TAX COURT OPINION

Case: James D. & Rita K. Snyder
Docket Number: 11638-99
Judge: Halpern
Opinion Type: memo
Filed: 09/28/2001
Pages: 35

T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 2 5 5 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T J A M E S D . A N D R I T A K . S N Y D E R , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 1 6 3 8 - 9 9 . F i l e d S e p t e m b e r 2 8 , 2 0 0 1 . R a t t r i b u t e d t o P s ' v a r i o u s i t e m s w i t h r e s p e c t t o t w o t r u s t s , o n t h e g r o u n d s t h a t s u c h t r u s t s w e r e e i t h e r s h a m s o r g r a n t o r t r u s t s , o n t h e g r o u n d t h a t t h e a s s i g n m e n t o f i n c o m e d o c t r i n e a p p l i e d , o r o n t h e g r o u n d t h a t P s f a i l e d t o r e p o r t c e r t a i n t r u s t i t e m s . R d e t e r m i n e d a s e c . 6 6 6 2 ( a ) , I . R . C . , a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y a g a i n s t P s . A t t r i a l , R m o v e d f o r p e n a l t i e s o n a c c o u n t o f d e l a y a n d f o r o t h e r r e a s o n s , u n d e r s e c . 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) , I . R . C . 1 . H e l d : T r u s t i n c o m e a t t r i b u t e d t o P s f o r s u b s t a n t i a l l y t h e r e a s o n s s t a t e d b y R . 2 . H e l d , f u r t h e r , P s a r e l i a b l e f o r a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s u n d e r s e c . 6 6 6 2 ( a ) , I . R . C . 3 . H e l d , f u r t h e r , f o r v a r i o u s r e a s o n s , P s a r e l i a b l e f o r a p e n a l t y u n d e r s e c . 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) , I . R . C . - 2 - J a m e s D . a n d R i t a K . S n y d e r , p r o s e . D a l e A . S u z i , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N H A L P E R N , J u d g e : B y n o t i c e o f d e f i c i e n c y d a t e d M a r c h 3 1 , 1 9 9 9 ( t h e n o t i c e ) , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n , a n d a n a d d i t i o n a n d p e n a l t i e s w i t h r e s p e c t t o , p e t i t i o n e r s ' 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 F e d e r a l i n c o m e t a x e s , a s f o l l o w s : S e c . 6 6 5 1 ( a ) S e c . 6 6 6 2 ( a ) Y e a r D e f i c i e n c y A d d i t i o n t o T a x P e n a l t y 1 9 9 2 $ 7 0 , 2 1 5 - - $ 1 4 , 0 4 3 1 9 9 3 9 0 , 7 8 3 $ 4 , 5 4 7 1 8 , 1 5 7 1 9 9 4 8 7 , 3 0 1 - - 1 7 , 4 6 0 1 9 9 5 1 2 0 , 8 6 6 - - 2 4 , 1 7 3 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s a t i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . F o r c o n v e n i e n c e , m o n e t a r y a m o u n t s h a v e b e e n r o u n d e d t o t h e n e a r e s t d o l l a r a m o u n t . A t t h e c o n c l u s i o n o f t h e t r i a l i n t h i s c a s e , r e s p o n d e n t m o v e d t h a t t h e C o u r t i m p o s e p e n a l t i e s u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) , w h i c h p r o v i d e s p e n a l t i e s f o r p r o c e d u r e s i n s t i t u t e d p r i m a r i l y f o r d e l a y a n d f o r o t h e r r e a s o n s . W e t o o k t h a t m o t i o n u n d e r a d v i s e m e n t . R e s p o n d e n t h a s c o n c e d e d t h e a d d i t i o n t o t a x f o r 1 9 9 3 , d e t e r m i n e d u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) f o r f a i l u r e t o f i l e a r e t u r n o n t i m e . W e a c c e p t t h a t c o n c e s s i o n . - 3 - 1 I n t h e i r r e p l y b r i e f , p e t i t i o n e r s s t a t e : " T h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s h a s e x p i r e d f o r t h e y e a r s i n q u e s t i o n . R e s p o n d e n t h a s f a i l e d t o p r o v i d e t h e p e t i t i o n e r a n y f a c t s o r e v i d e n c e s h o w i n g w h e r e t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n h a s b e e n e x t e n d e d f o r a n y o f t h e t a x y e a r s i n q u e s t i o n . " I n p e r t i n e n t p a r t , R u l e 3 9 p r o v i d e s t h a t a p a r t y s h a l l s e t f o r t h i n t h e p a r t y ' s p l e a d i n g a n y m a t t e r c o n s t i t u t i n g a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e , " i n c l u d i n g * * * t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s " . T h e p e t i t i o n d o e s n o t r a i s e a n y i s s u e w i t h r e s p e c t t o t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s , a n d w e c a n n o t c o n c l u d e t h a t s u c h i s s u e w a s t r i e d b y c o n s e n t . S e e R u l e 4 1 ( b ) . T h e a f f i r m a t i v e d e f e n s e o f s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s i s n o t b e f o r e t h e C o u r t . I n a n y e v e n t , i t a p p e a r s t h a t s e c . 6 5 0 1 w o u l d n o t l i m i t t h e a s s e s s m e n t o r c o l l e c t i o n o f a n y o f t h e t a x l i a b i l i t i e s h e r e i n i s s u e . S e e s e c . 6 5 0 1 ( a ) , ( e ) ( 1 ) . 2 I n n a m i n g , d e s c r i b i n g , o r r e f e r r i n g t o C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t a n d J & R T r u s t , w e u s e t h e t e r m " t r u s t " f o r c o n v e n i e n c e , w i t h o u t i n t e n d i n g a f i n d i n g t h a t , i n e i t h e r c a s e , a t r u s t r e l a t i o n s h i p d i d , i n f a c t , e x i s t . 3 T h e a m o u n t o f p e t i t i o n e r s ' l i a b i l i t y f o r s e l f - e m p l o y m e n t t a x e s a n d t h e a m o u n t o f t h e d e d u c t i o n s u n d e r s e c . 1 6 4 ( f ) t o w h i c h p e t i t i o n e r s a r e e n t i t l e d a r e c o m p u t a t i o n a l m a t t e r s , t h e r e s o l u t i o n o f w h i c h w i l l d e p e n d u p o n o u r d i s p o s i t i o n o f t h e g r o s s i n c o m e i s s u e . P e t i t i o n e r s h a v e n o t s e p a r a t e l y c h a l l e n g e d s u c h l i a b i l i t y a n d d e d u c t i o n , a n d w e d o n o t f u r t h e r d i s c u s s t h o s e i t e m s . W e m u s t d e c i d e t h e f o l l o w i n g i s s u e s f o r e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e : 1 W h e t h e r p e t i t i o n e r s u n d e r s t a t e d t h e i r g r o s s i n c o m e b y o m i t t i n g c e r t a i n i t e m s r e p o r t e d b y p e t i t i o n e r s o n r e t u r n s m a d e b y t h e m f o r t w o t r u s t s : C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t a n d J & R T r u s t . 2 W h e t h e r p e t i t i o n e r s a r e l i a b l e f o r s e l f - e m p l o y m e n t t a x e s ( a n d a r e e n t i t l e d t o r e l a t e d d e d u c t i o n s ) o n a c c o u n t o f e a c h ' s s h a r e o f t h e t r u s t i t e m s r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d p e t i t i o n e r s o m i t t e d f r o m g r o s s i n c o m e . 3 - 4 - 4 T h i s a l s o i s a c o m p u t a t i o n a l m a t t e r , w h i c h p e t i t i o n e r s h a v e n o t s e p a r a t e l y c h a l l e n g e d , a n d w e w i l l n o t f u r t h e r d i s c u s s i t . W h e t h e r t h e e x e m p t i o n s c l a i m e d b y p e t i t i o n e r s m u s t b e r e d u c e d o n a c c o u n t o f a n y i n c r e a s e i n t h e i r a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . 4 W h e t h e r p e t i t i o n e r s a r e l i a b l e f o r a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) . F i n a l l y , w e m u s t d e c i d e w h e t h e r p e t i t i o n e r s a r e l i a b l e f o r a p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) . F I N D I N G S O F F A C T S o m e f a c t s a r e s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e f i r s t a n d s e c o n d s t i p u l a t i o n s o f f a c t s , f i l e d b y t h e p a r t i e s , w i t h a c c o m p a n y i n g e x h i b i t s , a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . R e s i d e n c e A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , p e t i t i o n e r s r e s i d e d i n P a s o R o b l e s , C a l i f o r n i a . C o m p l e t e C o n n e c t i o n s I n 1 9 8 5 , p e t i t i o n e r R i t a S n y d e r ( R i t a S n y d e r ) a p p l i e d t o t h e C i t y o f E l P a s o d e R o b l e s , C a l i f o r n i a ( t h e c i t y ) , f o r a b u s i n e s s l i c e n s e . O n t h e a p p l i c a t i o n f o r m f o r t h a t l i c e n s e ( t h e a p p l i c a t i o n ) , s h e s t a t e d t h a t s h e w a s t h e o w n e r o f t h e b u s i n e s s i n q u e s t i o n , i t s n a m e w a s " C o m p l e t e C o n n e c t i o n " , a n d t h e t y p e o f b u s i n e s s t o b e l i c e n s e d w a s " b u s i n e s s s e r v i c e s " . I n 1 9 8 8 , s h e r e s p o n d e d t o a q u e s t i o n n a i r e f r o m t h e c i t y w i t h r e s p e c t t o t h a t - 5 - b u s i n e s s b y s t a t i n g t h a t i t s n a m e w a s " C o m p l e t e C o n n e c t i o n s " , i t w a s o w n e d b y h e r a n d p e t i t i o n e r J a m e s S n y d e r ( J a m e s S n y d e r ) , i t s b u s i n e s s w a s " I n c o m e T a x / A c c o u n t i n g " , a n d i t w a s a s o l e p r o p r i e t o r s h i p . O n A u g u s t 3 1 , 1 9 9 2 , s h e a p p l i e d f o r a r e n e w a l b u s i n e s s l i c e n s e f o r t h e b u s i n e s s n a m e d " C o m p l e t e C o n n e c t i o n s " , a g a i n s t a t i n g t h a t i t w a s o w n e d b y h e r a n d J a m e s S n y d e r , a n d d e s c r i b i n g i t s b u s i n e s s a s " C o m p u t e r i z e d A c c o u n t i n g a n d T a x S e r v i c e s " . O n J a n u a r y 1 0 , 1 9 9 6 , J a m e s S n y d e r f i l e d a s t a t e m e n t , " F i c t i t i o u s B u s i n e s s N a m e S t a t e m e n t " , w i t h t h e C o u n t y o f S a n L u i s O b i s p o , C a l i f o r n i a . I n t h a t s t a t e m e n t , M r . S n y d e r s t a t e d t h a t t h e f i c t i t i o u s b u s i n e s s n a m e w a s " C o m p l e t e C o n n e c t i o n s C o m p u t e r S y s t e m s " , t h e n a m e o f t h e r e g i s t r a n t w a s " J a m e s D . S n y d e r " , a n d t h e b u s i n e s s i n q u e s t i o n w a s c o n d u c t e d b y a n i n d i v i d u a l . P e t i t i o n e r s ' F e d e r a l I n c o m e T a x R e t u r n s F o r 1 9 9 1 , p e t i t i o n e r s m a d e a j o i n t r e t u r n o f i n c o m e o n F o r m 1 0 4 0 , U . S . I n d i v i d u a l I n c o m e T a x R e t u r n ( t h e 1 9 9 1 F o r m 1 0 4 0 ) . A t t a c h e d t o t h e 1 9 9 1 F o r m 1 0 4 0 i s a S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s ( S o l e P r o p r i e t o r s h i p ) ( t h e 1 9 9 1 S c h e d u l e C ) . O n t h e 1 9 9 1 S c h e d u l e C , p e t i t i o n e r s s t a t e t h a t t h e y a r e t h e p r o p r i e t o r s o f a b u s i n e s s n a m e d " C o m p l e t e C o n n e c t i o n s " , t h e b u s i n e s s o f w h i c h i s c o m p u t e r s a l e s , b o o k k e e p i n g , a n d t a x e s . T h e 1 9 9 1 S c h e d u l e C s h o w s g r o s s r e c e i p t s o f $ 2 2 8 , 8 5 8 , c o s t o f g o o d s s o l d o f $ 1 1 3 , 9 7 4 , o t h e r i n c o m e o f $ 1 8 6 , e x p e n s e s o f $ 8 2 , 2 6 7 , a n d - 6 - a n e t p r o f i t o f $ 3 2 , 8 0 3 . T h e 1 9 9 1 F o r m 1 0 4 0 r e p o r t s n o i n c o m e ( o r a n y o t h e r i t e m ) f r o m a n y t r u s t . F o r 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r s a l s o m a d e j o i n t r e t u r n s o f i n c o m e o n F o r m s 1 0 4 0 , U . S . I n d i v i d u a l I n c o m e T a x R e t u r n s ( t h e 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 F o r m s 1 0 4 0 ) . E x c e p t f o r 1 9 9 5 , n o n e o f t h o s e r e t u r n s r e p o r t s a n y i t e m i d e n t i f i e d w i t h a b u s i n e s s n a m e d " C o m p l e t e C o n n e c t i o n s " . F o r 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r s r e p o r t e d $ 7 , 7 5 0 o f w a g e s , $ 3 , 7 5 0 o f w h i c h i s i d e n t i f i e d o n a F o r m W - 2 , W a g e a n d T a x S t a t e m e n t , 1 9 9 5 , a s b e i n g p a i d b y C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t t o J a m e s S n y d e r . T h e 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 F o r m s 1 0 4 0 d o , h o w e v e r , r e p o r t t h e f o l l o w i n g a m o u n t s o f i n c o m e f r o m J & R T r u s t : Y e a r A m o u n t 1 9 9 2 $ 1 5 , 2 1 9 1 9 9 3 1 1 , 7 7 3 1 9 9 4 1 4 , 9 5 0 1 9 9 5 1 8 , 6 5 9 F e d e r a l I n c o m e T a x R e t u r n s f o r C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t B e g i n n i n g w i t h 1 9 9 2 , a n d c o n t i n u i n g f o r 1 9 9 3 , 1 9 9 4 , a n d 1 9 9 5 , e i t h e r R i t a o r J a m e s S n y d e r m a d e a r e t u r n o f i n c o m e o n F o r m 1 0 4 1 , U . S . F i d u c i a r y R e t u r n o f I n c o m e ( f o r 1 9 9 2 a n d 1 9 9 3 ) o r U . S . I n c o m e T a x R e t u r n f o r E s t a t e s a n d T r u s t ( f o r 1 9 9 4 a n d 1 9 9 5 ) , c l a i m i n g t o r e p o r t t h e i n c o m e o f C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t , a c o m p l e x t r u s t , c r e a t e d o n J a n u a r y 1 , 1 9 9 2 , a n d c a r r y i n g o n a b u s i n e s s o f t h e s a m e n a m e ( s u c h r e t u r n s b e i n g r e f e r r e d t o , c o l l e c t i v e l y , a s t h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t r e t u r n s ) . E a c h o f t h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t r e t u r n s i s s i g n e d b y o n e o r t h e - 7 - o t h e r o f J a m e s o r R i t a S n y d e r a s a f i d u c i a r y . F o r 1 9 9 2 , o n e " K e v i n R . R i c h a r d s " i s r e p o r t e d a s a f i d u c i a r y , a n d , f o r 1 9 9 5 , s u c h p e r s o n i s r e p o r t e d a s " t r u s t e e " . T h e b u s i n e s s c a r r i e d o n u n d e r t h e n a m e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s i s d e s c r i b e d a s , f o r 1 9 9 2 , b o o k k e e p i n g , t a x e s , a n d c o m p u t e r s a l e s a n d , f o r t h e r e m a i n i n g y e a r s , " b u s i n e s s s e r v i c e s . " T h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t r e t u r n s r e p o r t t h e f o l l o w i n g a m o u n t s o f g r o s s r e c e i p t s a n d m i s c e l l a n e o u s i n c o m e f r o m s u c h b u s i n e s s a n d i n t e r e s t i n c o m e u n r e l a t e d t o s u c h b u s i n e s s : G r o s s R e c e i p t s Y e a r & M i s c . I t e m s I n t e r e s t T o t a l 1 9 9 2 $ 1 8 3 , 4 8 2 - - $ 1 8 3 , 4 8 2 1 9 9 3 2 2 9 , 4 6 6 $ 1 5 9 2 2 9 , 6 2 5 1 9 9 4 2 1 4 , 5 1 7 2 2 1 2 1 4 , 7 3 8 1 9 9 5 2 9 5 , 9 0 3 - - 2 9 5 , 9 0 3 T h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t r e t u r n s r e p o r t t h e f o l l o w i n g c o s t s o f g o o d s s o l d , e x p e n s e s , a n d n e t p r o f i t s : C o s t o f G o o d s Y e a r S o l d E x p e n s e s N e t p r o f i t 1 9 9 2 $ 7 3 , 0 2 7 $ 8 0 , 0 2 8 $ 3 0 , 4 2 7 1 9 9 3 1 0 7 , 1 6 8 8 4 , 0 1 3 3 8 , 2 8 5 1 9 9 4 9 8 , 8 3 0 9 3 , 4 4 0 2 2 , 2 4 7 1 9 9 5 1 4 7 , 6 3 7 1 2 3 , 4 6 6 2 4 , 8 0 0 T h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t r e t u r n s r e p o r t t h e f o l l o w i n g d e d u c t i o n s o n a c c o u n t o f d i s t r i b u t i o n s o f i n c o m e t o J & R T r u s t : Y e a r A m o u n t 1 9 9 2 $ 3 0 , 4 2 7 1 9 9 3 3 8 , 4 4 4 1 9 9 4 2 1 , 6 0 8 1 9 9 5 2 4 , 8 0 0 - 8 - F o r e a c h t r u s t y e a r i n q u e s t i o n , s u c h i n c o m e d i s t r i b u t i o n d e d u c t i o n , a l o n g w i t h a c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n d e d u c t i o n o f $ 8 6 0 f o r 1 9 9 4 , w a s s u f f i c i e n t t o r e d u c e r e p o r t e d t a x a b l e i n c o m e t o z e r o . A t a x l i a b i l i t y o f z e r o w a s r e p o r t e d f o r e a c h t r u s t y e a r , 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 . R i t a S n y d e r ' s B u s i n e s s D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , R i t a S n y d e r e n g a g e d i n b u s i n e s s a s a p a i d t a x r e t u r n p r e p a r e r , u n d e r t h e n a m e " C o m p l e t e C o n n e c t i o n s " . C o m p l e t e C o n n e c t i o n s C h e c k i n g A c c o u n t A b u s i n e s s c h e c k i n g a c c o u n t , a c c o u n t n u m b e r 0 0 2 - 5 0 2 7 0 4 , i n t h e n a m e o f " C o m p l e t e C o n n e c t i o n s " ( t h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s c h e c k i n g a c c o u n t ) , w a s o p e n e d a t S a n t a L u c i a N a t i o n a l B a n k n o l a t e r t h a n A u g u s t 9 , 1 9 9 0 , a n d w a s c l o s e d o n J a n u a r y 2 8 , 1 9 9 9 . T h e s i g n a t u r e c a r d f o r t h a t a c c o u n t d e s c r i b e s t h e a c c o u n t a s a t r u s t a c c o u n t a n d s h o w s a s s i g n a t o r i e s b o t h R i t a a n d J a m e s S n y d e r , e a c h o f w h o m i s d e s c r i b e d a s a m a n a g e r . A l l c h e c k s d r a w n o n t h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s c h e c k i n g a c c o u n t d u r i n g 1 9 9 5 w e r e s i g n e d b y e i t h e r J a m e s o r R i t a S n y d e r . F e d e r a l I n c o m e T a x R e t u r n f o r J & R T r u s t B e g i n n i n g w i t h 1 9 9 2 , a n d c o n t i n u i n g f o r 1 9 9 3 , 1 9 9 4 , a n d 1 9 9 5 , e i t h e r R i t a o r J a m e s S n y d e r m a d e a r e t u r n o f i n c o m e o n F o r m 1 0 4 1 , U . S . F i d u c i a r y R e t u r n o f I n c o m e ( f o r 1 9 9 2 a n d 1 9 9 3 ) o r U . S . I n c o m e T a x R e t u r n f o r E s t a t e s a n d T r u s t ( f o r 1 9 9 4 a n d 1 9 9 5 ) , - 9 - c l a i m i n g t o r e p o r t t h e i n c o m e o f J & R T r u s t , a c o m p l e x t r u s t , c r e a t e d o n J a n u a r y 1 , 1 9 9 2 , a n d c a r r y i n g o n ( 1 ) a b u s i n e s s n a m e d " J & R " a n d ( 2 ) o t h e r a c t i v i t i e s ( s u c h r e t u r n s b e i n g r e f e r r e d t o , c o l l e c t i v e l y , a s t h e J & R T r u s t r e t u r n s ) . E a c h o f t h e J & R T r u s t r e t u r n s i s s i g n e d b y o n e o r t h e o t h e r o f J a m e s o r R i t a S n y d e r a s a f i d u c i a r y . F o r 1 9 9 2 , o n e " K e v i n R . R i c h a r d s " i s r e p o r t e d a s a f i d u c i a r y , a n d , f o r 1 9 9 5 , o n e " D a v i d J . S n y d e r " i s r e p o r t e d a s " t r u s t e e " . T h e b u s i n e s s c a r r i e d o n u n d e r t h e n a m e J & R i s d e s c r i b e d a s , f o r 1 9 9 2 , " m a n a g e m e n t s e r v i c e s " a n d , f o r t h e r e m a i n i n g y e a r s , " i n v e s t m e n t s " . T h e J & R T r u s t r e t u r n s r e p o r t t h e f o l l o w i n g a m o u n t s o f g r o s s r e c e i p t s f r o m s u c h b u s i n e s s a n d i n t e r e s t i n c o m e u n r e l a t e d t o s u c h b u s i n e s s : Y e a r G r o s s R e c e i p t s I n t e r e s t T o t a l 1 9 9 2 - - - - - - 1 9 9 3 $ 1 1 , 6 0 6 $ 1 5 9 $ 1 1 , 7 6 5 1 9 9 4 1 5 , 0 0 0 3 3 4 1 5 , 3 3 4 1 9 9 5 8 , 8 0 0 2 4 2 9 , 0 4 2 W i t h r e s p e c t t o s u c h b u s i n e s s , t h e f o l l o w i n g e x p e n s e s a n d n e t p r o f i t s a r e r e p o r t e d : Y e a r E x p e n s e s N e t p r o f i t 1 9 9 2 $ 2 0 , 5 1 2 ( $ 2 0 , 5 1 2 ) 1 9 9 3 2 8 , 0 9 6 ( 1 6 , 4 9 0 ) 1 9 9 4 4 , 2 3 3 1 0 , 7 6 7 1 9 9 5 4 , 4 6 7 4 , 4 4 6 T h e J & R T r u s t r e t u r n s a l s o r e p o r t n e t r e n t a l i n c o m e a n d d i s t r i b u t i o n s r e c e i v e d f r o m C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t i n t h e f o l l o w i n g a m o u n t s : - 1 0 - 5 S u c h d i s t r i b u t i o n s , w h e n r e d u c e d b y ( 1 ) i n t e r e s t f r o m J & R T r u s t r e p o r t e d b y p e t i t i o n e r s a n d ( 2 ) s o m e o r a l l o f t h e c a t e g o r i e s o f d e p r e c i a t i o n a l l o c a t e d t o t h e m b y J & R T r u s t , e q u a l , a l m o s t t o t h e d o l l a r , t h e i n c o m e r e p o r t e d b y p e t i t i o n e r s a s h a v i n g b e e n r e c e i v e d b y J & R T r u s t : Y e a r D i s t r i b u t i o n I n t e r e s t D e p r e c i a t i o n D i f f e r e n c e 1 9 9 2 $ 1 8 , 6 7 3 - - $ 3 , 4 5 3 $ 1 5 , 2 2 2 1 9 9 3 2 7 , 4 4 4 $ 7 6 1 5 , 5 3 5 1 1 , 7 7 3 1 9 9 4 3 5 , 6 4 3 3 1 8 1 0 , 3 7 4 1 4 , 9 5 1 1 9 9 5 2 8 , 4 4 1 2 2 6 9 , 5 5 5 1 8 , 6 6 0 Y e a r R e n t a l D i s t r i b u t i o n 1 9 9 2 $ 1 1 , 7 9 1 $ 3 0 , 4 2 7 1 9 9 3 1 0 , 2 0 0 1 3 8 , 2 8 5 1 9 9 4 ( 5 , 6 0 0 ) 1 2 1 , 3 9 5 1 9 9 5 9 1 2 2 4 , 8 0 0 1 T h e d i f f e r e n c e b e t w e e n t h i s a m o u n t a n d t h e d e d u c t i o n c l a i m e d b y C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t f o r a d i s t r i b u t i o n o f i n c o m e f o r t h e y e a r i s e x p l a i n e d b y J & R T r u s t ' s s e p a r a t e s t a t e m e n t o f i n t e r e s t i n c o m e f o r t h e y e a r . T h e J & R T r u s t r e t u r n s r e p o r t t h e f o l l o w i n g d e d u c t i o n s o n a c c o u n t o f d i s t r i b u t i o n s o f i n c o m e t o p e t i t i o n e r s 5 : Y e a r D i s t r i b u t i o n 1 9 9 2 $ 1 8 , 6 7 3 1 9 9 3 2 7 , 4 4 4 1 9 9 4 3 5 , 6 4 3 1 9 9 5 2 8 , 4 4 1 F o r e a c h t r u s t y e a r i n q u e s t i o n , s u c h i n c o m e d i s t r i b u t i o n d e d u c t i o n , a l o n g w i t h c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n d e d u c t i o n s o f $ 3 , 0 3 3 , $ 4 , 7 1 0 , $ 1 , 2 5 3 , a n d $ 1 , 9 5 9 f o r s u c h y e a r s , r e s p e c t i v e l y , w a s s u f f i c i e n t t o r e d u c e r e p o r t e d t a x a b l e i n c o m e t o z e r o . A t a x l i a b i l i t y o f z e r o w a s r e p o r t e d f o r e a c h t r u s t y e a r , 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 . - 1 1 - J & R C h e c k i n g A c c o u n t A b u s i n e s s c h e c k i n g a c c o u n t , a c c o u n t 0 0 2 - 5 0 6 6 1 0 , i n t h e n a m e o f " J & R ' A T R U S T ' " ( t h e J & R c h e c k i n g a c c o u n t ) , w a s o p e n e d a t S a n t a L u c i a N a t i o n a l B a n k n o l a t e r t h a n F e b r u a r y 2 5 , 1 9 9 4 . T h e s i g n a t u r e c a r d f o r t h a t a c c o u n t d e s c r i b e s t h e a c c o u n t a s a t r u s t a c c o u n t a n d s h o w s a s s i g n a t o r i e s b o t h R i t a a n d J a m e s S n y d e r , e a c h o f w h o m i s d e s c r i b e d a s a m a n a g e r . T h e a d d r e s s s h o w n o n t h e J & R c h e c k i n g a c c o u n t s i g n a t u r e c a r d , c h e c k s , a n d m o n t h l y s t a t e m e n t s i s t h e s a m e a s t h e a d d r e s s s h o w n o n p e t i t i o n e r s ' t a x r e t u r n s . A l l c h e c k s d r a w n o n t h e J & R c h e c k i n g a c c o u n t d u r i n g 1 9 9 5 w e r e s i g n e d b y e i t h e r J a m e s o r R i t a S n y d e r . S u c h c h e c k s i n c l u d e d c h e c k s d r a w n t o t h e o r d e r o f R i t a S n y d e r , J a m e s S n y d e r , R o b e r t C . M i l l e r , D . D . S . , B i g C r e e k L u m b e r C o . , S o u t h e r n C a l i f o r n i a G a s C o . , P a c i f i c B e l l , A l l S t a t e s , W a l M a r t , H o m e F u r n i t u r e G a l l e r y , D a n ' s E c o n o m y T i r e s , A l b e r t s o n s , P a s o R o b l e s W a s t e D i s p o s a l , N e w C o v e n a n t C h u r c h o f G o d , K M a r t , S t e v e n J . H a r m o n , M . D . , C e n t r a l C o a s t P a t h o l o g y , P a y l e s s S h o e s , M u s i c i a n ' s E m p o r i u m , B a k e r y W o r k s , a n d B a u e r S p e c k S t u d e n t C o u n c i l . P e t i t i o n e r s ' R e s i d e n c e P e t i t i o n e r s p u r c h a s e d t h e i r p e r s o n a l r e s i d e n c e ( t h e r e s i d e n c e ) , l o c a t e d a t 3 8 6 Q u a r t e r h o r s e L a n e , P a s o R o b l e s , C a l i f o r n i a , o n N o v e m b e r 9 , 1 9 9 2 . T h e g r a n t d e e d b y w h i c h t h e y a c q u i r e d t h e r e s i d e n c e ( t h e f i r s t g r a n t d e e d ) s h o w s t h e g r a n t e e s a s " J a m e s D . S n y d e r a n d R i t a K . S n y d e r , h u s b a n d a n d w i f e a s - 1 2 - t e n a n t s i n c o m m o n " . B y g r a n t d e e d d a t e d N o v e m b e r 1 1 , 1 9 9 2 ( t h e s e c o n d g r a n t d e e d ) , p e t i t i o n e r s ( i n t h e s a m e c a p a c i t y a s i n t h e f i r s t g r a n t d e e d ) t r a n s f e r r e d t h e r e s i d e n c e t o K e v i n R . R i c h a r d s a n d D a v i d J . S n y d e r , a s t r u s t e e s f o r J & R T r u s t . T h e s e c o n d g r a n t d e e d w a s r e c o r d e d o n A u g u s t 1 2 , 1 9 9 3 . B e t w e e n t h e d a t e s o f e x e c u t i o n a n d r e c o r d a t i o n o f t h e s e c o n d g r a n t d e e d , b y d e e d o f t r u s t d a t e d J u n e 1 5 , 1 9 9 3 , a n d r e c o r d e d J u n e 2 3 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r s , a s " h u s b a n d a n d w i f e " , e n c u m b e r e d t h e r e s i d e n c e t o s e c u r e t h e i r i n d e b t e d n e s s t o U n i t e d S a v i n g s B a n k i n t h e a m o u n t o f $ 1 4 1 , 3 0 0 . R e s p o n d e n t ' s A d j u s t m e n t s A t t a c h e d t o t h e n o t i c e a r e s t a t e m e n t s l i s t i n g a n d e x p l a i n i n g r e s p o n d e n t ' s a d j u s t m e n t s t o p e t i t i o n e r s ' i n c o m e . A m o n g t h e a d j u s t m e n t s l i s t e d a r e t h e f o l l o w i n g , i n v o l v i n g r e s p o n d e n t ' s a t t r i b u t i o n t o p e t i t i o n e r s o f i n c o m e f r o m C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t a n d J & R T r u s t : T r u s t 1 9 9 2 1 9 9 3 1 9 9 4 1 9 9 5 C o m p . C o n n . $ 1 9 4 , 2 0 5 $ 2 2 9 , 6 2 5 $ 2 1 4 , 7 3 8 $ 2 9 5 , 9 0 3 J & R - - 1 1 , 7 6 6 1 5 , 3 3 4 9 , 0 4 2 I n t h e c a s e o f b o t h t r u s t s , r e s p o n d e n t e x p l a i n s t h e a d j u s t m e n t s a s r e s u l t i n g f r o m , a l t e r n a t i v e l y , ( 1 ) r e s p o n d e n t ' s d i s r e g a r d o f t h e t r u s t , s i n c e i t " i s a s h a m w i t h n o e c o n o m i c s u b s t a n c e " , ( 2 ) t h e s t a t u s o f t h e t r u s t a s a g r a n t o r t r u s t , ( 3 ) a p p l i c a t i o n o f t h e a s s i g n m e n t o f i n c o m e d o c t r i n e ( p u r s u a n t t o w h i c h i n c o m e i s t a x e d t o t h e t r u e e a r n e r o f t h a t i n c o m e ) , a n d ( 4 ) a p p l i c a t i o n o f - 1 3 - s e c t i o n s 6 5 2 ( a ) o r 6 6 2 ( a ) ( i n c l u d i n g i n t h e g r o s s i n c o m e o f b e n e f i c i a r i e s c e r t a i n t r u s t a m o u n t s ) . A l s o i n t h e c a s e o f b o t h t r u s t s , r e s p o n d e n t e x p l a i n s t h a t p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o s h o w t h a t t h e y a r e e n t i t l e d t o a n y d e d u c t i o n s i n e x c e s s o f t h e a m o u n t s d e t e r m i n e d b y r e s p o n d e n t . O P I N I O N I . B u r d e n o f P r o o f I n p e r t i n e n t p a r t , R u l e 1 4 2 ( a ) p r o v i d e s : " T h e b u r d e n o f p r o o f s h a l l b e u p o n t h e p e t i t i o n e r " . I n c e r t a i n c i r c u m s t a n c e s , i f a p e t i t i o n e r i n t r o d u c e s c r e d i b l e e v i d e n c e w i t h r e s p e c t t o a n y f a c t u a l i s s u e r e l e v a n t t o a s c e r t a i n i n g s u c h p e t i t i o n e r ' s l i a b i l i t y f o r t a x , s e c t i o n 7 4 9 1 p l a c e s t h e b u r d e n o f p r o o f o n r e s p o n d e n t . S e e s e c . 7 4 9 1 ( a ) ( 1 ) ; R u l e 1 4 2 ( a ) . S e c t i o n 7 4 9 1 i s e f f e c t i v e w i t h r e s p e c t t o e x a m i n a t i o n s c o m m e n c e d a f t e r J u l y 2 2 , 1 9 9 8 . S e e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e R e s t r u c t u r i n g a n d R e f o r m A c t o f 1 9 9 8 ( R R A 1 9 9 8 ) , P u b . L . 1 0 5 - 2 0 6 , s e c . 3 0 0 1 ( c ) ( 2 ) , 1 1 2 S t a t . 7 2 6 . R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t t h e e x a m i n a t i o n o f p e t i t i o n e r s c o m m e n c e d a f t e r J u l y 2 2 , 1 9 9 8 . S e c t i o n 7 4 9 1 ( a ) ( 2 ) e s t a b l i s h e s p r e r e q u i s i t e s ( t h e p r e r e q u i s i t e s ) t o e s t a b l i s h i n g t h a t t h e b u r d e n o f p r o o f m a y l i e w i t h r e s p o n d e n t u n d e r s e c t i o n 7 4 9 1 ( a ) ( 1 ) . I n p e r t i n e n t p a r t , s e c t i o n 7 4 9 1 ( a ) ( 2 ) p r o v i d e s : ( 2 ) L i m i t a t i o n s . - - P a r a g r a p h ( 1 ) s h a l l a p p l y w i t h r e s p e c t t o a n i s s u e o n l y i f - - - 1 4 - 6 E v e n i f p e t i t i o n e r s h a d n o t ( b y t h e i r c o u n s e l ) s o c o n c e d e d , t h e r e i s e v i d e n c e t o s u p p o r t s u c h a f i n d i n g . F o r i n s t a n c e , p e t i t i o n e r s f a i l e d t o r e s p o n d t o r e s p o n d e n t ' s i n t e r r o g a t o r i e s ( a n d w e r e s a n c t i o n e d b y t h e C o u r t f o r s u c h f a i l u r e ) a n d f a i l e d t o c o o p e r a t e w i t h r e s p o n d e n t i n s t i p u l a t i n g f a c t s f o r t r i a l . R e s p o n d e n t ' s m o t i o n s t o c o m p e l p r o d u c t i o n o f d o c u m e n t s a n d r e s p o n s e s t o i n t e r r o g a t o r i e s c o n t a i n a l i t a n y o f p e t i t i o n e r s ' f a i l u r e s t o p r o v i d e i n f o r m a t i o n t o r e s p o n d e n t d u r i n g t h e a u d i t o f t h e i r i n c o m e t a x r e t u r n s o r c o o p e r a t e i n p r e p a r a t i o n o f t h i s c a s e f o r t r i a l . P e t i t i o n e r s h a v e p r o v i d e d n o r e b u t t a l t o s u c h l i t a n y . ( A ) t h e t a x p a y e r h a s c o m p l i e d w i t h t h e r e q u i r e m e n t s u n d e r t h i s t i t l e t o s u b s t a n t i a t e a n y i t e m ; [ a n d ] ( B ) t h e t a x p a y e r h a s m a i n t a i n e d a l l r e c o r d s r e q u i r e d u n d e r t h i s t i t l e a n d h a s c o o p e r a t e d w i t h r e a s o n a b l e r e q u e s t s b y t h e S e c r e t a r y f o r w i t n e s s e s , i n f o r m a t i o n , d o c u m e n t s , m e e t i n g s , a n d i n t e r v i e w s ; * * * T h e b u r d e n i s o n t h e t a x p a y e r t o s h o w t h a t t h e p r e r e q u i s i t e s a r e s a t i s f i e d . S e e H . C o n f . R e p t . 1 0 5 - 5 9 9 , a t 2 4 0 - 2 4 1 ( 1 9 9 8 ) , 1 9 9 8 - 3 C . B . 7 4 7 , 9 9 4 - 9 9 5 . A t t r i a l , c o u n s e l f o r p e t i t i o n e r s ( w h o h a s s i n c e w i t h d r a w n a s c o u n s e l ) c o n c e d e d t h a t p e t i t i o n e r s b e a r t h e b u r d e n o f p r o o f w i t h r e s p e c t t o t h e d e f i c i e n c i e s d e t e r m i n e d b y r e s p o n d e n t . W e a c c e p t t h a t c o n c e s s i o n a n d s o f i n d . 6 R e s p o n d e n t b e a r s t h e b u r d e n o f p r o d u c t i o n w i t h r e s p e c t t o p e n a l t i e s . S e e s e c . 7 4 9 1 ( c ) . I I . D e f i c i e n c i e s i n T a x A . I n t r o d u c t i o n 1 . P e t i t i o n e r s ' A r g u m e n t s R e s p o n d e n t h a s a d j u s t e d p e t i t i o n e r s ' i n c o m e b y a t t r i b u t i n g t o p e t i t i o n e r s i t e m s o f i n c o m e r e p o r t e d b y C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t a n d J & R T r u s t . R e s p o n d e n t h a s d o n e s o u n d e r t h e v a r i o u s - 1 5 - t h e o r i e s s e t f o r t h i n o u r f i n d i n g s o f f a c t . I n t h e p e t i t i o n , p e t i t i o n e r s h a v e a s s i g n e d e r r o r t o s u c h a d j u s t m e n t s b u t h a v e a v e r r e d n o f a c t s i n s u p p o r t o f s u c h a s s i g n m e n t s o t h e r t h a n f a c t s c o n c e r n i n g p e r c e i v e d p r o c e d u r a l e r r o r s b y r e s p o n d e n t . O n b r i e f , p e t i t i o n e r s ' p r i n c i p a l a r g u m e n t i s t h a t r e s p o n d e n t h a s c o m m i t t e d p r o c e d u r a l e r r o r s . W e d i s t i l l f r o m t h e p e t i t i o n a n d p e t i t i o n e r s ' b r i e f s t h e f o l l o w i n g c o m p o n e n t s o f p e t i t i o n e r s ' a r g u m e n t : ( 1 ) T h e y d i d n o t r e c e i v e a v a l i d n o t i c e o f d e f i c i e n c y , ( 2 ) n o t a x h a s b e e n a s s e s s e d , a n d ( 3 ) t h e y w e r e d e n i e d " d u e p r o c e s s " d u r i n g t h e e x a m i n a t i o n o f t h e i r r e t u r n s . 2 . R e s p o n s e t o P e t i t i o n e r s ' A r g u m e n t s R e s p o n d e n t s e e s n o m e r i t i n p e t i t i o n e r s ' a r g u m e n t s . W e a g r e e w i t h t h a t o b s e r v a t i o n . a . V a l i d i t y o f N o t i c e P e t i t i o n e r s a l l e g e d e f e c t s i n t h e n o t i c e , i n c l u d i n g t h a t i t a n d i t s a t t a c h m e n t s ( 1 ) w e r e n o t s i g n e d u n d e r p e n a l t i e s o f p e r j u r y , ( 2 ) d o n o t c i t e a n y " t a x i n g s t a t u t e " o r c o n t a i n " c e r t i f i e d e v i d e n c e " t o s u p p o r t t h e a d j u s t m e n t s , a n d ( 3 ) c o n s t i t u t e h e a r s a y . A s h o r t a n s w e r t o m o s t o f p e t i t i o n e r s ' c o m p l a i n t s c a n b e f o u n d i n a n o p i n i o n o f t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t , t h e C o u r t o f A p p e a l s t o w h i c h a n y a p p e a l i n t h i s c a s e l i k e l y w o u l d l i e : T h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e d o e s n o t r e q u i r e t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y t o b e s i g n e d . S e e 2 6 U . S . C . § 6 2 1 2 ( " [ i ] f t h e S e c r e t a r y d e t e r m i n e s t h a t t h e r e i s a d e f i c i e n c y * * * h e i s a u t h o r i z e d t o s e n d s u c h - 1 6 - d e f i c i e n c y t o t h e t a x p a y e r b y c e r t i f i e d m a i l o r r e g i s t e r e d m a i l " ) ; s e e a l s o C o m m i s s i o n e r v . O s w e g o F a l l s C o r p . , 7 1 F . 2 d 6 7 3 , 6 7 7 ( 2 d C i r . 1 9 3 4 ) ( n o t i c e o f d e f i c i e n c y n e e d n o t b e s i g n e d ) . M o r e o v e r , i n S c a r v . C o m m i s s i o n e r , w e h e l d t h a t " n o p a r t i c u l a r f o r m i s r e q u i r e d f o r a v a l i d n o t i c e o f d e f i c i e n c y * * * a n d t h e C o m m i s s i o n e r n e e d n o t e x p l a i n h o w t h e d e f i c i e n c i e s w e r e d e t e r m i n e d . " 8 1 4 F . 2 d 1 3 6 3 , 1 3 6 7 ( 9 t h C i r . 1 9 8 7 ) ( c i t a t i o n o m i t t e d ) . * * * U r b a n v . C o m m i s s i o n e r , 9 6 4 F . 2 d 8 8 8 , 8 8 9 - 8 9 0 ( 9 t h C i r . 1 9 9 2 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 9 1 - 2 2 0 . I n S c a r v . C o m m i s s i o n e r , 8 1 4 F . 2 d 1 3 6 3 , 1 3 6 7 ( 9 t h C i r . 1 9 8 7 ) , t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t c o n s i d e r e d a n o t i c e o f d e f i c i e n c y t h a t , o n i t s f a c e , r e v e a l e d t h a t n o d e t e r m i n a t i o n o f a d e f i c i e n c y h a d b e e n m a d e w i t h r e s p e c t t o t h e t a x p a y e r s i n q u e s t i o n f o r t h e y e a r i n q u e s t i o n . S e e i d . a t 1 3 7 0 . T h e C o u r t o f A p p e a l s h e l d t h a t s u c h a n o t i c e w a s i n v a l i d a n d t h e p e t i t i o n c o n t e s t i n g s u c h n o t i c e s h o u l d h a v e b e e n d i s m i s s e d i n t h e t a x p a y e r s ' f a v o r f o r l a c k o f j u r i s d i c t i o n . S e e i d . C o m m e n t i n g o n S c a r , w e h a v e h e l d : " W h e r e t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y d o e s n o t r e v e a l o n i t s f a c e t h a t t h e C o m m i s s i o n e r f a i l e d t o m a k e a d e t e r m i n a t i o n , a p r e s u m p t i o n a r i s e s t h a t t h e r e w a s a d e f i c i e n c y d e t e r m i n a t i o n . " C a m p b e l l v . C o m m i s s i o n e r , 9 0 T . C . 1 1 0 , 1 1 3 ( 1 9 8 8 ) . W e h a v e e x a m i n e d t h e n o t i c e a n d , o n i t s f a c e , i t d o e s n o t r e v e a l t h a t r e s p o n d e n t f a i l e d t o m a k e a d e t e r m i n a t i o n : I t i s a d d r e s s e d t o p e t i t i o n e r s , r e f e r e n c e s t h e i r 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 t a x y e a r s , s t a t e s b o t h t h a t r e s p o n d e n t h a s d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s o w e a d d i t i o n a l t a x o r o t h e r a m o u n t s ( o r b o t h ) f o r s u c h y e a r s a n d t h e s i z e o f t h o s e a m o u n t s , a n d s e t s - 1 7 - f o r t h t h e a d j u s t m e n t s ( a n d e x p l a n a t i o n s o f t h o s e a d j u s t m e n t s ) g i v i n g r i s e t o s u c h d e t e r m i n a t i o n s . P e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o r e b u t t h e r e s u l t i n g p r e s u m p t i o n t h a t r e s p o n d e n t d i d d e t e r m i n e d e f i c i e n c i e s i n p e t i t i o n e r s ' i n c o m e t a x e s f o r t h e i r 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 t a x a b l e y e a r s . P e t i t i o n e r s ' h e a r s a y o b j e c t i o n i s m i s p l a c e d . T h e n o t i c e d o e s n o t c o n s t i t u t e h e a r s a y , s i n c e i t w a s n o t a d m i t t e d i n t o e v i d e n c e f o r t h e t r u t h o f t h e m a t t e r s a s s e r t e d t h e r e i n , s e e F e d . R . E v i d . 8 0 1 ( c ) , b u t m e r e l y t o e v i d e n c e t h a t i t w a s i s s u e d a n d , t h u s , f o r m e d a p r e d i c a t e f o r o u r j u r i s d i c t i o n , s e e R u l e 1 3 ( a ) . b . A s s e s s m e n t o f T a x P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t , s i n c e r e s p o n d e n t h a s n o t m a d e a n a s s e s s m e n t o f t a x u n d e r s e c t i o n 6 2 0 3 , t h e r e i s n o d e f i c i e n c y a n d , t h e r e f o r e , t h e n o t i c e i s i n v a l i d a n d t h i s C o u r t l a c k s j u r i s d i c t i o n . P e t i t i o n e r s f a i l t o u n d e r s t a n d t h a t , g e n e r a l l y , t h e d e t e r m i n a t i o n o f a d e f i c i e n c y i n t a x p r e c e d e s a s s e s s m e n t o f t h e t a x . I n p e r t i n e n t p a r t , s e c t i o n 6 2 1 2 ( a ) p r o v i d e s t h a t , i f t h e S e c r e t a r y d e t e r m i n e s t h a t t h e r e i s a d e f i c i e n c y i n i n c o m e t a x , " h e i s a u t h o r i z e d t o s e n d n o t i c e o f s u c h d e f i c i e n c y t o t h e t a x p a y e r b y c e r t i f i e d m a i l o r r e g i s t e r e d m a i l " . I n p e r t i n e n t p a r t , s e c t i o n 6 2 1 3 ( a ) t h e n a l l o w s t h e t a x p a y e r 9 0 d a y s ( 1 5 0 d a y s i f t h e n o t i c e i s a d d r e s s e d t o a p e r s o n o u t s i d e o f t h e U n i t e d S t a t e s ) t o f i l e a p e t i t i o n i n t h e T a x C o u r t f o r r e v i e w o f t h e d e f i c i e n c y . G e n e r a l l y , s e c t i o n 6 2 1 3 ( a ) p r o h i b i t s a n y a s s e s s m e n t - 1 8 - f r o m b e i n g m a d e u n t i l e i t h e r t h e e x p i r a t i o n o f t h e 9 0 ( o r 1 5 0 ) d a y s o r a f t e r t h e d e c i s i o n o f t h e T a x C o u r t b e c o m e s f i n a l . T h a t p r o c e d u r e p r o v i d e s a n o p p o r t u n i t y f o r a t a x p a y e r t o h a v e h i s o r h e r t a x l i a b i l i t y r e v i e w e d b y t h e T a x C o u r t b e f o r e a n a s s e s s m e n t i s m a d e . P e t i t i o n e r s ' a r g u m e n t i s w i t h o u t m e r i t . c . A u d i t L e v e l P r o c e d u r e s P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t t h e y w e r e d e p r i v e d o f d u e p r o c e s s b e c a u s e r e s p o n d e n t a l l e g e d l y d i d n o t f o l l o w a d m i n i s t r a t i v e p r o c e d u r e s d u r i n g t h e a u d i t o f t h e i r r e t u r n s . P r o c e e d i n g s b e f o r e t h e T a x C o u r t a r e d e n o v o ; t h e r e f o r e , o u r d e t e r m i n a t i o n o f a t a x p a y e r ' s l i a b i l i t y i s b a s e d o n t h e m e r i t s o f t h e c a s e a n d n o t o n t h e r e c o r d d e v e l o p e d a t t h e a d m i n i s t r a t i v e l e v e l . G r e e n b e r g ' s E x p r e s s , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 6 2 T . C . 3 2 4 , 3 2 7 - 3 2 8 ( 1 9 7 4 ) ; J o h n s t o n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 3 1 5 . T h e r e i s n o s t a t u t o r y r e q u i r e m e n t t h a t r e s p o n d e n t m u s t f o l l o w c e r t a i n a d m i n i s t r a t i v e p r o c e d u r e s p r i o r t o i s s u i n g a n o t i c e . F u r t h e r , t h i s C o u r t h a s h e l d t h a t a r e v e n u e a g e n t ' s f a i l u r e t o f o l l o w a d m i n i s t r a t i v e p r o c e d u r e s p r i o r t o i s s u a n c e o f a n o t i c e o f d e f i c i e n c y d o e s n o t i n v a l i d a t e t h e n o t i c e . S e e , e . g . , G u i l f o r d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 7 - 5 3 5 ( l a c k o f a p p e l l a t e c o n f e r e n c e o r 3 0 - d a y l e t t e r d o e s n o t a f f e c t t h e v a l i d i t y o f n o t i c e ) . I n a n y e v e n t , p e t i t i o n e r s f a i l e d t o p r o v e a n y i r r e g u l a r i t i e s i n r e s p o n d e n t ' s e x a m i n a t i o n . B . D i s c u s s i o n - 1 9 - 1 . I n t r o d u c t i o n N o t w i t h s t a n d i n g t h e l a c k o f m e r i t t o p e t i t i o n e r s ' a r g u m e n t s , p e t i t i o n e r s h a v e a s s i g n e d e r r o r t o r e s p o n d e n t ' s a d j u s t m e n t s . T h e e v i d e n c e s u p p o r t s t h o s e a d j u s t m e n t s , a n d p e t i t i o n e r s h a v e o f f e r e d n o t h i n g i n r e b u t t a l . B a s e d o n t h e f a c t s w e h a v e f o u n d , w e i n f e r ( a n d f i n d ) t h e f o l l o w i n g a d d i t i o n a l f a c t s : B o t h b e f o r e a n d a f t e r t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r s c a r r i e d o n a p r o p r i e t o r s h i p v a r i o u s l y c a l l e d " C o m p l e t e C o n n e c t i o n " , " C o m p l e t e C o n n e c t i o n s " , o r " C o m p l e t e C o n n e c t i o n s C o m p u t e r S y s t e m s " ( w i t h o u t d i s t i n c t i o n , C o m p l e t e C o n n e c t i o n s ) . D u r i n g s u c h p r e c e d i n g a n d f o l l o w i n g y e a r s , u n d e r t h e n a m e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s , p e t i t i o n e r s p r o v i d e d t a x p r e p a r a t i o n , b o o k k e e p i n g , a n d a c c o u n t i n g s e r v i c e s , a n d e n g a g e d i n c e r t a i n c o m p u t e r r e l a t e d s e r v i c e s . D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r s e n g a g e d i n s o m e o r a l l o f t h o s e a c t i v i t i e s a n d r e p o r t e d g r o s s r e c e i p t s f r o m s u c h a c t i v i t i e s a n d m i s c e l l a n e o u s r e l a t e d i t e m s o f i n c o m e o n r e t u r n s t h e y m a d e f o r C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t . P e t i t i o n e r s e x e r c i s e d c o n t r o l o v e r C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t , a s e v i d e n c e d b y t h e i r s i g n a t u r e s , a s f i d u c i a r i e s , o n t h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t r e t u r n s a n d t h e i r a u t h o r i t y t o w r i t e c h e c k s o n t h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s c h e c k i n g a c c o u n t . P e t i t i o n e r s d i s t r i b u t e d t h e i n c o m e o f C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t t o J & R T r u s t . J & R T r u s t r e p o r t e d s u c h i n c o m e a n d a l s o r e p o r t e d g r o s s r e c e i p t s f r o m b u s i n e s s a n d i n t e r e s t . P e t i t i o n e r s t r a n s f e r r e d t h e i r r e s i d e n c e t o J & R T r u s t , b u t - 2 0 - c o n t i n u e d t o t r e a t i t a s i f t h e y o w n e d i t , a s e v i d e n c e d b y t h e i r u s e o f t h e r e s i d e n c e t o s e c u r e a n i n d e b t e d n e s s o f t h e i r s a f t e r t h e i r p u r p o r t e d t r a n s f e r o f i t t o t h e t r u s t . P e t i t i o n e r s e x e r c i s e d c o n t r o l o v e r J & R T r u s t , a s e v i d e n c e d b y t h e i r s i g n a t u r e s , a s f i d u c i a r y , o n t h e J & R T r u s t r e t u r n s a n d t h e i r a u t h o r i t y t o w r i t e c h e c k s o n t h e J & R c h e c k i n g a c c o u n t . P e t i t i o n e r s d i s t r i b u t e d t h e i n c o m e o f J & R T r u s t t o t h e m s e l v e s a n d u s e d t h e J & R T r u s t a c c o u n t t o p a y t h e i r p e r s o n a l e x p e n s e s , a s e v i d e n c e d b y c h e c k s d r a w n , f o r i n s t a n c e , t o R o b e r t C . M i l l e r , D . D . S . , N e w C o v e n a n t C h u r c h o f G o d , K M a r t , S t e v e n J . H a r m o n , M . D . , C e n t r a l C o a s t P a t h o l o g y , P a y l e s s S h o e s , M u s i c i a n ' s E m p o r i u m , B a k e r y W o r k s , a n d B a u e r S p e c k S t u d e n t C o u n c i l . 2 . F u n d a m e n t a l P r i n c i p l e s A f u n d a m e n t a l p r i n c i p l e o f t a x l a w i s t h a t i n c o m e i s t a x e d t o t h e p e r s o n w h o e a r n s i t . S e e C o m m i s s i o n e r v . C u l b e r t s o n , 3 3 7 U . S . 7 3 3 , 7 3 9 - 7 4 0 ( 1 9 4 9 ) ; L u c a s v . E a r l , 2 8 1 U . S . 1 1 1 ( 1 9 3 0 ) . R e c e n t l y , i n B a r m e s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 1 5 5 , w e a p p l i e d a s s i g n m e n t o f i n c o m e p r i n c i p l e s t o t a x t h e i n c o m e o f a b u s i n e s s t o a t a x p a y e r w h o h a d a t t e m p t e d a n a n t i c i p a t o r y a s s i g n m e n t o f t h a t i n c o m e t o a t r u s t . W e h a d t h i s t o s a y : A t t e m p t s t o s u b v e r t * * * [ t h e f u n d a m e n t a l p r i n c i p l e t h a t i n c o m e i s t a x e d t o t h e p e r s o n w h o e a r n s i t ] b y d i v e r t i n g i n c o m e a w a y f r o m i t s t r u e e a r n e r t o a n o t h e r e n t i t y b y m e a n s o f c o n t r a c t u a l a r r a n g e m e n t s , h o w e v e r c l e v e r l y d r a f t e d , a r e n o t r e c o g n i z e d a s d i s p o s i t i v e f o r F e d e r a l i n c o m e t a x p u r p o s e s , r e g a r d l e s s o f w h e t h e r s u c h a r r a n g e m e n t s a r e o t h e r w i s e v a l i d u n d e r S t a t e l a w . S e e - 2 1 - V e r c i o v . C o m m i s s i o n e r , 7 3 T . C . 1 2 4 6 , 1 2 5 3 ( 1 9 8 0 ) ; s e e a l s o S c h u l z v . C o m m i s s i o n e r , 6 8 6 F . 2 d 4 9 0 , 4 9 3 ( 7 t h C i r . 1 9 8 2 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 8 0 - 5 6 8 . T h e " t r u e e a r n e r " o f i n c o m e i s t h e p e r s o n o r e n t i t y w h o c o n t r o l l e d t h e e a r n i n g o f s u c h i n c o m e , r a t h e r t h a n t h e p e r s o n o r e n t i t y w h o r e c e i v e d t h e i n c o m e . S e e V e r c i o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 2 5 3 ( c i t i n g W e s e n b e r g v . C o m m i s s i o n e r , 6 9 T . C . 1 0 0 5 , 1 0 1 0 ( 1 9 7 8 ) ) ; s e e a l s o C o m m i s s i o n e r v . S u n n e n , 3 3 3 U . S . a t 6 0 4 ( " T h e c r u c i a l q u e s t i o n r e m a i n s w h e t h e r t h e a s s i g n o r r e t a i n s s u f f i c i e n t p o w e r a n d c o n t r o l o v e r t h e a s s i g n e d p r o p e r t y o r o v e r r e c e i p t o f t h e i n c o m e t o m a k e i t r e a s o n a b l e t o t r e a t h i m a s t h e r e c i p i e n t o f t h e i n c o m e f o r t a x p u r p o s e s . " ) . * * * P u r s u a n t t o a s e c o n d f u n d a m e n t a l p r i n c i p l e , w e m a y i g n o r e a t r a n s f e r i n t r u s t a s a s h a m w h e r e t h e t r a n s f e r h a s n o t , i n f a c t , a l t e r e d a n y c o g n i z a b l e e c o n o m i c r e l a t i o n s h i p b e t w e e n t h e p u t a t i v e t r a n s f e r o r a n d t h e t r u s t p r o p e r t y . S e e , e . g . , Z m u d a v . C o m m i s s i o n e r , 7 9 T . C . 7 1 4 , 7 1 9 - 7 2 2 ( 1 9 8 2 ) , a f f d . 7 3 1 F . 2 d 1 4 1 7 ( 9 t h C i r . 1 9 8 4 ) . R e c e n t l y , i n M u h i c h v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 1 9 2 , a f f d . 2 3 8 F . 3 d 8 6 0 ( 7 t h C i r . 2 0 0 1 ) , w e l i s t e d t h e f o l l o w i n g f a c t o r s t o b e c o n s i d e r e d i n d e t e r m i n i n g w h e t h e r a t r u s t l a c k s e c o n o m i c s u b s t a n c e f o r t a x p u r p o s e s : ( 1 ) W h e t h e r t h e t a x p a y e r ' s r e l a t i o n s h i p a s g r a n t o r t o t h e p r o p e r t y d i f f e r e d m a t e r i a l l y b e f o r e a n d a f t e r t h e t r u s t ' s f o r m a t i o n ; ( 2 ) w h e t h e r t h e t r u s t h a d a n i n d e p e n d e n t t r u s t e e ; ( 3 ) w h e t h e r a n e c o n o m i c i n t e r e s t p a s s e d t o o t h e r b e n e f i c i a r i e s o f t h e t r u s t ; a n d ( 4 ) w h e t h e r t h e t a x p a y e r f e l t b o u n d b y a n y r e s t r i c t i o n s i m p o s e d b y t h e t r u s t i t s e l f o r b y t h e l a w o f t r u s t s . * * * 3 . G r a n t o r T r u s t P r o v i s i o n s - 2 2 - U n d e r s p e c i f i e d c i r c u m s t a n c e s , t h e s t a t u t o r y g r a n t o r t r u s t p r o v i s i o n s ( s e c s . 6 7 1 t h r o u g h 6 7 9 ) t r e a t t h e g r a n t o r o f t h e t r u s t a n d , s o m e t i m e s , a t h i r d p a r t y , a s t h e s u b s t a n t i a l o w n e r o f a l l o r p a r t o f t h e t r u s t . T r u s t i n c o m e i s t a x e d t o t h e s u b s t a n t i a l o w n e r u n d e r t h e r u l e s o f s e c t i o n 6 7 1 . B e c a u s e t h e c o n d i t i o n s i m p o s e d b y e a c h o f t h e g r a n t o r t r u s t p r o v i s i o n s a r e i n d e p e n d e n t o f t h o s e i m p o s e d b y t h e o t h e r s , t h e g r a n t o r c a n a v o i d t a x a t i o n o n l y i f ( 1 ) h e d o e s n o t p o s s e s s a d i s q u a l i f y i n g r e v e r s i o n a r y i n t e r e s t ( s e c . 6 7 3 ) , ( 2 ) t h e t r u s t c a n n o t b e r e v o k e d b y t h e g r a n t o r o r a n o n a d v e r s e p a r t y ( s e c . 6 7 6 ) , ( 3 ) t r u s t i n c o m e c a n n o t b e d i s t r i b u t e d t o t h e g r a n t o r o r t h e g r a n t o r ' s s p o u s e o r u s e d t o p a y f o r i n s u r a n c e o n t h e i r l i v e s w i t h o u t t h e c o n s e n t o f a n a d v e r s e p a r t y ( s e c . 6 7 7 ) , ( 4 ) s p e c i f i e d p o w e r s t o c o n t r o l b e n e f i c i a l e n j o y m e n t o f t h e c o r p u s o r i n c o m e a r e n o t v e s t e d i n t h e g r a n t o r o r c e r t a i n o t h e r p e r s o n s ( s e c . 6 7 4 ) , a n d ( 5 ) c e r t a i n a d m i n i s t r a t i v e p o w e r s a r e n o t e x e r c i s a b l e b y t h e g r a n t o r o r a n o n a d v e r s e p a r t y ( s e c . 6 7 5 ) . 4 . A n a l y s i s a . I n c o m e W i t h r e s p e c t t o C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t , w e h a v e f o u n d t h a t p e t i t i o n e r s c a r r i e d o n t h e s a m e b u s i n e s s a c t i v i t i e s b o t h b e f o r e a n d a f t e r t h e t r u s t r e p o r t e d i n c o m e f r o m s u c h a c t i v i t i e s , a n d w e h a v e f o u n d t h a t p e t i t i o n e r s e x e r c i s e d c o n t r o l o v e r t h e t r u s t . S u c h f a c t s a r e c o n s i s t e n t w i t h ( 1 ) r e s p o n d e n t ' s - 2 3 - a p p l i c a t i o n o f t h e a s s i g n m e n t o f i n c o m e d o c t r i n e t o t a x t o p e t i t i o n e r s a t l e a s t t h e t r u s t ' s i n c o m e d e r i v e d f r o m t h e i r p e r s o n a l s e r v i c e s a n d ( 2 ) h i s d i s r e g a r d o f t h e t r u s t a s a s h a m , w h i c h w o u l d t a x a l l o f t h e t r u s t ' s i n c o m e t o p e t i t i o n e r s . P e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o i n t r o d u c e i n t o e v i d e n c e a n y i n d e n t u r e o r o t h e r d o c u m e n t e s t a b l i s h i n g t h e t e r m s o f C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t , n o r h a v e t h e y o b t a i n e d t h e t e s t i m o n y o f K e v i n R i c h a r d s , w h o i s d e s c r i b e d o n t w o o f t h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t r e t u r n s a s e i t h e r f i d u c i a r y o r t r u s t e e . P e t i t i o n e r s w e r e m a d e a w a r e o f t h e n e e d f o r t h e t r u s t d o c u m e n t s d u r i n g t h e e x a m i n a t i o n o f t h e i r r e t u r n s f o r t h e y e a r s i n i s s u e , a n d s u c h d o c u m e n t s w e r e r e q u e s t e d d u r i n g d i s c o v e r y . T h e y h a v e n o t d e m o n s t r a t e d ( n o r w o u l d w e e a s i l y b e l i e v e ) t h a t t h e y l a c k e d a c c e s s t o s u c h d o c u m e n t s , n o r h a v e t h e y s h o w n t h a t M r . R i c h a r d s i s u n a v a i l a b l e t o t e s t i f y . W e i n f e r f r o m p e t i t i o n e r s ' f a i l u r e t o p r o d u c e s u c h e v i d e n c e t h a t e i t h e r i t d o e s n o t e x i s t o r , i f i t d o e s e x i s t , i t w o u l d b e n e g a t i v e t o p e t i t i o n e r s . M c K a y v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 6 F . 2 d 1 2 3 7 , 1 2 3 8 ( 9 t h C i r . 1 9 8 9 ) , a f f g . 8 9 T . C . 1 0 6 3 ( 1 9 8 7 ) ; W i c h i t a T e r m i n a l E l e v a t o r C o . v . C o m m i s s i o n e r , 6 T . C . 1 1 5 8 , 1 1 6 5 ( 1 9 4 6 ) , a f f d . 1 6 2 F . 2 d 5 1 3 ( 1 0 t h C i r . 1 9 4 7 ) . I f p e t i t i o n e r s r e t a i n e d s u f f i c i e n t p o w e r a n d c o n t r o l o v e r C o m p l e t e C o n n e c t i o n s ' r e c e i p t o f i n c o m e , t h e n s u c h i n c o m e w o u l d b e t a x a b l e t o t h e m . S e e B a r m e s v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . P e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o p r o v e t h a t t h e y r e t a i n e d a n y l e s s p o w e r a n d c o n t r o l o v e r C o m p l e t e C o n n e c t i o n s ' - 2 4 - r e c e i p t o f i n c o m e t h a n n e c e s s a r y t o t a x t o t h e m s u c h i n c o m e . T h e y a l s o h a v e f a i l e d t o p r o v e t h a t C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t s h o u l d n o t b e d i s r e g a r d e d a s a s h a m , s i n c e t h e t r a n s f e r i n t r u s t l a c k e d e c o n o m i c s u b s t a n c e . S e e d i s c u s s i o n o f r e l e v a n t f a c t o r s , s e c t i o n I I . B . 2 . s u p r a , a s s e t f o r t h i n M u h i c h v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . F i n a l l y , p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o p r o v e t h a t o n e o r b o t h o f t h e m s h o u l d n o t b e t r e a t e d a s t h e o w n e r o f a l l o r a p o r t i o n o f C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t o n a c c o u n t o f a p p l i c a t i o n o f o n e o r m o r e o f t h e g r a n t o r t r u s t r u l e s f o u n d i n s e c t i o n s 6 7 3 t h r o u g h 6 7 6 . W i t h r e s p e c t t o J & R T r u s t , w e h a v e l e s s i n f o r m a t i o n w i t h r e s p e c t t o i t s b u s i n e s s o r i n c o m e p r o d u c i n g a c t i v i t i e s ( w e k n o w i t o b t a i n e d t i t l e t o t h e r e s i d e n c e ( p e t i t i o n e r s ' h o m e ) a n d p a i d t h e i r p e r s o n a l e x p e n s e s ) . N e v e r t h e l e s s , w e a r e c o n f i d e n t t h a t p e t i t i o n e r s m u s t t a k e i n t o a c c o u n t t h e t r u s t ' s i n c o m e a t t r i b u t e d t o t h e m b y r e s p o n d e n t s i n c e , f o r s i m i l a r r e a s o n s a s w i t h r e s p e c t t o C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t , p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o p r o v e t h a t t h e t r u s t s h o u l d n o t b e d i s r e g a r d e d a s a s h a m o r i s n o t a g r a n t o r t r u s t . b . D e d u c t i o n s I n t h e c a s e o f b o t h t r u s t s , r e s p o n d e n t h a s a t t r i b u t e d t o p e t i t i o n e r s s u b s t a n t i a l a m o u n t s o f g r o s s r e c e i p t s f r o m b u s i n e s s w i t h o u t a l l o w i n g t h e m v a r i o u s o f f s e t t i n g b u s i n e s s d e d u c t i o n s ( a n d c o s t s ) c l a i m e d b y t h e t r u s t s . I n t h e n o t i c e , r e s p o n d e n t e x p l a i n s t h a t p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o s h o w t h e i r e n t i t l e m e n t t o s u c h - 2 5 - d e d u c t i o n s . I n t h e p e t i t i o n , p e t i t i o n e r s a v e r n o f a c t s c o n c e r n i n g s u c h d e d u c t i o n s , a n d , o n b r i e f , t h e y h a v e p r o p o s e d n o f a c t , a n d m a d e n o a r g u m e n t , w i t h r e s p e c t t o s u c h d e d u c t i o n s . A t b e s t , w e k n o w t h a t R i t a S n y d e r p r e p a r e d t a x r e t u r n s a n d m a y h a v e p r o v i d e d o t h e r b u s i n e s s s e r v i c e s . J a m e s S n y d e r t e s t i f i e d t h a t h e w a s i n t h e " g e n e r a l c o m p u t e r b u s i n e s s " , b u y i n g a n d s e l l i n g c o m p u t e r s a n d d o i n g s e r v i c e w o r k a n d i n s t a l l a t i o n s . W h i l e w e a s s u m e t h a t J a m e s S n y d e r i n c u r r e d c o s t s i n b u y i n g c o m p u t e r s f o r r e s a l e , w e h a v e n o b a s i s o t h e r t h a n t h e s e l f - s e r v i n g f i g u r e s o n t h e C o m p l e t e C o n n e c t i o n s t a x r e t u r n s f o r e s t i m a t i n g s u c h c o s t s . W e n e e d n o t a c c e p t t h o s e f i g u r e s . A t a x p a y e r m u s t k e e p s u f f i c i e n t r e c o r d s t o s u b s t a n t i a t e a m o u n t s , s u c h a s t h e c o s t o f g o o d s s o l d , r e q u i r e d t o b e s h o w n o n a r e t u r n . S e e s e c . 1 . 6 0 0 1 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s ; e . g . , N e w m a n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 3 4 5 . W e l i k e w i s e h a v e n o b a s i s f o r e s t i m a t i n g a n y b u s i n e s s e x p e n s e s d e d u c t i b l e u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) , o r a n y o t h e r s e c t i o n . I n d e e d , w e h a v e f o u n d t h a t p e t i t i o n e r s p a i d p e r s o n a l e x p e n s e s f r o m t h e J & R c h e c k i n g a c c o u n t . W i t h o u t s p e c i f i c a u t h o r i t y , n o d e d u c t i o n i s a l l o w e d f o r p e r s o n a l , l i v i n g , o r f a m i l y e x p e n s e s . S e c . 2 6 2 ( a ) . W h i l e i t i s w i t h i n t h e p u r v i e w o f t h i s C o u r t t o e s t i m a t e t h e a m o u n t o f a l l o w a b l e d e d u c t i o n s w h e r e t h e r e i s e v i d e n c e t h a t d e d u c t i b l e e x p e n s e s w e r e i n c u r r e d , C o h a n v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 F . 2 d 5 4 0 ( 2 d C i r . 1 9 3 0 ) , w e m u s t h a v e s o m e b a s i s o n w h i c h a n e s t i m a t e m a y b e m a d e . V a n i c e k v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 7 3 1 , 7 4 2 - 7 4 3 ( 1 9 8 5 ) ; s e e a l s o N o r g a a r d v . C o m m i s s i o n e r , - 2 6 - 9 3 9 F . 2 d 8 7 4 , 8 7 9 ( 9 t h C i r . 1 9 9 1 ) . B e c a u s e t h e r e c o r d c o n t a i n s n o e v i d e n c e u p o n w h i c h w e c o u l d b a s e s u c h a n e s t i m a t e , w e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o p r o v e t h a t t h e y a r e e n t i t l e d t o c l a i m a n y d e d u c t i o n s u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) o r a n y o t h e r s e c t i o n o r a n y c o s t s o f g o o d s s o l d . C . C o n c l u s i o n T h e i n c o m e a d j u s t m e n t o n a c c o u n t o f C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t f o r 1 9 9 2 i s $ 1 9 4 , 2 0 5 , w h i l e g r o s s r e c e i p t s r e p o r t e d b y C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t f o r t h a t y e a r a r e o n l y $ 1 8 3 , 4 8 2 ( n o m i s c e l l a n e o u s i t e m s o f i n c o m e a r e r e p o r t e d ) . T h e r e i s n o e x p l a n a t i o n f o r t h a t d i f f e r e n c e , a n d , t h e r e f o r e , w e c a n n o t s u s t a i n a n i n c o m e a d j u s t m e n t f o r 1 9 9 2 o n a c c o u n t o f C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t i n a n a m o u n t g r e a t e r t h a n $ 1 8 3 , 4 8 2 . F o r J & R T r u s t f o r a l l y e a r s , a n d f o r C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t f o r 1 9 9 3 t h r o u g h 1 9 9 5 , w e s u s t a i n i n c o m e a d j u s t m e n t s i n t h e a m o u n t s d e t e r m i n e d b y r e s p o n d e n t , e x c e p t a s f o l l o w s . F o r a l l y e a r s , i n c o m e a t t r i b u t e d f r o m t h e t r u s t s t o p e t i t i o n e r s m u s t b e r e d u c e d t o r e f l e c t i n c o m e d i s t r i b u t i o n s f r o m J & R T r u s t t o p e t i t i o n e r s r e p o r t e d o n t h e 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 F o r m s 1 0 4 0 a n d s a l a r y p a y m e n t s a n d a n y o t h e r a m o u n t s s o r e p o r t e d . T h e p a r t i e s s h a l l t a k e s u c h a d j u s t m e n t s i n t o a c c o u n t i n m a k i n g t h e R u l e 1 5 5 c o m p u t a t i o n h e r e r e q u i r e d . I I I . P e n a l t i e s A . S e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) - 2 7 - S e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) p r o v i d e s f o r a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y ( t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y ) i n t h e a m o u n t o f 2 0 p e r c e n t o f t h e p o r t i o n o f a n y u n d e r p a y m e n t a t t r i b u t a b l e t o , a m o n g o t h e r t h i n g s , n e g l i g e n c e o r i n t e n t i o n a l d i s r e g a r d o f r u l e s o r r e g u l a t i o n s ( w i t h o u t d i s t i n c t i o n , n e g l i g e n c e ) , a n y s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t o f i n c o m e t a x , o r a n y s u b s t a n t i a l v a l u a t i o n m i s s t a t e m e n t . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y a g a i n s t p e t i t i o n e r s . A l t h o u g h t h e n o t i c e s t a t e s t h a t r e s p o n d e n t b a s e s h i s i m p o s i t i o n o f t h e s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u p o n " o n e o r m o r e " o f t h e t h r e e g r o u n d s l i s t e d i n s e c t i o n 6 6 6 2 ( b ) ( 1 ) t h r o u g h ( 3 ) , o n b r i e f , r e s p o n d e n t r e l i e s o n l y o n h i s c l a i m s t h a t p e t i t i o n e r s w e r e n e g l i g e n t o r s u b s t a n t i a l l y u n d e r s t a t e d t h e i r i n c o m e t a x . R e s p o n d e n t b e a r s t h e b u r d e n o f p r o d u c t i o n w i t h r e s p e c t t o a l l p e n a l t i e s . S e e s e c . 7 4 9 1 ( c ) . T h e b u r d e n i m p o s e d b y s e c t i o n 7 4 9 1 ( c ) i s o n l y t o c o m e f o r w a r d w i t h e v i d e n c e r e g a r d i n g t h e a p p r o p r i a t e n e s s o f a p p l y i n g a p a r t i c u l a r a d d i t i o n t o t a x o r p e n a l t y t o t h e t a x p a y e r . R e s p o n d e n t n e e d n o t n e g a t e a l l d e f e n s e s t o t h e a d d i t i o n s o r p e n a l t i e s . S e e H i g b e e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 6 T . C . 4 3 8 , 4 4 6 ( 2 0 0 1 ) . R e s p o n d e n t h a s m e t h i s b u r d e n w i t h r e s p e c t t o h i s c l a i m o f n e g l i g e n c e b y e s t a b l i s h i n g t h a t p e t i t i o n e r s , i n u n d e r s t a t i n g t h e i r i n c o m e , w e r e n e g l i g e n t a n d d i s r e g a r d e d r u l e s o r r e g u l a t i o n s . F u r t h e r , t h e d e f i c i e n c y w e h a v e r e d e t e r m i n e d f o r e a c h y e a r i n d i c a t e s a s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t o f i n c o m e . S e e s e c . 6 6 6 2 ( d ) . I n t h e p e t i t i o n , p e t i t i o n e r s a v e r t h a t t h e y a c t e d - 2 8 - u p o n p r o f e s s i o n a l a d v i c e i n p r e p a r i n g t h e 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 F o r m s 1 0 4 0 . T h e y h a v e , h o w e v e r , f a i l e d t o p r o v i d e e v i d e n c e t h a t t h e y r e c e i v e d a d v i c e o n w h i c h t h e y w e r e e n t i t l e d t o r e l y . W e a s s u m e t h a t t h e y r e l y e x c l u s i v e l y o n o u r f i n d i n g t h a t t h e r e w a s n o d e f i c i e n c y i n t a x . S i n c e w e h a v e f o u n d a d e f i c i e n c y i n t a x f o r e a c h y e a r , w e s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n o f a p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) o n t h e g r o u n d s o f e i t h e r n e g l i g e n c e o r s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t o f i n c o m e , m o d i f i e d o n l y t o t a k e a c c o u n t o f t h e a m o u n t o f e a c h d e f i c i e n c y t h a t w e h a v e d e t e r m i n e d . B . S e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) 1 . I n t r o d u c t i o n R e s p o n d e n t a s k s t h a t w e i m p o s e a p e n a l t y a g a i n s t p e t i t i o n e r s u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) . T h a t s e c t i o n p r o v i d e s : S E C . 6 6 7 3 . S A N C T I O N S A N D C O S T S A W A R D E D B Y C O U R T S . ( a ) T a x C o u r t P r o c e e d i n g s . - - ( 1 ) P r o c e d u r e s i n s t i t u t e d p r i m a r i l y f o r d e l a y , e t c . - - W h e n e v e r i t a p p e a r s t o t h e T a x C o u r t t h a t - - ( A ) p r o c e e d i n g s b e f o r e i t h a v e b e e n i n s t i t u t e d o r m a i n t a i n e d b y t h e t a x p a y e r p r i m a r i l y f o r d e l a y , ( B ) t h e t a x p a y e r ' s p o s i t i o n i n s u c h p r o c e e d i n g i s f r i v o l o u s o r g r o u n d l e s s , o r ( C ) t h e t a x p a y e r u n r e a s o n a b l y f a i l e d t o p u r s u e a v a i l a b l e a d m i n i s t r a t i v e r e m e d i e s , t h e T a x C o u r t , i n i t s d e c i s i o n , m a y r e q u i r e t h e t a x p a y e r t o p a y t o t h e U n i t e d S t a t e s a p e n a l t y n o t i n e x c e s s o f $ 2 5 , 0 0 0 . T h e p u r p o s e o f s e c t i o n 6 6 7 3 i s t o c o m p e l t a x p a y e r s t o t h i n k a n d t o c o n f o r m t h e i r c o n d u c t t o s e t t l e d p r i n c i p l e s b e f o r e t h e y - 2 9 - f i l e r e t u r n s a n d l i t i g a t e . C o l e m a n v . C o m m i s s i o n e r , 7 9 1 F . 2 d 6 8 , 7 1 ( 7 t h C i r . 1 9 8 6 ) ; s e e a l s o G r a s s e l l i v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 5 8 1 ( q u o t i n g C o l e m a n ) . A p e t i t i o n t o t h e T a x C o u r t i s f r i v o l o u s i f i t i s c o n t r a r y t o e s t a b l i s h e d l a w a n d u n s u p p o r t e d b y a r e a s o n e d , c o l o r a b l e a r g u m e n t f o r c h a n g e i n t h e l a w . I d . T h e p e t i t i o n c o n t a i n s n u m e r o u s f r i v o l o u s a r g u m e n t s . M o r e o v e r , t h e r e c o r d i s r e p l e t e w i t h e v i d e n c e o f d e l a y , a n d i t i s c l e a r t h a t p e t i t i o n e r s u n r e a s o n a b l y f a i l e d t o p u r s u e a v a i l a b l e a d m i n i s t r a t i v e r e m e d i e s . W e n e e d n o t f i n d s p e c i f i c d a m a g e s t o i m p o s e a p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) ; r a t h e r , t h a t s e c t i o n i s a p e n a l t y p r o v i s i o n , i n t e n d e d t o d e t e r a n d p e n a l i z e f r i v o l o u s c l a i m s a n d p o s i t i o n s i n d e f i c i e n c y p r o c e e d i n g s . B a g b y v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 2 T . C . 5 9 6 , 6 1 3 - 6 1 4 ( 1 9 9 4 ) . P e t i t i o n e r s d o n o t h e r e a r g u e f o r a n y c h a n g e i n t h e l a w , a n d , n o t w i t h s t a n d i n g t h a t , t e c h n i c a l l y , p e t i t i o n e r s d o n o t h e r e p r e v a i l b e c a u s e o f t h e i r f a i l u r e t o p r o v e t h e i r c a s e , t h e r e a r e n u m e r o u s c a s e s t h a t e s t a b l i s h t h a t t a x p a y e r s c a n n o t u s e t r u s t s , a s p e t i t i o n e r s a p p e a r t o h a v e d o n e , t o a v o i d t a x o r s h i f t i n c o m e f r o m o n e t a x p a y e r t o a n o t h e r . S e e , e . g . , Z m u d a v . C o m m i s s i o n e r , 7 9 T . C . 7 1 4 ( 1 9 8 2 ) , a f f d . 7 3 1 F . 2 d 4 1 7 ( 9 t h C i r . 1 9 8 4 ) ; V e r c i o v . C o m m i s s i o n e r , 7 3 T . C . 1 2 4 6 ( 1 9 8 0 ) ; W e s e n b e r g v . C o m m i s s i o n e r , 6 9 T . C . 1 0 0 5 ( 1 9 7 8 ) ; B a r m e s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 1 5 5 ; M a t r i x i n f o s y s T r u s t v . C o m m i s s i o n e r ; T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 1 3 3 ; M u h i c h v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 1 9 2 , a f f d . 2 3 8 F . 3 d 8 6 0 ( 7 t h C i r . 2 0 0 1 ) ; A l s o p v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 1 7 2 ; H a r r o l d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . - 3 0 - M e m o . 1 9 9 1 - 2 7 4 , a f f d . 9 6 0 F . 2 d 1 0 5 3 ( 8 t h C i r . 1 9 9 2 ) ; V n u k v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 7 9 - 1 6 4 , a f f d . 6 2 1 F . 2 d 1 3 1 8 ( 8 t h C i r . 1 9 8 0 ) . F o l l o w i n g a r e o u r g r o u n d s f o r i m p o s i n g a p e n a l t y o n p e t i t i o n e r s u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) . 2 . T h e P e t i t i o n P e t i t i o n e r s ' a s s i g n m e n t s o f e r r o r i n c l u d e t h e f o l l o w i n g : R e s p o n d e n t ' s f a i l u r e s t o s h o w ( 1 ) " d o c u m e n t e d a u t h o r i t y t o i m p o s e a t a x l i a b i l i t y " , ( 2 ) t h e " l e g a l a u t h o r i t y t o i m p o s e a t a x l i a b i l i t y " , a n d ( 4 ) " t h e a u t h o r i t y s o u r c e f o r t h e i m p o s i t i o n o f a l e g a l t a x o b l i g a t i o n u p o n r e v e n u e s o u r c e s f r o m w i t h i n t h e U n i t e d S t a t e s " . P e t i t i o n e r s ' a v e r m e n t s i n s u p p o r t o f t h e i r a s s i g n m e n t s o f e r r o r i n c l u d e t h e f o l l o w i n g : T h e N o t i c e o f D e f i c i e n c y i s r e q u i r e d b y I n t e r n a l R e v e n u e C o d e t o b e s i g n e d b y a d u l y a p p o i n t e d a s s e s s m e n t o f f i c e r . T h e r e i s n o t h i n g i n d i c a t e d o n f o r m 4 5 4 9 - A , w h i c h i s a n a t t a c h m e n t t o t h e N o t i c e o f D e f i c i e n c y t h a t c l e a r l y d e f i n e s t h a t a d u l y a u t h o r i z e d s i g n a t u r e i s p r e s e n t a s r e q u i r e d b y t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e s e c . 6 2 0 1 , n o r a r e a n y o f t h e f o r m s i n c o m p l i a n c e t o 2 6 U S C § 6 0 6 5 . P e t i t i o n e r , o n i n f o r m a t i o n a n d b e l i e f , a l l e g e s t h a t t h e s o l e p u r p o s e o f r e s p o n d e n t ' s N o t i c e o f D e f i c i e n c y i s f o r t h e o b v i o u s p u r p o s e o f e n s n a r i n g t h e p e t i t i o n e r i n t o a f r a u d u l e n t l y o b t a i n e d F e d e r a l T a x C o u r t j u r i s d i c t i o n . O n t h e p r o v i s i o n t h a t t h i s p e t i t i o n e r i s p r o p e r l y d o c u m e n t e d i n t h e T r u s t ' s " I n d i v i d u a l M a s t e r F i l e " ( I M F ) , t h i s T r u s t ' s s o u r c e o f r e v e n u e i s f r o m w i t h i n t h e U n i t e d S t a t e s a n d d o e s n o t c o n f o r m t o a n y f e d e r a l l y r e g u l a t e d " t a x a b l e o b j e c t s " . P e t i t i o n e r , o n i n f o r m a t i o n a n d b e l i e f , d i s p u t e s t h e " s t a t u t o r y g r o u p i n g o f g r o s s i n c o m e a n d t h e r e s i d u a l g r o u p i n g o f g r o s s i n c o m e " a s i t m a y r e l a t e t o t h i s m a t t e r p u r s u a n t t o 2 6 C F R § 1 . 8 6 1 - 8 ( a ) ( 4 ) . - 3 1 - T h o s e a s s i g n m e n t s a n d a v e r m e n t s c o n t a i n t a x - p r o t e s t e r r h e t o r i c t h a t w e a r e a l l t o o f a m i l i a r w i t h , a n d w h i c h c o u r t s h a v e r e j e c t e d t i m e a n d t i m e a g a i n . S e e , e . g . , o u r d i s c u s s i o n s u p r a a t s e c t i o n I I . A . 2 . a . ( V a l i d i t y o f N o t i c e ) ; W i l l i a m s v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 1 3 6 ( 2 0 0 0 ) ( r e j e c t i n g " a s r e m i n i s c e n t o f t a x - p r o t e s t e r r h e t o r i c " s o u r c e o f i n c o m e a r g u m e n t b a s e d o n s e c t i o n 1 . 8 6 1 - 8 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . ) ; J o h n s t o n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 3 1 5 ( r e j e c t i n g a r g u m e n t t h a t r e s p o n d e n t m u s t f o l l o w c e r t a i n a d m i n i s t r a t i v e p r o c e d u r e s p r i o r t o i s s u i n g n o t i c e o f d e f i c i e n c y ) ; B r o w d e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 0 - 4 0 8 ( r e j e c t i n g a s f r i v o l o u s a n d g r o u n d l e s s c l a i m t h a t t h e I R S l a c k e d d e l e g a t e d a u t h o r i t y t o i m p o s e a n i n c o m e t a x ) ; R i c e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 7 8 - 3 3 4 ( r e j e c t i n g a r g u m e n t t h a t n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s a n u n l a w f u l t a k i n g o f p r o p e r t y w i t h o u t d u e p r o c e s s ) . - 3 2 - 3 . F a i l u r e T o C o o p e r a t e B y o r d e r d a t e d A p r i l 2 6 , 2 0 0 0 ( t h e o r d e r ) , w e g r a n t e d i n p a r t r e s p o n d e n t ' s m o t i o n s t o c o m p e l r e s p o n s e s t o i n t e r r o g a t o r i e s a n d t o c o m p e l p r o d u c t i o n o f d o c u m e n t s ( t h e m o t i o n s ) . W e g r a n t e d t h e m o t i o n s t o t h e e x t e n t t h a t w e o r d e r e d c o m p l i a n c e w i t h s u c h d i s c o v e r y . W e s e t f o r h e a r i n g t h o s e p o r t i o n s o f t h e m o t i o n s s e e k i n g t h e i m p o s i t i o n o f s a n c t i o n s i f p e t i t i o n e r s f a i l e d t o c o m p l y w i t h t h e o r d e r . W e h e l d s u c h h e a r i n g o n J u n e 5 , 2 0 0 0 ( t h e h e a r i n g ) , w h e n t h i s c a s e w a s c a l l e d f r o m t h e c a l e n d a r a t t h e t r i a l s e s s i o n o f t h e C o u r t c o m m e n c i n g t h a t d a y i n S a n F r a n c i s c o , C a l i f o r n i a . W e i m p o s e d s a n c t i o n s b e c a u s e o f p e t i t i o n e r s ' f a i l u r e t o c o m p l y w i t h t h e o r d e r . I n t h e m o t i o n s , r e s p o n d e n t d e t a i l e d p e t i t i o n e r s ' f a i l u r e s t o c o o p e r a t e i n t h e e x a m i n a t i o n o f t h e 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 F o r m s 1 0 4 0 b y r e s p o n d e n t ' s a g e n t s p r i o r t o t h e i s s u a n c e o f t h e n o t i c e a n d t h e i r f a i l u r e t o c o o p e r a t e i n p r e p a r i n g t h i s c a s e f o r t r i a l . S p e c i f i c a l l y , r e s p o n d e n t c l a i m e d : " P e t i t i o n e r s J a m e s a n d R i t a S n y d e r d i d n o t p r o v i d e a n y d o c u m e n t s o r o t h e r i n f o r m a t i o n t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e d u r i n g t h e a u d i t o f t h e i r 1 9 9 2 t h r o u g h 1 9 9 5 F o r m s 1 0 4 0 F e d e r a l I n c o m e T a x R e t u r n s . " A t t a c h e d t o t h e m o t i o n s a r e c o p i e s o f l e t t e r s a n d d o c u m e n t s e v i d e n c i n g r e s p o n d e n t ' s r e p e a t e d , u n s u c c e s s f u l e f f o r t s t o o b t a i n p e t i t i o n e r s ' c o o p e r a t i o n i n d i s c o v e r y . A t t h e h e a r i n g , p e t i t i o n e r s h a d t h e o p p o r t u n i t y t o r e b u t s u c h c l a i m s t h a t p e t i t i o n e r s h a d f a i l e d t o c o o p e r a t e , b u t t h e y d i d n o t . W e a c c e p t t h o s e c l a i m s a s t r u e . - 3 3 - 4 . D e l a y P e t i t i o n e r s f a i l e d t o c o o p e r a t e i n d i s c o v e r y , w h i c h w e c a n ( a n d d o ) c o n s i d e r a s e v i d e n c e o f a n i n t e n t t o d e l a y t h e s e p r o c e e d i n g s . S e e , e . g . , L i p a r i v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 2 8 0 . I n a d d i t i o n , w e c o n s i d e r t h e f o l l o w i n g a c t i o n s a s e v i d e n c e o f d e l a y : P e t i t i o n e r s r e f u s e d t o s t i p u l a t e t h e a u t h e n t i c i t y o f n u m e r o u s d o c u m e n t s t o w h i c h p e t i t i o n e r s c o u l d n o t h a v e e n t e r t a i n e d g o o d f a i t h d o u b t s a b o u t s u c h a u t h e n t i c i t y . P e t i t i o n e r s r e f u s e d t o s t i p u l a t e t h e n o t i c e , d e s p i t e t h e f a c t t h a t t h e y a t t a c h e d a c o p y o f t h e n o t i c e t o t h e i r p e t i t i o n . T h e y r e f u s e d t o s t i p u l a t e t h e i r o w n t a x r e t u r n f o r 1 9 9 1 a n d t h e t a x r e t u r n s f o r C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t a n d J & R T r u s t , n o t w i t h s t a n d i n g t h a t R i t a S n y d e r p e r s o n a l l y h a d p r e p a r e d t h e r e t u r n s a n d w a s f a m i l i a r w i t h t h e m . T h e y r e f u s e d t o s t i p u l a t e t o C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t ' s a n d J & R T r u s t ' s b a n k r e c o r d s , d e s p i t e t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r s p e r s o n a l l y h a n d l e d t h e t w o t r u s t s b a n k t r a n s a c t i o n s a n d w e r e f a m i l i a r w i t h t h e m . A s a r e s u l t , r e s p o n d e n t w a s f o r c e d u n n e c e s s a r i l y t o p r o d u c e f o u n d a t i o n a l w i t n e s s e s t o a t t e s t t o t h e a u t h e n t i c i t y o f t h e s e r e c o r d s . P e t i t i o n e r s r e f u s e d t o s t i p u l a t e c e r t a i n G o v e r n m e n t r e c o r d s , s u c h a s d e e d s t o t h e i r h o m e , a n d b u s i n e s s l i c e n s e s f o r C o m p l e t e C o n n e c t i o n s T r u s t , w h i c h p e t i t i o n e r s t h e m s e l v e s c o m p l e t e d a n d s u b m i t t e d t o t h e a p p r o p r i a t e l o c a l a g e n c y . A s a r e s u l t , - 3 4 - r e s p o n d e n t w a s f o r c e d t o o b t a i n c e r t i f i e d c o p i e s o f t h e s e r e c o r d s a n d o f f e r t h e m s e p a r a t e l y t o t h e C o u r t . P e t i t i o n e r s f i l e d a m o t i o n o n J u n e 5 , 2 0 0 0 , r e q u e s t i n g t h a t t h e n o t i c e b e d e c l a r e d i n v a l i d , w h i c h m o t i o n t h e C o u r t d e n i e d . O n O c t o b e r 2 , 2 0 0 0 , p e t i t i o n e r s f i l e d a n o t h e r m o t i o n r e q u e s t i n g t h a t t h e n o t i c e b e d e c l a r e d i n v a l i d d e s p i t e t h e f a c t t h a t t h e C o u r t h a d a l r e a d y c o n s i d e r e d t h e i s s u e , w h i c h m o t i o n t h e C o u r t a g a i n d e n i e d . F i n a l l y , o n b r i e f , p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o a d d r e s s t h e s u b s t a n c e o f r e s p o n d e n t ' s o b j e c t i o n s . 5 . C o n c l u s i o n P e t i t i o n e r s a r e d e s e r v i n g o f a p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) . A s w e s t a t e d s u p r a , s e c . I I I . B . 1 . : T h e p u r p o s e o f s e c t i o n 6 6 7 3 i s t o c o m p e l t a x p a y e r s t o t h i n k a n d t o c o n f o r m t h e i r c o n d u c t t o s e t t l e d p r i n c i p l e s b e f o r e t h e y f i l e r e t u r n s a n d l i t i g a t e . P e t i t i o n e r s a r e i n t e l l i g e n t p e o p l e . T h e y k n o w t h a t , w h e n t a k e n t o g e t h e r , t h e i r r e t u r n s a n d t h e t r u s t r e t u r n s v i r t u a l l y e l i m i n a t e t h e i r l i a b i l i t y t o p a y t a x b y o f f s e t t i n g , a g a i n s t i n c o m e t h a t t h e y e a r n e d , d e d u c t i o n s f o r p e r s o n a l e x p e n s e s t h a t t h e y c o u l d n o t h a v e c l a i m e d o n t h e i r o w n r e t u r n s . R i t a S n y d e r i s a p r o f e s s i o n a l p r e p a r e r o f t a x r e t u r n s a n d , w e a s s u m e , h a s s u f f i c i e n t e x p e r i e n c e t o k n o w t h a t s u c h s c h e m e w a s i l l e g i t i m a t e . T h e y f a i l e d t o c o o p e r a t e i n r e s p o n d e n t ' s e x a m i n a t i o n a n d i n p r e p a r a t i o n o f t h i s c a s e f o r t r i a l . T h e y h a v e d e l a y e d t h e s e p r o c e e d i n g s . B e c a u s e o f t h e i r s t o n e w a l l i n g a n d - 3 5 - f a i l u r e t o c o o p e r a t e , t h e y h a v e l o s t t h e o p p o r t u n i t y t o c l a i m c o s t s a n d d e d u c t i o n s t h a t t h e y m i g h t h a v e b e e n a b l e t o c l a i m a n d s u b s t a n t i a t e . T h a t , h o w e v e r , i s a c o s t t h e y h a v e i m p o s e d o n t h e m s e l v e s . W i t h o u t g o o d r e a s o n , p e t i t i o n e r s h a v e b u r d e n e d r e s p o n d e n t a n d t h i s C o u r t w i t h a c a s e t h a t w e b e l i e v e s h o u l d n o t h a v e b e e n b r o u g h t . A s a p e n a l t y f o r s u c h a c t i o n , w e i m p o s e a p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) o f $ 1 5 , 0 0 0 . A n a p p r o p r i a t e o r d e r a n d d e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .