277/2018

Útdráttur

Felldur var úr gildi úrskurður héraðsdóms þar sem máli ákæruvaldsins gegn X, sem áður hafði sætt álagi skattyfirvalda vegna sömu brota, var vísað frá dómi. Var það niðurstaða Landsréttar að fullnægt væri skilyrðum um nauðsynlega samþættingu málsmeðferðanna í efni og tíma og því ekki brotið gegn 4. gr. 7. viðauka mannréttindasáttmála Evrópu. Því var enn fremur hafnað að brotið hefði verið gegn jafnræðisreglum með saksókn á hendur X.

Úrskurður Landsréttar

Landsréttardómararnir J-kk-nf F-kk-nf, K-kvk-nf S-kvk-nf og Þ-kk-nf I-kk-nf N-kk-nf kveða upp úrskurð í máli þessu.

Málsmeðferð og dómkröfur aðila

1 Sóknaraðili skaut málinu til Landsréttar með kæru 14. mars 2018, sem barst réttinum ásamt kærumálsgögnum degi síðar. Kærður er úrskurður Héraðsdóms Reykjavíkur 14. mars 2018 í málinu nr. S[…]/2013 þar sem vísað var frá dómi máli sóknaraðila gegn varnaraðila. Kæruheimild er í tlið 1. mgr. 192. gr. laga nr. 88/2008 um meðferð sakamála.

2 Sóknaraðili krefst þess að hinn kærði úrskurður verði felldur úr gildi og lagt fyrir héraðsdóm að taka málið til efnismeðferðar.

3 Varnaraðili krefst staðfestingar hins kærða úrskurðar og kærumálskostnaðar.

4 Málið var munnlega flutt fyrir Landsrétti 29. maí 2018.

Málsatvik

5 Eins og rakið er í hinum kærða úrskurði hóf skattrannsóknarstjóri ríkisins rannsókn á skattskilum varnaraðila 4. október 2011 og gaf varnaraðili skýrslu 25. sama mánaðar. Að fram komnum athugasemdum varnaraðila 7. desember 2011 lauk 90/2003 um tekjuskatt.

6 Ríkisskattstjóri boðaði endurákvörðun álagðra gjalda varnaraðila með bréfi 4. júní 2012. Varnaraðili mótmælti fyrirhuguðum breytingum með bréfi 17. júlí sama ár. Með úrskurði 20. ágúst 2012 endurákvarðaði ríkisskattstjóri opinber gjöld varnaraðila gjaldárin 2008 og 2009 auk þess sem hann lagði á varnaraðila 25% álag samkvæmt heimild í 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003.

7 Varnaraðili skaut úrskurði ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar með kæru 10. október 2012. Í úrskurði 30. desember 2013 vísaði nefndin frá kröfu varnaraðila um frádrátt kostnaðar við uppgjör afleiðusamninga en staðfesti niðurstöðu ríkisskattstjóra að öðru leyti.

8

Með bréfi 22. júní 2012 beindi skattrannsóknarstjóri máli varnaraðila til rannsóknar hjá embætti sérstaks saksóknara samkvæmt lögum nr. 135/2008. Bréfinu fylgdi fyrrgreind skýrsla skattrannsóknarstjóra ásamt fylgiskjöl um. Sérstakur saksóknari hóf rannsókn sína 25. september sama ár með skýrslutöku af varnaraðila. Að auki var tekin skýrsla af starfsmanni gjaldeyrisstýringar Glitnis banka hf. 2. október sama ár.

9 Mál þetta var höfðað á hendur varnaraðila með ákæru sérstaks saksóknara 26. apríl 2013 fyrir brot gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 1. mgr. 109. gr. laga um tekjuskatt nr. 90/2003, og þingfest 29. maí sama ár.

10 Í þinghaldi í málinu 10. september 2013 lagði varnaraðili fram greinargerð þar sem gerð var krafa um frestun þess þar til niðurstaða yfirskattanefndar í tilefni af kæru hans til nefndarinnar 10. október 2012 lægi fyrir. Til vara var þess krafist að málinu yrði vísað frá dómi en að því frágengnu að varnaraðili yrði sýknaður af kröfum ákæruvaldsins. Var frávísunarkrafan aðallega reist á því að með ákvörðun ríkisskattstjóra um skattálag samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 hefði varnaraðila verið gerð refsing í skilningi 4. gr. 7. viðauka við mannréttindasáttmála Evrópu. Bryti frekari meðferð fyrir dómi gegn umræddu ákvæði mannréttindasáttmálans þar sem þess væri krafist að varnaraðila yrði öðru sinni gerð refsing fyrir sömu brotin. Var við þessa fyrirtöku málsins bókuð ákvörðun um að fresta því þar til fyrir lægi niðurstaða Hæstaréttar Íslands í málum þar sem reyndi á „sambærileg álitaefni um meginregluna um bann við endurtekinni refsingu eða málsmeðferð“. Málið var næst tekið fyrir 6. júní 2014 og fór þá fram munnlegur málflutningur um frávísunarkröfu varnaraðila. Héraðsdómari hafnaði kröfunni með úrskurði 12. sama mánaðar og ákvað að aðalmeðferð skyldi fara fram 26. nóvember sama ár. Áður en til þess kom var málinu frestað utan réttar vegna íslensks máls sem þá var rekið fyrir Mannréttindadómstóli Evrópu. Lá fyrir að þar myndi reyna á svipuð álitaefni og þau sem um ræðir í þessu máli og varnaraðili telur að leiða eigi til frávísunar þess frá héraðsdómi. Héldu kærendur því nánar tiltekið fram að þeir hefðu var mál þetta tekið fyrir tvisvar sinnum, það er 21. desember 2016 og 27. janúar 2017. Í seinna þinghaldinu ákvað héraðsdómari að aðalmeðferð málsins færi fram 4. maí 2017 þar sem ekki þættu efni til að fresta meðferð þess frekar. Málið var þó ekki tekið fyrir að nýju fyrr en 14. nóvember 2017 en þá lá fyrir dómur Hæstaréttar í máli nr. 283/2016 þar sem krafist hafði verið frávísunar á sama grunni og í þessu máli. Var ákveðið að munnlegur málflutningur um frávísunarkröfu varnaraðila færi fram að nýju 23. janúar 2018. Vegna ágreinings um hæfi héraðsdómara fór málflutningurinn ekki fram fyrr en 20. febrúar 2018. Með hinum kærða úrskurði var fallist á frávísunarkröfu varnaraðila á þeim grunni sem hann hefur aðallega teflt fram til stuðnings henni samkvæmt framansögðu. Fyrir héraðsdómi var krafa um frávísun jafnframt á því byggð að með því að ákæruvaldið hafi haldið máli varnaraðila til streitu á meðan önnur samkynja mál hefðu verið felld niður, væri brotið gegn jafnræðisreglu stjórnarskrár.

11 Um málsatvik og málsmeðferð vísast að öðru leyti til hins kærða úrskurðar.

Niðurstaða

12 Samkvæmt 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka mannréttindasáttmála Evrópu skal, eins og segir í íslenskri þýðingu málsgreinarinnar, enginn sæta lögsókn eða refsingu að nýju í sakamáli innan lögsögu sama ríkis fyrir brot sem hann hefur þegar verið sýknaður af eða sakfelldur um með lokadómi samkvæmt lögum og sakamálaréttarfari viðkomandi ríkis.

13 Svo sem greinir í úrskurði héraðsdóms og með vísan til dóms Hæstaréttar 21. september 2017 í máli nr. 283/2016, þar sem stuðst var við dómaframkvæmd Mannréttindadómstóls Evrópu, verður lagt til grundvallar að meðferð máls varnaraðila hjá skattyfirvöldum, sem vísað er til hér að framan, hafi verið sakamál í skilningi 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðaukans og enn fremur að með rekstri þess annars vegar og rannsókn sérstaks saksóknara, ákæru og málsmeðferð fyrir héraðsdómi hins vegar hafi verið rekin tvö aðskilin mál á hendur varnaraðila vegna sama brots í skilningi ákvæðisins.

14 Þó að litið hafi verið svo á að sú regla mannréttindasáttmálans, sem hér reynir á og nefnd hefur verið ne bisin idem, standi því ekki í vegi að fjallað sé um sama brot annars vegar hjá skattyfirvöldum, sem leitt getur til endurákvörðunar skatta og beitingar álags, og hins vegar fyrir dómstólum í sakamáli, sem leitt getur til refsingar vegna sömu eða sambærilegra atvika, er ljóst að ákveðnum skilyrðum þarf að vera fullnægt svo að ekki sé með því fyrirkomulagi brotið gegn reglunni. Svo sem fram kemur í dómi Mannréttindadómstóls Evrópu í málinu A og B gegn Noregi frá 15. nóvember 2016 og Hæstiréttur studdist meðal annars við í framangreindum dómi meðferð seinna málsins hafi verið til fyllingar eða viðbótar meðferð hins fyrra, í öðru lagi hvort hin tvíþætta málsmeðferð hafi verið fyrirsjáanleg afleiðing þeirrar háttsemi sem um ræðir, í þriðja lagi hvort leitast hafi verið við af fremsta megni að forðast endurtekna öflun og mat sönnunargagna og í fjórða lagi hvort í síðari málsmeðferðinni hafi verið tekið tillit til þeirra viðurlaga sem áður voru á lögð. Við mat á því hvort rekstur málanna teljist nægilega samþættur í tíma sé ekki gerð krafa um að meðferð beggja mála hafi farið fram samhliða frá upphafi til enda en þó þurfi tímaleg tengsl að vera nægilega náin til að koma í veg fyrir óhóflegt óhagræði, óvissu og tafir vegna málareksturs sem dregst yfir lengri tíma. Jafnframt var því slegið föstu að þrátt fyrir að orðalag ákvæðisins gæfi til kynna að um endanlega ákvörðun þyrfti að vera að ræða í fyrra málinu, en það hefur í framkvæmd mannréttindadómstólsins verið metið með tilliti til þess hvort kæru eða málshöfðunarfrestir séu liðnir, væri í málum af þessu tagi ekki nauðsynlegt að taka afstöðu til þess hvort eða hvenær ákvörðun er orðin endanleg þar sem það hafi ekki áhrif á mat á því hvort nægileg tengsl, í framangreindum skilningi, séu á milli meðferðar málanna.

15 Við mat á efnislegum tengslum mála varnaraðila er til þess að líta að þau viðurlög sem honum var gert að sæta hjá skattyfirvöldum og sem standa fyrir dyrum, verði hann sakfelldur í sakamálinu fyrir dómstólum, voru fyrirsjáanleg sem úrræði samkvæmt íslenskum rétti vegna brota á skattalögum. Þá hafði varnaraðili á öllum stigum málsins vitneskju frá skattyfirvöldum um í hvaða farveg mál hans væru lögð. Jafnframt leiðir af 109. gr. laga nr. 90/2003 að við ákvörðun refsingar í sakamálinu skuli tillit tekið til þess álags sem varnaraðili hefur sætt hjá skattyfirvöldum.

16 Í framangreindum dómi Hæstaréttar 21. september 2017 var lagt til grundvallar að hvað hina lagalegu umgjörð varðar hefði sakamálið verið til fyllingar eða viðbótar málsmeðferð skattyfirvalda að efni til. Í málinu reyndi á málsmeðferð samkvæmt lögum nr. 90/2003. Því var jafnframt slegið föstu að það gæti verið hluti af efnislega samþættri málsmeðferð sem standist kröfur 4. gr. 7. viðauka við mannréttindasáttmálann þegar rannsókn lögreglu byggir á rannsókn skattrannsóknarstjóra en nauðsynlegt reynist að afla viðbótargagna um einhverja þætti máls, sem ekki hafa verið rannsakaðir nægilega af skattyfirvöldum. Þá yrði ekki séð að sú rannsókn sem sérstakur saksóknari ákvað að ráðast í hefði verið ónauðsynleg endurtekning fyrri málsmeðferðar, heldur hefði verið um að ræða rekstur tveggja aðskilinna mála sem mynduðu að efni til eina samþætta heild. Að virtum gögnum þessa máls þykir mega leggja til grundvallar að sama aðstaða sé að þessu leyti uppi í því. vegar ákæruvaldi og dómstólum.

18 Við úrlausn um það hvort skilyrðinu um samþættingu í tíma hafi verið fullnægt við rekstur mála skattyfirvalda og ákæruvalds á hendur varnaraðila er áréttað það markmið þess að tryggja að skattþegninn sem í hlut á sé ekki settur í óþarfa óvissu og tafir vegna málareksturs sem dregst yfir lengri tíma. Þá þarf að leggja mat á framvindu málsmeðferðar út frá viðmiðum samkvæmt dómum Mannréttindadómstóls Evrópu í máli J-kk-ef Á-kk-ef J-kk-ef og fleiri gegn Íslandi og A og B gegn Noregi og dómi Hæstaréttar 21. september 2017 í máli nr. 283/2016 sem áður er getið. Var skilyrðinu um nægjanlega samþættingu í tíma talið fullnægt í seinni málunum tveimur en ekki í því fyrstnefnda.

19 Heildartími sem rekstur beggja mála varnaraðila hefur þegar tekið er sex ár og fimm mánuðir og er þá miðað við tímann frá því skattrannsóknarstjóri hóf rannsókn sína 4. október 2011 þar til hinn kærði úrskurður um frávísun málsins var kveðinn upp 14. mars 2018. Frá útgáfu ákæru eru liðin rétt rúm fimm ár. Er hér og til þess að líta að frestun á dómsmeðferð málsins að ósk ákærða einskorðast við tímabilið 10. september til 30. desember 2013 á meðan beðið var úrskurðar yfirskattanefndar í máli hans.

20 Meðferð á máli varnaraðila hjá skattyfirvöldum tók tvö ár og þrjá mánuði, það er frá 4. október 2011 þegar rannsókn skattrannsóknarstjóra hófst til 30. desember 2013 þegar úrskurður yfirskattanefndar lá fyrir.

21 Ákæra í málinu var gefin út 26. apríl 2013, átta mánuðum áður en endanleg stjórnsýsluákvörðun í því fékkst með úrskurði yfirskattanefndar 30. desember sama ár.

22 Þegar virtur er sá tími sem rekstur mála varnaraðila var samhliða hjá skattyfirvöldum og lögreglu, ákæruvaldi og dómstólum kemur í ljós að málin voru rekin samhliða í 15 mánuði, það er frá 25. september 2012 þegar varnaraðili gaf fyrst skýrslu sem sakborningur hjá sérstökum saksóknara til 30. desember 2013 þegar úrskurður yfirskattanefndar var kveðinn upp. Stafar þessi skörun nær einvörðungu af því að varnaraðili nýtti sér rétt sinn til að kæra úrskurð ríkisskattstjóra frá 20. ágúst 2012 til nefndarinnar, sem kvað upp úrskurð sinn 14 mánuðum eftir að kæran barst henni. Þá hefur sakamálið verið rekið eitt og sér frá 30. desember 2013 eða í rúm fjögur ár.

23 Af framangreindu er ljóst að óhæfilegur dráttur hefur orðið á rekstri sakamálsins á hendur varnaraðila og efnisleg úrlausn héraðsdóms um sakargiftir samkvæmt ákæru liggur enn ekki fyrir. Þessi dráttur getur þó ekki einn og sér ráðið úrslitum við heildarmat þeirra tímaþátta sem þýðingu hafa þegar tekin er afstaða til frávísunarkröfu varnaraðila. mánuðum og níu dögum eftir að úrskurður yfirskattanefndar lá fyrir. Hafði málinu verið skotið til nefndarinnar 28. febrúar 2013 og úrskurður kveðinn upp 12. mars 2014. Var talið að þessi staða hefði ekki sett sakborning í óhæfilega óvissu eða valdið óþarfa töfum á málarekstrinum. Í þessu máli liggur samkvæmt framansögðu fyrir að ákæra var gefin út átta mánuðum áður en úrskurður yfirskattanefndar gekk. Hafði nefndin við útgáfu ákærunnar haft málið til meðferðar í sex mánuði en samkvæmt 1. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992 um yfirskattanefnd skal hún úrskurða um kærur eigi síðar en sex mánuðum eftir að henni berast tilskilin gögn frá því stjórnvaldi sem tekið hefur kæranlega ákvörðun. Í tilvitnuðum dómi Hæstaréttar segir jafnframt að mannréttindadómstóllinn hafi lagt til grundvallar að rekstur tveggja aðskilinna mála þurfi ekki að vera algjörlega samhliða frá upphafi til loka, heldur hafi ríkið sem í hlut eigi svigrúm til að reka málin stig af stig þar sem slíkt helgist af hagsmunum um skilvirkni og eðlilegan framgang réttvísinnar í ljósi ólíkra samfélagslegra hagsmuna. Geti þá hending ráðið hvort ákæra sé gefin út skömmu fyrir eða eftir lok máls á stjórnsýslustigi.

25 Að því virtu sem hér hefur verið rakið er það niðurstaðan að skilyrðinu um nauðsynlega samþættingu í tíma hafi verið fullnægt við rekstur mála ákærða hjá skattyfirvöldum annars vegar og ákæruvaldi og dómstólum hins vegar.

26 Samkvæmt öllu framansögðu hefur með rekstri málanna ekki verið brotið gegn ákvæðum 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka mannréttindasáttmálans, sbr. lög nr. 62/1994.

27 Varnaraðili byggir frávísunarkröfu sína jafnframt á því að ákvörðun sóknaraðila um að halda refsikröfu gegn honum til streitu brjóti gegn jafnræðisreglu stjórnarskrár og stjórnsýslulaga í ljósi upplýsinga um að ýmist hafi verið fallið frá ákæru eða rannsókn hætt í fjölda skattamála í kjölfar dóms Hæstaréttar í máli nr. 283/2016, sem áður er getið.

28 Undir rekstri málsins fyrir Landsrétti hafa að tilhlutan réttarins verið lögð fram gögn sem að þessu lúta en þau eru þó ekki tæmandi með tilliti til fjölda þeirra mála sem um ræðir. Renna þau ekki stoðum undir þá málsvörn að jafnræðis hafi ekki verið gætt gagnvart varnaraðila með því að halda saksókn á hendur honum til streitu.

29

Hvað sem framangreindu líður er til þess að líta að samkvæmt 1. mgr. 53. gr. laga nr.

88/2008 er markmið rannsóknar að afla allra nauðsynlegra gagna til þess að ákæranda sé fært að henni lokinni að ákveða hvort sækja skuli mann til sakar. Í 145. gr. laganna er kveðið svo á að þegar ákærandi hefur fengið gögn máls í hendur og gengið úr skugga um að rannsókn máls sé lokið athugi hann hvort sækja skuli sakborning til sakar eða ekki. Telji hann það sem fram er komið ekki nægilegt eða líklegt til sakfellis lætur hann við svo búið standa en höfðar ella mál á hendur sakborningi samkvæmt

Ákærandi hefur metið rannsókn málsins fullnægjandi og á grundvelli hennar gefið út ákæru í málinu sem hann hefur ekki talið ástæðu til að falla frá á síðari stigum. Sú afstaða er hluti af meðferð ákæranda á valdheimildum sem honum eru fengnar að lögum og sætir ekki endurskoðun dómstóla við úrlausn málsins, sbr. til hliðsjónar d óma Hæstaréttar 7. febrúar 2013 í máli nr. 74/2012 og 23. janúar 2014 í máli nr. 323/2013.

30

Með vísan til þess sem að framan er rakið er hafnað kröfu varnaraðila um frávísun málsins sem reist er á því að saksókn á hendur honum fari í bága við jafnræðisreglur.

31

Samkvæmt framansögðu verður hinn kærði úrskurður felldur úr gildi og lagt fyrir héraðsdóm að taka málið til efnismeðferðar.

32 Kærumálskostnaður verður ekki úrskurðaður, sbr. 3. mgr. 237. gr. laga nr. 88/2008.

Úrskurðarorð:

Hinn kærði úrskurður er felldur úr gildi og lagt fyrir héraðsdóm að taka málið til efnislegrar meðferðar.