248/2016

Árið 2005 keypti 33 ehf. allt hlutafé í S hf. og við samruna félaganna var 33 ehf. skilgreint sem yfirtekið félag en S hf. skyldi vera yfirtökufélag. Með samrunanum, svonefndum öfugum samruna eða skuldsettri yfirtöku, tók S hf. við réttindum og skyldum 33 ehf., þar á meðal skuldum samkvæmt þremur lánssamningum sem voru teknir til að fjármagna hlutafjárkaupin, og hlaut hið sameinaða félag nafn S hf. Með úrskurði ríkisskattstjóra árið 2013 voru opinber gjöld S hf. vegna gjaldáranna 2006 til 2010 endurákvörðuð, auk þess sem tekjuskattur félagsins vegna gjaldársins 2011 var hækkaður árið 2014. Var niðurstaða ríkisskattstjóra reist á því að lán sem tekið hafði verið í þágu kaupanda yfirtökufélags væri rekstri þess síðarnefnda óviðkomandi og hefði því brostið skilyrði til að kostnaður sem slíku láni fylgdi teldist frádráttarbær rekstrarkostnaður í skilningi 1. töluliðar 31. gr. og 49. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt. S hf. undi þessum breytingum og greiddi endurálagninguna án fyrirvara. Í málinu krafðist S hf. skaðabóta úr hendi K ehf. fyrir tjón sem hann taldi sig hafa orðið fyrir vegna aðkomu félagsins að samrunanum og starfa þess sem endurskoðanda hans eftir samrunann. Með hliðsjón af gögnum málsins og vitnisburði lögmanns 33 ehf. fyrir dómi var ekki fallist á með S hf. að K ehf. hefði veitt sérfræðiráðgjöf við val á þeirri aðferð sem viðhöfð hafði verið við samrunann. Var því ekki litið svo á K ehf. hefði lagt á ráðin um þá aðferð sem valin var við samruna félaganna. Hvað varðaði aðkomu K ehf. að gerð ársreikninga og skattframtala S hf. á framangreindum árum var vísað til þess að ríkar skyldur hvíldu á endurskoðendum í störfum þeirra og að þeim bæri ávallt að ástunda rétt og vönduð vinnubrögð. Sú aðferð sem viðhöfð hafði verið í þessu máli að draga umræddan fjármagnskostnað frá tekjum S hf. hefði verið beitt um langt skeið í skattskilum fyrirtækja og viðgengist átölulaust af hálfu ríkisskattstjóra sem hefði ekki hreyft athugasemdum við þessari framkvæmd S hf. fyrr en árið 2012. Að þessu virtu voru ekki talin næg efni til að meta K ehf. til sakar að hann hefði látið óátalið að þessari aðferð hefði verið beitt í skattskilum S hf. Var K ehf. því sýknað af kröfu S hf.

Dómur Hæstaréttar.

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir Þ-kk-nf Ö-kk-nf, E-kk-nf T-kk-nf, G-kvk-nf B-kvk-nf, K-kk-nf A-kk-nf og M-kk-nf S-kk-nf.

Áfrýjandi skaut málinu til Hæstaréttar 4. apríl 2016. Hann krefst þess að stefnda verði gert að greiða sér aðallega 214.894.616 krónur, en til vara 45.335.450 krónur, í báðum tilvikum með vöxtum samkvæmt 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001 um vexti og verðtryggingu af nánar tilgreindum fjárhæðum frá 8. janúar 2014 til 12. janúar 2015, en dráttarvöxtum samkvæmt 1. mgr. 6. gr. sömu laga frá þeim degi til greiðsludags. Þá krefst hann málskostnaðar í héraði og fyrir Hæstarétti.

Stefndi krefst staðfestingar héraðsdóms og málskostnaðar fyrir Hæstarétti.

I

Málavextir eru þeir að á árinu 2004 hugðust tveir fjárfestar kaupa allt hlutafé í áfrýjanda sem síðan gekk eftir. Nutu báðir aðstoðar lögmanna við kaupin. Áður en af þeim varð gerði stefndi, að ósk annars fjárfestanna, skýrslu um áreiðanleikakönnun á fjárhagsupplýsingum um áfrýjanda skýrslu 16. desember 2004. Kom þar fram að könnunin tæki ekki til lagalegra álitamála hjá félaginu og kæmi því ekki í stað áreiðanleikakönnunar á lögfræðilegum þáttum. Þá var þar tekið fram að upplýsingar um fjárhagsstöðu fyrirtækisins byggðust fyrst og fremst á ársreikningi þess fyrir árið 2003.

Hinn 14. desember 2004 var 33 ehf. stofnað í þeim tilgangi að halda utan um kaup hlutafjárins í áfrýjanda. Var stefndi endurskoðandi félagsins frá stofnun þess auk þess sem hann hafði verið kosinn endurskoðandi áfrýjanda á hluthafafundi á árinu 2005. Endurskoðaði stefndi reikninga áfrýjanda frá þeim tíma fram til ársins 2011.

Til að fjármagna hlutafjárkaupin tók 33 ehf. þrjú lán 5. janúar 2005, tvö hjá Íslandsbanka hf. og eitt hjá Sjóvá-Almennum tryggingum hf. Í lánssamningunum voru ákvæði um að lánsfénu skyldi ráðstafað til kaupa á hlutafé í áfrýjanda og samkvæmt lánssamningunum við Íslandsbanka hf. skuldbatt 33 ehf. sig til að sameinast áfrýjanda fyrir 15. september 2005.

Hinn 1. desember 2005 sameinaðist 33 ehf. áfrýjanda með svokölluðum öfugum samruna, þar sem móðurfélagið, 33 ehf., rann inn í dótturfélagið, áfrýjanda, undir nafni og kennitölu þess síðarnefnda. Áfrýjandi varð með því yfirtökufélagið en 33 ehf. hið yfirtekna félag. Við sameininguna tók áfrýjandi við réttindum og skyldum 33 ehf. þar á meðal framangreindum skuldum við Íslandsbanka hf. og Sjóvá-Almennar tryggingar hf. Stjórnir beggja félaganna rituðu undir samrunaáætlun og greinargerð 26. maí 2006. Þar kom fram að samruninn byggðist á árshlutareikningum félaganna 30. nóvember 2005. Var endanlega gengið frá samruna þeirra á hluthafafundi 14. ágúst 2006. Óumdeilt er að stefndi útbjó skjöl 26. maí 2006 vegna samrunans auk þess sem hann aðstoðaði við gerð árshlutareikninga félaganna 30. nóvember 2005. Þannig gerði hann samrunaefnahagsreikning vegna þeirra og skýrslu sem endurskoðandi og sérfróður matsmaður í samræmi við 97. gr. laga nr. 138/1994 um einkahlutafélög og 122. gr. laga nr. 2/1995 um hlutafélög. Í skattskilum sínum eftir samruna félaganna færði áfrýjandi fjármagnskostnað vegna framangreindra lána til gjalda á móti tekjum.

Með fyrirspurnarbréfi til áfrýjanda 26. mars 2012 óskaði ríkisskattstjóri upplýsinga um hvernig farið hefði verið með fjármagnskostnað vegna yfirtekinna skuldbindinga 33 ehf. á rekstrarárunum 2006 til 2010 í skattskilum áfrýjanda. Kom fram í bréfinu að hafi áfrýjandi gjaldfært í rekstri sínum fjármagnskostnað vegna þeirra skuldbindinga væri lagt fyrir hann að færa rök fyrir því að gjaldfærslan hafi verið heimil samkvæmt 31. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt. Áfrýjandi fór þess á leit við stefnda að hann svaraði fyrirspurn þessari og gerði hann það með bréfi 24. apríl 2012. Þar kom fram sú afstaða áfrýjanda að umræddur fjármagnskostnaður væri að fullu frádráttarbær í skattskilum hans. Í kjölfarið áttu sér stað frekari bréfaskipti milli ríkisskattstjóra og stefnda þar sem ítrekuð var sú afstaða áfrýjanda að fjármagnskostnaðurinn væri frádráttarbær. Með bréfi 18. september 2012 tilkynnti ríkisskattstjóri áfrýjanda að hann myndi ekki aðhafast frekar í málinu meðan leyst væri úr sambærilegu álitaefni fyrir dómstólum. Að gengnum dómi Hæstaréttar 28. febrúar 2013 í máli nr. 555/2012 boðaði ríkisskattstjóri með bréfi 27. júní sama ár endurákvörðun opinberra gjalda áfrýjanda vegna gjaldáranna 2008 til 2012.

Í fyrrnefndum dómi Hæstaréttar reyndi á sambærilegan ágreining og uppi var milli áfrýjanda og ríkisskattstjóra varðandi það hvort yfirtökufélag mætti, við svokallaðan öfugan samruna félaga, gjaldfæra í skattskilum sínum fjármagnskostnað vegna lána sem kaupandi, hið yfirtekna félag, hafi tekið til að fjármagna kaup sín á öllu hlutafé í yfirtökufélaginu. Var það niðurstaða Hæstaréttar að lán sem tekið hafði verið í þágu kaupanda yfirtökufélags væri rekstri þess síðarnefnda óviðkomandi og hafi því brostið skilyrði til að kostnaður sem slíku láni fylgdi teldist frádráttarbær rekstrarkostnaður í skilningi 1. töluliðar 31. gr. og 49. gr. laga nr. 90/2003.

Með úrskurði ríkisskattstjóra 29. nóvember 2013 voru opinber gjöld áfrýjanda vegna framangreindra gjaldára endurákvörðuð auk þess sem 25% álagi var bætt við vantalda skattstofna. Í lok nóvember 2014 barst áfrýjanda skattbreytingaseðill frá ríkisskattstjóra þar sem tekjuskattur áfrýjanda vegna gjaldársins 2011 var hækkaður. Samkvæmt þessu var áfrýjanda gert að greiða opinber gjöld samtals að fjárhæð 214.894.616 krónur. Áfrýjandi undi þessum breytingum og greiddi fjárhæðina án fyrirvara.

II

Áfrýjandi höfðaði mál þetta til heimtu skaðabóta úr hendi stefnda fyrir tjón sem hann telur sig hafa orðið fyrir vegna aðkomu stefnda að samruna áfrýjanda og 33 ehf. og starfa hans sem endurskoðanda áfrýjanda eftir samrunann. Fjárhæð aðalkröfunnar sé samtala þeirrar endurálagningar sem áfrýjanda var gert að greiða samkvæmt framangreindu en varakrafan nemi þeirri fjárhæð sem honum var gert að greiða vegna álags á vantalda skattstofna.

Áfrýjandi reisir kröfu sína í fyrsta lagi á því að stefndi hafi veitt sérfræðiráðgjöf við val á þeirri aðferð sem viðhöfð var við sameiningu 33 ehf. og áfrýjanda auk þess að hafa fært fjármagnskostnað af skuldum fyrrnefnda félagsins ranglega til frádráttar tekjum áfrýjanda í skattskilum hans. Stefndi neitar því að hafa veitt ráðgjöf við val á aðferð við samruna félaganna heldur hafi hann ekki komið að málinu fyrr en eftir að ákvörðun um valið hafði verið tekin af kaupendum hlutafjárins og Íslandsbanka hf. sem lánveitanda þeirra. Þessi fullyrðing stefnda fær stoð í vitnisburði lögmanns 33 ehf. fyrir dómi sem kvaðst sjálfur hafa haft milligöngu um aðkomu stefnda að málinu en þá hafi verið búið að ákveða hvaða leið yrði farin varðandi sameiningu félaganna. Hvorki skrifleg gögn né framburður annarra fyrir héraðsdómi hnekkja þessari staðhæfingu stefnda. Verður hún lögð til grundvallar þar sem áfrýjandi hefur ekki fært sönnur á annað. Samkvæmt því verður skaðabótaábyrgð stefnda ekki reist á þeirri málsástæðu að hann hafi lagt á ráðin um þá aðferð sem valin var við samruna félaganna.

Ágreiningslaust er í málinu að eftir samruna félaganna endurskoðaði stefndi ársreikninga áfrýjanda og gerði skattframtöl vegna þeirra ára sem atvik máls þessa taka til. Skattframtölin voru reist á ársreikningum og samkvæmt þeim var umræddur fjármagnskostnaður af lánum þeim sem áfrýjandi tók yfir við samrunann við 33 ehf. gjaldfærður á móti tekjum hans. Ekki er um það deilt að ríkar skyldur hvíla á endurskoðendum í störfum þeirra og ber þeim ávallt að ástunda rétt og vönduð vinnubrögð. Þannig hvíldi sú skylda á stefnda sem endurskoðanda áfrýjanda að rækja þann starfa í samræmi við lög og reikningsskilavenjur sem um slíka sérfræðiþjónustu gilda. Enda þótt gerð ársreikninga hafi verið á ábyrgð stjórnar og framkvæmdastjóra áfrýjanda, sbr. 2. mgr. 3. gr. laga nr. 3/2006 um ársreikninga, getur stefndi ekki borið fyrir sig að hann hafi enga ábyrgð borið á því hvernig skattskilum áfrýjanda var hagað á grundvelli þeirra en samkvæmt svokölluðum ráðningarbréfum milli aðila var hlutverk stefnda að annast endurskoðun og láta í ljós álit á ársreikningi með áritun á hann. Kom þar enn fremur fram að markmið endurskoðunarinnar væri að komast að raun um hvort ársreikningur áfrýjanda gæfi glögga mynd af afkomu hans og efnahag og hvort hann væri í samræmi við lög og reglur.

Áfrýjandi kveður stefnda bera skaðabótaábyrgð á tjóni sínu þar sem hann hafi sem sérfræðingur mátt vita að framangreind reikningsskil áfrýjanda væru í andstöðu við ákvæði laga og afdráttarlausa dómaframkvæmd. Þá hafi stefnda borið að upplýsa áfrýjanda um að þau reikningsskil væru ólögmæt. Eftir uppkvaðningu fyrrgreinds dóms Hæstaréttar í máli nr. 555/2012 hefur legið fyrir að sú aðferð sem áfrýjandi viðhafði við skattskil sín, að draga umræddan fjármagnskostnað frá tekjum sínum, er andstæð ákvæðum laga nr. 90/2003. Á hinn bóginn er ljóst að sú aðferð sem þar var viðhöfð var tíðkanleg þegar þau atvik urðu sem áfrýjandi reisir bótakröfu sína á og hafði verið beitt um langt skeið í skattskilum fyrirtækja. Þá verður ekki annað séð en að þessi aðferð hafi viðgengist átölulaust af hálfu ríkisskattstjóra en hann hreyfði ekki athugasemdum við þessari framkvæmd áfrýjanda fyrr en með fyrirspurnarbréfinu í mars 2012. Jafnframt er til þess að líta að ríkisskattstjóri tók þá ákvörðun í september sama ár að aðhafast ekki frekar í málinu meðan sambærileg mál væru rekin fyrir dómstólum sem rennir stoðum undir að óvissa hafi verið um lögmæti þeirrar aðferðar sem beitt var. Að þessu virtu eru ekki næg efni til þess að meta það stefnda til sakar að hann hafi látið óátalið að þessari aðferð hafi verið beitt í skattskilum áfrýjanda.

Að framangreindu virtu verður staðfest niðurstaða hins áfrýjaða dóms.

Áfrýjandi greiði stefnda málskostnað fyrir Hæstarétti eins og greinir í dómsorði.

Dómsorð:

Héraðsdómur skal vera óraskaður.

Áfrýjandi, Sjóklæðagerðin hf., greiði stefnda, KPMG ehf., 1.000.000 krónur í málskostnað fyrir Hæstarétti.