TAX COURT OPINION

Case: Alron Engineering & Testing Corp.
Docket Number: 8272-99
Judge: Goldberg
Opinion Type: memo
Filed: 11/01/2000
Pages: 13

T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 3 3 5 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T A L R O N E N G I N E E R I N G & T E S T I N G C O R P . , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 8 2 7 2 - 9 9 . F i l e d N o v e m b e r 1 , 2 0 0 0 . M a r k M . C a m p , f o r p e t i t i o n e r . M a r k J . M i l l e r a n d C h r i s t a A . G r u b e r , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N G O L D B E R G , S p e c i a l T r i a l J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x o f $ 3 , 6 1 8 a n d $ 3 , 9 7 6 f o r t h e t a x a b l e y e a r s e n d e d J u n e 3 0 , 1 9 9 5 , a n d J u n e 3 0 , 1 9 9 6 , r e s p e c t i v e l y . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e . T h e s o l e i s s u e i n t h i s c a s e i s w h e t h e r p e t i t i o n e r i s a - 2 - q u a l i f i e d p e r s o n a l s e r v i c e c o r p o r a t i o n u n d e r s e c t i o n 4 4 8 ( d ) ( 2 ) , a n d t h e r e f o r e s u b j e c t t o t h e f l a t 3 5 - p e r c e n t t a x r a t e p u r s u a n t t o s e c t i o n 1 1 ( b ) ( 2 ) . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s a n d t h e a t t a c h e d e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , p e t i t i o n e r ' s p r i n c i p a l p l a c e o f b u s i n e s s w a s M e n o m o n e e F a l l s , W i s c o n s i n . P e t i t i o n e r i s a W i s c o n s i n c o r p o r a t i o n l i c e n s e d b y t h e S t a t e a n d e n g a g e d i n t h e b u s i n e s s o f p r o v i d i n g g e o t e c h n i c a l t e s t i n g a n d e n g i n e e r i n g s e r v i c e s . P e t i t i o n e r i s d e s c r i b e d a s a g e o t e c h n i c a l t e s t i n g a n d e n g i n e e r i n g f i r m o n t h e c o r p o r a t e a n n u a l r e p o r t s f i l e d w i t h t h e S t a t e o f W i s c o n s i n . P e t i t i o n e r a l s o f i l e s , a t l e a s t b i a n n u a l l y , a r e p o r t w i t h t h e A r c h i t e c t s a n d E n g i n e e r s R e g i s t r a t i o n . D u r i n g t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r e m p l o y e d t w o e n g i n e e r s , A l l a n F . H u s e t h ( M r . H u s e t h ) a n d J e f f r e y S m i t h ( M r . S m i t h ) , a n d a p p r o x i m a t e l y t e n n o n - e n g i n e e r i n g p e r s o n n e l , i n c l u d i n g t e c h n i c i a n s a n d c l e r i c a l s t a f f . M r . H u s e t h , t h e p r e s i d e n t o f p e t i t i o n e r a n d 1 0 0 - p e r c e n t o w n e r o f p e t i t i o n e r ' s s t o c k d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , i s a r e g i s t e r e d p r o f e s s i o n a l e n g i n e e r i n t h e S t a t e o f W i s c o n s i n s i n c e 1 9 7 1 , w i t h a b a c h e l o r o f s c i e n c e d e g r e e i n c i v i l e n g i n e e r i n g a n d a m a s t e r o f s c i e n c e d e g r e e w i t h a s p e c i a l t y i n s o i l m e c h a n i c s a n d h i g h w a y - 3 - 1 A 2 - y e a r d e g r e e i n c i v i l e n g i n e e r i n g i s n o t t h e e q u i v a l e n t o f a n e n g i n e e r i n g d e g r e e r e q u i r e d t o p e r f o r m p r o f e s s i o n a l e n g i n e e r i n g s e r v i c e s i n W i s c o n s i n . S e e W i s . S t a t . s e c . 4 4 3 . 0 4 ( 1 9 9 9 ) . e n g i n e e r i n g . M r . S m i t h h o l d s a 4 - y e a r d e g r e e i n c i v i l e n g i n e e r i n g a n d a m a s t e r ' s d e g r e e i n s o i l m e c h a n i c s . T e c h n i c i a n s o n p e t i t i o n e r ' s s t a f f w e r e g i v e n a v a r i e t y o f d u t i e s , i n c l u d i n g o p e r a t i n g e q u i p m e n t , e . g . , d r i l l i n g , c r e a t i o n o f c y l i n d e r s a n d o t h e r t e s t s a m p l e s , l a b o r a t o r y t e s t i n g , a n d f i e l d t e s t i n g . T h e e d u c a t i o n a l b a c k g r o u n d o f p e t i t i o n e r ' s n o n - e n g i n e e r i n g s t a f f r a n g e d f r o m e m p l o y e e s w i t h a 2 - y e a r d e g r e e 1 i n c i v i l e n g i n e e r i n g t o a f e w w i t h h i g h s c h o o l d i p l o m a s . O n e e m p l o y e e d i d n o t r e c e i v e a h i g h s c h o o l d i p l o m a . A l l o f p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e e s w o r k e d f u l l - t i m e d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e . P e t i t i o n e r ' s g e o t e c h n i c a l t e s t i n g s e r v i c e s c o n s i s t e d p r i m a r i l y o f p h y s i c a l t e s t s o f c o n c r e t e a n d s o i l s a m p l e s c o n d u c t e d i n e i t h e r t h e f i e l d o r l a b o r a t o r y . P e t i t i o n e r p r o v i d e d n e c e s s a r y e q u i p m e n t ( e . g . , d r i l l r i g s ) , a n d l a b o r a t o r y f a c i l i t i e s , i n c l u d i n g a " m o i s t c u r i n g r o o m " w h e r e c o n c r e t e s p e c i m e n s w e r e c u r e d u n t i l t h e r e q u i r e d " s p e c i f i c a t i o n d a t e " . O p e r a t i o n o f e q u i p m e n t o u t i n t h e f i e l d o r l a b o r a t o r y d i d n o t r e q u i r e b a s i c k n o w l e d g e o f m a t h e m a t i c s o r e n g i n e e r i n g p r i n c i p l e s s i n c e i t w a s n o t a n a l y t i c a l i n n a t u r e . T r a i n i n g o f p e t i t i o n e r ' s t e c h n i c a l e m p l o y e e s , o r t e c h n i c i a n s , o c c u r r e d o n t h e j o b . - 4 - C o n c r e t e t e s t i n g c o n s i s t e d o f p r i m a r i l y c o m p r e s s i o n s t e s t s t o c h e c k s p e c i f i c a t i o n s a n d d e n s i t y o f f r e s h l y p o u r e d c o n c r e t e i n t h e f i e l d . T e s t s w e r e c o n d u c t e d o n c o n c r e t e c o r e s a m p l e s o r 6 x 1 2 c y l i n d e r s c r e a t e d b y p e t i t i o n e r ' s t e c h n i c i a n s o r b r o u g h t i n b y t h i r d p a r t y c o n t r a c t o r s . P e t i t i o n e r a l s o t e s t e d s o i l s a m p l e s f o r m o i s t u r e c o n t e n t s , d e n s i t y d e t e r m i n a t i o n s , s h e a r s t r e n g t h s , p e r m e a b i l i t y t e s t s , p r o c t o r t e s t s , a n d o t h e r t e s t s . S o i l b o r i n g s , a n d s o m e t i m e s r o c k c o r e b o r i n g s , w e r e o b t a i n e d t o c l a s s i f y t h e t y p e o f s o i l o r r o c k s u b s t a n c e . T o c o n d u c t a s o i l d e n s i t y t e s t t e c h n i c i a n s i n t h e f i e l d u s e d n u c l e a r m e t e r s t o d e t e r m i n e t h e d e n s i t y o f m a t e r i a l s f o r e a r t h w o r k p r o j e c t s . T r a i n i n g t o r e a d t h e m e t e r w a s d o n e o n t h e j o b i n a p p r o x i m a t e l y 3 0 m i n u t e s . T e c h n i c i a n s h a n d l e d a l l a s p e c t s o f o b t a i n i n g s a m p l e s , d r i l l i n g , o r l a b o r a t o r y t e s t i n g . I n b o t h c o n c r e t e a n d s o i l t e s t i n g , i n f o r m a t i o n c o l l e c t e d f r o m a t e s t w a s g i v e n t o c l e r i c a l s t a f f . U p o n r e q u e s t b y a c l i e n t , a n e n g i n e e r i n g a n a l y s i s c o u l d b e g e n e r a t e d f r o m t h e t e s t r e s u l t s . O t h e r w i s e , t h e d a t a w a s g i v e n t o t h e c l i e n t i n a r e p o r t w r i t t e n b y t h e c l e r i c a l s t a f f w i t h o u t a n a l y s i s . O n l y t e c h n i c a l p e r s o n n e l c o n d u c t e d a n d c o l l e c t e d d a t a f r o m g e o t e c h n i c a l t e s t s . I t w a s n o t t h e f u n c t i o n o f t h e e n g i n e e r s t o c r e a t e o r t e s t t h e c y l i n d e r s o r c o r e s a m p l e s . P e t i t i o n e r a l s o p r o v i d e d e n g i n e e r i n g s e r v i c e s . E n g i n e e r i n g s e r v i c e s i n c l u d e d o f f e r i n g r e c o m m e n d a t i o n s o n t y p e s o f - 5 - f o u n d a t i o n s o r s u p p o r t i n g s t r u c t u r e s , b r i d g e s , a n d b u i l d i n g s , o r p a v e m e n t d e s i g n f r o m s a m p l e s . I n a n e n g i n e e r i n g a n a l y s i s , a p r o f e s s i o n a l e n g i n e e r r e v i e w s , s t u d i e s , a n d a n a l y z e s i n f o r m a t i o n f r o m f i e l d l o g s a n d l a b o r a t o r y d a t a t o r e c o m m e n d t h e t y p e o f f o u n d a t i o n s o f t h e s t r u c t u r e o r t h e b e s t o p t i o n s a v a i l a b l e . A n a l y s e s a r e b a s e d u p o n d a t a c o l l e c t e d b y p e t i t i o n e r ' s t e c h n i c i a n s o r p r o v i d e d b y t h i r d p a r t y s o i l t e s t i n g c o m p a n i e s . I n o r d e r f o r p e t i t i o n e r t o p r o v i d e e n g i n e e r i n g s e r v i c e s , t h e c l i e n t m u s t r e q u e s t i t . E n g i n e e r i n g s e r v i c e s w e r e b i l l e d a t a r a t e b e t w e e n $ 8 0 a n d $ 1 1 0 p e r h o u r , d e p e n d i n g o n t h e p r e c i s e s e r v i c e r e n d e r e d . B i l l i n g f o r g e o t e c h n i c a l t e s t i n g d e p e n d e d o n t h e t y p e o f t e s t i n g r e q u e s t e d , t h e p a r t s r e q u i r e d t o c r e a t e s a m p l e s , a n d t h e h o u r l y r a t e f o r t e c h n i c i a n s , w h i c h w a s l o w e r t h a n t h e h o u r l y r a t e f o r e n g i n e e r s . P e t i t i o n e r ' s c l i e n t e l e m a y r e q u e s t g e o t e c h n i c a l t e s t i n g o r e n g i n e e r i n g a n a l y s i s , o r b o t h . F o r i n s t a n c e , o t h e r s t r u c t u r a l o r g e o t e c h n i c a l e n g i n e e r i n g f i r m s h a v e h i r e d p e t i t i o n e r f o r t h e s o l e t a s k o f p r o v i d i n g t h e m w i t h t e s t s a m p l e s a n d r e s u l t s f r o m t h e f i e l d o r l a b o r a t o r y . T h e s e c l i e n t s c o n d u c t t h e i r o w n e n g i n e e r i n g a n a l y s i s o f t h e d a t a p r o v i d e d b y p e t i t i o n e r ' s t e s t r e p o r t s . P e t i t i o n e r m a i n t a i n e d i t s b o o k s a n d r e c o r d s t o r e f l e c t t h e t y p e o f s e r v i c e , w h e t h e r e n g i n e e r i n g o r g e o t e c h n i c a l t e s t i n g , b y u s i n g a c c o u n t n u m b e r s . E v e r y j o b b i l l e d t o a c l i e n t h a d a n - 6 - a s s o c i a t e d a c c o u n t n u m b e r a n d s h o r t n a r r a t i v e t o d i s t i n g u i s h t h e t y p e o f s e r v i c e r e n d e r e d a n d b i l l e d . T h e a c c o u n t s r a n g e f r o m 5 0 0 1 t o 5 0 1 0 . A c c o u n t s 5 0 0 1 t h r o u g h 5 0 0 6 a n d 5 0 0 8 t h r o u g h 5 0 1 0 r e l a t e t o g e o t e c h n i c a l s e r v i c e s , i n c l u d i n g f i e l d a n d l a b o r a t o r y t e c h n i c i a n s e r v i c e s a n d f i e l d s o i l b o r i n g s e r v i c e s . O n l y a c c o u n t s 5 0 0 6 a n d 5 0 0 7 r e l a t e t o e n g i n e e r i n g s e r v i c e s , i n c l u d i n g b o t h o f f i c e a n d f i e l d e n g i n e e r i n g s e r v i c e s . D u r i n g t h e t a x a b l e y e a r s e n d e d J u n e 3 0 , 1 9 9 5 , a n d J u n e 3 0 , 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r u s e d t h e g r a d u a t e d t a x r a t e s u n d e r s e c t i o n 1 1 ( b ) ( 1 ) t o d e t e r m i n e i t s c o r p o r a t e t a x l i a b i l i t y . I n a n o t i c e o f d e f i c i e n c y r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r w a s a q u a l i f i e d p e r s o n a l s e r v i c e c o r p o r a t i o n u n d e r s e c t i o n 4 4 8 ( d ) ( 2 ) , t h e r e b y r e q u i r i n g a f l a t t a x r a t e o f 3 5 p e r c e n t u n d e r s e c t i o n 1 1 ( b ) ( 2 ) . O P I N I O N R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t e n g i n e e r i n g a n d g e o t e c h n i c a l t e s t i n g a r e b o t h s e r v i c e s w i t h i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g , a n d t h e r e f o r e p e t i t i o n e r i s a q u a l i f i e d p e r s o n a l s e r v i c e c o r p o r a t i o n a s d e f i n e d i n s e c t i o n 4 4 8 ( d ) ( 2 ) . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t i t i s n o t a q u a l i f i e d p e r s o n a l s e r v i c e c o r p o r a t i o n b e c a u s e g e o t e c h n i c a l t e s t i n g i s n o t i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g . F u r t h e r m o r e , p e t i t i o n e r a r g u e s t h a t i t d i d n o t p e r f o r m " s u b s t a n t i a l l y a l l " o f i t s s e r v i c e s w i t h i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g a s d e f i n e d u n d e r s e c t i o n 4 4 8 ( d ) ( 2 ) . - 7 - S e c t i o n 4 4 8 ( d ) ( 2 ) d e f i n e s a " q u a l i f i e d p e r s o n a l s e r v i c e c o r p o r a t i o n " a s a n y c o r p o r a t i o n : ( A ) s u b s t a n t i a l l y a l l o f t h e a c t i v i t i e s o f w h i c h i n v o l v e t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s i n t h e f i e l d s o f h e a l t h , l a w , e n g i n e e r i n g , a r c h i t e c t u r e , a c c o u n t i n g , a c t u a r i a l s c i e n c e , p e r f o r m i n g a r t s , o r c o n s u l t i n g , a n d ( B ) s u b s t a n t i a l l y a l l o f t h e s t o c k o f w h i c h ( b y v a l u e ) i s h e l d d i r e c t l y ( o r i n d i r e c t l y t h r o u g h 1 o r m o r e p a r t n e r s h i p s , S c o r p o r a t i o n s , o r q u a l i f i e d p e r s o n a l s e r v i c e c o r p o r a t i o n s n o t d e s c r i b e d i n p a r a g r a p h ( 2 ) o r ( 3 ) o f s u b s e c t i o n ( a ) ) b y - - ( i ) e m p l o y e e s p e r f o r m i n g s e r v i c e s f o r s u c h c o r p o r a t i o n i n c o n n e c t i o n w i t h t h e a c t i v i t i e s i n v o l v i n g a f i e l d r e f e r r e d t o i n s u b p a r a g r a p h ( A ) , ( i i ) r e t i r e d e m p l o y e e s w h o h a d p e r f o r m e d s u c h s e r v i c e s f o r s u c h c o r p o r a t i o n , ( i i i ) t h e e s t a t e o f a n y i n d i v i d u a l d e s c r i b e d i n c l a u s e ( i ) o r ( i i ) , o r ( i v ) a n y o t h e r p e r s o n w h o a c q u i r e d s u c h s t o c k b y r e a s o n o f t h e d e a t h o f a n i n d i v i d u a l d e s c r i b e d i n c l a u s e ( i ) o r ( i i ) ( b u t o n l y f o r t h e 2 - y e a r p e r i o d b e g i n n i n g o n t h e d a t e o f t h e d e a t h o f s u c h i n d i v i d u a l ) . U n d e r s e c t i o n 1 1 ( b ) ( 2 ) , t h e i n c o m e o f a p e r s o n a l s e r v i c e c o r p o r a t i o n i s t a x e d a t a r a t e o f 3 5 p e r c e n t . T o q u a l i f y a s a p e r s o n a l s e r v i c e c o r p o r a t i o n , a c o r p o r a t i o n m u s t s a t i s f y t h e f u n c t i o n a n d o w n e r s h i p t e s t s u n d e r t h e r e g u l a t i o n s . S e c . 1 . 4 4 8 - 1 T ( e ) ( 3 ) , ( 4 ) a n d ( 5 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 2 2 7 6 8 ( J u n e 1 6 , 1 9 8 7 ) , a s a m e n d e d b y T . D . 8 3 2 9 , 5 6 F e d . R e g . 4 8 5 ( J a n . 7 , 1 9 9 1 ) , T . D . 8 5 1 4 , 5 8 F e d . R e g . 6 8 2 9 9 ( D e c . 2 7 , 1 9 9 3 ) . S i n c e p e t i t i o n e r c o n c e d e s t h a t a l l o f i t s s t o c k i s o w n e d b y i t s e m p l o y e e , M r . H u s e t h , t h e o w n e r s h i p t e s t i s - 8 - 2 T h e b a s i c m i n i m u m r e q u i r e m e n t s a r e a s f o l l o w s : ( 1 ) A d i p l o m a o r c e r t i f i c a t e f r o m a n e n g i n e e r i n g s c h o o l o r c o l l e g e a p p r o v e d b y t h e e x a m i n i n g b o a r d o f n o t l e s s t h a n 4 y e a r s t o g e t h e r w i t h a n a d d i t i o n a l 4 y e a r s o f e x p e r i e n c e i n e n g i n e e r i n g w o r k ; o r ( 2 ) a s p e c i f i c r e c o r d o f 8 o r m o r e y e a r s o f e x p e r i e n c e i n e n g i n e e r i n g w o r k i n d i c a t i n g t h a t t h e a p p l i c a n t i s c o m p e t e n t t o b e p l a c e d i n r e s p o n s i b l e c h a r g e o f s u c h w o r k ; o r ( 3 ) a s p e c i f i c r e c o r d o f 1 2 y e a r s o r m o r e o f e x p e r i e n c e i n e n g i n e e r i n g w o r k i n d i c a t i n g t h a t t h e a p p l i c a n t i s c o m p e t e n t t o p r a c t i c e e n g i n e e r i n g , o r ( 4 ) a d i p l o m a o r c e r t i f i c a t e f r o m a n e n g i n e e r i n g s c h o o l o r c o l l e g e a p p r o v e d b y t h e e x a m i n i n g b o a r d o f n o t l e s s t h a n 4 y e a r s , t o g e t h e r w i t h a n a d d i t i o n a l 8 y e a r s o f e x p e r i e n c e i n e n g i n e e r i n g w o r k , a l l s a t i s f a c t o r y t o t h e e x a m i n i n g b o a r d . W i s . S t a t . s e c . 4 4 3 . 0 4 ( 1 9 9 9 ) . s a t i s f i e d . T o s a t i s f y t h e f u n c t i o n t e s t , s u b s t a n t i a l l y a l l o f t h e c o r p o r a t i o n ' s a c t i v i t i e s m u s t i n v o l v e t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g . S e e i d . A s a t h r e s h o l d m a t t e r , p e t i t i o n e r m u s t p r o v i d e s e r v i c e s i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g . A l t h o u g h p e t i t i o n e r c o n c e d e s t h a t i t d o e s p r o v i d e e n g i n e e r i n g s e r v i c e s w h i c h a r e c l e a r l y i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g , p e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t g e o t e c h n i c a l t e s t i n g i s n o t w i t h i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g . W e a g r e e w i t h p e t i t i o n e r . G e o t e c h n i c a l t e s t i n g d o e s n o t r e q u i r e t h e s a m e e d u c a t i o n , t r a i n i n g , a n d m a s t e r y a s e n g i n e e r i n g . A c c o r d i n g t o W i s c o n s i n l a w , a p r o f e s s i o n a l e n g i n e e r l i c e n s e d w i t h t h e S t a t e m u s t m e e t c e r t a i n m i n i m u m e d u c a t i o n , e x p e r i e n c e , a n d e x a m i n i n g b o a r d r e q u i r e m e n t s . 2 T h i s i s n o t t h e c a s e f o r t e c h n i c i a n s w h o p e r f o r m g e o t e c h n i c a l t e s t i n g s e r v i c e s . T h e r e a r e n o s t a n d a r d m i n i m u m r e q u i r e m e n t s t o p r o v i d e g e o t e c h n i c a l t e s t i n g s e r v i c e s u n d e r t h e l a w s o f W i s c o n s i n . A c c o r d i n g t o M r . H u s e t h ' s - 9 - t e s t i m o n y , t e c h n i c i a n s a r e t r a i n e d o n t h e j o b a n d d o n o t r e q u i r e a m i n i m u m e d u c a t i o n s t a n d a r d t o o p e r a t e e q u i p m e n t o r g a t h e r t e s t d a t a . E q u i p m e n t o r l a b o r a t o r y t r a i n i n g m a y b e c o m p l e t e d i n a s l o n g a s a s i n g l e d a y o r i n a s l i t t l e a s a h a l f h o u r . M o r e o v e r , t e c h n i c i a n s a r e n o t b o u n d b y S t a t e o r b o a r d l i c e n s i n g o r r e v i e w . P e t i t i o n e r ' s g e o t e c h n i c a l t e s t i n g s e r v i c e s a r e s e p a r a t e a n d d i s t i n c t f r o m p e t i t i o n e r ' s e n g i n e e r i n g s e r v i c e s . T h e e s s e n c e o f e n g i n e e r i n g s e r v i c e s i s i n t h e a p p l i c a t i o n o f m a t h e m a t i c a l , p h y s i c a l , a n d e n g i n e e r i n g s c i e n c e s t o s e r v i c e s o r p r o j e c t s , s u c h a s c o n s u l t a t i o n , i n v e s t i g a t i o n , e v a l u a t i o n , p l a n n i n g , d e s i g n , a n d r e v i e w o f s t r u c t u r e s a n d b u i l d i n g s . A l t h o u g h g e o t e c h n i c a l t e s t i n g d a t a m a y b e u s e d i n p e t i t i o n e r ' s e n g i n e e r i n g a n a l y s i s , t h e d a t a m a y b e u s e d f o r o t h e r p u r p o s e s a n d b y o t h e r p a r t i e s a s w e l l . W h e n p e t i t i o n e r p r o v i d e s a n e n g i n e e r i n g a n a l y s i s , t h e d a t a m a y b e s u p p l i e d b y t h e c l i e n t o r p e t i t i o n e r . I n t h e a l t e r n a t i v e , p e t i t i o n e r m a y s u p p l y d a t a f r o m g e o t e c h n i c a l t e s t i n g s e r v i c e s w i t h o u t r e n d e r i n g a n y p r o f e s s i o n a l e n g i n e e r i n g s e r v i c e s . A l t h o u g h w e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t t h a t e n g i n e e r i n g s e r v i c e s c o u l d n o t b e c o m p l e t e d w i t h o u t t h e d a t a p r o v i d e d f r o m g e o t e c h n i c a l t e s t i n g , w h e t h e r t h a t i n f o r m a t i o n w a s f u r n i s h e d b y p e t i t i o n e r o r a n o t h e r g e o t e c h n i c a l t e s t i n g f i r m , w e a r e n o t p e r s u a d e d t o f i n d t h a t s u f f i c i e n t r e a s o n t o d e e m t h e m e a n s o f p r o v i d i n g d a t a u n d e r t h e u m b r e l l a o f " e n g i n e e r i n g " . I n p r a c t i c e a n d p r i n c i p l e t h e t w o - 1 0 - 3 D u r i n g h i s t e s t i m o n y , M r . H u s e t h r e f e r r e d t o t h r e e o t h e r g e o t e c h n i c a l t e s t i n g c o m p a n i e s i n t h e a r e a t h a t d i d n o t e m p l o y a n y e n g i n e e r s o n t h e i r s t a f f s . l i n e s o f s e r v i c e s m a y f u n c t i o n m u t u a l l y e x c l u s i v e l y . 3 S e c t i o n 4 4 8 ( d ) ( 2 ) ( A ) r e q u i r e s t h a t " s u b s t a n t i a l l y a l l " o f p e t i t i o n e r ' s a c t i v i t i e s m u s t b e d e v o t e d t o t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g . U n d e r s e c t i o n 1 . 4 4 8 - 1 T ( e ) ( 4 ) ( i ) , " s u b s t a n t i a l l y a l l " i s d e f i n e d a s 9 5 p e r c e n t o r m o r e o f t h e e m p l o y e e s ' t i m e d e v o t e d t o t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s w i t h i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g . T h e t e m p o r a r y r e g u l a t i o n f u r t h e r p r o v i d e s t h a t f o r p u r p o s e s o f d e t e r m i n i n g w h e t h e r t h e 9 5 - p e r c e n t r u l e i s s a t i s f i e d , t h e p e r f o r m a n c e o f a n y a c t i v i t y i n c i d e n t t o t h e a c t u a l p e r f o r m a n c e o f e n g i n e e r i n g s e r v i c e s i s c o n s i d e r e d t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s i n t h a t f i e l d . R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t g e o t e c h n i c a l t e s t i n g i s " i n c i d e n t t o " t h e q u a l i f y i n g f i e l d o f e n g i n e e r i n g . T h e t e m p o r a r y r e g u l a t i o n s t a t e s t h a t a c t i v i t i e s i n c i d e n t t o t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s i n a q u a l i f y i n g f i e l d i n c l u d e t h e s u p e r v i s i o n o f e m p l o y e e s e n g a g e d i n d i r e c t l y p r o v i d i n g s e r v i c e s t o c l i e n t s , a n d t h e p e r f o r m a n c e o f a d m i n i s t r a t i v e a n d s u p p o r t s e r v i c e s i n c i d e n t t o s u c h a c t i v i t i e s . S e c . 1 . 4 4 8 - 1 T ( e ) ( 4 ) ( i ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 2 2 7 6 8 ( J u n e 1 6 , 1 9 8 7 ) , a s a m e n d e d b y T . D . 8 3 2 9 , 5 6 F e d . R e g . 4 8 5 ( J a n . 7 , 1 9 9 1 ) , T . D . 8 5 1 4 , 5 8 F e d . R e g . 6 8 2 9 9 ( D e c . 2 7 , 1 9 9 3 ) . I n t h i s c a s e , g e o t e c h n i c a l t e s t i n g o f s o i l s a n d c o n c r e t e i s n o t w i t h i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g , n o r i s - 1 1 - i t " i n c i d e n t t o " e n g i n e e r i n g . P e t i t i o n e r ' s g e o t e c h n i c a l t e s t i n g s e r v i c e s a r e n o t d e p e n d e n t u p o n p e t i t i o n e r ' s a b i l i t y t o p r o v i d e e n g i n e e r i n g s e r v i c e s . I t w a s n o t u n u s u a l f o r c l i e n t s t o r e q u e s t p e t i t i o n e r ' s g e o t e c h n i c a l t e s t i n g s e r v i c e s e x c l u s i v e o f a s u b s e q u e n t e n g i n e e r i n g a n a l y s i s . I n t h e a l t e r n a t i v e , a n e n g i n e e r i n g a n a l y s i s m a y b e c o m p l e t e d b y d a t a f u r n i s h e d b y a t h i r d p a r t y , n o t n e c e s s a r i l y p e t i t i o n e r ' s o w n g e o t e c h n i c a l t e s t i n g d e p a r t m e n t . S p e c i f i c s e r v i c e s p r o v i d e d b y p e t i t i o n e r v a r i e d d e p e n d i n g u p o n t h e u n i q u e r e q u e s t o f t h e c l i e n t . M o r e o v e r , a d m i n i s t r a t i v e a n d s u p p o r t s e r v i c e s p r o v i d e d f o r e n g i n e e r i n g a n a l y s e s m a y b e s e p a r a t e d f r o m t h e a d m i n i s t r a t i v e a n d s u p p o r t s e r v i c e s p r o v i d e d f o r g e o t e c h n i c a l t e s t i n g s e r v i c e s . S i n c e w e h a v e d e c i d e d t h a t g e o t e c h n i c a l t e s t i n g i s n o t i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g , a q u a l i f y i n g s e r v i c e , t h e n w e m u s t n e x t d e c i d e h o w m u c h o f p e t i t i o n e r ' s t i m e w a s s p e n t i n p e t i t i o n e r ' s e n g i n e e r i n g s e r v i c e s . A c c o r d i n g t o t h e t e m p o r a r y r e g u l a t i o n , s u b s t a n t i a l l y a l l o r 9 5 p e r c e n t o f p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e e s ' t i m e m u s t b e d e v o t e d t o r e n d e r i n g a q u a l i f y i n g s e r v i c e u n d e r s e c t i o n 4 4 8 ( d ) ( 2 ) . P e t i t i o n e r p r o f f e r e d e v i d e n c e d e m o n s t r a t i n g t h e o v e r a l l b r e a k d o w n o f t e s t i n g a n d e n g i n e e r i n g s e r v i c e s r e n d e r e d d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e b y d o l l a r a m o u n t s r e f l e c t e d i n i n v o i c e s . F r o m t h e i n v o i c e s i n t h e r e c o r d , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r ' s e n g i n e e r i n g s e r v i c e s w e r e b i l l e d b e t w e e n $ 8 0 a n d $ 1 1 0 p e r h o u r , d e p e n d i n g o n - 1 2 - 4 E x h i b i t 7 i s a R e c o r d o f I n v o i c e s B i l l e d f r o m J u n e 3 0 , 1 9 9 4 , t h r o u g h D e c . 3 1 , 1 9 9 4 . E x h i b i t 8 i s a R e c o r d o f I n v o i c e B i l l e d f r o m J a n . 4 , 1 9 9 5 , t h r o u g h D e c . 3 1 , 1 9 9 5 . E x h i b i t 9 i s a R e c o r d o f I n v o i c e B i l l e d f r o m J a n . 4 , 1 9 9 6 , t h r o u g h J u l y 1 7 , 1 9 9 6 . E x h i b i t 1 0 i s a s a m p l e o f p e t i t i o n e r ' s i n v o i c e s d a t e d t h r o u g h o u t t h e y e a r s i n i s s u e , s h o w i n g t h e a c c o u n t n u m b e r s f o r s e r v i c e s r e n d e r e d . E x h i b i t 1 1 i s a b r e a k d o w n o f s a l e s t o t a l s f r o m J u l y 1 9 9 4 t h r o u g h J u n e 1 9 9 5 , a n d a l s o f r o m J u l y 1 9 9 5 t h r o u g h J u n e 1 9 9 6 . T h i s s u m m a r y i s b a s e d u p o n t h e a c c o u n t n u m b e r s p e t i t i o n e r f o l l o w e d i n b o o k k e e p i n g . T h i s e x h i b i t a l s o i n c l u d e s t h e j o b d e s c r i p t i o n s a s s o c i a t e d w i t h a c c o u n t n u m b e r s . t h e t y p e o f e n g i n e e r i n g s e r v i c e r e n d e r e d . A l t h o u g h t h e i n v o i c e s r e f l e c t a m i x o f w o r k , b o t h g e o t e c h n i c a l a n d e n g i n e e r i n g s e r v i c e s , w e c a n r e a s o n a b l y d i s t i n g u i s h , b y u s e o f t h e a c c o u n t n u m b e r s , t h e p r o p o r t i o n a t e t i m e s p e n t i n e n g i n e e r i n g a n d g e o t e c h n i c a l t e s t i n g . W e f i n d p e t i t i o n e r s p e n t m o r e t h a n 5 p e r c e n t o f i t s t i m e o n g e o t e c h n i c a l s e r v i c e s . S i n c e g e o t e c h n i c a l t e s t i n g i s s e p a r a t e a n d d i s t i n c t f r o m t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g , p e t i t i o n e r d o e s n o t m e e t t h e f u n c t i o n t e s t a s r e q u i r e d u n d e r s e c t i o n 4 4 8 ( d ) ( 2 ) . I n o u r r e v i e w a n d a n a l y s i s o f E x h i b i t s 7 t h r o u g h 1 1 , 4 i t i s r e a s o n a b l e t o c o n c l u d e t h a t 9 5 p e r c e n t o f p e t i t i o n e r ' s t i m e w a s n o t d e v o t e d i n t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g o r i n c i d e n t t o t h e f i e l d o f e n g i n e e r i n g . W e f i n d p e t i t i o n e r i s n o t a q u a l i f i e d p e r s o n a l s e r v i c e c o r p o r a t i o n u n d e r s e c t i o n 4 4 8 ( d ) ( 2 ) , a n d t h e r e f o r e n o t s u b j e c t t o t h e 3 5 - p e r c e n t f l a t t a x r a t e . - 1 3 - T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r p e t i t i o n e r .