328/2021

Útdráttur

G var ákærður fyrir meiri háttar brot gegn skattalögum og peningaþvætti í rekstri A ehf. á nánar tilgreindu tímabili en félagið var tekið til gjaldþrotaskipta í mars 2018.

Samkvæmt ákæru var vísað til þess að G hafi verið daglegur stjórnandi A ehf. með prókúru á þeim tíma sem ákæran tók til. Í dómi Landsréttar var með vísan til röksemda í hinum áfrýjaða dómi staðfest sú niðurstaða hans að engir þeir annmarkar væru á rannsókn málsins sem vörðuðu frávísun þess frá dómi. Í samræmi við dóm Hæstaréttar nr. 2/2022 sem féll 19. október 2022 var þriðja ákærulið málsins vísað frá héraðsdómi á þeim grundvelli að ákæra fullnægði að þessu leyti ekki skilyrði c- liðar 1. mgr. 152. gr. laga nr. 88/2008. Í dómi Landsréttar var meðal annars rakið að ekki yrði séð að ráðstöfun greiðslna inn á skattaskuldir A ehf. hefði þýðingu fyrir sakarefni málsins. Var að þessu gættu en að öðru leyti með vísan til forsenda hins áfrýjaða dóms staðfest niðurstaða hans um að ákærði hafi, sem daglegur stjórnandi A ehf. á þeim tíma sem ákæran tekur til, gerst sekur um þá háttsemi sem lýst var í fyrsta og öðrum ákærulið. Þá var staðfest niðurstaða héraðsdóms um að háttsemi G samkvæmt fyrsta ákærulið varði við 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 og að háttsemi hans samkvæmt öðrum ákærulið varði við 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987. G var einnig gefið að sök að hafa með háttsemi sinni brotið gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga. Var breytt tilhögun á refsimeðferð skattalagabrota samkvæmt lögum nr. 29/2021 ekki talin hafa þýðingu við mat á refsinæmi þeirrar háttsemi sem ákært var fyrir í máli þessu og um það vísað til dóms Hæstaréttar í máli nr. 35/2021. Var því staðfest niðurstaða hins áfrýjaða dóms að G hafi með háttsemi sinni brotið gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga. Refsing G var ákvörðuð fangelsi í fjóra mánuði en fullnustu refsingarinnar frestað skilorðsbundið í tvö ár haldi G almennt skilorð 57. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940.

Dómur Landsréttar

Mál þetta dæma landsréttardómararnir Á-kk-nf H-kk-nf, H-kvk-nf Þ-kvk-nf og J-kk-nf S-kk-nf.

Málsmeðferð og dómkröfur aðila

1

Ríkissaksóknari skaut málinu til Landsréttar 14. maí 2021 í samræmi við yfirlýsingu ákærða um áfrýjun. Málsgögn bárust réttinum 26. október 2021. Áfrýjað er dómi Héraðsdóms Reykjavíkur 9. apríl 2021 í málinu nr. S- [...]/2020.

2

Ákæruvaldið krefst þess að hafnað verði kröfu ákærða um að vísa málinu frá héraðsdómi og að refsing hans verði þyngd.

3

Ákærði krefst þess aðallega að málinu verði vísað frá héraðsdómi en til vara krefst hann sýknu af öllum kröfum ákæruvalds. Að því frágengnu krefst hann vægustu refsingar sem lög leyfa og að refsing verði skilorðsbundin.

Málsatvik og sönnunarfærsla

4

Í máli þessu er ákærða gefið að sök meiri háttar brot gegn skattalögum og peningaþvætti í rekstri einkahlutafélagsins A. Í fyrsta lið ákæru 28. maí 2020 er broti hans lýst þannig að hann hafi, ásamt meðákærða í héraði, ekki staðið skil á virðisaukaskattskýrslum félagsins fyrir uppgjörstímabilin júlí – ágúst, september – október og nóvember – desember rekstrarárið 2017 á lögmæltum tíma. Þar eru ákærðu einnig bornir sökum um að hafa ekki staðið ríkissjóði skil á virðisaukaskatti sem innheimtur hafði verið í rekstri einkahlutafélagsins vegna uppgjörstímabilanna nóvember – desember rekstrarárið 2016 til og með nóvember – desember rekstrarárið 2017, samtals að fjárhæð 9.205.522 krónur. Sú fjárhæð er nánar sundurliðuð eftir tímabilum í ákærunni. Í öðrum ákærulið er háttsemi beggja ákærðu lýst svo að þeir hafi ekki staðið ríkissjóði skil á staðgreiðslu opinberra gjalda sem haldið hafi verið eftir af launum starfsmanna félagsins vegna greiðslutímabilanna febrúar rekstrarárið 2017 til og með febrúar rekstrarárið 2018, samtals að fjárhæð 3.321.142 krónur að því er ákærða varðar. Fjárhæðirnar eru nánar sundurliðaðar eftir tímabilum í ákæru. Í þriðja ákærulið er báðum ákærðu gefið að sök peningaþvætti „með því að hafa aflað A ehf. ávinnings af brotum samkvæmt 1. og 2. tölulið ákæru, samtals að fjárhæð 12.526.664 krónur að því er varðar ákærða“ og „nýtt ávinninginn í þágu rekstrar félagsins og eftir atvikum í eigin þágu“. Um ábyrgð ákærða á háttsemi samkvæmt ákæru er vísað til þess að hann hafi verið daglegur stjórnandi félagsins með prókúru á þeim tíma sem ákæran tekur til.

5

A ehf. mun hafa verið tekin til gjaldþrotaskipta í mars 2018.

6

Ákærði neitaði sök í héraði og krafðist sýknu. Með hinum áfrýjaða dómi var hann sakfelldur fyrir brot samkvæmt öllum ákæruliðum ásamt meðákærða. Brot samkvæmt fyrsta og öðrum ákærulið voru talin varða við 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga, sbr. 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt og 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 um staðgreiðslu opinberra gjalda. Þá var brot ákærða samkvæmt þriðja ákærulið talið varða við 1. mgr., sbr. 2. mgr. 264. gr. almennra hegningarlaga.

Í héraðsdómi var hafnað kröfu ákærða um að vísa bæri málinu frá dómi á þeim grunni að rannsókn þess hefði verið verulega ábótavant og tilgreindra gagna ekki aflað.

7

Meðákærði í héraði unir niðurstöðu héraðsdóms. Fyrir Landsrétti er því einungis til endurskoðunar þáttur ákærða í ætluðum brotum samkvæmt ákæru.

8

Nokkur ný gögn hafa verið lögð fyrir Landsrétt, þar á meðal ný útprentun úr tekjubókhaldskerfi ríkisins, tölvupóstsamskipti ákærða við starfsmenn tollstjóra 1. mars 2016 til 22. júní 2017, greiðsluáætlun A ehf. á gjaldföllnum opinberum gjöldum 22. júní 2017 og skýringar Skattsins á nánar tilgreindum greiðslum félagsins í febrúar og júní 2018.

9

Við aðalmeðferð málsins fyrir Landsrétti voru spilaðar upptökur af skýrslum ákærða og meðákærða í héraði.

Niðurstaða

Frávísun

10

Með vísan til röksemda í hinum áfrýjaða dómi er staðfest niðurstaða hans um að engir þeir annmarkar séu á rannsókn málsins sem varði frávísun þess frá dómi.

11

Vegna þriðja ákæruliðar um peningaþvætti, sem talið er varða við 1. mgr., sbr. 2. mgr. 264. gr. almennra hegningarlaga, er í greinargerð ákæruvaldsins til Landsréttar 1. desember 2021 vakin athygli réttarins á þremur málum, sem á þeim tíma voru til meðferðar í Hæstarétti, málum nr. 33/2021, nr. 34/2021 og nr. 35/2021, þar sem fjallað yrði um svonefnt sjálfsþvætti og sakartæmingu. Dómar féllu í Hæstarétti í framangreindum málum 13. apríl 2022. Þar var ákæruliðum um peningaþvætti, þar sem ákærðu voru taldir hafa nýtt ávinning af brotum samkvæmt öðrum ákæruliðum að tilgreindri fjárhæð, vísað frá héraðsdómi með þeim rökum að lýsing á þeim brotum í ákæru fullnægði ekki skilyrðum c-liðar 1. mgr. 152. gr. laga nr. 88/2008 um meðferð sakamála. Ákæruvaldið lýsti því yfir við aðalmeðferð málsins fyrir Landsrétti að lýsing ákærunnar á nýtingu ávinnings af skattalagabrotunum í þágu rekstrar A ehf. fullnægði ekki skilyrðum c-liðar 1. mgr. 152. gr. laga nr. 88/2008. Því væri rétt að vísa þeim hluta ákæruliðarins frá héraðsdómi. Á hinn bóginn væri ákærði þar einnig borinn sökum um að afla félaginu ávinnings af brotum samkvæmt fyrsta og öðrum ákærulið, samtals að fjárhæð 12.526.664 krónur. Að því leyti væri ákæran í því horfi sem lög áskilja. Sækjandi benti þó á að fyrir Hæstarétti væri til meðferðar mál nr. 2/2022 um sjálfsþvætti auk auðgunarbrota þar sem ákæra væri að þessu leyti orðuð sambærilegum hættiog í þessu máli.

12

Dómur Hæstaréttar í framangreindu máli nr. 2/2022 féll 19. október síðastliðinn. Í því máli voru tveir menn ákærðir, annar fyrir mútugreiðslur og hinn fyrir að þiggja mútur en báðir fyrir umboðssvik, í I. kafla ákærunnar. Í II. kafla A var öðrum ákærða gefið að sök peningaþvætti með því að hafa aflað tilgreindu félagi sínu ávinnings af brotum sínum og meðákærða samkvæmt ákærukafla I og nýtt þann ávinning, sem áætlaður var að tiltekinni fjárhæð, í rekstri félagsins. Hinn ákærði í málinu var samkvæmt II. kafla B einnig borinn sökum um peningaþvætti með því að hafa í gegnum tilgreint félag sitt, með þeim hætti sem lýst væri í ákærukafla I, aflað og nýtt sér ávinning að tilgreindri fjárhæð af brotum samkvæmt ákærukafla I. Við flutning málsins fyrir Hæstarétti féll ákæruvaldið frá þeim hluta ákærukaflans er laut að nýtingu ávinnings.

Í dómi réttarins var II. kafla A vísað frá héraðsdómi með þeim rökum að þar væri ákærða gefin að sök háttsemi sem fæli í sér sjálfstætt brot semekki gæti komið til fyrr en eftir fullframningu auðgunar- og mútubrota hans og þá með tilgreindri háttsemi sem bæri að lýsa í ákæru, sbr. c-lið 1. mgr. 152. gr. laga nr. 88/2008. Ekki væri að finna í ákæru nánari lýsingu á því í hverju öflun fjárvinnings ákærða fólst umfram það sem fólst í auðgunarbroti hans og þar með engin lýsing á frekari athöfnum hans sem fallið gætu undir 1. mgr., sbr. 2. mgr. 264. gr. almennra hegningarlaga. Þar sem aðeins væri lýst öflun þeirra fjármuna sem auðgunarbrot ákærða laut að sem lið í lýsingu þess brots en ekki lýst nánar öflun fjárvinnings í peningaþvættisbroti ákærða þóttu ágallar á II. kafla A í ákæru svo verulegir að vísa bæri þeim kafla frá héraðsdómi, sbr. c-lið 1. mgr. 152. gr. laga nr. 88/2008. Aftur á móti var talið að lýsing II. kafla B í ákæru væri fullnægjandi að þessu leyti. Yrði að líta á háttsemi sem lýst væri í I. kafla ákæru sem hluta af lýsingu á peningaþvættisbrotinu og að þar væri gerð grein fyrir því í hverju viðbótarathafnir ákærða við öflun ávinnings fólust eftir fullframningu frumbrotanna.

13

Efni þriðja ákæruliðar í því máli sem hér er til umfjöllunar er rakið í 4. málsgrein. Þar er ekki að finna nánari lýsingu á því í hverju öflun ávinnings A ehf. fólst umfram það sem leiðir af skattalagabroti ákærða og meðákærða og því er þar engin lýsing á frekari athöfnum sem geta fallið undir 1. mgr., sbr. 2. mgr. 264. gr. almennra hegningarlaga.

Þar sem hvorki öflun ávinnings félagsins né nýting ætlaðs ávinnings er nánar lýst í 3. tölulið ákærunnar um peningaþvætti verður í samræmi við framangreind fordæmi Hæstaréttar að vísa þeim tölulið frá héraðsdómi á þeim grundvelli að ákæra fullnægi að þessu leyti ekki skilyrði c-liðar 1. mgr. 152. gr. laga nr. 88/2008.

Ákæruliðir 1 og 2

14

Með vísan til forsendna hins áfrýjaða dóms er staðfest niðurstaða hans um að ákærði hafi annast stjórn fjármála A ehf. allan þann tíma sem ákæran tekur til. Þá er staðfest niðurstaða héraðsdóms um að sakfella beri ákærða fyrir að hafa ekki staðið skil á virðisaukaskattskýrslum einkahlutafélagsins á lögmæltum tíma eins og honum var gefið að sök.

15

Í greinargerð ákærða til Landsréttar er því haldið fram að rúmar níu milljónir króna hafi verið greiddar inn á skuldir í virðisaukaskatti og staðgreiðslu opinberra gjalda sem ákært er fyrir áður en A ehf. fór í þrot. Framlögð gögn úr bókhaldi félagsins sem skattrannsóknarstjóri aflaði bera með sér að ógreidd staðgreiðsla opinberra gjalda hafi þar verið talin nema 1.836.209 krónum í upphafi árs 2017 en 5.612.709 krónum í lok þess árs. Gögn er sýna ráðstöfun fjármuna, er bárust ríkissjóði inn á skuld í þessum gjaldflokki frá 7. febrúar 2017 til 21. mars 2018, bera með sér að samtals 2.215.732 krónum hafi að öllu leyti verið varið til greiðslu skulda í þessum gjaldflokki sem eru eldri en ákæran tekur til. Þar af mun 288.401 krónu hafa verið ráðstafað upp í skuld vegna dráttarvaxta, álags og kostnaðar frá þeim tíma. Gögn úr bókhaldi félagsins bera einnig með sér að skuld vegna virðisaukaskatts í upphafi árs 2017 hafi verið talin nema 5.897.531 krónu en 5.167.170 krónum í lok þess árs. Samkvæmt gögnum um ráðstöfun fjármuna inn á virðisaukaskattskuld félagsins frá 7. febrúar 2017 til 21. mars 2018 virðist samtals 5.870.510 krónum hafa að öllu leyti verið ráðstafað inn á skuldir í þeim gjaldflokki sem eru eldri en ákæran tilgreinir. Mun 777.317 krónum af þeirri fjárhæð hafa verið varið til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar frá þeim tíma.

Auk þessa virðist skattrannsóknarstjóri hafa aflað gagna um greiðslur félagsins frá 7. febrúar til 21. mars 2018 sem ráðstafað var til til að greiða staðgreiðslu tryggingagjalds. Þær greiðslur námu samtals 1.193.560 krónum, þar af 36.609 krónur í dráttavexti, álag og kostnað. Af þessum gögnum má ráða að nokkrum hluta þessara greiðslna hafi verið ráðstafað til greiðslu skuldar í þessum gjaldflokki vegna janúar til og með júlí 2017.

16

Við munnlegan málflutning var af hálfu ákærða bent á að fjármálaráðherra hafi sett reglur um greiðsluforgang og skuldajöfnun skatta og gjalda, reglur nr. 797/2016. Dró ákærði í efa að heimilt hafi verið samkvæmt þeim að ráðstafa greiðslum inn á skuld vegna staðgreiðslu tryggingagjalds. Þá stæðist það ekki almennar reglur kröfuréttar að ríkissjóður sem kröfuhafi hagaði ráðstöfun greiðslna upp í skatta og opinber gjöld þannig að dráttarvextir og kostnaður sé greiddur af eldri kröfum áður en hafist er handa við að ráðstafa greiðslum inn á yngri gjaldfallinn virðisaukaskatt og staðgreiðslu opinberra gjalda. Þar er vísað til þess að kröfuhafi í þessari stöðu verði að taka sanngjarnt tillit til skuldara með því að ráðstafa greiðslum inn á kröfu sem helst þjónar hagsmunum skuldara. Þannig eigi fyrst að greiða þá kröfu sem mest íþyngjandi úrræði vegna vanefnda eru bundin við.

17

Í 1. mgr. 2. gr. reglna nr. 797/2016 segir að þegar um er að ræða gjaldfallna skatta og gjaldfallin gjöld í tilteknum gjaldflokki, skuli greiðsla frá gjaldanda, sem aðeins nægir fyrir hluta af heildarskuld, alltaf ganga fyrst upp í elsta ár eða tímabil. Skal forgangurinn vera þannig að fyrst greiðist kostnaður, síðan höfuðstóll, álag og loks vextir. Ákveðnar undantekningar eru frá þessari reglu sem tíundaðar eru í 2. mgr. 2. gr. Í b-lið málsgreinarinnar segir að farið skuli að óskum gjaldanda ef hann tilgreinir sérstaklega hvaða ár eða tímabil hann ætlar að greiða, að því tilskildu að hann greiði kostnað af kröfu viðkomandi tímabils fyrst, þá höfuðstól, álag og loks áfallna vexti.

Enn fremur segir í c-lið málsgreinarinnar að myndist inneign sem tilheyri tilteknum gjaldgrunni skuli inneigninni fyrst ráðstafað til greiðslu skulda sem tilheyra sama gjaldgrunni. Í 4. gr. reglnanna kemur fram að sendi gjaldandi greiðslu án þess að tilgreina hvaða kröfu hann er að greiða og sé ekki kveðið á um annað í lögum eða stjórnvaldsfyrirmælum skuli greiðslunni ráðstafað í samræmi við tiltekna forgangsröðun þar sem fyrst ber að greiða inn á virðisaukaskatt, því næst inn á staðgreiðslu tekjuskatts og útsvars og að því loknu inn á staðgreiðslu tryggingagjalds og fjársýsluskatts. Aðrir gjaldflokkar koma á eftir í tilgreindri röð.

18

Ráðstöfun greiðslna A ehf. inn á eldri dráttarvexti, álag og kostnað, áður en greitt var inn á höfuðstól skuldar vegna virðisaukaskatts og staðgreiðslu opinberra gjalda sem ákært er fyrir, var í samræmi við framangreindar reglur nr. 797/2016 sem hafa verið birtar opinberlega í Stjórnartíðindum. Til að víkja frá því varð gjaldandi að óska eftir því að greiðslu yrði ráðstafað inn á yngri skuld, enda greiddi hann fyrst kostnað af kröfu viðkomandi tímabils áður en greitt væri inn á höfuðstól. Verður að líta svo á að skuldari og kröfuhafi séu bundnir af þessum almennu skilmálum um greiðsluforgang kröfuhafa við ráðstöfun greiðslu inn á gjaldfallin gjöld og skatta enda getur skuldari eins og áður segir óskað eftir annarri ráðstöfun greiðslunnar. Aðspurður hjá skattrannsóknarstjóra kom ekki fram að ákærði hefði lýst sérstökum óskum um hvernig ráðstafa ætti umræddum greiðslum.

19

Ekki er fyllilega ljóst af gögnum málsins hvernig greiðslur inn á skuld vegna staðgreiðslu tryggingagjalds hafi komið til. Hafi þær verið inntar af hendi án þess að tilgreint væri hvernig þeim ætti að ráðstafa má ætla að ráðstöfun þeirra hafi farið í bága við 4. gr. reglna nr. 797/2016 þar sem eldri skuldir í virðisaukaskatti og staðgreiðslu opinberra gjalda voru ógreiddar. Með hliðsjón af 11. gr. laga nr. 113/1990 um tryggingagjald, þar sem meðal annars kemur fram að ákvæði laga nr. 45/1987 skuli gilda um refsingu vegna vanskila á staðgreiðslu tryggingagjalds, verður aftur á móti ekki séð að þessi ráðstöfun greiðslna hafi verið meira íþyngjandi fyrir ákærða eins og hann heldur fram.

20

Að þessu gættu en að öðru leyti með vísan til forsendna hins áfrýjaða dóms verður niðurstaða hans staðfest um að ákærði hafi, sem daglegur stjórnandi A ehf. á þeim tíma sem ákæran tekur til, gerst sekur um þá háttsemi sem lýst er í fyrsta og öðrum ákærulið. Þá er staðfest niðurstaða héraðsdóms um að háttsemi ákærða samkvæmt fyrsta ákærulið varði við 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 og að háttsemi hans samkvæmt öðrum ákærulið varði við 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987.

21

Í héraðsdómi var á það fallist að háttsemi ákærða samkvæmt fyrsta og öðrum ákærulið varði einnig við 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga. Í ákvæðinu segir að hver sem af ásetningi eða stórfelldu gáleysi gerist sekur um meiri háttar brot meðal annars gegn framangreindum ákvæðum laga nr. 50/1988 og laga nr. 45/1987 skuli sæta fangelsi allt að sex árum. Í 3. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga segir að verknaður teljist meiri háttar brot ef brotið lýtur að verulegum fjárhæðum, ef verknaður er framinn með sérstaklega vítaverðum hætti eða við aðstæður sem auka mjög saknæmi brotsins, svo og ef maður, sem til refsingar skal dæma fyrir eitthvert þeirra brota sem getur í 1. eða 2. mgr., hefur áður verið dæmdur fyrir sams konar brot eða eitthvert annað brot sem undir þau ákvæði fellur.

22

Fram til þessa hefur í dómaframkvæmd verið talið að brot gegn 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 og 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, er lúta að fjárhæðum sem ákærði hefur verið sakfelldur fyrir að hafa ekki staðið skil á, séu meiri háttar í skilningi 262. gr. almennra hegningarlaga. Í málsvörn ákærða fyrir Landsrétti er því haldið fram að lög nr. 29/2021 um breytingu á lögum er varðar rannsókn og saksókn skattalagabrota, er tóku gildi 1. maí 2021, og fyrirmæli ríkissaksóknara nr. 6/2021 frá 25. ágúst 2021, sem sett voru á grundvelli 2. mgr. 103. gr. og 2. mgr. 121. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt, sbr. 5. og 11. gr. laga nr. 29/2021, eigi að leiða til þess að ákærða verði ekki refsað fyrir brot gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga, sbr. 2. gr. þeirra. 23

Með fyrrgreindum lögum nr. 29/2021 voru gerðar breytingar á fyrirkomulagi skattrannsókna hér á landi. Þær fela meðal annars í sér að skattrannsóknarstjóra er falið að leggja á sektir vegna skattalagabrota, auk þess að annast rannsókn þeirra mála, nema að máli sé vísað til lögreglurannsóknar. Í lögunum er miðað við að hámark sekta skattrannsóknarstjóra sé 100 milljónir króna í hverju máli og að hægt sé að kæra sektarákvörðun hans til yfirskattanefndar. Í 2. mgr. 121. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 10. gr. laga nr. 29/2021, segir að ríkissaksóknari setji nánari fyrirmæli um hvaða málum skuli vísað til rannsóknar lögreglu.

24

Í almennum athugasemdum sem fylgdu frumvarpi til laga nr. 29/2021 segir að lögð séu til „skýr skil milli stjórnsýslumála sem eru afgreidd innan skattkerfisins og svo alvarlegri mála sem sæta refsimeðferð samkvæmt útgáfu fyrirmæla ríkissaksóknara á grundvelli 21. gr. laga um meðferð sakamála, nr. 88/2008“. Þar segir einnig orðrétt:

Samkvæmt framansögðu er lagt til að ríkissaksóknari gefi fyrirmæli á grundvelli laga um meðferð sakamála um hvaða málum skuli vísað til lögreglu. Í þeim fyrirmælum felist mat á hvaða brot teljist meiri háttar brot í skilningi 262. gr. almennra hegningarlaga, nr. 19/1940, þannig að þeim verði vísað strax til rannsóknar og ákærumeðferðar. Við útgáfu slíkra fyrirmæla mætti líta til þeirra breytinga sem gerðar eru í frumvarpinu á sektarheimildum skattrannsóknarstjóra auk þess sem eðlilegt er að taka jafnframt tillit til alvarleika brota, stigs ásetnings og hvort um ítrekun eða, eftir atvikum, brotasamsteypu sé að ræða.

25

Ríkissaksóknari gaf 25. ágúst 2021 út fyrirmæli nr. 6/2021 um meðferð skattalagabrota. Þar segir í 2. gr. að máli skuli vísað til lögreglu að lokinni frumrannsókn skattrannsóknarstjóra þegar: a) rökstuddur grunur er um að fjárhæð samanlagðra vangreiddra og eða undandreginna skatta og eða gjalda vegna refsiverðra skattalagabrota nemi hærri fjárhæð en samtals 50 milljónum króna. b) rökstuddur grunur er um að verknaður hafi verið framinn með sérstaklega vítaverðum hætti, eða við aðstæður sem auka mjög saknæmi brotsins, enda þótt fjárhæð samkvæmt 2. gr. a. nemi lægri fjárhæð en 50 milljónum króna. c) fyrir liggur að aðili hafi áður verið dæmdur sekur fyrir sams konar brot, þrátt fyrir að fjárhæð samkvæmt 2. gr. a. nemi lægri fjárhæð en 50 milljónum króna, enda séu ítrekunaráhrif ekki fallin niður samkvæmt 3. mgr. 71. gr. laga nr. 19/1940. Það sama á við ef aðila hefur innan fimm ára frá því að ætlað brot er framið verið úrskurðuð sekt af yfirskattanefnd eða ákvörðuð sekt af skattrannsóknarstjóra vegna slíkra brota.

26

Samkvæmt framangreindu er við það miðað að ætluð brot gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga fari í ákærumeðferð en sæti ekki sektarmeðferð skattrannsóknarstjóra. Þá er ljóst að með framangreindum fyrirmælum hefur ákæruvaldið í raun tekið almenna afstöðu til þess á grundvelli 2. mgr. 121. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 10. gr. laga nr. 29/2021, hvernig skilyrði 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga um meiri háttar brot skuli framvegis túlkað.

27

Hinn áfrýjaði dómur var fallinn þegar lög nr. 29/2021 tóku gildi og fyrrgreind fyrirmæli voru sett. Þegar litið er til þess sem liggur fyrir um fjárhæð brota samkvæmt ákæru og atvika að öðru leyti er einsýnt að mál ákærða og meðákærða hefði einungis sætt sektarmeðferð hjá skattrannsóknarstjóra eftir að fyrirmæli ríkissaksóknara voru gefin út og þeir ekki verið sakfelldir fyrir brot gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga.

28

Fyrir Landsrétti mótmælir ákæruvaldið því að fyrrgreind lög nr. 29/2021 og fyrirmæli ríkissaksóknara eigi að leiða til þess að víkja skuli í máli þessu frá viðtekinni túlkun 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga á þeim tíma er ákæra var gefin út og hinn áfrýjaði dómur féll. Í því sambandi vísar ákæruvaldið til dóms Hæstaréttar 13. apríl 2022 í máli nr. 35/2021. Það mál laut að ákæru fyrir brot gegn skattalögum og 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga auk peningaþvættis. Meðal málsvarna ákærða var að í ljósi fjárhæða vanskila og atvika að öðru leyti hefði ekki verið ákært í málinu ef tekið hefði verið mið af þeim sjónarmiðum sem voru tilefni lagabreytinganna með lögum nr. 29/2021. Þessari málsvörn var hafnað í Hæstarétti með eftirfarandi rökum:

„Tilvísun ákærða við munnlegan málflutning fyrir Hæstarétti til laga nr. 29/2021 hefur ekki þýðingu í þessu tilliti enda breytti sú lagasetning engu um refsinæmi þessara brota eða lögbundin viðurlög við þeim.“

29

Taka verður mið af framangreindri niðurstöðu Hæstaréttar við úrlausn á því máli sem hér er til meðferðar sem, líkt og fyrrgreint mál, var höfðað fyrir gildistöku laga nr. 29/2021. Breytt tilhögun á refsimeðferð skattalagabrota samkvæmt lögunum, sem draga mun úr heimfærslu slíkra brota til 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga, verður því ekki talin hafa þýðingu við mat á refsinæmi þeirrar háttsemi sem ákært er fyrir í máli þessu. Að þessu gættu en að öðru leyti með vísan til forsendna hins áfrýjaða dóms verður staðfest niðurstaða hans um að ákærði hafi með háttsemi sinni brotið gegn 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga.

30

Með þessari athugasemd en að öðru leyti með vísan til forsendna héraðsdóms er staðfest niðurstaða hans um fyrsta og annan ákærulið.

Refsing og sakarkostnaður

31

Samkvæmt framansögðu hefur ákærði unnið sér til refsingar samkvæmt fyrsta og öðrum ákærulið en þriðja ákærulið er vísað frá héraðsdómi. Í því ljósi en að öðru leyti með vísan til röksemda í héraðsdómi þykir fangelsisrefsing ákærða hæfilega ákveðin fjórir mánuðir sem verður bundin skilorði eins og í dómsorði greinir.

32

Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 og 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 ber að dæma ákærða að auki til greiðslu sektar í ríkissjóð. Atvik eru ekki með þeim hætti að skilyrði séu til að fara niður fyrir fésektarlágmark samkvæmt lagagreinunum og verður ákvæði hins áfrýjaða dóms staðfest um sektarrefsingu ákærða og vararefsingu.

33

Ákvæði hins áfrýjaða dóms um sakarkostnað ákærða verður staðfest.

34

Með vísan til 1. mgr. 238. gr. laga nr. 88/2008 verður ákærða gert að greiða ⅔ hluta áfrýjunarkostnaðar málsins, þar með talin málsvarnarlaun skipaðs verjanda síns fyrir Landsrétti sem ákveðin eru að meðtöldum virðisaukaskatti eins og nánar greinir í dómsorði. Að öðru leyti greiðist áfrýjunarkostnaður úr ríkissjóði.

Dómsorð :

Sakargiftum á hendur ákærða, G-kk-þgf Ó-kk-þgf H-kk-þgf, samkvæmt þriðja ákærulið í ákæru er vísað frá héraðsdómi.

Ákærði sæti fangelsi í fjóra mánuði, en fresta skal fullnustu refsingarinnar og hún falla niður að liðnum tveimur árum frá uppkvaðningu dóms þessa haldi ákærði almennt skilorð 57. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940.

Ákvæði hins áfrýjaða dóms er varða ákærða skulu að öðru leyti vera óröskuð.

Ákærði greiði ⅔ hluta áfrýjunarkostnaðar málsins, sem í heild nemur 872.096 krónum, þar með talin málsvarnarlaun skipaðs verjanda ákærða, P-kk-ef K-kk-ef lögmanns, 837.000 krónur. Að öðru leyti greiðist áfrýjunarkostnaður úr ríkissjóði.