379/2022

Útdráttur

Kærður var úrskurður héraðsdóms þar sem máli Á gegn X var vísað frá dómi. Í úrskurði Landsréttar voru rakin þau viðmið um túlkun 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka mannréttindasáttmála Evrópu sem beitt hefur verið í dómaframkvæmd. Landsréttur benti á að með úrskurði ríkisskattstjóra um endurákvörðun skatta og opinberra gjalda X hefði álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt ekki verið beitt. Var það niðurstaða réttarins að úrskurður ríkisskattstjóra hefði ekki falið í sér endanlega úrlausn um sakfellingu eða sýknu X og síðari málsmeðferð á vegum héraðssaksóknara því ekki brotið gegn ákvæðum 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmála Evrópu. Hún færi hvorki gegn markmiðum laga nr. 29/2021 um breytingu á lögum er varða rannsókn og saksókn skattalagabrota, né væri um að ræða endurtekna málsmeðferð vegna sömu atvika og til úrlausnar voru af hálfu skattyfirvalda. Var hinn kærði úrskurður því felldur úr gildi og lagt fyrir héraðsdóm að taka málið til efnismeðferðar.

Úrskurður Landsréttar

Landsréttardómararnir A-kk-nf E. J-kk-nf og J-kk-nf H-kk-nf og K-kk-nf H-kk-nf, settur landsréttardómari, kveða upp úrskurð í máli þessu.

Málsmeðferð og dómkröfur aðila

1

Sóknaraðili skaut málinu til Landsréttar með kæru 16. júní 2022, sem barst réttinum ásamt kærumálsgögnum 20. sama mánaðar. Kærður er úrskurður Héraðsdóms Reykjaness 16. júní 2022 í málinu nr. S- [...]/2021 þar sem máli sóknaraðila gegn varnaraðila var vísað frá dómi. Kæruheimild er í t-lið 1. mgr. 192. gr. laga nr. 88/2008 um meðferð sakamála.

2

Sóknaraðili krefst þess að hinn kærði úrskurður verði felldur úr gildi og að lagt verði fyrir héraðsdómara að taka til efnismeðferðar sakargiftir samkvæmt ákæru á hendur varnaraðila 16. desember 2021.

3

Varnaraðili krefst staðfestingar hins kærða úrskurðar og kærumálskostnaðar.

Málsatvik

4

Málsatvik eru þau að skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf rannsókn á skattskilum varnaraðila 6. nóvember 2018 vegna tekjuáranna 2016 og 2017. Með bréfi 25. júní 2019 var varnaraðila tilkynnt að rannsóknin myndi einnig taka til tekjuársins 2018. Varnaraðili gaf skýrslu vegna málsins hjá skattrannsóknarstjóra 21. nóvember 2018 og 22. október 2019. Skattrannsóknarstjóri lauk rannsókn sinni með skýrslu 13. desember 2019.

5

Með bréfi 21. febrúar 2020 sendi skattrannsóknarstjóri skýrslu sína til ríkisskattstjóra til endurákvörðunar á sköttum varnaraðila. Með bréfi sama dag vísaði skattrannsóknarstjóri máli varnaraðila til rannsóknar hjá embætti héraðssaksóknara. Í bréfinu kom fram að málið væri sent héraðssaksóknara á grundvelli fyrirliggjandi gagna um rannsókn á tekjum og skattskilum varnaraðila. Rannsóknin hafi leitt í ljós að varnaraðili hefði staðið skil á efnislega röngum skattframtölum til skattyfirvalda vegna tekjuáranna 2016, 2017 og 2018 og vanframtalið tekjur sínar á skattframtölum. Bréfinu fylgdi skýrsla skattrannsóknarstjóra ásamt fylgiskjölum. Varnaraðili gaf skýrslu hjá héraðssaksóknara 5. nóvember 2020, 8. og 27. janúar 2021 og 4. mars sama ár.

6

Ríkisskattstjóri boðaði breytingar á opinberum gjöldum varnaraðila 18. september 2020. Hann hrinti þeim í framkvæmd með úrskurði 20. október sama ár, þar sem endurákvörðuð voru opinber gjöld varnaraðila vegna gjaldáranna 2017, 2018 og 2019.

Með úrskurðinum hækkaði ríkisskattstjóri tekjuskatts- og útsvarsstofn varnaraðila um 15.698.610 krónur gjaldárið 2017, um 124.015.334 krónur gjaldárið 2018 og um 182.095.645 krónur gjaldárið 2019. Varnaraðila var ekki ákvarðað álag vegna framangreindra gjaldára samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt.

7

Mál þetta var höfðað á hendur varnaraðila með ákæru héraðssaksóknara 16. desember 2021 fyrir meiriháttar brot gegn skattalögum sem í ákæru eru heimfærð til 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga. Í ákæru er varnaraðila gefið að sök að hafa látið undir höfuð leggjast að telja fram í skattframtölum sínum tekjur að fjárhæð 161.715.277 krónur frá einkahlutafélaginu A og þannig komist undan greiðslu tekjuskatts og útsvars að fjárhæð 71.212.813 krónur. Í ákæru var ákærða upphaflega einnig gefið að sök peningaþvætti með því að hafa nýtt ávinning af framangreindum brotum í eigin þágu og var sú háttsemi talin varða við 1. mgr., sbr. 2. mgr. 264. gr. almennra hegningarlaga.

8

Málið var þingfest 9. mars 2022. Féll sóknaraðili frá síðari lið ákærunnar á hendur varnaraðila um peningaþvætti í þinghaldi 15. sama mánaðar. Við fyrirtöku málsins 5. apríl sama ár lagði verjandi varnaraðila fram greinargerð varðandi kröfu um frávísun málsins og var málið flutt um þá kröfu 1. júní sama ár. Með hinum kærða úrskurði var máli sóknaraðila á hendur varnaraðila vísað frá héraðsdómi á þeim grunni að í málshöfðuninni hefði falist endurtekin málsmeðferð vegna sömu skattalagabrota og lauk á stjórnsýslustigi með úrskurði ríkiskattstjóra 20. október 2020. Tók héraðsdómur fram að engu breytti varðandi niðurstöðu málsins þótt ekki hefði verið beitt álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, enda veitti 4. gr. 7. viðauka mannréttindasáttmála Evrópu ekki aðeins vernd gegn endurtekinni refsingu heldur einnig gegn endurtekinni lögsókn.

Niðurstaða

9

Samkvæmt 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmála Evrópu skal, eins og segir í íslenskri þýðingu málsgreinarinnar, enginn sæta lögsókn né refsingu að nýju í sakamáli innan lögsögu sama ríkis fyrir brot sem hann hefur þegar verið sýknaður af eða sakfelldur um með lokadómi samkvæmt lögum og sakamálaréttarfari viðkomandi ríkis. Á grundvelli viðmiða sem Mannréttindadómstóll Evrópu setti í dómi 8. júní 1976 í máli E-x-x og fleiri gegn Hollandi hefur hann byggt á því að beiting álags af hálfu skattyfirvalda vegna brota á skattalögum sé sakamál í skilningi tilvitnaðs ákvæðis sáttmálans. Úrlausnir dómstóla hér á landi hafa tekið mið af þessu.

10

Eins og að framan greinir endurákvarðaði ríkisskattstjóri með úrskurði 20. október 2020 opinber gjöld varnaraðila vegna gjaldáranna 2017, 2018 og 2019. Í úrskurðinum var varnaraðila ekki ákvarðað álag samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003.

11

Í dómi Mannréttindadómstóls Evrópu í máli M-x-x gegn Rúmeníu 8. júlí 2019 kemur fram að til þess að einstaklingur geti notið verndar 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmála Evrópu nægi ekki að lokaniðurstaða liggi fyrir heldur verði hún að fela í sér sýknu eða sakfellingu í skilningi reglunnar. Við mat á því hvort tiltekin ákvörðun feli í sér sýknu eða sakfellingu verði að líta til raunverulegs inntaks niðurstöðunnar sem um ræði og meta áhrif hennar á aðstæður þess sem henni sæti. Í því felist að tekin hafi verið afstaða til refsiábyrgðar viðkomandi einstaklings að loknu mati á málsatvikum eða með öðrum orðum að niðurstaða hafi fengist um efnishlið máls. Skipti þar höfuðmáli að stjórnvald, sem að landsrétti hafi ákvörðunarvald sem geri því kleift að taka til meðferðar efnishlið máls, hafi kynnt sér eða metið fyrirliggjandi sönnunargögn og lagt mat á aðkomu viðkomandi að einhverjum eða öllum þeim atvikum sem tilefni gáfu til íhlutunar rannsóknaraðila í því skyni að ákvarða hvort til refsiábyrgðar hafi stofnast.

12

Í ákvörðun Mannréttindadómstóls Evrópu í máli S-x-x gegn Króatíu 12. nóvember 2019 var sérstaklega vísað til þess að vernd 4. gr. 7. samningsviðauka verði því aðeins virk að fyrri málsmeðferðinni hafi lokið með endanlegri úrlausn um sakfellingu eða sýknu þar sem leyst hafi verið úr efnishlið máls, það er að niðurstaða hafi fengist að loknu mati á sönnunargögnum um aðkomu viðkomandi einstaklings að atvikum sem varða refsiábyrgð.

13

Með lögum nr. 29/2021 um breytingu á lögum er varða rannsókn og saksókn skattalagabrota, sem gildi tóku 1. maí 2021, var gerð breyting á málsmeðferð skattalagabrota. Í almennum athugasemdum með frumvarpi því sem var að þeim lögum kemur fram að ástæða þess að stjórnvöld skipuðu nefnd og síðar vinnuhóp, sem leggja skyldi til breytingar á lögum með það fyrir augum að tvöfaldri refsingu yrði ekki beitt við rannsókn og saksókn skattalagabrota, séu dómar Mannréttindadómstóls Evrópu vegna þeirra tilvika þegar skattalagabrot hér á landi hefðu bæði leitt til saksóknar og álags á vangoldna skatta. Málin varði öll 4. gr. 7. samningsviðauka mannréttindasáttmála Evrópu og sé frumvarpinu ætlað að koma til móts við dóma mannréttindadómstólsins. Þá kemur einnig fram í athugasemdunum að með því að marka málum vegna slíkra brota ákveðinn farveg, annars vegar innan skattkerfisins og hins vegar réttarvörslukerfisins, sé afnumin sú regla að unnt sé að velja í hvaða farveg skattrannsókn fari. Þess í stað verði það ríkisskattstjóri sem gefi fyrirmæli á grundvelli laga nr. 88/2008 um hvaða málum skuli vísað til lögreglu. Í þeim fyrirmælum felist mat á því hvaða brot teljist meiri háttar brot í skilningi 262. gr. almennra hegningarlaga þannig að þeim verði vísað strax til rannsóknar og ákærumeðferðar. Ef máli er vísað til rannsóknar hjá héraðssaksóknara, sem hefur í för með sér útgáfu ákæru, leiði það til endurákvörðunar skatta án álagsbeitingar innan skattkerfisins, óháð því hverjar lyktir málsins verða hjá dómstólum.

14

Í samræmi við framangreint er nú kveðið á um það í 1. mgr. 108. gr. a laga nr. 90/2003 að ef máli sé vísað til lögreglu verði ekki lagt á álag samkvæmt 108. gr. laganna meðan mál er til rannsóknar eða saksóknar. Samkvæmt 2. mgr. sömu greinar skal héraðssaksóknari, ef hann telur ekki tilefni til að ljúka rannsókn máls eða fellir það niður að hluta eða öllu leyti, endursenda málið til ríkisskattstjóra. Getur ríkisskattstjóri þá lagt á álag samkvæmt 108. gr. sömu laga óháð því hvort endurákvörðun samkvæmt 96. gr., sbr. 97. gr. laganna, hafi þegar farið fram.

15

Svo sem fram er komið endurákvarðaði ríkisskattstjóri með úrskurði 20. október 2020 opinber gjöld varnaraðila vegna gjaldáranna 2017 til og með 2019 en ákvarðaði honum ekki álag samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Lög nr. 29/2021 höfðu þá ekki tekið gildi en ákvörðun ríkisskattstjóra samræmdist bráðabirgðaákvæði viðlög nr. 90/2003 samkvæmt lögum nr. 33/2020 en ákvæðið tók gildi 15. maí 2020. Í ákvæðinu var kveðið á um að álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laganna skyldi ekki beitt á árinu 2020 ef máli skattaðila vegna þeirra atvika, sem væru tilefni endurákvörðunar samkvæmt 96. gr. laganna, hefði verið vísað til refsimeðferðar samkvæmt 110. gr. sömu laga. Álag sem varnaraðila var gert samkvæmt 122. gr. laganna er ekki í viðurlagakafla þeirra og telst ekki refsing eða refsikennd viðurlög. Samkvæmt öllu þessu fól ákvörðun ríkisskattstjóra því ekki í sér endanlega úrlausn um sakfellingu eða sýknu þar sem leyst hafi verið úr efnishlið máls.

16

Í ljósi alls framangreinds verður meðferð máls varnaraðila ekki talist hafa farið gegn ákvæðum 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmála Evrópu. Málsmeðferðin fer hvorki gegn markmiðum laga nr. 29/2021 né er um að ræða endurtekna málsmeðferð vegna sömu atvika og lauk endanlega á stjórnsýslustigi með úrskurði ríkisskattstjóra 20. október 2020, sbr. hér til hliðsjónar úrskurð Landsréttar 10. maí 2022 í máli nr. 263/2022. Verður hinn kærði úrskurður því felldur úr gildi og lagt fyrir héraðsdóm að taka málið til efnismeðferðar.

17

Kærumálskostnaður úrskurðast ekki, sbr. 3. mgr. 237. gr. laga nr. 88/2008.

Úrskurðarorð :

Hinn kærði úrskurður er felldur úr gildi og lagt fyrir héraðsdóm að taka málið til efnismeðferðar.