TÜRKİYE CUMHURİYETİ
ANAYASA MAHKEMESİ
BİRİNCİ BÖLÜM
KARAR
RABİA KOCAAKU BAŞVURUSU
(Başvuru Numarası: 2013/5053)
Karar Tarihi: 7/7/2015
BİRİNCİ BÖLÜM
KARAR
Başkan : Burhan ÜSTÜN
Üyeler : Hicabi DURSUN
Erdal TERCAN
Kadir ÖZKAYA
Rıdvan GÜLEÇ
Raportör Yrd. : Gökçe GÜLTEKİN
Başvurucu : Rabia KOCAAKU
Vekili : Av. Ayşegül HANYALIOĞLU
I. BAŞVURUNUN KONUSU
1. Başvuru, tahsil edilen gelir vergisinin dayanağı olan
kanun hükmünün Anayasa Mahkemesince iptali üzerine fazladan ödendiği iddia
edilen verginin iade edilmemesi nedeniyle mülkiyet hakkının ihlali iddiasına
ilişkindir.
II. BAŞVURU
SÜRECİ
2. Başvuru, 28/6/2013 tarihinde İstanbul 5. Asliye Hukuk
Mahkemesi vasıtasıyla yapılmıştır. İdari yönden yapılan ön incelemede
başvurunun Komisyona sunulmasına engel bir durumunun bulunmadığı tespit
edilmiştir.
3. Birinci Bölüm Birinci Komisyonunca 26/11/2013 tarihinde,
kabul edilebilirlik incelemesi Bölüm tarafından yapılmak üzere, dosyanın Bölüme
gönderilmesine karar verilmiştir.
III. OLAY VE OLGULAR
A. Olaylar
4. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle ve
UYAP aracılığıyla erişilen bilgi ve belgeler çerçevesinde olaylar özetle
şöyledir:
5. Başvurucu, 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi
Kanunu’nun, 30/3/2006 tarihli ve 5479 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, Amme
Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanun, Özel Tüketim Vergisi Kanunu ve
Vergi Usul Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ile değiştirilen 103.
maddesindeki “…fazlası %35 oranında ”
ibaresinin Anayasa Mahkemesinin 15/10/2009 tarihli ve E.2006/95, K.2009/144
sayılı kararıyla iptal edildiğini belirterek, 2006-2009 yılları arasında
işvereni tarafından verilen muhtasar beyannameler üzerine tahakkuk eden gelir
vergisinin, hatalı olarak fazladan tahsil edildiğini iddia ettiği 6.044,18 TL
tutarındaki kısmının yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle Anadolu Kurumlar
Vergi Dairesi Müdürlüğüne ve Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığına
başvurmuştur.
6. Başvurucu, talebinin zımnen reddi üzerine 8/3/2012
tarihli şikâyet dilekçesiyle Maliye Bakanlığına başvurmuş, bu başvurunun da
süresinde cevap verilmeyerek zımnen reddedilmesi üzerine 10/5/2012 tarihinde
İstanbul 9. Vergi Mahkemesinde iptal ve tam yargı davası açmıştır.
7. Mahkemenin, 28/9/2012 tarihli ve E.2012/1227, K.2012/2503
sayılı kararıyla davanın reddine karar verilmiştir. Kararın ilgili kısımları
şöyledir:
“Dava
konusu olayda, Anayasa Mahkemesinin 15/10/2009 tarihli kararıyla 5479 sayılı
Kanun’un 1. maddesiyle değiştirilen, 193 sayılı Kanun’un 103. maddesinde yer
alan; 40.000 TL'den fazlasının 40.000 TL'si için 9.190 TL, ifadesinden sonra
gelen ‘fazlası %35 oranında’ ibaresinin ‘ücret gelirleri’ yönünden iptaline
karar verildiği dolayısıyla 2009 yılında Anayasaya aykırılığı karara bağlanan
bir tarife üzerinden vergilendirme yapıldığı, bu durumda ücret geliri üzerinden
yapılan vergi kesintisinin hesaplanmasında, 50.000-TL üzerindeki kısmın %27
oranı yerine %35 oranında vergilendirilmesi dolayısıyla vergi miktarının hatalı
hesaplandığı ve düzeltmeye konu olabileceği yolunda davacı tarafından ileri
sürülen iddia; 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 117. ve
118. maddelerinde düzeltme istemine konu yapılabileceği öngörülen hesap ve
vergilendirme hatalarından hiçbirinin varlığına dayanmadığı gibi Anayasa
Mahkemesi iptal kararlarının yürürlüğe girdiği tarihte ihtilaflı olmayıp,
kesinleşmiş hukuksal işlemlerin kaldırılması veya değiştirilmesine olanak
bulunup bulunmadığı noktasında doğan hukuksal sorunun çözümüne bağlıdır. Bu
nedenle, hukuki bir sorun teşkil eden ve kanunların yorumu sonunda
çözümlenebilecek nitelikte olan davaya konu yapılan işlem hakkında, 213 sayılı
Kanun’un yukarıda değinilen, 122. ve 124. madde hükümleri uygulanamayacağından,
ileri sürülen hatanın düzeltme ve şikâyet yoluyla giderilmesi imkânı
bulunmadığı anlaşılmakla uyuşmazlıkta, düzeltme ve şikâyet yoluna gidilmesi
sonucu tesis olunan ret işleminde isabetsizlik görülmemiştir.”
8. İtiraz üzerine, İstanbul Bölge İdare Mahkemesinin
7/1/2013 tarihli ve E.2012/20629, K.2013/169 sayılı ilamıyla İlk Derece
Mahkemesinin kararı onanmıştır.
9. Karar düzeltme istemi, aynı Mahkemenin 6/5/2013 tarihli
ve E.2013/5778, K.2013/7096 sayılı ilamıyla reddedilmiştir.
10. Karar, başvurucuya 30/5/2013 tarihinde tebliğ edilmiştir.
11. Başvurucu, 28/6/2013 tarihinde bireysel başvuruda
bulunmuştur.
B. İlgili
Hukuk
12. Anayasa'nın 153. maddesinin ikinci ve dördüncü fıkraları
şöyledir:
"...
Kanun , kanun hükmünde kararname ve
Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümleri iptal
kararlarının Resmî Gazete'de yayımlandığı tarihte
yürürlükten kalkar. Gereken hallerde Anayasa Mahkemesi iptal hükmünün yürürlüğe
gireceği tarihi ayrıca kararlaştırabilir. Bu tarih, kararın Resmî Gazete'de yayımlandığı günden başlayarak bir yılı geçemez.
...
İptal kararları geriye yürümez ."
13. 193 sayılı Kanun’un, 5479 sayılı Kanun’un 1. maddesiyle
değişik ve 1/1/ 2006 - 31/12/2009 tarihleri arasında
uygulanmış olan 103. maddesi şöyledir:
“ Gelir vergisine tabi gelirler;
7.000 YTL'ye
kadar % 15
18.000 YTL'nin
7.000 YTL'si için 1.050 YTL, fazlası % 20
40.000 YTL'nin
18.000 YTL'si için 3.250 YTL, fazlası % 27
40.000 YTL'den
fazlasının 40.000 YTL'si için 9.190 YTL, fazlası % 35
oranında vergilendirilir."
14. Anayasa Mahkemesinin, 8/1/2010 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan E.2006/95, K.2009/144, K.T. 15/10/2009 tarihli kararının
sonucu şöyledir:
“30/3/2006 tarihli, 5479 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, Amme
Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun, Özel Tüketim Vergisi Kanunu ve Vergi
Usul Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un:
A- 1. maddesiyle
değiştirilen 31/12/1960 tarihli, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 103.
maddesinde yer alan 40.000 YTL'den fazlasının 40.000 YTL'si için 9190 YTL,
ifadesinden sonra gelen '' fazlası % 35 oranında ''
ibaresinin, 'ücret gelirleri' yönünden Anayasa'ya aykırı olduğuna ve İPTALİNE,
..
D- 1. maddesiyle
değiştirilen 193 sayılı Kanun’un 103. maddesinde yer alan 40.000 YTL'den
fazlasının 40.000 YTL'si için 9190 YTL, ifadesinden sonra gelen '' fazlası % 35
oranında '' ibaresinin, 'ücret gelirleri' yönünden iptal edilmesi nedeniyle
doğacak hukuksal boşluk kamu yararını ihlal edici nitelikte görüldüğünden,
Anayasa'nın 153. maddesinin üçüncü fıkrasıyla 2949 sayılı Anayasa Mahkemesinin
Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un 53. maddesinin dördüncü ve
beşinci fıkraları gereğince İPTAL HÜKMÜNÜN, KARARIN RESMİ GAZETE'DE
YAYIMLANMASINDAN BAŞLAYARAK ALTI AY SONRA YÜRÜRLÜĞE GİRMESİNE,
15/10/2009 gününde
OYBİRLİĞİYLE karar verildi.”
15. 23/7/2010 tarihli ve 6009 sayılı Gelir Vergisi Kanun ile
Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair
Kanun’un 3. maddesiyle değiştirilen 193 sayılı Kanun’un 103. maddesi şöyledir:
"Gelir
vergisine tabi gelirler;
8.800
TL’ye kadar % 15
22.000 TL’nin
8.800 TL’si için 1.320 TL, fazlası % 20
50.000
TL’nin 22.000 TL’si için 3.960 TL
( ücret gelirlerinde 76.200 TL'nin 22.000 TL’si için 3.960
TL), fazlası % 27
50.000
TL’den fazlasının 50.000 TL'si için 11.520 TL
( ücret gelirlerinde 76.200 TL’den fazlasının 76.200 TL’si
için 18.594 TL), fazlası % 35
oranında vergilendirilir.”
16. 213 sayılı Kanun’un “Hesap
hataları” kenar başlıklı 117. maddesi şöyledir:
“Hesap hataları şunlardır:
1. Matrah hataları: Vergilendirme ile ilgili beyanname, tahakkuk fişi, ihbarname, tekalif
cetveli ve kararlarda matraha ait rakamların veya indirimlerin eksik veya fazla
gösterilmiş veya hesaplanmış olmasıdır.
2. Vergi miktarında hatalar: Vergi nispet ve tarifelerinin yanlış uygulanması,
mahsupların yapılmamış veya yanlış yapılmış olması, birinci bentte yazılı
vesikalarda verginin eksik veya fazla hesaplanmış veya gösterilmiş olmasıdır.
3. Verginin mükerrer olması: Aynı vergi kanununun uygulanmasında belli bir vergilendirme
dönemi için aynı matrah üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi veya
alınmasıdır.”
17. 213 sayılı Kanun’un “Vergilendirme
hataları” kenar başlıklı 118. maddesi şöyledir:
“Vergilendirme hataları şunlardır:
1. Mükellefin şahsında hata: Bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi
veya alınmasıdır;
2.
Mükellefiyette hata: Açık olarak vergiye tabi olmıyan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınmasıdır;
3. Mevzuda
hata: Açık olarak vergi mevzuuna girmiyen veya
vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler
üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır.
4.
Vergilendirme veya muafiyet döneminde hata: Aranan verginin ilgili bulunduğu
vergilendirme döneminin yanlış gösterilmiş veya süre itibariyle eksik veya
fazla hesaplanmış olmasıdır.”
IV. İNCELEME VE GEREKÇE
18. Mahkemenin 7/7/2015 tarihinde yapmış olduğu toplantıda,
başvurucunun 28/6/2013 tarihli ve 2013/5053 numaralı bireysel başvurusu
incelenip gereği düşünüldü:
A. Başvurucunun İddiaları
19. Başvurucu, 193 sayılı Kanun’un, 5479 sayılı Kanun ile
değiştirilen 103. maddesindeki “…fazlası %35
oranında ” ibaresinin Anayasa Mahkemesinin 15/10/2009 tarihli
kararıyla iptal edildiğini, Anayasa’ya aykırı olduğuna karar verilen kanun
hükmüne dayanılarak 2006-2009 yılları arasında işvereni tarafından verilen
muhtasar beyannameler üzerine fazladan gelir vergisinin tahsil edildiğini, 6009
sayılı Kanun’un yürürlüğe girdiği tarihten önceki dönemde fazladan tahsil
edilen vergilere ilişkin düzenleme yapılmadığını, Anayasa Mahkemesi
kararlarının geriye yürümezliğine ilişkin kuralın mutlak olmadığını, hukuki
güvenlik ve kamu barışının sağlanmasını teminen dava
konusu olayda Anayasa Mahkemesi kararının geçmişe yürütülmesi gerektiğini
belirterek, Anayasa'nın 35. maddesinde düzenlenen mülkiyet hakkının ihlal
edildiğini ileri sürmüştür.
B. Değerlendirme
20. Anayasa’nın 148. maddesinin üçüncü fıkrası şöyledir:
“Herkes,
Anayasada güvence altına alınmış temel hak ve özgürlüklerinden, Avrupa İnsan
Hakları Sözleşmesi kapsamındaki herhangi birinin kamu gücü tarafından, ihlal
edildiği iddiasıyla Anayasa Mahkemesine başvurabilir.”
21. 30/3/2011 tarih ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin
Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un 45. maddesinin (1) numaralı
fıkrası şöyledir:
“Herkes, Anayasada güvence altına alınmış temel hak ve
özgürlüklerinden, Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ve buna ek Türkiye’nin taraf
olduğu protokoller kapsamındaki herhangi birinin kamu gücü tarafından, ihlal
edildiği iddiasıyla Anayasa Mahkemesine başvurabilir.”
22. Belirtilen hükümler uyarınca, bir anayasal hak ihlali
iddiasının Anayasa Mahkemesinin konu bakımından yetkisi dâhilinde olabilmesi
için, başvurucu tarafından dayanılan hakkın Anayasa'da güvence altına alınmış
temel hak ve özgürlüklerden olması ve Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ve buna
ek Türkiye’nin taraf olduğu protokoller kapsamında yer alması, ayrıca
başvurucunun ihlal iddiasına temel alınan hakkın kapsamına giren korunmaya
değer bir menfaatinin bulunması gerekir ( Ahmet
Sağlam , B. No: 2013/3351, 18/9/2013, § 31).
23. Anayasa’nın 35. maddesi şöyledir:
“Herkes, mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.
Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla
sınırlanabilir.
Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına
aykırı olamaz.”
24. Anayasa’nın 35. maddesi kapsamındaki mülkiyet hakkının
ihlal edildiğini ileri süren başvurucu, böyle bir hakkın varlığını kanıtlamak
zorundadır ( Cemile Ünlü , B. No:
2013/382, 16/4/2013, § 26). Bu nedenle, öncelikle başvurucunun, Anayasa’nın 35.
maddesi uyarınca korunması gereken mülkiyet hakkı kapsamında bir menfaate sahip
olup olmadığı hususunun değerlendirilmesi gerekir.
25. Bireysel başvuru yolunda mülkiyet hakkının ihlali
iddiasının ileri sürülebilmesi için mülkiyet konusu "sahip olunan bir mülk" e ihlal sonucunu doğuracak
bir müdahalenin bulunması gerekmektedir (Benzer yöndeki Avrupa İnsan Hakları
Mahkemesi (AİHM) kararları için bkz. J.A. Pye (Oxford) Ltd ve J.A. Pye (Oxford) Land Ltd /Birleşik
Krallık , B. No: 44302/02, 30/8/2007, § 61; Von Maltzan ve Diğerleri/Almanya ( k.k .), B. No: 71916/01, 71917/01, 10260/02, 2/3/2005, §
74(c); Kopecký /Slovakya , B. No: 44/912/98, 28/9/2004, §
35(c); Selçuk Emiroğlu , B. No:
2013/5660, 20/3/2014, § 26).
26. Mülkiyet hakkı kapsamında sahip olunan şey, "mevcut bir şey" olabileceği
gibi, "malvarlığına ilişkin
değerler" de olabilir. Bu kapsamda alacak hakları da mülkiyet
hakkı kapsamında değerlendirilebilecektir. Ancak alacak haklarının mülkiyet
hakkı kapsamında korunabilmesi için, ya bir mahkeme hükmü, hakem kararı, idari
karar gibi bir işlemle "yeterli
derecede icra edilebilir kılınmış olması" (Benzer yöndeki AİHM
kararları için bkz. Burdov /Rusya , B. No: 59498/00, 7/5/2002, § 28; Moskal /Polonya, B. No: 10373/05, 15/9/2009, § 45) ya da en
azından bunlarla bağlantılı olarak "meşru
bir beklenti" nin bulunması gerekmektedir. Meşru beklenti objektif temelden uzak bir beklenti
olmayıp, bir kanun hükmü, yerleşik bir yargısal içtihat veya ayni menfaatle
ilgili hukuki bir işleme dayalı beklentidir (Benzer yöndeki AİHM kararları için
bkz. Kopecký /Slovakya , B. No: 44/912/98, 28/9/2004, §§
45-52; Saghinadze ve Diğerleri/Gürcistan , B. No: 18768/05,
27/5/2010, § 103; Selçuk Emiroğlu , , § 28).
27. Yukarıda belirtilen Mahkeme içtihatları gereği, mülkiyet
hakkının ihlal edildiğini ileri süren başvurucunun, öncelikle böyle bir
hakkının var olduğunu, en azından meşru bir beklenti içinde olduğunu
kanıtlaması gerekmektedir.
28. Somut olayda başvurucu, 2006-2009 yılları arasında ücret
gelirleri ile diğer gelirlerin vergilendirilmesinde aynı tarifenin
uygulanmasının Anayasa Mahkemesi tarafından Anayasa'ya aykırı bulunması ve
tarifenin "...40.000 YTL’den fazlasının
40.000 YTL’si için 9190 YTL..." ifadesinden sonra gelen “… fazlası % 35 oranında …” ibaresinin,
ücret gelirleri bakımından iptal edilmesi dolayısıyla, 2006-2009 yılları arasındaki
ücret gelirlerine uygulanan tarifenin hukuka aykırılığının ortaya çıktığını ve
kendisinden fazla vergi alınması suretiyle mülkiyet hakkının ihlal edildiğini
iddia etmiştir.
29. Başvurucunun iddialarının, kendisinden fazla vergi
alınması suretiyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği, fazladan alınan kısmın
iade edilmesi gerektiği, dolayısıyla bir alacak hakkının bulunduğu yönünde
olduğu anlaşılmaktadır. Bu durumda mülkiyet hakkı ihlali iddiasının
değerlendirilebilmesi için öncelikle mülkiyet hakkı kapsamında
değerlendirilebilecek bir alacak hakkının mevcudiyetinin tartışılması
gerekmektedir.
30. 193 sayılı Kanun'un 103. maddesini değiştirerek ücret
gelirleriyle diğer gelirlerin aynı tarifeye tabi tutulması uygulamasını getiren
5479 sayılı Kanun'un 1. maddesi 1/1/2006 tarihinde yürürlüğe girmiş, Anayasa
Mahkemesi tarafından 15/10/2009 tarihinde iptal edilmiş, iptal kararı Resmî Gazete'de 8/1/2010 tarihinde yayımlanmış ve 8/7/2010
tarihinde yürürlüğe girmiştir. İptal üzerine TBMM tarafından çıkarılan 6009
sayılı Kanun'un 3. maddesiyle 193 sayılı Kanun'un 103. maddesi değiştirilerek,
ücret gelirlerinin vergilendirilmesinde farklı bir tarifeye geçilmiş, en yüksek
oran olan % 35 oranına tabi ücretler bakımından matrah
dilimi tutarı artırılmıştır. Her ne kadar Anayasa Mahkemesi iptal kararının
yürürlük tarihi 8/7/2010 tarihi olsa da, 6009 sayılı Kanun'un 3. maddesiyle
getirilen düzenlemenin yürürlük tarihi, vergiye tabi gelirin " yıllık olması ilkesi "ne uygun olarak
1/1/2010 tarihi olarak belirlenmiş ve böylelikle Anayasa'ya aykırılık durumu
2010 yılı başından itibaren giderilmiştir (Selçuk Emiroğlu , , § 32).
31. Anayasa'nın 153. maddesinin ikinci fıkrası gereği,
Anayasa Mahkemesince iptal edilen kanun hükmü, iptal kararının Resmî Gazete'de yayımlandığı tarihte, Anayasa Mahkemesince daha
ileri bir tarih belirlenmiş ise o tarihte yürürlükten kalkacaktır. Aynı
maddenin dördüncü fıkrası gereği ise Anayasa Mahkemesi iptal kararları geriye
yürümeyecektir. Dolayısıyla, Anayasa Mahkemesince iptal edilen bir kanun hükmü,
iptal kararının yürürlüğe girdiği tarih itibariyle yürürlükten kalkacak ve
iptal kararları geriye yürümeyeceği için de, bu kanun
hükmüne göre tesis edilmiş işlemler geçerliliklerini sürdüreceklerdir. Nitekim
AİHM de, hukuki kesinlik ilkesi gereği Anayasa
Mahkemesi iptal kararlarının geriye dönük olarak haklar tesis etmeyeceğini
belirtmiştir (Benzer yöndeki AİHM kararları için bkz. H.R./Almanya , B. No: 17750/91, 30/6/1992; J.R./Almanya , B. No: 22651/93, 18/10/1995; Mika/Avusturya , B. No: 26560/95,
26/6/1996; Selçuk Emiroğlu , §
33).
32. Bu durumda başvurucunun, 2006-2009 yılları arasında
kendisinden fazla vergi alındığı ve bunların iade edilmesi gerektiği yönündeki
iddialarına dayanak olarak ileri sürdüğü Anayasa Mahkemesi iptal kararı, geçmişe
dönük olarak vergi iadesi şeklinde alacak hakkı doğurucu bir etkiye sahip
olmadığı gibi, bu konuda meşru beklenti oluşturmak bakımından da elverişli
değildir. Dolayısıyla başvurucuyu, iddia ettiği hakkı elde etme konusunda meşru
bir beklentiye sevk edecek bir kanun hükmü veya yerleşik yargısal bir içtihat
bulunmadığından, başvurucunun, Anayasa'nın 35. maddesinde düzenlenen mülkiyet
hakkına ilişkin korumadan yararlandırılması mümkün değildir.
33. Açıklanan nedenlerle, başvurucunun Anayasa’nın 35. maddesi
kapsamına giren korunmaya değer bir menfaatinin bulunmadığı anlaşıldığından,
başvurunun bu kısmının, diğer kabul edilebilirlik şartları yönünden
incelenmeksizin “ konu bakımından
yetkisizlik” nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi
gerekir.
V. HÜKÜM
Açıklanan
gerekçelerle;
A. Başvurucunun, mülkiyet hakkının ihlal edildiği yönündeki iddiasının " konu
bakımından yetkisizlik" nedeniyle KABUL EDİLEMEZ OLDUĞUNA,
B. Yargılama giderlerinin başvurucu üzerinde bırakılmasına,
7/7/2015
tarihinde OY BİRLİĞİYLE karar verildi.