TAX COURT OPINION

Case: G.B. Data Systems, Inc.
Docket Number: 24958-97
Judge: Chiechi
Opinion Type: memo
Filed: 01/21/2000
Pages: 19

1 A l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n ( c o n t i n u e d . . . ) T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 2 9 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T G . B . D A T A S Y S T E M S , I N C . , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 2 4 9 5 8 - 9 7 . F i l e d J a n u a r y 2 1 , 2 0 0 0 . W i l l i a m E . F r a n t z a n d J o h n E . J a m e s , f o r p e t i t i o n e r . N a n c y C . M c C u r l e y , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N C H I E C H I , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d f o r t h e y e a r e n d e d J a n u a r y 3 1 , 1 9 9 4 , a d e f i c i e n c y i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x ( t a x ) i n t h e a m o u n t o f $ 3 9 9 , 1 5 2 a n d a n a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) 1 a n d a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n - 2 - 1 ( . . . c o n t i n u e d ) e f f e c t f o r t h e y e a r a t i s s u e . A l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . 2 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d o r n e e d e d f o r c l a r i t y , o u r F i n d i n g s o f F a c t a n d O p i n i o n p e r t a i n t o F e b . 9 , 1 9 9 9 , t h e d a t e o f t h e t r i a l i n t h i s c a s e , a n d n o t t o p e t i t i o n e r ' s t a x a b l e y e a r e n d e d J a n . 3 1 , 1 9 9 4 , t h e y e a r a t i s s u e . I n t h i s r e g a r d , t h e r e c o r d i s p o o r l y d e v e l o p e d a s t o r e l e v a n t f a c t s p e r t a i n i n g t o t h e y e a r a t i s s u e . 3 M r . B r a s w e l l ' s s p o u s e o w n e d o n e s h a r e o f s t o c k i n o n e o f ( c o n t i n u e d . . . ) 6 6 6 2 ( a ) i n t h e a m o u n t s o f $ 1 4 , 4 9 5 a n d $ 7 9 , 8 3 0 , r e s p e c t i v e l y . T h e i s s u e s r e m a i n i n g f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) I s p e t i t i o n e r e n t i t l e d t o d e d u c t f o r t h e y e a r a t i s s u e a c l a i m e d r o y a l t y e x p e n s e i n t h e a m o u n t o f $ 1 , 1 5 8 , 0 8 4 ? W e h o l d t h a t i t i s n o t . ( 2 ) I s p e t i t i o n e r l i a b l e f o r t h e y e a r a t i s s u e f o r t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) ? W e h o l d t h a t i t i s . F I N D I N G S O F F A C T 2 S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . P e t i t i o n e r h a d i t s p r i n c i p a l p l a c e o f b u s i n e s s i n M a r i n a d e l R e y , C a l i f o r n i a , a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d . P e t i t i o n e r , w h i c h w a s i n c o r p o r a t e d o n J u l y 1 , 1 9 8 8 , u s e d t h e a c c r u a l m e t h o d o f a c c o u n t i n g f o r i t s t a x a b l e y e a r e n d e d J a n u a r y 3 1 , 1 9 9 4 , t h e y e a r a t i s s u e . A . G l e n n B r a s w e l l ( M r . B r a s w e l l ) o w n e d a l l o f t h e s t o c k o f p e t i t i o n e r . H e a l s o o w n e d a l l o f t h e s t o c k o f c e r t a i n o t h e r c o r p o r a t i o n s . 3 ( W e s h a l l r e f e r t o s o m e o r - 3 - 3 ( . . . c o n t i n u e d ) t h o s e o t h e r c o r p o r a t i o n s . 4 A s f o r t h e r e m a i n i n g B r a s w e l l c o m p a n i e s , o n e o f t h e m p u b - l i s h e d a m a g a z i n e , a n o t h e r o w n e d c e r t a i n a s s e t s n o t d i s c l o s e d b y t h e r e c o r d t h a t w e r e u t i l i z e d b y o n e o r m o r e B r a s w e l l c o m p a n i e s , a n o t h e r m a r k e t e d p r o d u c t s d i r e c t l y t o m e d i c a l p r o f e s s i o n a l s t h r o u g h o u t t h e w o r l d , a n d a n o t h e r s o l d c e r t a i n b o o k s w r i t t e n b y p r o f e s s i o n a l s t h r o u g h d i r e c t r e s p o n s e a d v e r t i s i n g s u c h a s n e w s p a - p e r s a n d m a g a z i n e s . a l l o f t h e c o r p o r a t i o n s i n w h i c h M r . B r a s w e l l o w n e d s t o c k a s B r a s w e l l c o m p a n i e s . ) S i n c e a t l e a s t 1 9 9 4 t o t h e d a t e o f t h e t r i a l i n t h i s c a s e , m o s t o f t h e B r a s w e l l c o m p a n i e s w e r e e n g a g e d i n w h a t t h e y r e f e r r e d , a n d w e s h a l l r e f e r , t o a s " s p e c i a l i z e d d i r e c t m a r k e t i n g a c t i v i t i e s " . 4 ( W e s h a l l r e f e r t o t h e B r a s w e l l c o m p a n i e s t h a t w e r e e n g a g e d i n s u c h s p e c i a l i z e d d i r e c t m a r k e t i n g a c t i v i t i e s a s t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s . ) T h o s e a c t i v i - t i e s , w h i c h w e r e i n t e n d e d t o s e l l n u t r i t i o n a l s u p p l e m e n t s t o i n d i v i d u a l s l i v i n g i n t h e U n i t e d S t a t e s , c o n s i s t e d o f m a i l i n g d i r e c t l y t o t h o s e i n d i v i d u a l s a d v e r t i s e m e n t s t h a t d e s c r i b e d a n d o f f e r e d t h o s e s u p p l e m e n t s f o r s a l e ( a d v e r t i s i n g m a t e r i a l ) . T h a t a d v e r t i s i n g m a t e r i a l i n c l u d e d l e t t e r s , b r o c h u r e s , a n d s o - c a l l e d 1 6 - p a g e m a i l e r s . S i n c e a t l e a s t 1 9 9 4 t o t h e d a t e o f t h e t r i a l i n t h i s c a s e , c e r t a i n o f t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s d e v o t e d t h e i r s p e c i a l i z e d d i r e c t m a r k e t i n g a c t i v i t i e s t o w h a t t h e y r e f e r r e d t o a s t h e f r o n t - e n d b u s i n e s s , i . e . , t o p r o s p e c t i v e c u s t o m e r s , a n d c