TAX COURT OPINION

Case: Ronald A. Mason
Docket Number: 3632-00
Judge: Chiechi
Opinion Type: memo
Filed: 03/09/2001
Pages: 18

1 A l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r a t i s s u e . A l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 5 8 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T R O N A L D A . M A S O N , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 3 6 3 2 - 0 0 . F i l e d M a r c h 9 , 2 0 0 1 . D e n n i s C . B e c k e r , f o r p e t i t i o n e r . T i m o t h y S . S i n n o t t , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N C H I E C H I , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h e f o l l o w i n g d e f i - c i e n c y i n , a n d a d d i t i o n s u n d e r s e c t i o n s 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) a n d 6 6 5 4 ( a ) 1 t o , p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x ( t a x ) : - 2 - A d d i t i o n s t o T a x Y e a r D e f i c i e n c y S e c . 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) S e c . 6 6 5 1 ( a ) ( 2 ) S e c . 6 6 5 4 ( a ) 1 9 9 6 $ 2 , 1 7 5 , 1 6 5 $ 3 5 6 , 5 7 4 . 1 5 $ 3 9 6 , 1 9 3 . 5 0 $ 2 1 , 7 1 9 . 5 8 T h e o n l y i s s u e r e m a i n i n g f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) f o r 1 9 9 6 . W e h o l d t h a t h e i s . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . P e t i t i o n e r r e s i d e d i n H a r t f o r d C i t y , I n d i a n a ( H a r t f o r d ) , a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d . P e t i t i o n e r a t t e n d e d P u r d u e U n i v e r s i t y f r o m w h i c h h e r e c e i v e d a B . S . d e g r e e i n a g r i c u l t u r a l e c o n o m i c s i n 1 9 6 7 . W h i l e e n r o l l e d a t P u r d u e U n i v e r s i t y , p e t i t i o n e r t o o k c o u r s e s i n e c o n o m i c s , b u s i n e s s m a n a g e m e n t , a n d a c c o u n t i n g . A f t e r g r a d u a t i n g f r o m c o l l e g e , p e t i t i o n e r w o r k e d f o r a p p r o x - i m a t e l y 7 - ½ y e a r s a s a s a l e s p e r s o n f o r C o l l e g e L i f e I n s u r a n c e C o m p a n y ( C o l l e g e L i f e ) i n I n d i a n a p o l i s , I n d i a n a . W h i l e w o r k i n g f o r C o l l e g e L i f e , p e t i t i o n e r a c q u i r e d a n d o p e r a t e d a n A & W d r i v e - i n r e s t a u r a n t . A r o u n d 1 9 7 5 , p e t i t i o n e r r e s i g n e d f r o m C o l l e g e L i f e a n d w o r k e d i n t h e r e s t a u r a n t b u s i n e s s o n a f u l l - t i m e b a s i s . H e h a s r e m a i n e d i n t h e r e s t a u r a n t b u s i n e s s t o a t l e a s t t h e d a t e o f t h e t r i a l i n t h i s c a s e . I n 1 9 8 1 , p e t i t i o n e r o p e n e d a r e s t a u r a n t i n H a r t f o r d , k n o w n a s R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t , w h i c h w a s p a r t o f a c h a i n o f r e s t a u r a n t s k n o w n b y t h e s a m e n a m e . S h o r t l y t h e r e a f t e r , i n 1 9 8 3 , p e t i t i o n e r - 3 - s o l d h i s A & W d r i v e - i n r e s t a u r a n t . S i n c e 1 9 8 1 , w h e n p e t i t i o n e r o p e n e d R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t i n H a r t f o r d , h e h a s o p e r a t e d i t t h r o u g h a n S c o r p o r a t i o n k n o w n a s K e d d , I n c . ( K e d d ) . A t a l l r e l e v a n t t i m e s , p e t i t i o n e r w a s p r e s i - d e n t a n d o w n e d 5 0 p e r c e n t , a n d h i s s p o u s e M e l a n i e M a s o n ( M s . M a s o n ) w a s t h e s e c r e t a r y a n d t h e t r e a s u r e r a n d o w n e d 5 0 p e r c e n t , o f t h e s t o c k o f K e d d . I n 1 9 8 7 , p e t i t i o n e r o p e n e d a s e c o n d R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t i n N e w C a s t l e , I n d i a n a ( N e w C a s t l e ) . P e t i t i o n e r o p e r a t e d t h e R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t i n N e w C a s t l e t h r o u g h a n o t h e r S c o r p o r a t i o n k n o w n a s T R M , I n c . ( T R M ) . D u r i n g t h e y e a r a t i s s u e , p e t i t i o n e r a n d M s . M a s o n e a c h o w n e d 5 0 p e r c e n t o f t h e s t o c k o f T R M . S o m e - t i m e t h e r e a f t e r , T R M c e a s e d d o i n g b u s i n e s s b e c a u s e t h e R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t l o c a t e d i n N e w C a s t l e w a s n o t p r o f i t a b l e , a n d T R M w a s g e n e r a t i n g l o s s e s . F r o m 1 9 9 3 t h r o u g h a t l e a s t t h e y e a r a t i s s u e , p e t i t i o n e r o w n e d 1 0 0 p e r c e n t o f t h e s t o c k o f a n o t h e r S c o r p o r a t i o n , P r i n t s U n l i m i t e d , I n c . ( P r i n t s U n l i m i t e d ) , w h i c h o p e r a t e d a n a r t g a l - l e r y . S o m e t i m e t h e r e a f t e r , P r i n t s U n l i m i t e d , w h i c h w a s g e n e r a t - i n g l o s s e s , c e a s e d d o i n g b u s i n e s s . A t l e a s t d u r i n g 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r w a s h e a v i l y i n v o l v e d i n i n v e s t i n g i n t h e s t o c k m a r k e t , w h i c h t o o k a l o t o f h i s t i m e . D u r i n g t h o s e y e a r s , p e t i t i o n e r p u r c h a s e d v a r y i n g n u m b e r s o f s h a r e s o f s t o c k i n a t l e a s t 4 8 c o m p a n i e s , w h i c h h e - 4 - d i s p o s e d o f d u r i n g 1 9 9 6 . T h r o u g h o u t t h e p e r i o d d u r i n g w h i c h K e d d w a s o p e r a t i n g R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t i n H a r t f o r d , p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d t h e b o o k s a n d r e c o r d s f o r t h a t c o r p o r a t i o n a n d p r e p a r e d i t s p a y r o l l u s i n g a n A p p l e c o m p u t e r . A t a l l r e l e v a n t t i m e s , h e a l s o m a i n t a i n e d t h e b o o k s a n d r e c o r d s a n d p r e p a r e d t h e p a y r o l l f o r T R M a n d P r i n t s U n l i m i t e d . A t a l l r e l e v a n t t i m e s , p e t i t i o n e r ' s a c t i v i t i e s r e l a t i n g t o t h e o p e r a t i o n s o f t w o R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t s , a n a r t g a l l e r y , a n d s t o c k i n v e s t m e n t s t o o k a g r e a t d e a l o f h i s t i m e . S i n c e K e d d b e g a n o p e r a t i n g R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t i n H a r t f o r d i n 1 9 8 1 , T R M b e g a n o p e r a t i n g R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t i n N e w C a s t l e i n 1 9 8 7 , a n d P r i n t s U n l i m i t e d b e g a n o p e r a t i n g a n a r t g a l l e r y i n 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r r e t a i n e d a n a c c o u n t a n t t o p r e p a r e t h e S c o r p o r a - t i o n t a x r e t u r n s , F o r m s 1 1 2 0 - S , f o r t h o s e S c o r p o r a t i o n s . T h a t a c c o u n t a n t r e l i e d o n p e t i t i o n e r , w h o k e p t t h e b o o k s a n d r e c o r d s o f t h o s e S c o r p o r a t i o n s , t o p r o v i d e h i m w i t h t h e i n f o r m a t i o n t h a t h e n e e d e d t o p r e p a r e t h o s e r e t u r n s . P r i o r t o 1 9 8 5 , p e t i t i o n e r p r e p a r e d t a x r e t u r n s ( r e t u r n s ) f o r M s . M a s o n a n d h i m s e l f w i t h o u t u s i n g a c o m p u t e r t a x s o f t w a r e p r o g r a m ( t a x s o f t w a r e p r o g r a m ) . S t a r t i n g i n 1 9 8 5 a n d a t a l l r e l e v a n t t i m e s t h e r e a f t e r , p e t i t i o n e r p r e p a r e d t h o s e r e t u r n s b y u s i n g a t a x s o f t w a r e p r o g r a m . I n 1 9 9 2 , a t a x s o f t w a r e p r o g r a m t h a t p e t i t i o n e r h a d b e e n u t i l i z i n g w a s n o l o n g e r u s a b l e o n h i s - 5 - A p p l e c o m p u t e r . N o n e t h e l e s s , p e t i t i o n e r t i m e l y f i l e d h i s r e t u r n f o r 1 9 9 2 . S o m e t i m e s h o r t l y t h e r e a f t e r , p e t i t i o n e r b e g a n t o u s e a n e w t a x s o f t w a r e p r o g r a m , w h i c h w a s m u c h m o r e c o m p l i c a t e d t h a n t h e t a x s o f t w a r e p r o g r a m h e h a d p r e v i o u s l y u s e d . P e t i t i o n e r d i d n o t f i l e h i s r e t u r n s f o r 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 u n t i l s o m e t i m e i n F e b r u a r y o r e a r l y M a r c h 2 0 0 0 . D u r i n g 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r m a d e e s t i m a t e d t a x p a y m e n t s f o r h i s t a x a b l e y e a r 1 9 9 5 t o t a l i n g $ 1 2 5 , 0 0 0 . O n A p r i l 1 5 , 1 9 9 6 , p e t i - t i o n e r r e q u e s t e d r e s p o n d e n t t o g r a n t h i m a n a u t o m a t i c e x t e n s i o n o f t i m e t o f i l e h i s 1 9 9 5 r e t u r n o n o r b e f o r e A u g u s t 1 5 , 1 9 9 6 . T h a t r e q u e s t w a s g r a n t e d b y r e s p o n d e n t . P e t i t i o n e r d i d n o t t i m e l y f i l e h i s r e t u r n f o r 1 9 9 5 . T h a t w a s b e c a u s e h e w a s t o o b u s y w i t h h i s a c t i v i t i e s r e l a t i n g t o t h e o p e r a t i o n s o f t w o R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t s , a n a r t g a l l e r y , a n d s t o c k i n v e s t m e n t s . O n N o v e m b e r 2 7 , 1 9 9 6 , r e s p o n d e n t p r e p a r e d a s u b s t i t u t e f o r r e t u r n f o r p e t i t i o n e r f o r 1 9 9 5 . O n M a r c h 1 3 , 2 0 0 0 , p e t i t i o n e r f i l e d h i s 1 9 9 5 r e t u r n w i t h r e s p o n d e n t . I n t h a t r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a n o v e r p a y m e n t i n t h e a m o u n t o f $ 6 1 , 1 5 1 , w h i c h h e e l e c t e d t o a p p l y a s a c r e d i t t o h i s t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 . P e t i t i o n e r i s b a r r e d b y t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s f r o m a p p l y i n g t h a t o v e r p a y m e n t a s a c r e d i t t o h i s t a x l i a b i l i t y f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 . P e t i t i o n e r d i d n o t t i m e l y f i l e h i s r e t u r n f o r 1 9 9 6 . T h a t w a s b e c a u s e h e w a s t o o b u s y w i t h h i s a c t i v i t i e s r e l a t i n g t o t h e o p e r a t i o n s o f t w o R i c h a r d ' s r e s t a u r a n t s , a n a r t g a l l e r y , a n d - 6 - s t o c k i n v e s t m e n t s . O n N o v e m b e r 2 8 , 1 9 9 9 , r e s p o n d e n t p r e p a r e d a s u b s t i t u t e f o r r e t u r n f o r p e t i t i o n e r f o r t h a t y e a r . O n M a r c h 2 7 , 2 0 0 0 , p e t i t i o n e r m a i l e d F o r m 1 0 4 0 , U . S . I n d i v i d u a l I n c o m e T a x R e t u r n , f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e C e n t e r i n C i n c i n n a t i , O h i o . R e s p o n d e n t r e c e i v e d t h a t r e t u r n o n M a r c h 3 1 , 2 0 0 0 . I n t h e r e t u r n t h a t p e t i t i o n e r f i l e d f o r 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r r e p o r t e d t o t a l i n c o m e o n p a g e 1 , l i n e 2 2 , i n t h e a m o u n t o f $ 2 , 2 9 5 , 3 7 0 a n d a d j u s t e d g r o s s i n c o m e o n p a g e 1 , l i n e 3 1 , i n t h e a m o u n t o f $ 2 , 2 9 0 , 8 9 0 . P r i o r t o t h e a p p l i c a t i o n o f $ 4 , 3 7 6 o f p r e p a y m e n t w i t h h o l d i n g c r e d i t s a n d $ 5 8 7 , 4 9 1 . 3 1 o f e s t i m a t e d t a x p a y m e n t c r e d i t s , p e t i t i o n e r h a s a d e f i c i e n c y i n t a x f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 i n t h e a m o u n t o f $ 6 3 2 , 7 5 0 . A f t e r a p p l i c a - t i o n o f t h o s e p r e p a y m e n t c r e d i t s , p e t i t i o n e r u n d e r p a i d h i s t a x f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 i n t h e a m o u n t o f $ 4 0 , 8 8 2 . 6 9 . P e t i t i o n e r f i l e d a r e t u r n f o r 1 9 9 7 a r o u n d m i d - A p r i l 2 0 0 0 . A s o f O c t o b e r 2 3 , 2 0 0 0 , t h e d a t e o f t h e t r i a l i n t h i s c a s e , p e t i t i o n e r h a d n o t f i l e d h i s r e t u r n s f o r 1 9 9 8 a n d 1 9 9 9 . P e t i t i o n e r , w i t h o u t a n y a s s i s t a n c e f r o m a n y o n e , p r e p a r e d t h e r e t u r n s f o r h i s t a x a b l e y e a r s 1 9 9 3 t h r o u g h 1 9 9 7 t h a t h e f i l e d w i t h r e s p o n d e n t i n 2 0 0 0 . P e t i t i o n e r f u l l y u n d e r s t a n d s t h a t h e i s r e q u i r e d t o f i l e t i m e l y a r e t u r n a n d t o p a y t i m e l y t h e t a x t h a t i s d u e w i t h r e s p e c t t o a n y s u c h r e t u r n . T h r o u g h o u t t h e p e r i o d 1 9 8 3 t o t h e t i m e o f t h e t r i a l i n t h i s c a s e , p e t i t i o n e r t i m e l y m a d e e s t i m a t e d t a x p a y m e n t s t h a t h e - 7 - b e l i e v e d h e o w e d f o r e a c h t a x a b l e y e a r d u r i n g t h a t p e r i o d . B y m a k i n g t h o s e e s t i m a t e d t a x p a y m e n t s , p e t i t i o n e r i n t e n d e d t o , a n d b e l i e v e d h e d i d , o v e r p a y h i s t a x l i a b i l i t y f o r e a c h o f t h o s e y e a r s , a l t h o u g h h e d i d n o t k n o w t h e e x a c t a m o u n t o f a n y s u c h o v e r p a y m e n t . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r 1 9 9 6 t h a t r e s p o n d e n t i s s u e d t o p e t i t i o n e r ( n o t i c e ) , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d , i n t e r a l i a , t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) . O P I N I O N P e t i t i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f s h o w i n g e r r o r i n t h e d e t e r m i - n a t i o n s i n t h e n o t i c e t h a t r e m a i n a t i s s u e . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) ; W e l c h v . H e l v e r i n g , 2 9 0 U . S . 1 1 1 , 1 1 5 ( 1 9 3 3 ) . I t i s p e t i t i o n e r ' s p o s i t i o n t h a t h e i s n o t l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) . I n s u p p o r t o f t h a t p o s i t i o n , p e t i t i o n e r a d v a n c e s t h r e e a r g u m e n t s . P e t i t i o n e r f i r s t a r g u e s t h a t t h e E x c e s s i v e F i n e s C l a u s e o f t h e E i g h t h A m e n d m e n t t o t h e U . S . C o n s t i t u t i o n ( E i g h t h A m e n d m e n t ) p r e c l u d e s i m p o s i t i o n o n h i m o f t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) . T h e E i g h t h A m e n d m e n t s t a t e s : " E x c e s s i v e b a i l s h a l l n o t b e r e q u i r e d , n o r e x c e s s i v e f i n e s i m p o s e d , n o r c r u e l a n d u n u s u a l p u n i s h m e n t s i n f l i c t e d . " A c c o r d i n g t o p e t i - t i o n e r , T h e e x c e s s i v e f i n e s c l a u s e i s i n t e n d e d t o l i m i t f i n e s d i r e c t l y i m p o s e d b y a n d p a y a b l e t o t h e g o v e r n m e n t . - 8 - 2 S e e a l s o H e a l e y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 2 6 0 . B r o w n i n g - F e r r i s I n d u s t r i e s o f V t . , I n c . v . K e l c o D i s - p o s a l , I n c . , 4 2 9 [ s i c ] U . S . 2 5 7 * * * ( 1 9 8 9 ) , a t 2 6 8 * * * . T h e E i g h t h A m e n d m e n t i s n o t l i m i t e d t o c r i m i n a l c a s e s . A u s t i n v . U n i t e d S t a t e s , 5 0 9 U . S . 6 0 2 * * * ( 1 9 9 3 ) , a n d , t h u s i s a p p l i c a b l e t o c i v i l t a x p e n a l t y c a s e s s u c h a s P e t i t i o n e r s [ s i c ] . S e e , e . g . , H e n r y v . U n i t e d S t a t e s , 7 3 F . S u p p . 2 d 1 3 0 3 ( N . D . F l a . 1 9 9 9 ) . ( T h e C o u r t a t f n 2 s t a t e s , " I r e c o g n i z e t h a t t h e [ § 6 6 5 1 ] p e n a l t i e s a n d i n t e r e s t m a y b e p o s s i b l y s u b j e c t t o a c o n s t i t u t i o n a l c h a l l e n g e , . . . . " I t i s s t i p u l a t e d t h a t P e t i t i o n e r h a s f o r f e i t e d a p r i o r t i m e l y t a x p a y m e n t o f $ 6 1 , 1 5 1 b e c a u s e h e f a i l e d t o f i l e t i m e l y h i s 1 9 9 5 F o r m 1 0 4 0 . S t i p . ¶ 8 . A s a r e s u l t o f t h i s f o r f e i t u r e h e w a s n o t a b l e t o a p p l y t h i s 1 9 9 5 o v e r p a y m e n t t o h i s 1 9 9 6 F o r m 1 0 4 0 t a x l i a b i l i t y , a n d t h u s , i s o b l i g a t e d t o p a y a n a d d i t i o n a l $ 4 0 , 8 8 2 . 6 9 . S t i p . ¶ 9 . T h u s , p r i o r t o i m p o s i n g a n y § 6 6 5 1 p e n a l t y , t h e P e t i t i o n e r h a s a l r e a d y b e e n p e n a l i z e d $ 1 0 2 , 0 3 3 . 6 9 . A n a d d i t i o n a l p e n a l t y u n d e r § 6 6 5 1 i n a d d i t i o n t o t h e $ 1 0 2 , 0 3 3 . 6 9 P e t i t i o n e r h a s a l r e a d y b e e n p e n a l i z e d i s e x c e s s i v e u n d e r t h e E x c e s s i v e F i n e s C l a u s e . A d d i t i o n s t o t a x , l i k e t h o s e i m p o s e d f o r f r a u d u n d e r f o r m e r s e c t i o n 6 6 5 3 ( b ) a n d s e c t i o n 6 6 6 3 a n d f o r f a i l u r e t o f i l e t i m e l y a n d t o p a y t i m e l y u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) , a r e r e m e d i a l , a n d n o t p u n i t i v e . S e e H e l v e r i n g v . M i t c h e l l , 3 0 3 U . S . 3 9 1 , 4 0 1 ( 1 9 3 8 ) ; I a n n i e l l o v . C o m m i s s i o n e r , 9 8 T . C . 1 6 5 , 1 8 7 ( 1 9 9 2 ) . 2 S u c h a d d i t i o n s t o t a x a r e p r o v i d e d p r i m a r i l y a s a s a f e g u a r d f o r t h e p r o t e c t i o n o f t h e r e v e n u e a n d t o r e i m b u r s e t h e G o v e r n m e n t f o r t h e s i g n i f i c a n t e x p e n s e o f i n v e s t i g a t i o n a n d t h e l o s s r e s u l t i n g f r o m a t a x p a y e r ' s a c t i o n s o r o m i s s i o n s . S e e H e l v e r i n g v . M i t c h - e l l , s u p r a . - 9 - I n B r o w n i n g - F e r r i s I n d u s . o f V t . , I n c . v . K e l c o D i s p o s a l , I n c . , 4 9 2 U . S . 2 5 7 ( 1 9 8 9 ) , t h e S u p r e m e C o u r t o f t h e U n i t e d S t a t e s h e l d t h a t t h e E x c e s s i v e F i n e s C l a u s e o f t h e E i g h t h A m e n d m e n t d o e s n o t e x t e n d t o c a s e s b e t w e e n p r i v a t e p a r t i e s . S e e i d . H o w e v e r , i t l e f t o p e n t h e q u e s t i o n w h e t h e r t h a t c l a u s e m i g h t e x t e n d t o c i v i l p r o c e e d i n g s i n w h i c h a p r i v a t e p a r t y i n s t i t u t e d a n a c t i o n i n t h e n a m e o f t h e U n i t e d S t a t e s a n d e x p e c t s t o s h a r e i n a n y a w a r d o f d a m a g e s . S e e i d . a t 2 6 0 , 2 7 6 n . 2 2 . R e g a r d l e s s o f w h e t h e r E i g h t h A m e n d m e n t p r o t e c t i o n m i g h t a p p l y a f t e r B r o w n i n g - F e r r i s I n d u s . o f V t . , I n c . v . K e l c o D i s - p o s a l , I n c . , s u p r a , t o c e r t a i n c i v i l p r o c e e d i n g s , t h a t p r o t e c t i o n d o e s n o t e x t e n d t o t h e i n s t a n t c a s e . P e t i t i o n e r ' s i n a b i l i t y t o o b t a i n a r e f u n d o r a c r e d i t o f t h e o v e r p a y m e n t t h a t h e m a d e f o r h i s t a x a b l e y e a r 1 9 9 5 i s t h e r e s u l t o f t h e o p e r a t i o n o f l a w a p p l i e d t o t h e f a c t s i n t h i s c a s e . P e t i t i o n e r m a d e a d e l i b e r a t e d e c i s i o n n o t t o f i l e h i s 1 9 9 5 r e t u r n u n t i l M a r c h 1 3 , 2 0 0 0 . H e t h u s k n o w i n g l y f a i l e d t o c o m p l y w i t h h i s a n n u a l o b l i g a t i o n t o f i l e h i s 1 9 9 5 r e t u r n , a n d h e n o w s e e k s r e l i e f b e c a u s e h e h a s l o s t a r e f u n d o r a c r e d i t f o r 1 9 9 5 t o w h i c h h e o t h e r w i s e w o u l d h a v e b e e n e n t i t l e d . A l l t a x p a y e r s , i n c l u d i n g p e t i t i o n e r , a r e b o u n d b y t h e s t r i c t t e r m s o f t h e s t a t u t o r y p r o v i s i o n s l i m i t i n g r e f u n d s o r c r e d i t s f o r o v e r p a y m e n t s . I n t h e i n s t a n t c a s e , p e t i t i o n e r d e c i d e d n o t t o f i l e h i s 1 9 9 5 r e t u r n u n t i l M a r c h 1 3 , 2 0 0 0 . I n t h a t r e t u r n , h e - 1 0 - 3 A n y t a x w i t h h e l d f r o m a t a x p a y e r ' s w a g e s i s d e e m e d p a i d b y t h e t a x p a y e r o n t h e 1 5 t h d a y o f t h e f o u r t h m o n t h f o l l o w i n g t h e c l o s e o f t h e t a x a b l e y e a r w i t h r e s p e c t t o w h i c h s u c h t a x i s a l l o w a b l e a s a c r e d i t u n d e r s e c . 3 1 . S e e s e c . 6 5 1 3 ( b ) ( 1 ) . A n y a m o u n t p a i d a s e s t i m a t e d i n c o m e t a x f o r a n y t a x a b l e y e a r i s d e e m e d t o h a v e b e e n p a i d o n t h e l a s t d a y f o r f i l i n g t h e r e t u r n f o r s u c h t a x a b l e y e a r ( d e t e r m i n e d w i t h o u t r e g a r d t o a n y e x t e n - s i o n s o f t i m e f o r f i l i n g s u c h r e t u r n ) . S e e s e c . 6 5 1 3 ( b ) ( 2 ) . c l a i m e d t h e o v e r p a y m e n t o f $ 6 1 , 1 5 1 t h a t h e h a d m a d e f o r 1 9 9 5 a s a c r e d i t t o h i s t a x l i a b i l i t y f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 . S e c t i o n 6 5 1 1 ( b ) ( 2 ) ( A ) l i m i t s s u c h a c r e d i t ( o r a r e f u n d ) f o r 1 9 9 5 t o t h e t a x p a i d f o r t h a t y e a r w i t h i n t h e p e r i o d , i m m e d i a t e l y p r e c e d i n g t h e f i l i n g o f t h e c l a i m f o r a c r e d i t i n p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 5 r e t u r n , e q u a l t o t h r e e y e a r s p l u s t h e p e r i o d o f a n y e x t e n s i o n o f t i m e f o r f i l i n g t h a t r e t u r n . S e e U n i t e d S t a t e s v . B r o c k a m p , 5 1 9 U . S . 3 4 7 , 3 5 1 - 3 5 4 ( 1 9 9 7 ) ; L a n d r y v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 6 T . C . _ _ _ ( 2 0 0 1 ) ( s l i p o p . a t 6 ) . T h e d u e d a t e f o r p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 5 r e t u r n , i n c l u d i n g e x t e n s i o n s , w a s A u g u s t 1 5 , 1 9 9 6 . T h e $ 6 1 , 1 5 1 o v e r p a y m e n t t h a t p e t i t i o n e r m a d e f o r h i s t a x a b l e y e a r 1 9 9 5 w a s m a d e o n A p r i l 1 5 , 1 9 9 6 , 3 a n d n o t w i t h i n t h e p e r i o d p r e s c r i b e d b y s e c t i o n 6 5 1 1 ( b ) ( 2 ) ( A ) . C o n s e q u e n t l y , p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o a c r e d i t ( o r a r e f u n d ) o f t h a t o v e r p a y m e n t . S e e s e c . 6 5 1 1 ( b ) ( 2 ) ( A ) ; s e e a l s o L a n d r y v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . P e t i t i o n e r ' s i n a b i l i t y t o o b t a i n a c r e d i t o r a r e f u n d o f h i s 1 9 9 5 o v e r p a y m e n t i s s e l f - i m p o s e d a n d i s t h e r e s u l t o f t h e a p p l i - c a t i o n o f s e c t i o n 6 5 1 1 ( b ) ( 2 ) ( A ) t o p e t i t i o n e r ' s c o n d u c t i n c h o o s i n g n o t t o f i l e h i s 1 9 9 5 r e t u r n u n t i l M a r c h 1 3 , 2 0 0 0 . F o r - 1 1 - p u r p o s e s o f d e t e r m i n i n g h i s e n t i t l e m e n t t o t h e p r o t e c t i o n o f t h e E x c e s s i v e F i n e s C l a u s e o f t h e E i g h t h A m e n d m e n t , p e t i t i o n e r m a y n o t c o u p l e h i s i n a b i l i t y t o o b t a i n a c r e d i t o r a r e f u n d o f h i s 1 9 9 5 o v e r p a y m e n t w i t h a n y l i a b i l i t y t h a t h e m a y h a v e f o r 1 9 9 6 f o r t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) . S e e g e n e r a l l y I a n n i e l l o v . C o m m i s s i o n e r , 9 8 T . C . 1 6 5 , 1 8 7 ( 1 9 9 2 ) . W e h o l d t h a t t h e E i g h t h A m e n d m e n t d o e s n o t p r e c l u d e i m p o s i - t i o n o n p e t i t i o n e r o f t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) . I n f u r t h e r s u p p o r t o f h i s p o s i t i o n t h a t h e s h o u l d n o t b e l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) , p e t i t i o n e r a r g u e s i n h i s o p e n i n g b r i e f t h a t : P e t i t i o n e r m a d e t h e p a y m e n t s i n q u e s t i o n ( $ 6 1 , 1 5 1 ) i n 1 9 9 5 o v e r a y e a r p r i o r t o t h e d u e d a t e o f t h e 1 9 9 6 F o r m 1 0 4 0 . T h u s , t h e $ 6 1 , 1 5 1 m u s t b e c o n s i d e r e d i n c a l c u l a t i n g t h e § 6 6 5 1 p e n a l t y e v e n t h o u g h t a x p a y e r [ s i c ] l a t e r f o r f e i t e d h i s r i g h t t o a p p l y t h e p a y m e n t d u e t o h i s l a t e f i l i n g o f h i s 1 9 9 6 [ s i c ] F o r m 1 0 4 0 . P e t i t i o n e r e l a b o r a t e s i n h i s a n s w e r i n g b r i e f o n t h e f o r e g o i n g a r g u m e n t , a s f o l l o w s : I . R . C . § 6 6 5 1 ( b ) i s t h e s u b s e c t i o n w h i c h a c t u a l l y i m p o s e s t h e I . R . C . §§ 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( a ) ( 2 ) p e n a l t i e s . I t s t a t e s t h a t f o r p u r p o s e s o f c a l c u l a t i n g t h e p e n a l - t i e s i m p o s e d b y I . R . C . § 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d I . R . C . § 6 6 5 1 ( a ) ( 2 ) , " . . . t h e a m o u n t o f t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n o n t h e r e t u r n s h a l l b e r e d u c e d b y t h e a m o u n t o f a n y t a x w h i c h i s p a i d o n o r b e f o r e t h e d a t e p r e s c r i b e d f o r p a y m e n t o f t h e t a x . . . . " A p p l y i n g t h e p l a i n a n d l i t e r a l m e a n i n g o f t h i s s t a t u t o r y l a n g u a g e r e q u i r e s t h e I n t e r - n a l R e v e n u e S e r v i c e i n c a l c u l a t i n g a n y p e n a l t y u n d e r I . R . C . § 6 6 5 1 t o r e d u c e t h e 1 9 9 6 t a x b y t h e t a x e s R o n M a s o n [ p e t i t i o n e r ] p a i d b e f o r e A p r i l 1 5 , 1 9 9 7 w h i c h i s t h e d a t e p r e s c r i b e d f o r p a y m e n t o f t h e t a x o f t h e 1 9 9 6 - 1 2 - r e t u r n . I . R . C . § 6 6 5 1 ( b ) d o e s n o t s t a t e t h e t a x s h a l l b e r e d u c e d b y a n y p a y m e n t o f t a x e v e n t u a l l y c l a i m e d o n t h e r e t u r n a s i t d o e s w h e n I . R . C . § 6 6 5 1 ( b ) a d d r e s s e s i m m e d i a t e l y a f t e r t h e a b o v e - q u o t e d s e c t i o n t h e a m o u n t o f a n y c r e d i t c l a i m e d o n t h e r e t u r n . A c c o r d i n g l y , n e i t h e r t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e n o r t h i s C o u r t m a y i g n o r e t h e s t a t u t o r y l a n g u a g e w h i c h s t a t e s s u c h t a x p a y m e n t s b y R o n M a s o n " s h a l l " r e d u c e t h e t a x u p o n w h i c h t h e p e n a l t y i s c a l c u l a t e d . T h u s , R o n M a s o n ' s t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 6 m u s t b e r e d u c e d b y t h e 1 9 9 5 t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 6 . I f t h e r e i s n o t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 6 t h e n t h e r e i s [ s i c ] n o a d d i t i o n s t o t a x u n d e r I . R . C . §§ 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( a ) ( 2 ) . * * * T h e s h o r t a n s w e r t o t h e a b o v e - q u o t e d a r g u m e n t o f p e t i t i o n e r i s t h a t a l t h o u g h p e t i t i o n e r o v e r p a i d h i s t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 5 , h e i s b a r r e d b y t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s f r o m a p p l y i n g t h a t o v e r p a y m e n t a s a c r e d i t t o h i s t a x l i a b i l i t y f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 , s e e s e c . 6 5 1 1 ( b ) ( 2 ) ( A ) , a n d t h e p a r t i e s s o s t i p u l a t e d . T h e p a r t i e s a l s o s t i p u l a t e d t h a t p e t i t i o n e r u n d e r p a i d h i s t a x f o r h i s t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 i n t h e a m o u n t o f $ 4 0 , 8 8 2 . 6 9 . T h e l o n g a n s w e r t o p e t i t i o n e r ' s a r g u m e n t i s t h a t p e t i t i o n e r m i s c o n s t r u e s s e c t i o n 6 6 5 1 ( b ) . C o n t r a r y t o t h e c o n t e n t i o n s o f p e t i t i o n e r , s e c t i o n 6 6 5 1 ( b ) i s n o t " t h e s u b s e c t i o n w h i c h a c t u a l l y i m p o s e s t h e I . R . C . §§ 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( a ) ( 2 ) p e n a l t i e s . " A s p e r t i n e n t h e r e , s e c t i o n 6 6 5 1 ( b ) s t a t e s : S E C . 6 6 5 1 . F A I L U R E T O F I L E T A X R E T U R N O R T O P A Y T A X . ( b ) P e n a l t y I m p o s e d o n N e t A m o u n t D u e . - - F o r p u r - p o s e s o f - - ( 1 ) s u b s e c t i o n ( a ) ( 1 ) , t h e a m o u n t o f t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n o n t h e r e t u r n s h a l l b e r e d u c e d b y t h e a m o u n t o f a n y p a r t o f t h e t a x w h i c h i s p a i d o n o r b e f o r e t h e d a t e p r e s c r i b e d f o r p a y m e n t o f t h e t a x a n d - 1 3 - 4 T h e p e r t i n e n t s t i p u l a t i o n s o f t h e p a r t i e s a r e : 8 . T h e p e t i t i o n e r d i d n o t f i l e h i s 1 9 9 5 F o r m 1 0 4 0 u n t i l M a r c h 1 3 , 2 0 0 0 . I n t h a t r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a n o v e r p a y m e n t i n t h e a m o u n t o f $ 6 1 , 1 5 1 . 0 0 , w h i c h h e e l e c t e d t o a p p l y a s a c r e d i t t o h i s 1 9 9 6 t a x y e a r . T h e p a r t i e s s t i p u l a t e t h a t p e t i t i o n e r i s b a r r e d b y t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s f r o m a p p l y i n g t h a t o v e r - p a y m e n t t o t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 . 9 . T h e p a r t i e s s t i p u l a t e t h a t t h e p e t i t i o n e r h a s u n d e r p a i d h i s F e d e r a l i n c o m e t a x f o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 i n t h e a m o u n t o f $ 4 0 , 8 8 2 . 6 9 . b y t h e a m o u n t o f a n y c r e d i t a g a i n s t t h e t a x w h i c h m a y b e c l a i m e d o n t h e r e t u r n , ( 2 ) s u b s e c t i o n ( a ) ( 2 ) , t h e a m o u n t o f t a x s h o w n o n t h e r e t u r n s h a l l , f o r p u r p o s e s o f c o m p u t i n g t h e a d d i - t i o n f o r a n y m o n t h , b e r e d u c e d b y t h e a m o u n t o f a n y p a r t o f t h e t a x w h i c h i s p a i d o n o r b e f o r e t h e b e g i n - n i n g o f s u c h m o n t h a n d b y t h e a m o u n t o f a n y c r e d i t a g a i n s t t h e t a x w h i c h m a y b e c l a i m e d o n t h e r e t u r n , * * * A s a p p l i e d h e r e , f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) , t h e a m o u n t o f p e t i t i o n e r ' s t a x f o r 1 9 9 6 r e q u i r e d t o b e s h o w n i n h i s 1 9 9 6 r e t u r n i s t o b e r e d u c e d b y t h e a m o u n t o f a n y p a r t o f h i s t a x f o r 1 9 9 6 w h i c h i s p a i d o n o r b e f o r e t h e d a t e p r e s c r i b e d f o r t h e p a y m e n t o f s u c h t a x ( i . e . , o n o r b e f o r e A p r i l 1 5 , 1 9 9 7 ) a n d b y t h e a m o u n t o f a n y c r e d i t a g a i n s t h i s 1 9 9 6 t a x t o w h i c h h e i s e n t i t l e d a n d w h i c h m a y b e c l a i m e d i n h i s r e t u r n f o r t h a t y e a r . I n t h e i n s t a n t c a s e , p e t i t i o n e r h a s c o n c e d e d i n t h e p a r t i e s ' s t i p u l a t i o n o f f a c t s ( s t i p u l a t i o n s ) t h a t n o n e o f t h e $ 6 1 , 1 5 1 o v e r p a y m e n t f o r 1 9 9 5 m a y c o n s t i t u t e a p a y m e n t o r a c r e d i t a g a i n s t p e t i t i o n e r ' s u n d e r p a y m e n t o f $ 4 0 , 8 8 2 . 6 9 f o r 1 9 9 6 . 4 T h e o n l y t a x - 1 4 - 5 H o w e v e r , i n c o m p u t i n g t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c . 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) , t h e l i m i t a t i o n s a n d s p e c i a l r u l e o f s e c . 6 6 5 1 ( c ) a p p l y . o f p e t i t i o n e r f o r 1 9 9 6 p a i d o n o r b e f o r e A p r i l 1 5 , 1 9 9 7 ( t h e d a t e p r e s c r i b e d f o r p a y m e n t o f h i s t a x f o r t h a t y e a r ) a n d t h e o n l y c r e d i t a g a i n s t t h e 1 9 9 6 t a x w h i c h m a y b e c l a i m e d b y p e t i t i o n e r i n h i s 1 9 9 6 r e t u r n a r e t h e p r e p a y m e n t w i t h h o l d i n g c r e d i t s o f $ 4 , 3 7 6 a n d t h e e s t i m a t e d t a x p a y m e n t c r e d i t s i n t h e a m o u n t o f $ 5 8 7 , 4 9 1 . 3 1 . P u r s u a n t t o s e c t i o n 6 6 5 1 ( b ) ( 1 ) , o n l y t h o s e a m o u n t s m a y r e d u c e t h e a m o u n t o f t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n i n p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 6 r e t u r n f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) . S i m i l a r l y , a s a p p l i e d h e r e , f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 2 ) , t h e a m o u n t o f p e t i t i o n e r ' s t a x s h o w n i n p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 6 r e t u r n i s t o b e r e d u c e d , f o r p u r p o s e s o f c o m p u t i n g t h e a d d i t i o n t o t a x u n d e r t h a t s e c t i o n f o r a n y m o n t h , b y t h e a m o u n t o f a n y p a r t o f t h e t a x f o r 1 9 9 6 w h i c h i s p a i d o n o r b e f o r e t h e b e g i n n i n g o f s u c h m o n t h a n d b y t h e t o t a l a m o u n t ( $ 5 9 1 , 8 6 7 . 3 1 ) o f t h e p r e p a y m e n t c r e d i t s a g a i n s t p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 6 t a x t o w h i c h h e i s e n t i t l e d a n d w h i c h m a y b e c l a i m e d i n h i s r e t u r n f o r t h a t y e a r . W e h o l d t h a t , f o r p u r p o s e s o f c a l c u l a t i n g t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) , s e c t i o n 6 6 5 1 ( b ) d o e s n o t p e r m i t p e t i t i o n e r t o a p p l y h i s 1 9 9 5 o v e r p a y m e n t o f $ 6 1 , 1 5 1 a s a c r e d i t a g a i n s t t h e t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n o r s h o w n , a s t h e c a s e m a y b e , i n h i s 1 9 9 6 r e t u r n . 5 A s a t h i r d g r o u n d i n s u p p o r t o f h i s p o s i t i o n t h a t h e s h o u l d - 1 5 - n o t b e l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) , p e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t h e h a d r e a s o n a b l e c a u s e f o r f a i l i n g t o f i l e t i m e l y h i s r e t u r n f o r 1 9 9 6 a n d f a i l i n g t o p a y t i m e l y h i s t a x l i a b i l i t y f o r t h a t y e a r a n d t h a t t h o s e f a i l u r e s w e r e n o t d u e t o w i l l f u l n e g l e c t . A c c o r d i n g t o p e t i t i o n e r , r e a s o n a b l e c a u s e e x i s t e d b e c a u s e : a . P e t i t i o n e r p e r s o n a l l y p r e p a r e d h i s f e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s . H e h a s n o s p e - c i a l e d u c a t i o n o r t r a i n i n g w h i c h w o u l d h a v e r e a s o n a b l y l e d h i m t o b e a w a r e o f t h e t a x l a w w h i c h d i s a l l o w e d t h e u s e o f h i s 1 9 9 5 t a x o v e r p a y m e n t . b . P e t i t i o n e r h a d b e e n s e v e r e l y p e n a l - i z e d a l r e a d y b y t h e l o s s o f $ 1 0 2 , 0 3 3 . 0 0 [ 1 9 9 5 o v e r p a y m e n t o f $ 6 1 , 1 5 1 f o r w h i c h h e m a y n o t r e c e i v e a r e f u n d o r c r e d i t a n d 1 9 9 6 u n d e r p a y - m e n t o f $ 4 0 , 8 8 2 w h i c h h e m u s t p a y ] w h i c h t h e G o v e r n m e n t h a s g a i n e d . c . T h e l e v e l o f c o m p l e x i t y o f t h e i s s u e r e s u l t i n g i n t h e l o s s o f P e t i t i o n e r ' s 1 9 9 5 t a x o v e r p a y m e n t i s q u i t e h i g h a s e v i d e n c e d b y , a m o n g o t h e r t h i n g s , t h e s p l i t d e c i s i o n o f t h e S u p r e m e C o u r t i n C o m m i s s i o n e r v . L u n d y , 5 1 6 U . S . 2 3 5 ( 1 9 9 6 ) . d . I m p o r t a n t l y , P e t i t i o n e r s h o u l d b e g i v e n c r e d i t a n d a w a r d e d b e c a u s e h e d i d p a y h i s t a x e s t i m e l y a l b e i t t h e a p p l i c a t i o n o f c e r t a i n t a x l a w s p r e v e n t t h e u s e o f $ 6 1 , 1 5 1 . 0 0 i n 1 9 9 6 o f h i s 1 9 9 5 t a x o v e r p a y - m e n t . T h e G o v e r n m e n t d i d r e c e i v e t h i s m o n e y . O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o s a t i s f y h i s b u r d e n o f s h o w i n g t h a t h e h a d r e a s o n a b l e c a u s e f o r f a i l i n g t o f i l e t i m e l y h i s 1 9 9 6 r e t u r n a n d f a i l i n g t o p a y t i m e l y h i s 1 9 9 6 t a x l i a b i l i t y . P e t i t i o n e r i s w e l l e d u c a t e d a n d a n - 1 6 - e x p e r i e n c e d a n d s u c c e s s f u l b u s i n e s s m a n w h o w a s a w a r e o f h i s d u t i e s t o f i l e t i m e l y h i s r e t u r n s a n d t o p a y t i m e l y a n y t a x l i a b i l i t y r e f l e c t e d i n t h o s e r e t u r n s . P e t i t i o n e r ' s i n a b i l i t y t o r e c e i v e a r e f u n d o r a c r e d i t o f h i s 1 9 9 5 o v e r p a y m e n t r e s u l t e d s o l e l y f r o m h i s c h o i c e t o f i l e h i s 1 9 9 5 r e t u r n l a t e o n M a r c h 1 3 , 2 0 0 0 . S e e s e c . 6 5 1 1 ( b ) ( 2 ) ( A ) . C o n t r a r y t o t h e c o n t e n t i o n o f p e t i t i o n e r , t h a t l a t e f i l i n g a n d t h e b a r r i n g o f a r e f u n d o r a c r e d i t o f h i s 1 9 9 5 o v e r p a y m e n t a r e n o t c o n t r o l l e d b y t h e h o l d i n g i n C o m m i s s i o n e r v . L u n d y , 5 1 6 U . S . 2 3 5 ( 1 9 9 6 ) . P e t i t i o n e r w a s g r a n t e d a n e x t e n s i o n o f t i m e u n t i l A u g u s t 1 5 , 1 9 9 6 , w i t h i n w h i c h t o f i l e h i s 1 9 9 5 r e t u r n . H e c h o s e n o t t o f i l e t h a t r e t u r n u n t i l M a r c h 1 3 , 2 0 0 0 . P e t i t i o n e r w a s b a r r e d f r o m r e c e i v i n g a c r e d i t o r a r e f u n d o f h i s 1 9 9 5 o v e r p a y m e n t b e c a u s e h e f i l e d h i s r e t u r n f o r 1 9 9 5 o n M a r c h 1 3 , 2 0 0 0 . S e e s e c . 6 5 1 1 ( b ) ( 2 ) ( A ) . M o r e o v e r , t h e r e c o r d e s t a b l i s h e s t h a t p e t i t i o n e r m a d e n o e f f o r t t o d e t e r m i n e t i m e l y h i s t a x o b l i g a t i o n s f o r t h e y e a r 1 9 9 6 a n d f o r t h e y e a r s 1 9 9 3 t h r o u g h 1 9 9 5 a n d 1 9 9 7 t h r o u g h 1 9 9 9 . A l t h o u g h h e w a s w e l l a w a r e o f h i s d u t y t o f i l e t i m e l y h i s r e t u r n s f o r t h o s e y e a r s a n d t o p a y t i m e l y a n y l i a b i l i t y r e f l e c t e d i n s u c h r e t u r n s , h e d i d n o t f i l e h i s r e t u r n s f o r 1 9 9 3 t h r o u g h 1 9 9 7 u n t i l F e b r u a r y a n d M a r c h 2 0 0 0 , a n d a s o f t h e d a t e o f t h e t r i a l i n t h i s c a s e h e s t i l l h a d n o t f i l e d h i s r e t u r n s f o r 1 9 9 8 a n d 1 9 9 9 . P e t i t i o n e r ' s o n l y e x p l a n a t i o n f o r t h e s e f a i l u r e s w a s t h a t h e w a s " t o o b u s y " a n d t h a t h e b e l i e v e d t h a t h e h a d p a i d a n y t a x l i a b i l - - 1 7 - 6 A c c o r d i n g t o p e t i t i o n e r , a n i m p o r t a n t d i s t i n c t i o n b e t w e e n F e r g u s o n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 1 1 4 , a n d t h e i n s t a n t c a s e i s t h a t i n F e r g u s o n t h e t a x p a y e r " n e v e r p a i d t h e n e c e s s a r y t a x e s t o t h e G o v e r n m e n t . " W e r e j e c t t h a t d i s t i n c t i o n a s f a c t u - a l l y i n a c c u r a t e . P e t i t i o n e r h a s n o t p a i d a l l o f t h e t a x t h a t h e o w e s f o r 1 9 9 6 , a n d h e s o c o n c e d e d i n t h e s t i p u l a t i o n s t h a t h e e n t e r e d i n t o w i t h r e s p o n d e n t w h e n h e s t i p u l a t e d t h a t h e h a s a n u n d e r p a y m e n t f o r 1 9 9 6 o f $ 4 0 , 8 8 2 . 6 9 . i t y t h a t h e o w e d f o r t h o s e y e a r s . I n s u p p o r t o f h i s p o s i t i o n u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) , p e t i t i o n e r a t t e m p t s t o d i s t i n g u i s h F e r g u s o n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 1 1 4 , a n d K n i g h t v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 4 - 3 7 6 , f r o m t h e i n s t a n t c a s e . W e f i n d t h e f a c t s i n t h o s e c a s e s r e l a t i n g t o t h e a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) t o b e s i m i l a r t o t h e f a c t s i n t h e c a s e b e f o r e u s . I n F e r g u s o n , t h e t a x p a y e r c o n t e n d e d t h a t h e f a i l e d t o f i l e t i m e l y h i s r e t u r n s f o r t h e t h r e e y e a r s i n v o l v e d i n t h a t c a s e " b e c a u s e h e w a s b u s y w o r k i n g t w o j o b s , b e c a u s e h e b e l i e v e d t h e a m o u n t o f h i s w i t h h o l d i n g s e x c e e d e d t h e a m o u n t h e b e l i e v e d h e o w e d , a n d b e c a u s e h e b e l i e v e d t h a t , u n d e r s u c h c i r c u m s t a n c e s , h e w o u l d n o t b e p e n a l i z e d f o r f a i l u r e t o t i m e l y f i l e . " F e r g u s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . W e r e j e c t e d t h o s e r e a s o n s a s i n a d e q u a t e i n F e r g u s o n , a n d w e r e j e c t t h e m h e r e . A s w e s t a t e d i n F e r g u s o n : " T h e s e e x c u s e s a r e n o t a d e q u a t e t o s h o w r e a s o n a b l e c a u s e f o r p e t i t i o n e r ' s f a i l u r e t o f i l e t i m e l y r e t u r n s f o r t h e y e a r s i n i s s u e . " 6 I d . I n K n i g h t v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 4 - 3 7 6 , t h e t a x p a y e r d i d n o t f i l e r e t u r n s f o r t h r e e y e a r s . I n e x p l a i n i n g t h a t f a i l - - 1 8 - u r e , t h e t a x p a y e r c o n t e n d e d a t t r i a l t h a t " h i s r e a s o n s f o r f a i l i n g t o f i l e i n v o l v e d a n u n c o n f i r m e d b e l i e f t h a t h e d i d n o t o w e a n y t a x , t h e ' t r a u m a ' o f a l l h i s p r o b l e m s a n d t h e f a c t t h a t , u n l e s s s o m e o n e w a s p r e s s u r i n g h i m t o d o s o m e t h i n g , h e d i d n o t d o i t . " I d . W e h e l d t h a t t h o s e r e a s o n s d i d n o t c o n s t i t u t e r e a s o n - a b l e c a u s e f o r f a i l u r e t o f i l e t h e r e t u r n s i n q u e s t i o n w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) . S e e i d . W e f i n d t h e e x p l a n a t i o n s o f f e r e d b y p e t i t i o n e r h e r e f o r h i s f a i l u r e t o f i l e t i m e l y h i s 1 9 9 6 r e t u r n a n d h i s f a i l u r e t o p a y t i m e l y h i s 1 9 9 6 t a x l i a b i l i t y t o b e s i m i l a r t o t h e e x c u s e s o f f e r e d b y t h e t a x p a y e r i n K n i g h t . W e r e j e c t e d t h o s e e x c u s e s i n K n i g h t , a n d w e r e j e c t t h o s e e x p l a n a - t i o n s h e r e . O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r ' s f a i l u r e t o f i l e t i m e l y h i s r e t u r n f o r 1 9 9 6 a n d h i s f a i l u r e t o p a y t i m e l y h i s t a x l i a b i l i t y f o r t h a t y e a r w e r e n o t d u e t o r e a s o n a b l e c a u s e b u t w e r e d u e t o w i l l f u l n e g l e c t . O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) . W e h a v e c o n s i d e r e d a l l o f t h e c o n t e n t i o n s a n d a r g u m e n t s o f p e t i t i o n e r t h a t a r e n o t d i s c u s s e d h e r e i n , a n d w e f i n d t h e m t o b e w i t h o u t m e r i t a n d / o r i r r e l e v a n t . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g a n d t h e c o n c e s s i o n s o f t h e p a r t i e s , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .