TAX COURT OPINION

Case: Kevin & Bridget Naughton
Docket Number: 10731-00
Judge: Nims
Opinion Type: memo
Filed: 09/04/2002
Pages: 22

T . C . M e m o . 2 0 0 2 - 2 2 2 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T K E V I N A N D B R I D G E T N A U G H T O N , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 0 7 3 1 - 0 0 . F i l e d S e p t e m b e r 4 , 2 0 0 2 . F o r 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 , P s K a n d B f i l e d w i t h t h e i r j o i n t t a x r e t u r n s S c h e d u l e s C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s , o n w h i c h t h e y r e p o r t e d i n c o m e a n d d e d u c t e d c l a i m e d e x p e n s e s r e l a t e d t o K ' s r e n d e r i n g o f m e d i c a l s e r v i c e s f o r D W P . H e l d : D u r i n g 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 , K w a s a n e m p l o y e e o f D W P a n d n o t a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . P s t h e r e f o r e a r e n o t e n t i t l e d t o r e p o r t K ' s i n c o m e a n d e x p e n s e s o n S c h e d u l e s C . H e l d , f u r t h e r , P s a r e n o t e n t i t l e d t o d e d u c t b u s i n e s s e x p e n s e s c l a i m e d o n t h e i r 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 r e t u r n s . K e v i n a n d B r i d g e t N a u g h t o n , p r o s e s e . M i c h a e l S . H e n s l e y , f o r r e s p o n d e n t . - 2 - M E M O R A N D U M O P I N I O N N I M S , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d F e d e r a l i n c o m e t a x d e f i c i e n c i e s f o r p e t i t i o n e r s ' 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 t a x a b l e y e a r s i n t h e a m o u n t s o f $ 7 , 6 3 7 a n d $ 4 , 2 3 7 , r e s p e c t i v e l y . T h i s c a s e i s p r e s e n t l y b e f o r e t h e C o u r t o n r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t . T h e p r i n c i p a l , a n d t o a s i g n i f i c a n t d e g r e e i n t e r r e l a t e d , i s s u e s f o r d e c i s i o n i n v o l v e w h e t h e r p e t i t i o n e r K e v i n N a u g h t o n w a s a n e m p l o y e e o r a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r d u r i n g 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 a n d w h e t h e r h e i s e n t i t l e d t o d e d u c t b u s i n e s s e x p e n s e s c l a i m e d o n S c h e d u l e s C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s . A d d i t i o n a l a d j u s t m e n t s e i t h e r h a v e b e e n c o n c e d e d o r a r e c o m p u t a t i o n a l i n n a t u r e . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o s e c t i o n s o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s a t i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . B a c k g r o u n d P e t i t i o n e r s s i g n e d t h e i r j o i n t 1 9 9 6 F o r m 1 0 4 0 , U . S . I n d i v i d u a l I n c o m e T a x R e t u r n , o n J u l y 2 9 , 1 9 9 7 , a n d t h e i r j o i n t 1 9 9 7 F o r m 1 0 4 0 o n M a r c h 1 3 , 1 9 9 8 . B o t h r e t u r n s w e r e a l s o s i g n e d b y J o h n E . J u d g e a s p r e p a r e r a n d w e r e f i l e d w i t h t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e . A t t a c h e d t o e a c h r e t u r n w a s a l e t t e r s t a t i n g t h a t K e v i n N a u g h t o n ( p e t i t i o n e r ) w a s a p h y s i c i a n - 3 - r e n d e r i n g p r o f e s s i o n a l s e r v i c e s t o t h e C i t y o f L o s A n g e l e s D e p a r t m e n t o f W a t e r a n d P o w e r ( D W P ) a n d t h a t D W P r e p o r t e d i n c o m e o f p h y s i c i a n s o n F o r m s W - 2 , W a g e a n d T a x S t a t e m e n t , a n d w i t h h e l d t a x e s a n d c o n t r i b u t i o n s , o v e r p h y s i c i a n o b j e c t i o n s . T h e l e t t e r s w e r e e v i d e n t l y i n t e n d e d t o e x p l a i n p e t i t i o n e r ' s r e p o r t i n g o f h i s p r o f e s s i o n a l i n c o m e , a n d d e d u c t i n g o f e x p e n s e s , o n S c h e d u l e s C . B y l a t e 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r s a n d r e s p o n d e n t w e r e e n g a g e d i n c o r r e s p o n d e n c e r e g a r d i n g c h a n g e s t o p e t i t i o n e r s ' r e t u r n f o r 1 9 9 6 . B y l a t e 1 9 9 8 , c o p i e s o f l e t t e r s a n d o t h e r m a t e r i a l s b e t w e e n t h e p a r t i e s i n d i c a t e t h a t b o t h 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 w e r e u n d e r c o n s i d e r a t i o n . I n J u l y o f 1 9 9 9 , p e t i t i o n e r s f i l e d a F o r m 4 5 0 6 w i t h r e s p o n d e n t r e q u e s t i n g c o p i e s o f t h e i r 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 t a x r e t u r n s . B y a l e t t e r d a t e d O c t o b e r 1 8 , 1 9 9 9 , t h e y w e r e i n f o r m e d t h a t " A t t h i s t i m e w e a r e u n a b l e t o s e c u r e a c o p y o f y o u r f o r m ( s ) 1 0 4 0 f o r t a x y e a r ( s ) 1 9 9 6 & 1 9 9 7 . " S u b s e q u e n t l y , a n o t i c e o f d e f i c i e n c y w a s i s s u e d t o p e t i t i o n e r s f o r t h e 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 t a x a b l e y e a r s , a n d a p e t i t i o n i n r e s p o n s e t h e r e t o w a s f i l e d w i t h t h i s C o u r t . P e t i t i o n e r s a t t h a t t i m e r e s i d e d i n L a g u n a B e a c h , C a l i f o r n i a . R e s p o n d e n t a n s w e r e d t h e p e t i t i o n , a n d t h e c a s e w a s d u l y c a l e n d a r e d f o r t r i a l . - 4 - T h e r e a f t e r , r e s p o n d e n t s e n t t o p e t i t i o n e r s a l e t t e r i n a c c o r d a n c e w i t h B r a n e r t o n C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 6 1 T . C . 6 9 1 , 6 9 2 ( 1 9 7 4 ) ( B r a n e r t o n l e t t e r ) , s u g g e s t i n g a c o n f e r e n c e b e t w e e n t h e p a r t i e s a n d r e q u e s t i n g i n f o r m a t i o n a n d d o c u m e n t a t i o n i n s u p p o r t o f t h e p o s i t i o n s t a k e n b y p e t i t i o n e r s o n t h e i r r e t u r n . W i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r s ' c l a i m t h a t p e t i t i o n e r s h o u l d b e c l a s s i f i e d a s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r , r e s p o n d e n t i d e n t i f i e d a s p o s s i b l e s u p p o r t i n g m a t e r i a l s b i l l i n g r e c o r d s f o r p a t i e n t s t r e a t e d o u t s i d e o f D W P , e m p l o y m e n t c o n t r a c t s , b u s i n e s s l i c e n s e s , b u s i n e s s c a r d s , a d v e r t i s i n g , y e l l o w p a g e s l i s t i n g s , a c c o u n t i n g r e c o r d s , a n d s o f o r t h . A s r e g a r d s t h e c l a i m e d e x p e n s e s , r e q u e s t e d i t e m s i n c l u d e d r e c e i p t s , i n v o i c e s , l e d g e r s , j o u r n a l s , e t c . , s h o w i n g t h a t t h e a m o u n t s w e r e a c t u a l l y p a i d o r i n c u r r e d a n d w e r e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y b u s i n e s s e x p e n s e s . R e s p o n d e n t i n t h e B r a n e r t o n l e t t e r a l s o c o n c e d e d c e r t a i n a d j u s t m e n t s r e f l e c t e d f o r 1 9 9 7 i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , p r i m a r i l y r e l a t e d t o s e l f - e m p l o y m e n t i n c o m e a n d t a x e s . P e t i t i o n e r s n e i t h e r a t t e n d e d t h e p r o p o s e d m e e t i n g n o r c o n t a c t e d r e s p o n d e n t p r i o r t o t h e s u g g e s t e d d a t e . A l e t t e r f r o m M r . J u d g e w a s a p p a r e n t l y t h e r e a f t e r s e n t t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e a n d i n d i c a t e d t h a t p e t i t i o n e r s w e r e i n I r e l a n d a n d w e r e s u f f e r i n g f r o m m e d i c a l d i f f i c u l t i e s . P e t i t i o n e r s d i d n o t a t t h a t j u n c t u r e , n o r a t a n y t i m e s i n c e , p r o d u c e t h e c o r r o b o r a t i n g m a t e r i a l s s u g g e s t e d b y r e s p o n d e n t . - 5 - R e s p o n d e n t s u b s e q u e n t l y s e r v e d o n p e t i t i o n e r s r e q u e s t s f o r a d m i s s i o n p u r s u a n t t o R u l e 9 0 . H a v i n g r e c e i v e d n o r e s p o n s e a f t e r m o r e t h a n 2 m o n t h s , r e s p o n d e n t t h e n f i l e d a m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t a n d i n c l u d e d w i t h t h e m o t i o n r e v i s e d c o m p u t a t i o n s o f t h e d e f i c i e n c y f o r 1 9 9 7 , i n c o n f o r m i t y w i t h t h e a b o v e - m e n t i o n e d c o n c e s s i o n s . T h e C o u r t i n d u e c o u r s e o r d e r e d p e t i t i o n e r s t o r e s p o n d t o r e s p o n d e n t ' s m o t i o n . P e t i t i o n e r s t i m e l y s u b m i t t e d t h e i r o p p o s i t i o n t o t h e m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t . T h e C o u r t a t t h e s a m e t i m e a l s o r e c e i v e d f r o m p e t i t i o n e r s a r e s p o n s e t o r e s p o n d e n t ' s r e q u e s t s f o r a d m i s s i o n . B y o r d e r , t h e C o u r t d e c l a r e d w i t h d r a w n a n d s e t a s i d e a n y d e e m e d a d m i s s i o n s m a d e b y p e t i t i o n e r s b y r e a s o n o f R u l e 9 0 ( c ) a n d g r a n t e d l e a v e f o r t h e f i l i n g o f p e t i t i o n e r s ' r e s p o n s e . I n t h e i r r e s p o n s e , p e t i t i o n e r s a d m i t t e d c e r t a i n i t e m s p r i m a r i l y o f a f o r m a l o r a d m i n i s t r a t i v e n a t u r e , d e n i e d s e v e r a l o t h e r p o i n t s w i t h v e r y b r i e f e x p l a n a t i o n s , a n d d e n i e d t h e r e m a i n d e r ( c o n s t i t u t i n g t h e m a j o r i t y o f t h e r e q u e s t e d a d m i s s i o n s ) w i t h n o e x p l a n a t i o n . P e t i t i o n e r s f a i l e d t o a t t e n d a h e a r i n g t h e r e a f t e r s c h e d u l e d b y t h e C o u r t , a n d , a l t h o u g h M r . J u d g e a t t e m p t e d t o p a r t i c i p a t e , h i s a p p e a r a n c e w a s n o t p e r m i t t e d s i n c e h e h a d b e e n s u s p e n d e d f r o m p r a c t i c e b e f o r e t h i s C o u r t . T h e C o u r t a n d c o u n s e l f o r r e s p o n d e n t a d d r e s s e d t h e s t a t u s o f t h e p e n d i n g m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t . T h e C o u r t o b s e r v e d t h a t p e t i t i o n e r s h a d n o t " d o n e a n y t h i n g l i k e c o o p e r a t i n g * * * o r - 6 - g e t t i n g c o m p e t e n t c o u n s e l t o r e p r e s e n t t h e m . " G i v e n t h e s e c i r c u m s t a n c e s , t h e C o u r t a t t h a t t i m e o r d e r e d a l l r e q u e s t e d a d m i s s i o n s t h a t h a d b e e n d e n i e d b y p e t i t i o n e r s w i t h o u t a n y e x p l a n a t i o n t o b e d e e m e d a d m i t t e d . I n t h i s p o s t u r e , r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t w a s t a k e n u n d e r a d v i s e m e n t . D i s c u s s i o n I . S t a n d a r d f o r S u m m a r y J u d g m e n t R u l e 1 2 1 ( a ) a l l o w s a p a r t y t o m o v e " f o r a s u m m a r y a d j u d i c a t i o n i n t h e m o v i n g p a r t y ' s f a v o r u p o n a l l o r a n y p a r t o f t h e l e g a l i s s u e s i n c o n t r o v e r s y . " R u l e 1 2 1 ( b ) d i r e c t s t h a t a d e c i s i o n o n s u c h a m o t i o n s h a l l b e r e n d e r e d " i f t h e p l e a d i n g s , a n s w e r s t o i n t e r r o g a t o r i e s , d e p o s i t i o n s , a d m i s s i o n s , a n d a n y o t h e r a c c e p t a b l e m a t e r i a l s , t o g e t h e r w i t h t h e a f f i d a v i t s , i f a n y , s h o w t h a t t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e a s t o a n y m a t e r i a l f a c t a n d t h a t a d e c i s i o n m a y b e r e n d e r e d a s a m a t t e r o f l a w . " T h e m o v i n g p a r t y b e a r s t h e b u r d e n o f d e m o n s t r a t i n g t h a t n o g e n u i n e i s s u e o f m a t e r i a l f a c t e x i s t s a n d t h a t h e o r s h e i s e n t i t l e d t o j u d g m e n t a s a m a t t e r o f l a w . E s t a t e o f C h e n o w e t h v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 T . C . 1 5 7 7 , 1 5 7 8 ( 1 9 8 7 ) . F a c t s a r e v i e w e d i n t h e l i g h t m o s t f a v o r a b l e t o t h e n o n m o v i n g p a r t y . I d . H o w e v e r , w h e r e a m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t h a s b e e n p r o p e r l y m a d e a n d s u p p o r t e d b y t h e m o v i n g - 7 - p a r t y , t h e o p p o s i n g p a r t y m a y n o t r e s t u p o n m e r e a l l e g a t i o n s o r d e n i a l s c o n t a i n e d i n t h a t p a r t y ' s p l e a d i n g s b u t m u s t , b y a f f i d a v i t s o r o t h e r w i s e , s e t f o r t h s p e c i f i c f a c t s s h o w i n g t h a t t h e r e i s a g e n u i n e i s s u e f o r t r i a l . R u l e 1 2 1 ( d ) . F u r t h e r m o r e , i t i s w e l l e s t a b l i s h e d i n t h i s C o u r t t h a t s u m m a r y j u d g m e n t i s a p p r o p r i a t e w h e r e f a c t s d e e m e d a d m i t t e d p u r s u a n t t o R u l e 9 0 , f o r f a i l u r e p r o p e r l y t o r e s p o n d t o r e q u e s t s f o r a d m i s s i o n , s u p p o r t a f i n d i n g t h a t t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e o f m a t e r i a l f a c t . M o r r i s o n v . C o m m i s s i o n e r , 8 1 T . C . 6 4 4 , 6 5 1 ( 1 9 8 3 ) ; S h e p h e r d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 5 5 5 ; P a r k e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 9 - 1 9 6 . W e a r e s a t i s f i e d t h a t t h e f o r e g o i n g s i t u a t i o n e x i s t s h e r e a n d , f o r t h e r e a s o n s d e t a i l e d b e l o w , w i l l g r a n t r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t . I I . V a l i d i t y o f t h e D e f i c i e n c y N o t i c e A s a t h r e s h o l d m a t t e r , w e b r i e f l y a d d r e s s a p r o c e d u r a l c o n t e n t i o n r a i s e d i n p e t i t i o n e r s ' o p p o s i t i o n . P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s s u e d i n t h i s c a s e i s l e g a l l y d e f e c t i v e a n d f a t a l l y f l a w e d . I n s u p p o r t o f t h i s p o s i t i o n , p e t i t i o n e r s r e l y p r i n c i p a l l y o n S c a r v . C o m m i s s i o n e r , 8 1 4 F . 2 d 1 3 6 3 ( 9 t h C i r . 1 9 8 7 ) , r e v g . 8 1 T . C . 8 5 5 ( 1 9 8 3 ) . A l t h o u g h t h e i r a r g u m e n t i s l e s s t h a n e n t i r e l y c l e a r f r o m t h e i r s u b m i s s i o n s , p e t i t i o n e r s a p p a r e n t l y a r e o f t h e o p i n i o n t h a t t h e c i r c u m s t a n c e s o f t h i s c a s e s h o w a f a i l u r e b y r e s p o n d e n t t o e x a m i n e t h e r e t u r n s a n d t h e r e b y d e t e r m i n e a d e f i c i e n c y a s r e q u i r e d b y S c a r v . - 8 - C o m m i s s i o n e r , s u p r a . I n t h i s c o n n e c t i o n , p e t i t i o n e r s p o i n t t o r e s p o n d e n t ' s l e t t e r o f O c t o b e r 1 8 , 1 9 9 9 , i n d i c a t i n g a n i n a b i l i t y a t t h a t t i m e t o s e c u r e a n d s u p p l y c o p i e s o f p e t i t i o n e r s ' 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 F o r m s 1 0 4 0 , a n d t o c o r r e s p o n d e n c e b e t w e e n t h e p a r t i e s w h i c h r e f l e c t e d a m o u n t s d u e d i f f e r i n g f r o m t h o s e s t a t e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . S u b s e q u e n t c a s e l a w , h o w e v e r , h a s l i m i t e d a p p l i c a t i o n o f t h e t h e o r y e s p o u s e d i n S c a r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , t o t h o s e i n s t a n c e s " ' w h e r e t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y r e v e a l s o n i t s f a c e t h a t t h e C o m m i s s i o n e r f a i l e d t o m a k e a d e t e r m i n a t i o n . ' " K a n t o r v . C o m m i s s i o n e r , 9 9 8 F . 2 d 1 5 1 4 , 1 5 2 1 - 1 5 2 2 ( 9 t h C i r . 1 9 9 3 ) ( q u o t i n g C l a p p v . C o m m i s s i o n e r , 8 7 5 F . 2 d 1 3 9 6 , 1 4 0 2 ( 9 t h C i r . 1 9 8 9 ) ) , a f f g . i n p a r t a n d r e v g . i n p a r t o n o t h e r g r o u n d s T . C . M e m o . 1 9 9 0 - 3 8 0 . C o n v e r s e l y , v a l i d i t y i s e s t a b l i s h e d w h e r e t h e " n o t i c e s o f d e f i c i e n c y i n t h e r e c o r d m a k e a b s o l u t e l y c l e a r t h a t t h e C o m m i s s i o n e r d i d e x a m i n e * * * [ t h e t a x p a y e r s ' ] r e t u r n s , a n d d i d a t l e a s t c o n s i d e r * * * [ t h e t a x p a y e r s ' ] d e d u c t i o n s . " C l a p p v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 4 0 2 . I t i s t h e l a t t e r s i t u a t i o n w h i c h i s p r e s e n t w i t h r e s p e c t t o t h e c a s e a t b a r . T h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y r e f e r e n c e s n u m e r o u s a m o u n t s t h a t c o r r e s p o n d d i r e c t l y t o f i g u r e s r e p o r t e d o n p e t i t i o n e r s ' r e t u r n s . T h e d o c u m e n t a l s o m a k e s a d j u s t m e n t s t o s p e c i f i c i t e m s s h o w n i n t h e F o r m s 1 0 4 0 a n d s t a t e s r e a s o n s t h e r e f o r . C o n s e q u e n t l y , t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s v a l i d u n d e r S c a r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . - 9 - I I I . E m p l o y m e n t S t a t u s T h e p a r t i e s i n t h i s c a s e f o c u s t h e i r d i s p u t e o n w h e t h e r p e t i t i o n e r i s t o b e c o n s i d e r e d a n e m p l o y e e o r a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r f o r F e d e r a l i n c o m e t a x p u r p o s e s . I n g e n e r a l , b u s i n e s s e x p e n s e s o f a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r , i f o t h e r w i s e a l l o w a b l e , a r e d e d u c t i b l e i n f u l l p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 2 ( a ) ( 1 ) a n d a r e r e p o r t e d o n S c h e d u l e s C . U n r e i m b u r s e d b u s i n e s s e x p e n d i t u r e s o f a n e m p l o y e e , o n t h e o t h e r h a n d , a r e t y p i c a l l y p e r m i t t e d o n l y a s m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s u n d e r s e c t i o n 6 7 , t o t h e e x t e n t i n e x c e s s o f 2 p e r c e n t o f a d j u s t e d g r o s s i n c o m e , a n d a r e r e p o r t e d o n S c h e d u l e s A , I t e m i z e d D e d u c t i o n s . P e t i t i o n e r s m a i n t a i n t h a t p e t i t i o n e r i s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r ; r e s p o n d e n t c h a r a c t e r i z e s p e t i t i o n e r a s a n e m p l o y e e . N e i t h e r " i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r " n o r " e m p l o y e e " i s e x p r e s s l y d e f i n e d i n t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e f o r p u r p o s e s o f S c h e d u l e C v e r s u s S c h e d u l e A d e d u c t i o n s . A l f o r d v . U n i t e d S t a t e s , 1 1 6 F . 3 d 3 3 4 , 3 3 5 - 3 3 6 ( 8 t h C i r . 1 9 9 7 ) ; W e b e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 3 T . C . 3 7 8 , 3 8 6 ( 1 9 9 4 ) , a f f d . 6 0 F . 3 d 1 1 0 4 ( 4 t h C i r . 1 9 9 5 ) . T h e S u p r e m e C o u r t , h o w e v e r , h a s e s t a b l i s h e d t h a t " ' w h e n C o n g r e s s h a s u s e d t h e t e r m " e m p l o y e e " w i t h o u t d e f i n i n g i t , w e h a v e c o n c l u d e d t h a t C o n g r e s s i n t e n d e d t o d e s c r i b e t h e c o n v e n t i o n a l m a s t e r - s e r v a n t r e l a t i o n s h i p a s u n d e r s t o o d b y c o m m o n - l a w a g e n c y d o c t r i n e . ' " N a t i o n w i d e M u t . I n s . C o . v . D a r d e n , 5 0 3 U . S . 3 1 8 , 3 2 2 - 3 2 3 ( 1 9 9 2 ) ( q u o t i n g C m t y . f o r C r e a t i v e N o n - V i o l e n c e v . R e i d , 4 9 0 U . S . 7 3 0 , - 1 0 - 7 3 9 - 7 4 0 ( 1 9 8 9 ) ) . H e n c e , a b s e n t a n o v e r r i d i n g s t a t u t o r y d e f i n i t i o n , c o m m o n l a w a g e n c y p r i n c i p l e s a p p l y i n d e t e r m i n i n g t h e e x i s t e n c e o f a n e m p l o y m e n t r e l a t i o n s h i p . A d c o c k v . C h r y s l e r C o r p . , 1 6 6 F . 3 d 1 2 9 0 , 1 2 9 2 n . 3 ( 9 t h C i r . 1 9 9 9 ) ; s e e a l s o A l f o r d v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 3 3 6 ; B e e c h T r u c k i n g C o . v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 8 T . C . 4 2 8 , 4 4 0 ( 2 0 0 2 ) ; W e b e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 3 8 6 . G e n e r a l g u i d a n c e a d d r e s s i n g c o m m o n l a w p r e c e p t s c a n b e f o u n d i n t h e e x p l a n a t i o n s e t f o r t h i n s e c t i o n 3 1 . 3 1 2 1 ( d ) - 1 ( c ) , E m p l o y m e n t T a x R e g s . : C o m m o n L a w E m p l o y e e s . - - ( 1 ) E v e r y i n d i v i d u a l i s a n e m p l o y e e i f u n d e r t h e u s u a l c o m m o n l a w r u l e s t h e r e l a t i o n s h i p b e t w e e n h i m a n d t h e p e r s o n f o r w h o m h e p e r f o r m s s e r v i c e s i s t h e l e g a l r e l a t i o n s h i p o f e m p l o y e r a n d e m p l o y e e . ( 2 ) G e n e r a l l y s u c h r e l a t i o n s h i p e x i s t s w h e n t h e p e r s o n f o r w h o m s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d h a s t h e r i g h t t o c o n t r o l a n d d i r e c t t h e i n d i v i d u a l w h o p e r f o r m s t h e s e r v i c e s , n o t o n l y a s t o t h e r e s u l t t o b e a c c o m p l i s h e d b y t h e w o r k b u t a l s o a s t o t h e d e t a i l s a n d m e a n s b y w h i c h t h a t r e s u l t i s a c c o m p l i s h e d . T h a t i s , a n e m p l o y e e i s s u b j e c t t o t h e w i l l a n d c o n t r o l o f t h e e m p l o y e r n o t o n l y a s t o w h a t s h a l l b e d o n e b u t h o w i t s h a l l b e d o n e . I n t h i s c o n n e c t i o n , i t i s n o t n e c e s s a r y t h a t t h e e m p l o y e r a c t u a l l y d i r e c t o r c o n t r o l t h e m a n n e r i n w h i c h t h e s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d ; i t i s s u f f i c i e n t i f h e h a s t h e r i g h t t o d o s o . T h e r i g h t t o d i s c h a r g e i s a l s o a n i m p o r t a n t f a c t o r i n d i c a t i n g t h a t t h e p e r s o n p o s s e s s i n g t h a t r i g h t i s a n e m p l o y e r . O t h e r f a c t o r s c h a r a c t e r i s t i c o f a n e m p l o y e r , b u t n o t n e c e s s a r i l y p r e s e n t i n e v e r y c a s e , a r e t h e f u r n i s h i n g o f t o o l s a n d t h e f u r n i s h i n g o f a p l a c e t o w o r k , t o t h e i n d i v i d u a l w h o p e r f o r m s t h e s e r v i c e s . I n g e n e r a l , i f a n i n d i v i d u a l i s s u b j e c t t o t h e c o n t r o l o r d i r e c t i o n o f a n o t h e r m e r e l y a s t o t h e r e s u l t t o b e a c c o m p l i s h e d b y t h e w o r k a n d n o t a s t o t h e m e a n s a n d m e t h o d s f o r a c c o m p l i s h i n g t h e r e s u l t , h e i s a n i n d e p e n d e n t - 1 1 - c o n t r a c t o r . A n i n d i v i d u a l p e r f o r m i n g s e r v i c e s a s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r i s n o t a s t o s u c h s e r v i c e s a n e m p l o y e e u n d e r t h e u s u a l c o m m o n l a w r u l e s . I n d i v i d u a l s s u c h a s p h y s i c i a n s , l a w y e r s , d e n t i s t s , v e t e r i n a r i a n s , c o n s t r u c t i o n c o n t r a c t o r s , p u b l i c s t e n o g r a p h e r s , a n d a u c t i o n e e r s , e n g a g e d i n t h e p u r s u i t o f a n i n d e p e n d e n t t r a d e , b u s i n e s s , o r p r o f e s s i o n , i n w h i c h t h e y o f f e r t h e i r s e r v i c e s t o t h e p u b l i c , a r e i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s a n d n o t e m p l o y e e s . [ E m p h a s i s a d d e d . ] F r o m s u c h g e n e r a l p r i n c i p l e s , c o u r t s h a v e i d e n t i f i e d a n u m b e r o f f a c t o r s r e l e v a n t i n e v a l u a t i n g c o m m o n l a w e m p l o y m e n t s t a t u s , i n c l u d i n g t h e f o l l o w i n g : ( 1 ) T h e r i g h t o f t h e h i r i n g p a r t y t o e x e r c i s e c o n t r o l o v e r t h e m a n n e r a n d m e a n s , i . e . , t h e d e t a i l s , o f t h e w o r k ; ( 2 ) t h e d i s c r e t i o n o f t h e h i r i n g p a r t y o v e r t h e t i m e a n d d u r a t i o n o f t h e w o r k ; ( 3 ) t h e p e r m a n e n c y o f t h e r e l a t i o n s h i p ; ( 4 ) t h e r i g h t o f t h e h i r i n g p a r t y t o d i s c h a r g e ; ( 5 ) t h e s o u r c e o f a n d i n v e s t m e n t i n t h e i n s t r u m e n t a l i t i e s , t o o l s , a n d f a c i l i t i e s o f t h e w o r k ; ( 6 ) t h e m e t h o d o f p a y m e n t ; ( 7 ) t h e p r o v i s i o n o f e m p l o y e e b e n e f i t s ; ( 8 ) t h e o p p o r t u n i t y o f t h e h i r e d p a r t y f o r p r o f i t o r l o s s ; ( 9 ) t h e r i g h t o f t h e h i r i n g p a r t y t o a s s i g n a d d i t i o n a l p r o j e c t s ; ( 1 0 ) t h e o f f e r i n g b y t h e h i r e d p a r t y o f s e r v i c e s t o t h e g e n e r a l p u b l i c ; ( 1 1 ) t h e s k i l l r e q u i r e d f o r t h e w o r k ; ( 1 2 ) w h e t h e r t h e t y p e o f w o r k i s p a r t o f t h e h i r i n g p a r t y ' s r e g u l a r b u s i n e s s ; a n d ( 1 3 ) t h e r e l a t i o n s h i p t h e p a r t i e s b e l i e v e t h e y a r e c r e a t i n g . N a t i o n w i d e M u t . I n s . C o . v . D a r d e n , s u p r a a t 3 2 3 ; B e e c h T r u c k i n g C o . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 4 4 0 ; W e b e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 3 8 7 ; K i d d i e v . C o m m i s s i o n e r , 6 9 T . C . 1 0 5 5 , 1 0 5 7 - 1 0 5 8 ( 1 9 7 8 ) . - 1 2 - I n e v a l u a t i n g t h e s e f a c t o r s , a n a d d i t i o n a l a x i o m w h i c h h a s b e c o m e f i r m l y e n t r e n c h e d i n c a s e l a w i s t h a t t h e e x t e n t o f c o n t r o l n e c e s s a r y t o f i n d e m p l o y m e n t s t a t u s i s l e s s f o r a p r o f e s s i o n a l , a s o p p o s e d t o a n o n p r o f e s s i o n a l , w o r k e r . A z a d v . U n i t e d S t a t e s , 3 8 8 F . 2 d 7 4 , 7 7 ( 8 t h C i r . 1 9 6 8 ) ; W e b e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 3 8 8 ; P r o f l . & E x e c u t i v e L e a s i n g , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 8 9 T . C . 2 2 5 , 2 3 4 ( 1 9 8 7 ) , a f f d . 8 6 2 F . 2 d 7 5 1 ( 9 t h C i r . 1 9 8 8 ) ; J a m e s v . C o m m i s s i o n e r , 2 5 T . C . 1 2 9 6 , 1 3 0 1 ( 1 9 5 6 ) . T h i s C o u r t , f o r i n s t a n c e , i n a c a s e i n v o l v i n g a p h y s i c i a n , e a r l y c h a r a c t e r i z e d t h e r e q u i s i t e c o n t r o l a s " m o r e t e n u o u s a n d g e n e r a l " a n d o b s e r v e d t h a t " d e s p i t e t h i s a b s e n c e o f d i r e c t c o n t r o l o v e r t h e m a n n e r i n w h i c h p r o f e s s i o n a l m e n s h a l l c o n d u c t t h e i r p r o f e s s i o n a l a c t i v i t i e s , i t c a n n o t b e d o u b t e d t h a t m a n y p r o f e s s i o n a l m e n a r e e m p l o y e e s . " J a m e s v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 3 0 1 . A s r e g a r d s t h e i n s t a n t c a s e , w e a r e s a t i s f i e d t h a t t h e f o r e g o i n g c r i t e r i a , i n c o n j u n c t i o n w i t h t h e f a c t s a d m i t t e d a n d d e e m e d a d m i t t e d , s h o w a s a m a t t e r o f l a w t h a t p e t i t i o n e r m u s t b e t r e a t e d a s a n e m p l o y e e . P u r s u a n t t o R u l e 9 0 a n d o t h e r m a t e r i a l s i n t h e r e c o r d , i t h a s b e e n e s t a b l i s h e d t h a t D W P h a d s u f f i c i e n t r i g h t t o c o n t r o l t h e m a n n e r i n w h i c h w o r k w a s p e r f o r m e d b y p e t i t i o n e r d u r i n g 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 . P e t i t i o n e r w a s d i r e c t l y s u p e r v i s e d b y D r . M i l l e r , a n o t h e r i n d i v i d u a l h i r e d b y D W P . D W P s c h e d u l e d a l l o f p e t i t i o n e r ' s a p p o i n t m e n t s , D r . M i l l e r c o n t r o l l e d w h i c h p a t i e n t s p e t i t i o n e r s a w , a n d a l l p a t i e n t s s e e n b y - 1 3 - p e t i t i o n e r d u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e w e r e D W P e m p l o y e e s . P e t i t i o n e r w a s e m p l o y e d o n a f u l l - t i m e b a s i s a n d w o r k e d w e e k l y , M o n d a y s t h r o u g h F r i d a y s , f r o m 7 : 3 0 a . m . u n t i l 4 : 1 5 p . m . , f o r D W P d u r i n g 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 . H i s h o u r s w e r e c o n t r o l l e d b y D r . M i l l e r . P e t i t i o n e r ' s r e l a t i o n s h i p w i t h D W P h a d b e e n o n g o i n g s i n c e 1 9 9 0 . A l l m e d i c a l s e r v i c e s p e r f o r m e d b y p e t i t i o n e r f o r r e m u n e r a t i o n d u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e w e r e p e r f o r m e d a t D W P f a c i l i t i e s . D W P p r o v i d e d p e t i t i o n e r w i t h m e d i c a l o f f i c e s p a c e , a n d p e t i t i o n e r d i d n o t p a y r e n t f o r m e d i c a l o f f i c e s p a c e . A l l s u p p l i e s u s e d b y p e t i t i o n e r i n p r o v i d i n g m e d i c a l s e r v i c e s w e r e f u r n i s h e d b y D W P . P e t i t i o n e r w a s p a i d a s a l a r y b y D W P d u r i n g 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 . H e d i d n o t b i l l p a t i e n t s f o r t h e m e d i c a l s e r v i c e s h e p e r f o r m e d . P e t i t i o n e r d i d n o t m a k e h i s s e r v i c e s a s a p h y s i c i a n a v a i l a b l e t o t h e g e n e r a l p u b l i c d u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e , a n d h e p e r f o r m e d n o s e r v i c e s a s a p h y s i c i a n f o r r e m u n e r a t i o n d u r i n g t h a t p e r i o d o u t s i d e o f h i s r e l a t i o n s h i p w i t h D W P . H e d i d n o t h a v e a b u s i n e s s l i c e n s e t o p e r f o r m m e d i c a l s e r v i c e s a s a s o l e p r o p r i e t o r i n 1 9 9 6 o r 1 9 9 7 . D W P i s s u e d t o p e t i t i o n e r F o r m s W - 2 f o r b o t h 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 , a n d w i t h h e l d F e d e r a l i n c o m e t a x , S t a t e i n c o m e t a x , S o c i a l S e c u r i t y t a x , a n d M e d i c a r e t a x . D W P a l s o p a i d t h e e m p l o y e r ' s s h a r e o f S o c i a l S e c u r i t y a n d M e d i c a r e t a x e s w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r ' s c o m p e n s a t i o n d u r i n g t h o s e y e a r s . - 1 4 - I n t h e a g g r e g a t e , t h e n , t h e a d m i t t e d f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s d e t a i l e d a b o v e a r e m o r e t h a n s u f f i c i e n t t o e s t a b l i s h a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p b e t w e e n p e t i t i o n e r a n d D W P d u r i n g 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 . F u r t h e r m o r e , n e i t h e r t h e a d d i t i o n a l r e q u e s t e d a d m i s s i o n s d e n i e d b y p e t i t i o n e r s w i t h c u r s o r y e x p l a n a t i o n s n o r c e r t a i n o t h e r p o i n t s r a i s e d b y p e t i t i o n e r s i n t h e i r o p p o s i t i o n t o r e s p o n d e n t ' s m o t i o n r e q u i r e a d i f f e r e n t c o n c l u s i o n . A s t o t h e s u b s t a n c e o f p e t i t i o n e r ' s r e l a t i o n s h i p w i t h D W P , p e t i t i o n e r s m a d e s u p e r f i c i a l a t t e m p t s t o a d d r e s s s e v e r a l o f t h e f a c t o r s c i t e d b y t h e c o u r t s a s p e r t i n e n t t o t h e e m p l o y m e n t i n q u i r y . F o r e x a m p l e , p e t i t i o n e r s d e n i e d t h a t D W P h a d t h e r i g h t t o d i s c h a r g e p e t i t i o n e r , e x p l a i n i n g r a t h e r t h a t D W P " d i d h a v e t h e r i g h t , w i t h P e t i t i o n e r K e v i n N a u g h t o n ' s c o n s e n t , t o t e r m i n a t e t h e i r c o n t r a c t u a l r e l a t i o n s h i p . " W e , h o w e v e r , f i n d i t d i f f i c u l t t o i m a g i n e o r a c c e p t s u c h a r e l a t i o n s h i p w h e r e t h e h i r i n g p a r t y w o u l d l i t e r a l l y b e r e q u i r e d t o o b t a i n t h e p e r m i s s i o n o f t h e w o r k e r t o f i r e h i m o r h e r . W e a l s o n o t e t h a t p e t i t i o n e r s s t a t e d i n t h e i r o p p o s i t i o n t o r e s p o n d e n t ' s m o t i o n t h a t t h e r e l a t i o n s h i p " c o u l d b e t e r m i n a t e d a t w i l l b y e i t h e r p a r t y " . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r s ' d e s c r i p t i o n s a r e a t m i n i m u m a k i n t o a c o n c e s s i o n t h a t D W P c o u l d w i e l d s i g n i f i c a n t c o n t r o l o v e r t h e d u r a t i o n o f t h e w o r k a r r a n g e m e n t . T h a t , i n t u r n , w o u l d b e t a n t a m o u n t t o a r i g h t t o d i s c h a r g e . - 1 5 - P e t i t i o n e r s i n t h e i r o p p o s i t i o n f u r t h e r a v e r r e d t h a t p e t i t i o n e r w a s g i v e n n o i n s t r u c t i o n f r o m D W P a s t o h o w t o d i s c h a r g e h i s p r o f e s s i o n a l r e s p o n s i b i l i t i e s ; w a s p r o v i d e d n o p r o f e s s i o n a l t r a i n i n g b y D W P ; d i d n o t r e c e i v e e m p l o y e e b e n e f i t s s u c h a s h e a l t h i n s u r a n c e , v a c a t i o n p a y , o r p e n s i o n p a r t i c i p a t i o n ; w a s n o t r e i m b u r s e d f o r t h e e x p e n s e s r e f l e c t e d o n S c h e d u l e s C ; a n d c o u l d h a v e i n c u r r e d a l o s s , " t h o u g h u n l i k e l y " . P e t i t i o n e r s a l s o e m p h a s i z e d t h a t t h e m e d i c a l s e r v i c e s p e r f o r m e d b y p e t i t i o n e r w e r e n o t a k e y f a c t o r i n t h e p o w e r g e n e r a t i o n b u s i n e s s o f D W P . I n a d d i t i o n , p e t i t i o n e r s a t t a c h e d t o t h e i r o p p o s i t i o n a p h o t o c o p y o f p e t i t i o n e r ' s D W P i d e n t i f i c a t i o n b a d g e , w h i c h s t a t e s " C O N T R A C T O R M E D I C A L " , a n d a F o r m 1 0 9 9 - M I S C , M i s c e l l a n e o u s I n c o m e , w h i c h r e p o r t s n o n e m p l o y e e c o m p e n s a t i o n f r o m D W P f o r 1 9 9 0 . P e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t b o t h s h o w D W P c o n s i d e r e d p e t i t i o n e r a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . N o n e t h e l e s s , e v e n i f w e w e r e t o a c c e p t p e t i t i o n e r s ' a b o v e - r e c i t e d f a c t u a l a l l e g a t i o n s a s a c c u r a t e , t h e y w o u l d f a l l f a r s h o r t o f o v e r c o m i n g t h e c o n c l u s i o n c o m p e l l e d b y t h e t o t a l i t y o f t h e a d m i t t e d f a c t s . W e p a r t i c u l a r l y n o t e t h a t t h e t w o d o c u m e n t a r y i t e m s o f f e r e d a r e a t m o s t a r e f l e c t i o n o f h o w t h e p a r t i e s t h e r e t o v i e w e d t h e r e l a t i o n s h i p a n d e v e n o n t h a t s c o r e a r e o u t w e i g h e d b y t h e m o r e c o n t e m p o r a n e o u s a n d p r o b a t i v e F o r m s W - 2 . W e a l s o o b s e r v e t h a t p e t i t i o n e r a p p a r e n t l y a c q u i e s c e d i n D W P ' s u s e o f F o r m s W - 2 d e s p i t e p u r p o r t e d o b j e c t i o n s . - 1 6 - C o n s e q u e n t l y , p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t h e c h a r g e o f R u l e 1 2 1 ( d ) t o s e t f o r t h s p e c i f i c f a c t s s h o w i n g t h e r e i s a g e n u i n e i s s u e f o r t r i a l . W e l i k e w i s e g i v e l i t t l e i m p o r t t o p e t i t i o n e r s ' d e n i a l s o f c e r t a i n m o r e o v e r a r c h i n g r e q u e s t s f o r a d m i s s i o n . P e t i t i o n e r s r e f u s e d t o a d m i t t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t p e r f o r m m e d i c a l s e r v i c e s a s a s o l e p r o p r i e t o r o n g r o u n d s t h a t " K e v i n N a u g h t o n , M . D . d i d p e r f o r m m e d i c a l s e r v i c e s a s a s o l e p r o p r i e t o r / p r a c t i t i o n e r u n d e r c o n t r a c t t o t h e L o s A n g e l e s D e p a r t m e n t o f W a t e r a n d P o w e r " . T h e y s i m i l a r l y d e n i e d t h a t p e t i t i o n e r w a s e m p l o y e d a s a p h y s i c i a n b y D W P o n g r o u n d s t h a t " h e p r o v i d e d s e r v i c e s a s a s o l e p r a c t i t i o n e r p h y s i c i a n t o t h e D e p a r t m e n t o f W a t e r a n d P o w e r " . T o r e i t e r a t e a p o i n t m a d e p r e v i o u s l y , s u c h c o n c l u s o r y a s s e r t i o n s a r e h a r d l y s u f f i c i e n t t o o v e r r i d e w h a t c a n b e d r a w n f r o m e v a l u a t i n g t h e f u l l c i r c u m s t a n c e s o f t h e c a s e a n d c e r t a i n l y f a i l t o s e t f o r t h s p e c i f i c f a c t s s h o w i n g t h e r e i s a g e n u i n e i s s u e f o r t r i a l . A s a f i n a l m a t t e r r e l a t i n g t o p e t i t i o n e r ' s e m p l o y m e n t s t a t u s , w e m a k e b r i e f m e n t i o n o f s e c t i o n 5 3 0 o f t h e R e v e n u e A c t o f 1 9 7 8 , P u b . L . 9 5 - 6 0 0 , 9 2 S t a t . 2 7 6 3 , 2 8 8 5 ( S e c t i o n 5 3 0 ) . P e t i t i o n e r s d e v o t e a s i g n i f i c a n t p o r t i o n o f t h e i r o p p o s i t i o n t o t h i s s t a t u t e , a s s e r t i n g t h a t D W P h a d a " r e a s o n a b l e b a s i s " f o r t r e a t i n g p e t i t i o n e r a s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . S e c t i o n 5 3 0 , h o w e v e r , h a s n o a p p l i c a b i l i t y t o a n y i s s u e w e c o n s i d e r h e r e . A s - 1 7 - t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e E i g h t h C i r c u i t h a s e x p l a i n e d i n a s c e n a r i o w h e r e m e d i c a l r e s i d e n t s s o u g h t r e f u n d o f e m p l o y m e n t t a x e s w i t h h e l d f r o m t h e i r s t i p e n d s : s e c t i o n 5 3 0 a l l o w s e m p l o y e r s t o a v o i d l i a b i l i t y f o r p a s t - d u e e m p l o y m e n t t a x e s w h e n t h e e m p l o y e r e r r o n e o u s l y b u t r e a s o n a b l y c l a s s i f i e d e m p l o y e e s a s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s r a t h e r t h a n e m p l o y e e s . B y i t s v e r y t e r m s , s e c t i o n 5 3 0 i s a r e l i e f p r o v i s i o n a v a i l a b l e o n l y t o e m p l o y e r s w h o e r r o n e o u s l y c l a s s i f y t h e i r e m p l o y e e s . S e c t i o n 5 3 0 a p p l i e s i f ( 1 ) t h e t a x p a y e r d o e s n o t t r e a t a w o r k e r a s a n e m p l o y e e f o r e m p l o y m e n t t a x p u r p o s e d u r i n g a p a r t i c u l a r p e r i o d ; ( 2 ) t h e t a x p a y e r f i l e s a l l r e q u i r e d f e d e r a l e m p l o y m e n t t a x r e t u r n s o n a b a s i s c o n s i s t e n t w i t h t h i s t r e a t m e n t ; a n d ( 3 ) t h e t a x p a y e r h a s a r e a s o n a b l e b a s i s f o r n o t t r e a t i n g t h e w o r k e r a s a n e m p l o y e e . I f t h e s e r e q u i r e m e n t s a r e s a t i s f i e d , t a x l i a b i l i t y i s t e r m i n a t e d " f o r p u r p o s e s o f a p p l y i n g s u c h t a x e s f o r s u c h p e r i o d w i t h r e s p e c t t o t h e t a x p a y e r . " N o t w i t h s t a n d i n g t h e c l a r i t y o f t h e s t a t u t e , t h e r e s i d e n t s c o n t e n d t h a t a b r o a d i n t e r p r e t a t i o n o f t h e t e r m " t a x p a y e r " i s a p p r o p r i a t e b e c a u s e t h e y a r e , a t l e a s t i n a g e n e r a l s e n s e , " t a x p a y e r s . " W e d o n o t a g r e e , f o r t h e f o c u s o f s e c t i o n 5 3 0 i s o n t h e t a x p a y e r ' s t r e a t m e n t o f t h e t a x p a y e r ' s e m p l o y e e s . I n t h i s c o n t e x t , i t i s c l e a r t h a t t h e t e r m " t a x p a y e r " r e f e r s o n l y t o e m p l o y e r s a n d n o t t o e m p l o y e e s . [ A h m e d v . U n i t e d S t a t e s , 1 4 7 F . 3 d 7 9 1 , 7 9 7 ( 8 t h C i r . 1 9 9 8 ) ; c i t a t i o n s o m i t t e d . ] M o r e o v e r , t h e v i e w o f t h i s C o u r t i s i n a c c o r d w i t h t h a t r e c o u n t e d a b o v e , a n d w e h a v e e x p r e s s l y h e l d t h a t " ' T a x p a y e r ' a s u s e d i n t h e c o n t e x t o f S e c t i o n 5 3 0 r e f e r s t o a n e m p l o y e r " . P a r i a n i v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 4 2 7 . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r s ' c o n t e n t i o n s i n t h i s r e g a r d a r e n o t g e r m a n e a n d w a r r a n t n o f u r t h e r d i s c u s s i o n . W e h o l d t h a t p e t i t i o n e r w a s a n e m p l o y e e o f D W P a n d n o t a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r f o r F e d e r a l t a x p u r p o s e s . - 1 8 - 1 S e c . 7 4 9 1 , e f f e c t i v e f o r c o u r t p r o c e e d i n g s w h i c h a r i s e i n c o n n e c t i o n w i t h e x a m i n a t i o n s c o m m e n c i n g a f t e r J u l y 2 2 , 1 9 9 8 , c a n o p e r a t e i n s p e c i f i e d c i r c u m s t a n c e s t o p l a c e t h e b u r d e n o f p r o o f o n t h e C o m m i s s i o n e r i f t h e t a x p a y e r i n t r o d u c e s c r e d i b l e e v i d e n c e ( c o n t i n u e d . . . ) I V . C l a i m e d B u s i n e s s E x p e n s e s F r o m o u r h o l d i n g a b o v e , i t f o l l o w s t h a t p e t i t i o n e r s w o u l d n o t b e e n t i t l e d t o d e d u c t c l a i m e d b u s i n e s s e x p e n s e s o n S c h e d u l e s C b y r e a s o n o f p e t i t i o n e r ' s s t a t u s a s a n e m p l o y e e o f D W P . I n a d d i t i o n , a n y d e d u c t i o n o f t h e c l a i m e d b u s i n e s s e x p e n s e s , e v e n o n S c h e d u l e s A , i s p r e c l u d e d o n a c c o u n t o f p e t i t i o n e r s ' f a i l u r e p r o p e r l y t o s u b s t a n t i a t e t h e e x p e n d i t u r e s . T h e b u s i n e s s e x p e n d i t u r e s p o t e n t i a l l y d e d u c t i b l e i n a c c o r d a n c e w i t h s e c t i o n s 6 2 ( a ) a n d / o r 6 7 a r e d e s c r i b e d i n s e c t i o n 1 6 2 ( a ) a s " a l l t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r i n c a r r y i n g o n a n y t r a d e o r b u s i n e s s " . F o r p u r p o s e s o f t h i s s e c t i o n , a n i n d i v i d u a l m a y e n g a g e i n t h e t r a d e o r b u s i n e s s o f r e n d e r i n g s e r v i c e s a s a n e m p l o y e e . J o h n s o n v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 5 T . C . 2 1 0 , 2 1 7 ( 2 0 0 0 ) ; O ' M a l l e y v . C o m m i s s i o n e r , 9 1 T . C . 3 5 2 , 3 6 3 - 3 6 4 ( 1 9 8 8 ) . T h e b r e a d t h o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) i s t e m p e r e d b y t h e r e q u i r e m e n t t h a t a n y a m o u n t c l a i m e d a s a b u s i n e s s e x p e n s e m u s t b e s u b s t a n t i a t e d , a n d t a x p a y e r s a r e r e q u i r e d t o m a i n t a i n r e c o r d s s u f f i c i e n t t h e r e f o r . S e c . 6 0 0 1 ; H r a d e s k y v . C o m m i s s i o n e r , 6 5 T . C . 8 7 , 8 9 - 9 0 ( 1 9 7 5 ) , a f f d . 5 4 0 F . 2 d 8 2 1 ( 5 t h C i r . 1 9 7 6 ) ; s e c . 1 . 6 0 0 1 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . 1 W h e n a t a x p a y e r a d e q u a t e l y - 1 9 - 1 ( . . . c o n t i n u e d ) w i t h r e s p e c t t o a n y r e l e v a n t f a c t u a l i s s u e . T h e p r o v i s i o n s o f t h e s e c t i o n a r e n o t i n v o k e d , h o w e v e r , w h e r e t h e r e i s a f a i l u r e b y t h e t a x p a y e r t o s u b s t a n t i a t e i t e m s , m a i n t a i n r e q u i r e d r e c o r d s , o r c o o p e r a t e w i t h r e a s o n a b l e r e q u e s t s b y t h e C o m m i s s i o n e r f o r i n f o r m a t i o n . S e c . 7 4 9 1 ( a ) ( 2 ) ; H i g b e e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 6 T . C . 4 3 8 , 4 4 0 - 4 4 1 ( 2 0 0 1 ) . H e r e , n e i t h e r p a r t y c o n t e n d s t h a t s e c . 7 4 9 1 i s a p p l i c a b l e , a n d t h e r e c o r d i n d i c a t e s t h a t a t l e a s t t h e e x a m i n a t i o n f o r 1 9 9 6 b e g a n b e f o r e J u l y 2 2 , 1 9 9 8 . M o r e o v e r , p e t i t i o n e r s i n a n y e v e n t h a v e n o t s a t i s f i e d t h e a f o r e m e n t i o n e d p r e r e q u i s i t e s . S e c . 7 4 9 1 t h u s h a s n o b e a r i n g o n o u r a n a l y s i s i n t h i s c a s e . e s t a b l i s h e s t h a t h e o r s h e p a i d o r i n c u r r e d a d e d u c t i b l e e x p e n s e b u t d o e s n o t e s t a b l i s h t h e p r e c i s e a m o u n t , w e m a y i n s o m e c i r c u m s t a n c e s e s t i m a t e t h e a l l o w a b l e d e d u c t i o n , b e a r i n g h e a v i l y a g a i n s t t h e t a x p a y e r w h o s e i n e x a c t i t u d e i s o f h i s o r h e r o w n m a k i n g . C o h a n v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 F . 2 d 5 4 0 , 5 4 3 - 5 4 4 ( 2 d C i r . 1 9 3 0 ) . T h e r e m u s t , h o w e v e r , b e s u f f i c i e n t e v i d e n c e i n t h e r e c o r d t o p r o v i d e a b a s i s u p o n w h i c h a n e s t i m a t e m a y b e m a d e a n d t o p e r m i t u s t o c o n c l u d e t h a t a d e d u c t i b l e e x p e n s e w a s i n c u r r e d i n a t l e a s t t h e a m o u n t a l l o w e d . W i l l i a m s v . U n i t e d S t a t e s , 2 4 5 F . 2 d 5 5 9 , 5 6 0 ( 5 t h C i r . 1 9 5 7 ) ; V a n i c e k v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 7 3 1 , 7 4 2 - 7 4 3 ( 1 9 8 5 ) . F u r t h e r m o r e , b u s i n e s s e x p e n s e s d e s c r i b e d i n s e c t i o n 2 7 4 a r e s u b j e c t t o r u l e s o f s u b s t a n t i a t i o n w h i c h s u p e r s e d e t h e d o c t r i n e o f C o h a n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . S a n f o r d v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 T . C . 8 2 3 , 8 2 7 - 8 2 8 ( 1 9 6 8 ) , a f f d . 4 1 2 F . 2 d 2 0 1 ( 2 d C i r . 1 9 6 9 ) ; s e c . 1 . 2 7 4 - 5 T ( a ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 0 F e d . R e g . 4 6 0 1 4 ( N o v . 6 , 1 9 8 5 ) . S e c t i o n 2 7 4 p r o v i d e s t h a t n o d e d u c t i o n s h a l l b e - 2 0 - a l l o w e d f o r , a m o n g o t h e r t h i n g s , t r a v e l i n g e x p e n s e s , e n t e r t a i n m e n t e x p e n s e s , m e a l e x p e n s e s , a n d e x p e n s e s w i t h r e s p e c t t o l i s t e d p r o p e r t y ( a s d e f i n e d i n s e c t i o n 2 8 0 F ( d ) ( 4 ) a n d i n c l u d i n g p a s s e n g e r a u t o m o b i l e s ) " u n l e s s t h e t a x p a y e r s u b s t a n t i a t e s b y a d e q u a t e r e c o r d s o r b y s u f f i c i e n t e v i d e n c e c o r r o b o r a t i n g t h e t a x p a y e r ' s o w n s t a t e m e n t " : ( 1 ) T h e a m o u n t o f t h e e x p e n d i t u r e o r u s e ; ( 2 ) t h e t i m e a n d p l a c e o f t h e e x p e n d i t u r e o r u s e ; ( 3 ) t h e b u s i n e s s p u r p o s e o f t h e e x p e n d i t u r e o r u s e ; a n d ( 4 ) i n t h e c a s e o f e n t e r t a i n m e n t , t h e b u s i n e s s r e l a t i o n s h i p t o t h e t a x p a y e r o f t h e p e r s o n s e n t e r t a i n e d . S e c . 2 7 4 ( d ) . O n t h e i r S c h e d u l e s C , p e t i t i o n e r s c l a i m e d a m o u n t s f o r c a r a n d t r u c k e x p e n s e s , d e p r e c i a t i o n a n d s e c t i o n 1 7 9 e x p e n s e , i n s u r a n c e , l e g a l a n d p r o f e s s i o n a l s e r v i c e s , o f f i c e e x p e n s e s , r e n t , r e p a i r s a n d m a i n t e n a n c e , t a x e s a n d l i c e n s e s , a n d o t h e r e x p e n s e s ( i n c l u d i n g c o n t i n u i n g e d u c a t i o n , p r o f e s s i o n a l d u e s , p a r k i n g , t e l e p h o n e , g r o u p i n s u r a n c e , b o o k s a n d p e r i o d i c a l s , d r u g s a n d m e d i c a t i o n s , a n d s u p p l i e s ) . R e s p o n d e n t ' s r e q u e s t s f o r a d m i s s i o n c o n t a i n e d t h e f o l l o w i n g p a r a g r a p h s o n t h i s i s s u e : " P e t i t i o n e r s h a v e p r e s e n t e d n o e v i d e n c e t o s u b s t a n t i a t e a n y o f t h e i r c l a i m e d d e d u c t i o n s o n t h e i r 1 9 9 6 S c h e d u l e C " ; " P e t i t i o n e r s h a v e p r e s e n t e d n o e v i d e n c e t h a t a n y o f t h e i r c l a i m e d d e d u c t i o n s o n t h e i r 1 9 9 6 S c h e d u l e C w e r e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y b u s i n e s s - 2 1 - e x p e n s e s " ; " P e t i t i o n e r s h a v e p r e s e n t e d n o e v i d e n c e t h a t a n y o f t h e i r c l a i m e d d e d u c t i o n s o n t h e i r 1 9 9 6 S c h e d u l e C w e r e e v e r p a i d o r i n c u r r e d " ; " P e t i t i o n e r s h a v e p r e s e n t e d n o e v i d e n c e t h a t a n y o f t h e i r c l a i m e d d e d u c t i o n s o n t h e i r 1 9 9 6 S c h e d u l e C w e r e p a i d o r i n c u r r e d i n t a x a b l e y e a r 1 9 9 6 " ; " P e t i t i o n e r s h a v e p r e s e n t e d n o e v i d e n c e t h a t t h e i r c l a i m e d d e d u c t i o n s o n t h e i r 1 9 9 6 S c h e d u l e C w e r e o t h e r t h a n p e r s o n a l e x p e n s e s " . A n i d e n t i c a l s e r i e s o f s t a t e m e n t s w a s e n u m e r a t e d w i t h r e s p e c t t o 1 9 9 7 . P e t i t i o n e r s d e n y t h e f o r e g o i n g r e q u e s t e d a d m i s s i o n s i n t h e i r r e s p o n s e a n d e x p l a i n t h a t " P e t i t i o n e r s ' d e n i a l i s b a s e d o n t h e f a c t t h a t t h e i r I n c o m e T a x R e t u r n s f o r b o t h y e a r s w e r e s i g n e d u n d e r p e n a l t y o f p e r j u r y . T h i s c o n s t i t u t e s e v i d e n c e o f t h e d e d u c t i b i l i t y o f t h e e x p e n s e s c l a i m e d . " T h e y d o n o t f u r t h e r a d d r e s s t h e s e d e d u c t i o n s i n t h e i r o p p o s i t i o n t o r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t , a n d t h e y h a v e a t n o t i m e s t a t e d t h a t t h e y p o s s e s s a n d w i l l p r e s e n t t o r e s p o n d e n t a n d / o r t h e C o u r t d o c u m e n t a r y o r o t h e r s u p p o r t i n g e v i d e n c e w i t h r e s p e c t t o t h e c l a i m e d e x p e n d i t u r e s . C o n t r a r y t o p e t i t i o n e r s ' s u g g e s t i o n , i t i s a x i o m a t i c t h a t n e i t h e r t a x r e t u r n s t h e m s e l v e s , n o r t h e e x e c u t i o n o f s u c h f o r m s u n d e r p e n a l t y o f p e r j u r y , e s t a b l i s h e s t h e t r u t h o f i t e m s r e c i t e d t h e r e i n . L a w i n g e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 3 T . C . 4 2 8 , 4 3 8 ( 1 9 9 4 ) ; W i l k i n s o n v . C o m m i s s i o n e r , 7 1 T . C . 6 3 3 , 6 3 9 ( 1 9 7 9 ) ; R o b e r t s v . C o m m i s s i o n e r , 6 2 T . C . 8 3 4 , 8 3 7 ( 1 9 7 4 ) . B e c a u s e p e t i t i o n e r s h a v e - 2 2 - n o t s h o w n t h a t a g e n u i n e i s s u e f o r t r i a l e x i s t s a s t o t h e i r e n t i t l e m e n t t o b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n s f o r 1 9 9 6 a n d 1 9 9 7 , w e w i l l g r a n t r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , A n a p p r o p r i a t e o r d e r a n d d e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d g r a n t i n g r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t .