550/2014

GA og GM voru sakfelldir fyrir meiri háttar brot gegn skattalögum og 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940 með því að hafa í sameiningu staðið skil á efnislega röngum skattframtölum GA og látið undir höfuð leggjast að telja fram fjármagnstekjur hans að fjárhæð 219.431.363 krónur af uppgjöri nánar tilgreindra framvirkra samninga. Í dómi Hæstaréttar voru kröfur GA og GM um frávísun málsins hafnað. Í fyrsta lagi var vísað til þess að í dómaframkvæmd Hæstaréttar hefði ekki verið talið að það færi í bága við bann við endurtekinni málsmeðferð þótt stjórnvöld hefðu áður gert manni að greiða skatt af álagi á skattstofn og sama manni væri síðan í öðru máli gerð viðurlög vegna sömu málsatvika. Í öðru lagi var ekki talið að þeir annmarkar á rannsókn málsins sem GA taldi að væru fyrir hendi gætu komið til greina enda fæli ákvörðun ákæranda samkvæmt 152. gr. laga nr. 88/2008 um meðferð sakamála í sér beitingu hans á valdheimildum á grundvelli laga sem eðli málsins samkvæmt sætti ekki endurskoðun dómstóla við úrslausn málsins. Í þriðja lagi var ekki fallist á með GM að hann hefði ekki notið réttlátrar málsmeðferðar í skilningi 70. gr. stjórnarskrárinnar og 6. gr. mannréttindasáttmála Evrópu, sbr. lög nr. 62/1994, þar sem hann hefði notið réttarstöðu vitnis þegar hann gaf skýrslu hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins en síðar fengið réttarstöðu sakbornings hjá sérstökum saksóknara. Í fjórða lagi var ekki talið að saksókn á hendur GM hefði verið bundin því að hann sætti kæru skattyfirvalda. Loks var ekki fallist á að annmarkar hefðu verið á ákæru og að óheimilt hefði verið að skipa þann lögmann verjanda GM sem gætti hagsmuna hans fyrir héraðsdómi sökum þess að lögmaðurinn hefði í öndverðu gætt hagsmuna GA þegar málið var til rannsóknar hjá skattyfirvöldum. Í dómi Hæstaréttar var jafnframt hafnað ómerkingarkröfu GA þar sem að eftir dómtöku málsins í héraði hafði það verið endurupptekið í því skyni að lögð yrði fram ein blaðsíða af skráðri skýrslu við yfirheyrslu GA hjá sérstökum saksóknara. Refsing GA var ákveðin fangelsi í átta mánuði en fullnustu hennar var frestað í tvö ár. Þá var honum gert að greiða 36.000.000 krónur í sekt og skyldi 360 daga fangelsi koma í stað sektarinnar yrði hún ekki greidd innan fjögurra vikna frá uppkvaðningu dómsins. Refsing GM var ákveðin fangelsi í sex mánuði en fullnustu hennar var frestað í tvö ár.

Dómur Hæstaréttar.

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir Ó-kk-nf B-kk-nf Þ-kk-nf og B-kk-nf B-kk-nf og I-kvk-nf E-kvk-nf settur hæstaréttardómari.

Ríkissaksóknari skaut málinu til Hæstaréttar 11. ágúst 2014 í samræmi við yfirlýsingar ákærðu um áfrýjun. Af hálfu ákæruvaldsins er þess krafist að refsing ákærðu verði þyngd.

Ákærði G-kk-nf A-kk-nf krefst þess aðallega að málinu verði vísað frá héraðsdómi, til vara að héraðsdómur verði ómerktur og málinu vísað heim í hérað. Að þessu frágengnu krefst hann sýknu en verði ekki á það fallist að refsing hans verði milduð.

Ákærði G-kk-nf M-kk-nf krefst þess aðallega að málinu verði vísað frá héraðsdómi, til vara að hann verði sýknaður af kröfum ákæruvaldsins en að því frágengnu að refsing hans verði milduð.

I

Ákærða G-kk-þgf A-kk-þgf er gefið að sök að hafa staðið skil á efnislega röngum skattframtölum gjaldárin 2007, 2008 og 2009 með því að láta undir höfuð leggjast að telja fram á skattframtölum sínum fjármagnstekjur samtals að fjárhæð 219.431.363 krónur, svo sem nánar er sundurliðað í ákæru. Um hafi verið að ræða tekjur hans af framvirkum samningum við Kaupþing banka hf., en þeir skiptist í samninga með undirliggjandi hlutabréf, gjaldmiðlasamninga og samninga með undirliggjandi íbúðabréf. Með þessu hafi ákærði komið sér undan greiðslu fjármagnstekjuskatts að fjárhæð 21.827.774 krónur. Ákærða G-kk-þgf M-kk-þgf er gefið að sök að hafa aðstoðað meðákærða við að skýra rangt frá fjármagnstekjum gjaldárin 2007 og 2009 í skýrslugjöf til skattyfirvalda, en með því hafi ákærðu komið undan greiðslu fjármagnstekjuskatts samtals að fjárhæð 12.144.949 krónur. Eru brot þeirra talin varða við 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940 og nánar tilgreind ákvæði skattalaga, svo sem greinir í ákæru. Málsatvikum er skilmerkilega lýst í héraðsdómi.

Fyrir Hæstarétti hefur ákæruvaldið fallist á að draga beri frá fjármagnstekjunum kostnað ákærða G-kk-ef A-kk-ef vegna þóknana sem Kaupþing banki hf. hefði tekið sér við uppgjör skiptasamninganna. Í samræmi við það var gerð sú breyting á saksókninni að fjármagnstekjur sem ákærða er gefið að sök að hafa vantalið gjaldárið 2007 lækka um 6.659.081 krónu og gjaldárið 2008 um 7.013.221 krónu. Samkvæmt þessu lækki vangoldinn fjármagnstekjuskattur um 1.367.230 krónur og verði samtals 20.460.544 krónur.

Ákærðu gerðu þá kröfu við þingfestingu málsins í héraði að málinu yrði vísað frá dómi. Með úrskurði héraðsdóms 31. október 2013 var þeirri kröfu hrundið. Frávísunarkrafa ákærðu hér fyrir dómi er í helstu atriðum reist á sömu ástæðum og í héraði.

II

Krafa ákærða G-kk-ef A-kk-ef um frávísun málsins frá héraðsdómi er fyrst í stað reist á því að honum hafi þegar verið gerð refsing fyrir brotið með 25% álagi á skattstofn samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra 11. september 2012 og úrskurði yfirskattanefndar 30. desember 2013. Af þeirri ástæðu fari saksóknin í bága við 4. gr. 7. samningsviðauka mannréttindasáttmála Evrópu, sbr. lög nr. 62/1994. Hér er þess að gæta, eins og rakið er í hinum áfrýjaða dómi, að ákærði hefur á öllum stigum málsins fengið vitneskju frá skattyfirvöldum um í hvaða farveg mál hans gæti farið lögum samkvæmt. Í dómaframkvæmd Hæstaréttar hefur það ekki verið talið fara í bága við bann við endurtekinni málsmeðferð að stjórnvöld hafi gert manni að greiða skatt af álagi á skattstofn og sama manni séu síðan í öðru máli gerð viðurlög vegna sama brots, sbr. dóm Hæstaréttar 5. júní 2014 í máli nr. 538/2013 og aðra dóma réttarins sem þar er vísað til. Málinu verði því ekki vísað frá héraðsdómi á þessum grundvelli.

Í annan stað reisir ákærði kröfu sína um frávísun málsins frá héraðsdómi á því að málið hafi ekki verið nægjanlega rannsakað. Í því sambandi bendir hann á að rannsóknin hafi ekki beinst að því að leiða í ljós hvort viðskipti ákærða með afleiðusamninga hafi verið liður í atvinnustarfsemi þannig að ákærði eigi að njóta hagræðis af því í skattalegu tilliti lögum samkvæmt. Jafnframt telur ákærði að ekki hafi verið rannsökuð tilhögun á framvirkum samningum með undirliggjandi hlutabréf, en ákærði heldur því fram að hann hafi verið raunverulegur eigandi hlutabréfanna hvað sem leið skráðu eignarhaldi þeirra. Samkvæmt 1. mgr. 53. gr. laga nr. 88/2008 um meðferð sakamála er markmið rannsóknar að afla allra nauðsynlegra gagna til þess að ákæranda sé kleift að henni lokinni að ákveða hvort sækja skuli mann til sakar. Í 145. gr. laganna segir síðan að þegar ákærandi hefur fengið gögn máls í hendur og gengið úr skugga um að rannsókn máls sé lokið athugi hann hvort sækja skuli sakborning til sakar eða ekki. Telji hann það sem fram er komið ekki nægilegt eða líklegt til sakfellis lætur hann við svo búið standa, en höfðar ella mál á hendur sakborningi samkvæmt 152. gr. laganna. Ákærandi hefur metið rannsókn málsins fullnægjandi og á grundvelli hennar gefið út ákæru í málinu. Ákvörðun ákæranda þar að lútandi felur í sér beitingu hans á valdheimildum á grundvelli laga og getur eðli máls samkvæmt ekki sætt endurskoðun dómstóla við úrlausn málsins. Jafnframt er þess að gæta að sönnunarbyrðin um sekt ákærða og atvik, sem telja má honum í óhag, hvílir á ákæruvaldinu, sbr. 108. gr. laga nr. 88/2008. Samkvæmt þessu geta þeir annmarkar á rannsókn málsins sem ákærði telur fyrir hendi ekki varðað frávísun þess frá dómi. Krafa hans á þeim grundvelli verður því heldur ekki tekin til greina. Eftir atvikum gætu aftur á móti annmarkar af þessu tagi haft áhrif þegar leyst er úr máli að efni til.

III

Ákærði G-kk-nf M-kk-nf krefst frávísunar málsins frá héraðsdómi á þeim grundvelli að hann hafi ekki notið réttlátrar málsmeðferðar í skilningi 70. gr. stjórnarskrárinnar og 6. gr. mannréttindasáttmála Evrópu, sbr. lög nr. 62/1994. Til stuðnings þessu bendir ákærði á að hann hafi notið réttarstöðu vitnis þegar hann gaf skýrslu 8. júní 2011 hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, auk þess sem skattrannsóknarstjóri hafi ekki kært ákærða til sérstaks saksóknara að lokinni rannsókn embættisins. Þegar ákærði gaf skýrslu hjá sérstökum saksókara 20. desember 2012 hefði hann hins vegar fengið réttarstöðu sakbornings. Með þessu hafi við rannsókn málsins í öndverðu verið brotinn réttur á honum til að neita að tjá sig um sakargiftir og hann í reynd verið þvingaður til að gefa upplýsingar sér í óhag, sbr. 94. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt. Við upphaf skýrslutöku af ákærða hjá skattrannsóknarstjóra var athygli hans vakin á því að honum væri heimilt að neita eða eftir atvikum óheimilt að svara einstökum spurningum ef þær ástæður ættu við sem greinir í 117. til 119. gr. laga nr. 88/2008. Jafnframt var ákærða gerð grein fyrir efni þessara lagaákvæða. Þegar af þessari ástæðu getur engu breytt þótt rannsókn málsins hafi síðar beinst að ákærða sem sakborningi. Þá var saksókn á hendur ákærða ekki bundin því að hann sætti kæru skattyfirvalda. Kröfu um frávísun málsins á þessum grundvelli verður því hafnað.

Ákærði telur jafnframt að annmarkar á ákæru leiði til þess að vísa beri málinu frá héraðsdómi. Telur ákærði að verknaðarlýsingu ákærunnar sé áfátt, auk þess sem hún hafi ekki að geyma þær röksemdir sem málsóknin sé byggð á. Þá bendir ákærði á að hvorki sé í ákærunni rökstutt að um meiri háttar brot á skattalögum hafi verið að ræða né heldur vikið að því hvort brotið hafi verið framið af ásetningi eða stórfelldu gáleysi. Verknaðarlýsing ákærunnar er hefðbundin miðað við mál af þessu tagi og nægjanlega skýr til að ákærði geti ráðið af ákærunni hvað honum er gefið að sök. Þá bar engin nauðsyn til að fram kæmu í ákæru röksemdir sem málsóknin væri byggð á, enda málið hvorki umfangsmikið né flókið, sbr. d. lið 1. mgr. 152. gr. laga nr. 88/2008. Loks þurfti ekki að færa rök fyrir því í ákæru að um væri að ræða meiri háttar brot gegn skattalögum í skilningi 1. mgr. 262. gr. laga nr. 19/1940 né heldur að fjalla um hvernig brotið yrði virt ákærða til sakar miðað við lögbundinn áskilnað um saknæmi þess. Málinu verður því ekki frávísað vegna annmarka á ákæru.

Við munnlegan flutning málsins fyrir Hæstarétti var krafa ákærða um frávísun málsins frá héraðsdómi jafnframt reist á því að óheimilt hefði verið að skipa þann lögmann verjanda ákærða sem gætti hagsmuna hans fyrir héraðsdómi sökum þess að lögmaðurinn hefði í öndverðu gætt hagsmuna meðákærða þegar málið var til rannsóknar hjá skattyfirvöldum. Í því sambandi var vísað til þess að í bréfi lögmannsins 29. janúar 2012 til skattrannsóknarstjóra hefði verið staðhæft að skattgreiðandi væri og hefði verið í þeirri trú að rétt hefði verið talið fram til skatts, enda hefði hann verið „með sérfræðing sem aðstoðaði hann við framtalsgerðina.“ Með þessu telur ákærði að varpað hafi verið sök á sig og því hafi verið óheimilt að skipa lögmanninn verjanda sinn. Þar sem umræddur lögmaður gætti fyrst hagsmuna ákærða eftir að hann var skipaður verjandi hans við þingfestingu málsins í héraði gæti þetta að réttu lagi ekki varðað frávísun málsins heldur ómerkingu héraðsdóms og málsmeðferðarinnar frá þingfestingu. Samkvæmt 4. mgr. 33. gr. laga nr. 88/2008 má ekki tilnefna þann verjanda sem er svo viðriðinn mál eða aðila að hætta sé á að hann geti ekki gætt hagsmuna sakbornings sem skyldi. Í umræddu bréfi lögmannsins var eingöngu vísað til þess að ákærði hefði veitt meðákærða sérfræðilega aðstoð við framtalsgerðina og er það óumdeilt í málinu. Með því einu að benda á þá staðreynd varð lögmaðurinn ekki viðriðinn málið eða aðila þess á þann veg að hann gæti ekki tekið að sér verjandastörf í þágu ákærða. Er því ekki fallist á þessa málsástæðu ákærða.

IV

Til stuðnings kröfu ákærða G-kk-ef A-kk-ef um að héraðsdómur verði ómerktur vísar hann til þess að eftir dómtöku málsins í héraði hafi það verið endurupptekið í því skyni að lögð yrði fram ein blaðsíða af skráðri skýrslu við yfirheyrslu ákærða hjá embætti sérstaks saksóknara 14. desember 2012. Með því að héraðsdómari hafi hlutast til um þetta hafi hann treyst saksóknina á hendur ákærða og því hafi hann hvorki notið réttlátrar málsmeðferðar né verið talinn saklaus uns sekt hans yrði sönnuð, sbr. 70. gr. stjórnarskrárinnar og 1. og 2. mgr. 6. gr. mannréttindasáttmála Evrópu, sbr. lög nr. 62/1994. Vegna þessarar málsmeðferðar verði einnig óhlutdrægni dómarans með réttu dregin í efa, sbr. g. lið 1. mgr. 6. gr. laga nr. 88/2008.

Þegar ákærði gaf skýrslu hjá embætti sérstaks saksóknara í umrætt sinn að viðstöddum verjanda sínum var skýrslan tekin upp og var hljóðdiskur með upptökunni meðal gagna málsins. Einnig var samhliða rituð skýrsla með frásögn ákærða og var hún 16 blaðsíður en eina blaðsíðu vantaði með gögnum málsins. Þegar héraðsdómari varð þess var eftir dómtöku boðaði hann til þinghalds til að málið yrði endurupptekið á grundvelli 168. gr. laga nr. 88/2008 í því skyni að þessi blaðsíða yrði lögð fram. Fór það þinghald fram 8. júlí 2014 en fyrir þinghaldið sama dag hafði ákærði og verjandi hans hlýtt á upptöku af skýrslunni. Eftir að málið hafði verið endurupptekið og skjalið lagt fram kom ákærði aftur fyrir dóminn og gaf skýrslu. Málið var svo dómtekið á ný eftir að sakflytjendum hafði verið gefinn kostur á að gera athugasemdir til viðbótar fyrri málflutningi sínum.

Svo sem hér hefur verið rakið var skýrslan af ákærða hjá sérstökum saksóknara hljóðrituð. Því var í raun óþarfi að endurupptaka málið til að leggja fram eina blaðsíðu af ritaðri skýrslu þar sem hljóðupptakan var þegar meðal gagna þess. Þetta voru þó vönduð vinnubrögð hjá héraðsdómara og átti sú málsmeðferð sér trausta stoð í 168. gr. laga nr. 88/2008. Verður því hvorki fallist á að ákærði hafi ekki notið réttlátrar málsmeðferðar né að óhlutdrægni dómara verði með réttu dregin í efa af þessum sökum. Kröfu ákærða um ómerkingu héraðsdóms verður því hafnað.

V

Með lögum nr. 38/2008 voru gerðar breytingar á ákvæðum laga nr. 90/2003, sem vörðuðu hagnað af afleiðusamningum, þar sem undirliggjandi verðmæti væru eingöngu hlutabréf. Samkvæmt 9. gr. laga nr. 38/2008 skyldu þessar breytingar koma til framkvæmda við álagningu tekjuskatts á árinu 2009 vegna söluhagnaðar, sem myndaðist á árinu 2008. Ákæran tekur til fjármagnstekna af framvirkum samningum með undirliggjandi hlutabréf fyrir þann tíma og því gildir lagabreytingin ekki um framtal ákærða G-kk-ef A-kk-ef. Með lögum nr. 142/2013 var lögum nr. 90/2003 síðan breytt á þann veg að tekjur af afleiðuviðskiptum eru nú skattlagðar sem söluhagnaður í stað vaxtatekna. Hvorki lög nr. 38/2008 né lög nr. 142/2013 breyttu nokkru um refsinæmi þess að skýra rangt eða villandi frá því sem máli skiptir við álagningu tekjuskatts. Verður málið því dæmt eftir gildandi skattalögum á þeim tíma sem ákærði G-kk-nf A-kk-nf aflaði teknanna og honum bar að telja þær fram, sbr. lokamálslið 1. mgr. 2. gr. almennra hegningarlaga. Með þessari athugasemd og að teknu tilliti til þess hvernig ákæruvaldið hefur takmarkað saksóknina verður hinn áfrýjaði dómur staðfestur með skírskotun til forsendna hans um annað en fésekt ákærða G-kk-ef A-kk-ef. Samkvæmt 2. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 verður sektin miðuð við tvöfalda þá fjárhæð, sem hann kom sér undan að greiða í fjármagnstekjuskatt með röngu framtali tekna en að frádregnum skatti af álagi, sem ríkisskattstjóri gerði honum samkvæmt 2. mgr. 108 gr. sömu laga. Til samræmis við þetta verður honum gert að greiða 36.000.000 krónur í sekt að viðlagðri vararefsingu eins og í dómsorði greinir.

Ákærðu verður gert að greiða allan áfrýjunarkostnað málsins, þar með talin málsvarnarlaun verjenda sinna, sem ákveðin verða að meðtöldum virðisaukaskatti eins og í dómsorði greinir.

Dómsorð:

Ákvæði héraðsdóms um fangelsisrefsingu ákærðu, G-kk-ef A-kk-ef J-kk-ef og G-kk-ef M-kk-ef E-kk-ef, og skilorðsbindingu hennar skulu vera óröskuð.

Ákærði G-kk-nf A-kk-nf greiði 36.000.000 krónur í sekt í ríkissjóð innan fjögurra vikna frá uppsögu dóms þessa en sæti ella fangelsi í eitt ár.

Ákvæði héraðsdóms um sakarkostnað eru staðfest.

Ákærðu greiði hvor fyrir sig málsvarnarlaun verjenda sinna fyrir Hæstarétti, hæstaréttarlögmannanna H-kk-ef J-kk-ef og J-kk-ef Á-kk-ef, 992.000 krónur til hvors um sig, en annan áfrýjunarkostnað, 80.708 krónur, skulu ákærðu greiða óskipt.