227/2018

Útdráttur

Staðfestur var úrskurður héraðsdóms þar sem máli ákæruvaldsins gegn X, sem áður hafði sætt álagi skattyfirvalda vegna sömu brota, var vísað frá dómi þar eð hin tvíþætta málsmeðferð færi í bága við 4. gr. 7. viðauka mannréttindasáttmála Evrópu.

Úrskurður Landsréttar

Landsréttardómararnir J-kk-nf F-kk-nf, R-kvk-nf B-kvk-nf og Þ-kk-nf I-kk-nf N-kk-nf kveða upp úrskurð í máli þessu.

Málsmeðferð og dómkröfur aðila

1 Sóknaraðili skaut málinu til Landsréttar með kæru 26. febrúar 2018, sem barst réttinum ásamt kærumálsgögnum 1. mars sama ár. Kærður er úrskurður Héraðsdóms Reykjavíkur 23. febrúar 2018 í málinu nr. S[…]/2014 þar sem vísað var frá dómi máli sóknaraðila gegn varnaraðila. Kæruheimild er í tlið 1. mgr. 192. gr. laga nr. 88/2008 um meðferð sakamála.

2 Sóknaraðili krefst þess að hinn kærði úrskurður verði felldur úr gildi og lagt fyrir héraðsdóm að taka málið til efnismeðferðar.

3 Varnaraðili krefst staðfestingar hins kærða úrskurðar og kærumálskostnaðar.

Málsatvik

4 Eins og rakið er í hinum kærða úrskurði hóf skattrannsóknarstjóri ríkisins rannsókn á skattskilum varnaraðila 31. janúar 2011 og gaf varnaraðili skýrslu 16. júní sama ár. Þá var 6. júlí sama ár tekin skýrsla af endurskoðanda sem annaðist skattframtöl varnaraðila. Að framkomnum athugasemdum varnaraðila í bréfi lögmanns hans 2. desember 2011 lauk skattrannsóknarstjóri rannsókn sinni með skýrslu 29. sama mánaðar. Samdægurs var mál varnaraðila sent ríkisskattstjóra til meðferðar samkvæmt 6. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt. 5 Ríkisskattstjóri boðaði endurákvörðun álagðra gjalda varnaraðila með bréfi 9. júlí 2012. Varnaraðili mótmælti fyrirhuguðum breytingum með bréfi 30. ágúst sama ár. Með úrskurði 11. september 2012 endurákvarðaði ríkisskattstjóri opinber gjöld varnaraðila gjaldárin 2007 til 2010 auk þess sem hann lagði á varnaraðila álag samkvæmt heimild í 1. og 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003.

6 Varnaraðili skaut úrskurði ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar með kæru 11. desember 2012. Í úrskurði 6. nóvember 2013 féllst nefndin á kröfu varnaraðila um frádrátt kostnaðar við uppgjör afleiðusamninga en staðfesti niðurstöðu ríkisskattstjóra að öðru leyti.

7

Með bréfi 23. febrúar 2012 beindi skattrannsóknarstjóri máli varnaraðila til rannsóknar hjá embætti sérstaks sak sóknara. Bréfinu fylgdi fyrrgreind skýrsla skattrannsóknar stjóra ásamt fylgiskjölum. Sérstakur saksóknari hóf rannsókn sína 1. mars 2013 með skýrslutöku af varnaraðila.

Þá var varnaraðili á ný kvaddur til skýrslutöku hjá embættinu 14. júní sama ár.

Að auki voru teknar skýrslur af þremur vitnum í maí 2013 og eitt þeirra gaf skýrslu að nýju

9 . ágúst sama ár.

8 Mál þetta var höfðað á hendur varnaraðila með ákæru sérstaks saksóknara 9. júlí 2014, sem birt var varnaraðila 21. ágúst sama ár, fyrir brot gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 1. mgr. 109. gr. laga um tekjuskatt nr. 90/2003. Við fyrirtöku málsins 2. september 2014 var bókuð ákvörðun um að fresta því í ótiltekinn tíma vegna íslensks máls sem þá var rekið fyrir Mannréttindadómstól Evrópu. Lá fyrir að þar myndi reyna á svipuð álitaefni og þau sem um ræðir í þessu máli og varnaraðili telur að leiða eigi til frávísunar málsins frá héraðsdómi. Héldu kærendur því fram að þeir hefðu verið saksóttir tvisvar fyrir sama brot með álagningu viðbótarálags á skatta og í framhaldinu höfðun refsimáls í andstöðu við 4. gr. 7. samningsviðauka mannréttindasáttmála Evrópu. Féllst dómstóllinn með dómi 18. maí 2017 í máli J-kk-ef Á-kk-ef J-kk-ef og fleiri gegn Íslandi á sjónarmið kærenda. Á þessu tímabili var mál þetta tekið fyrir þrisvar sinnum, 21. desember 2016 og 8. mars og 12. apríl 2017. Í síðastnefnda þinghaldinu ákvað héraðsdómari að fresta því þar til fyrir lægi dómur Hæstaréttar í máli ákæruvaldsins gegn X þar sem krafist hafði verið frávísunar á sama grunni og í þessu máli. Dómur í því var kveðinn upp 21. september 2017. Var kröfu ákærða um frávísun málsins hafnað og hann sakfelldur fyrir þau skattalagabrot sem hann var ákærður fyrir. Við fyrirtöku þessa máls 8. nóvember 2017 var ákveðið að munnlegur málflutningur um frávísunarkröfu varnaraðila færi fram 8. febrúar 2018. Var fallist á þá kröfu hans með hinum kærða úrskurði.

9 Um málsatvik að öðru leyti vísast til hins kærða úrskurðar.

Niðurstaða

10 Samkvæmt 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka mannréttindasáttmála Evrópu skal eins og segir í íslenskri þýðingu málsgreinarinnar enginn sæta lögsókn eða refsingu að nýju í sakamáli innan lögsögu sama ríkis fyrir brot sem hann hefur þegar verið sýknaður af eða sakfelldur um með lokadómi samkvæmt lögum og sakamálaréttarfari viðkomandi ríkis.

11 Svo sem greinir í úrskurði héraðsdóms og með vísan til dóms Hæstaréttar 21. september 2017 í máli nr. 283/2016, þar sem stuðst var við dómaframkvæmd Mannréttindadómstóls Evrópu, verður lagt til grundvallar að meðferð máls varnaraðila hjá skattyfirvöldum, sem vísað er til hér að framan, hafi verið sakamál í skilningi 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðaukans og enn fremur að með rekstri þess annars vegar og rannsókn sérstaks saksóknara, ákæru og málsmeðferð fyrir héraðsdómi hins vegar hafi verið rekin tvö aðskilin mál á hendur varnaraðila vegna sama brots í skilningi ákvæðisins.

12 Hvað sem framangreindu líður og svo sem rakið er í hinum kærða úrskurði hefur verið litið svo á að sú regla mannréttindasáttmálans, sem hér reynir á og nefnd hefur verið ne bisin idem, standi því ekki í vegi að fjallað sé um sama brot annars vegar hjá skattyfirvöldum, sem leitt getur til endurákvörðunar skatta og beitingar álags, og hins vegar fyrir dómstólum í sakamáli sem leitt getur til refsingar vegna sömu eða sambærilegra atvika. Á hinn bóginn er ljóst að ákveðnum skilyrðum þarf að vera fullnægt svo ekki sé með því fyrirkomulagi brotið gegn reglunni. Svo sem fram kemur í dómi Mannréttindadómstóls Evrópu í málinu A og B gegn Noregi frá 15. nóvember 2016 og Hæstiréttur studdist meðal annars við í framangreindum dómi sínum þarf rekstur málanna tveggja að vera nægilega tengdur að efni til og í tíma til að úr verði samþætt heild, allt í því skyni að meðalhófs sé gætt og hin samþætta málsmeðferð leggi ekki óhóflegar byrðar á viðkomandi. Við mat á því hvort málsmeðferð teljist nægilega samþætt að efni til beri í fyrsta lagi að líta til þess hvort meðferð seinna málsins hafi verið til fyllingar eða viðbótar meðferð hins fyrra, í öðru lagi hvort hin tvíþætta málsmeðferð hafi verið fyrirsjáanleg afleiðing þeirrar háttsemi sem um ræðir, í þriðja lagi hvort leitast hafi verið við af fremsta megni að forðast endurtekna öflun og mat sönnunargagna og í fjórða lagi hvort í síðari málsmeðferðinni hafi verið tekið tillit til þeirra viðurlaga sem áður voru á lögð. Við mat á því hvort rekstur málanna teljist nægilega samþættur í tíma sé ekki gerð krafa um að meðferð beggja mála hafi farið fram samhliða frá upphafi til enda en þó þurfi tímaleg tengsl að vera nægilega náin til að koma í veg fyrir óhóflegt óhagræði, óvissu og tafir vegna málareksturs sem dregst yfir lengri tíma. Jafnframt var því slegið föstu að þrátt fyrir að orðalag ákvæðisins gæfi til kynna að um endanlega ákvörðun þyrfti að vera að ræða í fyrra málinu, en það hefur í framkvæmd mannréttindadómstólsins verið metið með tilliti til þess hvort kæru eða málshöfðunarfrestir séu liðnir, væri í málum af þessu tagi ekki nauðsynlegt að taka afstöðu til þess hvort eða hvenær ákvörðun er orðin endanleg þar sem það hafi ekki áhrif á mat á því hvort nægileg tengsl, í framangreindum skilningi, séu á milli meðferðar málanna.

13 Við mat á efnislegum tengslum mála varnaraðila er til þess að líta að þau viðurlög sem honum var gert að sæta hjá skattyfirvöldum og sem standa fyrir dyrum, verði hann sakfelldur í sakamálinu fyrir dómstólum, voru fyrirsjáanleg sem úrræði samkvæmt íslenskum rétti vegna brota á skattalögum. Þá hafði varnaraðili á öllum stigum málsins vitneskju frá skattyfirvöldum um í hvaða farveg mál hans væru lögð. Jafnframt leiðir af 109. gr. laga nr. 90/2003 að við ákvörðun refsingar í sakamálinu skuli tillit tekið til þess álags sem varnaraðili hefur sætt hjá skattyfirvöldum.

14 Í framangreindum dómi Hæstaréttar 21. september 2017 var lagt til grundvallar að hvað hina lagalegu umgjörð varðar hefði sakamálið verið til fyllingar eða viðbótar málsmeðferð skattyfirvalda að efni til. Í málinu reyndi á málsmeðferð samkvæmt lögum nr. 90/2003. Því var jafnframt slegið föstu að það gæti verið hluti af efnislega samþættri málsmeðferð sem standist kröfur 4. gr. 7. viðauka við mannréttindasáttmálann þegar rannsókn lögreglu byggir á rannsókn skattrannsóknarstjóra, en nauðsynlegt reynist að afla viðbótargagna um einhverja þætti máls sem ekki hafa verið rannsakaðir nægilega af skattyfirvöldum. Þá yrði ekki séð að sú rannsókn sem sérstakur saksóknari ákvað að ráðast í hefði verið ónauðsynleg endurtekning fyrri málsmeðferðar, heldur hefði verið um að ræða rekstur tveggja aðskilinna mála sem mynduðu að efni til eina samþætta heild. Að virtum gögnum þessa máls þykir mega leggja til grundvallar að sama aðstaða sé að þessu leyti uppi í því.

15 Með vísan til þess sem að framan er rakið telst fullnægt skilyrðinu um nauðsynlega efnislega samþættingu mála varnaraðila hjá annars vegar skattyfirvöldum og hins vegar ákæruvaldi og dómstólum.

16 Við úrlausn um það hvort skilyrðinu um samþættingu í tíma hafi verið fullnægt við rekstur mála skattyfirvalda og ákæruvalds á hendur varnaraðila er áréttað það markmið þess að tryggja að skattþegninn sem í hlut á sé ekki settur í óþarfa óvissu og tafir vegna málareksturs sem dregst yfir lengri tíma. Þá þarf að leggja mat á framvindu málsmeðferðar út frá viðmiðum samkvæmt dómum Mannréttindadómstóls Evrópu í máli J-kk-ef Á-kk-ef J-kk-ef og fleiri gegn Íslandi og A og B gegn Noregi og dómi Hæstaréttar 21. september 2017 í máli ákæruvaldsins gegn X sem áður er getið. Var skilyrðinu um nægjanlega samþættingu í tíma talið fullnægt í seinni málunum tveimur en ekki í því fyrstnefnda.

17 Heildartími sem rekstur beggja mála varnaraðila hefur þegar tekið er rétt rúm sjö ár og er þá miðað við tímann frá því skattrannsóknarstjóri hóf rannsókn sína 31. janúar 2011 þar til hinn kærði úrskurður um frávísun málsins var kveðinn upp 23. febrúar 2018. Þá er til þess að líta að frestun á málsmeðferð á meðan beðið var dóms mannréttindadómstólsins í máli J-kk-ef Á-kk-ef J-kk-ef og fleiri, það er frá 2. september 2014 til 21. desember 2016, getur ekki talist vera á ábyrgð varnaraðila enda þótt hann hafi ekki lýst sig mótfallinn henni. 18 Frá uppkvaðningu úrskurðar yfirskattanefndar þar til ákæra var gefin út 9. júlí 2014 liðu átta mánuðir og við það verður að miða að varnaraðili hafi ekki haft um hana vitneskju fyrr en hún var birt honum 21. ágúst sama ár.

19 Þegar virtur er sá tími sem rekstur mála varnaraðila var samhliða hjá skattyfirvöldum og lögreglu, ákæruvaldi og dómstólum kemur í ljós að málin voru rekin samhliða í átta mánuði, það er frá 1. mars 2013 þegar varnaraðili gaf fyrst skýrslu sem sakborningur hjá sérstökum saksóknara og til 6. nóvember 2013 þegar úrskurður yfirskattanefndar var kveðinn upp. Stafar þessi skörun einvörðungu af því að varnaraðili nýtti sér rétt sinn til að kæra til nefndarinnar úrskurð ríkisskattstjóra frá 11. september 2012. Þá hefur sakamálið verið rekið eitt og sér frá 6. nóvember 2013.

20 Í ljósi heildarmats allra tímaþátta, en jafnframt með sérstakri vísan til þess sem rakið er hér að framan um einstaka þætti, þykir mega fallast á það með varnaraðila að skilyrðinu um nauðsynlega samþættingu í tíma hafi ekki verið fullnægt við rekstur mála hans hjá skattyfirvöldum annars vegar og ákæruvaldi og dómstólum hins vegar. Samkvæmt því hefur með rekstri málanna verið brotið gegn ákvæðum 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka mannréttindasáttmálans, sbr. lög nr. 62/1994. Af því leiðir að staðfesta ber hinn kærða úrskurð.

21 Kærumálskostnaður greiðist úr ríkissjóði, þar með talin þóknun skipaðs verjanda varnaraðila, R-kk-ef P-kk-ef lögmanns, sem ákveðin verður að teknu tilliti til virðisaukaskatts svo sem í úrskurðarorði greinir.

Úrskurðarorð:

Hinn kærði úrskurður er staðfestur.

Kærumálskostnaður greiðist úr ríkissjóði, þar með talin þóknun verjanda varnaraðila, R-kk-ef P-kk-ef lögmanns, 496.000 krónur.