# Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 03/10/2006, 03MA02466, Inédit au recueil Lebon

**Identifiant:** CETATEXT000018000927
**Date de décision:** 2006-10-03
**Juridiction:** Cour Administrative d'Appel de Marseille
**Formation:** 4ème chambre-formation à 3
**Nature:** Texte
**URL:** https://www.legifrance.gouv.fr/juri/id/CETATEXT000018000927

## Contenu de la décision

Vu la requête, enregistrée le 31 décembre 2003, présentée pour M. Laars X, élisant domicile ... par Me Kraus ; M. Laars X demande à la Cour :
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       1°) d'annuler le jugement n° 9800217 en date du 16 octobre 2003 du Tribunal administratif de Nice en tant qu'il n'a pas fait entièrement droit à sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établies à son nom au titre des années 1988 et 1989, sous les articles 80031 et 80032 ;
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       22) de le décharger des cotisations restant dues à concurrence, s'agissant de l'année 1988, de la somme de 36 473,88 euros et de la majoration de mauvaise foi assortissant l'imposition de la plus-value de cession de titres, et, s'agissant de l'année 1989, de la somme de 411 677,59 euros ; 
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       3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3 000 euros au titre des frais irrépétibles ;
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       Vu les autres pièces du dossier ;
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       Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
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       Vu le code de justice administrative ;
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       Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
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       Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 septembre 2006 :
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       - le rapport de M. Duchon-Doris, rapporteur ;
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- et les conclusions de M. Bonnet, commissaire du gouvernement ;
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       Sur l'étendue du litige : 
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       Considérant que, par une décision en date du 11 mai 2004, l'administration a prononcé le dégrèvement correspondant à l'abandon du redressement au titre des revenus d'origine indéterminée de l'année 1989 d'un montant de 2 390,88 francs ; que les conclusions de la requête sont, à due concurrence, devenues sans objet ; 
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       Sur le surplus de la requête ; 
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       Considérant qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité de la société à responsabilité limitée FLORADREAM et d'un examen de leur situation fiscale personnelle, M. et Mme X ont été assujettis à des cotisations d'impôt sur le revenu au titre des années 1988 et 1989 ; que pour demander l'annulation du jugement en date du 16 octobre 2003 du Tribunal administratif de Nice en tant qu'il ne lui a pas donné entièrement satisfaction, M. Laars X soutient que la procédure d'imposition est irrégulière, qu'il a justifié de l'origine d'un certain nombre de crédits bancaires taxés d'office et que, s'agissant de l'imposition de la plus-value sur cession de valeurs mobilières, sa mauvaise foi ne peut être retenue ; 
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       Sur la régularité de la procédure d'imposition :
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       En ce qui concerne la régularité de l'examen de situation fiscale personnelle :
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       Considérant, en premier lieu, que M. X soutient qu'en s'abstenant de l'informer, avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses, de ce qu'il avait fait l'objet d'une procédure d'échange de renseignements avec les autorités suédoises, l'administration a entaché la procédure d'une irrégularité substantielle ;
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       Considérant, toutefois, d'une part, qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'impose à l'administration d'informer les contribuables de l'envoi d'une demande d'assistance les concernant ; qu'à cet égard, les renseignements demandés par l'administration à une autorité étrangère dans le cadre d'une assistance prévue par une convention fiscale internationale ne constituent pas des renseignements recueillis auprès de tiers dans l'exercice, par l'administration, de son droit de communication ;
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       Considérant, d'autre part, et en tout état de cause, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, qu'il résulte de l'instruction que les redressements notifiés aux époux X le 10 décembre 1991, soit avant même la réponse des autorités suédoises, en ce qui concerne l'année 1988, et le 30 avril 1992, en ce qui concerne l'année 1989, étaient fondés sur une insuffisance de réponse à une demande de justifications et non sur des renseignements recueillis dans le cadre de la demande d'assistance adressée aux dites autorités ; que si M. X soutient, sans autre précision, que certaines informations n'ont pu être portées à la connaissance de l'administration fiscale française que par le canal de l'échange administratif avec la Suède, il n'en apporte pas la preuve ; qu'il suit de là que le moyen tiré de ce que les contribuables n'auraient pas été informés de ladite demande avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses ne peut qu'être écarté ; 