e r t a i n o f t h o s e c o r p o r a t i o n s d e v o t e d t h e i r s p e c i a l i z e d d i r e c t m a r k e t i n g a c t i v i t i e s t o w h a t t h e y r e f e r r e d t o - 4 - 5 I t i s n o t c l e a r f r o m t h e r e c o r d w h e t h e r V i t a p r o v i d e d s u c h s e r v i c e s t o o t h e r B r a s w e l l c o m p a n i e s . a s t h e b a c k - e n d b u s i n e s s , i . e . , t o e x i s t i n g c u s t o m e r s . S i n c e a r o u n d 1 9 8 9 u n t i l a d a t e n o t e s t a b l i s h e d b y t h e r e c o r d i n t h i s c a s e , V i t a I n d u s t r i e s , I n c . ( V i t a ) , w h i c h w a s i n c o r p o - r a t e d i n J a n u a r y 1 9 8 9 , w a s o n e o f t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s a n d a l s o p r o v i d e d t o t h e o t h e r B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s c e r t a i n u n s p e c i f i e d m a n a g e m e n t s e r v i c e s a n d o t h e r s e r v i c e s n o t e s t a b l i s h e d b y t h e r e c o r d h e r e i n . 5 B e g i n n i n g i n 1 9 9 3 , V i t a e n t e r e d a w i n d i n g - d o w n s t a g e d u r i n g w h i c h i t s a c t i v i t i e s w e r e l i m i t e d p r i m a r i l y t o c o l l e c t i n g i t s r e c e i v a b l e s a n d p a y i n g i t s l i a b i l i t i e s a n d e x p e n s e s . I n O c t o b e r 1 9 9 2 , V i t a e n t e r e d i n t o a n a g r e e m e n t w i t h C a m - p a i g n M e d i a C o r p o r a t i o n ( C M C ) , w h i c h w a s w h o l l y o w n e d b y C h a s e R e v e l ( M r . R e v e l ) a t t h e t i m e t h a t a g r e e m e n t w a s e x e c u t e d . ( W e s h a l l r e f e r t o t h a t a g r e e m e n t a s t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t . ) T h e V i t a - C M C a g r e e m e n t , w h i c h w a s i n f o r c e u n t i l s o m e t i m e i n 1 9 9 6 , w a s t o b e b i n d i n g o n a n d i n u r e t o t h e b e n e f i t o f t h e l e g a l r e p r e s e n t a t i v e s , s u c c e s s o r s , a n d a s s i g n s o f C M C a n d V i t a . P u r s u a n t t o t h a t a g r e e m e n t , C M C a g r e e d t o c r e a t e a d v e r t i s i n g m a t e r i a l t o p r o m o t e V i t a ' s p r o d u c t s a n d a n y o t h e r p r o d u c t s t h a t V i t a d e s i g n a t e d . I n r e t u r n , V i t a a g r e e d " t o p a y C M C r o y a l t i e s o f 5 % o f t h e g r o s s s a l e s ( l e s s r e f u n d s , c r e d i t c a r d c h a r g e b a c k s a n d s a l e s t a x e s ) g e n e r a t e d b y a n y a d v e r t i s i n g m a t e r i a l c r e a t e d b y - 5 - C M C . " V i t a f u r t h e r a g r e e d t o p a y s a i d r o y a l t i e s t o C M C w i t h i n 1 0 w o r k i n g d a y s a f t e r t h e e n d o f t h e f i r s t w e e k s a i d a d v e r t i s i n g m a t e - r i a l s g e n e r a t e s a l e s a n d c o n t i n u e t o p a y s a i d r o y a l t i e s o n a w e e k l y b a s i s t h e r e a f t e r . I n o r d e r t o d e t e r m i n e t h e a m o u n t o f r o y a l t i e s p a y a b l e u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t , t h a t a g r e e m e n t r e q u i r e d V i t a t o p r o v i d e a l i s t o f t h e s a l e s s o u r c e s a n d g r o s s s a l e s f o r e a c h s o u r c e a l o n g w i t h e a c h r o y a l t y p a y m e n t . S a i d s a l e s s o u r c e s s h a l l b e d e f i n e d a s " k e y c o d e s " f o r d i r e c t m a i l a n d s p a c e a d v e r t i s e m e n t s a n d 8 0 0 [ t e l e - p h o n e ] n u m b e r a s s i g n m e n t s . G r o s s s a l e s u p o n w h i c h r o y a l t i e s w e r e p a y a b l e u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t w e r e d e t e r m i n e d b y u s i n g t h e d a t a p r o c e s s i n g s y s t e m e m p l o y e d b y t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s i n o r d e r t o t r a c k g r o s s s a l e s b y m e a n s o f p r o d u c t c o d e s a s w e l l a s m e d i a c o d e s t h a t a p p e a r e d o n t h e a d v e r t i s i n g m a t e r i a l t h a t C M C c r e a t e d f o r V i t a ' s p r o d u c t s a n d o t h e r p r o d u c t s d e s i g n a t e d b y V i t a . M r . R e v e l c o n c l u d e d s h o r t l y a f t e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t w a s e x e c u t e d t h a t M r . B r a s w e l l w a s n o t t h e t y p e o f i n d i v i d u a l w h o i n v o l v e d h i m s e l f i n t h e b o o k k e e p i n g a n d a c c o u n t i n g o p e r a t i o n s o f t h e B r a s w e l l c o m p a n i e s . C o n s e q u e n t l y , w h e n e v e r M r . R e v e l h a d a n y q u e s t i o n s u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t a b o u t t h e r o y a l t y p a y m e n t s m a d e t o C M C t h e r e u n d e r , h e a d d r e s s e d t h o s e q u e s t i o n s t o t h e e m p l o y e e s w o r k i n g i n t h e b o o k k e e p i n g , s a l e s , a n d / o r a c c o u n t i n g d e p a r t m e n t s o f t h o s e B r a s w e l l c o m p a n i e s w h o c o m p i l e d t h e f i g u r e s n e e d e d t o d e t e r m i n e t h e r o y a l t i e s d u e C M C u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t . - 6 - 6 I t i s n o t c l e a r f r o m t h e r e c o r d w h e t h e r o t h e r B r a s w e l l c o m p a n i e s u s e d p e t i t i o n e r a s a s e r v i c e p r o v i d e r . T h r o u g h o u t t h e p e r i o d d u r i n g w h i c h t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t w a s i n f o r c e , M r . R e v e l d e a l t w i t h M r . B r a s w e l l , a n d i t d i d n o t m a t t e r t o M r . R e v e l f r o m w h i c h o f t h e B r a s w e l l c o m p a n i e s C M C r e c e i v e d c h e c k s f o r t h e r o y a l t i e s d u e C M C u n d e r t h a t a g r e e m e n t . O n v a r i o u s d a t e s n o t e s t a b l i s h e d b y t h e r e c o r d h e r e i n t h r o u g h o u t t h e p e r i o d d u r i n g w h i c h t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t w a s i n f o r c e , C M C r e c e i v e d c h e c k s f r o m d i f f e r e n t B r a s w e l l c o m p a n i e s , i n c l u d i n g V i t a a n d p e t i t i o n e r , i n a m o u n t s n o t e s t a b l i s h e d b y t h a t r e c o r d f o r r o y a l t i e s d u e t o C M C u n d e r t h a t a g r e e m e n t . A s d e s c r i b e d b e l o w , t h e c h e c k s t h a t C M C r e c e i v e d f r o m p e t i t i o n e r d u r i n g t h a t p e r i o d w e r e i s s u e d b y p e t i t i o n e r a s t h e d i s b u r s i n g a g e n t f o r t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s w h o s e p r o d u c t s w e r e p r o m o t e d b y a d v e r t i s i n g m a t e r i a l t h a t C M C c r e a t e d p u r s u a n t t o t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t . S i n c e a d a t e n o t e s t a b l i s h e d b y t h e r e c o r d i n t h i s c a s e u n t i l t h e d a t e o f t h e t r i a l h e r e i n , t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a - t i o n s u s e d p e t i t i o n e r a s a s e r v i c e p r o v i d e r . 6 A s s u c h , p e t i - t i o n e r p r o v i d e d t o t h o s e c o r p o r a t i o n s p e r s o n n e l , p a y r o l l , a n d c e r t a i n o t h e r s e r v i c e s , t h e n a t u r e o f w h i c h i s n o t e s t a b l i s h e d b y t h e r e c o r d i n t h i s c a s e . D u r i n g t h a t s a m e p e r i o d , t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s u t i l i z e d a c e n t r a l i z e d c a s h c o n t r o l s y s t e m - 7 - 7 I t i s n o t c l e a r f r o m t h e r e c o r d w h e t h e r o t h e r B r a s w e l l c o m p a n i e s u s e d p e t i t i o n e r a s a d i s b u r s i n g a g e n t . u n d e r w h i c h p e t i t i o n e r s e r v e d a s t h e d i s b u r s i n g a g e n t f o r t h e m . 7 A s s u c h , p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d a p p r o x i m a t e l y f i v e o r s i x b a n k a c c o u n t s o n b e h a l f o f t h o s e c o r p o r a t i o n s , i n c l u d i n g a n i n v e s t m e n t a c c o u n t , a p a y r o l l a c c o u n t , a n d o t h e r d i s b u r s e m e n t a c c o u n t s . T h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s f o r w h i c h p e t i t i o n e r s e r v e d a s t h e d i s b u r s i n g a g e n t d e p o s i t e d c e r t a i n f u n d s i n t o t h e p a y r o l l a n d o t h e r d i s b u r s e m e n t b a n k a c c o u n t s t h a t p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d o n t h e i r b e h a l f . T h e r e a f t e r , p e t i t i o n e r d i s b u r s e d t h o s e f u n d s o n b e h a l f o f t h o s e c o r p o r a t i o n s i n o r d e r t o m a k e p a y m e n t s , i n t e r a l i a , f o r t h e r e s p e c t i v e p a y r o l l a n d o t h e r l i a b i l i t i e s a n d d e b t s t h a t t h o s e c o r p o r a t i o n s i n c u r r e d . P e t i t i o n e r ' s d i s b u r s e m e n t s o f f u n d s o n b e h a l f o f t h o s e c o r p o r a t i o n s i n c l u d e d d i s b u r s e m e n t s o f f u n d s t h a t w e r e p a y a b l e t o C M C u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t . I n r e t u r n f o r t h e s e r v i c e s t h a t i t p r o v i d e d t o t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s o v e r a p e r i o d o f t i m e n o t e s t a b l i s h e d b y t h e r e c o r d h e r e i n , p e t i t i o n e r r e c e i v e d a n a d m i n i s t r a t i v e f e e f r o m t h o s e c o r p o r a t i o n s . T h a t a d m i n i s t r a t i v e f e e , w h i c h w a s t h e s o u r c e o f m o s t o f p e t i t i o n e r ' s i n c o m e d u r i n g t h a t p e r i o d , w a s c a l c u l a t e d o n t h e b a s i s o f a f o r m u l a w h i c h , a l t h o u g h n o t s p e c i f i - c a l l y d e s c r i b e d i n t h e r e c o r d i n t h i s c a s e , t o o k i n t o a c c o u n t t h e s e r v i c e s t h a t p e t i t i o n e r p r o v i d e d t o e a c h o f t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s a n d t h e v o l u m e o f b u s i n e s s t h a t e a c h o f t h o s e - 8 - c o r p o r a t i o n s g e n e r a t e d . S i n c e a r o u n d 1 9 8 9 t o t h e t i m e o f t h e t r i a l i n t h i s c a s e , R o b e r t M i l l e r ( M r . M i l l e r ) , a c e r t i f i e d p u b l i c a c c o u n t a n t , p r e p a r e d t h e t a x r e t u r n s o f , a n d p r o v i d e d c e r t a i n c o n s u l t i n g a n d a c c o u n t i n g s e r v i c e s t o , o n e o r m o r e o f t h e B r a s w e l l c o m p a n i e s . A r o u n d A u g u s t o r S e p t e m b e r 1 9 9 4 , C h r i s t i n e W u ( M s . W u ) , w h o s e r v e d a s p e t i t i o n e r ' s c o n t r o l l e r a p p r o x i m a t e l y f r o m 1 9 9 3 u n t i l 1 9 9 5 , s e n t M r . M i l l e r f i n a n c i a l s t a t e m e n t s f o r p e t i t i o n e r ' s f i s c a l y e a r e n d e d J a n u a r y 3 1 , 1 9 9 4 , i n o r d e r t o e n a b l e M r . M i l l e r t o p r e p a r e p e t i t i o n e r ' s F o r m 1 1 2 0 , U . S . C o r p o r a t i o n I n c o m e T a x R e t u r n , f o r i t s t a x a b l e y e a r e n d e d o n t h e s a m e d a t e ( F o r m 1 1 2 0 ) . T h e r e a f t e r , d u r i n g S e p t e m b e r 1 9 9 4 , a p p r o x i m a t e l y e i g h t m o n t h s a f t e r t h e c l o s e o f p e t i t i o n e r ' s f i s c a l a n d t a x a b l e y e a r s e n d