331/2000

Dómur Hæstaréttar.

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir G-kk-nf G-kk-nf, G-kvk-nf E-kvk-nf og M-kk-nf S-kk-nf.

Ríkissaksóknari skaut málinu til Hæstaréttar 3. júlí 2000 í samræmi við yfirlýsingu ákærða um áfrýjun og jafnframt af hálfu ákæruvalds, sem krefst þess að refsing ákærða verði þyngd.

Ákærði krefst aðallega frávísunar málsins frá héraðsdómi, en til vara sýknu af kröfum ákæruvalds. Verði á hvorugt fallist krefst ákærði þess að refsing samkvæmt héraðsdómi verði milduð.

I.

Með ákæru í málinu, sem ríkislögreglustjóri gaf út 16. mars 1999, var ákærði borinn sökum um að hafa sem framkvæmdastjóri Heimis ehf. og stjórnarmaður í félaginu brotið gegn lögum um virðisaukaskatt með því að hafa látið hjá líða að standa ríkissjóði skil á virðisaukaskatti vegna tímabilsins frá janúar til júní 1996, samtals 2.630.881 krónu, og gegn lögum um staðgreiðslu opinberra gjalda með því að hafa ekki skilað gjöldum starfsmanna félagsins, sem hafi verið haldið eftir af launum þeirra og átt að greiðast í júlí og desember 1995 og maí 1996, alls 269.389 krónum. Undir rekstri málsins fyrir héraðsdómi var síðastnefnda fjárhæðin lækkuð um 58.193 krónur eða í 211.196 krónur.

Málið á rætur að rekja til þess að skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf 4. október 1996 rannsókn á innheimtum virðisaukaskatti Heimis ehf. á tímabilinu frá nóvember 1995 til júní 1996, sem félagið hafði þá ekki staðið skil á, og vangoldinni staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna, sem það hélt eftir af launum þeirra á árunum 1995 og 1996. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra um rannsóknina, sem lauk 27. nóvember 1996, var komist að þeirri niðurstöðu að félagið hefði vanrækt að greiða í ríkissjóð virðisaukaskatt að fjárhæð 2.985.349 krónur auk álags, vaxta og kostnaðar, en sú skuld var talin vera í samræmi við virðisaukaskattskýrslur, sem félagið hafði afhent innheimtumanni fyrir upphaf rannsóknarinnar. Þá var og komist að þeirri niðurstöðu að félagið hefði látið ógert að skila ríkissjóði eftirstöðvum afdreginnar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna sinna í júlí og desember 1995 og maí 1996, alls 307.346 krónum, sem jafnframt væri í samræmi við skýrslur félagsins til innheimtumanns. Skattrannsóknarstjóri beindi kæru af þessu tilefni til ríkislögreglustjóra 2. september 1997. Bú Heimis ehf. hafði þá verið tekið til gjaldþrotaskipta 20. júní 1997, en þeim lauk 7. september 1998 án þess að greiðsla fengist upp í lýstar kröfur.

