444/2022

Útdráttur

Með dómi Landsréttar árið 2020 hafði X verið sakfelldur fyrir meiri háttar brot gegn skattalögum. Með úrskurði Endurupptökudóms frá 2022 var fallist á beiðni X um endurupptöku málsins. Ákæruvaldið tók undir kröfu X um að vísa málinu frá héraðsdómi þar sem efnismeðferð og sakfelling myndi brjóta í bága við 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmála Evrópu, sbr. lög nr. 62/1994, um rétt til að vera ekki saksóttur eða refsað tvívegis vegna sama brots. Samkvæmt því og í ljósi atvika málsins féllst Landsréttur á kröfu X og ákæruvaldsins um að málinu yrði vísað frá héraðsdómi.

Úrskurður Landsréttar

Landsréttardómararnir E-kk-nf J-kk-nf, R-kvk-nf H-kvk-nf og Þ-kk-nf I-kk-nf N-kk-nf kveða upp úrskurð í máli þessu.

Málsmeðferð og dómkröfur aðila

1

Með beiðni 17. febrúar 2022 fór ákærði fram á að landsréttarmálið nr. 534/2019, sem dæmt var 18. desember 2020, yrði endurupptekið. Endurupptökudómur varð við þeirri beiðni með úrskurði 15. júní 2022 í máli nr. 6/2022. Af því tilefni gaf ríkissaksóknari út fyrirkall sama dag vegna endurupptöku málsins og var það birt ákærða 22. júní 2022. Málsgögn bárust réttinum 6. september sama ár.

2

Ákæruvaldið krefst þess að málinu verði vísað frá héraðsdómi.

3

Ákærði krefst þess að málinu verði vísað frá héraðsdómi.

4

Málið var dómtekið að fenginni yfirlýsingu málflytjenda um að ekki væri þörf munnlegs málflutnings í því, sbr. 3. málslið 1. mgr. 205. gr. laga nr. 88/2008 um meðferð sakamála.

Málsatvik

5

Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf 4. október 2011 rannsókn á skattskilum ákærða vegna tekjuáranna 2007 og 2008. Rannsókninni lauk 30. desember 2011. Með úrskurði ríkisskattsstjóra 20. ágúst 2012 var stofn til útreiknings fjármagnstekjuskatts ákærða gjaldárin 2008 og 2009 endurákvarðaður að viðbættu 25% álagi á vanframtalinn skattstofn, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt. Ákærði kærði úrskurðinn til yfirskattanefndar með kæru 10. október 2012. Með úrskurði nefndarinnar 30. desember 2013 var kröfum ákærða að hluta til vísað frá nefndinni en að öðru leyti hafnað.

6

Skattrannsóknarstjóri vísaði málinu til rannsóknar lögreglu 22. júní 2012. Þar hófst rannsókn málsins með skýrslutöku af ákærða 25. september sama ár. Embætti sérstaks saksóknara gaf út ákæru á hendur ákærða 26. apríl 2013 þar sem honum voru gefin að sök meiri háttar brot gegn skattalögum með því að hafa staðið skil á efnislega röngum skattframtölum gjaldárin 2008 og 2009 vegna tekjuáranna 2007 og 2008. Með því hefði ákærði látið undir höfuð leggjast að telja fram fjármagnstekjur samtals að fjárhæð 110.504.000 krónur sem honum hefði borið að greiða fjármagnstekjuskatt af, samtals 11.050.400 krónur. Brotin voru talin varða við 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 1. gr. laga nr. 39/1995, sbr. einnig 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003.

7

Með dómi Héraðsdóms Reykjavíkur 24. júní 2019 í málinu nr. S- [...]var kröfu ákærða um frávísun málsins hafnað og hann dæmdur í tveggja ára skilorðsbundið fangelsi og til greiðslu sektar að fjárhæð 19.350.000 krónur. Með fyrrgreindum dómi Landsréttar 18. desember 2020 í máli nr. 534/2019 var niðurstaða héraðsdóms um sakfellingu ákærða staðfest. Var refsing hans ákveðin fangelsi í fjóra mánuði, auk þess sem honum var gert að greiða sekt í ríkissjóð að fjárhæð 19.338.200 krónur. Var fullnustu refsingar ákærða, bæði refsivist og fésekt, frestað skilorðsbundið í tvö ár. Sem fyrr segir varð Endurupptökudómur við beiðni ákærða um endurupptöku landsréttarmálsins með úrskurði 15. júní 2022 í málinr. 6/2022.

Niðurstaða

8

Svo sem að framan greinir hefur ákæruvaldið tekið undir kröfu ákærða um að málinu verði vísað frá héraðsdómi þar sem efnismeðferð og sakfelling myndu brjóta í bága við 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmála Evrópu, sbr. lög nr. 62/1994, um rétt til að vera ekki saksóttur eða refsað tvívegis vegna sama brots.

Ákæruvaldið vísar meðal annars til fyrrgreinds ákvæðis 7. samningsviðauka við mannréttindasáttmála Evrópu og dóms Hæstaréttar 2. mars 2022 í máli nr. 46/2021.

Samkvæmt þessu og í ljósi atvika málsins verður fallist á kröfu ákæruvaldsins um að málinu verði vísað frá héraðsdómi, sbr. einnig dóma Hæstaréttar 13. apríl 2022 í máli nr. 34/2021, 22. júní 2022 í máli nr. 11/2022 og 14. september 2022 í máli nr. 21/2022.

9

Eftir þessum málsúrslitum greiðist sakarkostnaður vegna fyrri málsmeðferðar fyrir héraðsdómi og Landsrétti, sem lauk með dómi Landsréttar 18. desember 2020 í máli nr. 534/2019, að öllu leyti úr ríkissjóði.

10

Allur kostnaður af rekstri málsins fyrir Landsrétti vegna endurupptöku þess greiðist úr ríkissjóði samkvæmt 6. mgr. 231. gr., sbr. 6. mgr. 232. gr. laga nr. 88/2008, þar með talin málsvarnarlaun skipaðs verjanda ákærða sem ákveðin eru að meðtöldum virðisaukaskatti eins og í úrskurðarorði greinir.

Úrskurðar or ð:

Máli þessu er vísað frá héraðsdómi.

Allur sakarkostnaður málsins vegna fyrri málsmeðferðar fyrir héraðsdómi og Landsrétti greiðist úr ríkissjóði, þar með talin málsvarnarlaun skipaðs verjanda ákærða, X, R-kk-ef H. H-kk-ef lögmanns, 5.701.560 krónur.

Allur kostnaður af rekstri málsins fyrir Landsrétti vegna endurupptöku þess greiðist úr ríkissjóði, þar með talin málsvarnarlaun skipaðs verjanda ákærða, 418.500 krónur.

Dómur Héraðsdóms Reykjavíkur mánudaginn 24. júní 2019

I Mál þetta, sem dómtekið var 27. maí sl., er höfðað með ákæru útgefinni af sérstökum saksóknara þann 26. apríl 2013 á hendur X, kt. [...], [...], fyrir meiri háttar brot gegn skattalögum, með því að hafa staðið skil á efnislega röngum skattframtölum gjaldárin 2008 og 2009 vegna tekjuáranna 2007 og 2008, en ákærði lét undir höfuð leggjast að telja fram á skattframtölum sínum fjármagnstekjur, samtals að fjárhæð 110.504.000 kr., sem voru tekjur ákærða af uppgjöri á samtals 44 framvirkum gjaldmiðlasamningum sem gerðir voru við A hf., og skattskyldar eru skv. 3. tl. C-liðar 7. gr., sbr. 2. mgr. 8. gr., laga nr. 90/2003 um tekjuskatt, og hafa með því komið sér undan greiðslu fjármagnstekjuskatts samtals að fjárhæð 11.050.400 kr., sem sundurliðast sem hér greinir:

Gjaldárið 2008:

Fjármagnstekjur:

Vanframtaldar fjármagnstekjur kr. 13.314.000

Vanframtalinn fjármagnstekjuskattur, skattprósenta 10% kr. 1.331.400

Gjaldárið 2009:

Fjármagnstekjur:

Vanframtaldar fjármagnstekjur kr. 97.190.000

Vanframtalinn fjármagns tekjuskattur, skattprósenta 10% kr. 9.719.000

Samtals vanframtaldar fjármagnstekjur: 110.504.000 kr.

Samtals vangreiddur fjármagnstekjuskattur: 11.050.400 kr.

Auðkenni Samningsdagur Afhendingardagur Gengi GVT ISK Tekjur

[...] 12.2.2007 14.2.2007 121,4

-

2.200.000 267.080.000

[...] 12.2.2007 14.2.2007 120,9 2.200.000

-265.980.000 1.100.000

[...] 5.3.2007 7.3.2007 122

-

1.000.000 122.000.000

[...] 5.3.2007 7.3.2007 121 1.000.000

-121.000.000 1.000.000

[...] 3.4.2007 3.4.2007 120,45 -280.000 33.726.000

[...] 3.4.2007 3.4.2007 119,95 280.000 -33.586.000 140.000

[...] 4.5.2007 4.5.2007 117,1

-

6.000.000 702.600.000

[...] 4.5.2007 4.5.2007 116,6 6.000.000

-699.600.000 3.000.000

[...] 25.6.2007 27.6.2007 115,01

-

1.200.000 138.012.000

[...] 25.6.2007 27.6.2007 113,99 1.200.000

-136.788.000 1.224.000

[...] 28.6.2007 2.7.2007 114,5 -500.000 57.250.000

[...] 28.6.2007 2.7.2007 113,5 500.000 -56.750.000 500.000

[...] 9.7.2007 11.7.2007 113 -800.000 90.400.000

[...] 9.7.2007 11.7.2007 112 800.000 -89.600.000 800.000

[...] 13.7.2007 17.7.2007 112,6

-

1.600.000 180.160.000

[...] 13.7.2007 17.7.2007 111,6 1.600.000

-178.560.000 1.600.000

[...] 18.7.2007 18.7.2007 111,3

-

1.000.000 111.300.000

[...] 18.7.2007 18.7.2007 110,8 1.000.000

-110.800.000 500.000

[...] 13.8.2007 13.8.2007 121,4

-

1.700.000 206.380.000

[...] 13.8.2007 13.8.2007 120,4 1.700.000

-Skattskyld afleiðuviðskipti ákærða með Gengisvísitölu íslensku krónunnar (GVT) í A hf. árið 2007, sem sundurliðast sem hér greinir:

Samtals tekjuárið 2007 13.314.000 kr.

Skattskyld afleiðuviðskipti ákærða með Gengisvísitölu íslensku krónunnar (GVT) í A hf. árið 2008, sem sundurliðast sem hér greinir:

Auðkenni Samningsdagur Afhendingardagur Gengi GVT ISK Tekjur

[...] 29.9.2008 29.9.2008 188

-

50.000 9.400.000

[...] 29.9.2008 29.9.2008 183 50.000

-9.150.000 250.000

Samtals: 250.000

Skattskyld afleiðuviðskipti ákærða með evru (EUR) í A hf. árið 2008, sem sundurliðast sem hér greinir:[...] 13.11.2007 13.11.2007 117,8 -500.000 58.900.000

[...] 13.11.2007 13.11.2007 116,8 500.000 -58.400.000 500.000

[...] 29.11.2007 29.11.2007 120 -250.000 30.000.000

[...] 29.11.2007 29.11.2007 119 250.000 -29.750.000 250.000

[...] 14.12.2007 14.12.2007 118,8 1.000.000

-118.800.000

[...] 14.12.2007 14.12.2007 119,8

-

1.000.000 119.800.000 1.000.000

Samtals: 13.314.000

Auðkenni Samningsdagur Afhendingardagur Gengi EUR ISK Tekjur

[...] 19.6.2008 19.6.2008 126,08

-

10.000.000 1.260.800.000

[...] 19.6.2008 19.6.2008 121,07 10.000.000

-1.210.700.000 50.100.000

[...] 19.6.2008 23.6.2008 126,14 10.000.000

-1.261.400.000

[...] 23.6.2008 23.6.2008 127,14

-

10.000.000 1.271.400.000 10.000.000

[...] 4.7.2008 8.7.2008 117,06 4.000.000 -468.240.000

[...] 8.7.2008 8.7.2008 122,94 -4.000.000 491.760.000 23.520.000

[...] 10.7.2008 21.7.2008 123,48 4.000.000 -493.920.000

[...] 21.7.2008 21.7.2008 121 4.000.000 -484.000.000 Samtals tekjuárið 2008 97.190.000 kr.

Framangreind brot ákærða eru talin varða við 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 1. gr. laga nr. 39/1995, sbr. einnig 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt.

Þess er krafist að ákærði verði dæmdur til refsingar og til greiðslu alls sakarkostnaðar.

Ákærði neitar sök. Af hálfu verjanda er þess aðallega krafist að málinu verði vísað frá dómi. Til vara er þess krafist að ákærði verði sýknaður en til þrautavara að ákærða verði dæmd vægasta refsing er lög leyfa. Þá er þess krafi stað allur sakarkostaður, þ. m. t. málsvarnarlaun, verði greiddur úr ríkissjóði.

II

Þann 4. október 2011 hóf skattrannsóknarstjóri ríkisins rannsókn á skattskilum ákærða vegna tekjuáranna 2007 og 2008. Beindist hún einkum að vantöldum fjármagnstekjum ákærða og þar á meðal vantöldum tekjum af framvirkum samningum sem hann gerði við A hf. umrædd ár. Vegna rannsóknarinnar kom ákærði til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra 25. október 2011.

Með bréfi 10. nóvember 2011 sendi skattrannsóknarstjóri ákærða skýrslu um rannsóknina sem dagsett var 8. sama mánaðar og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar og koma á framfæri athugasemdum ef þurfa þætti. Í bréfi 7. desember 2011 gerði ákærði tilteknar athugasemdir við skýrslu skattrannsóknarstjóra sem ekki þóttu gefa tilefni til breytinga á skýrslunni frá upphaflegu horfi. Í framhaldi af því tók skattrannsóknarstjóri saman nýja skýrslu 30. desember 2011, samhljóða þeirri frá 8. nóvember sama ár. Í skýrslunni var að finna samandregnar niðurstöður þar sem fram kom að ákærði hefði staðið skil á efnislega röngum skattframtölum vegna tekjuáranna 2007 og 2008 með því að vanframtelja tekjur sem til væru komnar af gjaldmiðlasamningum. Með því hefði hann vanrækt að gera grein fyrir tekjum að fjárhæð 110.504.000 krónur.

Skattrannsóknarstjóri sendi ríkisskattstjóra mál ákærða til meðferðar með bréfi 30. desember 2011, sbr. 6. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt. Var ákærða með bréfi sama dag tilkynnt um lok rannsóknar skattrannsóknarstjóra og að málið hefði á grundvelli fyrirliggjandi gagna verið sent ríkisskattstjóra sem myndi taka ákvörðun um hugsanlega endurálagningu. Í bréfinu sagði að fyrir lægi af hálfu skattrannsóknarstjóra að taka ákvörðun um refsimeðferð málsins í samræmi við ákvæði 110. gr. laga nr. 90/2003. Þar sem ákærði kynni að hafa bakað sér refsiábyrgð vegna þeirra brota á lögum sem upplýst hefðu verið við rannsóknina gæfist honum kostur á að tjá sig um fyrirhugaða refsimeðferð. Hún fælist í [...] 21.7.2008 21.7.2008 123,47 -8.000.000 987.760.000 9.840.000

[...] 6.8.2008 14.8.2008 120,85 4.000.000 -483.400.000

[...] 7.8.2008 14.8.2008 121,63 -4.000.000 486.520.000 3.120.000

[...] 15.8.2008 22.8.2008 122,31 4.000.000 -489.240.000

[...] 22.8.2008 22.8.2008 122,33 -4.000.000 489.320.000 80.000

[...] 28.8.2008 5.9.2008 122,91 4.000.000 -491.640.000

[...] 5.9.2008 5.9.2008 122,98 -2.000.000 245.960.000

[...] 5.9.2008 5.9.2008 122,98 -2.000.000 245.960.000 280.000

Samtals: 96.940.000 því að skattrannsóknarstjóri gæti gefið málsaðila kost á að ljúka refsimeðferðinni með sektargerð, vísað máli hans til sektarmeðferðar hjá yfirskattanefnd eða til rannsóknar lögreglu. Var ákærða veittur 30 daga frestur til að tjá sig um fyrirhugaða refsimeðferð.

Ákærði fór þess á leit með tölvubréfi, 28. janúar 2012, til skattrannsóknarstjóra að málið yrði „sent í opinbera rannsókn“.

Ríkisskattstjóri kvaðst í bréfi til ákærða, 4. júní 2012, hafa í hyggju að endurákvarða áður álögð opinber gjöld hans vegna gjaldáranna 2008 og 2009, með vísan til 6. mgr. 103. gr. og 96. gr. laga nr. 90/2003. Skýrsla skattrannsóknarstjóra fylgdi með og vísaði ríkisskattstjóri til þess að líta bæri á hana sem hluta af forsendum boðaðra breytinga og væri af þeim sökum ekki tilefni til ítarlegrar umfjöllunar um efni hennar. Í niðurstöðukafla bréfsins greindi frá því að ríkisskattstjóri hygðist hækka stofn ákærða til útreiknings fjármagnstekjuskatts gjaldárin 2008 og 2009, en samkvæmt þágildandi 3. mgr. 66. gr. laga nr. 90/2003 skyldi tekjuskattur af fjármagnstekjum einstaklinga utan rekstrar vera 10% af þeim tekjum. Þær breytingar myndu leiða til hækkunar á stofni ákærða til útreiknings fjármagnstekjuskatts um 13.314.000 krónur gjaldárið 2008, vegna tekjuársins 2007, og um 97.190.000 krónur gjaldárið 2009, vegna tekjuársins 2008. Þá var tekið fram að ríkisskattstjóri hygðist nýta heimild 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 og bæta 25% álagi á vanframtalinn stofn til fjármagnstekjuskatts gjaldárin 2008 og 2009. Álag á stofn ákærða til fjármagnstekjuskatts samkvæmt því varð 3.328.500 krónur gjaldárið 2008 og 24.297.500 krónur gjaldárið 2009. Þá sagði: „Vantaldar tekjur teljast svo stórfelldur annmarki á skattframtali gjaldanda að ekki eru efni til annars en að beita umræddu álagi enda hefur ekkert komið fram um það að gjaldanda verði ekki kennt um annmarka þessa á skattframtali hans. Sé það skoðun gjaldanda er hann hér með hvattur til þess að færa fram slíkar röksemdir og styðja þær gögnum í andmælum við bréfi þessu.“ Var ákærða veittur frestur til 26. sama mánaðar til að gera athugasemdir vegna skýrslunnar eða fyrirhugaðrar endurálagningar. Færi endurákvörðun fram að fresti liðnum og yrði tekið tillit til athugasemda kæmu þær fram innan frests og gæfu tilefni til breytinga. Sá frestur var síðar framlengdur að beiðni ákærða til 18. júlí 2012.

Með bréfi ákærða sem barst ríkisskattstjóra 18. júlí 2012 mótmælti ákærði fyrirhuguðum breytingum embættisins. Í andmælunum kom fram að ákærði gæti ómögulega sætt sig við boðaðar breytingar. Galli hefði verið á málsmeðferð hjá skattrannsóknarstjóra enda hefði þar hvergi verið tekið tillit til andmæla ákærða. Þá hefði verið horft fram hjá framtalsmáta ákærða, sem hefði verið í samræmi við framkvæmd sem tíðkast hefði og verið átölulaus um árabil. Þannig hafi ákærði í raun talið fram allar sínar tekjur miðað við þá framkvæmd sem hefði tíðkast í málum af þessum toga. Þá gæti afkoma þeirra viðskipta sem um ræddi aðeins ráðist með því að reikna tap á móti hagnaði, svo sem ákærði hefði gert. Að endingu mótmælti ákærði beitingu álags í málinu, hann hefði haft fulla ástæðu til aðætla að skattskil hans væru fullnægjandi, hann hefði notið aðstoðar fagmanna í skattskilum sínum og væri einstaklingur.

Ríkisskattstjóri hratt áður boðuðum breytingum, í bréfi embættisins til ákærða 4. júní 2012, í framkvæmd og endurákvarðaði opinber gjöld ákærða með úrskurði 20. ágúst 2012. Um andmæli ákærða tók ríkisskattstjóri fram að þau gæfu ekki tilefni til að falla frá beitingu álags á vanframtaldar tekjur, sem teldust stórfelldur annmarki á skattframtali gjaldanda.

Ákærði skaut úrskurði ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar 10. október 2012. Þar var þess aðallega krafist að úrskurður ríkisskattstjóra yrði felldur úr gildi. Yfirskattanefnd leit svo á að ákærði hefði uppi varakröfu um lækkun fjárhæða. Í úrskurði yfirskattanefndar, 12. desember 2013, var kröfu ákærða um frádrátt kostnaðar af þóknunum til A hf. vegna viðskiptanna vísað frá yfirskattanefnd sökum vanreifunar. Þá var tekið fram að ekki þættu efni til að falla frá beitingu álags, enda hefði hvorki verið sýnt fram á að atvikum væri svo farið að 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 ætti við né að tilefni væri til að falla frá álagsbeitingu að öðru leyti. Var kröfu ákærða þar að lútandi því hafnað.

Með vísan til ákvæða 4. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, 35. gr., sbr. 38. gr. reglugerðar nr. 373/2001, um framkvæmd skatteftirlits og skattrannsókna, og 2. gr. reglugerðar nr. 804/2007, um rannsókn og saksókn efnahagsbrota, beindi skattrannsóknarstjóri, með bréfi 22. mars 2012, máli ákærða til rannsóknar hjá embætti sérstaks saksóknara. Kom þar fram að málið væri sent til lögreglurannsóknar á grundvelli fyrirliggjandi gagna um rannsókn skattrannsóknarstjóra á skattskilum ákærða, sbr. skýrslu 30. desember 2011, og annarra gagna málsins sem með fylgdu. Hefði ákærði staðið skil á efnislega röngum skattframtölum til skattyfirvalda vegna tekjuáranna 2007 og 2008 með því að vanframtelja fjármagnstekjur sínar, samtals að fjárhæð 110.504.000 krónur. Kynni sú háttsemi að varða ákærða refsingu samkvæmt 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 og 1. mgr. 262. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940.

Bréfi skattrannsóknarstjóra til sérstaks saksóknara fylgdu í ljósriti: Í fyrsta lagi, eins og áður segir, skýrslan 30. desember 2011 ásamt fylgiskjölum. Í öðru lagi bréf skattrannsóknarstjóra til ríkisskattstjóra sama dag vegna heimilda ríkisskattstjóra til endurákvörðunar opinberra gjalda. Í þriðja lagi bréf skattrannsóknarstjóra til ákærða sama dag þar sem tilkynnt var um lok rannsóknar og framsendingu máls til ríkisskattstjóra og boðuð fyrirhuguð ákvörðun um refsimeðferð. Í fjórða lagi svarbréf ákærða móttekið af skattrannsóknarstjóra 1. febrúar 2012. Í fimmta lagi bréf ríkisskattstjóra um boðun breytinga á opinberum gjöldum ákærða 4. júní 2012 og í sjötta lagi bréf skattrannsóknarstjóra 22. júní 2012 þar sem ákærða var tilkynnt um vísun málsins til rannsóknar lögreglu.

Hinn 25. september 2012, eða rúmum tveim mánuðum eftir að skattrannsóknarstjóri vísaði máli ákærða til embættis sérstaks saksóknara, mætti ákærði þar til skýrslutöku. Í upphafi skýrslunnar kom fram að ákærða, sem hefði stöðu sakbornings, hefði verið kynnt sakarefnið sem byggðist á kæru skattrannsóknarstjóra. Þá sagði að ákærði hefði verið spurður hvort hann hefði fengið afhenta skýrslu skattrannsóknarstjóra og kynnt sér efni hennar og hann kveðið svo vera. Í framhaldinu var ákærði meðal annars spurður um atriði sem vörðuðu hann sjálfan, skattframtöl hans vegna tekjuáranna 2007 og 2008 og meintar vanframtaldar fjármagnstekjur. Þá var hann spurður ítarlega út í eðli og uppgjör viðskipta með framvirka samninga á sama tímabili, sem og samskipti við þau fjármálafyrirtæki sem ákærði átti í viðskiptum við.

Auk ákærða var starfsmaður í gjaldeyrisstýringu hjá A hf. kvaddur til skýrslutöku hjá embætti sérstaks saksóknara sem vitni, þann 2. október 2012.

Með ákæru sérstaks saksóknara, 26. apríl 2013, var mál þetta höfðað á hendur ákærða. Með bréfi sérstaks saksóknara til Héraðsdóms Reykjavíkur sama dag og ákæran var gefin út var þess krafist að málið yrði tekið til dómsmeðferðar í samræmi við ákæru.

Mál ákæruvaldsins á hendur ákærða var þingfest 29. maí 2013 og neitaði ákærði þá sök og var málinu frestað til 2. september 2013 til framlagningar greinargerðar verjanda ákærða. Málið var næst tekið fyrir 10. september 2013 og lagði verjandi þá fram greinargerð fyrir hönd ákærða, en þar var þess meðal annars óskað að beðið yrði úrskurðar yfirskattanefndar vegna kæru ákærða, 10. október 2012, á úrskurði ríkisskattstjóra frá 20. ágúst 2012. Jafnframt var fært til bókar að aðilar væru sammála um að fresta málinu uns fyrir lægi niðurstaða Hæstaréttar í málum þar sem reyndi á sambærileg álitaefni um meginregluna um bann við endurtekinni refsingu eða málsmeðferð. Í fyrirtöku 6. júní 2014 var málið flutt um frávísunarkröfu ákærða og lá úrskurður, þar sem frávísunarkröfunni var hafnað, fyrirí næstu fyrirtöku vegna málsins, 12. júní 2014. Í sömu fyrirtöku var ákveðið að aðalmeðferð færi fram 26. nóvember 2014. Málinu var hins vegar, að frumkvæði þess dómara sem þá fór með málið, frestað utan réttar ótiltekið á meðan beðið væri dóms Mannréttindadómstóls Evrópu um meginregluna um bann við endurtekinni refsingu eða málsmeðferð. Málið var næst tekið fyrir 21. desember 2016 og þóttu þá ekki efni til að fresta meðferð þess lengur. Niðurstöður í áðurnefndum málum fyrir Mannréttindadómstóli Evrópu lágu þá ekki enn fyrir og ekki var ljóst hvenær þeirra væri að vænta. Áður hafði ákæruvaldið tvívegis beint því til dómsins að rétt gæti verið að halda meðferð málsins áfram, fyrst í tölvubréfi til dómara málsins 16. nóvember 2015 og aftur 6. desember 2016. Málið var næst tekið fyrir 27. janúar 2017 og hafði því þá verið úthlutað til þess dómara er nú fer með málið. Ákveðið var að aðalmeðferð málsins færi fram 4. maí 2017, en áður en til hennar kom var málinu frestað utan réttar. Málið var næst tekið fyrir 14. nóvember 2017, en í því þinghaldi krafðist verjandi ákærða þess á ný að málinu yrði vísað frá dómi og var það tekið fyrir í þeim tilgangi að flytja málið um frávísunarkröfuna 23. janúar 2018. Í þinghaldi þann dag krafðist verjandi þess hins vegar að dómari viki sæti sökum vanhæfis, en þeirri kröfu var hafnað samdægurs með úrskurði. Með úrskurði Landsréttar í máli nr. 118/2018 frá 24. janúar 2018 var sú niðurstaða staðfest. Málið var í kjölfarið flutt um frávísun þess 20. febrúar 2018. Með úrskurði dómsins 14. mars 2018 var fallist á kröfu ákærða um frávísun málsins. Var talið að meðferð málsins fæli í sér endurtekna málsmeðferð og væri hún þar með andstæð ákvæðum mannréttindasáttmála Evrópu um réttláta málsmeðferð. Þeim úrskurði var skotið til Landsréttar, sem með úrskurði 20. júní 2018 felldi úr gildi úrskurð héraðsdóms. Var það niðurstaða Landsréttar að fullnægt væri skilyrðum um nauðsynlega samþættingu málsmeðferðanna í efni og tíma og því væri ekki um brot gegn 4. gr. 7. viðauka mannréttindasáttmála Evrópu að ræða. Þá var hafnað þeim rökum ákærða að brotið hefði verið gegn jafnræðisreglum með saksókn á hendur ákærða. Ákærði krafðist þess á ný að málinu yrði vísað frá dómi á grundvelli þess að ný dómafordæmi mannréttindadómstóls Evrópu gæfu skýra leiðsögn um að máli ákærða ætti að vísa frá dómi. Var þeirri kröfu ákærða hafnað með úrskurði dómsins 15. mars 2019.

III

Ákærði gaf skýrslu fyrir dómi við aðalmeðferð málsins. Hann kvaðst vera ákærður fyrir að hafa vantalið fjármagnstekjur á skattframtölum sínum tekjuárin 2007 og 2008. Eins og fram komi í skjölum málsins hafi þeir gjaldmiðlasamningar sem málið snúist um verið gerðir og fullnustaðir af bankastarfsmönnum sem talið hafi sig hafa umboð til þeirra ráðstafana án þess að bera viðkomandi samninga undir ákærða. Hafi ákærði ekki haft vitneskju um þessa samninga, en vissulega hafi hann veitt bankanum umboð til að ávaxta fyrir ákærða fjármuni með gengismunasamningum. Hafi ákærði verið þess fullviss að bankinn myndi uppfylla þær lagaskyldur sínar að halda eftirog skila fjármagnstekjusköttum þar sem slík skattlagning félli til. Hafi ákærði ekki haft hugboð um að bankinn hefði brugðist þeirri skyldu. Hafi ákærði verið í góðri trú um að skattframtöl hans væru rétt í öllum atriðum þessi gjaldár. Ákærða sé ljóst að dómstólar hafi komist að niðurstöðu um það í öðrum dómsmálum að framteljendum hafi borið að telja fram sem fjármagnstekjur þann hagnað sem orðið hefði af einstökum samningum. Þannig hafi myndast skattstofn. Ákæran á hendur ákærða sé byggð á þessum sama grunni. Ákærði mótmæli því ekki að hann sé ábyrgur fyrir þeim skattframtölum sem lögð hafi verið fram af hans hálfu umrædd gjaldár. Hafi ákærði þau ár ekki haft neinn ásetning til að telja ekki rétt fram til skatts.

Ákærði kvaðst ekki hafa haft neinn þeirra samninga undir höndum er bankinn hefði gert á grundvelli samnings þar um. Gæti hann því ekki staðfest að rétt væru gögn sem tekin hefðu verið saman af skattyfirvöldum um vantaldar fjármagnstekjur umrædd ár. Gæti hann því ekkert sagt um tölulegar niðurstöður í yfirlitum og ákæru. Ákærði hefði gert skattframtölin sjálfur fyrir þau ár sem um ræddi. Ákærði kvaðst hafa gert samning við A hf. um gjaldeyrisstýringu 18. október 2006. Kvaðst ákærði sennilega ekki hafa kynnt sér að ráði efni samningsins fyrir undirritun. Ákærði staðfesti að hafa á sama tíma ritað undir umboð til handa A hf. til að gera samninga með gjaldeyri í nafni viðskiptamanns í samræmi við samninginn um gjaldeyrisstýringuna. Ákærði kvaðst ekki hafa haft aðgang að yfirliti um einstaka samninga sem gerðir hefðu verið fyrir hans hönd í bankanum. Hafi ákærði ekki kallað eftir einstökum gögnum úr bankanum til að sjá einstaka samninga, heldur einungis haft aðgang að upplýsingum um heildarávöxtun innan ársins. Ákærði hafi sætt ákæru í tæp átta ár og ákæran hafi haft ólýsanlegar afleiðingar. Hafi ákærði verið sviptur tekjumöguleikum, mannorði, hjónabandi og heilsu eftir svefnlausar nætur. Hann hafi greitt þá skatta sem á hann hafi verið lagðir ásamt viðurlögum á gjaldstofna.

Fyrir dóminn kom fyrrum starfsmaður úr gjaldeyrisstýringu A hf. Vitnið lýsti því að gerðir hefðu verið samningar við einstaka viðskiptamenn. Hafi viðskiptamennirnir gefið bankanum umboð til eins konar spákaupmennsku fyrir þeirra hönd. Hafi vitnið verið með daglegt utanumhald um þessi viðskipti. Ákærði hafi ritað undir sambærilegan samning og fjöldi annarra viðskiptavina. Þegar ákærði hafi ritað undir sinn samning hafi ekki verið skilyrði að viðkomandi væri fagfjárfestir. Áhættan hafi verið kynnt viðskiptavininum. Hafi viðskiptavinir verið upplýstir um að þeir gætu tapað öllu á viðskiptunum. Samkvæmt umboðinu hafi ekki þurft að bera einstök viðskipti undir viðskiptavini. Samt hafi verið farið yfir það með viðskiptavinum hvernig þeir vildu haga áhættunni. Hafi viðskiptavinir getað dempað hana.

Viðskiptavinum hafi verið kynnt að bankinn bæri ekki ábyrgð á skattalegum afleiðingum sem kynnu að vera samfara fjárfestingum á grundvelli samningsins. Hafi ákærði getað fengið, ef hann hefði óskað eftir því, upplýsingar úr samningum vegna gerðar skattskýrslna. Ákærða hafi verið sent yfirlit yfir gjaldeyrisviðskipti fyrir árin 2007 og 2008. Þar hafi komið fram yfirlit um samninga gerða á þeim árum. Hafi verið unnt að kalla eftir frekari upplýsingum úr bankanum varðandi einstaka samninga. Bankinn hafi tekið þóknun, sem hafi almennt verið lágmarksþóknun. Þóknunin hafi verið í gengismun. Allt hafi gengið út á að viðskiptavininum gengi vel.

IV

Krafa ákærða um sýknu byggist m. a. á því ákæruvaldið líti svo á að tekjur ákærða hafi verið vaxtatekjur. Ákærði veki athygli á því að í samningum sem gerðir hafi verið hjá A hf., og í ljós virðist komið að gerðir hafi verið í hans nafni, hafi engin ákvæði verið um vexti. Í samningunum hafi ekkert fjármagn verið lagt fram eða tekið að láni sem unnt hafi verið að reikna vexti af. Í tilvitnuðum ákvæðum í ákæru sé hvergi minnst á skattalega meðferð afleiðusamninga eða tekjur af slíkum samningum.

Sé túlkun skattyfirvalda og ákæruvalds rétt, þ. e. að tekjur af afleiðusamningum beri að skattleggja sem vaxtatekjur, hafi viðsemjanda ákærða, A hf., borið að standa skattyfirvöldum rétt skil á staðgreiðslu opinberra gjalda af viðskiptum ákærða. Hafi A hf. því borið að sjá um að halda eftir fjármagnstekjuskatti af viðskiptum ákærða og skila honum ótilkvaddur til ríkissjóðs. Þrátt fyrir þá lagaskyldu virðist sem bankinn hafi ekki gert það. Hafi starfsmenn A hf. verið þeir einu sem haft hafi vitneskju um innihald og útkomu úr einstökum samningum sem þeir hafi gert í nafni ákærða. Athafnaleysi fjármálastofnana varðandi skil á staðgreiðslu af afleiðuviðskiptum staðfesti að mati ákærða þá miklu óvissu sem ríkt hafi á þessum tíma um skattalega meðferð afleiðusamninga. Á því sé byggt að 3. tl. C-liðar 7. gr., sbr. 2. mgr. 8. gr., laga nr. 90/2003 veiti ekki viðhlítandi lagastoð til að unnt sé að refsa ákærða fyrir þá háttsemi sem í ákæru sé lýst.

Skattaleg meðferð tekna af afleiðusamningum ráðist alfarið af skilningi skattyfirvalda á eðli teknanna. Á því sé byggt að viðskiptin sem ákæran taki til hafi verið um kaup og sölu lausafjár í skilningi 2. mgr. 16. gr. laga nr. 90/2003. Ávinningur af viðskiptunum teljist því ekki til skattskyldra tekna ákærða. Enginn skattskyldur ávinningur hafi myndast af viðskiptum ákærða. Þó svo að skattskyldar tekjur hefðu myndast í viðskiptum ákærða með lausafé utan rekstrar hefði honum verið heimilt að jafna tapi af einstaka viðskiptum á móti hagnaði af öðrum viðskiptum. Skattskyldur ávinningur hafi því numið 78.303.000 krónum en ekki 110.504.000 krónum. Verði ekki fallist á að tekjur ákærða af viðskiptunum teljist vera tekjur vegna sölu lausafjár sé á því byggt að tekjurnar beri að skattleggja sem söluhagnað. Frá heildarhagnaði árs megi draga tap sem verði vegna sölu sams konar eigna innan ársins. Skattskyldur ávinningur af viðskiptunum hefði því numið 78.303.000 krónum í stað 110.504.000 króna. Verði fallist á hvorugt sé á því byggt að ákærða verði einungis refsað á grundvelli nettó hagnaðar af afleiðuviðskiptunum. Verði talið að tekjur ákærða af afleiðuviðskiptunum séu vaxtatekjur en ekki fallist á að draga frá tekjunum þau gjöld sem gengið hafi til að afla teknanna, tryggja þær og viðhalda þeim sé á því byggt að skattleggja beri tekjurnar sem tekjur af sjálfstæðri atvinnustarfsemi. Þar sem viðskipti ákærða hafi verið liður í sjálfstæðri atvinnustarfsemi teljist þeir samningar sem verið hafi með neikvæðum mismun fyrir ákærða til frádráttarbærs rekstrarkostnaðar. Þá byggi ákærði á því að draga beri frá ætluðum vaxtatekjum hans þóknanir sem hann hafi verið skuldbundinn til að greiða A h f. Þrátt fyrir að skattyfirvöld hafi komist að þeirri niðurstöðu að ákærða hafi borið að telja fram tekjur af afleiðuviðskiptum sem vaxtatekjur telji ákærði ljóst, með vísan til þess að á árunum 2007 og 2008 hafi verið mikill vafi um skattskylduna, að með engu móti hafi verið fullnægt saknæmisskilyrðum til sakfellingar í málinu. Hafi verið skylt að greiða fjármagnstekjuskatt af hverjum og einum samningi, þá hafi það verið í verkahring A hf. að standa ríkissjóði skil á fjármagnstekjunum.

V Niðurstaða:

Ákærða er gefið að sök að hafa staðið skil á efnislega röngum skattframtölum gjaldárin 2008 og 2009 vegna tekjuáranna 2007 og 2008, þar sem ákærði á að hafa látið undir höfuð leggjast að telja fram á skattframtölum sínum fjármagnstekjur samtals að fjárhæð 110.504.000 krónur, sem voru tekjur ákærða af uppgjöri á samtals 44 framvirkum gjaldmiðlasamningum sem gerðir voru við A hf., og skattskyldir eiga að hafa verið samkvæmt 3. tl. C-liðar 7. gr., sbr. 2. mgr. 8. gr., laga nr. 90/2003, og að hafa með því komið sér undan greiðslu fjármagnstekjuskatts samtals að fjárhæð 11.050.400 krónur. Er brot ákærða talið varða við 1. mgr. 262. gr. laga nr. 19/1940, sbr. 1. gr. laga nr. 39/1995, sbr. einnig 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003.

Aðalkrafa ákærða er um frávísun málsins frá dómi, byggt á því að efnismeðferð og sakfelling í málinu fari í bága við 1. mgr. 4. gr. 7. samningsviðauka mannréttindasáttmála Evrópu, sbr. lög nr. 62/1994. Með úrskurði Landsréttar 20. júní 2018 í máli nr. 277/2018 var leyst úr kröfu ákærða um frávísun á þessum grundvelli þar sem kröfunni var hafnað. Með vísan til þessa úrskurðar Landsréttar og þess að ný dómafordæmi mannréttindadómstóls Evrópu þykja ekki hagga fyrrgreindum úrskurði Landsréttar verður kröfu ákærða um frávísun málsins frá dómi hafnað.

Á meðal gagna málsins er samningur um gjaldeyrisstýringu er ákærði undirritaði 18. október 2006 við Ahf. Samkvæmt þeim samningi bar A hf. ekki ábyrgð á skattalegum afleiðingum samfara fjárfestingum á grundvelli samningsins. Þá skyldi bankinn veita viðskiptamanni upplýsingar um árangur af fjárfestingum samkvæmt samningnum á a. m. k. hálfs árs fresti. Jafnframt skyldi bankinn veita viðskiptavini upplýsingar þar að lútandi þegar þess væri sérstaklega óskað. Fyrir dóminn kom starfsmaður úr gjaldeyrisstýringu Ahf., sem umsjón hafði m. a. með fjárfestingum ákærða. Lýsti hann því að ákærði hefði hvenær sem var getað óskað eftir upplýsingum um stöðu viðskipta að baki hverjum samningi sem gerður hafi verið fyrir hans hönd. Skattyfirvöld hafa tekið saman yfirlit um viðskipti ákærða með gengisvísitölu íslensku krónunnar hjá A hf. árin 2007 og 2008. Að baki þessum gögnum eru upplýsingar úr öllum þeim samningum er bankinn gerði fyrir hönd ákærða á grundvelli samningsins um gjaldeyrisstýringu árin 2007 og 2008. Í yfirlitinu kemur m. a. fram að hvaða marki hver og einn samningur skilaði hagnaði eða tapi. Ekki hafa komið fram efnislegar athugasemdir frá ákærða við þessi yfirlit. Verða þau lögð til grundvallar í málinu, enda samræmast þau fyrirliggjandi gögnum í málinu. Þá verður því slegið föstu að ákærði hafi, í tilefni af vinnu við skattaskýrslur sínar, getað óskað eftir upplýsingum frá A hf. um stöðu hvers og eins þeirra samninga sem bankinn gerði fyrir hönd hans.

Dómstólar hafa þegar slegið því föstu að afleiðusamningar eins og þeir er í þessu máli greinir, og leiddu til hagnaðar, hafi falið í sér tekjur af peningalegum eignum, sem séu skattskyldar samkvæmt 3. tl. C-liðar 7. gr., sbr. 2 ml. 2. mgr. 8. gr., laga nr. 90/2003. Þá liggja fyrir dómar um að ekki sé heimilt samkvæmt 1. mgr. 24. gr. laga nr. 90/2003 að draga frá skattskyldum fjármagnstekjum tapsamninga innan ársins. Um þessar niðurstöður má m. a. vísa til dóms Hæstaréttar frá 11. júní 2015 í máli nr. 550/2014. Stoðar því ekki fyrir ákærða að bera fyrir sig varnir um eðli umræddra tekna eða heimild til frádráttar af öðrum tapsamningum innan ársins. Þá hefur ákærði ekki sýnt fram á að tekjurnar tengist sjálfstæðri atvinnustarfsemi hans, en viðskiptin gerði hann í eigin nafni. Þá hafa dómstólar jafnframt slegið því föstu að það leysi skattþegn ekki undan refsiábyrgð að fjármálastofnun hafi vanrækt skyldu sína til að standa skil á skattinum eftir lögum nr. 94/1996 um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur. Um þessa niðurstöðu má m. a. vísa til dóms Hæstaréttar frá 22. maí 2014 í máli nr. 416/2013.

Í máli þessu er ákærða gefið að sök að hafa komið sér undan að greiða fjármagnstekjuskatt, samtals að fjárhæð 11.050.400 krónur. Varnir ákærða lúta m. a. að því að draga beri frá áætluðum vaxtatekjum hans þóknanir sem hann hafi verið skuldbundinn til að greiða A hf. Er um þetta vísað til úrskurðar yfirskattanefndar frá 20. febrúar 2013 í máli nr. 49/2013 þar sem segir að við ákvörðun vaxtatekna af afleiðusamningum beri að miða við fjárhæð vaxta að frádreginni þóknun tilgreinds banka, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 90/2003, enda verði ekki annað séð en að sú niðurstaða sé í samræmi við skattframkvæmd. Í málflutningi færði verjandi ákærða fyrir því rök, út frá yfirlitum A hf. í málinu, að þóknun A hf. næmi 6.151.011 krónum, en þar væri tillit tekið til inneignar ákærða hjá A hf. samkvæmt lokauppgjöri. Hvað sem þessum vörnum ákærða líður verður að liggja þeim til grundvallar hver þóknun bankans hafi nákvæmlega verið. Ekki stoðar að miða hana við ályktun út frá gögnum úr bankanum. Í ljósi þess hve fjárhæðin er óviss er ekki unnt að fallast á þær varnir ákærða að frá áætluðum vaxtatekjum beri að draga ríflega sex milljónir króna.

Af hálfu ákærða er um meiri háttar brot að ræða í skilningi 1. mgr. 262. gr. laga nr. 19/1940, sbr. m. a. dóm Hæstaréttar frá 23. janúar 2014 í máli nr. 323/2013. Ákærði vantaldi fjármagnstekjur sínar á tveggja ára tímabili. Verður að virða ákærða það til stórfellds hirðuleysis í skilningi 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 að haga framtalsskilum sínum eins og hann gerði, því um meiri háttar brot var að ræða í ljósi þess að það laut að verulegum fjárhæðum.

Ákærði er fæddur í [...]. Hann hefur ekki áður gerst sekur um refsiverða háttsemi, svo kunnugt sé. Við ákvörðun refsingar er horft til þess langa tíma sem liðinn er frá því að brot ákærða voru framin. Með vísan til þess og dómvenju á þessu réttarsviði er refsing ákærða ákveðin fangelsi í tvo mánuði, sem bundin verður skilorði svo sem í dómsorði greinir. Með hliðsjón af dómvenju verður ákærða einnig gert að greiða sekt að fjárhæð 19.350.000 krónur, sem greiðist innan fjögurra vikna frá birtingu dómsins, en ella sæti ákærði fangelsi í 270 daga.

Ekki hefur leitt af málinu annan sakarkostnað en málsvarnarlaun skipaðs verjanda ákærða. Ákærði greiði málsvarnarlaun skipaðs verjanda síns, sem nánar greinir í dómsorði. Er um að ræða þóknun fyrir alla vinnu verjanda frá upphafi þessa máls. Við ákvörðun málsvarnarlauna hefur verið tekið tillit til virðisaukaskatts.

Mál þetta var kært til lögreglu á árinu 2012 og ákæra gefin út 26. apríl 2013. Ekki er ástæða til að rekja hér sérstaklega í niðurlagi dómsins framvindu þessa máls og drátt á meðferð, en skýringar á því koma fram hér að framan í dómsúrslausninni þar sem atvik máls eru rakin.

Af hálfu ákæruvaldsins flutti málið K-kvk-nf I-kvk-nf aðstoðarsaksóknari.

S-kk-nf S-kk-nf héraðsdómari kveður upp þennan dóm.

Dómsorð:

Kröfu ákærða, X, um að málinu verði vísað frá dómi, er hafnað.

Ákærði sæti fangelsi í tvo mánuði, en fresta skal fullnustu refsingarinnar og falli hún niður að liðnu einu ári frá birtingu dóms þessa haldi ákærði almennt skilorð 57. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940, sbr. 4. gr. laga nr. 22/1955.

Ákærði greiði 19.350.000 krónur í sekt til ríkissjóðs innan fjögurra vikna frá birtingu dómsins, en sæti ella fangelsi í 270 daga.

Ákærði greiði málsvarnarlaun skipaðs verjanda síns, R-kk-ef H-kk-ef H-kk-ef lögmanns, 3.866.360 krónur.