92/2000

Deilt var um skattalega meðferð á hluta þeirra greiðslna sem E fékk fyrir vinnu sína sem flugmaður á vélum flugfélagsins A hf. erlendis á árunum 1992 og 1993. E hafði verið ráðinn til starfa af erlendri áhafnarleigu, F, og fengið laun sín greidd þaðan. E hóf störf samkvæmt munnlegum ráðningarsamningi 1. júní 1992 og starfaði óslitið til 25. nóvember 1993, en skriflegur ráðningarsamningur var gerður við hann 16. desember 1992. Sökum þess að ekki lá ótvírætt fyrir, hvað fólst í þeim greiðslum, sem E móttók frá F, og hvort þær væru tæmandi sem endurgjald, var talið óhjákvæmilegt að leggja staðhæfingar launagreiðanda um heildargreiðslur til grundvallar. Um heimild til frádráttar á framtali launamanns frá ætluðum dagpeningagreiðslum launagreiðanda vísaði Hæstiréttur til dóms réttarins 28. september 2000, í máli nr. 124/2000. Ekki lágu fyrir gögn um ferða- og dvalarkostnað E, sem skattfrádráttur yrði byggður á, vegna umrædds tímabils, en E hafði fengið frádrátt metinn að álitum vegna beggja áranna. Var ekki talið, að E hefði fært að því gild rök, að sú niðurstaða hefði ekki verið málefnaleg og í samræmi við úrlausnir í málum annarra skattþegna, sem eins stóð á um.

Dómur Hæstaréttar.

Mál þetta dæma hæstaréttardómararnir G-kvk-nf E-kvk-nf, H-kk-nf H-kk-nf, H-kk-nf T-kk-nf, H-kk-nf B-kk-nf og P-kk-nf K-x-x H-kk-nf.

Áfrýjandi skaut málinu til Hæstaréttar 9. mars 2000. Hann krefst þess aðallega, að úrskurður ríkisskattstjóra frá 30. nóvember 1998 verði ógiltur og stefndi dæmdur til að endurgreiða áfrýjanda ofgreidd opinber gjöld að fjárhæð 627.419 krónur auk vaxta samkvæmt III. kafla vaxtalaga nr. 25/1987, eins og nánar greinir í stefnu í héraði, frá 29. janúar 1999 til greiðsludags. Til vara krefst hann auk höfuðstóls samkvæmt aðalkröfu vaxta samkvæmt 2. mgr. 112. gr. laga nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt af nánar tilgreindum fjárhæðum frá 22. desember 1998 til birtingardags stefnu í héraði en dráttarvaxta frá þeim degi til greiðsludags. Til þrautavara krefst áfrýjandi þess, að hinir endurákvörðuðu skattstofnar hans verði lækkaðir, 25% álag vegna gjaldársins 1993 verði fellt niður og stefnda gert að þola endurútreikning skattyfirvalda á opinberum gjöldum áfrýjanda í samræmi við niðurstöðu Hæstaréttar. Í öllum tilvikum er krafist málskostnaðar í héraði og fyrir Hæstarétti.

Stefndi krefst staðfestingar héraðsdóms og málskostnaðar fyrir Hæstarétti.

I.

Í máli þessu er deilt um skattalega meðferð á hluta þeirra greiðslna, sem áfrýjandi fékk fyrir vinnu sína sem flugmaður á vélum flugfélagsins Atlanta hf. erlendis á árunum 1992 og 1993. Hann var ráðinn til starfa af erlendri áhafnaleigu, Flight and Cabin Crew International Limited (FCCI) og skuldbatt sig til starfa í þágu Atlanta hf. Fram er komið, að áfrýjandi hóf störf samkvæmt munnlegum ráðningarsamningi 1. júní 1992 og starfaði óslitið til 25. nóvember 1993.

Skriflegur ráðningarsamningur var gerður við áfrýjanda 16. desember 1992. Samkvæmt honum skyldu mánaðarlaun hans nema 5000 bandaríkjadölum, en einnig kemur þar fram, að kauptrygging væri að lágmarki 2560 dalir. Þetta var þó ekki skilgreint frekar í samningnum. Fyrir héraðsdómi skýrði áfrýjandi svo frá, að með hinum skriflega ráðningarsamningi hefðu laun verið lækkuð vegna erfiðleika í rekstri Atlanta hf. á þessum tíma og flugmenn einungis fengið laun fyrir þá daga, sem þeir voru í vinnu, en þó haft umrædd lágmarkslaun. Síðan hafi mátt „hugsa þá restina bara sem dagpeninga.” Ekki hafi verið greitt sérstaklega fyrir orlof eða veikindi og ekkert lífeyrissjóðsgjald hafi verið innt af hendi. Í ráðningarsamningnum, sem er á stöðluðu eyðublaði, er gert ráð fyrir „Location Compensation“ en ekki er fyllt út í eyðu um slíkar greiðslur. Dagpeninga til handa áfrýjanda er þannig ekki getið sérstaklega í ráðningarsamningnum. Fram kemur í yfirlýsingu FCCI 28. febrúar 1996, að heildargreiðslur til áfrýjanda hafi á árinu 1992 numið 32.106 bandaríkjadölum, en þar af hafi hann fengið 14.421 dal í laun og 17.685 dali sem „Per Diem” greiðslur vegna 131 dags. Á árinu 1993 hafi hann fengið 14.470 dali í laun og 23.280 dali sem „Per D-e-x“ greiðslur vegna 194 daga. Ekki kemur fram í bréfinu nánari sundurliðun á ferðum áfrýjanda í þágu flugfélagsins Atlanta hf. og hvernig greiðslu kostnaðar var háttað.

Áfrýjandi reisir málatilbúnað sinn einkum á því, að framangreindum dagpeningagreiðslum hafi verið ætlað að standa undir öllum kostnaði við umrædd ferðalög að undanskildum fargjöldum til og frá Íslandi og gistikostnaði í Helsinki. Hann greinir svo frá, að á árinu 1992 hafi hann aðallega unnið í Finnlandi og Kambódíu en 1993 í Þýskalandi, Túnis, Tyrklandi og Bandaríkjunum auk Finnlands. Gögn málsins um þetta eru þó ekki fyllilega skýr.

Í héraðsdómi eru rakin samskipti áfrýjanda við skattyfirvöld vegna ágreinings um heimild hans til að draga ætlaðan ferðakostnað frá heildartekjum og skilmerkileg grein er þar gerð fyrir málsástæðum og lagarökum aðila þessa dómsmáls.

II.

Aðila málsins greinir á um það, hvort heildargreiðslur FCCI til áfrýjanda á árinu 1992 hafi numið 32.106 bandríkjadölum, eins og yfirlýsingar launagreiðandans frá 26. janúar 1994 og 28. febrúar 1996 bera með sér, eða 31.613 dölum, eins og fram komi á innleggsnótum bankareiknings áfrýjanda. Í málinu liggja ekki fyrir samtímagögn um sundurliðun launa áfrýjanda, svo sem launaseðlar eða launamiðar, og ekki liggur ótvírætt fyrir, hvað falist hafi í þeim greiðslum, sem lagðar voru á gjaldeyrisreikning áfrýjanda, og hvort þær hafi verið tæmandi sem endurgjald frá FCCI. Á það verður því að fallast með héraðsdómi, að óhjákvæmilegt sé að leggja staðhæfingar launagreiðanda um heildargreiðslur til grundvallar.

Með dómi Hæstaréttar 28. september 2000 í máli nr. 124/2000 var leyst úr ágreiningi um heimild til frádráttar á framtali launamanns frá ætluðum dagpeningagreiðslum launagreiðanda. Frádráttarheimild 1. tl. 1. mgr. A-liðs 30. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt er skýrð svo, sbr. 1. tl. 1. mgr. A-liðs 7. gr. og 29. gr. sömu laga, að henni sé sett tvenns konar hámark. Í fyrsta lagi sé miðað við mótteknar greiðslur á dagpeningum eða kostnaði og í öðru lagi við auglýst mat ríkisskattstjóra, sem ekki var gefið út á þeim árum, sem um er deilt í þessu máli. Þá er í dóminum áréttað það skilyrði frádráttar, að sannað sé, að um ferða- og dvalarkostnað sé að ræða. Loks eru 2. og 3. mgr. 6. gr. reglugerðar nr. 591/1987 um laun, greiðslur og hlunnindi utan staðgreiðslu skýrðar svo, sbr. og 1. tl. 1. mgr. A-liðs 30. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt, að framkvæma eigi þennan frádrátt svo, að launagreiðandi og launþegi verði að hafa gögn til að staðreyna, að greiddir dagpeningar hafi farið til greiðslu dvalarkostnaðar. Felst í þeirri kröfu áskilnaður um, að þessir aðilar geti báðir sýnt fram á með óyggjandi hætti, hvernig einstökum ferðum hafi verið háttað og hver hafi greitt kostnað vegna þeirra og hvernig.

Samkvæmt framansögðu liggja ekki fyrir gögn um ferða- og dvalarkostnað áfrýjanda, sem skattfrádráttur yrði byggður á, vegna áranna 1992 og 1993, er hann starfaði í þágu flugfélagsins Atlanta hf. og fékk laun sín greidd frá erlendri áhafnarleigu. Áfrýjandi hefur fengið frádrátt metinn að álitum vegna beggja áranna, eins og nánar er lýst í héraðsdómi. Hefur hann ekki fært að því gild rök, að sú niðurstaða hafi ekki verið málefnaleg og í samræmi við úrlausnir í málum annarra skattþegna, sem eins stóð á um.

Samkvæmt framansögðu og annars með hliðsjón af forsendum héraðsdóms verður hann staðfestur.

Rétt þykir eftir atvikum, að hvor aðila beri sinn kostnað af áfrýjun málsins.

D ó m s o r ð:

Héraðsdómur skal vera óraskaður.

Málskostnaður fyrir Hæstarétti fellur niður.