TAX COURT OPINION

Case: Michael & Patricia Vetrano
Docket Number: 8996-97
Judge: Whalen
Opinion Type: memo
Filed: 04/10/2000
Pages: 29

T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 1 2 8 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T M I C H A E L V E T R A N O A N D P A T R I C I A V E T R A N O , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 8 9 9 6 - 9 7 . F i l e d A p r i l 1 0 , 2 0 0 0 . J o h n R . C r a y t o n , f o r p e t i t i o n e r s . K e i t h L . G o r m a n , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N W H A L E N , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h e f o l l o w i n g d e f i c i e n c i e s i n , a n d p e n a l t i e s w i t h r e s p e c t t o , M r . M i c h a e l V e t r a n o ' s F e d e r a l i n c o m e t a x f o r 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 : Y e a r D e f i c i e n c y F r a u d P e n a l t y 1 9 9 1 $ 1 0 , 4 8 8 $ 7 , 8 6 6 1 9 9 2 1 0 , 6 0 0 7 , 9 5 0 - 2 - R e s p o n d e n t a l s o d e t e r m i n e d t h e f o l l o w i n g d e f i c i e n c y a n d p e n a l t y w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r s ' F e d e r a l i n c o m e t a x f o r 1 9 9 3 : Y e a r D e f i c i e n c y F r a u d P e n a l t y 1 9 9 3 $ 3 2 , 1 1 4 $ 2 4 , 0 8 6 T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r M r . V e t r a n o ( r e f e r r e d t o h e r e i n a s p e t i t i o n e r ) e a r n e d u n r e p o r t e d n e t i n c o m e i n 1 9 9 1 , 1 9 9 2 , a n d 1 9 9 3 f r o m h i s b u s i n e s s o f d e a l i n g i n u s e d a u t o m o b i l e p a r t s ; ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s s u b j e c t t o s e l f - e m p l o y m e n t t a x w i t h r e s p e c t t o t h e u n r e p o r t e d i n c o m e f r o m h i s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s ; ( 3 ) w h e t h e r r e t u r n s a t i s s u e a r e s u b j e c t t o t h e f r a u d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 3 a n d , i f s o , w h e t h e r s o m e p a r t o f t h e u n d e r p a y m e n t f o r 1 9 9 3 i s d u e t o t h e f r a u d o f M r s . P a t r i c i a V e t r a n o ; a n d ( 4 ) w h e t h e r M r s . P a t r i c i a V e t r a n o i s e l i g i b l e f o r r e l i e f a s a n i n n o c e n t s p o u s e u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 o r f o r m e r s e c t i o n 6 0 1 3 . U n l e s s s t a t e d o t h e r w i s e , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s i n t h i s o p i n i o n a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e a s i n e f f e c t d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e . F I N D I N G S O F F A C T P e t i t i o n e r s a r e h u s b a n d a n d w i f e . T h e y f i l e d s e p a r a t e r e t u r n s f o r 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 a n d a j o i n t r e t u r n f o r 1 9 9 3 . M r s . V e t r a n o ' s s e p a r a t e r e t u r n s f o r 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 a r e n o t - 3 - a t i s s u e i n t h i s p r o c e e d i n g . A t t h e t i m e t h e y f i l e d t h e i n s t a n t p e t i t i o n , p e t i t i o n e r s r e s i d e d i n S i c k l e r v i l l e , N e w J e r s e y . P e t i t i o n e r i s a b r i c k l a y e r . H i s r e t u r n s f o r 1 9 8 6 a n d 1 9 8 7 r e p o r t w a g e s o f $ 1 5 , 1 1 9 a n d $ 1 0 , 1 2 3 , r e s p e c t i v e l y , t h a t a p p e a r t o b e f r o m e m p l o y m e n t a s a b r i c k l a y e r . C i r c a 1 9 8 4 , h e e n t e r e d i n t o t h e b u s i n e s s o f d e a l i n g i n u s e d a u t o m o b i l e p a r t s . P e t i t i o n e r ' s 1 9 8 6 a n d 1 9 8 7 i n c o m e t a x r e t u r n s i n c l u d e S c h e d u l e s C , P r o f i t o r ( L o s s ) F r o m B u s i n e s s O r P r o f e s s i o n , t h a t r e p o r t i n c o m e a n d d e d u c t i o n s f r o m a n a u t o m o b i l e p a r t s s a l e s b u s i n e s s o p e r a t i n g u n d e r t h e n a m e B & D A u t o P a r t s . T h e S c h e d u l e s C r e p o r t t h e f o l l o w i n g i n c o m e a n d d e d u c t i o n s : B & D A u t o P a r t s 1 9 8 6 1 9 8 7 G r o s s r e c e i p t s o r s a l e s $ 1 0 3 , 3 2 9 $ 1 0 9 , 0 2 9 C o s t o f g o o d s s o l d - 9 1 , 4 2 9 - 9 6 , 4 5 3 G r o s s p r o f i t 1 1 , 9 0 0 1 2 , 5 7 6 D e d u c t i o n s C a r a n d t r u c k e x p e n s e s 3 , 3 1 5 3 , 5 4 0 O f f i c e e x p e n s e 2 2 2 5 U t i l i t i e s a n d t e l e p h o n e 2 9 7 2 8 9 T o t a l d e d u c t i o n s 3 , 6 3 4 3 , 8 5 4 N e t p r o f i t o r ( l o s s ) 8 , 2 6 6 8 , 7 2 2 P e t i t i o n e r s ' r e t u r n s f o r 1 9 8 6 a n d 1 9 8 7 w e r e p r e p a r e d b y a p u b l i c a c c o u n t a n t , M r . D e n n i s F . J u d g e . - 4 - D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , 1 9 9 1 t h r o u g h 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r r e c e i v e d p a y r o l l c h e c k s f r o m B M A P C O R P , a l s o k n o w n a s B i l l M u r r a y A u t o P a r t s ( r e f e r r e d t o h e r e i n i n a s B M A P ) a n d a n o t h e r b u s i n e s s , A n a s t a s i B r o t h e r s C o r p . , t h a t a r e r e f l e c t e d o n F o r m s W - 2 , W a g e a n d T a x S t a t e m e n t s , i s s u e d t o p e t i t i o n e r . T h e F o r m s W - 2 r e p o r t w a g e s i n t h e f o l l o w i n g a m o u n t s : 1 9 9 1 1 9 9 2 1 9 9 3 B M A P $ 2 , 7 4 4 . 0 0 $ 1 4 , 5 6 0 $ 1 4 , 0 0 0 A n a s t a s i B r o s . C o r p . 5 , 8 6 0 . 8 0 - 0 - - 0 - 8 , 6 0 4 . 8 0 1 4 , 5 6 0 1 4 , 0 0 0 T h e a b o v e a m o u n t s a r e r e p o r t e d o n M r . V e t r a n o ' s s e p a r a t e r e t u r n s f o r 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 a n d p e t i t i o n e r s ' j o i n t r e t u r n f o r 1 9 9 3 . D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r ' s i n c o m e w a s d e r i v e d p r i n c i p a l l y f r o m h i s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s . H e d i d l i t t l e o r n o w o r k a s a b r i c k l a y e r . P e t i t i o n e r r e c e i v e d t h e f o l l o w i n g n o n p a y r o l l p a y m e n t s f r o m B M A P a n d f o u r o t h e r e n t i t i e s : - 5 - 1 9 9 1 1 9 9 2 1 9 9 3 T o t a l B M A P C a s h $ 7 3 , 7 1 3 $ 3 0 , 3 1 9 $ 1 6 , 9 8 1 $ 1 2 1 , 0 1 3 C h e c k s , N o n p a y r o l l 2 1 , 0 9 7 6 4 , 8 2 4 2 3 0 , 3 2 2 3 1 6 , 2 4 3 S u b t o t a l 9 4 , 8 1 0 9 5 , 1 4 3 2 4 7 , 3 0 3 4 3 7 , 2 5 6 S i n g - S i n g 9 0 - 0 - - 0 - 9 0 G e r r e T r a n s 2 8 0 4 7 0 - 0 - 7 5 0 R i c h m a n & S o n s 5 2 5 - 0 - - 0 - 5 2 5 C a m d e n C i t y P r o b a t i o n - 0 - - 0 - 1 , 0 3 5 1 , 0 3 5 T o t a l 9 5 , 7 0 5 9 5 , 6 1 3 2 4 8 , 3 3 8 4 3 9 , 6 5 6 T h e a b o v e p a y m e n t s a r e n o t r e p o r t e d o n p e t i t i o n e r ' s s e p a r a t e r e t u r n s f o r 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 o r p e t i t i o n e r s ' j o i n t r e t u r n f o r 1 9 9 3 . P e t i t i o n e r m a i n t a i n e d n o b o o k s a n d r e c o r d s f o r h i s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s . B M A P s u p p l i e s a u t o m o b i l e p a r t s t o r e m a n u f a c t u r e r s a n d r e b u i l d e r s o n a w h o l e s a l e b a s i s . I t d o e s n o t s e l l a u t o m o b i l e p a r t s t o t h e g e n e r a l p u b l i c . D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , B M A P p u b l i s h e d o n e o r m o r e p r i c e l i s t s o f t h e a u t o m o b i l e p a r t s t h a t i t w o u l d p u r c h a s e a n d t h e a m o u n t t h a t i t w o u l d p a y f o r e a c h a u t o m o b i l e p a r t o n t h e l i s t . P e t i t i o n e r o b t a i n e d a u t o m o b i l e p a r t s l i s t e d o n B M A P ' s p r i c e l i s t p r i n c i p a l l y f r o m j u n k y a r d s a n d d e l i v e r e d t h e m t o B M A P . B M A P p a i d p e t i t i o n e r t h e a m o u n t s e t f o r t h o n i t s p r i c e l i s t f o r e a c h o f t h e a u t o m o b i l e p a r t s t h a t i t r e c e i v e d f r o m p e t i t i o n e r . B M A P d i d n o t r e q u i r e p e t i t i o n e r t o p r o d u c e r e c e i p t s f o r t h e a u t o m o b i l e p a r t s t h a t h e s o l d t o B M A P o r t o e s t a b l i s h h i s c o s t i n a n y w a y . A f t e r p e t i t i o n e r r e c e i v e d a p a y m e n t f r o m B M A P , e i t h e r i n c a s h o r - 6 - b y c h e c k , p e t i t i o n e r w a s n o t o b l i g a t e d t o a c c o u n t t o B M A P f o r t h e m o n e y , a n d t h e r e w a s n o r e s t r i c t i o n o r l i m i t a t i o n o n p e t i t i o n e r ' s u s e o f t h e m o n e y . H e w a s f r e e t o u s e t h e m o n e y r e c e i v e d f r o m B M A P i n a n y w a y h e w i s h e d . P e t i t i o n e r m a r r i e d M r s . P a t r i c i a V e t r a n o i n 1 9 9 1 . D u r i n g 1 9 9 3 , s h e w a s e m p l o y e d a t a r a c e t r a c k i n A t l a n t i c C i t y , N e w J e r s e y . S h e r e c e i v e d a F o r m W - 2 f r o m t h e A t l a n t i c C i t y R a c i n g A s s o c i a t i o n f o r 1 9 9 3 t h a t r e p o r t s w a g e s o f $ 1 7 , 5 6 1 . 7 5 . T h i s a m o u n t w a s r e p o r t e d o n p e t i t i o n e r s ' j o i n t r e t u r n f o r 1 9 9 3 . P e t i t i o n e r w a s p r e v i o u s l y m a r r i e d t o M s . T e r e s a A . S i m o n e . H e h a d t w o c h i l d r e n f r o m t h a t m a r r i a g e . H e w a s d i v o r c e d f r o m M s . S i m o n e p u r s u a n t t o a d i v o r c e a c t i o n t h a t w a s c o m m e n c e d i n 1 9 8 7 i n t h e N e w J e r s e y S u p e r i o r C o u r t , F a m i l y P a r t , C h a n c e r y D i v i s i o n . B y o r d e r d a t e d M a y 3 , 1 9 8 8 , t h e d i v o r c e c o u r t o r d e r e d h i m t o p a y $ 2 0 0 p e r w e e k t o M s . S i m o n e a s c h i l d s u p p o r t f o r h i s t w o c h i l d r e n . F o r s e v e r a l y e a r s t h e r e a f t e r , i n c l u d i n g d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r a n d M s . S i m o n e e n g a g e d i n l i t i g a t i o n o v e r t h e a m o u n t o f c h i l d s u p p o r t t h a t p e t i t i o n e r w o u l d h a v e t o p a y a n d v a r i o u s o t h e r m a t t e r s . F r o m t i m e t o t i m e i n t h a t l i t i g a t i o n , p e t i t i o n e r w a s r e q u i r e d t o d o c u m e n t h i s i n c o m e b y s u b m i t t i n g p a y s t u b s a n d o t h e r f i n a n c i a l i n f o r m a t i o n , i n c l u d i n g b a n k s t a t e m e n t s , t o t h e d i v o r c e c o u r t . - 7 - O n o r a b o u t M a y 2 9 , a n d N o v e m b e r 1 1 , 1 9 9 2 , M r . V e t r a n o f i l e d c a s e i n f o r m a t i o n s t a t e m e n t s w i t h t h e d i v o r c e c o u r t . B o t h s t a t e m e n t s i n c l u d e t h e f o l l o w i n g " i n c o m e i n f o r m a t i o n " : 1 . L a s t Y e a r ' s I n c o m e Y o u r s 1 . G r o s s e a r n e d i n c o m e i n c a l e n d a r y e a r ( 1 9 9 1 ) $ 8 , 6 0 5 2 . U n e a r n e d i n c o m e ( s a m e y e a r ) 2 , 9 9 5 3 . T o t a l I n c o m e T a x e s p a i d o n a b o v e i n c o m e ( i n c . F e d . , S t a t e , F . I . C . A . a n d S . U . I ) . 2 , 0 2 3 4 . N e t I n c o m e 9 , 5 7 7 P e t i t i o n e r ' s r e t u r n f o r 1 9 9 1 r e p o r t s w a g e s o f $ 8 , 6 0 5 , t a x a b l e i n t e r e s t o f $ 1 1 2 , a S t a t e t a x r e f u n d o f $ 4 6 , a n d u n e m p l o y m e n t c o m p e n s a t i o n o f $ 2 , 8 3 7 . A s t o p e t i t i o n e r ' s i n c o m e f o r 1 9 9 2 , t h e c a s e i n f o r m a t i o n s t a t e m e n t s s u b m i t t e d t o t h e d i v o r c e c o u r t s u g g e s t t h a t p e t i t i o n e r w a s r e c e i v i n g g r o s s w a g e s f r o m B M A P o f $ 2 8 0 p e r w e e k . D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r a n d h i s w i f e d e p o s i t e d o n l y a f e w o f t h e c h e c k s t h a t p e t i t i o n e r r e c e i v e d f r o m B M A P . T h e f o l l o w i n g s c h e d u l e s h o w s t h e t o t a l n u m b e r o f c h e c k s t h a t p e t i t i o n e r r e c e i v e d f r o m B M A P , t h e a g g r e g a t e d o l l a r a m o u n t o f t h o s e c h e c k s , t h e a g g r e g a t e d o l l a r a m o u n t o f t h e c h e c k s t h a t w e r e c a s h e d , a n d t h e a g g r e g a t e d o l l a r a m o u n t d e p o s i t e d i n t o a n a c c o u n t m a i n t a i n e d b y e i t h e r o n e o f t h e m : - 8 - Y e a r N o . o f C h e c k s T o t a l R e c e i v e d A m o u n t C a s h e d A m o u n t D e p o s i t e d 1 9 9 1 1 8 $ 2 1 , 0 9 7 $ 1 8 , 9 5 5 $ 2 , 1 4 2 1 9 9 2 5 3 6 4 , 8 2 4 5 8 , 8 4 7 5 , 9 7 7 1 9 9 3 1 6 8 2 3 0 , 3 2 2 2 2 4 , 8 3 0 5 , 4 9 2 D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , M r s . V e t r a n o k n e w t h a t p e t i t i o n e r ' s i n c o m e w a s d e r i v e d p r i n c i p a l l y f r o m h i s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s . S h e w a s a l s o a w a r e o f t h e p a y m e n t s t h a t h e r e c e i v e d f r o m B M A P . S h e p l a y e d a r o l e i n n e g o t i a t i n g t h e c h e c k s t h a t p e t i t i o n e r r e c e i v e d f r o m B M A P . D u r i n g 1 9 9 1 a n d 1 9 9 3 , s h e s i g n e d o r c o u n t e r s i g n e d c h e c k s i n t h e a g g r e g a t e a m o u n t s o f $ 7 , 6 5 0 a n d $ 5 2 , 1 5 7 , r e s p e c t i v e l y . D u r i n g 1 9 9 3 , s h e a l s o c a s h e d 3 4 c h e c k s i n t h e a g g r e g a t e d o l l a r a m o u n t o f $ 4 8 , 2 0 3 a t t h e r a c e t r a c k w h e r e s h e w a s e m p l o y e d . F i n a l l y , d u r i n g 1 9 9 3 , s h e s i g n e d a c h e c k i n t h e a m o u n t o f $ 2 , 6 0 3 a n d d e p o s i t e d i t i n t o a b a n k a c c o u n t t h a t s h e m a i n t a i n e d a t M i d A t l a n t i c B a n k . M r s . V e t r a n o h a n d l e d t h e c o u p l e ' s h o u s e h o l d f i n a n c e s . S h e m a d e d e p o s i t s i n t o t h e s e p a r a t e c h e c k i n g a c c o u n t s m a i n t a i n e d b y h e r s e l f a n d h e r h u s b a n d , a n d s h e s i g n e d c h e c k s d r a w n o n b o t h a c c o u n t s t o p a y h o u s e h o l d e x p e n s e s . T h e d e p o s i t s t h a t s h e m a d e i n t o t h e c o u p l e ' s s e p a r a t e c h e c k i n g a c c o u n t s c o n s i s t e d m o s t l y o f c a s h a n d w e r e i n a m o u n t s t h a t a p p r o x i m a t e d t h e c o u p l e ' s m o n t h l y b i l l s . S h e o b t a i n e d t h e c a s h f o r h e r m o n t h l y d e p o s i t s b y c a s h i n g h e r o w n p a y r o l l c h e c k s a n d b y a s k i n g p e t i t i o n e r f o r c a s h . - 9 - O n M a r c h 3 0 , 1 9 9 0 , M r s . V e t r a n o a n d p e t i t i o n e r e x e c u t e d a r e s i d e n t i a l l o a n a p p l i c a t i o n t o t h e M e r i d i a n M o r t g a g e C o r p . f o r a m o r t g a g e l o a n i n t h e p r i n c i p a l a m o u n t o f $ 8 8 , 9 0 0 t o p u r c h a s e a h o m e a s j o i n t t e n a n t s . T h e a p p l i c a t i o n s t a t e s t h a t p e t i t i o n e r ' s " b a s e e m p l . i n c o m e " w a s $ 4 , 5 8 3 p e r m o n t h . T h e a p p l i c a t i o n a l s o s t a t e s t h a t t h e c o u p l e h a d l i q u i d a s s e t s , p r i n c i p a l l y t w o b a n k a c c o u n t s , o f $ 5 3 , 9 1 8 a n d o w n e d t w o o t h e r r e a l p r o p e r t i e s w i t h a n a g g r e g a t e m a r k e t v a l u e o f $ 2 0 5 , 0 0 0 . A s e c o n d r e s i d e n t i a l l o a n a p p l i c a t i o n t h a t M r s . V e t r a n o a n d p e t i t i o n e r e x e c u t e d o n D e c e m b e r 1 5 , 1 9 9 0 , p r o v i d e s s i m i l a r i n f o r m a t i o n . A p p a r e n t l y , t h e m o r t g a g e l o a n w a s a p p r o v e d , a n d p e t i t i o n e r s p u r c h a s e d t h e p r o p e r t y . O n e o f t h e t w o o t h e r r e a l p r o p e r t i e s l i s t e d o n t h e l o a n a p p l i c a t i o n w a s s o l d o n o r a b o u t A p r i l 2 9 , 1 9 9 2 , a n d t h e p r o c e e d s w e r e d i v i d e d b e t w e e n M r . V e t r a n o a n d h i s f o r m e r s p o u s e . T h e r e c o r d d o e s n o t d i s c l o s e w h a t h a p p e n e d t o t h e o t h e r r e a l p r o p e r t y l i s t e d o n t h e l o a n a p p l i c a t i o n . I n A u g u s t 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r s s o u g h t t o r e f i n a n c e t h e a b o v e m o r t g a g e l o a n . I n t h a t c o n n e c t i o n , a c r e d i t a g e n c y , C r e d i t L e n d e r s S e r v i c e A g e n c y , I n c . , a s k e d p e t i t i o n e r s t o e x p l a i n c e r t a i n i n f o r m a t i o n r e g a r d i n g M r . V e t r a n o ' s p a y m e n t o f c h i l d s u p p o r t t h a t a p p e a r e d o n a d e r o g a t o r y c r e d i t h i s t o r y . M r s . V e t r a n o c o r r e s p o n d e d w i t h a r e p r e s e n t a t i v e - 1 0 - o f C r e d i t L e n d e r s S e r v i c e A g e n c y , I n c . , r e g a r d i n g t h e m a t t e r a n d e x p l a i n e d : M y h u s b a n d ( a t t h a t t i m e ) w a s i n t h e p r o c e s s o f h a v i n g h i s s u p p o r t o r d e r r e d u c e d . H i s l a w y e r w a s h o l d i n g a n e s c r o w a c c o u n t o f $ 3 , 0 0 0 f o r h i s s u p p o r t . S u p p o r t w a s r e d u c e d f r o m $ 1 3 0 t o $ 7 5 p e r w e e k . T h i s m o n e y i s p a i d w e e k l y t h r u h i s e m p l o y e r - p a i d d i r e c t l y t o C a m d e n C o u n t y P r o b a t i o n D e p t a n d t o d a t e h e i s p a i d a s s t a t e d b y n e w c o u r t o r d e r . P a t r i c i a A . V e t r a n o 8 - 3 1 - 9 3 S h e a l s o s e n t a c o p y o f M r . V e t r a n o ' s d i v o r c e d e c r e e t o t h e c r e d i t a g e n c y . A s m e n t i o n e d a b o v e , t h e r e t u r n s a t i s s u e d o n o t r e p o r t t h e p a y m e n t s t h a t p e t i t i o n e r r e c e i v e d f r o m B M A P a n d f o u r o t h e r e n t i t i e s i n t h e a g g r e g a t e a m o u n t s o f $ 9 5 , 7 0 5 , $ 9 5 , 6 1 3 , a n d $ 2 4 8 , 3 3 8 , c o m p o s e d p r i m a r i l y o f t h e n o n p a y r o l l c h e c k s a n d c a s h i s s u e d t o p e t i t i o n e r b y B M A P f o r t h e s a l e o f a u t o m o b i l e p a r t s . E a c h o f t h e r e t u r n s l i s t s p e t i t i o n e r ' s o c c u p a t i o n a s " b r i c k l a y e r " . N o n e o f t h e r e t u r n s s t a t e s t h a t p e t i t i o n e r w a s e n g a g e d i n t h e a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s . T h e s u b j e c t r e t u r n s w e r e p r e p a r e d f o r p e t i t i o n e r s b y M r . D e n n i s J u d g e , w h o h a d a l s o p r e p a r e d p e t i t i o n e r s ' 1 9 8 6 a n d 1 9 8 7 r e t u r n s . A s m e n t i o n e d a b o v e , p e t i t i o n e r ' s 1 9 8 6 a n d 1 9 8 7 r e t u r n s i n c l u d e d S c h e d u l e s C f o r h i s a u t o m o b i l e - 1 1 - p a r t s b u s i n e s s o p e r a t i n g u n d e r t h e n a m e B & D A u t o P a r t s . M r . J u d g e d i d n o t k n o w t h a t p e t i t i o n e r h a d e n g a g e d i n t h e a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , n o r d i d h e k n o w o f t h e u n r e p o r t e d i n c o m e e a r n e d b y p e t i t i o n e r f r o m t h a t b u s i n e s s u n t i l t h e s u b j e c t r e t u r n s w e r e a u d i t e d . W h e n r e s p o n d e n t ' s a g e n t a s k e d M r . J u d g e a b o u t t h e c h e c k s t h a t p e t i t i o n e r h a d r e c e i v e d f r o m B M A P , M r . J u d g e s a i d t h a t h e w o u l d o b t a i n a n e x p l a n a t i o n o f t h o s e i t e m s f r o m h i s c l i e n t . S u b s e q u e n t l y , h e a d v i s e d t h e a g e n t t h a t t h e c h e c k s w e r e " c a s h a d v a n c e s " . S h o r t l y a f t e r t h a t , M r . J u d g e w i t h d r e w h i s r e p r e s e n t a t i o n o f p e t i t i o n e r s , a n d a n o t h e r i n d i v i d u a l , M r . K e n n e t h F e d e r m a n , u n d e r t o o k p e t i t i o n e r s ' r e p r e s e n t a t i o n . I n i t i a l l y , M r . F e d e r m a n a s s e r t e d t h a t t h e c h e c k s h a d b e e n i s s u e d t o p e t i t i o n e r i n t h e c o u r s e o f h i s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s a n d t h e n e t p r o f i t o f t h e b u s i n e s s w a s r e f l e c t e d i n t h e F o r m s W - 2 i s s u e d t o p e t i t i o n e r b y B M A P . L a t e r , M r . F e d e r m a n w i t h d r e w t h a t a s s e r t i o n , a n d p e t i t i o n e r s o f f e r e d n o o t h e r e x p l a n a t i o n o f t h e c a s h a n d c h e c k s p a i d t o p e t i t i o n e r b y B M A P . D u r i n g t h e a u d i t , M r . F e d e r m a n p r o v i d e d r e s p o n d e n t ' s a g e n t w i t h a l i s t t h a t h e s a i d w a s a l i s t o f 1 0 0 v e n d o r s f r o m w h o m p e t i t i o n e r p u r c h a s e d t h e u s e d a u t o m o b i l e p a r t s . R e s p o n d e n t ' s a g e n t c o n t a c t e d e a c h o f t h e v e n d o r s b y a - 1 2 - l e t t e r r e q u e s t i n g c o n f i r m a t i o n o f t h e v e n d o r ' s t r a n s a c t i o n s w i t h p e t i t i o n e r . T h e a g e n t r e c e i v e d 6 0 r e s p o n s e s f r o m t h e v e n d o r s , e a c h o f w h i c h s t a t e d t h a t t h e v e n d o r d i d n o t h a v e a n y k n o w l e d g e o f M i c h a e l V e t r a n o . R e s p o n d e n t ' s a g e n t t r e a t e d t h e u n r e p o r t e d i n c o m e s u m m a r i z e d a b o v e a s g r o s s i n c o m e f r o m p e t i t i o n e r ' s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s . I n t h e a b s e n c e o f a n y r e c o r d s r e g a r d i n g p e t i t i o n e r ' s c o s t o f g o o d s , r e s p o n d e n t ' s a g e n t a l l o w e d p e t i t i o n e r a c o s t o f g o o d s e q u a l t o 5 8 . 3 p e r c e n t o f g r o s s r e c e i p t s . T h i s a m o u n t i s b a s e d u p o n i n d u s t r y s t a n d a r d s f o r a u s e d a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s . R e s p o n d e n t ' s a g e n t a l s o a l l o w e d c e r t a i n o t h e r e x p e n s e s t h a t p e t i t i o n e r s u b s t a n t i a t e d d u r i n g t h e a u d i t a n d a p p l i e d t h e s e l f - e m p l o y m e n t t a x t o t h e n e t i n c o m e f r o m t h e b u s i n e s s . T h e a d j u s t m e n t s a n d t h e s e l f - e m p l o y m e n t t a x d e t e r m i n e d i n t h e s u b j e c t n o t i c e s o f d e f i c i e n c y a r e a s f o l l o w s : A d j u s t m e n t s t o I n c o m e 1 9 9 1 1 9 9 2 1 9 9 3 U s e d a u t o p a r t s g r o s s r e c e i p t s $ 9 5 , 7 0 5 $ 9 5 , 6 1 3 $ 2 4 8 , 3 3 8 U s e d a u t o p a r t s c o s t o f s a l e s - 5 5 , 7 9 6 - 5 5 , 7 4 2 - 1 4 4 , 7 8 1 U s e d a u t o p a r t s o t h e r e x p e n s e s - 1 0 , 6 7 1 - 9 , 2 9 4 - 7 , 3 8 2 S e l f - e m p l o y m e n t t a x d e d u c t i o n - 2 , 0 6 6 - 1 , 8 9 2 - 3 , 9 9 1 T o t a l a d j u s t m e n t s 2 7 , 1 7 2 2 8 , 6 8 5 9 2 , 1 8 4 S e l f - e m p l o y m e n t t a x 4 , 1 3 1 3 , 7 8 3 7 , 9 8 2 A f t e r t h e r e s p o n d e n t ' s a g e n t b e g a n a u d i t i n g p e t i t i o n e r s , M r . V e t r a n o t r a n s f e r r e d t i t l e t o t h e c o u p l e ' s - 1 3 - m a r i t a l r e s i d e n c e , a 1 9 9 4 C a d i l l a c , a n d a 1 9 8 9 F o r d t r u c k f r o m j o i n t o w n e r s h i p t o M r s . V e t r a n o . O P I N I O N P e t i t i o n e r s a d v a n c e t w o p o s i t i o n s i n t h e i r p o s t t r i a l b r i e f . F i r s t t h e y c o n t e n d t h a t " M r . V e t r a n o h a d n o u n r e p o r t e d i n c o m e f r o m B M A P " . S e c o n d , t h e y c o n t e n d t h a t M r s . V e t r a n o i s e l i g i b l e f o r r e l i e f a s a s o - c a l l e d i n n o c e n t s p o u s e u n d e r f o r m e r s e c t i o n 6 0 1 3 ( e ) o r s e c t i o n 6 0 1 5 . T h e i s s u e s t h a t w e d e c i d e i n t h i s o p i n i o n i n v o l v e p e t i t i o n e r s ' c o n t e n t i o n t h a t " M r . V e t r a n o h a d n o u n r e p o r t e d i n c o m e f r o m B M A P " . T w o p r e l i m i n a r y o b s e r v a t i o n s a r e a p p r o p r i a t e . F i r s t , i n t h e i r p o s t t r i a l b r i e f p e t i t i o n e r s d o n o t c o n t e n d t h a t t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s o n a s s e s s m e n t s u n d e r s e c t i o n 6 5 0 1 ( a ) e x p i r e d b e f o r e r e s p o n d e n t i s s u e d e i t h e r o f t h e n o t i c e s o f d e f i c i e n c y . T h e p e t i t i o n a s s e r t s t h a t t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s o n a s s e s s m e n t s u n d e r s e c t i o n 6 5 0 1 ( a ) h a d e x p i r e d w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r ' s s e p a r a t e 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 r e t u r n s b e f o r e t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y w a s i s s u e d . P e t i t i o n e r s d i d n o t a d d r e s s t h i s i s s u e i n t h e i r p o s t t r i a l b r i e f , a n d , t h u s , w e c o n s i d e r i t w a i v e d o r a b a n d o n e d . S e e B r a d l e y v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 0 T . C . 3 6 7 , 3 7 0 ( 1 9 9 3 ) ( " P e t i t i o n e r h a s n o t p u r s u e d t h i s l i n e o f o b j e c t i o n o n b r i e f , a n d w e c o n s i d e r i t a b a n d o n e d . " ) ; S t r i n g e r v . - 1 4 - C o m m i s s i o n e r , 8 4 T . C . 6 9 3 , 7 0 6 ( 1 9 8 5 ) ( " O n n u m e r o u s o c c a s i o n s , w e i n e s s e n c e h a v e d e f a u l t e d o r d i s m i s s e d i s s u e s f o r f a i l u r e t o b r i e f t h e m . G e n e r a l l y , w e h a v e a c c o m p l i s h e d t h i s r e s u l t b y c o n s i d e r i n g t h e i s s u e w a i v e d o r c o n c e d e d . " ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 7 8 9 F . 2 d 9 1 7 ( 4 t h C i r . 1 9 8 6 ) ; L i m e C o l a C o . v . C o m m i s s i o n e r , 2 2 T . C . 5 9 3 , 6 0 6 ( 1 9 5 4 ) ( " P e t i t i o n e r s i n t h e i r b r i e f d o n o t a r g u e a n y t h i n g a b o u t t r a n s f e r e e l i a b i l i t y ; a n d , a l t h o u g h t h e y d o n o t e x p r e s s l y a b a n d o n t h e i s s u e o f t r a n s f e r e e l i a b i l i t y , w e p r e s u m e t h e y n o l o n g e r p r e s s i t . " ) ; S t o n e g a t e o f B l a c k s b u r g , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 7 4 - 2 1 3 ( " S i n c e p e t i t i o n e r d i d n o t c o n s i d e r t h i s i s s u e i n e i t h e r i t s o r i g i n a l o r r e p l y b r i e f s , w e c o n s i d e r i t t o h a v e b e e n c o n c e d e d . " ) . S e c o n d , p e t i t i o n e r s ' e n t i r e a r g u m e n t c o n c e r n i n g t h e u n r e p o r t e d i n c o m e i s s u e i s d i r e c t e d t o w a r d t h e p a y m e n t s t h a t p e t i t i o n e r r e c e i v e d f r o m B M A P . P e t i t i o n e r s r a i s e n o d e f e n s e c o n c e r n i n g t h e p a y m e n t s t h a t p e t i t i o n e r r e c e i v e d f r o m t h e f o u r o t h e r e n t i t i e s , S i n g - S i n g , G e r r e T r a n s , R i c h m a n & S o n s , a n d C a m d e n C i t y P r o b a t i o n , t h a t a r e i d e n t i f i e d i n t h e n o t i c e s o f d e f i c i e n c y . A c c o r d i n g l y , w e h e r e b y s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n a s t o t h e p a y m e n t s r e c e i v e d f r o m t h o s e e n t i t i e s . - 1 5 - A s t o p e t i t i o n e r s ' p o s i t i o n t h a t " M r . V e t r a n o h a d n o u n r e p o r t e d i n c o m e f r o m B M A P " , p e t i t i o n e r s m a k e t h r e e a s s e r t i o n s . F i r s t , t h e y a c k n o w l e d g e t h a t M r . V e t r a n o r e c e i v e d p a y m e n t s f r o m B M A P i n t h e a m o u n t s d e t e r m i n e d b y r e s p o n d e n t , b u t t h e y a s s e r t t h a t " t h e s e p a y m e n t s w e r e n o t i n c o m e t o h i m b u t a d v a n c e s m a d e b y h i s e m p l o y e r t o p u r c h a s e u s e d a u t o p a r t s o n b e h a l f o f h i s e m p l o y e r . " T h e y a l s o s u g g e s t t h a t M r . V e t r a n o r e c e i v e d t h e p a y m e n t s " a s a g e n t f o r B M A P " . A c c o r d i n g t o p e t i t i o n e r s : A n e m p l o y e e w h o i s g i v e n c a s h b y h i s e m p l o y e r t o p u r c h a s e a u t o p a r t s f o r h i s e m p l o y e r d o e s n o t r e c e i v e i n c o m e w h e n h e i s g i v e n t h a t c a s h . W h i l e M r . V e t r a n o c o u l d b e a d j u d g e d s t u p i d f o r c a s h i n g c h e c k s m a d e o u t t o h i m i n o r d e r t o s e c u r e t h e c u r r e n c y n e e d e d t o b u y a u t o p a r t s f o r B M A P , t h e e v i d e n c e d o e s n o t e s t a b l i s h t h a t t h e s e d i s b u r s e m e n t s w e r e i n c o m e t o h i m . I n f a c t , t h e e v i d e n c e e s t a b l i s h e s t h a t t h e s e w e r e n o n - i n c o m e d i s b u r s e m e n t s m a d e b y B M A P t o o n e o f t h e r e [ s i c ] e m p l o y e e s . S e c o n d , p e t i t i o n e r s a s s e r t t h a t M r . V e t r a n o s i m p l y t o o k t h e f u n d s p r o v i d e d b y B M A P a n d u s e d t h e m t o p u r c h a s e t h e a u t o m o b i l e p a r t s s u p p l i e d t o B M A P . T h e y a s s e r t : " I t i s c l e a r t h a t M r . V e t r a n o w a s a p a i d e m p l o y e e o f B M A P a n d p u r c h a s i n g p a r t s f o r B M A P a t a c o s t r e f l e c t e d a s a p u r c h a s e e x p e n s e o n t h e b o o k s o f B M A P . " A s w e u n d e r s t a n d i t , p e t i t i o n e r s a r e a s s e r t i n g t h a t t h e a m o u n t t h a t M r . V e t r a n o p a i d f o r e a c h o f t h e a u t o m o b i l e p a r t s s u p p l i e d t o B M A P a n d - 1 6 - t h e a m o u n t r e c e i v e d f r o m B M A P f o r e a c h s u c h p a r t a r e t h e s a m e . T h i r d , p e t i t i o n e r s a s s e r t t h a t r e s p o n d e n t f a i l e d t o o f f e r a " r a t i o n a l b a s i s f o r t h e d e f i c i e n c y " a n d t h a t t h e n o t i c e s o f d e f i c i e n c y a r e t h e r e f o r e " a r b i t r a r y a n d u n r e a s o n a b l e " a n d , t h u s , l a c k a p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s . A s a u t h o r i t y f o r t h i s a s s e r t i o n , p e t i t i o n e r s c i t e P o r t i l l o v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 2 F . 2 d 1 1 2 8 ( 5 t h C i r . 1 9 9 1 ) , a n d J a c k s o n v . C o m m i s s i o n e r , 7 3 T . C . 3 9 4 ( 1 9 7 9 ) . A d d r e s s i n g t h e l a s t p o i n t f i r s t , w e r e j e c t p e t i t i o n e r s ' a s s e r t i o n t h a t t h e s u b j e c t n o t i c e s o f d e f i c i e n c y a r e " a r b i t r a r y a n d u n r e a s o n a b l e " a n d l a c k a p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s b e c a u s e r e s p o n d e n t f a i l e d " t o o f f e r a r a t i o n a l b a s i s f o r t h e d e f i c i e n c y " . G e n e r a l l y , a t a x p a y e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e t e r m i n a t i o n o f a d e f i c i e n c y i s e r r o n e o u s . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) . A l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . T h e c a s e s c i t e d b y p e t i t i o n e r s i n v o l v e n o t i c e s o f d e f i c i e n c y i n w h i c h t h e C o m m i s s i o n e r h a d d e t e r m i n e d t h a t t h e t a x p a y e r s h a d r e a l i z e d u n r e p o r t e d i n c o m e . S e e P o r t i l l o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 1 3 1 ; J a c k s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 3 9 7 . I n t h e f i r s t c a s e , t h e c o u r t f o u n d t h e n o t i c e a r b i t r a r y a n d e x c e s s i v e b e c a u s e t h e C o m m i s s i o n e r h a d - 1 7 - i n t r o d u c e d n o e v i d e n t i a r y f o u n d a t i o n l i n k i n g t h e t a x p a y e r t o t h e u n r e p o r t e d i n c o m e . S e e P o r t i l l o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 1 3 4 . I n t h e s e c o n d c a s e , t h e C o u r t f o u n d t h e n o t i c e a r b i t r a r y a n d e x c e s s i v e b e c a u s e t h e C o m m i s s i o n e r ' s o w n e v i d e n c e c o n v i n c e d t h e C o u r t t h a t t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e t e r m i n a t i o n w a s a r b i t r a r y . S e e J a c k s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 4 0 3 - 4 0 4 . T h i s i s n o t s u c h a c a s e . I n t h i s c a s e , t h e t e s t i m o n y o f t h e p r i n c i p a l o f B M A P , M r . G a r t l a n d , p r o v e s t h a t B M A P p a i d t h e s u b j e c t a m o u n t s t o p e t i t i o n e r , a n d p e t i t i o n e r s h a v e a c k n o w l e d g e d i n t h e i r p o s t t r i a l b r i e f t h a t M r . V e t r a n o e n g a g e d i n t h e a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s a n d r e c e i v e d t h e p a y m e n t s f r o m B M A P . T h u s , i n t h i s c a s e , t h e r e i s a m p l e e v i d e n c e l i n k i n g t h e s u b j e c t p a y m e n t s t o p e t i t i o n e r s . I n t h e i r f i r s t a s s e r t i o n , p e t i t i o n e r s s e e m t o b e a r g u i n g t h a t M r . V e t r a n o f u n c t i o n e d a s a c o n d u i t t h r o u g h w h i c h h i s e m p l o y e r , B M A P , a c q u i r e d a u t o m o b i l e p a r t s f r o m v a r i o u s j u n k d e a l e r s d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , w i t h t h e r e s u l t t h a t t h e p a y m e n t s h e r e c e i v e d f r o m B M A P a r e n o t t a x a b l e i n c o m e t o h i m . P e t i t i o n e r s d o n o t c l e a r l y e x p l a i n t h e l e g a l b a s i s f o r t h i s p o s i t i o n , a n d t h e y c i t e n o c a s e s i n s u p p o r t t h e r e o f . W e w o u l d a g r e e t h a t a t a x p a y e r n e e d n o t t r e a t a s i n c o m e m o n e y s w h i c h h e d i d n o t r e c e i v e u n d e r a c l a i m o f - 1 8 - r i g h t , w h i c h w e r e n o t h i s t o k e e p , a n d w h i c h h e w a s r e q u i r e d t o t r a n s m i t t o s o m e o n e e l s e a s a m e r e c o n d u i t . S e e D i a m o n d v . C o m m i s s i o n e r , 5 6 T . C . 5 3 0 , 5 4 1 ( 1 9 7 1 ) , a f f d . 4 9 2 F . 2 d 2 8 6 ( 7 t h C i r . 1 9 7 4 ) ; s e e a l s o S t e v e n s B r o s . & M i l l e r - H u t c h i n s o n C o . v . C o m m i s s i o n e r , 2 4 T . C . 9 5 3 , 9 5 7 ( 1 9 5 5 ) ; M i l l v . C o m m i s s i o n e r , 5 T . C . 6 9 1 , 6 9 4 ( 1 9 4 5 ) ; P a r k e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 5 - 2 6 3 . O n t h e o t h e r h a n d , i f a t a x p a y e r r e c e i v e s m o n e y s u n d e r a c l a i m o f r i g h t a n d w i t h o u t r e s t r i c t i o n o r l i m i t a t i o n a s t o t h e d i s p o s i t i o n o f t h e m o n e y s , t h e n t h e t a x p a y e r h a s r e c e i v e d t a x a b l e i n c o m e , e v e n t h o u g h i t m a y s t i l l b e c l a i m e d t h a t h e i s n o t e n t i t l e d t o r e t a i n t h e m o n e y , a n d e v e n t h o u g h h e m a y b e l i a b l e t o r e s t o r e i t s e q u i v a l e n t . S e e N o r t h A m . O i l C o n s o l . v . B u r n e t , 2 8 6 U . S . 4 1 7 , 4 2 4 ( 1 9 3 2 ) . O u r p r o b l e m w i t h p e t i t i o n e r s ' c o n d u i t a r g u m e n t i s t h a t t h e f a c t s d o n o t s u p p o r t i t . N e i t h e r p e t i t i o n e r ' s n o r M r . G a r t l a n d ' s t e s t i m o n y e s t a b l i s h e s a r e s t r i c t i o n o r l i m i t a t i o n o n p e t i t i o n e r ' s u s e o f t h e m o n e y r e c e i v e d f r o m B M A P . T h e r e w a s n o r e q u i r e m e n t t h a t p e t i t i o n e r a c c o u n t t o B M A P o r a n y o t h e r p e r s o n f o r t h e f u n d s p a i d b y B M A P , a n d w e f i n d n o a g r e e m e n t b e t w e e n p e t i t i o n e r a n d B M A P r e s t r i c t i n g p e t i t i o n e r ' s u s e o f t h e f u n d s t o p u r c h a s e a u t o m o b i l e p a r t s f o r d e l i v e r y t o B M A P . N e i t h e r t h e t e s t i m o n y o f p e t i t i o n e r n o r t h a t o f M r . G a r t l a n d e s t a b l i s h e s t h a t p e t i t i o n e r - 1 9 - r e c e i v e d t h e s u b j e c t p a y m e n t s a s a c o n d u i t . B a s e d u p o n a l l o f t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s o f t h i s c a s e , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r s r e c e i v e d t h e s u b j e c t p a y m e n t s f r o m B M A P u n d e r a c l a i m o f r i g h t w i t h n o r e s t r i c t i o n o r l i m i t a t i o n o n t h e i r u s e o f t h e f u n d s . O u r c o n c l u s i o n t h a t t h e s u b j e c t p a y m e n t s c o n s t i t u t e t a x a b l e i n c o m e t o p e t i t i o n e r i s n o t b a s e d u p o n h i s s t a t u s a s a n e m p l o y e e o f B M A P o r a s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . T h e s u b j e c t p a y m e n t s a r e t a x a b l e i n c o m e t o M r . V e t r a n o r e g a r d l e s s o f w h e t h e r h i s s t a t u s i s t h a t o f a n e m p l o y e e o r t h a t o f a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . T h i s i s s o b e c a u s e , i n e i t h e r e v e n t , h e r e c e i v e d t h e f u n d s w i t h o u t r e s t r i c t i o n o r l i m i t a t i o n a s t o t h e i r d i s p o s i t i o n . P e t i t i o n e r ' s s e c o n d a s s e r t i o n i s t h a t h e p a i d j u n k d e a l e r s t h e a m o u n t s p e c i f i e d o n B M A P ' s p r i c e l i s t f o r t h e a u t o m o b i l e p a r t s s u p p l i e d t o B M A P . A c c o r d i n g t o p e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y , h e d i d n o t a t t e m p t t o b u y a n y p a r t s f o r l e s s t h a n t h e a m o u n t s p e c i f i e d o n B M A P ' s p r i c e l i s t . P e t i t i o n e r t e s t i f i e d a s f o l l o w s : Q . W e l l , I ' m s a y i n g i s y o u w o u l d t r y t o g e t t h e p a r t s a s c h e a p l y a s y o u c o u l d , c o r r e c t ? A . Y o u h a v e p r i c e l i s t s f r o m B M A P t h a t y o u w e n t a n d I w e n t a n d h a d t o p a y f o r t h a t . I w e n t a n d p a i d f o r t h a t p r i c e . W h a t e v e r h e h a d o n t h a t l i s t , I p a i d f o r t h e p r i c e b e c a u s e I w o r k e d f o r h i m . H e w a n t e d m e t o g e t a s m u c h m a t e r i a l a s p o s s i b l e , s o w h a t I d i d , I w e n t - 2 0 - o u t a n d I w e n t b y t h a t l i s t . W h a t e v e r t h a t l i s t s a i d , I w e n t a n d g o t . I d i d n ' t t r y t o g e t i t c h e a p e r . I h a d t o b e r e s p o n s i b l e f o r B M A P . B M A P w a s m y r e s p o n s i b i l i t y . H e w a s p a y i n g m e t o g o g e t t h e p a r t s , s o I w e n t t h r o u g h t h e p r i c e l i s t , a n d I p a i d w h a t w a s o n t h a t l i s t . W e c a n n o t a c c e p t t h e a s s e r t i o n t h a t p e t i t i o n e r p a i d t h e a m o u n t s e t f o r t h i n B M A P ' s p r i c e l i s t f o r e v e r y a u t o m o b i l e p a r t h e s u p p l i e d t o B M A P d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e . P e t i t i o n e r s i n t r o d u c e d n o b o o k s a n d r e c o r d s f o r M r . V e t r a n o ' s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s , a n d n o t h i n g i n t h e r e c o r d c o r r o b o r a t e s p e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y . W e f i n d p e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y i n c r e d i b l e a n d n o t w o r t h y o f b e l i e f . I n t h i s c o n n e c t i o n , w e n o t e t h a t e v e n t h e S c h e d u l e s C f i l e d w i t h p e t i t i o n e r ' s o w n t a x r e t u r n s f o r 1 9 8 6 a n d 1 9 8 7 s h o w a p r o f i t m a r g i n o f a p p r o x i m a t e l y 1 1 . 5 p e r c e n t . A c c o r d i n g l y , w e s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r r e c e i v e d u n r e p o r t e d i n c o m e f r o m B M A P . E m p l o y e e V e r s u s I n d e p e n d e n t C o n t r a c t o r A s m e n t i o n e d a b o v e , i t i s u n n e c e s s a r y t o d e t e r m i n e w h e t h e r p e t i t i o n e r w a s a n e m p l o y e e o r a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r i n o r d e r t o r e s o l v e t h e i s s u e o f w h e t h e r M r . V e t r a n o r e a l i z e d u n r e p o r t e d i n c o m e d u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e . H o w e v e r , i t i s n e c e s s a r y t o d e c i d e t h a t i s s u e i n o r d e r t o r e d e t e r m i n e w h e t h e r p e t i t i o n e r s a r e l i a b l e - 2 1 - f o r s e l f - e m p l o y m e n t t a x . T h i s i s a f a c t u a l q u e s t i o n . S e e P r o f e s s i o n a l & E x e c u t i v e L e a s i n g , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 8 9 T . C . 2 2 5 , 2 3 2 ( 1 9 8 7 ) , a f f d . 8 6 2 F . 2 d 7 5 1 ( 9 t h C i r . 1 9 8 8 ) ; P a c k a r d v . C o m m i s s i o n e r , 6 3 T . C . 6 2 1 ( 1 9 7 5 ) . P e t i t i o n e r s r e l y u p o n t h e v a g u e a n d s e l f - s e r v i n g t e s t i m o n y o f M r . V e t r a n o a n d M r . G a r t l a n d a n d o n t h e f a c t t h a t B M A P i s s u e d p a y r o l l c h e c k s a n d F o r m s W - 2 t o M r . V e t r a n o . I n t h e i r t e s t i m o n y a t t r i a l , p e t i t i o n e r a n d M r . G a r t l a n d s i m p l y l a b e l p e t i t i o n e r a s a n e m p l o y e e . T h e r e i s n o t h i n g i n t h e i r t e s t i m o n y o r i n t h e r e c o r d o f t h i s c a s e t o s h o w t h a t , w i t h r e s p e c t t o h i s e a r n i n g o f t h e u n r e p o r t e d i n c o m e , M r . V e t r a n o w a s a n e m p l o y e e o f B M A P u n d e r t h e u s u a l c o m m o n - l a w r u l e s a p p l i c a b l e i n d e t e r m i n i n g t h e e m p l o y e e - e m p l o y e r r e l a t i o n s h i p . S e e , e . g . , R e v . R u l . 8 7 - 4 1 , 1 9 8 7 - 1 , C . B . 2 9 6 . F o r e x a m p l e , t h e r e i s n o e v i d e n c e t h a t B M A P , M r . G a r t l a n d , o r a n y o t h e r p e r s o n h a d t h e r i g h t t o c o n t r o l p e t i t i o n e r ' s a c t i v i t i e s i n a n y f a s h i o n . T h e r e i s n o e v i d e n c e t h a t p e t i t i o n e r w a s o b l i g a t e d t o d e v o t e a n y o f h i s t i m e t o B M A P . B M A P s u p p l i e d n o e q u i p m e n t , t r a i n i n g , o f f i c e s p a c e , o r e x p e n s e r e i m b u r s e m e n t s t o p e t i t i o n e r . I n d e e d , n e i t h e r p e t i t i o n e r n o r M r . G a r t l a n d w a s a b l e t o e x p l a i n h o w p e t i t i o n e r ' s a l l e g e d s a l a r y p a y m e n t s w e r e c o m p u t e d . A c c o r d i n g l y , w e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r w a s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s u b j e c t t o s e l f - e m p l o y m e n t t a x . - 2 2 - F r a u d P e n a l t y R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r f r a u d u l e n t l y o m i t t e d i n c o m e f r o m h i s i n d i v i d u a l 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 r e t u r n s o n w h i c h t h e r e a r e u n d e r p a y m e n t s o f $ 1 0 , 4 8 8 , a n d $ 1 0 , 6 0 0 , r e s p e c t i v e l y . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t t h e e n t i r e u n d e r p a y m e n t f o r e a c h o f t h e y e a r s 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 i s a t t r i b u t a b l e t o f r a u d . T h e r e f o r e , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r c i v i l f r a u d p e n a l t i e s u n d e r s e c t i o n 6 6 6 3 o f $ 7 , 8 6 6 a n d $ 7 , 9 5 0 , r e s p e c t i v e l y . R e s p o n d e n t a l s o d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s f r a u d u l e n t l y o m i t t e d i n c o m e f r o m t h e i r j o i n t 1 9 9 3 r e t u r n o n w h i c h t h e r e i s a n u n d e r p a y m e n t o f $ 3 2 , 1 1 4 . A s t o 1 9 9 3 , r e s p o n d e n t a l s o d e t e r m i n e d t h a t t h e e n t i r e u n d e r p a y m e n t i s a t t r i b u t a b l e t o f r a u d a n d t h a t s o m e p a r t o f t h e u n d e r p a y m e n t i s d u e t o t h e f r a u d o f b o t h p e t i t i o n e r s . T h e r e f o r e , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s a r e b o t h l i a b l e f o r a c i v i l f r a u d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 3 o f $ 2 4 , 0 8 6 f o r 1 9 9 3 . S e c t i o n 6 6 6 3 ( a ) p r o v i d e s t h a t , i f a n y p a r t o f a n u n d e r p a y m e n t i s d u e t o f r a u d , t h e r e s h a l l b e a d d e d t o t h e t a x a n a m o u n t e q u a l t o 7 5 p e r c e n t o f t h e p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t w h i c h i s a t t r i b u t a b l e t o f r a u d . T h e C o m m i s s i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o v i n g b y c l e a r a n d c o n v i n c i n g e v i d e n c e : ( 1 ) A n u n d e r p a y m e n t e x i s t s ; a n d ( 2 ) - 2 3 - s o m e p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t i s a t t r i b u t a b l e t o f r a u d . S e e s e c . 7 4 5 4 ( a ) ; R u l e 1 4 2 ( b ) ; D i L e o v . C o m m i s s i o n e r , 9 6 T . C . 8 5 8 , 8 7 3 ( 1 9 9 1 ) , a f f d . 9 5 9 F . 2 d 1 6 ( 2 d C i r . 1 9 9 2 ) . T h e t e r m " u n d e r p a y m e n t " i s d e f i n e d i n s e c t i o n 6 6 6 4 ( a ) a s " t h e a m o u n t b y w h i c h a n y t a x i m p o s e d b y t h i s t i t l e e x c e e d s t h e e x c e s s o f ( 1 ) t h e s u m o f ( A ) t h e a m o u n t s h o w n a s t h e t a x b y t h e t a x p a y e r o n h i s r e t u r n , p l u s ( B ) a m o u n t s n o t s o s h o w n p r e v i o u s l y a s s e s s e d ( o r c o l l e c t e d w i t h o u t a s s e s s m e n t ) , o v e r ( 2 ) t h e a m o u n t o f r e b a t e s m a d e . " T h e C o m m i s s i o n e r m u s t e s t a b l i s h f r a u d w i t h r e s p e c t t o t h e t a x p a y e r ' s r e t u r n f o r e a c h t a x a b l e y e a r . S e e O t s u k i v . C o m m i s s i o n e r , 5 3 T . C . 9 6 , 1 0 5 ( 1 9 6 9 ) ; A J F T r a n s p . C o n s u l t a n t s , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 1 6 . I f t h e C o m m i s s i o n e r e s t a b l i s h e s t h a t a n y p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t i s a t t r i b u t a b l e t o f r a u d , t h e n t h e e n t i r e u n d e r p a y m e n t i s t r e a t e d a s a t t r i b u t a b l e t o f r a u d , u n l e s s t h e t a x p a y e r e s t a b l i s h e s b y a p r e p o n d e r a n c e o f e v i d e n c e t h a t i t i s n o t a t t r i b u t a b l e t o f r a u d . S e e s e c . 6 6 6 3 ( b ) . I n t h e c a s e o f a j o i n t r e t u r n , t h e f r a u d p e n a l t y s h a l l n o t a p p l y t o a s p o u s e u n l e s s s o m e p a r t o f t h e u n d e r p a y m e n t i s d u e t o t h e f r a u d o f t h a t s p o u s e . S e e s e c . 6 6 6 3 ( c ) . T o p r o v e f r a u d u l e n t i n t e n t , t h e C o m m i s s i o n e r m u s t s h o w t h a t t h e t a x p a y e r i n t e n d e d t o e v a d e t a x b e l i e v e d t o b e o w i n g b y c o n d u c t i n t e n d e d t o c o n c e a l , m i s l e a d , o r - 2 4 - o t h e r w i s e p r e v e n t t h e c o l l e c t i o n o f s u c h t a x . S e e R e c k l i t i s v . C o m m i s s i o n e r , 9 1 T . C . 8 7 4 , 9 0 9 ( 1 9 8 8 ) ; R o w l e e v . C o m m i s s i o n e r , 8 0 T . C . 1 1 1 1 , 1 1 2 3 ( 1 9 8 3 ) . T h e e x i s t e n c e o f f r a u d i s a q u e s t i o n o f f a c t t o b e r e s o l v e d u p o n c o n s i d e r a t i o n o f t h e e n t i r e r e c o r d . S e e D i L e o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 8 7 4 ; G a j e w s k i v . C o m m i s s i o n e r , 6 7 T . C . 1 8 1 , 1 9 9 ( 1 9 7 6 ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 5 7 8 F . 2 d 1 3 8 3 ( 8 t h C i r . 1 9 7 8 ) . F r a u d w i l l n e v e r b e i m p u t e d o r p r e s u m e d b u t m u s t b e a f f i r m a t i v e l y e s t a b l i s h e d b y c l e a r a n d c o n v i n c i n g e v i d e n c e . S e e B e a v e r v . C o m m i s s i o n e r , 5 5 T . C . 8 5 , 9 2 ( 1 9 7 0 ) . B e c a u s e d i r e c t p r o o f o f a t a x p a y e r ' s f r a u d u l e n t i n t e n t i s r a r e l y a v a i l a b l e , f r a u d m a y b e s h o w n b y c i r c u m s t a n t i a l e v i d e n c e . S e e S t e p h e n s o n v . C o m m i s s i o n e r , 7 9 T . C . 9 9 5 , 1 0 0 5 - 1 0 0 6 ( 1 9 8 2 ) , a f f d . p e r c u r i a m 7 4 8 F . 2 d 3 3 1 ( 6 t h C i r . 1 9 8 4 ) . A t a x p a y e r ' s e n t i r e c o u r s e o f c o n d u c t m a y e s t a b l i s h t h e r e q u i s i t e f r a u d u l e n t i n t e n t . S e e S t o n e v . C o m m i s - s i o n e r , 5 6 T . C . 2 1 3 , 2 2 4 ( 1 9 7 1 ) ; O t s u k i v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 0 5 - 1 0 6 . O v e r t h e y e a r s , c o u r t s h a v e d e v e l o p e d a n o n e x c l u s i v e l i s t o f f a c t o r s t h a t d e m o n s t r a t e f r a u d u l e n t i n t e n t . T h e s e b a d g e s o f f r a u d i n c l u d e : ( 1 ) U n d e r s t a t i n g i n c o m e , s e e H o l l a n d v . U n i t e d S t a t e s , 3 4 8 U . S . 1 2 1 , 1 3 7 ( 1 9 5 4 ) ; P a r k s v . C o m m i s s i o n e r , 9 4 T . C . 6 5 4 , 6 6 4 ( 1 9 9 0 ) ; ( 2 ) i n a d e q u a t e - 2 5 - b o o k s a n d r e c o r d s , s e e M e r r i t t v . C o m m i s s i o n e r , 3 0 1 F . 2 d 4 8 4 , 4 8 7 ( 5 t h C i r . 1 9 6 2 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 5 9 - 1 7 2 ; ( 3 ) f a l s e e n t r i e s o n o r a l t e r a t i o n s o f d o c u m e n t s , s e e S p i e s v . U n i t e d S t a t e s , 3 1 7 U . S . 4 9 2 , 4 9 9 ( 1 9 4 3 ) ; ( 4 ) f a i l u r e t o f i l e t a x r e t u r n s , s e e i d . ; ( 5 ) i m p l a u s i b l e o r i n c o n s i s t e n t e x p l a n a t i o n s o f b e h a v i o r , s e e G r o s s h a n d l e r v . C o m m i s s i o n e r , 7 5 T . C . 1 , 2 0 ( 1 9 8 0 ) ; ( 6 ) c o n c e a l m e n t o f i n c o m e o r a s s e t s , s e e B r a d f o r d v . C o m m i s s i o n e r , 7 9 6 F . 2 d 3 0 3 , 3 0 7 ( 9 t h C i r . 1 9 8 6 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 8 4 - 6 0 1 ; ( 7 ) d e a l i n g i n c a s h ; a n d ( 8 ) f a i l u r e t o c o o p e r a t e w i t h t a x a u t h o r i t i e s , s e e i d . a t 3 0 7 - 3 0 8 . R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t M r . V e t r a n o ' s c o n d u c t e x h i b i t t h e f o l l o w i n g b a d g e s o f f r a u d : V e t r a n o e n g a g e d i n a 3 - y e a r p a t t e r n o f u n d e r - s t a t i n g i n c o m e . H e t o o k s t e p s t o c o v e r u p t h e s o u r c e o f h i s i n c o m e . H e d e a l t i n c a s h t o a v o i d s c r u t i n y o f h i s f i n a n c e s . H e s t r u c t u r e d h i s a f f a i r s t o a v o i d m a k i n g r e c o r d s t h e e f f e c t o f w h i c h w a s t o m i s l e a d o r c o n c e a l . H e f a i l e d t o k e e p a d e q u a t e a n d a c c u r a t e r e c o r d s . N o t o n l y d i d V e t r a n o f a i l t o c o o p e r a t e w i t h t a x a u t h o r i t i e s i n c o m p u t i n g h i s c o r r e c t i n c o m e , h e d e l i b e r a t e l y m i s l e d t h e e x a m i n i n g a g e n t b y h a v i n g h i s r e p r e s e n t a t i v e s u p p l y a f a l s e l i s t o f s u p p l i e r s t o h i m . H e w i l l i n g l y d e f r a u d e d o t h e r s a n d w a s d i s h o n e s t i n b u s i n e s s a n d p e r s o n a l t r a n s a c t i o n s , p a r t i c u l a r l y w i t h r e s p e c t t o s t a t e m e n t s m a d e i n t h e N e w J e r s e y c o u r t w h i c h w a s a d j u d i c a t i n g h i s d i v o r c e f r o m T e r e s a V e t r a n o . H e p o s s e s s e d s u f f i c i e n t e d u c a t i o n a n d k n o w l e d g e o f h i s d u t y t o r e p o r t i n c o m e . H e p r o v i d e d i m p l a u s i b l e a n d f a l s e e x p l a n a t i o n s , s u c h a s t h a t h e w a s n o t i n t h e a u t o p a r t s b u s i n e s s b u t w a s a b r i c k l a y e r , w h e n h e a d m i t t e d l y h a d e a r n e d n o i n c o m e f r o m 1 9 9 1 t h r o u g h - 2 6 - 1 9 9 3 a t t h a t p r o f e s s i o n . F i n a l l y , h e a d m i t t e d l y t r a n s f e r r e d t i t l e t o h i s h o m e a n d v e h i c l e s f r o m j o i n t o w n e r s h i p t o s i n g l e o w n e r s h i p b y P a t r i c i a V e t r a n o i n a n a t t e m p t t o p l a c e t h e s e a s s e t s b e y o n d r e s p o n d e n t ' s r e a c h s h o u l d t h e C o u r t d e t e r m i n e t h a t s h e i s a n i n n o c e n t s p o u s e u n d e r I . R . C . § 6 0 1 3 ( e ) f o r t h e y e a r s a t i s s u e . [ C i t a t i o n s o m i t t e d . ] R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t M r s . V e t r a n o ' s c o n d u c t e x h i b i t s t h e f o l l o w i n g b a d g e s o f f r a u d : S h e w a s a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n h e r h u s b a n d ' s a t t e m p t s t o c o n c e a l t h e c o r r e c t a m o u n t o f h i s 1 9 9 3 i n c o m e . S h e h a n d l e d a l l o f t h e B M A P c h e c k s , c a s h e d t h e m , a n d r e c e i v e d t h e p r o c e e d s . S h e e n d o r s e d m o s t o f t h e s e c h e c k s , a n d o n s o m e o c c a s i o n s s i g n e d h e r h u s b a n d ' s n a m e o n t h e m . S h e d e a l t i n c a s h t o a v o i d s c r u t i n y o f h e r a n d h e r h u s b a n d ' s f i n a n c e s . H e r a c t i o n s w e r e d e s i g n e d t o c o v e r u p t h e s o u r c e o f h i s i n c o m e f r o m h i s f i r s t w i f e , t h e d i v o r c e c o u r t , a n d n o t c o i n c i d e n t a l l y , t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e . M r s . V e t r a n o s i g n e d a j o i n t t a x r e t u r n c o n t a i n i n g a n a m o u n t o f i n c o m e f o r h e r h u s b a n d t h a t s h e k n e w h a d t o b e f a l s e . S h e a l s o t o o k t i t l e t o t h e i r h o m e a n d v e h i c l e s i n a n a t t e m p t t o p l a c e t h e m b e y o n d r e s p o n d e n t ' s r e a c h . [ C i t a t i o n s o m i t t e d . ] I n t h e i r p o s t t r i a l b r i e f , p e t i t i o n e r s ' o n l y m e n t i o n o f t h e f r a u d p e n a l t y i s t h e f o l l o w i n g : T h e I R S h a s a s s e r t e d t h e c i v i l f r a u d p e n a l t y a g a i n s t M r . V e t r a n o a n d a m a z i n g l y a g a i n s t M r s . V e t r a n o a s w e l l . P u r s u a n t t o 2 6 U . S . C . § 7 4 5 4 a n d T a x C o u r t R u l e 1 4 2 ( b ) , t h i s s h i f t s t h e b u r d e n o f p r o o f t o t h e I R S . S u c h f r a u d m u s t b e p r o v e n b y c l e a r a n d c o n v i n c i n g e v i d e n c e . S m i t h v . C o m m i s s i o n e r , 9 1 T . C . 1 0 4 9 , 1 0 5 3 ( 1 9 8 8 ) . I n u n r e p o r t e d i n c o m e c a s e s t h e b u r d e n i s o n t h e I R S t o o f f e r a r a t i o n a l b a s i s f o r t h e d e f i c i e n c y a n d i f n o r a t i o n a l b a s i s e x i s t s f o r t h e p r o p o s e d - 2 7 - a d j u s t m e n t s t h e C o u r t c a n c o n c l u d e t h a t t h e d e f i c i e n c y i s a r b i t r a r y a n d u n r e a s o n a b l e . P o r t i l l o v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 2 F . 2 d 1 1 2 8 , 1 1 3 2 ( 5 t h C i r . 1 9 9 1 ) ; J a c k s o n v . C o m m i s s i o n e r , 7 3 T . C . 3 9 4 , 3 9 6 - 9 7 , 4 0 2 ( 1 9 7 9 ) . W i t h o u t t h i s p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s t h e I R S m u s t d o m o r e t h a n s u b m i t i t s b e l i e f t h a t M r . V e t r a n o h a d t h i s i n c o m e . T h e y d i d n o t p r e s e n t a n y s u c h e v i d e n c e , i n f a c t t h e y p r e s e n t e d e v i d e n c e t h a t M r . V e t r a n o h a d n o s u c h u n r e p o r t e d i n c o m e t h r o u g h t h e t e s t i m o n y o f M r . G a r t l a n d . A d e c i s i o n i n f a v o r o f b o t h M r . a n d M r s . V e t r a n o i s w a r r a n t e d u n d e r t h e s e f a c t s . W e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t t h a t t h e u n d e r p a y m e n t i n e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e i s a t t r i b u t a b l e t o t h e f r a u d o f M r . V e t r a n o . R e s p o n d e n t e s t a b l i s h e d t h a t t h e p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t i n e a c h y e a r a t t r i b u t a b l e t o t h e p a y m e n t s f r o m B M A P i s d u e t o f r a u d . T h e r e c o r d s h o w s t h a t p e t i t i o n e r e n g a g e d i n a n a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s a n d r e a l i z e d s u b s t a n t i a l i n c o m e f r o m s e l l i n g a u t o m o b i l e p a r t s t o B M A P i n e a c h o f t h o s e y e a r s . P e t i t i o n e r t o o k s t e p s t o c o n c e a l t h e i n c o m e t h a t h e e a r n e d f r o m h i s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s f r o m h i s a c c o u n t a n t , f r o m h i s e x - w i f e , a n d f r o m t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e . T h e s e s t e p s i n c l u d e d , a m o n g o t h e r s , f a i l i n g t o m a i n t a i n o r p r o d u c e b o o k s a n d r e c o r d s r e g a r d i n g h i s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s , c o n d u c t i n g h i s b u s i n e s s a n d p e r s o n a l a f f a i r s a l m o s t e n t i r e l y i n c a s h , a n d p r o v i d i n g f a l s e i n f o r m a t i o n t o h i s f o r m e r s p o u s e a n d t o t h e c o u r t i n h i s d i v o r c e a c t i o n . - 2 8 - A s m e n t i o n e d a b o v e , i f t h e C o m m i s s i o n e r e s t a b l i s h e s t h a t a n y p o r t i o n o f a n u n d e r p a y m e n t i s a t t r i b u t a b l e t o f r a u d , t h e n t h e e n t i r e u n d e r p a y m e n t i s t r e a t e d a s a t t r i b u t a b l e t o f r a u d , e x c e p t w i t h r e s p e c t t o a n y p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t w h i c h t h e t a x p a y e r e s t a b l i s h e s ( b y a p r e p o n d e r a n c e o f t h e e v i d e n c e ) i s n o t a t t r i b u t a b l e t o f r a u d . S e e s e c . 6 6 6 3 ( b ) . I n t h i s c a s e , p e t i t i o n e r s h a v e n o t e s t a b l i s h e d t h a t a n y p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t i n e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e i s n o t a t t r i b u t a b l e t o f r a u d . S e e i d . S p e c i f i c a l l y , p e t i t i o n e r s h a v e n o t e s t a b l i s h e d t h a t t h e p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t s r e l a t i n g t o t h e p a y m e n t s f r o m S i n g - S i n g , G e r r e T r a n s , R i c h m a n & S o n s , a n d C a m d e n C i t y P r o b a t i o n i s n o t a t t r i b u t a b l e t o f r a u d . W e a l s o a g r e e w i t h r e s p o n d e n t t h a t M r s . V e t r a n o p l a y e d a r o l e i n h e r h u s b a n d ' s f r a u d u l e n t s c h e m e a n d t h a t s o m e p a r t o f t h e u n d e r p a y m e n t f o r 1 9 9 3 i s d u e t o h e r f r a u d . S e e s e c . 6 6 6 3 ( c ) . S h e k n e w o f h e r h u s b a n d ' s a c t i v i t i e s i n c o n n e c t i o n w i t h h i s a u t o m o b i l e p a r t s b u s i n e s s i n v o l v i n g B M A P d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e . S h e w a s a w a r e o f t h e p a y m e n t s r e c e i v e d f r o m B M A P d u r i n g 1 9 9 3 , a n d s h e p l a y e d a n i m p o r t a n t p a r t i n c o n v e r t i n g t h e c h e c k s r e c e i v e d f r o m B M A P t o c a s h . S h e o v e r s a w p a y m e n t o f t h e c o u p l e ' s m o n t h l y b i l l s a n d d e p o s i t e d o n l y t h e a m o u n t o f c a s h n e c e s s a r y t o p a y t h e c o u p l e ' s m o n t h l y b i l l s . A c c o r d i n g l y , w e s u s t a i n - 2 9 - r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e f r a u d p e n a l t y w i t h r e s p e c t t o t h e 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 t a x y e a r s a n d t h a t b o t h p e t i t i o n e r s a r e l i a b l e f o r t h e f r a u d p e n a l t y w i t h r e s p e c t t o 1 9 9 3 . I n l i g h t o f t h e f a c t t h a t t h e s o - c a l l e d i n n o c e n t s p o u s e i s s u e r e m a i n s f o r d e c i s i o n i n t h i s c a s e , A n a p p r o p r i a t e o r d e r w i l l b e i s s u e d .