıraktığı söylenemez.
59. Açıklanan nedenlerle Anayasa’nın 35. maddesinde güvence
altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edilmediğine karar verilmesi gerekir.
B. Makul Sürede
Yargılanma Hakkının İhlal Edildiğine İlişkin İddia
1. Başvurucunun İddiaları
60. Başvurucu, yargılamanın uzun sürdüğünü belirterek manevi
tazminata karar verilmesini istemiştir.
2. Değerlendirme
a. Kabul Edilebilirlik
Yönünden
61. Açıkça dayanaktan yoksun olmadığı ve kabul edilemezliğine
karar verilmesini gerektirecek başka bir nedeni de bulunmadığı anlaşılan, makul
sürede yargılanma hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın kabul edilebilir
olduğuna karar verilmesi gerekir.
b. Esas Yönünden
62. Medeni hak ve yükümlülüklere ilişkin yargılamalar ile hukuk
sisteminde yer alan mevzuat hükümleri gereğince "kamu hukuku" alanına
dâhil olan ancak sonucu itibarıyla medeni haklar ve yükümlülükler üzerinde
belirleyici olan uyuşmazlıkları konu alan davaların makul sürede tamamlanmadığı
yönündeki iddialar, daha önce bireysel başvuru konusu yapılmış ve makul sürede
yargılanma hakkının adil yargılanma hakkının kapsamına dâhil olduğu kabul
edilerek bir davadaki yargılama süresinin makul olup olmadığının tespitinde
davanın karmaşıklığı, yargılamanın kaç dereceli olduğu, tarafların ve ilgili
makamların yargılama sürecindeki tutumu ve başvurucunun davanın hızla
sonuçlandırılmasındaki menfaatinin niteliği gibi hususların dikkate alınacağı
Anayasa Mahkemesince belirtilmiştir ( Güher
Ergun ve diğerleri , B. No: 2012/13, 2/7/2013, §§ 34-64; Selahattin Akyıl, B. No: 2012/1198,
7/11/2013, §§ 54-60).
63. Medeni hak ve yükümlülüklerle ilgili uyuşmazlıklara ilişkin
makul süre değerlendirmesinde sürenin başlangıcı kural olarak uyuşmazlığı
karara bağlayacak yargılama sürecinin işletilmeye başlandığı, başka bir deyişle
davanın ikame edildiği tarih olmakla beraber -bazı özel durumlarda girişimin niteliği
dikkate alınarak- uyuşmazlığın ortaya çıktığı daha önceki bir tarih başlangıç
tarihi olarak kabul edilebilmektedir ( Selahattin
Akyıl , § 45). Somut başvuru açısından benzer bir durum söz konusu
olup makul süre değerlendirmesinde nazara alınacak zaman diliminin başlangıç
tarihi, başvurucuya vergi zıyaı cezalı tarhiyatlara ilişkin ihbarnamelerin
tebliğ edildiği 24/8/2007 tarihidir ( E.T.Y.İ.
A.Ş. , B. No: 2013/596, 8/5/2014, § 52). Sürenin bitiş tarihi ise
çoğu zaman icra aşamasını da kapsayacak şekilde yargılamanın sona erme
tarihidir ( Güher Ergun ve diğerleri ,
§ 52). Somut olayda bu tarih karar düzeltme isteminin reddedildiği tarih olan
23/10/2013'tür.
64. Bu kapsamda başvuruya konu her üç yargılama sürecinin ayrı
ayrı incelenmesinde her üç davaya konu edilen ihbarnamelerin 24/8/2007
tarihinde tebliğ edildiği, 18/9/2007 tarihinde İzmir 2. Vergi Mahkemesinde
davaların açıldığı, 23/1/2008 tarihinde davaların reddine karar verildiği,
temyiz üzerine kararların Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 11/2/2009 tarihli kararlarıyla
bozulduğu, karar düzeltme talebinin de aynı Dairece reddedilerek dosyanın İzmir
2. Vergi Mahkemesine gönderildiği, Mahkemenin 18/2/2011 tarihli kararlarıyla
bozmaya uymayıp kararında ısrar ettiği, ısrar kararının temyizi üzerine
dosyaların Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun önüne gittiği ve Kurulun
26/9/2012 tarihli kararlarıyla ısrar kararlarını onadığı ve karar düzeltme
istemini de 23/10/2013 tarihli kararıyla reddetmesi üzerine yargılamanın bu
tarih itibarıyla sona erdiği görülmektedir. Bu çerçevede özellikle İlk Derece
Mahkemesinde ısrar kararı verildikten sonra Danıştayda temyiz ve karar düzeltme
istemlerinin toplamda 2 yıl 8 aylık bir sürede tamamlandığı, böylece 24/8/2007
tarihinden 23/10/2013 tarihine kadar 6 yıl 2 aylık bir sürenin geçtiği
anlaşılmaktadır.