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       Considérant, en second lieu, que M. X fait également valoir que la procédure serait, en l'absence de débat contradictoire ayant porté sur les renseignements obtenus des autorités suédoises, entachée d'une irrégularité substantielle ayant porté atteinte aux droits et garanties reconnus par la charte du contribuable vérifié et de nature à entraîner la décharge de l'ensemble des impositions ; que le caractère contradictoire que doit revêtir un examen de situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L.47 à L.50 du livre des procédures fiscales, interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressement qui, selon l'article L.48, marque l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir ; qu'en outre, dans sa version applicable à l'espèce, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, rendue opposable à l'administration par l'article L.10 du livre des procédures fiscales, exige du vérificateur la recherche d'un tel dialogue ; que la méconnaissance de cette exigence a le caractère d'une irrégularité substantielle portant atteinte aux droits et garanties accordés au contribuable;
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       Considérant, certes, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, qu'il ressort, de l'examen de la réponse apportée le 11 juin 1992 aux observations des époux X sur la notification de redressement qui leur a été adressée le 10 décembre 1991, ainsi que de la notification de redressements du 30 avril 1992 relative aux revenus de l'année 1989, que le vérificateur a précisé dans ces documents que, contrairement aux affirmations des contribuables, l'acquéreur des biens vendus en 1987 et 1988, n'était pas un tiers, mais les intéressés eux-mêmes par l'intermédiaire d'une société en commandite simple alors que l'administration ne nie pas que cette information qui figurait expressément dans la réponse de l'administration suédoise à la demande d'assistance des autorités françaises, ne provenait pas d'une autre source que la demande d'assistance dont il s'agit et n'a pas fait l'objet d'un examen contradictoire par les époux X ; que si, toutefois, par suite de cette irrégularité, les époux X sont fondés à invoquer, en ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée des années 1988 et 1989 afférents, pour des montants de 3 069 880 francs et 597 000 francs respectivement, à des remboursements d'un prêt qui aurait été consenti en 1983 aux parents du requérant, une irrégularité tirée de la méconnaissance de l'exigence rappelée ci-avant, celle-ci ne peut avoir d'incidence qu'en ce qui concerne les redressements qui en découlent ; que, par suite, les époux X, qui ont bénéficié à due concurrence, en exécution du jugement du tribunal administratif, des dégrèvements correspondants, ne sont pas fondés à demander pour ce motif, la décharge totale des impositions encore en litige ; 
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       En ce qui concerne la procédure de taxation d'office des revenus d'origine indéterminée :
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       Considérant qu'en vertu de l'article L.16 du livre des procédures fiscales, l'administration peut demander des justifications au contribuable lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que celui-ci peut avoir des revenus plus importants que ceux qui font l'objet de sa déclaration et que l'article L.69 de ce même livre prévoit que le contribuable qui s'est abstenu de répondre aux demandes de justifications de l'administration est taxé d'office; 
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       Considérant, en premier lieu, que dans sa version remise à M. et Mme X, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, rendue opposable à l'administration par l'article L.10 du livre des procédures fiscales, exige que le vérificateur ait recherché un dialogue contradictoire avec le contribuable avant même d'avoir recours à la procédure contraignante de demande de justifications visés à l'article L.16 du livre des procédures fiscales ; qu'une telle méconnaissance a le caractère d'une irrégularité substantielle portant atteinte aux droits et garanties reconnus par la charte du contribuable vérifié ; que si M. X soutient que le vérificateur lui a adressé le 13 mai 1991 des demandes de justifications portant sur l'exploitation des relevés de comptes bancaires qu'il lui avait préalablement remis sans qu'il ait été préalablement mis à même d'en discuter, il résulte de l'instruction que les époux X, munis des relevés bancaires dont il s'agit, ont rencontré le vérificateur le 28 janvier 1991, et que seuls les crédits bancaires dont l'origine n'avait pu, à cette occasion, être identifiés ont fait l'objet des demandes de justifications du 13 mai 1991 ; que par suite, le moyen doit être rejeté ; 