e d J a n u a r y 3 1 , 1 9 9 4 , M s . W u s e n t M r . M i l l e r a d o c u m e n t e n t i t l e d " G . B . D A T A S Y S T E M S & C O N T R O L L E D G R O U P P R O D U C T U S A G E 2 / 1 / 9 3 - 1 / 3 1 / 9 4 " ( p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t ) . M s . W u s e n t t h a t d o c u m e n t t o M r . M i l l e r i n o r d e r t o h a v e h i m ( 1 ) p r e p a r e a n d b o o k o n p e t i t i o n e r ' s b e h a l f c e r t a i n a c c o u n t i n g e n t r i e s a n d ( 2 ) r e f l e c t s u c h a c c o u n t i n g e n t r i e s i n t h e F o r m 1 1 2 0 t h a t h e w a s p r e p a r i n g f o r p e t i t i o n e r . B a s e d u p o n t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t t h a t M r . M i l l e r r e c e i v e d f r o m M s . W u , M r . M i l l e r p r e p a r e d a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s i n S e p t e m b e r 1 9 9 4 t h a t d e b i t e d r o y a l t y e x p e n s e a n d c r e d i t e d r o y a l t i e s p a y a b l e i n t h e a m o u n t o f $ 1 , 1 5 8 , 0 8 4 . T h e - 9 - a m o u n t o f t h o s e e n t r i e s w a s t h e s a m e a s t h e a m o u n t s h o w n o n t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t a s t h e l a s t e n t r y u n d e r t h e c o l u m n h e a d e d " N E T T O T A L ( I N B O T T L E S ) " . ( W e s h a l l r e f e r t o t h e a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s p r e p a r e d b y M r . M i l l e r o n t h e b a s i s o f t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t a s t h e r o y a l t y a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s . ) A f t e r h a v i n g p r e p a r e d t h e r o y a l t y a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s , M r . M i l l e r c o m p l e t e d p r e p a r a t i o n o f p e t i t i o n e r ' s F o r m 1 1 2 0 f o r i t s t a x a b l e y e a r e n d e d J a n u a r y 3 1 , 1 9 9 4 , b a s e d o n t h o s e e n t r i e s a n d p e t i t i o n e r ' s f i n a n c i a l s t a t e m e n t s f o r t h e f i s c a l y e a r e n d e d o n t h e s a m e d a t e . T h e r e a f t e r , b u t p r i o r t o b o o k i n g t h e r o y a l t y a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s i n p e t i t i o n e r ' s b o o k s a n d p r i o r t o f i l i n g p e t i t i o n e r ' s r e t u r n f o r t h e y e a r a t i s s u e , M r . M i l l e r c o n f i r m e d w i t h M r . B r a s w e l l t h e c o r r e c t n e s s o f b o o k i n g t h o s e e n t r i e s . W h e n M r . M i l l e r b o o k e d t h e r o y a l t y a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s i n p e t i t i o n e r ' s b o o k s , h e i n c l u d e d a n e x p l a n a t i o n i n t h o s e e n t r i e s t h a t h e w a s m a k i n g t h e m " p e r A G B " , i . e . , p e r A . G l e n n B r a s w e l l . P e t i t i o n e r c l a i m e d , i n t e r a l i a , a r o y a l t y e x p e n s e d e d u c t i o n i n t h e a m o u n t o f $ 1 , 1 5 8 , 0 8 4 i n t h e F o r m 1 1 2 0 t h a t i t f i l e d f o r t h e y e a r a t i s s u e . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y ( n o t i c e ) i s s u e d t o p e t i t i o n e r f o r t h e y e a r a t i s s u e , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r e r r o n e o u s l y d e d u c t e d $ 1 , 1 5 8 , 0 8 4 a s a r o y a l t y e x p e n s e a n d i n - c r e a s e d p e t i t i o n e r ' s i n c o m e f o r t h a t y e a r b y t h a t a m o u n t . - 1 0 - R e s p o n d e n t a l s o d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r w a s l i a b l e f o r t h a t t a x a b l e y e a r f o r t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) . O P I N I O N P e t i t i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t t h e d e t e r m i n a - t i o n s i n t h e n o t i c e a r e e r r o n e o u s . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) ; W e l c h v . H e l v e r i n g , 2 9 0 U . S . 1 1 1 , 1 1 5 ( 1 9 3 3 ) . C l a i m e d R o y a l t y E x p e n s e D e d u c t i o n P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t i t i s e n t i t l e d u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) t o d e d u c t f o r t h e y e a r a t i s s u e t h e r o y a l t y e x p e n s e c l a i m e d i n t h e F o r m 1 1 2 0 t h a t i t f i l e d f o r t h a t y e a r . R e s p o n d e n t c o u n t e r s t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o e s t a b l i s h t h a t i t s a t i s f i e s t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) . R e s p o n d e n t a l s o c o n t e n d s t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o p r o v e t h a t i t s a t i s f i e s t h e a l l e v e n t s t e s t w i t h r e s p e c t t o t h e c l a i m e d r o y a l t y e x p e n s e . S e e s e c . 4 6 1 ( a ) a n d ( h ) . O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e a g r e e w i t h r e s p o n - d e n t . S e c t i o n 1 6 2 ( a ) a l l o w s a t a x p a y e r t o d e d u c t a l l t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s t h a t s u c h t a x p a y e r p a i d o r i n c u r r e d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r i n c a r r y i n g o n s u c h t a x p a y e r ' s t r a d e o r b u s i - n e s s . D e d u c t i o n s a r e s t r i c t l y a m a t t e r o f l e g i s l a t i v e g r a c e , a n d a t a x p a y e r m u s t m e e t t h e s p e c i f i c s t a t u t o r y r e q u i r e m e n t s f o r a n y d e d u c t i o n c l a i m e d . S e e I N D O P C O , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 3 U . S . 7 9 , 8 4 ( 1 9 9 2 ) . T h e d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r a n e x p e n d i t u r e - 1 1 - 8 A s s u m i n g a r g u e n d o t h a t p e t i t i o n e r h a d e s t a b l i s h e d t h o s e f a c t u a l c o n t e n t i o n s a s f a c t s , w e f i n d o n t h e r e c o r d b e f o r e u s t h a t i t h a s n o t s h o w n t h a t t h o s e f a c t u a l c o n t e n t i o n s p e r t a i n t o t h e y e a r a t i s s u e . S e e s u p r a n o t e 2 . s a t i s f i e s t h e r e q u i r e m e n t s f o r d e d u c t i b i l i t y u n d e r s e c t i o n 1 6 2 i s a q u e s t i o n o f f a c t . S e e C o m m i s s i o n e r v . H e i n i n g e r , 3 2 0 U . S . 4 6 7 , 4 7 5 ( 1 9 4 3 ) . I n s u p p o r t o f i t s p o s i t i o n t h a t i t i s e n t i t l e d t o d e d u c t f o r t h e y e a r a t i s s u e t h e c l a i m e d r o y a l t y e x p e n s e , p e t i t i o n e r c o n - t e n d s , i n t e r a l i a , t h a t i t p r o v i d e d s a l e s a n d m a r k e t i n g a s s i s - t a n c e t o t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s , t h a t V i t a a s s i g n e d i t s r i g h t s a n d o b l i g a t i o n s u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t t o p e t i - t i o n e r , a n d t h a t p e t i t i o n e r w a s o b l i g a t e d t o p a y a 5 - p e r c e n t r o y a l t y t o C M C u n d e r t h a t a g r e e m e n t . O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o e s t a b l i s h t h o s e ( a n d o t h e r ) f a c t u a l c o n t e n t i o n s a s f a c t s . 8 O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o e s t a b l i s h t h a t i t i n c u r r e d t h e c l a i m e d r o y a l t y e x p e n s e d u r i n g t h e y e a r a t i s s u e ( o r d u r i n g a n y o t h e r y e a r ) . W e f u r t h e r f i n d t h a t , a s s u m i n g a r g u e n d o t h a t p e t i t i o n e r h a d s h o w n t h a t i t i n - c u r r e d t h a t e x p e n s e d u r i n g t h e y e a r a t i s s u e , p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o e s t a b l i s h ( 1 ) t h a t s u c h e x p e n s e i s a n o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e t h a t i t i n c u r r e d d u r i n g t h a t y e a r i n c a r r y i n g o n i t s t r a d e o r b u s i n e s s , s e e s e c . 1 6 2 ( a ) , a n d ( 2 ) t h a t t h e a l l - 1 2 - 9 W e n o t e t h a t p e t i t i o n e r a t t e m p t e d t o i n t r o d u c e t h e p u r - p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t i n t o e v i d e n c e i n o r d e r t o p r o v e t h e t r u t h o f t h e m a t t e r s a s s e r t e d t h e r e i n . T h e C o u r t s u s t a i n e d r e s p o n d e n t ' s h e a r s a y o b j e c t i o n t o t h e a d m i s s i o n o f t h a t d o c u m e n t i n t o e v i d e n c e . H o w e v e r , t h e C o u r t d i d a d m i t t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t i n t o e v i d e n c e s o l e l y f o r t h e l i m i t e d p u r p o s e s o f s h o w i n g t h a t M r . M i l l e r r e l i e d o n t h a t d o c u m e n t i n o r d e r t o p r e p a r e b o t h t h e r o y a l t y a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s a n d p e t i t i o n e r ' s t a x r e t u r n f o r t h e y e a r a t i s s u e . W e a l s o n o t e t h a t p e t i t i o n e r c l a i m s t h a t t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t r e f l e c t s t h e " r o y a l t i e s p a y a b l e t o C M C b a s e d o n t h e n u m b e r o f b o t t l e s o f p r o d u c t s o l d ( a n d t h e a v e r a g e p r i c e p e r b o t t l e ) a t t r i b u t a b l e t o C M C ' s d i r e c t - m a i l p i e c e s . " O n t h e i n s t a n t r e c o r d , w e r e j e c t p e t i t i o n e r ' s c l a i m . I n a d d i t i o n , w e h a v e s e r i o u s r e s e r v a t i o n s a b o u t t h e r e l i a b i l i t y o f t h e p u r - p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t . W e n o t e f i r s t t h a t M s . W u g a v e t h a t d o c u m e n t t o M r . M i l l e r i n S e p t e m b e r 1 9 9 4 , a p p r o x i m a t e l y e i g h t m o n t h s a f t e r t h e c l o s e o f p e t i t i o n e r ' s t a x a b l e y e a r e n d e d J a n . 3 1 , 1 9 9 4 . A l t h o u g h t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t p u r p o r t s t o c o v e r t h a t y e a r , t h e d o c u m e n t s h o w s o n l y a n " E S T I M A T E F O R : 2 / 1 / 9 3 - 7 / 3 1 / 9 3 " , t h e f i r s t s i x m o n t h s o f t h a t y e a r . F u r t h e r m o r e , t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t i s a p u r p o r t e d s u m m a r y o f u n d e r l y i n g r e c o r d s r e l a t i n g t o t h e r o y a l t y e x p e n s e p a y a b l e t o C M C u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t . H o w e v e r , t h e r e c o r d i n t h e i n s t a n t c a s e i s d e v o i d o f a n y e v i d e n c e ( s u c h a s c o r p o r a t e r e c o r d s o f t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s s h o w i n g g r o s s s a l e s o n w h i c h t h e r o y a l t y p a y a b l e t o C M C u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t w a s c a l c u l a t e d , c a n c e l e d c h e c k s , g e n e r a l l e d g e r s , a c c r u a l w o r k p a p e r s , i n v o i c e s , e x p e n s e o r p a y a b l e j o u r n a l s , e t c . ) w h i c h e s t a b l i s h e s t h a t t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t i s a c c u r a t e . N o r d o e s t h e r e c o r d c o n t a i n a n y e v i d e n c e e s t a b l i s h i n g t h a t p e t i t i o n e r w a s l i a b l e f o r t h e y e a r a t i s s u e ( o r a n y o t h e r y e a r ) f o r t h e r o y a l - t i e s d u e C M C u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t . 1 0 W e h a v e c o n s i d e r e d , a n d f i n d t o b e w i t h o u t m e r i t a n d / o r i r r e l e v a n t , a l l o f t h e a r g u m e n t s a n d c o n t e n t i o n s o f p e t i t i o n e r ( c o n t i n u e d . . . ) e v e n t s t e s t i s m e t w i t h r e s p e c t t o t h a t e x p e n s e , s e e s e c . 4 6 1 ( a ) a n d ( h ) . 9 B a s e d o n o u r e x a m i n a t i o n o f t h e e n t i r e r e c o r d i n t h i s c a s e , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o s h o w t h a t i t i s e n t i t l e d t o d e d u c t f o r t h e y e a r a t i s s u e t h e c l a i m e d r o y a l t y e x p e n s e . 1 0 - 1 3 - 1 0 ( . . . c o n t i n u e d ) t h a t a r e n o t d i s c u s s e d h e r e i n , i n c l u d i n g t h e f o l l o w i n g a l t e r n a - t i v e a r g u m e n t o f p e t i t i o n e r : E v e n a s s u m i n g a r g u e n d o t h a t t h e R o y a l t y E x p e n s e w a s a n e x p e n s e o f t h e o t h e r R e l a t e d E n t i t i e s [ i . e . , t h e B r a s w e l l s a l e s c o r p o r a t i o n s ] , t h e a s s u m p t i o n b y P e t i - t i o n e r o f t h e m a r k e t i n g f u n c t i o n s i n c l u d i n g t h e e n g a g e - m e n t o f C M C ' s s e r v i c e s a n d u l t i m a t e l i a b i l i t y f o r t h o s e s e r v i c e s s u b s t a n t i a t e s a d e d u c t i b l e b u s i n e s s e x p e n s e t o P e t i t i o n e r u n d e r t h e p r i n c i p l e s a r t i c u l a t e d i n D i n a r d o v . C o m m i s s i o n e r , 2 2 T . C . 4 3 0 ( 1 9 5 4 ) . W e f i n d D i n a r d o a n d t h e o t h e r c a s e s o n w h i c h p e t i t i o n e r r e l i e s t o s u p p o r t i t s a l t e r n a t i v e a r g u m e n t t o b e d i s t i n g u i s h a b l e f r o m t h e i n s t a n t c a s e a n d p e t i t i o n e r ' s r e l i a n c e o n t h o s e c a s e s t o b e m i s p l a c e d . A c c o r d i n g l y , w e s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n d i s a l l o w i n g t h e r o y a l t y e x p e n s e d e d u c t i o n t h a t p e t i t i o n e r c l a i m e d i n i t s t a x r e t u r n f o r t h a t y e a r . A c c u r a c y - R e l a t e d P e n a l t y U n d e r S e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e y e a r a t i s s u e f o r t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n i s w r o n g b e c a u s e ( 1 ) " t h e r e i s n o u n d e r p a y m e n t o f t a x " ; ( 2 ) " t h e r e i s n o e v i d e n c e t h a t i t w a s n e g l i g e n t o r d i s r e g a r d e d r u l e s o r r e g u l a - t i o n s " ; a n d ( 3 ) " t h e r e i s s u b s t a n t i a l a u t h o r i t y f o r t h e d e d u c t i o n o f t h e R o y a l t y E x p e n s e " . A l t h o u g h i t i s n o t a l t o g e t h e r c l e a r , p e t i t i o n e r a l s o s e e m s t o c o n t e n d t h a t i t i s n o t l i a b l e f o r t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y b e c a u s e i t r e l i e d o n i t s a c c o u n t a n t , M r . M i l l e r , i n d e d u c t i n g t h e c l a i m e d r o y a l t y e x p e n s e i n t h e F o r m 1 1 2 0 t h a t i t f i l e d f o r t h e y e a r a t i s s u e . - 1 4 - S e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) i m p o s e s a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y e q u a l t o 2 0 p e r c e n t o f t h e t a x r e s u l t i n g f r o m a s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t o f i n c o m e t a x . A n u n d e r s t a t e m e n t i s s u b s t a n t i a l i n t h e c a s e o f a c o r p o r a t i o n i f t h e a m o u n t o f t h e u n d e r s t a t e m e n t f o r t h e t a x a b l e y e a r e x c e e d s t h e g r e a t e r o f 1 0 p e r c e n t o f t h e t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n i n t h e t a x r e t u r n f o r t h a t y e a r o r $ 1 0 , 0 0 0 . S e e s e c . 6 6 6 2 ( d ) ( 1 ) ( A ) a n d ( B ) . A n u n d e r s t a t e m e n t i s e q u a l t o t h e e x c e s s o f t h e a m o u n t o f t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n i n t h e t a x r e t u r n o v e r t h e a m o u n t o f t a x s h o w n i n s u c h r e t u r n . S e e s e c . 6 6 6 2 ( d ) ( 2 ) ( A ) . T h e a m o u n t o f t h e u n d e r s t a t e m e n t i s r e d u c e d t o t h e e x t e n t t h a t i t i s a t t r i b u t a b l e t o , i n t e r a l i a , a n i t e m f o r w h i c h t h e r e i s o r w a s s u b s t a n t i a l a u t h o r i t y . S e e s e c . 6 6 6 2 ( d ) ( 2 ) ( B ) ( i ) . I n o r d e r t o s a t i s f y t h e s u b s t a n t i a l a u t h o r i t y s t a n d a r d o f s e c t i o n 6 6 6 2 ( d ) ( 2 ) ( B ) ( i ) , p e t i t i o n e r m u s t s h o w t h a t t h e w e i g h t o f a u t h o r - i t i e s s u p p o r t i n g i t s p o s i t i o n i s s u b s t a n t i a l i n r e l a t i o n t o t h o s e s u p p o r t i n g a c o n t r a r y p o s i t i o n . S e e A n t o n i d e s v . C o m m i s s i o n e r , 9 1 T . C . 6 8 6 , 7 0 2 ( 1 9 8 8 ) , a f f d . 8 9 3 F . 2 d 6 5 6 ( 4 t h C i r . 1 9 9 0 ) ; s e c . 1 . 6 6 6 2 - 4 ( d ) ( 3 ) ( i ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e s u b s t a n t i a l a u t h o r i t y s t a n d a r d i s n o t s o s t r i n g e n t t h a t a t a x p a y e r ' s t r e a t m e n t m u s t b e o n e t h a t i s u l t i m a t e l y u p h e l d i n l i t i g a t i o n o r t h a t h a s a g r e a t e r t h a n 5 0 - p e r c e n t l i k e l i h o o d o f b e i n g s u s t a i n e d i n l i t i g a t i o n . S e e s e c . 1 . 6 6 6 2 - 4 ( d ) ( 2 ) , I n c o m e T a x R e g s . A t a x p a y e r m a y h a v e s u b s t a n t i a l a u t h o r i t y f o r a p o s i t i o n e v e n w h e r e i t i s s u p p o r t e d o n l y b y a w e l l - r e a s o n e d c o n s t r u c t i o n o f t h e p e r t i n e n t s t a t u t o r y - 1 5 - p r o v i s i o n a s a p p l i e d t o t h e r e l e v a n t f a c t s . S e e s e c . 1 . 6 6 6 2 - 4 ( d ) ( 3 ) ( i i ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e r e m a y b e s u b s t a n t i a l a u t h o r i t y f o r m o r e t h a n o n e p o s i t i o n w i t h r e s p e c t t o t h e s a m e i t e m . S e e s e c . 1 . 6 6 6 2 - 4 ( d ) ( 3 ) ( i ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) d o e s n o t a p p l y t o a n y p o r t i o n o f a n u n d e r p a y m e n t i f i t i s s h o w n t h a t t h e r e w a s r e a s o n a b l e c a u s e f o r s u c h p o r t i o n a n d t h a t t h e t a x p a y e r a c t e d i n g o o d f a i t h . S e e s e c . 6 6 6 4 ( c ) ( 1 ) . T h e d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r a t a x p a y e r a c t e d w i t h r e a s o n a b l e c a u s e a n d i n g o o d f a i t h d e p e n d s o n t h e p e r t i n e n t f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s , i n c l u d i n g t h e t a x p a y e r ' s e f f o r t s t o a s s e s s h i s o r h e r p r o p e r t a x l i a b i l i t y , t h e k n o w l e d g e a n d e x p e r i e n c e o f t h e t a x p a y e r , a n d t h e r e l i a n c e o n t h e a d v i c e o f a p r o f e s s i o n a l , s u c h a s a n a c c o u n t a n t . S e e s e c . 1 . 6 6 6 4 - 4 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . I n t h e c a s e o f c l a i m e d r e l i a n c e o n t h e a c c o u n t a n t w h o p r e p a r e d t h e t a x p a y e r ' s t a x r e t u r n , t h e t a x p a y e r m u s t e s t a b l i s h t h a t c o r r e c t i n f o r m a t i o n w a s p r o v i d e d t o t h e a c c o u n t a n t a n d t h a t t h e i t e m i n c o r r e c t l y c l a i m e d o r r e p o r t e d i n t h e r e t u r n w a s t h e r e s u l t o f t h e a c c o u n t a n t ' s e r r o r . S e e M a - T r a n C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 7 0 T . C . 1 5 8 , 1 7 3 ( 1 9 7 8 ) . O n t h e i n s t a n t r e c o r d , w e r e j e c t p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n t h a t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) i s w r o n g b e c a u s e " t h e r e i s n o u n d e r p a y m e n t o f t a x " . W e h a v e h e l d o n t h a t r e c o r d t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o d e d u c t f o r t h e y e a r a t i s s u e t h e c l a i m e d r o y a l t y e x p e n s e . C o n s e q u e n t l y , p e t i t i o n e r h a s - 1 6 - n o t s h o w n t h a t t h e r e i s n o u n d e r p a y m e n t o f t a x f o r t h a t y e a r . O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e a l s o r e j e c t p e t i t i o n e r ' s c o n t e n - t i o n t h a t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) i s w r o n g b e c a u s e " t h e r e i s n o e v i d e n c e t h a t i t w a s n e g l i g e n t o r d i s r e g a r d e d r u l e s o r r e g u l a t i o n s " . W e n o t e f i r s t t h a t r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) b e c a u s e o f s e c t i o n 6 6 6 2 ( b ) , i . e . , b e c a u s e o f a s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t o f i n c o m e t a x . R e s p o n d e n t d i d n o t d e t e r m i n e t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) b e c a u s e o f n e g l i g e n c e o r d i s r e g a r d o f r u l e s o r r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( b ) ( 1 ) . I n a n y e v e n t , o n t h e r e c o r d i n t h i s c a s e , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o s h o w t h a t i t w a s n o t n e g l i g e n t a n d d i d n o t d i s r e - g a r d r u l e s o r r e g u l a t i o n s i n c l a i m i n g t h e r o y a l t y e x p e n s e d e d u c - t i o n i n i t s F o r m 1 1 2 0 f o r t h e y e a r a t i s s u e . W e f u r t h e r f i n d o n t h e r e c o r d b e f o r e u s t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o e s t a b l i s h t h a t i t a c t e d w i t h r e a s o n a b l e c a u s e a n d i n g o o d f a i t h i n c l a i m i n g t h e r o y a l t y e x p e n s e d e d u c t i o n . I n t h i s c o n n e c t i o n , t o t h e e x t e n t t h a t p e t i t i o n e r i s c l a i m i n g t h a t i t a c t e d w i t h r e a s o n a b l e c a u s e a n d i n g o o d f a i t h i n c l a i m i n g t h e r o y a l t y e x p e n s e d e d u c t i o n i n i t s t a x r e t u r n f o r t h e y e a r a t i s s u e b e c a u s e i t r e l i e d o n M r . M i l l e r w h o p r e p a r e d t h a t r e t u r n , w e r e j e c t a n y s u c h c o n t e n t i o n . P e t i t i o n e r h a s n o t e s t a b l i s h e d o n t h e i n s t a n t r e c o r d t h a t i t p r o v i d e d c o r r e c t i n f o r m a t i o n t o M r . M i l l e r w i t h r e s p e c t t o t h a t c l a i m e d d e d u c t i o n . T h e r e c o r d s h o w s - 1 7 - 1 1 S e e s u p r a n o t e 9 . t h a t d u r i n g 1 9 9 4 , a p p r o x i m a t e l y e i g h t m o n t h s a f t e r t h e c l o s e o f p e t i t i o n e r ' s f i s c a l a n d t a x a b l e y e a r s e n d e d J a n u a r y 3 1 , 1 9 9 4 , M s . W u , p e t i t i o n e r ' s c o n t r o l l e r , s e n t M r . M i l l e r t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t . 1 1 S h e p r o v i d e d t h a t d o c u m e n t t o M r . M i l l e r i n o r d e r t o h a v e h i m ( 1 ) p r e p a r e a n d b o o k o n p e t i t i o n e r ' s b e h a l f c e r t a i n a c c o u n t i n g e n t r i e s a n d ( 2 ) r e f l e c t s u c h a c c o u n t i n g e n t r i e s i n t h e F o r m 1 1 2 0 t h a t h e w a s p r e p a r i n g o n p e t i t i o n e r ' s b e h a l f f o r t h e y e a r a t i s s u e . B a s e d o n t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t , M r . M i l l e r p r e p a r e d a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s i n S e p t e m b e r 1 9 9 4 t h a t d e b i t e d r o y a l t y e x p e n s e a n d c r e d i t e d r o y a l - t i e s p a y a b l e i n t h e a m o u n t o f $ 1 , 1 5 8 , 0 8 4 . T h e a m o u n t o f t h o s e e n t r i e s w a s t h e s a m e a s t h e a m o u n t s h o w n o n t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t a s t h e l a s t e n t r y u n d e r t h e c o l u m n h e a d e d " N E T T O T A L ( I N B O T T L E S ) " . A f t e r h a v i n g p r e p a r e d t h e r o y a l t y a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s , M r . M i l l e r c o m p l e t e d p r e p a r a t i o n o f p e t i t i o n e r ' s F o r m 1 1 2 0 f o r t h e y e a r a t i s s u e b a s e d u p o n t h o s e e n t r i e s a n d p e t i t i o n e r ' s f i n a n c i a l s t a t e m e n t s f o r t h e f i s c a l y e a r e n d e d J a n u a r y 3 1 , 1 9 9 4 . T h e r e a f t e r , b u t p r i o r t o b o o k i n g t h e r o y a l t y a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s i n p e t i t i o n e r ' s b o o k s a n d p r i o r t o f i l i n g p e t i t i o n e r ' s r e t u r n f o r t h e y e a r a t i s s u e , M r . M i l l e r c o n f i r m e d w i t h M r . B r a s w e l l t h e c o r r e c t n e s s o f b o o k i n g t h o s e - 1 8 - 1 2 M r . M i l l e r t e s t i f i e d , a n d w e f o u n d a s a f a c t , t h a t h e c o n f i r m e d w i t h M r . B r a s w e l l t h e c o r r e c t n e s s o f b o o k i n g t h e r o y a l t y a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s . O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e f i n d t h a t M r . M i l l e r ' s c o n f i r m i n g w i t h M r . B r a s w e l l t h e c o r r e c t - n e s s o f b o o k i n g t h o s e e n t r i e s i s n o t e q u i v a l e n t t o M r . M i l l e r ' s u n d e r t a k i n g d u e d i l i g e n c e w i t h r e s p e c t t o t h o s e e n t r i e s s u c h t h a t M r . M i l l e r a s s u r e d h i m s e l f o f t h e c o r r e c t n e s s o f t h o s e e n t r i e s . W e n o t e i n t h i s c o n n e c t i o n t h a t M r . R e v e l t e s t i f i e d , a n d w e f o u n d a s f a c t s , t h e f o l l o w i n g : S h o r t l y a f t e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t w a s e x e c u t e d , M r . R e v e l c o n c l u d e d t h a t M r . B r a s w e l l w a s n o t t h e t y p e o f i n d i v i d u a l w h o i n v o l v e d h i m s e l f i n t h e b o o k k e e p i n g a n d a c c o u n t i n g o p e r a t i o n s o f t h e B r a s w e l l c o m p a n i e s . C o n s e q u e n t l y , w h e n e v e r M r . R e v e l h a d a n y q u e s t i o n s u n d e r t h e V i t a - C M C a g r e e m e n t a b o u t t h e r o y a l t y p a y m e n t s m a d e t o C M C t h e r e u n d e r , h e a d d r e s s e d t h o s e q u e s t i o n s t o t h e e m p l o y e e s w o r k i n g i n t h e b o o k k e e p i n g , s a l e s , a n d / o r a c c o u n t i n g d e p a r t m e n t s o f t h o s e B r a s w e l l c o m p a n i e s w h o c o m p i l e d t h e f i g u r e s n e e d e d t o d e t e r m i n e t h e r o y a l t i e s d u e C M C u n d e r t h a t a g r e e m e n t . O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a s n o t s h o w n t h a t M r . B r a s w e l l , w h o m p e t i t i o n e r d i d n o t c a l l a s a w i t n e s s a t t r i a l , w a s i n a p o s i t i o n t o c o n f i r m t h e c o r r e c t n e s s o f b o o k i n g t h e r o y a l t y a d j u s t i n g j o u r n a l e n t r i e s o t h e r t h a n b y e x p r e s s i n g h i s p e r s o n a l o p i n i o n t o M r . M i l l e r t h a t t h o s e e n t r i e s w e r e c o r r e c t . e n t r i e s . 1 2 O n t h e r e c o r d b e f o r e u s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o e s t a b l i s h t h a t i t p r o v i d e d c o r r e c t i n f o r m a t i o n t o M r . M i l l e r w h e n M s . W u g a v e h i m t h e p u r p o r t e d p r o d u c t u s a g e d o c u m e n t . S e e M a - T r a n C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 7 0 T . C . a t 1 7 3 . O n t h e i n s t a n t r e c o r d , w e a l s o r e j e c t p e t i t i o n e r ' s c o n t e n - t i o n t h a t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) i s w r o n g b e c a u s e " t h e r e i s s u b s t a n t i a l a u t h o r i t y f o r t h e d e d u c t i o n o f t h e R o y a l t y E x p e n s e " . O n t h a t r e c o r d , w e f i n d t h a t a l l o f t h e a u t h o r i t i e s o n w h i c h p e t i t i o n e r r e l i e s t o s u p p o r t i t s p o s i t i o n r e g a r d i n g t h e c l a i m e d r o y a l t y e x p e n s e d e d u c t i o n a r e d i s t i n g u i s h - a b l e f r o m t h e i n s t a n t c a s e . C o n s e q u e n t l y , p e t i t i o n e r ' s r e l i a n c e o n t h o s e a u t h o r i t i e s i s m i s p l a c e d . - 1 9 - B a s e d o n o u r e x a m i n a t i o n o f t h e e n t i r e r e c o r d b e f o r e u s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o e s t a b l i s h e r r o r i n r e s p o n - d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t i t i s l i a b l e f o r t h e y e a r a t i s s u e f o r t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) . C o n s e - q u e n t l y , w e s u s t a i n t h a t d e t e r m i n a t i o n . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g a n d t h e c o n c e s s i o n o f r e s p o n d e n t , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .