416/2012

LB ehf. starfaði á sviði mannvirkjagerðar og sérhæfði sig í framleiðslu forsteyptra eininga úr steinsteypu. Í málinu var deilt um rétt félagsins til endurgreiðslu virðisaukaskatts á verksmiðjuframleiddum húseiningum á grundvelli þágildandi 2. mgr. 42. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt sem og reglugerðar nr. 449/1990. Með bréfi 2. október 2007 vakti LB ehf. athygli skattyfirvalda á því að það hefði krafið ríkissjóð um of háar endurgreiðslur. Óskaði félagið í sama bréfi eftir því að því yrði endurgreiddur virðisaukaskattur vegna tiltekinna tímabila. Í kjölfarið endurskoðuðu skattyfirvöld þær endurgreiðslur sem félagið hafði notið. Með ákvörðun skattstjóra V var kveðið á um að áður endurgreiddur virðisaukaskattur skyldi greiddur í ríkissjóð að frádreginni þeirri fjárhæð er félagið átti  rétt til endurgreiðslu á. Ríkisskattstjóri staðfesti ákvörðun skattstjóra og síðar staðfesti fjármálaráðherra úrskurð ríkisskattstjóra. LB ehf. hélt því fram að ákvæði lokamálsliðar 2. mgr. 42. gr. laga nr. 50/1988 hafi falið í sér brot gegn 40. og 77. gr. stjórnarskrárinnar, sbr. 65. gr. hennar. Í dómi Hæstaréttar segir að í dómaframkvæmd hafi löggjafinn verið talinn hafa víðtækt vald til að ákveða hvaða atriði skuli ráða skattskyldu og verði að líta svo á að það svigrúm nái einnig til þess að kveða á um undanþágur frá skattskyldu. Féllst Hæstiréttur því ekki á sjónarmið LB ehf. og staðfesti niðurstöðu hins áfrýjaða dóms um sýknu íslenska ríkisins.

Dómur Hæstaréttar.

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir Ó-kk-nf B-kk-nf Þ-kk-nf og E-kk-nf T-kk-nf og I-kvk-nf E-kvk-nf settur hæstaréttardómari.

Áfrýjandi skaut málinu til Hæstaréttar 15. júní 2012. Hann krefst þess aðallega að stefndi greiði sér 38.928.856 krónur, en til vara 31.140.465 krónur, í báðum tilvikum með dráttarvöxtum samkvæmt 1. mgr. 6. gr. laga nr. 38/2001 um vexti og verðtryggingu frá 4. júlí 2008 til greiðsludags. Þá krefst áfrýjandi málskostnaðar í héraði og fyrir Hæstarétti.

Stefndi krefst staðfestingar hins áfrýjaða dóms og málskostnaðar fyrir Hæstarétti. Þá krefst stefndi þess að vísað verði frá Hæstarétti varakröfu áfrýjanda.

I

Eins og rakið er í hinum áfrýjaða dómi var Loftorka Borgarnesi ehf. alhliða verktakafyrirtæki sem starfaði á sviði mannvirkjagerðar og sérhæfði sig í framleiðslu forsteyptra eininga úr steinsteypu. Á árunum 2002 til 2006 og á uppgjörstímabilinu janúar og febrúar 2007 fékk félagið endurgreiðslur úr ríkissjóði á virðisaukaskatti sem nam 89.460.930 krónum, vegna verksmiðjuframleiddra húseininga. Félagið vakti athygli skattyfirvalda á því, með bréfi 2. október 2007 að það hefði krafið ríkissjóð um of háar endurgreiðslur virðisaukaskatts á grundvelli reglugerðar nr. 449/1990 um endurgreiðslu virðisaukaskatts af vinnu manna við íbúðarhúsnæði. Í sama bréfi óskaði félagið eftir að því yrði endurgreiddur virðisaukaskattur úr ríkissjóði vegna tímabilanna mars og apríl, maí og júní og júlí og ágúst á árinu 2007. Í kjölfarið endurskoðuðu skattyfirvöld þær endurgreiðslur á virðisaukaskatti sem félagið hafði notið. Með ákvörðun skattstjóra Vesturlandsumdæmis 10. júní 2008 var kveðið á um að áður endurgreiddur virðisaukaskattur vegna framleiðslu og sölu félagsins á verksmiðjuframleiddum húseiningum að fjárhæð 89.460.930 krónur skyldi greiddur í ríkissjóð, að frádregnum 485.427 krónum, sem félagið ætti rétt til endurgreiðslu á. Var því félaginu gert að endurgreiða innheimtumanni ríkissjóðs mismuninn, 88.975.503 krónur. Félagið greiddi innheimtumanni ríkissjóðs 45.000.000 krónur með fyrirvara inn á kröfu hans 4. júlí 2008.

Ríkisskattstjóri kvað upp úrskurð 31. desember 2008, þar sem ákvörðun skattstjóra var staðfest og með úrskurði fjármálaráðherra 15. júní 2009 var úrskurður ríkisskattstjóra staðfestur. Niðurstaða ráðherra var reist á því að framleiðsla og sala félagsins á steyptum einingum hafi ekki uppfyllt skilyrði reglugerðar nr. 449/1990. Ágreiningur máls þessa lýtur að rétti áfrýjanda til endurgreiðslu virðisaukaskatts á verksmiðjuframleiddum húseiningum, sem framleiddar voru á áðurgreindu tímabili, á grundvelli 42. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt sem og reglugerðar nr. 449/1990.

II

Fyrir Hæstarétti teflir áfrýjandi fram málsástæðum sem hann byggði ekki á við meðferð málsins í héraði og hefur hann þeim til stuðnings lagt fyrir réttinn mikinn fjölda nýrra gagna. Heldur hann því nú meðal annars fram ,,að hús þau sem [Loftorka Borgarnesi ehf.] afhenti voru í því ástandi að vera a.m.k. þannig að jafna hafi mátt til þess að vera fokheld“. Einnig byggir hann á því að félagið hafi afhent uppsett hús og þannig uppfyllt skilyrði reglugerðar nr. 449/1990 um endurgreiðslu á 3,75% virðisaukaskatti, án tillits til þess hvort húsin væru fokheld. Styðst varakrafa áfrýjanda fyrir Hæstarétti við þessar nýju málsástæður og gögn.

Svo sem fyrr sagði komu nefndar málsástæður ekki fram við meðferð málsins í héraði þó að sama tilefni hafi þá verið til að byggja á þeim og nú, sbr. 5. mgr. 101. gr. laga nr. 91/1991 um meðferð einkamála. Af sömu ástæðu eru ekki uppfyllt skilyrði 2. mgr. 163. gr. sömu laga fyrir því að hafa þessar málsástæður uppi fyrir Hæstarétti. Koma þær og varakrafa áfrýjanda því ekki til skoðunar við úrlausn málsins.

III

Í 42. gr. laga nr. 50/1988 var kveðið á um endurgreiðslu virðisaukaskatts og skilyrði endurgreiðslu. Á þeim tíma er Loftorka ehf. Borgarnesi sótti um og fékk endurgreiðslu virðisaukaskatts, frá 2002 til 2006 og á uppgjörstímabilinu janúar og febrúar 2007, var ákvæði um endurgreiðslu virðisaukaskatts til handa byggjendum íbúðarhúsnæðis í 2. mgr. 42 gr. laganna, sbr. a. lið 13. gr. laga nr. 119/1989, 1. gr. laga nr. 86/1996 og 9. gr. laga nr. 149/1996, sbr. og 6. gr. laga nr. 105/2000. Í 2. mgr. 42. gr. sagði að endurgreiða skyldi byggjendum íbúðarhúsnæðis 60% þess virðisaukaskatts sem þeir hefðu greitt af vinnu manna á byggingarstað. Skyldi endurgreiðslan gerð á grundvelli framlagðra reikninga, eigi sjaldnar en á tveggja mánaða fresti. Jafnframt skyldi endurgreiða eigendum íbúðarhúsnæðis 60% þess virðisaukaskatts sem þeir hefðu greitt af vinnu manna við endurbætur þess. Þá var svo fyrir mælt að fjármálaráðherra setti með reglugerð nánari ákvæði um framkvæmd þessara endurgreiðslna. Í lokamálslið 2. mgr. 42. gr. sagði eftir að honum hafði verið breytt með a. lið 13. gr. laga nr. 119/1989: ,,Á sama hátt skal í reglugerð kveðið á um endurgreiðslu ákveðins hlutfalls virðisaukaskatts af verksmiðjuframleiddum íbúðarhúsum.“ Í athugasemdum með frumvarpi því er varð að lögum nr. 119/1989 sagði um síðastgreint ákvæði að ráðherra gæti með reglugerð á grundvelli þess ákveðið að endurgreiðslurnar tækju til verksmiðjuframleidds íbúðarhúsnæðis, þannig að endurgreiddur yrði virðisaukaskattur vegna þeirrar verksmiðjuvinnu er unnin hefði verið á byggingarstað við smíði húss á hefðbundinn hátt.

Í III. kafla reglugerðar nr. 449/1990 var fjallað um endurgreiðslu virðisaukaskatts af vinnu vegna sölu verksmiðjuframleiddra íbúðarhúsa og í 10. gr. hennar kveðið á um stofn endurgreiðslu, miðað við byggingarstig verksmiðjuframleiddra íbúðarhúsa. Þar var tilgreint að íbúðarhús þyrfti að minnsta kosti að teljast fokhelt til að framleiðandi þess gæti sótt um endurgreiðslu á virðisaukaskatti og sérstaklega áréttað að virðisaukaskattur væri ekki endurgreiddur af söluverði húshluta eða húsa sem afhent væru óuppsett.

Reglugerð þessi var eins og áður er greint sett með stoð í lögum nr. 50/1988 og var tilgangur með setningu hennar sá að kveða á um framkvæmd endurgreiðslu virðisaukaskatts af íbúðarhúsnæði í samræmi við þágildandi ákvæði 2. mgr. 42. gr. laganna. Þar var það gert að skilyrði að um verksmiðjuframleidd íbúðarhús yrði að vera að ræða til þess að unnt væri að sækja um endurgreiðslu virðisaukaskatts af öðru en vinnu manna á byggingarstað. Vegna þessa áskilnaðar var heimilt að afmarka frekar í reglugerðinni en gert var í umræddu lagaákvæði hvað teldust vera íbúðarhús í merkingu þess, meðal annars til aðgreiningar frá verksmiðjuframleiddum húseiningum. Með skírskotun til orðalags ákvæðisins og skýringar á því í lögskýringargögnum verður ekki fallist á að sú skilgreining á verksmiðjuframleiddum íbúðarhúsum sem kveðið var á um í 10. gr. reglugerðarinnar hafi takmarkað þann rétt til endurgreiðslu virðisaukaskatts sem kveðið var á um í 2. mgr. 42. gr. laga nr. 50/1988.

Af hálfu áfrýjanda er því haldið fram að ákvæði lokamálsliðar 2. mgr. 42. gr. laga nr. 50/1988 hafi falið í sér brot gegn 40. gr. og 77. gr. stjórnarskrárinnar, sbr. 65. gr. hennar. Í 1. gr. laganna er kveðið á um að greiða skuli í ríkissjóð virðisaukaskatt af viðskiptum innan lands á öllum stigum, svo og af innflutningi vöru og þjónustu, eins og nánar sé kveðið á um í þeim. Með 42. gr. laganna um endurgreiðslu virðisaukaskatts er mælt fyrir um undanþágur frá þeirri meginreglu.

Af 40. gr. og 77. gr. stjórnarskrárinnar leiðir að skattamálum skuli skipað með lögum. Í dómaframkvæmd hefur löggjafinn verið talinn hafa víðtækt vald til að ákveða hvaða atriði skuli ráða skattskyldu og verður að líta svo á, að það svigrúm nái einnig til þess að kveða á um undanþágur frá skattskyldu, eins og þá sem um er deilt í þessu máli. Með hliðsjón af framangreindu og að öðru leyti með vísan til forsendna hins áfrýjaða dóms verður ekki fallist á með áfrýjanda að ákvæði lokamálsliðar 2. mgr. 42. gr. laga nr. 50/1988, eins og það hljóðaði á þeim tíma sem mál þetta tekur til, hafi verið í andstöðu við framangreindar stjórnarskrárgreinar, jafnræðisreglu 65. gr. stjórnarskrárinnar eða meðalhófsreglu stjórnskipunarréttar. Verður niðurstaða héraðsdóms því staðfest.

Samkvæmt þessum málsúrslitum verður áfrýjanda gert að greiða stefnda málskostnað fyrir Hæstarétti eins og í dómsorði greinir.

Dómsorð:

Héraðsdómur skal vera óraskaður.

Áfrýjandi, þrotabú Loftorku Borgarnesi ehf., skal greiða stefnda, íslenska ríkinu, 450.000 krónur í málskostnað fyrir Hæstarétti.