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       Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que par lettres n° 2172 en date du 13 mai 1991, réceptionnées le 27 mai 1991, l'administration a demandé aux époux X de justifier de l'origine des versements effectués à leurs comptes bancaires et des ressources leur ayant permis de faire des apports en compte courant dans la société FLORADREAM et de procéder à des acquisitions de biens meubles et immeubles ; que les contribuables ont demandé et obtenu le 26 juillet 1991 un délai supplémentaire fixé au 14 août 1991 ; que par lettre en date du 8 août 1991, ils ont produit un contrat de prêt non traduit et fait état, pour le surplus, de difficultés de recherche et de traduction ; que par lettres en date du 19 août 1991 reçus le 22 août, l'administration leur a adressé des demandes complémentaires ; que si, par réponses en date du 19 septembre 1991, les requérants ont apporté un début de justifications, ces réponses ont été reçues par le service le 14 octobre 1991 soit après l'expiration du délai de réponse ; que, dans ces conditions, l'administration était en droit de procéder à la taxation d'office des revenus d'origine indéterminée ; que, par suite, M. X n'est pas fondé à soutenir que le recours à cette procédure est entaché d'irrégularité ; 
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       Considérant, en troisième lieu, que l'administration était en droit de rejeter, pour défaut de justifications, l'argumentation de M. X selon laquelle certains crédits apparaissant sur son compte courant ouvert à la SARL FLORADREAM correspondraient à des factures qu'il aurait acquittées pour le compte de cette société sans avoir à mettre préalablement en oeuvre la procédure contraignante de l'article L.16 du livre des procédures fiscales ; 
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       Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que la procédure d'impositions est irrégulière ; 
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       Sur le bien-fondé de l'imposition des revenus d'origine indéterminée :
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       Considérant que le contribuable taxé d'office ne peut obtenir, par la voie contentieuse, la décharge ou la réduction des impositions qu'il conteste qu'en apportant la preuve de l'exagération de l'évaluation faite par l'administration de ses bases d'imposition ; que M. X soutient qu'il justifie en appel, s'agissant tant de l'année 1988 que de l'année 1989, que les crédits bancaires taxés d'office ne constituent pas des revenus d'origine indéterminée ; 
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       En ce qui concerne l'année 1988 :
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       Considérant, en premier lieu, que M. X soutient que les chèques d'un montant de 1 950 francs en date du 27 octobre 1988 et de 1 921 francs en date du 29 novembre 1988 correspondent à la cession de matériel informatique appartenant à la SARL FLORADREAM ; que, toutefois, il ne peut être regardé comme apportant la preuve qui lui incombe de l'origine de ces sommes en ne produisant qu'une attestation sur l'honneur rédigée plus de cinq ans après les faits ; qu'il n'est dès lors pas fondé à contester la taxation desdites sommes en tant que revenus d'origine indéterminée ;
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       Considérant, en deuxième lieu, que pour justifier la remise d'un chèque de 100 000 francs sur le compte FLORADREAM en date du 21 juin 1988 ainsi qu'un dépôt d'espèces de 15 000 francs à ce même compte, à la date du 20 juillet 1988, M. X entend se référer à un ordre de paiement de 150 000 francs effectué par la société à responsabilité limitée FLORADREAM à la fin du mois de mai 1988 en vue d'un investissement en Suède qui n'aurait pu être réalisé et qui aurait été restituée à cette société par la voie dudit chèque de 100 000 francs au 21 juin 1988 et dudit dépôt d'espèces de 15 000 francs au 20 juillet 1988 ; que toutefois, une telle explication ne peut être regardée comme de nature à justifier l'origine des sommes taxées d'office, dès lors que, ainsi que l'ont relevé les premiers juges sans être contredits sur ce point, l'ordre de paiement en date du 31 mai 1988 porte la mention SALAIRE comme motif de paiement, que les rectifications apparaissant sur la photocopie du document correspondant à la remise de chèque du 21 juin 1988 ne permettent pas de connaître le nom et le numéro de compte du bénéficiaire de cette remise et que le reçu d'espèces en date du 20 juillet 1988, pour un montant de 15 000 francs, mentionne le nom et le numéro de compte de M. X comme bénéficiaire du dépôt effectué à cette date ; que l'argumentation du requérant sur ce point doit être rejetée ; 
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       Considérant, en troisième lieu, que si M. X fait valoir que la somme de 3 012 francs inscrite, au cours de l'année 1988, au crédit de son compte courant ouvert dans les écritures de la société à responsabilité limitée FLORADREAM correspond au paiement de la TVA du mois de janvier 1987 pour le compte de cette société, il n'en fournit pas la preuve par la seule production de la déclaration CA3 de la société et d'un extrait de son grand livre; 
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       Considérant, en quatrième lieu, que si M. X soutient également que la somme globale de 117 370 francs créditées sur son compte courant ouvert dans les écritures de la société à responsabilité limitée FLORADREAM, correspond à un ensemble de factures qu'il a acquittées pour le compte de la société et qui, de ce fait, ont été par la suite portées au crédit de son compte, il ne produit à l'appui de son allégation qu'un ensemble de factures, sans aucun décompte détaillé, pour certaines illisibles ou libellées en langue étrangère et dont l'objet ne paraît pas lié avec l'activité de la société ; que, par suite, son argumentation sur ce point ne peut être que rejetée ; 
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       En ce qui concerne l'année 1989 :
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       Considérant en premier lieu que M. X soutient que les chèques d'un montant de 2 338,69 francs en date du 3 janvier 1989, de 5 000 francs en date du 16 janvier 1989 et de 1 360 francs en date du 21 septembre 1989 correspondent à la cession de matériel informatique appartenant à la SARL FLORADREAM ; que, toutefois, il ne peut être regardé comme apportant la preuve qui lui incombe de l'origine de ces sommes en ne produisant qu'une attestation sur l'honneur rédigée plus de cinq ans après les faits ; qu'il n'est dès lors pas fondé à contester la taxation desdites sommes en tant que revenus d'origine indéterminée; 
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       Considérant, en deuxième lieu, que la seule circonstance, contrairement à ce que soutient le requérant, que la somme de 1 328,32 francs soit inscrite à son compte courant dans la SARL FLORADREAM ne constitue pas une justification de son origine ; que la seule production de la photocopie d'une remise de chèque effectuée au compte ouvert à la BNP au nom de la société à responsabilité limitée FLORADREAM, à la date du 7 juillet 1989, et pour le montant dont il s'agit ne saurait constituer une justification de l'origine du crédit litigieux;
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       Considérant, en troisième lieu, que si M. X soutient qu'il a personnellement acquitté en espèces une facture de 11 309 couronnes suédoises, équivalentes à 10 969,73 francs établie le 21 avril 1988 au nom de la société à responsabilité limitée FLORADREAM par l'entreprise SATURNUS CHEMICAL, il ne justifie pas de ce paiement par la seule production d'une copie de ladite facture et par la mention au grand livre de la société d'un débit de son compte courant d'associés de 50 000 francs qui auraient servi à cette fin ; qu'il ne saurait dès lors être regardé comme ayant justifié l'origine de la somme de 10 969,73 francs inscrite, à la date du 31 mars 1989, au crédit de son compte courant ouvert dans les écritures de cette société;
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       Considérant, en quatrième lieu, que si M. X soutient que le crédit d'un montant de 3 500 francs enregistré le 21 décembre 1989 sur le compte de son fils correspond à un présent pour les fêtes de Noël, il ne l'établit pas ; 
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       Considérant, en cinquième lieu, que M. X soutient que la remise de chèque de 46 904,14 francs en date du 16 janvier 1989 correspond à la cession de trois bungalows en Suède dont il était propriétaire pour un montant de 47 000 couronnes suédoises ; que, toutefois, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, ni la photocopie du document de remise de chèque, ni la photocopie de la facture qu'il produit, laquelle, en l'absence de date certaine, n'a aucune valeur probante, ne sont, eu égard aux insuffisances relevées par les premiers juges, de nature à justifier l'origine de la remise de chèques pour le montant de 46 904,14 francs dont il s'agit ;
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       Considérant, en sixième lieu, que pour justifier de l'origine de la remise par chèque d'une somme de 40 000 francs en date du 5 février 1989, M. X soutient que ladite somme correspond à la cession de meubles meublant par la SARL FLORADREAM au profit de Mme Alfrida MATTSON pour un montant de 40 000 couronnes suédoises ; qu'il produit à cet égard la photocopie d'un accusé de réception destiné à M. X-FLORADREAM et informant ces derniers de la prise en compte de leurs instructions relatives à un chèque remis pour escompte en valeurs et de l'inscription de la somme de 40 000 francs français au crédit d'un compte de la SARL FLORADREAM qui ne saurait à lui seul justifier de l'origine de la somme ni son inscription au compte courant du contribuable ainsi que copie d'un reçu délivré par le contribuable accompagné de sa traduction mais qui, en l'absence de date certaine, est dépourvu de valeur probante; que ces documents ne sauraient constituer une justification de l'origine de la somme dont il s'agit ;
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       Considérant, en septième lieu, que si, pour justifier l'origine des fonds qui lui ont permis de procéder au solde du prix d'acquisition d'une villa, M. X fait valoir que le paiement du solde du prix d'acquisition de la villa a été réalisé à l'aide d'un prêt de 1 400 000 francs qu'il a obtenu de son père le 1er juin 1989, le document qu'il produit, en l'absence de date certaine, est dépourvu de valeur probante et ne saurait être regardé dès lors comme de nature à justifier la réalité du prêt dont il s'agit ; 
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       Considérant, en huitième et dernier lieu, que M. X fait valoir, sans être sur ce point contredit, en produisant une attestation de la banque Svenska Handelsbanken et sa traduction, que l'acquisition de titres Siemens et Deutsche Bank s'est faite pour un montant de 845 650 francs et non pour un montant de 1 400 000 francs comme initialement retenu par l'administration ; qu'il est dés lors fondé à soutenir que l'administration ne pouvait lui demander de justifier que l'origine des fonds lui ayant permis de procéder à cette acquisition pour le montant dont s'agit, et à demander, à ce titre, un dégrèvement de base de la différence, soit 327 042 francs ; que, pour le surplus, le requérant ne fournit aucun élément de nature à justifier de l'origine des fonds lui ayant permis de procéder à cette acquisition ; qu'il y a lieu sur ce point, de confirmer les motifs des premiers juges ; 
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       Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M.X est seulement fondé à demander que les revenus d'origine indéterminés compris dans la base d'imposition de l'année 1989 soient réduits de la somme de 327 042 francs ; 
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       Sur les conclusions relatives à l'imposition d'une plus-value de cession : 
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       Considérant que les époux X ont été imposés au titre de l'année 1988, à l'impôt sur le revenu au taux proportionnel de 16%, sur la base d'une plus-value de cession de valeurs mobilières d'un montant de 335 055 francs, imposable sur le fondement des dispositions de l'article 92B du code général des impôts et correspondant à la plus-value de 53 581 francs déclarée par les contribuables à la suite d'une mise en demeure, augmentée de la différence entre les cessions de valeurs mobilières réalisées par les intéressés au cours de l'année 1988, par l'intermédiaire des établissements bancaires BARCLAYS BANK et BNP, pour un montant de 3 812 140 francs et les cessions relatives à la BARCLAYS BANK, déclarés après mise en demeure pour un montant de 3 530 666 francs, soit 281 474 francs considérée comme se rapportant à une cession de valeurs mobilières acquises à titre gratuit ; que si M. X soutient, d'une part, qu'une cession relative à la BNP pour 281 474 francs ne saurait lui être imputée, d'autre part, que le montant de la plus-value taxée devrait être réduit du montant des acquisitions réalisées en 1987, il n'apporte sur ces points aucune explication cohérente ni justificatifs de nature à démontrer une exagération de la plus-value calculée par l'administration à partir des éléments fournis par les établissements bancaires ; que, par suite, son argumentation sur ce point doit être rejetée ; 
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       Sur les pénalités de mauvaise foi appliquées à la plus-value sur cession de valeurs mobilières :
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       Considérant que pour contester la majoration pour mauvaise foi appliquée à la fraction des droits procédant de l'imposition de la plus-value de cession taxée au taux de 16%, M. X fait valoir, en produisant copie d'un relevé de compte de 1987 de la BNP, que l'administration ne peut asseoir cette majoration sur le fait qu'il se serait déclaré comme « non résident » auprès des établissements bancaires ; qu'il ne nie pas toutefois s'être présenté comme tel auprès de la BARCLAYS BANK par l'intermédiaire de laquelle il a réalisé l'essentiel des cessions de valeurs mobilières non déclarées spontanément soumises à imposition ; que, par ailleurs, la seule production d'un relevé de compte ne saurait démontrer que, contrairement à l'affirmation de la BNP auprès de l'administration, il ne se serait pas, auprès de cette banque, déclaré comme non résident au titre de l'année 1988 ; que, par suite, il n'est pas fondé à demander, pour ce motif, l'abandon des pénalités de mauvaise foi ;
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       Sur les conclusions relatives aux frais irrépétibles :  
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       Considérant qu'aux termes de l'article L.761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation »; 
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       Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à payer à M. et à Mme X la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés et non compris dans les dépens;
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DÉCIDE :
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Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur la requête de M. X à concurrence des dégrèvements accordés.
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Article 2 : Les revenus d'origine indéterminée à prendre en compte pour la détermination des revenus imposables de M. et Mme X au titre de l'année 1989 sont réduits de la somme de 327 042 francs.
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Article 3 : Il est accordé décharge de la différence entre le montant des droits et pénalités mis à la charge de M. et Mme X au titre de l'année 1989 et celui résultant de l'application de l'article deux ci-dessus.
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Article 4 : Le surplus de la requête de M. et Mme X est rejeté.
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Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.   
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N° 03MA02466	9
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## Métadonnées

**Solution:** 
**Lois appliquées:** 
**ECLI:** 
**Résumé:** 
**Mots-clés:**