65. Başvurunun değerlendirilmesi sonucunda başvuruya konu
davanın, hukuki meselenin çözümündeki güçlük, maddi olayların karmaşıklığı,
delillerin toplanmasında karşılaşılan engeller, taraf sayısı gibi kriterler
dikkate alındığında karmaşık olmaktan uzak olduğu anlaşılmıştır. Başvurucunun
tutum ve davranışlarıyla ve usule ilişkin haklarını kullanırken özensiz
davranmasıyla yargılamanın uzamasına önemli ölçüde sebep olduğu da söylenemez.
Dolayısıyla somut başvuru açısından farklı karar verilmesini gerektirecek bir
yön bulunmadığı 6 yıl 2 aylık yargılama süresinde makul olmayan bir gecikmenin
olduğu sonucuna varılmıştır.
66. Açıklanan nedenlerle başvurucunun başvuruya konu her üç
yargılama yönünden Anayasa’nın 36. maddesinde güvence altına alınan makul
sürede yargılanma hakkının ihlal edildiğine karar verilmesi gerekir.
C. 6216 Sayılı Kanun'un
50. Maddesi Yönünden
67. 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin
Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun’un 50. maddesinin (1) ve (2)
numaralı fıkraları şöyledir:
“(1) Esas inceleme sonunda, başvurucunun
hakkının ihlal edildiğine ya da edilmediğine karar verilir. İhlal kararı
verilmesi hâlinde ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için yapılması
gerekenlere hükmedilir…
(2) Tespit edilen ihlal bir mahkeme kararından
kaynaklanmışsa, ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama
yapmak üzere dosya ilgili mahkemeye gönderilir. Yeniden yargılama yapılmasında
hukuki yarar bulunmayan hâllerde başvurucu lehine tazminata hükmedilebilir veya
genel mahkemelerde dava açılması yolu gösterilebilir. Yeniden yargılama
yapmakla yükümlü mahkeme, Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında açıkladığı
ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldıracak şekilde mümkünse dosya üzerinden karar
verir.”
68. Başvurucu, yargılamanın yenilenmesiyle 50.000TL manevi
tazminata karar verilmesini ve maddi tazminat için genel mahkemelerde dava açma
yolunun gösterilmesini istemiştir.
69. Anayasa'nın 36. maddesinde güvence altına alınan adil
yargılanma hakkı kapsamındaki makul sürede yargılanma hakkının ihlal edildiği
sonucuna varılmıştır.
70. Makul sürede yargılanma hakkının ihlali nedeniyle yalnızca
ihlal tespitiyle giderilemeyecek olan manevi zararları karşılığında başvurucuya
herüç başvuru için toplam net 15.000 TL manevi tazminat ödenmesine karar
verilmesi gerekir.
71. Anayasa Mahkemesinin maddi tazminata hükmedebilmesi için
başvurucunun uğradığını iddia ettiği maddi zarar ile tespit edilen ihlal
arasında illiyet bağı bulunmalıdır. Tespit edilen ihlal ile başvurucunun
uğradığını iddia ettiği maddi zarar arasında illiyet bağı bulunmadığından maddi
tazminata ilişkin istemin reddine karar verilmesi gerekir.
72. Dosyadaki belgelerden tespit edilen 618,30 TL harç ve 1.800
TL vekâlet ücretinden oluşan toplam 2.418,30 TL yargılama giderinin başvurucuya
ödenmesine ödenmesine karar verilmesi gerekir.
VI. HÜKÜM
Açıklanan gerekçelerle;
A. 1. Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet
hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın KABUL EDİLEBİLİR OLDUĞUNA,
2. Anayasa'nın 36. maddesinde güvence altına alınan adil
yargılanma hakkı kapsamındaki makul sürede yargılanma hakkının ihlal edildiğine
ilişkin iddianın KABUL EDİLEBİLİR OLDUĞUNA,
B. 1. Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet
hakkının İHLAL EDİLMEDİĞİNE,
2. Anayasa’nın 36. maddesinde güvence altına alınan makul sürede
yargılanma hakkının İHLAL EDİLDİĞİNE,
C. Başvurucuya net 15.000 TL manevi tazminat ÖDENMESİNE,
tazminata ilişkin diğer taleplerin REDDİNE,
D. 618,30 TL harç ve 1.800 TL vekâlet ücretinden oluşan toplam
2.418,30 TL yargılama giderinin BAŞVURUCUYA ÖDENMESİNE,
E. Ödemelerin, kararın tebliğini takiben başvurucunun Maliye
Bakanlığına başvuru tarihinden itibaren dört ay içinde yapılmasına, ödemede
gecikme olması hâlinde bu sürenin sona erdiği tarihten ödeme tarihine kadar
geçen süre için yasal FAİZ UYGULANMASINA,
F. Kararın bir örneğinin bilgi için İzmir 2. Vergi Mahkemesine
GÖNDERİLMESİNE,
G. Kararın bir örneğinin bilgi için Danıştay Dokuzuncu Daire
Başkanlığına GÖNDERİLMESİNE,
H. Kararın bir örneğinin bilgi için Danıştay Vergi Dava
Daireleri Kurulu Başkanlığına GÖNDERİLMESİNE,
İ. Kararın bir örneğinin Adalet Bakanlığına GÖNDERİLMESİNE
5/7/2017 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.