Samkvæmt samantektum, sem voru gerðar upp úr gögnum málsins hjá ríkislögreglustjóra í tengslum við rannsókn sakargifta á hendur ákærða, var alls greidd í ríkissjóð 4.553.931 króna á tímabilinu frá ársbyrjun 1996 til 22. maí 1998 vegna virðisaukaskatts Heimis ehf. Þar af var samtals 2.028.384 krónum, sem greiddust í júlí og ágúst 1996, varið til að ljúka eftirstöðvum virðisaukaskatts vegna þriggja greiðslutímabila á árinu 1994, en af þeirri fjárhæð var höfuðstóll 1.447.297 krónur, dráttarvextir 325.736 krónur og álag 255.351 króna. Þá var 2.135.891 krónu, sem var innt af hendi í ágúst og október 1996 og nóvember 1997, ráðstafað til að greiða eftirstöðvar virðisaukaskatts fjögurra greiðslutímabila á árinu 1995, en þar af var höfuðstóll 1.615.661 króna, dráttarvextir 360.800 krónur og álag 159.430 krónur. Loks var greiðslum í ágúst og október 1996 og júní 1997, samtals 389.656 krónum, varið til greiðslu inn á virðisaukaskatt vegna tveggja greiðslutímabila ársins 1996. Af þeirri fjárhæð voru 280.000 krónur nýttar til að greiða höfuðstól, 83.779 krónur til að greiða dráttarvexti og 25.877 krónur til að greiða álag. Samkvæmt þessu var áðurnefndri fjárhæð, 4.553.931 krónu, ráðstafað til að greiða alls 3.342.958 krónur af höfuðstól virðisaukaskatts, 770.315 krónur í dráttarvexti og 440.658 krónur vegna álags. Töldust þá standa eftir af virðisaukaskatti 340.052 krónur vegna greiðslutímabilsins janúar og febrúar 1996, 718.601 króna vegna mars og apríl 1996 og 1.572.228 krónur vegna maí og júní 1996, eða alls 2.630.881 króna. Var ákæra á síðari stigum reist á þessari niðurstöðu að því er virðisaukaskatt varðar.

Í sambærilegum samantektum ríkislögreglustjóra um skil frá ágúst 1995 til maí 1998 á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna Heimis ehf. kom fram að innheimtumaður fékk greiddar 15. september 1995 samtals 650.000 krónur. Af þeirri fjárhæð var 61.654 krónum varið til að greiða afdregna staðgreiðslu í janúar og febrúar 1995, sem greindist í höfuðstól, 56.050 krónur, og álag, 5.604 krónur. Þá voru alls 461.859 krónur nýttar til að greiða afdregna staðgreiðslu í mars, apríl, maí og júní 1995, en þar af voru 409.294 krónur vegna höfuðstóls, 11.638 krónur vegna dráttarvaxta og 40.927 krónur vegna álags. Eftirstöðvum fyrrnefndrar greiðslu, 126.487 krónum, var ráðstafað til innborgunar á höfuðstól afdreginnar staðgreiðslu í júlí 1995 og stóðu þá eftir af honum 18.735 krónur. Innheimtumanni virðast hafa í kjölfarið borist alls 737.164 krónur, sem ekki er þó getið í samantektunum hvenær greiðst hafi, en þeirri fjárhæð var ráðstafað til uppgjörs á afdreginni staðgreiðslu frá ágúst til nóvember 1995, sem var að höfuðstól 673.015 krónur, auk dráttarvaxta, 6.272 krónur, og álags, 57.877 krónur. Upp í afdregna staðgreiðslu í desember 1995, að höfuðstól 180.758 krónur, virðast engar greiðslur hafa komið. Í ágúst 1996 voru innheimtumanni loks greiddar samtals 700.000 krónur. Af þeirri fjárhæð var 584.781 krónu ráðstafað til að greiða að fullu afdregna staðgreiðslu frá janúar til apríl 1996, en þar af var höfuðstóll 506.576 krónur, dráttarvextir 27.549 krónur og álag 50.656 krónur. Afgangi greiðslunnar, 115.219 krónum, var síðan varið til innborgunar á höfuðstól afdreginnar staðgreiðslu í maí 1996, sem var 185.115 krónur, og stóðu þá eftir af honum 69.896 krónur. Samtals fékk innheimtumaður þannig greiddar vegna staðgreiðslu opinberra gjalda 2.087.164 krónur á umræddu tímabili. Þar af gengu inn á höfuðstól alls 1.886.641 króna, en 45.459 krónur gengu til greiðslu dráttarvaxta og 155.064 krónur til greiðslu álags. Stóðu þá eftir samkvæmt framansögðu ógreiddar eftirstöðvar frá júlí 1995, 18.735 krónur, öll afdregin staðgreiðsla í desember 1995, 180.758 krónur, og eftirstöðvar frá maí 1996, 69.896 krónur, eða samtals 269.389 krónur. Var ákæra reist á þessari niðurstöðu. Sem fyrr segir var ákærunni breytt fyrir héraðsdómi til lækkunar að þessu leyti um 58.193 krónur. Sneri lækkunin að afdreginni staðgreiðslu í maí 1996, sem að gerðri breytingunni taldist að eftirstöðvum 11.703 krónur.

Niðurstöður framangreindra samantekta voru kynntar ákærða við skýrslutöku hjá lögreglunni 16. september 1998 og hreyfði hann engum athugasemdum. Hann kvaðst sjálfur bera ábyrgð á vanskilunum, sem hafi átt rætur að rekja til verulegra greiðsluerfiðleika Heimis ehf. Ákærði kom fyrir héraðsdóm 4. maí 1999. Var þá fært í þingbók að hann játaði skýlaust þá háttsemi, sem honum væri gefin að sök, en væri þó ekki viss um að fjárhæðir í ákæru væru réttar í ljósi nánar tiltekinna gagna, sem hann lagði fram í þinghaldinu. Lutu þau gögn að virðisaukaskatti á þremur greiðslutímabilum frá júlí til desember 1994 og greiðslu inn á hann 6. október á því ári að fjárhæð 140.718 krónur. Var málinu frestað til frekari könnunar á þessu af hálfu ákæruvalds. Þegar ákærði kom fyrir dóm 10. apríl 2000 var bókað eftir honum að hann viðurkenndi að „hann skuldi þennan virðisaukaskatt sem hann er sakaður um í ákæru, en telur samt ekki allt komið fram sem nauðsynlegt sé til að leggja réttmætt mat á málið.” Í hinum áfrýjaða dómi er greint frá þeim vörnum, sem ákærði færði fram í málinu fyrir héraðsdómi. Þær eru í meginatriðum á sama veg fyrir Hæstarétti.

II.

Í ljósi þess, sem áður greinir um afstöðu ákærða til sakargifta við skýrslugjöf hjá lögreglunni, og eins og málið lá fyrir að öðru leyti eru engin efni til að fallast á þá röksemd ákærða fyrir kröfu um frávísun þess frá héraðsdómi að það hafi ekki verið nægilega rannsakað áður en ákæra var gefin út.

Hér að framan var gerð grein fyrir niðurstöðum ítarlegrar yfirferðar lögreglunnar yfir greiðslur, sem bárust innheimtumanni ríkissjóðs á nánar tilgreindum tímabilum vegna virðisaukaskatts Heimis ehf. og staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna félagsins. Áður höfðu sömu atriði komið til athugunar skattrannsóknarstjóra. Eins og greinir í hinum áfrýjaða dómi telur ákærði þær athuganir enn ekki nægar, en í því sambandi vísar hann bæði til þess að ekkert hafi verið athugað hvort greiðslur hafi borist í ríkissjóð á umræddu tímabili vegna annars konar gjalda félagsins og að ekki hafi verið kannað til hlítar hvort upplýst hafi verið um allar innborganir, sem máli skipti. Um þessi atriði hafa af hálfu ákæruvalds verið lögð fram í Hæstarétti enn frekari gögn. Af þeim verður ekkert ráðið til styrktar röksemdum ákærða. Verður og að líta til þess að allt frá upphafi skattrannsóknar haustið 1996 hefur ákærði ítrekað haft tilefni til að koma á framfæri markvissum ábendingum um atriði varðandi skattgreiðslur félagsins, sem gætu þarfnast frekari athugunar, en um þær greiðslur ættu viðhlítandi bókhaldsgögn að hafa legið fyrir hjá félaginu. Að öllu þessu gættu eru ekki efni til að telja annmarka vera á rannsókn málsins, sem valdið geta frávísun þess.

Með vísan til forsendna héraðsdóms verður staðfest niðurstaða hans um aðrar röksemdir, sem ákærði hefur reist frávísunarkröfu sína á. Er henni því hafnað.

III.

Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, varðar meðal annars sú háttsemi að greiða ekki virðisaukaskatt í ríkissjóð refsingu, sem þar greinir nánar, sbr. og 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, eins og þeim var breytt með 1. gr. laga nr. 39/1995. Verður engan veginn séð að reglur um þetta efni geti stangast á við 67. gr. stjórnarskrárinnar, sbr. 5. gr. stjórnarskipunarlaga nr. 97/1995, eða 5. gr. samnings um verndun mannréttinda og mannfrelsis, sbr. lög nr. 62/1994 um mannréttindasáttmála Evrópu með áorðnum breytingum. Með setningu þessara refsiákvæða er heldur ekki án málefnalegra röksemda gerður slíkur greinarmunur á einstökum tegundum opinberra gjalda, sem vanskil verða á, að í bága fari við 1. mgr. 65. gr. stjórnarskrárinnar, sbr. 3. gr. stjórnarskipunarlaga nr. 97/1995, en ákvæði 14. gr. samnings um verndun mannréttinda og mannfrelsis getur ekki sjálfstætt skipt máli í þessu sambandi. Þá eru fyrirmæli um refsinæmi vanskila á virðisaukaskatti ekki andstæð 1. gr. viðauka nr. 4 við nefndan samning, enda fela þau ekki í sér heimild til að svipta mann frelsi fyrir það eitt að standa ekki við gerðan samning, svo sem þar um ræðir. Er ákærða því ekkert hald í röksemdum fyrir kröfu um sýknu, sem að þessum atriðum lúta.

Þótt fallast megi á með ákærða að virðisaukaskattur verði af ýmsum ástæðum ekki réttilega talinn vörsluskattur í höndum þess, sem stundar virðisaukaskattskylda starfsemi, sbr. að nokkru dóm Hæstaréttar í dómasafni 1977, bls. 334, fær það því ekki haggað að í áðurgreindum ákvæðum laga nr. 50/1988 og almennra hegningarlaga með áorðnum breytingum hefur löggjafinn mælt fyrir um refsinæmi vanskila á þessum skatti. Svigrúm löggjafans til þeirrar ákvörðunar er hvorki vegna 1. mgr. 65. gr. stjórnarskrárinnar né annarra reglna um jafnræði háð því að telja mætti lögum samkvæmt að virðisaukaskattur tilheyrði ríkissjóði þótt hann hefði ekki enn verið greiddur innheimtumanni. Samkvæmt þessu og með vísan til þess, sem áður segir um aðrar röksemdir ákærða varðandi 1. mgr. 65. gr. stjórnarskrárinnar, eru umrædd refsiákvæði ekki andstæð henni af þeim sökum einum að gjaldanda geti verið þungbærara að standa í skuld vegna virðisaukaskatts en annarra opinberra gjalda, eins og ákærði heldur fram.

Með 2. gr. og 3. gr. laga nr. 42/1995 var breytt ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987 um staðgreiðslu opinberra gjalda og 40. gr. laga nr. 50/1988 varðandi refsingu fyrir að standa ekki ríkissjóði skil á afdregnum opinberum gjöldum og virðisaukaskatti. Voru viðurlög fyrir þessi brot þar hert, meðal annars með fyrirmælum um lágmarksrefsingu. Tóku breyttar reglur gildi 9. mars 1995. Vanskilin, sem ákærða eru gefin að sök í málinu, urðu að öllu leyti eftir þann tíma. Leggja verður til grundvallar að fyrir liggi upplýsingar um allar greiðslur í ríkissjóð vegna virðisaukaskatts Heimis ehf. og staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna félagsins, sem einhverju geta varðað um þessi vanskil. Eins og áður greinir var hluta þessara greiðslna ráðstafað af innheimtumanni í dráttarvexti og álag vegna vanskila á bæði virðisaukaskatti og staðgreiðslu opinberra gjalda. Þetta var innheimtumanni heimilt og verður ekki við því hreyft nú þegar ákveðið er umfang vanskila, sem ákærða verða talin refsiverð, sbr. dóm Hæstaréttar 22. júní sl. í máli nr. 49/2000. Greiðslum, sem innheimtumanni bárust eftir 9. mars 1995 vegna virðisaukaskatts Heimis ehf. og staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna félagsins, var á hinn bóginn eins og áður kom fram að hluta varið til að greiða skuldir, sem komnar voru í gjalddaga fyrir þann tíma. Var þar nánar tiltekið um að ræða annars vegar 2.028.384 krónur, sem greiddust í júlí og ágúst 1996 og ráðstafað var til að ljúka virðisaukaskatti frá árinu 1994, og hins vegar 61.654 krónur af greiðslu 15. september 1995, sem nýtt var til uppgjörs á staðgreiðslu opinberra gjalda frá janúar og febrúar á því ári. Þótt fallist verði á með héraðsdómi að nú verði að meta þessar greiðslur á þann hátt, sem ákærða verði talið hagfelldast, getur það ekki orðið honum til sýknu að hluta, svo sem hann hefur borið við, heldur verður aðeins litið til þess við ákvörðun viðurlaga, sem verða þannig látin taka mið af eldri reglum laga nr. 45/1987 og 50/1988 hvað vanskil varðar á þessum fjárhæðum.

Samkvæmt framangreindu verður staðfest niðurstaða héraðsdóms um sakfellingu ákærða og heimfærslu brota hans til refsiákvæða, en fyrir Hæstarétti er af hálfu ákæruvalds unað við úrlausn héraðsdómara um að brotin varði ekki við 262. gr. almennra hegningarlaga með áorðnum breytingum.

IV.

Vanskil Heimis ehf. á virðisaukaskatti, sem ákærða verður ákveðin refsing fyrir á grundvelli 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 eins og þeim var breytt með 3. gr. laga nr. 42/1995, verða samkvæmt framansögðu talin nema 602.497 krónum, en vanskil, sem metin verða til refsingar eftir fyrrnefndu lögunum eins og þau hljóðuðu fyrir þá breytingu, verða talin 2.028.384 krónur. Vanskil félagsins á staðgreiðslu opinberra gjalda, sem gera verður ákærða refsingu fyrir samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 eins og þeim var breytt með 2. gr. laga nr. 42/1995, verða á sama hátt talin nema 149.542 krónum, en vanskil, sem varða refsingu eftir fyrrnefndu lögunum eins og þau voru fyrir þá breytingu, verða talin 61.654 krónur. Að þessu athuguðu er refsing ákærða hæfilega ákveðin í héraðsdómi sekt að fjárhæð 2.600.000 krónur. Greiðist sú sekt ekki innan fjögurra vikna frá uppsögu þessa dóms skal ákærði sæta fangelsi í þrjá mánuði, en við ákvörðun vararefsingar er litið til þeirra atriða, sem greinir meðal annars í dómi Hæstaréttar í dómasafni 1999, bls. 544.

Ákvæði héraðsdóms um sakarkostnað er staðfest. Ákærði verður dæmdur til að greiða allan áfrýjunarkostnað málsins, eins og nánar greinir í dómsorði.

Dómsorð:

Ákærði, S-kk-nf H-kk-nf S-kk-nf, greiði 2.600.000 krónur í sekt í ríkissjóð innan fjögurra vikna frá uppsögu þessa dóms, en sæti ella fangelsi í þrjá mánuði.

Ákvæði héraðsdóms um sakarkostnað skal vera óraskað.

Ákærði greiði allan áfrýjunarkostnað málsins, þar með talin málsvarnarlaun skipaðs verjanda síns fyrir Hæstarétti, E-kvk-ef S. Á-kvk-ef hæstaréttarlögmanns, 100.000 krónur.