TAX COURT OPINION

Case: Nancy B. Doyle
Docket Number: 9137-01L
Judge: Ruwe
Opinion Type: memo
Filed: 04/03/2003
Pages: 17

T . C . M e m o . 2 0 0 3 - 9 6 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T N A N C Y B . D O Y L E , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 9 1 3 7 - 0 1 L . F i l e d A p r i l 3 , 2 0 0 3 . S t e v e n L . S a b l o w s k y , f o r p e t i t i o n e r . J u l i a L . W a h l , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N R U W E , J u d g e : T h e p e t i t i o n i n t h i s c a s e w a s f i l e d i n r e s p o n s e t o a N o t i c e o f D e t e r m i n a t i o n C o n c e r n i n g C o l l e c t i o n A c t i o n ( s ) U n d e r S e c t i o n 6 3 2 0 a n d / o r 6 3 3 0 . T h e s o l e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r r e s p o n d e n t e r r o n e o u s l y d e n i e d p e t i t i o n e r ' s - 2 - 1 E x c e p t a s i n d i c a t e d t o t h e c o n t r a r y , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e a s a m e n d e d . 2 F o r e x a m p l e , o n t h e i r 1 9 8 0 r e t u r n , t h e D o y l e s c l a i m e d t a x s h e l t e r d e d u c t i o n s o f $ 6 9 , 7 2 1 o n g r o s s i n c o m e o f $ 1 0 1 , 0 5 3 . r e q u e s t f o r r e l i e f f r o m j o i n t t a x l i a b i l i t y p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 0 1 5 ( b ) o r ( f ) . 1 F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s a n d t h e a c c o m p a n y i n g e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n P i t t s b u r g h , P e n n s y l v a n i a . T h e D e f i c i e n c i e s a n d T a x C o u r t C a s e s F o r t h e y e a r s 1 9 8 0 t h r o u g h 1 9 8 3 , p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d , R i c h a r d E . D o y l e ( t h e D o y l e s ) , t i m e l y f i l e d j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s o n w h i c h t h e y d e d u c t e d e x p e n s e s a s s o c i a t e d w i t h v a r i o u s t a x s h e l t e r s , i n c l u d i n g h o r s e b r e e d i n g a n d r a c i n g t a x s h e l t e r s . 2 R e s p o n d e n t a u d i t e d t h e D o y l e s ' 1 9 8 0 t h r o u g h 1 9 8 3 t a x r e t u r n s a n d d i s a l l o w e d t h e c l a i m e d t a x s h e l t e r d e d u c t i o n s . R e s p o n d e n t i s s u e d n o t i c e s o f d e f i c i e n c y t o t h e D o y l e s d e t e r m i n i n g t a x d e f i c i e n c i e s a n d p e n a l t i e s i n e x c e s s o f $ 1 0 0 , 0 0 0 . T h e D o y l e s t i m e l y f i l e d p e t i t i o n s w i t h t h i s C o u r t s e e k i n g r e d e t e r m i n a t i o n o f d e f i c i e n c i e s f o r t h e t a x y e a r s 1 9 8 0 t h r o u g h 1 9 8 3 . T h e c a s e s , d o c k e t N o s . 6 5 1 8 - 8 7 a n d 9 8 5 5 - 8 8 , w e r e t r i e d i n - 3 - 3 S e e B r o w n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 2 - 3 7 9 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n s u b n o m . K o n e n k a m p v . C o m m i s s i o n e r , 1 4 F . 3 d 4 7 ( 3 d C i r . 1 9 9 3 ) . 4 T h i s d e c i s i o n w a s s u b s e q u e n t l y a f f i r m e d . S e e D o y l e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 3 9 6 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 2 0 2 F . 3 d 2 5 3 ( 3 d C i r . 1 9 9 9 ) . M a r c h 1 9 8 9 , a n d t h e C o u r t i s s u e d i t s o p i n i o n o n J u l y 7 , 1 9 9 2 . 3 M o s t o f t h e i s s u e s i n t h e c a s e s w e r e r e s o l v e d a d v e r s e l y t o t h e D o y l e s . T h e d e f i c i e n c i e s u l t i m a t e l y d e t e r m i n e d a n d a s s e s s e d w e r e a s f o l l o w s : Y e a r D e f i c i e n c y 1 9 8 0 $ 3 1 , 8 5 4 . 9 2 1 9 8 1 3 5 , 0 0 7 . 8 0 1 9 8 2 2 5 , 2 0 9 . 2 2 1 9 8 3 4 , 6 0 0 . 8 0 A d d i t i o n a l l y , r e s p o n d e n t a s s e s s e d m o r e t h a n $ 2 9 4 , 0 0 0 o f i n t e r e s t o n t h e d e f i c i e n c i e s . I n 1 9 9 6 , t h e D o y l e s f i l e d a n o t h e r p e t i t i o n w i t h t h i s C o u r t , d o c k e t N o . 1 7 3 2 5 - 9 6 , s e e k i n g r e d e t e r m i n a t i o n o f a n a d d i t i o n a l d e f i c i e n c y a s s e r t e d b y r e s p o n d e n t o n t h e i r 1 9 8 3 r e t u r n . T h e s o l e i s s u e i n t h a t c a s e w a s w h e t h e r t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s b a r r e d t h e a d d i t i o n a l a s s e s s m e n t . T h e p a r t i e s s t i p u l a t e d t o b e b o u n d b y t h e r e s u l t i n a r e l a t e d c a s e , d o c k e t N o . 8 3 0 9 - 9 6 , i n w h i c h t h e C o u r t h e l d t h a t t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s w a s s t i l l o p e n . S e e D o y l e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 3 9 6 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 2 0 2 F . 3 d 2 5 3 ( 3 d C i r . 1 9 9 9 ) . A c c o r d i n g l y , o n J a n u a r y 2 8 , 1 9 9 8 , t h e C o u r t e n t e r e d a s t i p u l a t e d d e c i s i o n . 4 O n - 4 - 5 L a v i n a M a u d i c e , n o w d e c e a s e d , w a s p e t i t i o n e r ' s a u n t . 6 M i c h e l e a n d D e n i s e D o y l e a r e p e t i t i o n e r ' s d a u g h t e r s . M a r c h 2 7 , 1 9 9 8 , r e s p o n d e n t a s s e s s e d $ 1 3 , 7 5 0 i n a d d i t i o n a l t a x , p e n a l t i e s , a n d i n t e r e s t a g a i n s t t h e D o y l e s . P o s t - T a x - C o u r t - O p i n i o n F i n a n c i a l T r a n s a c t i o n s O n S e p t e m b e r 1 4 , 1 9 9 2 , a d e e d w a s r e c o r d e d t r a n s f e r r i n g r e a l p r o p e r t y o w n e d b y t h e D o y l e s t o t h e i r s o n a n d h i s w i f e f o r $ 1 . O n S e p t e m b e r 2 1 , 1 9 9 2 , t w o c h e c k s d r a w n o n t h e b a n k a c c o u n t o f " L a v i n a M a u d i c e o r N a n c y B . D o y l e , " 5 P N B a c c o u n t N o . 0 4 1 3 0 4 1 9 ( t h e L a v i n a / p e t i t i o n e r b a n k a c c o u n t ) , i n t h e a m o u n t o f $ 5 , 0 0 0 w e r e m a d e p a y a b l e t o B r i d g e t F i n k a n d A n d r e w F i n k , p e t i t i o n e r ' s d a u g h t e r a n d s o n - i n - l a w , r e s p e c t i v e l y . O n S e p t e m b e r 2 4 , 1 9 9 2 , a c h e c k d r a w n o n a P a r k v a l e S a v i n g s B a n k a c c o u n t , N o . 0 2 2 0 6 1 4 1 0 , h e l d i n t h e n a m e s o f " B r i d g e t o r A n d r e w F i n k " , w a s m a d e p a y a b l e t o t h e D r e y f u s F a m i l y o f F u n d s i n t h e a m o u n t o f $ 1 0 , 0 0 0 . O n O c t o b e r 3 0 , 1 9 9 2 , a P a r k v a l e S a v i n g s B a n k a c c o u n t N o . 0 0 0 0 3 3 8 1 6 w a s o p e n e d i n t h e n a m e s o f " M i c h e l e o r D e n i s e D o y l e " ( M i c h e l e / D e n i s e D o y l e b a n k a c c o u n t N o . 1 ) . 6 T h e i n i t i a l d e p o s i t t o t h e a c c o u n t w a s $ 2 , 4 5 0 i n c a s h a n d a $ 5 0 0 c h e c k f r o m t h e L a v i n a / p e t i t i o n e r b a n k a c c o u n t . O n N o v e m b e r 5 , 1 9 9 2 , a n a c c o u n t a t P N C S a v i n g s B a n k , a c c o u n t N o . 1 0 7 4 9 7 7 9 , w a s o p e n e d i n t h e n a m e s o f " D e n i s e D o y l e o r M i c h e l e D o y l e " ( M i c h e l e / D e n i s e D o y l e b a n k a c c o u n t N o . 2 ) . T h e i n i t i a l - 5 - 7 T h e D o y l e s w e r e c h a r g e d a $ 1 0 t r a n s a c t i o n f e e f o r e a c h c a s h i e r ' s c h e c k . d e p o s i t w a s $ 2 6 , 0 0 0 , $ 7 , 0 0 0 o f w h i c h c a m e f r o m a c h e c k s i g n e d b y p e t i t i o n e r a n d d r a w n o n t h e L a v i n a / p e t i t i o n e r b a n k a c c o u n t . O n N o v e m b e r 2 5 , 1 9 9 2 , R e s i d e n t i a l A d v i s o r ' s , I n c . c h e c k N o . 1 8 5 , m a d e p a y a b l e t o p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d i n t h e a m o u n t o f $ 2 , 9 6 6 . 4 0 , w a s d e p o s i t e d i n t o t h e M i c h e l e / D e n i s e D o y l e b a n k a c c o u n t N o . 1 . O n F e b r u a r y 2 3 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d e n c u m b e r e d t h e i r p r e v i o u s l y l i e n - f r e e r e s i d e n c e w i t h a m o r t g a g e . O n M a r c h 1 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d r e c e i v e d t h e m o r t g a g e p r o c e e d s i n t h e f o r m o f a c h e c k f o r $ 9 3 , 4 2 4 . 0 3 . O n M a r c h 3 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d u s e d t h e m o r t g a g e p r o c e e d s t o o b t a i n $ 1 0 , 0 0 0 i n c a s h a n d t h e f o l l o w i n g c a s h i e r ' s c h e c k s : 7 C h e c k N o . A m o u n t P a y e e 5 9 2 0 5 4 1 0 $ 8 , 1 8 0 . 4 5 N a n c y D o y l e 5 9 2 0 5 4 2 1 8 , 1 8 0 . 4 5 N a n c y D o y l e 4 9 2 0 5 3 5 5 8 , 1 8 0 . 4 5 R i c h a r d D o y l e 5 9 2 0 5 3 6 6 8 , 1 8 0 . 4 5 R i c h a r d D o y l e 5 9 2 0 5 4 0 0 8 , 1 8 0 . 4 5 R i c h a r d D o y l e 5 9 2 0 5 3 8 8 8 , 1 8 0 . 4 5 R i c h a r d D o y l e 5 9 2 0 5 4 4 3 8 , 1 8 0 . 4 5 R i c h a r d D o y l e 5 9 2 0 5 4 5 4 8 , 1 8 0 . 4 4 N a n c y D o y l e 5 9 2 0 5 4 6 5 8 , 1 8 0 . 4 4 N a n c y D o y l e 5 9 2 0 5 4 7 6 9 , 7 0 0 . 0 0 N a n c y D o y l e T h e a b o v e - l i s t e d c h e c k s w e r e d i s p o s e d o f a s f o l l o w s : ( i ) C h e c k N o . 5 9 2 0 5 4 1 0 w a s e n d o r s e d b y p e t i t i o n e r a n d d e p o s i t e d o n M a r c h 2 9 , 1 9 9 3 , i n t o t h e M i c h e l e / D e n i s e D o y l e b a n k a c c o u n t N o . 1 ; - 6 - ( i i ) c h e c k N o . 5 9 2 0 5 4 2 1 w a s e n d o r s e d b y p e t i t i o n e r a n d h e r d a u g h t e r B r i d g e t F i n k , a n d o n M a r c h 4 , 1 9 9 3 , i t w a s d e p o s i t e d i n t o P a r k v a l e S a v i n g s b a n k a c c o u n t N o . 0 1 - 0 0 2 0 1 1 4 , h e l d i n t h e n a m e o f h e r d a u g h t e r B r i d g e t ( D o y l e ) F i n k ; ( i i i ) o n M a r c h 4 , 1 9 9 3 , c h e c k N o s . 4 9 2 0 5 3 5 5 , 5 9 2 0 5 3 6 6 , 5 9 2 0 5 4 0 0 , 5 9 2 0 5 3 8 8 , 5 9 2 0 5 4 4 3 , a n d 5 9 2 0 5 4 5 4 w e r e d e p o s i t e d i n t o t h e D o y l e s ' j o i n t c h e c k i n g a c c o u n t a t G r e a t A m e r i c a n F e d e r a l , a c c o u n t N o . 2 0 3 5 5 3 8 4 . W i t h i n 2 w e e k s o f t h e d e p o s i t , $ 3 9 , 5 9 8 . 5 0 f r o m t h i s a c c o u n t w a s t r a n s f e r r e d t o t h e D o y l e s ' c h i l d r e n a n d $ 1 2 , 5 9 8 . 5 0 w a s w i t h d r a w n i n c a s h . O f t h e $ 3 9 , 5 9 8 . 5 0 , $ 2 7 , 0 0 0 w a s t r a n s f e r r e d t o t h e D o y l e s ' c h i l d r e n o n t h e d a y o f d e p o s i t a n d c o n s i s t e d o f t h r e e c h e c k s f o r $ 9 , 0 0 0 e a c h m a d e p a y a b l e t o e a c h o f t h e f o l l o w i n g : D e n i s e , M i c h e l e , a n d M e g h a n D o y l e . P e t i t i o n e r s i g n e d a l l t h r e e c h e c k s ; ( i v ) c h e c k N o . 5 9 2 0 5 4 6 5 w a s d e p o s i t e d i n t o t h e L a v i n a / p e t i t i o n e r b a n k a c c o u n t . P e t i t i o n e r t h e n i s s u e d c h e c k N o . 1 7 0 7 f o r $ 8 , 1 0 0 f r o m t h e L a v i n a / p e t i t i o n e r b a n k a c c o u n t t o h e r d a u g h t e r - i n - l a w J i l l D o y l e . O n M a r c h 6 , 1 9 9 3 , t h a t c h e c k w a s d e p o s i t e d i n t o P a r k v a l e S a v i n g s B a n k a c c o u n t N o . 0 2 - 2 1 8 3 1 3 5 h e l d i n t h e n a m e s o f " R i c h a r d P . D o y l e o r J i l l A . D o y l e . " ; a n d ( v ) o n M a r c h 4 , 1 9 9 3 , c h e c k N o . 5 9 2 0 5 4 7 6 w a s e n d o r s e d b y p e t i t i o n e r a n d c a s h e d a t G r e a t A m e r i c a n F e d e r a l . F r o m M a y 2 8 t o J u n e 7 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d t o o k a v a c a t i o n t o E n g l a n d a n d I t a l y w h i c h c o s t a p p r o x i m a t e l y $ 9 , 0 0 0 . - 7 - 8 P e t i t i o n e r ' s h u s b a n d e x p l a i n e d t h e i r u s e o f t h e d a u g h t e r s ' b a n k a c c o u n t s a t a b a n k r u p t c y c r e d i t o r ' s m e e t i n g : " W e h a d o u r d a u g h t e r B r i d g e t o r M e g h a n w r i t e c h e c k s f o r o u r l i v i n g e x p e n s e s * * * . Q u i t e h o n e s t l y t h e r e a s o n f o r t h i s w a s b e c a u s e w e w e r e w o r r i e d a b o u t p u t t i n g m o n e y i n t o o u r a c c o u n t * * * a n d t a k e t h e c h a n c e a n d j e o p a r d i z i n g t h e I R S a t t a c h i n g t h a t m o n e y . " 9 O n J u n e 1 0 , 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d g a v e r e s p o n d e n t a c o l l e c t i o n s t a t e m e n t w h i c h f a i l e d t o d i s c l o s e t h e G r e a t A m e r i c a n F e d e r a l c h e c k i n g a c c o u n t . O n J u l y 2 8 , 1 9 9 3 , G r e a t A m e r i c a n F e d e r a l c h e c k i n g b a n k a c c o u n t N o . 2 0 3 7 4 8 2 3 ( t h e G r e a t A m e r i c a n F e d e r a l c h e c k i n g a c c o u n t ) w a s o p e n e d i n t h e n a m e s o f p e t i t i o n e r ' s d a u g h t e r s , " B r i d g e t o r M e g h a n D o y l e " . C h e c k s w e r e d r a w n o n t h i s a c c o u n t f r o m t i m e t o t i m e t o p a y p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d ' s e x p e n s e s . 8 T h e b a n k s t a t e m e n t s a n d c a n c e l e d c h e c k s f o r t h i s a c c o u n t w e r e m a i l e d t o p e t i t i o n e r ' s a d d r e s s , w h e r e h e r d a u g h t e r M e g h a n D o y l e r e s i d e d . A d d i t i o n a l l y , c h e c k s m a d e p a y a b l e t o t h e D o y l e s w e r e d e p o s i t e d i n t o t h e G r e a t A m e r i c a n F e d e r a l c h e c k i n g a c c o u n t . 9 O n J u l y 3 0 , 1 9 9 3 , t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e f i l e d n o t i c e s o f F e d e r a l t a x l i e n s a g a i n s t t h e D o y l e s f o r t h e t a x l i a b i l i t i e s r e d e t e r m i n e d b y t h i s C o u r t . B e t w e e n S e p t e m b e r 1 8 a n d S e p t e m b e r 2 5 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d t o o k a v a c a t i o n t o I t a l y a t a c o s t o f a p p r o x i m a t e l y $ 1 1 , 0 0 0 . O n S e p t e m b e r 2 3 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r ' s h u s b a n d l i q u i d a t e d a n i n v e s t m e n t i n t e r e s t i n C o l o n i a l P r o p e r t i e s , I n c . T h e p r o c e e d s o f t h e l i q u i d a t i o n w e r e r e c e i v e d i n t h e f o r m o f a c h e c k i n t h e a m o u n t o f $ 2 0 , 9 0 0 d a t e d S e p t e m b e r 2 3 , 1 9 9 3 , a n d m a d e p a y a b l e t o - 8 - p e t i t i o n e r ' s h u s b a n d . O n O c t o b e r 7 , 1 9 9 3 , t h i s c h e c k w a s e n d o r s e d a n d d e p o s i t e d i n t o t h e M i c h e l e / D e n i s e D o y l e b a n k a c c o u n t N o . 2 . O n D e c e m b e r 2 3 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r ' s h u s b a n d l i q u i d a t e d a n i n v e s t m e n t i n t e r e s t i n C o l o n i a l P r o p e r t i e s S e r v i c e s , I n c . T h e l i q u i d a t i o n p r o c e e d s w e r e r e c e i v e d i n t h e f o r m o f a c h e c k i n t h e a m o u n t o f $ 5 , 5 4 3 . 8 8 . O n D e c e m b e r 3 0 , 1 9 9 3 , t h i s c h e c k w a s e n d o r s e d a n d d e p o s i t e d i n t o t h e M i c h e l e / D e n i s e D o y l e b a n k a c c o u n t N o . 2 . O n J u n e 1 0 , 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d c o m p l e t e d a n d s i g n e d F o r m 4 3 3 - A , C o l l e c t i o n S t a t e m e n t f o r I n d i v i d u a l s . O n t h i s f o r m , t h e D o y l e s u n d e r s t a t e d t h e v a l u e o f t h e i r h o m e ; t h e y l i s t e d i t s v a l u e a s $ 9 0 , 0 0 0 e v e n t h o u g h i n F e b r u a r y 1 9 9 3 , t h e y h a d o b t a i n e d a $ 9 7 , 5 0 0 m o r t g a g e o n t h e p r o p e r t y . O n D e c e m b e r 2 4 , 1 9 9 4 , $ 8 , 8 4 5 . 7 3 w a s d e p o s i t e d i n t o t h e M i c h e l e / D e n i s e D o y l e b a n k a c c o u n t N o . 1 , $ 8 , 0 0 0 o f w h i c h w a s c a s h a n d t h e b a l a n c e o f w h i c h c o n s i s t e d o f t h r e e c h e c k s f r o m W e l l i n g t o n P o w e r C o r p . , m a d e p a y a b l e t o p e t i t i o n e r , a n d o n e c h e c k f r o m P a r k e r & P a r s l e y P a r t n e r s h i p D i s t r i b u t i o n A c c o u n t , m a d e p a y a b l e t o p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d . O n D e c e m b e r 2 7 , 1 9 9 4 , $ 8 , 9 0 0 o f f u n d s b e l o n g i n g t o p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d w a s d e p o s i t e d i n t o t h e M i c h e l e / D e n i s e D o y l e b a n k a c c o u n t N o . 2 . - 9 - T h e B a n k r u p t c y C a s e O n M a y 5 , 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d f i l e d a v o l u n t a r y p e t i t i o n f o r l i q u i d a t i o n u n d e r c h a p t e r 7 o f t h e U . S . B a n k r u p t c y C o d e i n t h e U . S . B a n k r u p t c y C o u r t f o r t h e W e s t e r n D i s t r i c t o f P e n n s y l v a n i a ( t h e b a n k r u p t c y c a s e ) . I n t h e b a n k r u p t c y c a s e , r e s p o n d e n t f i l e d a $ 3 7 9 , 0 2 5 . 9 0 p r o o f o f c l a i m . O n J u n e 1 7 , 1 9 9 6 , t h e b a n k r u p t c y c o u r t g r a n t e d t h e D o y l e s a d i s c h a r g e p u r s u a n t t o 1 1 U . S . C . s e c . 7 2 7 . I n t h i s c a s e , p e t i t i o n e r i n i t i a l l y c o n t e n d e d t h a t t h e i n c o m e t a x e s a t i s s u e w e r e d i s c h a r g e d i n t h e b a n k r u p t c y c a s e . P e t i t i o n e r c o n c e d e d b e f o r e t r i a l t h a t h e r j o i n t a n d s e v e r a l i n c o m e t a x l i a b i l i t i e s f o r t h e y e a r s 1 9 8 0 t h r o u g h 1 9 8 3 w e r e e x c e p t e d f r o m b a n k r u p t c y d i s c h a r g e p u r s u a n t t o 1 1 U . S . C . s e c . 5 2 3 ( a ) ( 1 ) ( C ) . P a y m e n t o f T a x D e f i c i e n c i e s T h e D o y l e s h a v e n o t m a d e a n y v o l u n t a r y p a y m e n t s o n t h e i r a s s e s s e d t a x l i a b i l i t i e s . D u r i n g 1 9 9 4 a n d 1 9 9 5 , r e s p o n d e n t p l a c e d a c o n t i n u i n g l e v y o n t h e w a g e s o f p e t i t i o n e r ' s h u s b a n d w h i c h r e s u l t e d i n t h e r e c e i p t o f $ 3 4 , 6 7 2 . 7 1 a n d $ 1 4 , 1 3 2 . 4 5 , r e s p e c t i v e l y . O n J u n e 5 , 1 9 9 5 , r e s p o n d e n t a p p l i e d a $ 6 , 3 4 5 o v e r p a y m e n t d u e t h e D o y l e s t o t h e i r 1 9 8 0 t a x l i a b i l i t y . I n a d d i t i o n , r e s p o n d e n t r e t a i n e d t h e f o l l o w i n g r e f u n d s d u e t h e D o y l e s t o o f f s e t t h e i r a s s e s s e d t a x l i a b i l i t i e s : - 1 0 - Y e a r R e f u n d C l a i m e d a n d D u e 1 9 9 5 $ 6 , 0 4 4 1 9 9 6 8 3 9 1 9 9 7 3 8 4 1 9 9 8 9 2 4 1 9 9 9 6 3 7 O n O c t o b e r 3 1 , 1 9 9 4 , t h e D o y l e s s u b m i t t e d a n o f f e r i n c o m p r o m i s e o f t h e i r o u t s t a n d i n g t a x l i a b i l i t i e s . R e s p o n d e n t d i d n o t a c c e p t t h e o f f e r i n c o m p r o m i s e . O n S e p t e m b e r 5 , 2 0 0 0 , r e s p o n d e n t i s s u e d t o p e t i t i o n e r h i s f i n a l N o t i c e o f I n t e n t T o L e v y a n d N o t i c e o f Y o u r R i g h t T o a H e a r i n g . O n O c t o b e r 2 , 2 0 0 0 , p e t i t i o n e r s e n t t o r e s p o n d e n t F o r m 8 8 5 7 , R e q u e s t f o r I n n o c e n t S p o u s e R e l i e f , a n d F o r m 1 2 1 5 3 , R e q u e s t f o r C o l l e c t i o n D u e P r o c e s s H e a r i n g , w i t h r e s p e c t t o t h e a f o r e m e n t i o n e d t a x l i a b i l i t i e s . O n J a n u a r y 2 3 , F e b r u a r y 2 0 , a n d M a y 8 , 2 0 0 1 , h e a r i n g s w e r e h e l d w i t h t h e I R S A p p e a l s O f f i c e t o d e t e r m i n e t h e a p p r o p r i a t e n e s s o f t h e p r o p o s e d l e v y a c t i o n . O n J u n e 2 2 , 2 0 0 1 , r e s p o n d e n t i s s u e d a n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n s u s t a i n i n g t h e p r o p o s e d l e v y a c t i o n . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t t h e t a x l i a b i l i t i e s w e r e n o t d i s c h a r g e d i n t h e b a n k r u p t c y c a s e , a n d t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t q u a l i f y f o r r e l i e f f r o m j o i n t a n d s e v e r a l l i a b i l i t y u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 . P e t i t i o n e r ' s B a c k g r o u n d I n f o r m a t i o n P e t i t i o n e r h a s a h i g h s c h o o l e d u c a t i o n . F r o m 1 9 6 2 u n t i l 1 9 8 3 , p e t i t i o n e r w a s a h o m e m a k e r a n d s t a y - a t - h o m e m o t h e r . D u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e , p e t i t i o n e r h a d n o b u s i n e s s e x p e r i e n c e a n d n o - 1 1 - e a r n i n g s . P e t i t i o n e r n e v e r r e v i e w e d t h e r e t u r n s a t i s s u e b e f o r e s i g n i n g t h e m . T h e r e t u r n s w e r e p r e p a r e d b y t h e p r o m o t e r o f t h e t a x s h e l t e r s . P e t i t i o n e r w a s r e s p o n s i b l e f o r p a y i n g t h e f a m i l y ' s e x p e n s e s ; s h e w r o t e t h e c h e c k s f o r a l l e x p e n s e s . A t h e r h u s b a n d ' s d i r e c t i o n , p e t i t i o n e r w r o t e t h e c h e c k s f o r t h e t a x s h e l t e r i n v e s t m e n t s . P e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d a r e s t i l l m a r r i e d . O P I N I O N P u r s u a n t t o s e c t i o n 6 3 3 0 , p e t i t i o n e r s o u g h t r e l i e f f r o m r e s p o n d e n t ' s p r o p o s e d c o l l e c t i o n a c t i o n . S e c t i o n 6 3 3 0 a l l o w s a t a x p a y e r t o r a i s e a p p r o p r i a t e s p o u s a l d e f e n s e s . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t r e s p o n d e n t i m p r o p e r l y d e n i e d h e r r e l i e f f r o m j o i n t a n d s e v e r a l i n c o m e t a x l i a b i l i t y u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( b ) o r ( f ) . F o r t h e r e a s o n s s t a t e d i n f r a , w e s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n . O u r j u r i s d i c t i o n i s p r e d i c a t e d u p o n s e c t i o n 6 3 3 0 ( d ) ( 1 ) ( A ) . S e e D a v i s v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 5 T . C . 3 5 , 3 7 ( 2 0 0 0 ) ; S e g o v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 6 0 4 , 6 1 0 ( 2 0 0 0 ) ; G o z a v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 1 7 6 , 1 7 9 ( 2 0 0 0 ) . S e c t i o n 6 0 1 5 ( b ) ( 1 ) S e c t i o n 6 0 1 5 ( b ) ( 1 ) s t a t e s f i v e c o n j u n c t i v e r e q u i r e m e n t s t h a t a t a x p a y e r m u s t m e e t t o q u a l i f y t h e r e u n d e r f o r r e l i e f f r o m j o i n t t a x l i a b i l i t y . S e c t i o n 6 0 1 5 ( b ) ( 1 ) ( C ) r e q u i r e s t h e s p o u s e s e e k i n g r e l i e f t o s h o w t h a t i n s i g n i n g t h e r e t u r n s h e d i d n o t k n o w , a n d h a d n o r e a s o n t o k n o w , t h a t t h e r e w a s a n u n d e r s t a t e m e n t . - 1 2 - P e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o s a t i s f y t h i s r e q u i r e m e n t . P e t i t i o n e r w a s a w a r e o f t h e e x i s t e n c e o f t h e t a x s h e l t e r i n v e s t m e n t s ; s h e w r o t e t h e c h e c k s . S e e A l t v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 9 T . C . 3 0 6 ( 2 0 0 2 ) ; J o n s o n v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 8 T . C . 1 0 6 ( 2 0 0 2 ) ( n o e v i d e n c e w a s p r e s e n t e d t h a t h u s b a n d c o n c e a l e d o r a t t e m p t e d t o d e c e i v e e l e c t i n g w i f e c o n c e r n i n g c o u p l e ' s f i n a n c i a l a f f a i r s ) . T h e r e i s n o e v i d e n c e t h a t p e t i t i o n e r w a s d e n i e d a c c e s s t o t h e d o c u m e n t s c o n c e r n i n g t h e t a x s h e l t e r s . S e e J o n s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 1 9 ( s p o u s e h a d a c c e s s t o f i n a n c i a l f i l e s ) . P e t i t i o n e r h a s n o t a l l e g e d t h a t s h e w a s m i s l e d b u t o n l y t h a t s h e r e l i e d o n h e r h u s b a n d t o t a k e c a r e o f t h e r e t u r n s . S e e H a y m a n v . C o m m i s s i o n e r , 9 9 2 F . 2 d 1 2 5 6 , 1 2 6 2 ( 2 d C i r . 1 9 9 3 ) ( " A l t h o u g h * * * [ t h e t a x p a y e r ] c l a i m s t o h a v e s i g n e d t h e r e t u r n s w i t h o u t r e a d i n g t h e m , s h e n e v e r t h e l e s s i s c h a r g e d w i t h c o n s t r u c t i v e k n o w l e d g e o f t h e i r c o n t e n t s . " ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 9 2 - 2 2 8 ; P r i c e v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 7 F . 2 d 9 5 9 , 9 6 5 ( 9 t h C i r . 1 9 8 9 ) ( s p o u s e c a n n o t o b t a i n b e n e f i t s b y s i m p l y t u r n i n g a b l i n d e y e t o f a c t s f u l l y d i s c l o s e d o n r e t u r n ) ; L e v i n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 7 - 6 7 ( s p o u s e c a n n o t o b t a i n b e n e f i t s o f i n n o c e n t s p o u s e p r o t e c t i o n i n d e d u c t i o n c a s e " b y s i m p l y t u r n i n g a b l i n d e y e t o - - b y p r e f e r r i n g n o t t o k n o w o f - - f a c t s f u l l y d i s c l o s e d o n a r e t u r n , o f s u c h a l a r g e n a t u r e a s w o u l d r e a s o n a b l y p u t s u c h s p o u s e o n n o t i c e t h a t f u r t h e r i n q u i r y w o u l d n e e d t o b e m a d e " ) . - 1 3 - 1 0 G u i d a n c e i n d e t e r m i n i n g " w h e t h e r i t w o u l d b e i n e q u i t a b l e t o h o l d a r e q u e s t i n g s p o u s e " l i a b l e c a n a l s o b e f o u n d i n R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 , 2 0 0 0 - 1 C . B . 4 4 7 . S e e s e c . 1 . 6 0 1 5 - 2 ( d ) , I n c o m e T a x R e g s . 1 1 S i n c e s e c . 6 0 1 5 ( b ) ( 1 ) i s s i m i l a r t o f o r m e r s e c . 6 0 1 3 ( e ) ( 1 ) , w e m a y l o o k t o c a s e s i n t e r p r e t i n g f o r m e r s e c . 6 0 1 3 ( e ) ( 1 ) f o r g u i d a n c e w h e n a n a l y z i n g s e c . 6 0 1 5 ( b ) ( 1 ) . B u t l e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 2 7 6 , 2 8 3 ( 2 0 0 0 ) ; R o w e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 3 2 5 . R e l i e f - s e e k i n g t a x p a y e r s m u s t a l s o e s t a b l i s h , i n t e r a l i a , t h a t " t a k i n g i n t o a c c o u n t a l l t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s , i t i s i n e q u i t a b l e t o h o l d t h e * * * [ e l e c t i n g t a x p a y e r ] l i a b l e f o r t h e d e f i c i e n c y i n t a x f o r s u c h t a x a b l e y e a r a t t r i b u t a b l e t o s u c h u n d e r s t a t e m e n t " . S e c . 6 0 1 5 ( b ) ( 1 ) ( D ) ( e m p h a s i s a d d e d ) . I n d e t e r m i n i n g t h e e q u i t i e s , t h e " R e l e v a n t f a c t o r s i n c l u d e [ b u t a r e n o t l i m i t e d t o ] s i g n i f i c a n t b e n e f i t s r e c e i v e d a s a r e s u l t o f t h e u n d e r s t a t e m e n t s b y t h e s p o u s e c l a i m i n g r e l i e f , [ a n d ] a n y p a r t i c i p a t i o n i n w r o n g d o i n g o n t h e p a r t o f t h e ' i n n o c e n t ' s p o u s e " . 1 0 F r i e d m a n v . C o m m i s s i o n e r , 5 3 F . 3 d 5 2 3 , 5 3 2 ( 2 d C i r . 1 9 9 5 ) , a f f g . i n p a r t a n d r e v g . i n p a r t o n a n o t h e r g r o u n d T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 5 4 9 ; s e e S . R e p t . 9 1 - 1 5 3 7 , a t 3 - 4 ( 1 9 7 0 ) , 1 9 7 1 - 1 C . B . 6 0 6 , 6 0 7 - 6 0 8 . 1 1 " W h e t h e r t h e f a i l u r e t o r e p o r t c o r r e c t l y t a x l i a b i l i t y r e s u l t s f r o m ' c o n c e a l m e n t , o v e r r e a c h i n g , o r a n y o t h e r w r o n g d o i n g ' o n t h e p a r t o f t h e ' g u i l t y ' s p o u s e i s a l s o r e l e v a n t . " H a y m a n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 2 6 2 ; s e e J o n s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . - 1 4 - 1 2 T h e o r i g i n a l p r e d e c e s s o r o f s e c . 6 0 1 5 e x p l i c i t l y r e q u i r e d t h e c o n s i d e r a t i o n o f " w h e t h e r o r n o t t h e o t h e r s p o u s e s i g n i f i c a n t l y b e n e f i t t e d d i r e c t l y o r i n d i r e c t l y f r o m t h e i t e m s o m i t t e d f r o m g r o s s i n c o m e . " S e e A c t o f J a n . 1 2 , 1 9 7 1 , P u b . L . 9 1 - 6 7 9 , s e c . 1 , 8 4 S t a t . 2 0 6 3 . A l t h o u g h s u c h c o n s i d e r a t i o n i s n o l o n g e r a n e x p l i c i t r e q u i r e m e n t o f t h e s t a t u t e , n o n e t h e l e s s , i t i s s t i l l a f a c t o r o f s i g n i f i c a n c e . S e e E s t a t e o f K r o c k v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 T . C . 6 7 2 , 6 7 9 ( 1 9 8 9 ) ; P u r c e l l v . C o m m i s s i o n e r , 8 6 T . C . 2 2 8 , 2 4 2 ( 1 9 8 6 ) , a f f d . 8 2 6 F . 2 d 4 7 0 ( 6 t h C i r . 1 9 8 7 ) ; H . R e p t . 9 8 - 4 3 2 ( P a r t 2 ) , a t 1 5 0 1 , 1 5 0 2 ( 1 9 8 4 ) . O n e p a r t i c u l a r l y r e l e v a n t f a c t o r " i s w h e t h e r t h e r e q u e s t i n g s p o u s e s i g n i f i c a n t l y b e n e f i t e d , d i r e c t l y o r i n d i r e c t l y , f r o m t h e u n d e r s t a t e m e n t . " 1 2 S e c . 1 . 6 0 1 5 - 2 ( d ) , I n c o m e T a x R e g s . " N o r m a l s u p p o r t " , h o w e v e r , i s n o t c o n s i d e r e d a s i g n i f i c a n t b e n e f i t . S e e F r i e d m a n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 5 3 2 ; H a y m a n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 2 6 2 ; F l y n n v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 T . C . 3 5 5 , 3 6 7 ( 1 9 8 9 ) . " ' U n u s u a l s u p p o r t o r t r a n s f e r s o f p r o p e r t y t o t h e s p o u s e w o u l d , h o w e v e r , c o n s t i t u t e " b e n e f i t " a n d s h o u l d b e t a k e n i n t o c o n s i d e r a t i o n * * * ' e v e n w h e n t h e b e n e f i t w a s r e c e i v e d ' s e v e r a l y e a r s a f t e r t h e y e a r i n w h i c h t h e o m i t t e d i t e m s h o u l d h a v e b e e n i n c l u d e d i n g r o s s i n c o m e ' " . E s t a t e o f K r o c k v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 T . C . 6 7 2 , 6 7 9 ( 1 9 8 9 ) ( q u o t i n g S . R e p t . 9 1 - 1 5 3 7 , s u p r a a t 3 , 1 9 7 1 - 1 C . B . a t 6 0 7 - 6 0 8 ) ; s e e H a y m a n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 2 6 2 . W e f i n d t h a t p e t i t i o n e r s i g n i f i c a n t l y b e n e f i t e d f r o m t h e u n p a i d l i a b i l i t y o r i t e m s g i v i n g r i s e t o t h e d e f i c i e n c y . S e e R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 , s e c . 4 . 0 3 ( 2 ) ( c ) , 2 0 0 0 - 1 C . B . 4 4 7 , 4 4 9 . T h e D o y l e s r e c e i v e d s i g n i f i c a n t t a x r e f u n d s a s a r e s u l t o f t h e t a x - 1 5 - 1 3 B y t h e i r v e r y n a t u r e , t h e e r r o n e o u s d e d u c t i o n s p r o v i d e d t h e D o y l e s w i t h m o r e d i s p o s a b l e i n c o m e t h a n t h e y o t h e r w i s e w o u l d h a v e h a d . F o r e x a m p l e , t h e D o y l e s " s h e l t e r e d " a p p r o x i m a t e l y 6 9 p e r c e n t o f t h e i r 1 9 8 0 i n c o m e . s h e l t e r d e d u c t i o n s . 1 3 P e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t t h e r e f u n d c h e c k s w e r e d e p o s i t e d i n t o t h e f a m i l y c h e c k i n g a c c o u n t t o " D o t h e h o u s e h o l d t h i n g s w e w a n t e d t o d o . " A d d i t i o n a l l y , t h e p a r t i e s ' s t i p u l a t i o n t h a t p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d e n j o y e d t w o v a c a t i o n t r i p s t o E u r o p e i m m e d i a t e l y a f t e r t h i s C o u r t ' s d e c i s i o n t h a t t h e c o u p l e o w e d s i g n i f i c a n t a m o u n t s o f F e d e r a l i n c o m e t a x w e i g h s h e a v i l y a g a i n s t h e r . I n d e t e r m i n i n g t h e e q u i t y o f t h e s o u g h t - a f t e r r e l i e f , w e a l s o f i n d i t s i g n i f i c a n t t h a t p e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d t r i e d t o t h w a r t r e s p o n d e n t ' s c o l l e c t i o n a c t i v i t i e s . T h e r e c o r d d e m o n s t r a t e s t h a t a f t e r t h i s C o u r t s u s t a i n e d r e s p o n d e n t ' s d e f i c i e n c y d e t e r m i n a t i o n s , p e t i t i o n e r a n d h e r f a m i l y e n g a g e d i n a s y s t e m a t i c p l a n t o p u t t h e i r a s s e t s b e y o n d t h e r e a c h o f r e s p o n d e n t ' s l e g i t i m a t e c o l l e c t i o n a c t i v i t i e s . P e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d e n c u m b e r e d t h e i r p e r s o n a l r e s i d e n c e , w h i c h t h e y h a d p r e v i o u s l y o w n e d l i e n f r e e . T h e p r o c e e d s o f t h e m o r t g a g e w e r e i m m e d i a t e l y c o n v e r t e d i n t o c a s h a n d c a s h e q u i v a l e n t s a n d s p r e a d a m o n g p e t i t i o n e r ' s c h i l d r e n b y d e p o s i t i n t o f r e s h l y o p e n e d b a n k a c c o u n t s i n t h e c h i l d r e n ' s n a m e s . P e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d l i q u i d a t e d i n v e s t m e n t s a n d t r a n s f e r r e d t h e f u n d s t o t h e i r c h i l d r e n . T h e c h i l d r e n u s e d t r a n s f e r r e d f u n d s t o p a y t h e i r - 1 6 - p a r e n t s ' e x p e n s e s . P e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d t o o k t w o t r i p s t o E u r o p e a t a c o s t o f a p p r o x i m a t e l y $ 2 0 , 0 0 0 . P e t i t i o n e r a n d h e r h u s b a n d t r a n s f e r r e d r e a l p r o p e r t y t o t h e i r s o n f o r $ 1 . C o n s i d e r i n g t h e a b o v e , t h e r e c a n b e n o q u e s t i o n t h a t p e t i t i o n e r m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t e d i n t h i s p l a n t o m a k e h e r s e l f a n d h e r h u s b a n d " c o l l e c t i o n p r o o f " . I t i s e l e m e n t a r y , o f c o u r s e , t h a t o n e s e e k i n g e q u i t y m u s t d o e q u i t y . G i v e n t h e f a c t s o f t h i s c a s e , i t i s n o t i n e q u i t a b l e t o d e n y p e t i t i o n e r r e l i e f f r o m j o i n t i n c o m e t a x l i a b i l i t y . E q u i t a b l e R e l i e f - - S e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) A l t e r n a t i v e l y , p e t i t i o n e r a s k s u s t o h o l d t h a t r e s p o n d e n t a b u s e d h i s d i s c r e t i o n i n d e n y i n g h e r e q u i t a b l e r e l i e f p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) . S e e C h e s h i r e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 5 T . C . 1 8 3 , 1 9 8 ( 2 0 0 0 ) , a f f d . 2 8 2 F . 3 d 3 2 6 ( 5 t h C i r . 2 0 0 2 ) ; B u t l e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 2 7 6 , 2 9 2 ( 2 0 0 0 ) . S i n c e s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) i s s i m i l a r t o s e c t i o n 6 0 1 5 ( b ) ( 1 ) ( D ) a n d t h e e q u i t a b l e f a c t o r s c o n s i d e r e d a r e t h e s a m e , w e h o l d t h a t r e s p o n d e n t d i d n o t a b u s e h i s d i s c r e t i o n b y d e n y i n g p e t i t i o n e r ' s r e q u e s t f o r r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) . S e e A l t v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 9 T . C . a t 3 1 6 ; B a r r a n c o v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 3 - 1 8 . C o n c l u s i o n R e s p o n d e n t d i d n o t e r r i n d e n y i n g p e t i t i o n e r r e l i e f f r o m j o i n t a n d s e v e r a l i n c o m e t a x l i a b i l i t y u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( b ) o r ( f ) . W e h o l d t h a t r e s p o n d e n t c o r r e c t l y d e t e r m i n e d t h a t - 1 7 - c o l l e c t i o n b y l e v y s h o u l d p r o c e e d . A c c o r d i n g l y , w e s h a l l e n t e r a d e c i s i o n u p h o l d i n g r e s p o n d e n t ' s p r o p o s e d c o l l e c t i o n a c t i o n . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .