TAX COURT OPINION

Case: Philip A. Saunders
Docket Number: 21534-97
Judge: Carluzzo
Opinion Type: memo
Filed: 06/10/2002
Pages: 15

1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e . R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . T . C . M e m o . 2 0 0 2 - 1 4 3 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T P H I L I P A . S A U N D E R S , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 2 1 5 3 4 - 9 7 . F i l e d J u n e 1 0 , 2 0 0 2 . P h i l i p A . S a u n d e r s , p r o s e . A n i t a A . G i l l , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M O P I N I O N C A R L U Z Z O , S p e c i a l T r i a l J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s o f $ 5 , 2 5 0 a n d $ 2 , 5 2 0 , a n d s e c t i o n 6 6 6 2 1 p e n a l t i e s o f $ 1 , 0 5 0 a n d $ 5 0 4 , w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 F e d e r a l i n c o m e t a x e s , r e s p e c t i v e l y . - 2 - F o r e a c h y e a r i n i s s u e , t h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o v a r i o u s d e d u c t i o n s c l a i m e d o n a S c h e d u l e E , S u p p l e m e n t a l I n c o m e a n d L o s s ; ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o a n i t e m i z e d d e d u c t i o n f o r m e d i c a l e x p e n s e s ; a n d ( 3 ) w h e t h e r a n y u n d e r p a y m e n t o f t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n o n p e t i t i o n e r ' s i n c o m e t a x r e t u r n i s d u e t o n e g l i g e n c e . B a c k g r o u n d S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . D u r i n g a l l r e l e v a n t t i m e s , p e t i t i o n e r w a s m a r r i e d t o E l i z a b e t h A . S a u n d e r s . F o r e a c h y e a r i n i s s u e , p e t i t i o n e r f i l e d h i s t i m e l y F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n a s a m a r r i e d i n d i v i d u a l , f i l i n g s e p a r a t e l y . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n E v e n d a l e , O h i o . D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r , a n a t t o r n e y l i c e n s e d i n M a s s a c h u s e t t s , w a s e m p l o y e d a s a c o n s u l t a n t f o r A r t h u r A n d e r s e n L L P ; h i s s p o u s e w a s e m p l o y e d a s a s c h o o l t e a c h e r . I n 1 9 7 8 , p e t i t i o n e r a n d h i s s p o u s e p u r c h a s e d a h o u s e i n P e p p e r P i k e , O h i o ( t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e ) . P e p p e r P i k e i s a s u b u r b o f C l e v e l a n d , O h i o , w h e r e p e t i t i o n e r w a s e m p l o y e d a t t h e t i m e . F r o m 1 9 7 8 u n t i l a t l e a s t D e c e m b e r 1 9 9 0 , t h e e x c l u s i v e u s e o f t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e w a s a s a r e s i d e n c e f o r p e t i t i o n e r , h i s s p o u s e , a n d , u n t i l e a c h m o v e d o u t , t h e i r t h r e e c h i l d r e n . - 3 - I n A p r i l 1 9 9 0 , p e t i t i o n e r a c c e p t e d e m p l o y m e n t i n C i n c i n n a t i , O h i o , a n d , a t l e a s t d u r i n g t h e w o r k w e e k , l i v e d i n a r e n t e d a p a r t m e n t i n t h e C i n c i n n a t i a r e a . B e c a u s e p e t i t i o n e r ' s s p o u s e w a s t h e n e m p l o y e d i n t h e C l e v e l a n d a r e a , s h e d i d n o t i m m e d i a t e l y m o v e t o C i n c i n n a t i w i t h p e t i t i o n e r . S o o n t h e r e a f t e r , h o w e v e r , s h e w a s o f f e r e d e m p l o y m e n t i n t h e C i n c i n n a t i a r e a . I n D e c e m b e r 1 9 9 0 o r J a n u a r y 1 9 9 1 , s h e m o v e d f r o m t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e , a n d p e t i t i o n e r m o v e d f r o m h i s a p a r t m e n t i n t o a r e n t e d h o u s e i n t h e C i n c i n n a t i a r e a . O n M a y 1 5 , 1 9 9 2 , t h e y p u r c h a s e d a n e w r e s i d e n c e i n E v e n d a l e , O h i o , a s u b u r b o f C i n c i n n a t i . T h e p a r t i e s s t i p u l a t e d t h a t p e t i t i o n e r a n d h i s s p o u s e a b a n d o n e d t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e a s t h e i r r e s i d e n c e w h e n p e t i t i o n e r ' s s p o u s e m o v e d t o t h e C i n c i n n a t i a r e a . T h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e w a s l i s t e d f o r s a l e f o r s e v e r a l m o n t h s d u r i n g 1 9 9 1 , b u t n o o f f e r s w e r e r e c e i v e d . A r e a l e s t a t e a g e n t s u g g e s t e d t h a t t h e y o f f e r i t f o r r e n t . I n S e p t e m b e r 1 9 9 1 t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e w a s r e n t e d f o r a 6 - m o n t h t e r m , w h i c h t e r m w a s e x t e n d e d f o r a n a d d i t i o n a l 6 m o n t h s . T h e r e n t c h a r g e d a n d p r e s u m a b l y r e c e i v e d d u r i n g t h e r e n t a l p e r i o d w a s $ 1 , 8 5 0 p e r m o n t h . T h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e r e m a i n e d v a c a n t f r o m O c t o b e r 1 9 9 2 u n t i l i t w a s s o l d i n A p r i l 1 9 9 4 . A s b e s t a s c a n b e d e t e r m i n e d f r o m t h e r e c o r d , t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e w a s s o l d t o t h e f i r s t p e r s o n o r p e r s o n s w h o m a d e a n o f f e r t o b u y i t . F o r t h e y e a r s d u r i n g w h i c h t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e w a s - 4 - r e n t e d ( p o r t i o n s o f 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 ) p e t i t i o n e r f i l e d F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s a s a m a r r i e d i n d i v i d u a l f i l i n g a s e p a r a t e r e t u r n . W i t h e a c h r e t u r n p e t i t i o n e r i n c l u d e d a S c h e d u l e A , I t e m i z e d D e d u c t i o n s , o n w h i c h h e c l a i m e d d e d u c t i o n s f o r h o m e m o r t g a g e i n t e r e s t a n d r e a l e s t a t e t a x e s a t t r i b u t a b l e t o t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e . A p p a r e n t l y , n e i t h e r h e n o r h i s s p o u s e r e p o r t e d a n y r e n t a l i n c o m e a t t r i b u t a b l e t o t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e d u r i n g t h o s e y e a r s . P e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n f o r e a c h y e a r i n i s s u e , a s w e l l a s t h e F e d e r a l i n c o m e r e t u r n o f h i s s p o u s e f o r e a c h o f t h o s e y e a r s , w a s p r e p a r e d b y p e t i t i o n e r . I n c l u d e d w i t h p e t i t i o n e r ' s r e t u r n f o r e a c h y e a r i s a S c h e d u l e E , S u p p l e m e n t a l I n c o m e a n d L o s s , o n w h i c h t h e f o l l o w i n g i t e m s a t t r i b u t a b l e t o t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e a r e r e p o r t e d : 1 9 9 3 1 9 9 4 I n c o m e : - 0 - - 0 - E x p e n s e s : A d v e r t i s i n g $ 2 4 9 . 0 6 $ 8 3 . 0 3 A u t o a n d t r a v e l 4 2 0 1 4 0 C l e a n i n g a n d m a i n t e n a n c e 2 , 8 5 2 . 7 7 9 5 0 . 9 2 I n s u r a n c e 4 4 6 1 4 9 M o r t g a g e i n t e r e s t p a i d t o b a n k s 1 7 , 3 8 3 . 7 1 5 , 7 9 4 . 2 3 O t h e r i n t e r e s t 1 6 1 . 5 2 5 3 . 8 4 R e p a i r s 7 3 7 . 5 9 2 4 5 . 8 6 T a x e s 3 , 0 7 4 . 4 6 1 , 0 2 4 . 8 2 U t i l i t i e s 1 , 8 3 0 . 2 3 6 1 0 . 0 8 D e p r e c i a t i o n 4 , 3 5 7 . 7 0 1 , 4 5 2 . 5 7 T o t a l e x p e n s e s 3 1 , 5 1 3 . 0 4 1 0 , 5 0 4 . 3 5 - 5 - O n e a c h S c h e d u l e E , p e t i t i o n e r c h a r a c t e r i z e d t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e a s p r o p e r t y " h e l d f o r s a l e " . O n l i n e 2 3 o f e a c h S c h e d u l e E , p e t i t i o n e r c l a i m e d t h e t o t a l e x p e n s e s l i s t e d a b o v e , r e s p e c t i v e l y , a s a " D e d u c t i b l e r e n t a l r e a l e s t a t e l o s s " . ( E m p h a s i s a d d e d . ) F o r e a c h y e a r , p e t i t i o n e r c o m p u t e d t h e a d j u s t e d g r o s s i n c o m e r e p o r t e d o n h i s r e t u r n a s f o l l o w s : 1 9 9 3 1 9 9 4 W a g e s f r o m A r t h u r A n d e r s e n $ 9 0 , 2 8 3 . 0 9 $ 7 4 , 6 2 0 . 3 5 S t a t e i n c o m e t a x r e f u n d 8 0 . 1 0 1 , 8 7 7 . 7 5 R e n t a l r e a l e s t a t e ( 3 1 , 5 1 3 . 0 4 ) ( 1 0 , 5 0 4 . 3 5 ) U n e m p l o y m e n t c o m p e n s a t i o n - - - 4 , 3 2 0 . 0 0 A d j u s t e d g r o s s i n c o m e 5 8 , 8 5 0 . 1 5 7 0 , 3 1 3 . 7 5 T h e s a l e o f t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e i s n o t r e p o r t e d o n p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 4 r e t u r n ; i t i s r e p o r t e d o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n o f p e t i t i o n e r ' s s p o u s e a s t h e s a l e o f a p r i n c i p a l r e s i d e n c e s u b j e c t t o s e c t i o n 1 0 3 4 . F o r e a c h y e a r i n i s s u e , p e t i t i o n e r c o m p u t e d h i s t a x a b l e i n c o m e t a k i n g i n t o a c c o u n t h i s e l e c t i o n t o i t e m i z e d e d u c t i o n s . I n t h i s r e g a r d , h i s F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n f o r e a c h o f t h o s e y e a r s i n c l u d e s a S c h e d u l e A , I t e m i z e d D e d u c t i o n s . A m o n g o t h e r i t e m s , o n t h e S c h e d u l e s A , p e t i t i o n e r c l a i m e d m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n s c o m p u t e d a s f o l l o w s : - 6 - 1 9 9 3 1 9 9 4 M e d i c a l a n d d e n t a l e x p e n s e s $ 9 , 9 0 3 . 0 6 $ 1 0 , 0 7 5 . 8 9 7 . 5 % o f A d j u s t e d g r o s s i n c o m e 4 , 4 1 3 . 7 6 5 , 2 7 3 . 5 3 M e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n 5 , 4 8 9 . 3 0 4 , 8 0 2 . 3 6 I n c l u d e d i n t h e d e d u c t i o n f o r e a c h y e a r a r e e x p e n s e s f o r m e d i c a l s e r v i c e s , d r u g s , p r e s c r i p t i o n s , e t c . f o r p e t i t i o n e r , h i s s p o u s e , a n d o t h e r m e m b e r s o f h i s f a m i l y , p a i d f o r b y c h e c k s d r a w n o n a j o i n t c h e c k i n g a c c o u n t m a i n t a i n e d b y p e t i t i o n e r a n d h i s s p o u s e . M o s t o f t h e e x p e n s e s r e l a t e t o p e t i t i o n e r ' s s p o u s e a n d w e r e p a i d f o r b y c h e c k s w r i t t e n b y h e r . P e t i t i o n e r a n d h i s s p o u s e w e r e c o v e r e d u n d e r s e p a r a t e e m p l o y m e n t - b a s e d m e d i c a l i n s u r a n c e p l a n s . T h e m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n s a l s o i n c l u d e p e t i t i o n e r ' s c o s t s f o r h i s i n s u r a n c e c o v e r a g e , t h a t i s $ 1 , 0 0 8 a n d $ 8 7 5 . 6 8 f o r t h e y e a r s 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , r e s p e c t i v e l y . T h e 1 9 9 4 m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n a l s o i n c l u d e s M e d i c a r e t a x e s t o t a l i n g $ 1 , 7 0 7 t h a t w e r e w i t h h e l d f r o m p e t i t i o n e r ' s a n d h i s s p o u s e ' s w a g e s . U n d e r h e r m e d i c a l i n s u r a n c e p l a n , p e t i t i o n e r ' s s p o u s e r e c e i v e d i n s u r a n c e r e i m b u r s e m e n t s o f $ 3 , 8 2 4 . 2 0 a n d $ 3 , 7 7 2 . 2 0 f o r 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , r e s p e c t i v e l y , w i t h r e s p e c t t o m e d i c a l e x p e n s e s i n c u r r e d b y h e r . T h e s e r e i m b u r s e m e n t s a r e n o t t a k e n i n t o a c c o u n t i n t h e m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n c l a i m e d b y p e t i t i o n e r f o r e i t h e r y e a r . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r e a c h y e a r i n i s s u e , r e s p o n d e n t : ( 1 ) D i s a l l o w e d t h e " D e d u c t i b l e r e n t a l r e a l e s t a t e - 7 - l o s s " c l a i m e d o n t h e S c h e d u l e E b e c a u s e t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e h a d n o t b e e n " c o n v e r t e d f r o m p e r s o n a l u s e t o u s e a s a n i n c o m e - p r o d u c i n g p r o p e r t y " ; ( 2 ) d i s a l l o w e d t h e m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n ; a n d ( 3 ) d e t e r m i n e d t h a t t h e u n d e r p a y m e n t o f t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n o n p e t i t i o n e r ' s r e t u r n i s d u e t o n e g l i g e n c e a n d i m p o s e d a s e c t i o n 6 6 6 2 a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y . O t h e r a d j u s t m e n t s m a d e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a r e n o t i n d i s p u t e . D i s c u s s i o n 1 . " R e n t a l r e a l e s t a t e l o s s " C l a i m e d o n S c h e d u l e E N o r m a l l y , n o d e d u c t i o n i s a l l o w e d f o r t h e e x p e n s e s i n c u r r e d i n m a i n t a i n i n g a p e r s o n a l r e s i d e n c e . S e c . 2 6 2 ( a ) ; s e c . 1 . 2 6 2 - 1 ( b ) ( 3 ) , I n c o m e T a x R e g s . S i m i l a r l y , a n y l o s s i n c u r r e d i n t h e s a l e o f a p e r s o n a l r e s i d e n c e i s g e n e r a l l y c o n s i d e r e d p e r s o n a l i n n a t u r e a n d c a n n o t b e d e d u c t e d . S e c . 1 . 2 6 2 - 1 ( b ) ( 4 ) , I n c o m e T a x R e g s . H o w e v e r , a n i n d i v i d u a l i s e n t i t l e d t o d e d u c t a l l t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r " f o r t h e m a n a g e m e n t , c o n s e r v a t i o n , o r m a i n t e n a n c e o f p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f i n c o m e " . S e c . 2 1 2 ( 2 ) . A c c o r d i n g t o p e t i t i o n e r , b y h o l d i n g t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e f o r r e n t a n d t e m p o r a r i l y r e n t i n g i t f o r a p o r t i o n o f 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 , t h e p r o p e r t y w a s c o n v e r t e d f r o m p r o p e r t y u s e d f o r p e r s o n a l p u r p o s e s t o " p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f i n c o m e " d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e . R e s p o n d e n t d i s a g r e e s , a n d s o d o w e . - 8 - W h e t h e r a f o r m e r r e s i d e n c e u s e d f o r p e r s o n a l p u r p o s e s h a s b e e n c o n v e r t e d i n t h e h a n d s o f t h e s a m e t a x p a y e r t o p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f i n c o m e i s a q u e s t i o n o f f a c t t o b e r e s o l v e d w i t h r e f e r e n c e t o t h e s u r r o u n d i n g f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s . N e w c o m b e v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 1 2 9 8 ( 1 9 7 0 ) . F i v e f a c t o r s h a v e b e e n i d e n t i f i e d b y t h i s C o u r t a n d o t h e r F e d e r a l C o u r t s i n d e c i d i n g p r e v i o u s c a s e s i n v o l v i n g s i m i l a r q u e s t i o n s ; t h o s e f a c t o r s i n c l u d e : ( 1 ) T h e l e n g t h o f t i m e t h e h o u s e w a s o c c u p i e d b y t h e i n d i v i d u a l a s h i s r e s i d e n c e b e f o r e p l a c i n g i t o n t h e m a r k e t f o r s a l e ; ( 2 ) w h e t h e r t h e i n d i v i d u a l p e r m a n e n t l y a b a n d o n e d a l l f u r t h e r u s e o f t h e h o u s e ; ( 3 ) t h e c h a r a c t e r o f t h e p r o p e r t y ( r e c r e a t i o n a l o r o t h e r w i s e ) ; ( 4 ) o f f e r s t o r e n t ; a n d ( 5 ) o f f e r s t o s e l l . G r a n t v . C o m m i s s i o n e r , 8 4 T . C . 8 0 9 , 8 2 5 ( 1 9 8 5 ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 8 0 0 F . 2 d 2 6 0 ( 4 t h C i r . 1 9 8 6 ) ; s e e a l s o B o l a r i s v . C o m m i s s i o n e r , 7 7 6 F . 2 d 1 4 2 8 , 1 4 3 3 ( 9 t h C i r . 1 9 8 5 ) , a f f g . i n p a r t a n d r e v g . i n p a r t o n a n o t h e r g r o u n d 8 1 T . C . 8 4 0 ( 1 9 8 3 ) ; N e w c o m b e v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 3 0 0 - 1 3 0 1 . N o o n e f a c t o r i s d e t e r m i n a t i v e ; r a t h e r , a l l t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s m u s t b e c o n s i d e r e d . G r a n t v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 8 2 5 ; N e w c o m b e v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 3 0 0 - 1 3 0 1 . P e t i t i o n e r a n d h i s s p o u s e p u r c h a s e d t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e i n 1 9 7 8 t o b e u s e d a s t h e i r f a m i l y r e s i d e n c e . T h e y d i d n o t o r i g i n a l l y a c q u i r e i t f o r i n v e s t m e n t o r i n c o m e p r o d u c i n g p u r p o s e s . F o l l o w i n g i t s p u r c h a s e , p e t i t i o n e r a n d h i s s p o u s e - 9 - l i v e d i n t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e f o r m a n y y e a r s , r a i s e d t h e i r f a m i l y i n i t , a n d m o v e d f r o m i t , o n l y b e c a u s e o f e m p l o y m e n t c o n s i d e r a t i o n s . A t t h e t i m e t h e y m o v e d f r o m i t , t h e i r i n t e n t i o n w a s t o s e l l t h e p r o p e r t y a s t h e y w e r e r e l o c a t i n g o u t o f t h e a r e a . T h e i r i n i t i a l a t t e m p t s t o s e l l t h e p r o p e r t y w e r e f r u s t r a t e d , a c c o r d i n g t o p e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y , b y c i r c u m s t a n c e s b e y o n d p e t i t i o n e r ' s c o n t r o l ; i . e . , r e a l e s t a t e m a r k e t c o n d i t i o n s a t t h e t i m e . T h e y r e c e i v e d n o o f f e r s t o p u r c h a s e t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e w h i l e i t w a s o n t h e m a r k e t f o r s e v e r a l m o n t h s d u r i n g 1 9 9 1 . T h e i r d e c i s i o n t o r e n t t h e p r o p e r t y w a s n o t m a d e w i t h t h e p r i m a r y i n t e n t i o n t o p r o f i t f r o m t h e r e n t a l , s e e J a s i o n o w s k i v . C o m m i s s i o n e r , 6 6 T . C . 3 1 2 , 3 1 9 ( 1 9 7 6 ) , b u t t o a l l e v i a t e t h e f i n a n c i a l b u r d e n o f o w n i n g t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e w h i l e a t t h e s a m e t i m e l i v i n g a n d w o r k i n g e l s e w h e r e . A p p a r e n t l y , p e t i t i o n e r a n d h i s s p o u s e s o l d t h e p r o p e r t y a t t h e f i r s t o p p o r t u n i t y t o d o s o . T o a l l o w t h e S c h e d u l e E d e d u c t i o n s a s c l a i m e d i n t h i s c a s e , w e w o u l d h a v e t o i g n o r e m o s t o f t h e r e l e v a n t " f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s " a n d f a s h i o n a r u l e t h a t a l l o w s f o r t h e c o n v e r s i o n o f p e r s o n a l u s e p r o p e r t y t o " p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f i n c o m e " m e r e l y b e c a u s e t h e p r o p e r t y w a s r e n t e d f o r a t e m p o r a r y p e r i o d . W e h a v e d e c l i n e d t o d o s o i n p a s t c a s e s a n d l i k e w i s e d e c l i n e t o d o s o i n t h i s c a s e . S e e , e . g . , M u r p h y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 2 9 2 ( h o l d i n g t h a t t h e t e m p o r a r y - 1 0 - 2 O n e a c h S c h e d u l e E , p e t i t i o n e r r e p o r t s a " D e d u c t i b l e r e n t a l r e a l e s t a t e l o s s " , a c o n c e p t t h a t c o n t e m p l a t e s t h e l i m i t a t i o n s o n p a s s i v e a c t i v i t y l o s s e s p r o v i d e d i n s e c . 4 6 9 . E x c e p t f o r a g l a n c i n g r e f e r e n c e i n r e s p o n d e n t ' s t r i a l m e m o r a n d u m , n e i t h e r p a r t y a d d r e s s e d t h e a p p l i c a t i o n o f t h a t s e c t i o n t o t h e d e d u c t i o n s h e r e i n d i s p u t e . E v e n i f t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e w a s c o n s i d e r e d " p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f i n c o m e " b e c a u s e i t w a s r e n t e d o r h e l d f o r r e n t , t h e n i t a p p e a r s t h a t a n y l o s s a t t r i b u t a b l e t o t h a t r e n t a l a c t i v i t y , a p a s s i v e a c t i v i t y f o r p u r p o s e s o f s e c . 4 6 9 , w o u l d b e d e n i e d b e c a u s e p e t i t i o n e r d i d n o t f i l e a j o i n t r e t u r n w i t h h i s s p o u s e f o r e i t h e r y e a r . S e c . 4 6 9 ( i ) ( 5 ) ( B ) . l e a s e o n p e t i t i o n e r s ' f o r m e r r e s i d e n c e w a s a n c i l l a r y t o p e t i t i o n e r s ' e f f o r t s t o s e l l t h e p r o p e r t y a s a r e s u l t o f p e t i t i o n e r s ' r e l o c a t i n g t o a n o t h e r a r e a ) ; H u d s o n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 1 - 1 7 5 ( h o l d i n g t h a t a r e n t a l p r o p e r t y w a s n o l o n g e r c o n s i d e r e d a s h e l d o u t f o r r e n t i n 1 9 7 6 w h e r e t a x p a y e r ' s l a s t t e n a n t m o v e d o u t i n S e p t e m b e r 1 9 7 4 ) . C o n s i d e r i n g a l l o f t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s , w e f i n d t h a t t h e P e p p e r P i k e r e s i d e n c e w a s n o t c o n v e r t e d t o " p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f i n c o m e " m e r e l y b e c a u s e i t w a s r e n t e d o n a t e m p o r a r y b a s i s d u r i n g y e a r s p r i o r t o 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 . S e e G r a n t v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 8 2 5 - 8 2 6 ( r e j e c t i n g t a x p a y e r ' s a r g u m e n t t h a t h e w a s e n t i t l e d t o e x p e n s e s u n d e r s e c t i o n 2 1 2 w h e r e h e d i d n o t c l a i m t h e e x p e n s e s u n t i l a f t e r h i s f o r m e r r e s i d e n c e w a s n o l o n g e r b e i n g r e n t e d a n d w a s o n l y b e i n g h e l d f o r s a l e ) . C o n s e q u e n t l y , p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o t h e d e d u c t i o n s c l a i m e d o n t h e S c h e d u l e E f o r e a c h o f t h o s e y e a r s , a n d r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s i n t h i s r e g a r d a r e s u s t a i n e d . 2 - 1 1 - 2 . M e d i c a l E x p e n s e D e d u c t i o n s S e c t i o n 2 1 3 ( a ) a l l o w s " a s a d e d u c t i o n t h e e x p e n s e s p a i d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r , n o t c o m p e n s a t e d f o r b y i n s u r a n c e o r o t h e r w i s e , f o r m e d i c a l c a r e o f t h e t a x p a y e r , h i s s p o u s e , o r a d e p e n d e n t * * * , t o t h e e x t e n t t h a t s u c h e x p e n s e s e x c e e d 7 . 5 p e r c e n t o f a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . " P e t i t i o n e r n o w c o n c e d e s t h a t t h e m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n s c l a i m e d o n h i s r e t u r n s a r e o v e r s t a t e d t o t h e e x t e n t t h a t t h e i n s u r a n c e r e i m b u r s e m e n t s r e c e i v e d o n a c c o u n t o f h i s s p o u s e ' s m e d i c a l i n s u r a n c e p l a n h a v e n o t b e e n t a k e n i n t o a c c o u n t . S e e , e . g . , M a r l e t t v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 7 6 - 1 0 5 . P e t i t i o n e r ' s c o n c e s s i o n o n t h i s p o i n t , i n a n d o f i t s e l f , e l i m i n a t e s p e t i t i o n e r ' s e n t i t l e m e n t t o a m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n f o r 1 9 9 3 . R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t h e i s n o t e n t i t l e d t o a m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n f o r t h a t y e a r i s t h e r e f o r e s u s t a i n e d . A s t o 1 9 9 4 , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r ' s m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n f o r t h a t y e a r i s a l s o o v e r s t a t e d t o t h e e x t e n t t h a t i t i n c l u d e s a m o u n t s w i t h h e l d f o r M e d i c a r e f r o m h i s a n d h i s s p o u s e ' s w a g e s . M e d i c a r e t a x e s d o n o t q u a l i f y f o r d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 2 1 3 . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 4 ) ( i ) ( a ) ( 3 ) , I n c o m e T a x R e g s . T a k i n g i n t o a c c o u n t t h e i n c r e a s e t o p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 4 a d j u s t e d g r o s s i n c o m e r e s u l t i n g f r o m o u r h o l d i n g r e g a r d i n g t h e S c h e d u l e E d e d u c t i o n s , p e t i t i o n e r ' s c o n c e s s i o n w i t h r e s p e c t t o t h e m e d i c a l i n s u r a n c e - 1 2 - 3 B e c a u s e i t s r e s o l u t i o n w o u l d h a v e n o t a x e f f e c t , w e d o n o t a d d r e s s t h e d i s p u t e b e t w e e n t h e p a r t i e s a s t o w h e t h e r c e r t a i n e x p e n s e s i n c u r r e d b y p e t i t i o n e r ' s s p o u s e f o r p a r t i c i p a t i o n i n a w e i g h t l o s s p r o g r a m q u a l i f y f o r d e d u c t i o n u n d e r s e c . 2 1 3 . S e e R e v . R u l . 2 0 0 2 - 1 9 , 2 0 0 2 - 1 6 I . R . B . 7 7 8 . r e i m b u r s e m e n t s , a n d o u r f i n d i n g w i t h r e s p e c t t o M e d i c a r e t a x e s , p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o a m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n f o r 1 9 9 4 . R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t o t h i s e n d i s l i k e w i s e s u s t a i n e d . 3 3 . N e g l i g e n c e P e n a l t y S e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) i m p o s e s a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y o f 2 0 p e r c e n t o n a n y p o r t i o n o f a n u n d e r p a y m e n t o f t a x t h a t i s a t t r i b u t a b l e t o n e g l i g e n c e o r d i s r e g a r d o f r u l e s o r r e g u l a t i o n s . S e c t i o n 6 6 6 2 ( c ) d e f i n e s " n e g l i g e n c e " t o i n c l u d e a n y f a i l u r e t o m a k e a r e a s o n a b l e a t t e m p t t o c o m p l y w i t h t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e , a n d d e f i n e s " d i s r e g a r d " t o i n c l u d e a n y c a r e l e s s , r e c k l e s s , o r i n t e n t i o n a l d i s r e g a r d o f r u l e s o r r e g u l a t i o n s . T h e n e g l i g e n c e p e n a l t y d o e s n o t a p p l y t o a n y p o r t i o n o f a n u n d e r p a y m e n t i f i t i s s h o w n t h a t t h e r e w a s r e a s o n a b l e c a u s e f o r s u c h p o r t i o n a n d t h e t a x p a y e r a c t e d i n g o o d f a i t h w i t h r e s p e c t t h e r e t o . S e c . 6 6 6 4 ( c ) ( 1 ) . P e t i t i o n e r p r e p a r e d h i s F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n f o r e a c h y e a r i n i s s u e . I n d e t e r m i n i n g w h e t h e r i m p o s i t i o n o f t h e n e g l i g e n c e p e n a l t y i s a p p r o p r i a t e f o r t h o s e y e a r s , w e t a k e i n t o a c c o u n t p e t i t i o n e r ' s b a c k g r o u n d a s a n a t t o r n e y a n d a c o n s u l t a n t - 1 3 - f o r A r t h u r A n d e r s e n L L P . T i p p e n v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 4 T . C . 5 1 8 , 5 3 4 ( 1 9 9 5 ) ( h o l d i n g a t t o r n e y s t o a h i g h e r s t a n d a r d r e g a r d i n g t h e n e g l i g e n c e p e n a l t y ) . E v e n i f w e w e r e t o i g n o r e h i s p r o f e s s i o n a l b a c k g r o u n d , h o w e v e r , w e w o u l d h a v e l i t t l e d i f f i c u l t y i n s u s t a i n i n g r e s p o n d e n t ' s i m p o s i t i o n o f t h e n e g l i g e n c e p e n a l t y w i t h r e s p e c t t o t h e p o r t i o n o f t h e d e f i c i e n c y f o r e a c h y e a r a t t r i b u t a b l e t o t h e o v e r s t a t e d m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n c l a i m e d o n p e t i t i o n e r ' s r e t u r n . S e c t i o n 2 1 3 e x p r e s s l y p r o v i d e s , a m o n g o t h e r r e q u i r e m e n t s , t h a t a d e d u c t i o n i s a l l o w a b l e f o r m e d i c a l e x p e n s e s " n o t c o m p e n s a t e d f o r b y i n s u r a n c e " . M a n y o f t h e m e d i c a l e x p e n s e s o f p e t i t i o n e r ' s s p o u s e t h a t w e r e i n c l u d e d i n t h e m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n c l a i m e d b y p e t i t i o n e r f o r e a c h y e a r w e r e , i n f a c t , c o m p e n s a t e d f o r b y i n s u r a n c e . P e t i t i o n e r n o w a c k n o w l e d g e s h i s m i s t a k e i n n o t t a k i n g t h e m e d i c a l i n s u r a n c e r e i m b u r s e m e n t s i n t o a c c o u n t , b u t e x p l a i n s t h a t h e w a s u n a w a r e t h a t h i s s p o u s e r e c e i v e d t h o s e r e i m b u r s e m e n t s . H e f u r t h e r e x p l a i n s t h a t t h e s y s t e m t h a t m e d i c a l i n s u r a n c e c o m p a n i e s u s e t o p a y a n d n o t i f y r e c i p i e n t s o f b e n e f i t s i s c o n f u s i n g a n d d i f f i c u l t t o f o l l o w . N e i t h e r e x p l a n a t i o n p r o t e c t s p e t i t i o n e r f r o m t h e i m p o s i t i o n o f t h e n e g l i g e n c e p e n a l t y . P e t i t i o n e r o b v i o u s l y w a s a w a r e t h a t h i s s p o u s e w a s c o v e r e d b y a n e m p l o y m e n t - b a s e d m e d i c a l i n s u r a n c e p l a n . C o m m o n k n o w l e d g e s u g g e s t s t h a t m a n y o f t h e m e d i c a l e x p e n s e s o f h i s s p o u s e i n c l u d e d i n p e t i t i o n e r ' s m e d i c a l e x p e n s e - 1 4 - 4 W e a l s o n o t e t h a t a l l b u t f o u r o f t h e c h e c k s f r o m p e t i t i o n e r ' s a n d h i s s p o u s e ' s j o i n t c h e c k i n g a c c o u n t t h a t w e r e p r e s e n t e d a t t r i a l w e r e s i g n e d b y p e t i t i o n e r ' s s p o u s e a n d r e l a t e d t o h e r p e r s o n a l m e d i c a l e x p e n s e s . P e t i t i o n e r p r e s e n t e d n o e v i d e n c e t h a t t h e s e e x p e n s e s w e r e p e r s o n a l l y p a i d b y h i m , a n d n o t h i s s p o u s e . W i t h t h i s i n m i n d a n d t a k i n g i n t o a c c o u n t t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r a n d h i s s p o u s e f i l e d s e p a r a t e r e t u r n s f o r e a c h y e a r i n i s s u e , w e c o n s i d e r i t q u e s t i o n a b l e t h a t p e t i t i o n e r d e d u c t e d a l l o f t h e m e d i c a l e x p e n s e s p a i d b y c h e c k s d r a w n f r o m t h e j o i n t c h e c k i n g a c c o u n t . S e e H i g g i n s v . C o m m i s s i o n e r , 1 6 T . C . 1 4 0 , 1 4 2 - 1 4 4 ( 1 9 5 1 ) . d e d u c t i o n s m i g h t h a v e b e e n s u b j e c t t o r e i m b u r s e m e n t . B e f o r e p e t i t i o n e r i n c l u d e d h i s s p o u s e ' s m e d i c a l e x p e n s e s i n h i s m e d i c a l e x p e n s e s d e d u c t i o n f o r e a c h y e a r h e s h o u l d h a v e , i f , i n f a c t h e d i d n o t , a s k e d h e r a b o u t a n y r e i m b u r s e m e n t s s h e m i g h t h a v e r e c e i v e d . P e t i t i o n e r ' s c l a i m t h a t t h e n o t i f i c a t i o n o f b e n e f i t s a n d r e i m b u r s e m e n t p r o c e s s i s c o n f u s i n g d o e s n o t e x p l a i n p e t i t i o n e r ' s f a i l u r e t o a c c o u n t f o r a l l o f t h e r e i m b u r s e m e n t s . R e s p o n d e n t ' s i m p o s i t i o n o f t h e n e g l i g e n c e p e n a l t y o n t h e p o r t i o n o f t h e d e f i c i e n c y f o r e a c h y e a r a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r ' s o v e r s t a t e d m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n i s s u s t a i n e d . 4 W e d o n o t , h o w e v e r , s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s i m p o s i t i o n o f t h e p e n a l t y o n t h a t p o r t i o n o f e a c h d e f i c i e n c y a t t r i b u t a b l e t o t h e S c h e d u l e E d e d u c t i o n s . A s n o t e d a b o v e , a l l o w a n c e o f t h o s e d e d u c t i o n s i s d e t e r m i n e d b y t h e a p p l i c a t i o n o f a f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s t e s t . T a k i n g i n t o a c c o u n t t h e r e l e v a n t f a c t o r s p r e v i o u s l y d i s c u s s e d , r e a s o n a b l e m i n d s c o u l d d i f f e r a s t o a n y c o n c l u s i o n r e a c h e d . - 1 5 - B a s e d o n t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .