TAX COURT OPINION

Case: Princess Stephan Obriot
Docket Number: 5465-00S
Judge: Panuthos
Opinion Type: summary
Filed: 10/11/2001
Pages: 11

T . C . S u m m a r y O p i n i o n 2 0 0 1 - 1 6 2 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T P R I N C E S S S T E P H A N O B R I O T , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 5 4 6 5 - 0 0 S . F i l e d O c t o b e r 1 1 , 2 0 0 1 . P r i n c e s s S t e p h a n O b r i o t , p r o s e . R o s s M . G r e e n b e r g , f o r r e s p o n d e n t . P A N U T H O S , C h i e f S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s c a s e w a s h e a r d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 6 3 o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d . T h e d e c i s i o n t o b e e n t e r e d i s n o t r e v i e w a b l e b y a n y o t h e r c o u r t , a n d t h i s o p i n i o n s h o u l d n o t b e c i t e d a s a u t h o r i t y . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s u b s e q u e n t s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . - 2 - R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s o f $ 2 , 6 2 6 . 5 0 a n d $ 2 , 0 4 8 i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x e s f o r t h e t a x y e a r s 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 , r e s p e c t i v e l y . T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s ; ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o t h e h e a d - o f - h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s ; ( 3 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o c h i l d c a r e c r e d i t s ; a n d ( 4 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o e a r n e d i n c o m e c r e d i t s . S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d , a n d t h e y a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s a n d t h e a t t a c h e d e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . P e t i t i o n e r r e s i d e d i n P o r t R i c h e y , F l o r i d a , a t t h e t i m e t h a t s h e f i l e d h e r p e t i t i o n . F o r c l a r i t y a n d c o n v e n i e n c e , w e h a v e c o m b i n e d o u r f i n d i n g s o f f a c t a n d d i s c u s s i o n s o f p e r t i n e n t l e g a l i s s u e s . D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e p e t i t i o n e r w o r k e d a s a l a b o r e r b u i l d i n g c o n c e r t s t a g e s . P e t i t i o n e r h a s a d a u g h t e r , A y l a O l s e n ( A y l a ) , w h o w a s b o r n i n 1 9 9 4 . P e t i t i o n e r w a s n o t m a r r i e d d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e . D u r i n g 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 , p e t i t i o n e r a n d A y l a l i v e d w i t h p e t i t i o n e r ' s p a r e n t s , P e t e r a n d K a t h e r i n e S t e p h a n ( t h e S t e p h a n s ) . P e t i t i o n e r r e p o r t e d $ 1 5 , 6 4 7 a n d $ 1 8 , 3 8 3 i n a d j u s t e d g r o s s i n c o m e o n h e r F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 , r e s p e c t i v e l y . F o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 p e t i t i o n e r r e p o r t e d h e r f i l i n g s t a t u s a s h e a d - o f - h o u s e h o l d . P e t i t i o n e r c l a i m e d a d e p e n d e n c y e x e m p t i o n - 3 - 1 R e s p o n d e n t c o n c e d e d t h a t p e t i t i o n e r s u b s t a n t i a t e d p a y m e n t s f o r c h i l d c a r e i n t h e a m o u n t s o f $ 9 0 1 f o r 1 9 9 7 a n d $ 2 7 5 f o r 1 9 9 8 . d e d u c t i o n f o r A y l a , a c h i l d c a r e e x p e n s e c r e d i t , a n d a n e a r n e d i n c o m e c r e d i t f o r e a c h o f t h e t a x y e a r s 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . R e s p o n d e n t i s s u e d a n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r e a c h o f t h e y e a r s 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . R e s p o n d e n t d i s a l l o w e d t h e c l a i m e d d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n f o r e a c h o f t h e t a x y e a r s o n t h e b a s i s t h a t p e t i t i o n e r f a i l e d t o e s t a b l i s h t h a t s h e p r o v i d e d m o r e t h a n o n e - h a l f o f A y l a ' s s u p p o r t . R e s p o n d e n t d i s a l l o w e d t h e c l a i m e d h e a d - o f - h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s o n t h e b a s i s t h a t p e t i t i o n e r f a i l e d t o e s t a b l i s h t h a t s h e p a i d m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e h o u s e h o l d e x p e n s e s . R e s p o n d e n t d i s a l l o w e d p e t i t i o n e r ' s c h i l d c a r e c r e d i t f o r e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e b e c a u s e p e t i t i o n e r f a i l e d t o e s t a b l i s h t h a t s h e m a i n t a i n e d a h o u s e h o l d a n d f a i l e d t o s u b s t a n t i a t e t h e a m o u n t s p a i d . 1 F i n a l l y , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d p e t i t i o n e r ' s e a r n e d i n c o m e c r e d i t f o r e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e o n t h e g r o u n d t h a t t h e S t e p h a n s ' m o d i f i e d a d j u s t e d g r o s s i n c o m e w a s h i g h e r t h a n p e t i t i o n e r ' s i n b o t h 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . T h e f i r s t i s s u e f o r o u r c o n s i d e r a t i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o a d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n f o r A y l a f o r e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e . A t a x p a y e r i s a l l o w e d a d e d u c t i o n f o r a d e p e n d e n t , s u c h a s a d a u g h t e r , f o r w h o m t h e t a x p a y e r h a s p r o v i d e d o v e r o n e - h a l f o f h e r s u p p o r t . S e c s . 1 5 1 ( a ) , ( c ) , a n d 1 5 2 ( a ) . - 4 - T h e t e r m " s u p p o r t " i n c l u d e s f o o d , s h e l t e r , c l o t h i n g , m e d i c a l c a r e a n d d e n t a l c a r e , e d u c a t i o n , c h i l d c a r e , a n d t h e l i k e . L u s t i g v . C o m m i s s i o n e r , 2 7 4 F . 2 d 4 4 8 ( 9 t h C i r . 1 9 6 0 ) ( a l l o w i n g c h i l d c a r e e x p e n s e t o b e f a c t o r e d i n t o d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r t a x p a y e r c o n t r i b u t e d m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e s u p p o r t o f a c l a i m e d d e p e n d e n t ) , a f f g . 3 0 T . C . 9 2 6 ( 1 9 5 8 ) ; s e c . 1 . 1 5 2 - 1 ( a ) ( 2 ) ( i ) , I n c o m e T a x R e g s . T o d e t e r m i n e w h e t h e r a t a x p a y e r h a s p r o v i d e d m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e s u p p o r t o f a n i n d i v i d u a l , t h e e n t i r e a m o u n t o f s u p p o r t w h i c h t h e i n d i v i d u a l r e c e i v e d f r o m t h e t a x p a y e r i s c o m p a r e d t o t h e e n t i r e a m o u n t o f s u p p o r t w h i c h t h e i n d i v i d u a l r e c e i v e d f r o m a l l s o u r c e s . S e c . 1 . 1 5 2 - 1 ( a ) ( 2 ) ( i ) , I n c o m e T a x R e g s . W e t h u s c o m p a r e t h e e n t i r e a m o u n t e x p e n d e d f o r A y l a ' s s u p p o r t t o t h e a m o u n t p r o v i d e d b y p e t i t i o n e r . F r o m a r e v i e w o f t h e r e c o r d , w e c o n c l u d e t h a t t h e a m o u n t s e x p e n d e d a s s u p p o r t f o r A y l a a n d t h e a m o u n t s p r o v i d e d b y p e t i t i o n e r a r e a s f o l l o w s : 1 9 9 7 T o t a l S u p p o r t f o r A y l a S u p p o r t F r o m P e t i t i o n e r R e n t $ 1 , 4 2 5 $ 0 U t i l i t i e s 3 4 8 3 4 8 F o o d 1 , 8 0 0 1 , 8 0 0 C l o t h i n g , m e d i c a l , e t c . 8 0 0 8 0 0 C h i l d c a r e 3 , 9 0 0 1 , 1 9 5 T o t a l 8 , 2 7 3 4 , 1 4 3 - 5 - 1 9 9 8 T o t a l S u p p o r t f o r A y l a S u p p o r t F r o m P e t i t i o n e r R e n t $ 1 , 4 2 5 $ 0 U t i l i t i e s 3 9 6 3 9 6 F o o d 1 , 8 0 0 1 , 8 0 0 C l o t h i n g , m e d i c a l , e t c . 8 0 0 8 0 0 C h i l d c a r e 4 , 0 4 0 1 , 7 7 0 T o t a l 8 , 4 6 1 4 , 7 6 6 W e b r i e f l y e x p l a i n o u r c o n c l u s i o n s b e l o w . D u r i n g 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 , p e t i t i o n e r a n d A y l a l i v e d i n t h e h o u s e b e l o n g i n g t o t h e S t e p h a n s i n J o n e s b o r o , G e o r g i a . P e t i t i o n e r o c c u p i e d t h e p a r t i a l l y c o m p l e t e d b a s e m e n t , a n d A y l a o c c u p i e d o n e o f t h e t h r e e b e d r o o m s . P e t i t i o n e r , A y l a , a n d t h e S t e p h a n s s h a r e d u s e o f t h e k i t c h e n a n d f a m i l y r o o m . T h e a m o u n t e x p e n d e d f o r A y l a i n c l u d e s o n e q u a r t e r o f t h e r e n t a l v a l u e o f t h e h o u s e i n w h i c h s h e l i v e d . S e e R e e d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 0 - 3 3 3 . B a s e d o n t h e r e c o r d w e c o n c l u d e t h a t t h e f a i r r e n t a l v a l u e w a s $ 4 7 5 p e r m o n t h , o r $ 5 , 7 0 0 p e r y e a r . T h e p o r t i o n e x p e n d e d f o r A y l a i s $ 1 , 4 2 5 f o r e a c h y e a r . P e t i t i o n e r d i d n o t p a y r e n t o n t h e a l l o c a b l e p o r t i o n o f t h e f a i r m a r k e t r e n t a l v a l u e o f t h e h o u s e t h a t s h e a n d A y l a o c c u p i e d . O n e q u a r t e r o f t h e t o t a l w a t e r , g a s , a n d e l e c t r i c i t y b i l l s ( u t i l i t y b i l l s ) i s a l l o c a b l e t o A y l a ' s s u p p o r t . I d . W e c o n c l u d e t h e t o t a l u t i l i t y c o s t s o f t h e h o u s e h o l d w e r e $ 1 , 3 9 2 i n 1 9 9 7 a n d $ 1 , 5 8 3 i n 1 9 9 8 . A y l a ' s a l l o c a b l e s h a r e o f u t i l i t y c o s t s w a s $ 3 4 8 - 6 - a n d $ 3 9 6 f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 , r e s p e c t i v e l y . P e t i t i o n e r g a v e t h e S t e p h a n s m o n e y e a c h m o n t h f o r u t i l i t i e s . T h e S t e p h a n s p a i d t h e u t i l i t y b i l l s f r o m a c o m b i n a t i o n o f p e t i t i o n e r ' s c o n t r i b u t i o n s a n d t h e i r o w n f u n d s . W e a r e s a t i s f i e d t h a t t h e a m o u n t e x p e n d e d b y p e t i t i o n e r f o r u t i l i t i e s e x c e e d e d A y l a ' s a l l o c a b l e s h a r e . P e t i t i o n e r p u r c h a s e d a l l o f t h e g r o c e r i e s f o r h e r s e l f a n d A y l a . T h e t o t a l a m o u n t o f s u p p o r t f o r A y l a i n c l u d e s o n e - h a l f o f t h e a m o u n t s p e n t b y p e t i t i o n e r o n f o o d . W e c o n c l u d e t h a t t h e a m o u n t e x p e n d e d f o r A y l a ' s s u p p o r t w a s $ 1 , 8 0 0 i n e a c h o f 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . P e t i t i o n e r p a i d f o r a l l o f A y l a ' s a d d i t i o n a l e x p e n s e s i n c l u d i n g A y l a ' s m e d i c a l e x p e n s e s t h a t w e r e n o t c o v e r e d b y M e d i c a r e , d e n t a l c a r e , a n d c l o t h e s . T h e a m o u n t s p e t i t i o n e r s p e n t o n t h e s e i t e m s a r e i n c l u d e d i n t h e a m o u n t o f s u p p o r t f o r A y l a . T h e M e d i c a r e b e n e f i t s t h a t A y l a r e c e i v e d a r e n o t i n c l u d e d i n t h e e n t i r e a m o u n t o f h e r s u p p o r t . T u r e c a m o v . C o m m i s s i o n e r , 5 5 4 F . 2 d 5 6 4 ( 2 d C i r . 1 9 7 7 ) , a f f g . 6 4 T . C . 7 2 0 ( 1 9 7 5 ) ; R e v . R u l . 7 9 - 1 7 3 , 1 9 7 9 - 1 C . B . 8 6 . W e c o n c l u d e t h a t t h e a m o u n t o f a d d i t i o n a l e x p e n s e s f o r A y l a w a s $ 8 0 0 i n e a c h o f 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . P e t i t i o n e r p a i d f o r A y l a t o a t t e n d t w o d a y c a r e c e n t e r s , o n e o f w h i c h w a s s u b s i d i z e d . T h e a m o u n t s s p e n t o n A y l a ' s d a y c a r e c e n t e r s , i n c l u d i n g t h e s u b s i d i e s , a r e i n c l u d e d i n t h e e n t i r e a m o u n t o f A y l a ' s s u p p o r t ; h o w e v e r , t h e s u b s i d i e s a r e n o t t r e a t e d a s c o n t r i b u t i o n s m a d e b y p e t i t i o n e r . C f . D o n n e r v . C o m m i s s i o n e r , - 7 - 2 5 T . C . 1 0 4 3 ( 1 9 5 6 ) ( d e t e r m i n i n g t h a t t u i t i o n p a i d b y t h e S t a t e f o r c h i l d c a r e w a s n o t t r e a t e d a s p a i d b y t a x p a y e r p a r e n t s ) ; T u r e c a m o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . W e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r p r o v i d e d o v e r o n e - h a l f o f A y l a ' s s u p p o r t i n 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n f o r b o t h 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . T h e n e x t i s s u e i s w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o h e a d - o f - h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s . I n o r d e r t o q u a l i f y f o r h e a d - o f - h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s , p e t i t i o n e r m u s t s a t i s f y t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 2 ( b ) . U n d e r s e c t i o n 2 ( b ) , a n u n m a r r i e d p e r s o n m a y c l a i m h e a d - o f - h o u s e h o l d s t a t u s i f t h e t a x p a y e r m a i n t a i n s a s h e r h o m e a h o u s e h o l d w h i c h c o n s t i t u t e s t h e p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e o f , i n t e r a l i a , a d a u g h t e r o f t h e t a x p a y e r f o r m o r e t h a n o n e - h a l f o f s u c h t a x a b l e y e a r . A t a x p a y e r i s c o n s i d e r e d t h e h e a d o f a h o u s e h o l d i f s h e i s n o t m a r r i e d , n o t a s u r v i v i n g s p o u s e , a n d i f , a m o n g o t h e r c h o i c e s , s h e m a i n t a i n s a s h e r h o m e a h o u s e h o l d w h i c h c o n s t i t u t e s t h e p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e o f a n i n d i v i d u a l , i n c l u d i n g a d a u g h t e r o f t h e t a x p a y e r . S e c . 1 . 2 - 2 ( b ) ( 1 ) , ( 3 ) , I n c o m e T a x R e g s . M a i n t a i n i n g a h o u s e h o l d r e q u i r e s p a y i n g m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e e x p e n s e s o f t h e h o u s e h o l d f o r t h e t a x a b l e y e a r . S e c . 1 . 2 - 2 ( d ) , I n c o m e T a x R e g s . E x p e n s e s i n c l u d e p r o p e r t y t a x e s , m o r t g a g e i n t e r e s t , r e n t , u t i l i t y c h a r g e s , u p k e e p a n d r e p a i r s , p r o p e r t y i n s u r a n c e , a n d f o o d c o n s u m e d o n t h e p r e m i s e s , b u t d o n o t i n c l u d e - 8 - 2 S e c . 4 4 A w a s r e d e s i g n a t e d a s s e c . 2 1 f o r t a x y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c . 3 1 , 1 9 8 3 , p u r s u a n t t o s e c . 4 7 1 ( c ) ( 1 ) o f t h e D e f i c i t R e d u c t i o n A c t o f 1 9 8 4 , P u b . L . 9 8 - 3 6 9 , 9 8 S t a t . 8 2 6 . i t e m s s u c h a s c l o t h i n g , e d u c a t i o n , a n d m e d i c a l t r e a t m e n t . S e c . 1 . 2 - 2 ( d ) , I n c o m e T a x . R e g s . W e f o u n d p e t i t i o n e r a n d M r . S t e p h a n t o b e c r e d i b l e a n d f o r t h r i g h t w i t n e s s e s . B a s e d o n a l l t h e e v i d e n c e , w e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r p a i d m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e e x p e n s e s f o r h e r h o u s e h o l d . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r q u a l i f i e s f o r t h e h e a d - o f - h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . T h e n e x t i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o c h i l d c a r e c r e d i t s f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . U n d e r s e c t i o n 2 1 ( a ) ( 1 ) , a t a x p a y e r w h o m a i n t a i n s a h o u s e h o l d m a y r e c e i v e a s a c r e d i t a c e r t a i n p e r c e n t a g e o f e m p l o y m e n t - r e l a t e d e x p e n s e s f o r a q u a l i f y i n g i n d i v i d u a l . A q u a l i f y i n g i n d i v i d u a l i n c l u d e s a c h i l d u n d e r t h e a g e o f 1 3 w h o i s a d e p e n d e n t o f t h e t a x p a y e r u n d e r s e c t i o n 1 5 2 f o r t h e p u r p o s e o f t h e s e c t i o n 1 5 1 ( c ) d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n . S e c . 2 1 ( b ) ( 1 ) ( A ) . E m p l o y m e n t - r e l a t e d e x p e n s e s a r e t h o s e i n c u r r e d t o c a r e f o r a q u a l i f y i n g i n d i v i d u a l , b u t o n l y i f t h e y a r e i n c u r r e d t o e n a b l e t h e t a x p a y e r t o b e g a i n f u l l y e m p l o y e d . S e c . 2 1 ( b ) ( 2 ) ( A ) ( i i ) . T h e s e e x p e n s e s i n c l u d e c h i l d c a r e s e r v i c e s , s u c h a s n u r s e r y s c h o o l . S e c . 1 . 4 4 A - 1 ( c ) ( 3 ) ( i ) , I n c o m e T a x R e g s . 2 A s p r e v i o u s l y i n d i c a t e d , p e t i t i o n e r p r o v i d e d m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e c o s t o f m a i n t a i n i n g t h e h o u s e h o l d . P e t i t i o n e r ' s - 9 - 3 W e p r e v i o u s l y d i s c u s s e d t h e i d e n t i f i c a t i o n r u l e a n d t h e c o n s t i t u t i o n a l i t y o f i t s r e t r o a c t i v e a m e n d m e n t i n S u t h e r l a n d v . ( c o n t i n u e d . . . ) c h i l d c a r e c o s t s w e r e i n c u r r e d t o c a r e f o r A y l a , h e r q u a l i f y i n g c h i l d , w h i l e p e t i t i o n e r w o r k e d . A s p r e v i o u s l y i n d i c a t e d , A y l a q u a l i f i e s a s p e t i t i o n e r ' s d e p e n d e n t f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . A s a r e s u l t , p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o t h e f u l l c h i l d c a r e c r e d i t s f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . T h e f i n a l i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o e a r n e d i n c o m e c r e d i t s ( E I C ) f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . U n d e r s e c t i o n 3 2 ( a ) , a t a x p a y e r m a y b e a l l o w e d a n E I C i f s h e i s a n e l i g i b l e i n d i v i d u a l . A n e l i g i b l e i n d i v i d u a l i n c l u d e s o n e w h o h a s a q u a l i f y i n g c h i l d f o r t h e t a x a b l e y e a r . S e c . 3 2 ( c ) ( 1 ) ( A ) ( i ) . U n d e r s e c t i o n 3 2 ( c ) ( 3 ) ( B ) a q u a l i f y i n g c h i l d i n c l u d e s a d a u g h t e r o f t h e t a x p a y e r o r a d e s c e n d a n t o f a d a u g h t e r . T h e q u a l i f y i n g c h i l d m u s t h a v e t h e s a m e p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e a s t h e t a x p a y e r f o r m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e t a x y e a r , u n d e r s e c t i o n 3 2 ( c ) ( 3 ) ( A ) ( i i ) , a n d t h e c h i l d m u s t n o t h a v e a t t a i n e d t h e a g e o f 1 9 , u n d e r s e c t i o n 3 2 ( c ) ( 3 ) ( C ) ( i ) . A d d i t i o n a l l y , i n o r d e r t o r e c e i v e t h e E I C , t h e t a x p a y e r m u s t h a v e i d e n t i f i e d t h e c h i l d o n h e r r e t u r n u n d e r t h e i d e n t i f i c a t i o n r u l e o f s e c t i o n 3 2 ( c ) ( 3 ) ( D ) , b u t n e e d n o t h a v e s o i d e n t i f i e d t h e c h i l d t o b e a n e l i g i b l e i n d i v i d u a l w i t h r e s p e c t t o t h a t q u a l i f y i n g c h i l d . T h e i d e n t i f i c a t i o n r u l e u n d e r s e c t i o n 3 2 ( c ) ( 3 ) ( D ) i s e f f e c t i v e f o r b o t h 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . 3 - 1 0 - 3 ( . . . c o n t i n u e d ) C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 8 . A l s o , w e d i s c u s s e d t h e i s s u e a s s p e c i f i c t o p e t i t i o n e r f o r t h e t a x a b l e y e a r s 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 i n a n o t h e r s u m m a r y o p i n i o n . U n d e r s e c t i o n 3 2 ( c ) ( 1 ) ( C ) , t h e s o - c a l l e d t i e b r e a k e r r u l e , i f t h e r e a r e t w o o r m o r e e l i g i b l e i n d i v i d u a l s w h o c o u l d r e c e i v e t h e E I C w i t h r e s p e c t t o t h a t q u a l i f y i n g c h i l d , o n l y t h e i n d i v i d u a l w i t h t h e h i g h e s t m o d i f i e d a d j u s t e d g r o s s i n c o m e f o r s u c h t a x a b l e y e a r s s h a l l b e t r e a t e d a s t h e e l i g i b l e i n d i v i d u a l w i t h r e s p e c t t o t h e q u a l i f y i n g c h i l d . S u t h e r l a n d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 8 ; J a c k s o n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 5 4 . A y l a h a d t h e s a m e p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e a s b o t h p e t i t i o n e r a n d t h e S t e p h a n s f o r m o r e t h a n o n e - h a l f o f 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . A y l a i s p e t i t i o n e r ' s d a u g h t e r , a n d s h e i s a l s o a d e s c e n d a n t o f t h e S t e p h a n s ' d a u g h t e r . A y l a h a d n o t a t t a i n e d 1 9 b y t h e c l o s e o f e i t h e r 1 9 9 7 o r 1 9 9 8 . A y l a c o u l d b e a q u a l i f y i n g c h i l d f o r e i t h e r p e t i t i o n e r o r t h e S t e p h a n s , a n d e i t h e r p e t i t i o n e r o r t h e S t e p h a n s c o u l d b e t h e q u a l i f y i n g i n d i v i d u a l o r i n d i v i d u a l s . T h e S t e p h a n s , f i l i n g j o i n t l y , r e p o r t e d g r o s s i n c o m e i n t h e a m o u n t o f $ 6 0 , 4 8 5 f o r 1 9 9 7 a n d $ 6 9 , 5 3 7 f o r 1 9 9 8 . T h e S t e p h a n s ' m o d i f i e d a d j u s t e d g r o s s i n c o m e f o r b o t h 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 w a s h i g h e r t h a n p e t i t i o n e r ' s . A c c o r d i n g l y , u p o n t h e a p p l i c a t i o n o f t h e t i e b r e a k e r r u l e , t h e S t e p h a n s a r e t r e a t e d a s - 1 1 - t h e e l i g i b l e i n d i v i d u a l s w i t h r e s p e c t t o A y l a u n d e r s e c t i o n 3 2 ( c ) ( 1 ) ( C ) . W h e t h e r t h e S t e p h a n s i d e n t i f i e d A y l a a s a q u a l i f y i n g c h i l d a n d e l e c t e d t h e E I C o n t h e i r i n c o m e t a x r e t u r n s f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 i s n o t r e l e v a n t t o t h e d e t e r m i n a t i o n o f w h o t h e e l i g i b l e i n d i v i d u a l i s w i t h r e s p e c t t o A y l a . M e r e l y t h e i r q u a l i f i c a t i o n a s e l i g i b l e i n d i v i d u a l s w i t h r e s p e c t t o A y l a u n d e r s e c t i o n 3 2 ( c ) ( 1 ) ( C ) i s s u f f i c i e n t t o d e n y p e t i t i o n e r t h e E I C f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . R e s p o n d e n t i s s u s t a i n e d o n t h i s i s s u e . R e v i e w e d a n d a d o p t e d a s t h e r e p o r t o f t h e S m a l l T a x C a s e D i v i s i o n . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .