TAX COURT OPINION

Case: Diesel Country Truck Stop, Inc.
Docket Number: 5863-97
Judge: Chabot
Opinion Type: memo
Filed: 10/06/2000
Pages: 44

T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 3 1 7 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T D I E S E L C O U N T R Y T R U C K S T O P , I N C . , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 5 8 6 3 - 9 7 . F i l e d O c t o b e r 6 , 2 0 0 0 . P o p e r a t e d a t r u c k s t o p t h a t s o l d d i e s e l f u e l a n d e n g a g e d i n s e v e r a l o t h e r b u s i n e s s a c t i v i t i e s . 1 . H e l d : P u n d e r r e p o r t e d i t s i n c o m e f r o m t h e s a l e o f d i e s e l f u e l . A m o u n t s d e t e r m i n e d . 2 . H e l d , f u r t h e r , P ' s d i s p u t e d d e d u c t i o n s f o r a u t o m o b i l e a n d r e n t a l e x p e n s e s a r e d i s a l l o w e d . B u r d e n o f p r o o f . 3 . H e l d , f u r t h e r , P i s l i a b l e f o r a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c . 6 6 6 2 ( a ) , I . R . C . 1 9 8 6 , n e g l i g e n c e , e t c . S t e v e K h a c h a t o u r i a n ( a n o f f i c e r ) , f o r p e t i t i o n e r . D a l e A . Z u s i , f o r r e s p o n d e n t . - 2 - 1 U n l e s s i n d i c a t e d o t h e r w i s e , a l l s u b t i t l e a n d s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o s u b t i t l e s a n d s e c t i o n s o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e o f 1 9 8 6 a s i n e f f e c t f o r t h e y e a r i n i s s u e . 2 T h e f o l l o w i n g t a b l e s h o w s p e t i t i o n e r ' s r e p o r t e d a m o u n t s a n d r e s p o n d e n t ' s a d j u s t m e n t s a n d c o n c e s s i o n s a s t o p e t i t i o n e r ' s u n r e p o r t e d i n c o m e f r o m d i e s e l f u e l s a l e s : G r o s s C o s t o f G r o s s D o c u m e n t O r S t a t e m e n t R e c e i p t s G o o d s S o l d P r o f i t P ' s t a x r e t u r n - - t o t a l s $ 4 , 1 5 2 , 4 2 8 $ 3 , 4 6 3 , 2 5 5 $ 6 8 9 , 1 7 3 P ' s P & L s t a t e m e n t - - d i e s e l 3 , 3 4 0 , 8 2 5 2 , 9 5 9 , 7 6 7 3 8 1 , 0 5 8 N o t i c e o f d e f i c i e n c y - - a d j u s t m e n t s + 1 , 5 4 8 , 7 6 6 + 6 7 0 , 3 1 1 + 8 7 8 , 4 5 5 R e s p o n d e n t ' s o p e n i n g s t a t e m e n t , b r i e f - - a d j u s t m e n t s + 8 7 7 , 7 6 5 + 8 2 , 6 9 2 + 7 9 5 , 0 7 3 T h e p a r t i e s a g r e e t h a t t h e a d j u s t m e n t s t o g r o s s r e c e i p t s a n d c o s t o f g o o d s s o l d r e l a t e s o l e l y t o p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l a c t i v i t y . O n i t s t a x r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a $ 1 0 1 , 5 1 7 r e n t d e d u c t i o n . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t a l l o w e d $ 5 , 5 1 7 a n d d i s a l l o w e d $ 9 6 , 0 0 0 . A t t r i a l , r e s p o n d e n t c o n c e d e d $ 1 0 , 0 0 0 o f t h e $ 9 6 , 0 0 0 d i s a l l o w a n c e , i n c r e a s i n g t o $ 1 5 , 5 1 7 t h e a l l o w e d r e n t d e d u c t i o n . O n i t s t a x r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a $ 2 9 , 8 7 7 c a r / t r u c k e x p e n s e s d e d u c t i o n . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d t h e e n t i r e a m o u n t . O n a n s w e r i n g b r i e f , p e t i t i o n e r c o n c e d e s $ 1 4 , 6 5 7 o f t h e c l a i m e d a m o u n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N C H A B O T , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y i n c o r p o r a t e i n c o m e t a x a n d a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) 1 ( n e g l i g e n c e , e t c . , a n d s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t o f i n c o m e t a x ) a g a i n s t p e t i t i o n e r f o r t h e f i s c a l y e a r e n d i n g J u n e 3 0 , 1 9 9 0 , i n t h e a m o u n t s o f $ 3 3 7 , 3 3 9 a n d $ 6 7 , 4 6 8 , r e s p e c t i v e l y . A f t e r c o n c e s s i o n s 2 b y b o t h s i d e s , t h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e a s f o l l o w s : - 3 - ( 1 ) W h e t h e r , a n d i f s o t h e n t o w h a t e x t e n t , p e t i t i o n e r u n d e r s t a t e d i t s g r o s s i n c o m e ( g r o s s r e c e i p t s l e s s c o s t o f g o o d s s o l d ) f r o m t h e s a l e o f d i e s e l f u e l ; ( 2 ) W h e t h e r , a n d i f s o t h e n t o w h a t e x t e n t , p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o c l a i m e d s e c t i o n 1 6 2 d e d u c t i o n s f o r c e r t a i n e x p e n s e s ; a n d ( 3 ) W h e t h e r , a n d i f s o t h e n i n w h a t a m o u n t , p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d ; t h e s t i p u l a t i o n s a n d t h e s t i p u l a t e d e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , p e t i t i o n e r w a s a c o r p o r a t i o n w i t h i t s p r i n c i p a l p l a c e o f b u s i n e s s i n L e G r a n d , C a l i f o r n i a . 1 . B a c k g r o u n d D u r i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l y e a r e n d i n g J u n e 3 0 , 1 9 9 0 ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 ) : p e t i t i o n e r w a s a C c o r p o r a t i o n ; S e r o p K h a c h a t o u r i a n , a l s o k n o w n a s S t e v e K h a c h a t o u r i a n ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s S t e v e ) , a n d A n d r a n i k K h a c h a t o u r i a n , a l s o k n o w n a s A n d y K h a c h a t o u r i a n ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s A n d y ) , - 4 - 3 A l t h o u g h A n d y a p p a r e n t l y f i g u r e d i n p e t i t i o n e r ' s a c t i v i t i e s d u r i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 , n e i t h e r s i d e b e l i e v e d t h a t h e w a s i m p o r t a n t a s a s o u r c e o f i n f o r m a t i o n i n t h e i n s t a n t c a s e . A c c o r d i n g l y , t h e C o u r t c o n c l u d e d , a n d a n n o u n c e d a t t h e s t a r t o f t h e t r i a l , t h a t A n d y ' s a b s e n c e f r o m t h e t r i a l d o e s n o t g i v e r i s e t o a n y i n f e r e n c e u n d e r W i c h i t a T e r m i n a l E l e v a t o r C o . v . C o m m i s s i o n e r , 6 T . C . 1 1 5 8 , 1 1 6 5 ( 1 9 4 6 ) , a f f d . 1 6 2 F . 2 d 5 1 3 ( 1 0 t h C i r . 1 9 4 7 ) ; s e e U n i t e d S t a t e s v . R o l l i n s , 8 6 2 F . 2 d 1 2 8 2 , 1 2 9 7 - 1 2 9 8 ( 7 t h C i r . 1 9 8 8 ) ; K e a n v . C o m m i s s i o n e r , 4 6 9 F . 2 d 1 1 8 3 , 1 1 8 7 - 1 1 8 8 ( 9 t h C i r . 1 9 7 2 ) , a f f g . o n t h i s i s s u e a n d r e v g . o n a n o t h e r i s s u e 5 1 T . C . 3 3 7 , 3 4 3 - 3 4 4 ( 1 9 6 8 ) . S t e v e ' s b r o t h e r , w e r e p e t i t i o n e r ' s s o l e s h a r e h o l d e r s ; 3 S t e v e w a s p e t i t i o n e r ' s p r e s i d e n t a n d w a s r e s p o n s i b l e f o r p e t i t i o n e r ' s d a y - t o - d a y o p e r a t i o n s ; a n d p e t i t i o n e r o p e r a t e d a t r u c k s t o p t h a t s o l d d i e s e l f u e l a n d g a s o l i n e , a n d f e a t u r e d a m i n i m a r t a n d a c o f f e e s h o p . 2 . P e t i t i o n e r ' s B o o k s a n d R e c o r d s A . F u e l P u m p C o m p u t e r T a p e s D u r i n g a m i d - 1 9 8 8 F e d e r a l e x c i s e t a x a u d i t o f p e t i t i o n e r b y H e n r y H a r t ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s H a r t ) , H a r t a s k e d S t e v e t o s h o w H a r t t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s t h a t u n d e r l a y p e t i t i o n e r ' s D a i l y S a l e s R e c o r d s ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s D S R ' s ) , d i s c u s s e d i n f r a . S t e v e t o l d H a r t t h a t t h e u n d e r l y i n g f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s w e r e d e s t r o y e d a f t e r t h e i n f o r m a t i o n o n t h o s e t a p e s w a s r e c o r d e d o n a D S R . O n J u n e 2 8 , 1 9 8 8 , H a r t a s k e d t o s e e a n d w a s s h o w n t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e f o r J u n e 2 7 , 1 9 8 8 . H a r t c o m p a r e d t h i s f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e t o t h e D S R a n d f o u n d t h a t t h e J u n e 2 7 f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s h o w e d a b o u t $ 2 0 0 m o r e i n d i e s e l f u e l s a l e s t h a n w a s s h o w n o n t h e D S R . - 5 - I n 1 9 8 4 o r 1 9 8 5 , p e t i t i o n e r b e c a m e a c l i e n t o f S a h a g B e d e v i a n ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s B e d e v i a n ) , w h o p r o v i d e d i n c o m e t a x a n d b o o k k e e p i n g s e r v i c e s t o p e t i t i o n e r . S t e v e w a s p e t i t i o n e r ' s p r i m a r y c o n t a c t w i t h B e d e v i a n . B e d e v i a n d e v e l o p e d t h e D S R f o r m f o r S t e v e t o t r a c k p e t i t i o n e r ' s i n c o m e a n d b a n k d e p o s i t s . B e d e v i a n a d v i s e d S t e v e t o k e e p a l l f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s a n d r e c o r d s r e l a t i n g t o d i e s e l f u e l s a l e s i n a s a f e p l a c e . B e d e v i a n t o l d S t e v e t h a t i f p e t i t i o n e r w e r e a u d i t e d t h e n t h e a u d i t o r w o u l d n e e d f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s a n d r e c o r d s . S t e v e d i d n o t p r o v i d e t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s t o B e d e v i a n . B e d e v i a n p r e p a r e d t h e t a x r e t u r n f o r p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 , w h i c h B e d e v i a n s i g n e d a s t a x r e t u r n p r e p a r e r o n S e p t e m b e r 1 0 , 1 9 9 0 . T h i s t a x r e t u r n w a s f i l e d o n S e p t e m b e r 2 0 , 1 9 9 0 . I n J a n u a r y o r F e b r u a r y o f 1 9 9 1 , G r e y R o b e r t s ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s R o b e r t s ) , a C . P . A . , r e p l a c e d B e d e v i a n a s p e t i t i o n e r ' s a c c o u n t a n t . R o b e r t s w a s p e t i t i o n e r ' s a c c o u n t a n t f o r a b o u t 3 ½ y e a r s . D u r i n g h i s w o r k w i t h p e t i t i o n e r , R o b e r t s d e a l t p r i m a r i l y w i t h S t e v e . W h e n R o b e r t s b e c a m e p e t i t i o n e r ' s a c c o u n t a n t , h e r e c e i v e d p e t i t i o n e r ' s r e c o r d s f r o m B e d e v i a n . T h e r e c o r d s R o b e r t s r e c e i v e d d i d n o t i n c l u d e a n y f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s . S t e v e d i d n o t p r o v i d e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s t o R o b e r t s u n t i l a f t e r A n d y f i l e d a l a w s u i t a g a i n s t S t e v e a n d p e t i t i o n e r ; t h a t l a w s u i t w a s f i l e d a t s o m e p o i n t a f t e r t h e b e g i n n i n g o f t h e i n c o m e t a x a u d i t t h a t l e d t o t h e i n s t a n t c a s e . A t s o m e p o i n t - 6 - d u r i n g A n d y ' s l a w s u i t , p e t i t i o n e r c h a n g e d i t s m e t h o d o l o g y f o r r e p o r t i n g s a l e s a n d a t t h a t t i m e S t e v e b e g a n g i v i n g t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s t o R o b e r t s . B e f o r e p e t i t i o n e r c h a n g e d i t s m e t h o d f o r r e p o r t i n g s a l e s , R o b e r t s a s k e d S t e v e f o r t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s a n d w a s t o l d b y S t e v e t h a t t h e s e t a p e s h a d b e e n d e s t r o y e d . R o b e r t s r e p r e s e n t e d p e t i t i o n e r i n t h e a u d i t o f p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 i n c o m e t a x , h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s t h e i n c o m e t a x a u d i t . T h e i n c o m e t a x a u d i t b e g a n a r o u n d m i d - 1 9 9 2 . D u r i n g t h e i n c o m e t a x a u d i t , R o b e r t s g a v e p e t i t i o n e r ' s b o o k k e e p i n g r e c o r d s t o r e s p o n d e n t a n d m e t w i t h a r e v e n u e a g e n t t w o o r t h r e e t i m e s . D u r i n g t h e i n c o m e t a x a u d i t , t h e r e v e n u e a g e n t g a v e t o R o b e r t s a f o r m t h a t a s k e d , a m o n g o t h e r t h i n g s , h o w m a n y g a l l o n s o f d i e s e l f u e l p e t i t i o n e r s o l d e a c h m o n t h . R o b e r t s g a v e t h e f o r m t o S t e v e . S t e v e r e s p o n d e d t h a t p e t i t i o n e r s o l d 2 0 0 , 0 0 0 g a l l o n s p e r m o n t h . B . M o n t h l y I n v e n t o r y R e c o n c i l i a t i o n S h e e t s P e t i t i o n e r ' s r e c o r d s i n c l u d e M o n t h l y I n v e n t o r y R e c o n c i l i a t i o n s h e e t s , h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s M I R ' s , w h i c h p e t i t i o n e r u s e d t o t r a c k d i e s e l f u e l i n v e n t o r y . P e t i t i o n e r ' s r e c o r d s i n c l u d e a M I R f o r e a c h m o n t h f r o m J u l y 1 9 8 9 t h r o u g h J u n e 1 9 9 0 , e x c e p t f o r D e c e m b e r 1 9 8 9 . E a c h M I R i n c l u d e s c o l u m n s f o r o p e n i n g i n v e n t o r y , d e l i v e r i e s , c l o s i n g i n v e n t o r y b y d i p s t i c k r e a d i n g , m e t e r e d s a l e s , a n d a c c u m u l a t e d m e t e r e d s a l e s . - 7 - E a c h d a y , p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e e s w e r e s u p p o s e d t o m e a s u r e b y d i p s t i c k t h e a m o u n t o f d i e s e l f u e l o n h a n d a n d r e c o r d t h i s n u m b e r o n t h e m o n t h ' s M I R . S t e v e r e l i e d o n t h e M I R ' s a l t h o u g h h e d i d n o t s u p e r v i s e t h e a c t u a l r e c o r d i n g o f t h e r e a d i n g s . T h e p h o t o c o p y M I R ' s s u b m i t t e d a t t r i a l a r e p o o r q u a l i t y c o p i e s o f t h e o r i g i n a l h a n d w r i t t e n s h e e t s . T h e c o m b i n a t i o n o f t h e h a n d w r i t i n g a n d p o o r c o p y q u a l i t y m a k e m a n y o f t h e e n t r i e s o n t h e M I R ' s a m b i g u o u s . T h e m o n t h l y t o t a l s o f m e t e r e d s a l e s f r o m t h e M I R ' s a r e s h o w n i n t a b l e 1 . T a b l e 1 A c c u m u l a t e d M o n t h M e t e r e d S a l e s ( g a l l o n s ) J u l y 1 9 8 9 4 1 1 , 6 9 3 A u g u s t 1 9 8 9 4 0 4 , 3 2 2 S e p t e m b e r 1 9 8 9 3 2 3 , 7 2 1 O c t o b e r 1 9 8 9 3 9 3 , 6 0 9 N o v e m b e r 1 9 8 9 3 8 1 , 0 6 7 D e c e m b e r 1 9 8 9 N o M I R p r o v i d e d J a n u a r y 1 9 9 0 4 5 6 , 1 9 7 F e b r u a r y 1 9 9 0 4 8 5 , 9 3 2 M a r c h 1 9 9 0 5 2 6 , 8 9 2 A p r i l 1 9 9 0 4 0 8 , 5 0 2 M a y 1 9 9 0 4 4 3 , 8 6 3 J u n e 1 9 9 0 4 8 9 , 6 1 5 T o t a l 1 4 , 7 2 5 , 4 1 3 1 T h e a c c u m u l a t e d m e t e r e d s a l e s f o r t h e 1 1 m o n t h s p e r t h e M I R ' s a c c o r d i n g t o ( 1 ) t h e l a s t e n t r y o n e a c h m o n t h ' s M I R i s 4 , 7 2 2 , 6 8 1 g a l l o n s a n d ( 2 ) r e s p o n d e n t i s 4 , 7 2 6 , 9 8 4 g a l l o n s . T h e a m o u n t s i n t h i s t a b l e a r e t h e C o u r t ' s a d d i t i o n o f t h e d a i l y e n t r i e s i n t h e " m e t e r e d s a l e s " c o l u m n . - 8 - O n F e b r u a r y 1 , 1 9 9 8 , S t e v e s e n t a l e t t e r t o r e s p o n d e n t s t a t i n g t h a t p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l p u r c h a s e s a n d s a l e s f o r t h e 1 3 - m o n t h p e r i o d J u n e 1 9 8 9 t h r o u g h J u n e 1 9 9 0 t o t a l e d 5 , 5 4 3 , 3 6 7 g a l l o n s a n d t h a t t h e a v e r a g e c o s t p e r g a l l o n w a s $ . 7 5 . O n M a r c h 5 , 1 9 9 8 , S t e v e s e n t a l e t t e r t o r e s p o n d e n t s t a t i n g t h a t p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l s a l e s f o r t h e 1 3 - m o n t h p e r i o d J u n e 1 9 8 9 t h r o u g h J u n e 1 9 9 0 t o t a l e d 5 , 5 3 3 , 3 6 7 g a l l o n s . T h e M a r c h 5 l e t t e r l i s t s p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l s a l e s f o r e a c h m o n t h . T h e d i e s e l f u e l s a l e s p e r t h e M a r c h 5 l e t t e r f o r e a c h m o n t h i n p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 a r e s h o w n i n t a b l e 2 . T a b l e 2 M o n t h G a l l o n s J u l y 1 9 8 9 3 7 1 , 3 4 6 A u g u s t 1 9 8 9 4 3 4 , 2 3 9 S e p t e m b e r 1 9 8 9 3 4 6 , 9 8 9 O c t o b e r 1 9 8 9 3 5 2 , 8 7 8 N o v e m b e r 1 9 8 9 3 3 0 , 0 6 0 D e c e m b e r 1 9 8 9 3 5 8 , 7 4 8 J a n u a r y 1 9 9 0 5 5 5 , 9 5 4 F e b r u a r y 1 9 9 0 4 7 6 , 2 2 1 M a r c h 1 9 9 0 5 1 1 , 8 7 0 A p r i l 1 9 9 0 4 1 4 , 0 1 4 M a y 1 9 9 0 4 4 3 , 4 9 2 J u n e 1 9 9 0 5 1 6 , 1 4 3 T o t a l 5 , 1 1 1 , 9 5 4 A c o m p a r i s o n o f t a b l e 1 - - t h e M I R ' s - - w i t h t a b l e 2 , s h o w s t h a t S t e v e w a s r e p r e s e n t i n g t h a t t h e M I R ' s w e r e i n c o r r e c t f o r e a c h m o n t h f o r w h i c h t h e r e i s a M I R i n t h e r e c o r d o f t h e i n s t a n t c a s e . F o r p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 , e x c l u d i n g D e c e m b e r 1 9 8 9 , t h e M I R ' s s h o w 2 7 , 7 9 3 f e w e r g a l l o n s o f d i e s e l f u e l s o l d t h a n S t e v e ' s M a r c h 5 l e t t e r i n d i c a t e s w e r e s o l d . - 9 - C . D a i l y S a l e s R e c o r d s E a c h D S R c o v e r s 1 m o n t h o f p e t i t i o n e r ' s d a i l y t r a n s a c t i o n s . P e t i t i o n e r ' s r e c o r d s i n c l u d e a D S R f o r e a c h m o n t h f r o m J a n u a r y t h r o u g h J u n e 1 9 9 0 . E a c h D S R i n c l u d e s c o l u m n s f o r b a n k d e p o s i t s , d i e s e l f u e l ( i n g a l l o n s ) , d i e s e l f u e l s a l e s , g a s o l i n e s a l e s , t a x a b l e r e t a i l s a l e s , f o o d r e t a i l s a l e s , l a b o r , a n d c a s h p u r c h a s e s . E a c h D S R a l s o i n c l u d e s a n e x t e n s i o n s h e e t w i t h c o l u m n s , w r i t t e n i n a d i f f e r e n t h a n d , f o r b a n k d e p o s i t s , r e c e i p t s , a n d s a l e s . T h e p h o t o c o p y D S R ' s s u b m i t t e d a t t r i a l a r e p o o r q u a l i t y c o p i e s o f t h e o r i g i n a l h a n d w r i t t e n s h e e t s . T h e c o m b i n a t i o n o f t h e h a n d w r i t i n g a n d p o o r c o p y q u a l i t y m a k e m a n y o f t h e e n t r i e s o n t h e D S R ' s a m b i g u o u s . T h e m o n t h l y t o t a l s o f d i e s e l f u e l s a l e s i n g a l l o n s a n d d o l l a r s f r o m t h e D S R ' s , a n d t h e a v e r a g e r e t a i l p r i c e c h a r g e d p e r g a l l o n o f d i e s e l f u e l t h a t w e h a v e c a l c u l a t e d b a s e d o n t h e D S R ' s , a r e s h o w n i n t a b l e 3 . T a b l e 3 M o n t h G a l l o n s T o t a l S a l e s S a l e s P r i c e / G a l l o n s J a n u a r y 1 9 9 0 4 6 3 , 3 7 1 $ 4 5 5 , 7 9 6 . 9 1 $ 0 . 9 8 4 F e b r u a r y 1 9 9 0 4 7 6 , 2 2 1 4 4 4 , 8 8 5 . 7 6 0 . 9 3 4 M a r c h 1 9 9 0 5 1 1 , 8 7 0 4 6 7 , 3 7 9 . 5 3 0 . 9 1 3 A p r i l 1 9 9 0 4 1 4 , 0 1 4 4 0 5 , 4 8 9 . 0 3 0 . 9 7 9 M a y 1 9 9 0 4 4 3 , 4 9 2 4 1 4 , 2 1 5 . 1 3 0 . 9 3 4 J u n e 1 9 9 0 5 1 6 , 1 4 3 4 5 1 , 9 8 9 . 2 5 0 . 8 7 6 T o t a l / A v e r a g e 2 , 8 2 5 , 1 1 1 2 , 6 3 9 , 7 5 5 . 6 1 1 0 . 9 3 4 1 T h i s i s t h e a v e r a g e s a l e s p r i c e p e r g a l l o n d e t e r m i n e d b y d i v i d i n g t h e t o t a l s a l e s i n t h e 6 m o n t h s b y t h e t o t a l g a l l o n s s o l d i n t h e 6 m o n t h s . - 1 0 - A c o m p a r i s o n o f t a b l e s 1 , 2 , a n d 3 s h o w s t h a t ( 1 ) S t e v e ' s M a r c h 5 l e t t e r m a t c h e s t h e D S R ' s f o r e a c h o f t h e 5 m o n t h s F e b r u a r y t h r o u g h J u n e 1 9 9 0 , a n d ( 2 ) t h e D S R f o r J a n u a r y 1 9 9 0 s h o w s 9 2 , 5 8 3 f e w e r g a l l o n s t h a n S t e v e ' s M a r c h 5 l e t t e r a n d 7 , 1 7 4 g a l l o n s m o r e t h a n t h e M I R f o r J a n u a r y 1 9 9 0 . D . P u r c h a s e L o g s P e t i t i o n e r ' s r e c o r d s i n c l u d e h a n d w r i t t e n l o g s o f d i e s e l f u e l p u r c h a s e s , h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s P u r c h a s e L o g s . T h e P u r c h a s e L o g s w e r e k e p t o n a m o n t h l y b a s i s a n d i n c l u d e c o l u m n s l a b e l e d " d a t e " , " c h e c k d a t e " , " c h e c k n u m b e r " , " i n v o i c e n u m b e r " , " c o m p a n y n a m e " , " d i e s e l g a l . " , " g a s g a l . " , a n d " a m o u n t " . T h e P u r c h a s e L o g s w e r e m a i n t a i n e d b y p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e e s u n d e r S t e v e ' s s u p e r v i s i o n . P e t i t i o n e r ' s r e c o r d s i n c l u d e a P u r c h a s e L o g f o r e a c h m o n t h f r o m J u l y t h r o u g h N o v e m b e r 1 9 8 9 . T h e P u r c h a s e L o g s f o r D e c e m b e r 1 9 8 9 t h r o u g h J u n e 1 9 9 0 m a y h a v e b e e n c o n f i s c a t e d b y C a l i f o r n i a a u t h o r i t i e s u n d e r a s e a r c h w a r r a n t . P e t i t i o n e r d i d n o t e x p l a i n w h a t d a t e w a s r e c o r d e d i n t h e " d a t e " c o l u m n . T h e d a t e s i n t h e d a t e a n d c h e c k d a t e c o l u m n s a r e n o t c h r o n o l o g i c a l . R a t h e r , t h e e n t r i e s i n t h e P u r c h a s e L o g s a r e o r g a n i z e d s e q u e n t i a l l y b y c h e c k n u m b e r . S o m e o f t h e e n t r i e s d o n o t m a t c h t h e c o r r e s p o n d i n g r e c o r d s . F o r i n s t a n c e , i n v o i c e 9 6 0 8 7 i s r e c o r d e d i n t h e P u r c h a s e L o g a s h a v i n g b e e n t h e p u r c h a s e o f 6 , 0 8 7 g a l l o n s o f d i e s e l f u e l , w h i l e t h e c o r r e s p o n d i n g c h e c k s h o w s t h e p u r c h a s e o f 7 , 5 5 9 g a l l o n s o f d i e s e l f u e l . - 1 1 - T h e p h o t o c o p y P u r c h a s e L o g s s u b m i t t e d a t t r i a l a r e p o o r q u a l i t y c o p i e s o f t h e o r i g i n a l h a n d w r i t t e n s h e e t s . T h e c o m b i n a t i o n o f t h e h a n d w r i t i n g a n d p o o r c o p y q u a l i t y m a k e t h e P u r c h a s e L o g s a m b i g u o u s i n m a n y p l a c e s . T h e g a l l o n s o f d i e s e l f u e l p u r c h a s e d t h a t w e h a v e c a l c u l a t e d a n d t h e c o s t a s r e c o r d e d i n t h e P u r c h a s e L o g s , a n d t h e a v e r a g e c o s t p e r g a l l o n t h a t w e h a v e c a l c u l a t e d a r e a s s h o w n i n t a b l e 4 . T a b l e 4 M o n t h G a l l o n s 1 C o s t 2 C o s t / G a l l o n J u l y 1 9 8 9 3 7 1 , 3 4 6 $ 2 5 0 , 7 1 0 . 6 7 $ 0 . 6 7 5 A u g u s t 1 9 8 9 4 3 4 , 0 4 8 3 0 3 , 3 1 5 . 5 6 0 . 6 9 9 S e p t e m b e r 1 9 8 9 3 4 6 , 9 8 9 2 6 3 , 0 8 0 . 2 4 0 . 7 5 8 O c t o b e r 1 9 8 9 3 5 4 , 4 3 5 2 8 9 , 6 6 0 . 0 0 0 . 8 1 7 N o v e m b e r 1 9 8 9 3 3 3 , 5 6 1 2 7 6 , 7 4 8 . 8 0 0 . 8 3 0 D e c e m b e r 1 9 8 9 3 5 7 , 0 9 6 2 8 9 , 2 0 4 . 6 7 0 . 8 1 0 T o t a l / A v e r a g e 2 , 1 9 7 , 4 7 5 1 , 6 7 2 , 7 1 9 . 9 4 3 0 . 7 6 1 1 P e t i t i o n e r ' s t o t a l f o r t h e P u r c h a s e L o g s i s 2 , 1 9 4 , 2 6 0 . 2 T h i s i n c l u d e s F e d e r a l e x c i s e t a x e s . 3 T h i s i s t h e a v e r a g e c o s t p e r g a l l o n d e t e r m i n e d b y d i v i d i n g t h e t o t a l c o s t b y t h e t o t a l g a l l o n s p u r c h a s e d . E . P r o f i t a n d L o s s S t a t e m e n t s B e d e v i a n p r e p a r e d f o r p e t i t i o n e r m o n t h l y P r o f i t a n d L o s s S t a t e m e n t s , h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s P L S ' s . E a c h P L S l i s t s p e t i t i o n e r ' s o p e r a t i n g e x p e n s e s , i n c o m e , c o s t o f s a l e s , g r o s s p r o f i t , a n d n e t p r o f i t o r l o s s f o r t h e c u r r e n t m o n t h a n d t h e y e a r t o d a t e . B e d e v i a n u s e d t h e D S R ' s t o p r e p a r e t h e i n c o m e p o r t i o n s o f t h e P L S ' s . - 1 2 - T a b l e 5 s h o w s d i e s e l f u e l s a l e s n e t o f d i e s e l f u e l e x c i s e a n d s a l e t a x e s , a s s e t f o r t h o n t h e P L S ' s f o r J a n u a r y , F e b r u a r y , A p r i l , M a y , a n d J u n e 1 9 9 0 - - t h e o n l y P L S ' s i n t r o d u c e d a s e v i d e n c e . T a b l e 5 M o n t h D i e s e l F u e l S a l e s J a n u a r y 1 9 9 0 $ 3 2 7 , 0 3 5 F e b r u a r y 1 9 9 0 3 1 3 , 9 3 5 A p r i l 1 9 9 0 2 9 0 , 5 4 6 M a y 1 9 9 0 2 9 2 , 1 5 9 J u n e 1 9 9 0 3 1 1 , 8 4 0 T o t a l 1 , 5 3 5 , 5 1 5 O n p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n i t r e p o r t e d g r o s s r e c e i p t s , c o s t o f g o o d s s o l d , a n d g r o s s p r o f i t i n g r o s s ; i . e . , n o t b r o k e n d o w n a c c o r d i n g t o t h e d i f f e r e n t a c t i v i t i e s c a r r i e d o n a t i t s t r u c k s t o p . T h e a m o u n t s s o r e p o r t e d m a t c h t h e " y e a r t o d a t e " a m o u n t s o n t h e l a s t P L S , w h i c h s h o w t h e s e p a r a t e r e s u l t s f o r e a c h a c t i v i t y . T a b l e 6 s h o w s s e l e c t e d i n f o r m a t i o n f r o m t h e l a s t P L S a n d s h o w s t h e p e r c e n t a g e s f o r d i e s e l f u e l . T a b l e 6 D i e s e l F u e l A s C a t e g o r y T o t a l s D i e s e l F u e l P e r c e n t o f T o t a l ( 1 ) I n c o m e $ 4 , 1 5 2 , 4 2 8 $ 3 , 3 4 0 , 8 2 5 8 0 . 5 ( G r o s s r e c e i p t s ) ( 2 ) C o s t o f s a l e s 3 , 4 6 3 , 2 5 5 2 , 9 5 9 , 7 6 7 8 5 . 5 G r o s s P r o f i t 6 8 9 , 1 7 3 3 8 1 , 0 5 8 5 5 . 3 ( ( 1 ) m i n u s ( 2 ) ) - 1 3 - 3 . C l a i m e d B u s i n e s s E x p e n s e s A . A u t o m o b i l e E x p e n s e s P e t i t i o n e r h a d a n A m e r i c a n E x p r e s s C o r p o r a t e C a r d a c c o u n t , i n t h e n a m e o f " A T N S K h a t c h a t o u r i a n " ( s i c ) . C r e d i t c a r d s o n t h i s a c c o u n t w e r e i s s u e d t o S t e v e , A n d y , R o u b i k K h a c h a t o u r i a n ( a n o t h e r b r o t h e r o f S t e v e ' s ) , P e t e r S o g h o m o n i a , a n d C a r l L e d b e t t e r . A m e r i c a n E x p r e s s m o n t h l y s u m m a r y s t a t e m e n t s i s s u e d d u r i n g 9 o f t h e m o n t h s o f p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 s h o w c h a r g e s t o t a l i n g a b o u t $ 1 5 , 2 2 0 . P e t i t i o n e r o w n e d a M e r c e d e s 5 6 0 S L a u t o m o b i l e , h e r e i n a f t e r r e f e r r e d t o a s t h e M e r c e d e s . S t e v e u s e d t h e M e r c e d e s a s h i s p e r s o n a l c a r . P e t i t i o n e r p a i d t h e e x p e n s e s o f t h e M e r c e d e s . O n i t s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a $ 2 9 , 8 7 7 " c a r / t r u c k " e x p e n s e s d e d u c t i o n . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d t h i s e n t i r e a m o u n t . B . R e n t E x p e n s e s I n 1 9 8 7 , p e t i t i o n e r , S t e v e , a n d A n d y e n t e r e d i n t o a l e a s e a g r e e m e n t u n d e r w h i c h S t e v e a n d A n d y l e a s e d t o p e t i t i o n e r t h e l a n d o n w h i c h p e t i t i o n e r ' s t r u c k s t o p w a s l o c a t e d . U n d e r t h i s 5 - y e a r l e a s e , p e t i t i o n e r w a s t o p a y $ 5 , 0 0 0 p e r m o n t h r e n t t o S t e v e a n d A n d y . O n h i s 1 9 9 0 i n c o m e t a x r e t u r n , S t e v e r e p o r t e d r e c e i v i n g $ 1 0 , 0 0 0 r e n t i n c o m e f r o m p e t i t i o n e r . - 1 4 - O n i t s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a $ 1 0 1 , 5 1 7 r e n t e x p e n s e s d e d u c t i o n . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d $ 9 6 , 0 0 0 o f t h i s a m o u n t . A t t r i a l , r e s p o n d e n t c o n c e d e d t h a t p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t r e n t e x p e n s e s o f $ 1 5 , 5 1 7 . A l l o f t h e u n d e r p a y m e n t o f t a x f o r p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 i s a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r ' s n e g l i g e n c e . O P I N I O N I . O m i t t e d I n c o m e P e t i t i o n e r a r g u e s t h a t , a l t h o u g h i t s r e c o r d s w e r e i n c o m p l e t e , i t d e m o n s t r a t e d t h r o u g h t h e d o c u m e n t s p r o v i d e d a n d t h r o u g h t e s t i m o n y t h a t ( 1 ) p e t i t i o n e r s o l d 5 , 0 2 9 , 3 6 8 g a l l o n s o f d i e s e l f u e l d u r i n g f i s c a l 1 9 9 0 a n d ( 2 ) t h e r e t a i l p r i c e p e r g a l l o n o f d i e s e l f u e l a s s e r t e d b y r e s p o n d e n t i s 3 0 c e n t s h i g h e r t h a n t h e p r i c e a c t u a l l y c h a r g e d b y p e t i t i o n e r . I n f a c t , p e t i t i o n e r a s s e r t s , i f a p p r o p r i a t e a d j u s t m e n t s w e r e m a d e t o r e s p o n d e n t ' s n u m b e r s , t h e n t h e y w o u l d s h o w t h a t p e t i t i o n e r o v e r s t a t e d i n c o m e b y " a p p r o x i m a t e l y $ 3 0 , 0 0 0 . 0 0 " ( o p e n i n g b r i e f ) o r " 2 3 , 5 7 1 . 0 0 " ( a n s w e r i n g b r i e f ) . A l s o , p e t i t i o n e r c l a i m s t h a t t h e r e a s o n i t s r e c o r d s w e r e i n c o m p l e t e i s t h a t m a n y o f t h e r e c o r d s w e r e c o n f i s c a t e d b y t h e C a l i f o r n i a B o a r d o f E q u a l i z a t i o n a n d n e v e r r e t u r n e d t o p e t i t i o n e r . R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t ( 1 ) t h e t e s t i m o n y a n d d o c u m e n t s p r o v i d e d b y p e t i t i o n e r a r e i n s u f f i c i e n t t o e s t a b l i s h t h a t - 1 5 - r e s p o n d e n t w a s n o t j u s t i f i e d i n r e c o n s t r u c t i n g p e t i t i o n e r ' s g r o s s r e c e i p t s u s i n g t h e L u n d b e r g S t u d y , d e s c r i b e d i n f r a , ( 2 ) t h e e v i d e n c e a n d t e s t i m o n y p r o v i d e d b y p e t i t i o n e r a r e i n a d e q u a t e t o e s t a b l i s h t h e a m o u n t o f p e t i t i o n e r ' s g r o s s i n c o m e f r o m t h e s a l e o f d i e s e l f u e l , a n d ( 3 ) r e s p o n d e n t ' s c a l c u l a t i o n s ( a f t e r c o n c e s s i o n s n o t e d s u p r a n o t e 2 ) a r e s u p p o r t e d b y t h e e v i d e n c e . W e a g r e e , i n g e n e r a l , w i t h r e s p o n d e n t . A . P r e l i m i n a r y B o t h s i d e s a g r e e t h a t , d u r i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 , p e t i t i o n e r ( 1 ) s o l d d i e s e l f u e l a n d g a s o l i n e a n d ( 2 ) o p e r a t e d , a t i t s t r u c k s t o p , a m i n i m a r t a n d a c o f f e e s h o p . P e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n d o e s n o t i d e n t i f y a n y i n c o m e o r d e d u c t i o n i t e m s a s b e i n g r e l a t e d t o a s p e c i f i c o n e o f t h e f o r e g o i n g a c t i v i t i e s . T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d t h a t t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a d j u s t m e n t s f o r s a l e s a n d c o s t o f g o o d s r e l a t e " s o l e l y t o * * * d i e s e l f u e l . " T h e y a l s o h a v e s t i p u l a t e d t o a p r o f i t a n d l o s s s t a t e m e n t t h a t b r e a k s d o w n g r o s s r e c e i p t s a n d c o s t o f g o o d s s o l d a m o n g t h e f o r e g o i n g a c t i v i t i e s . U n d e r t h e c i r c u m s t a n c e s , w e h a v e i n t e r p r e t e d p e t i t i o n e r ' s t a x r e t u r n a n d r e s p o n d e n t ' s n o t i c e o f d e f i c i e n c y a s d e a l i n g w i t h t h e a m o u n t s s h o w n a s " s a l e s d i e s e l " a n d " p u r c h . d i e s e l f u e l " o n t h e s t i p u l a t e d J u n e 1 9 9 0 P L S . R e s p o n d e n t d o e s n o t d i s p u t e t h e c o r r e c t n e s s o f t h e g r o s s r e c e i p t s a n d c o s t o f g o o d s s o l d o f a n y n o n d i e s e l a c t i v i t y s h o w n o n t h e s t i p u l a t e d P L S ' s . S e e s u p r a n o t e 2 . - 1 6 - 4 U n l e s s i n d i c a t e d o t h e r w i s e , a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . 5 S e c . 6 0 0 1 p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : S E C . 6 0 0 1 . N O T I C E O R R E G U L A T I O N S R E Q U I R I N G R E C O R D S , S T A T E M E N T S , A N D S P E C I A L R E T U R N S . E v e r y p e r s o n l i a b l e f o r a n y t a x i m p o s e d b y t h i s t i t l e [ t i t l e 2 6 , t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e o f 1 9 8 6 ] , o r f o r t h e c o l l e c t i o n t h e r e o f , s h a l l k e e p s u c h r e c o r d s , r e n d e r s u c h s t a t e m e n t s , m a k e s u c h r e t u r n s , a n d c o m p l y w i t h s u c h r u l e s a n d r e g u l a t i o n s a s t h e S e c r e t a r y m a y f r o m t i m e t o t i m e p r e s c r i b e . * * * 6 S E C . 1 . 6 0 0 1 - 1 R e c o r d s . ( a ) I n g e n e r a l . E x c e p t a s p r o v i d e d i n p a r a g r a p h ( b ) o f t h i s s e c t i o n [ r e l a t i n g t o f a r m e r s a n d w a g e - e a r n e r s ] , a n y p e r s o n s u b j e c t t o t a x u n d e r s u b t i t l e A o f t h e C o d e [ r e l a t i n g ( c o n t i n u e d . . . ) B . D i s c u s s i o n 1 . J u s t i f i c a t i o n f o r R e c o n s t r u c t i o n R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s a s t o m a t t e r s o f f a c t i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a r e p r e s u m e d t o b e c o r r e c t , a n d p e t i t i o n e r h a s t h e b u r d e n o f p r o v i n g o t h e r w i s e . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) ; 4 W e l c h v . H e l v e r i n g , 2 9 0 U . S . 1 1 1 , 1 1 5 ( 1 9 3 3 ) ; A n s o n v . C o m m i s s i o n e r , 3 2 8 F . 2 d 7 0 3 , 7 0 6 ( 1 0 t h C i r . 1 9 6 4 ) , a f f g . B a s s e t t v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 6 3 - 1 0 . G r o s s i n c o m e i n c l u d e s i n c o m e d e r i v e d f r o m b u s i n e s s . S e e s e c . 6 1 ( a ) ( 2 ) . E v e r y p e r s o n s u b j e c t t o i n c o m e t a x i s r e q u i r e d t o k e e p b o o k s a n d r e c o r d s t h a t e s t a b l i s h t h e a m o u n t o f g r o s s i n c o m e a n d d e d u c t i o n s s h o w n b y t h a t p e r s o n o n t h a t p e r s o n ' s i n c o m e t a x r e t u r n . S e e s e c . 6 0 0 1 ; 5 s e c . 1 . 6 0 0 1 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . 6 I f - 1 7 - 6 ( . . . c o n t i n u e d ) t o i n c o m e t a x e s ] * * * s h a l l k e e p s u c h p e r m a n e n t b o o k s o f a c c o u n t o r r e c o r d s , i n c l u d i n g i n v e n t o r i e s , a s a r e s u f f i c i e n t t o e s t a b l i s h t h e a m o u n t o f g r o s s i n c o m e , d e d u c t i o n s , c r e d i t s , o r o t h e r m a t t e r s r e q u i r e d t o b e s h o w n b y s u c h p e r s o n i n a n y r e t u r n o f s u c h t a x o r i n f o r m a t i o n . t h e b o o k s a n d r e c o r d s a r e r e g u l a r l y k e p t i n t h e c o u r s e o f t h e t a x p a y e r ' s b u s i n e s s , t h e n t h e y w i l l n o t b e d i s r e g a r d e d a b s e n t a s h o w i n g t h a t t h e y a r e i n a d e q u a t e o r e r r o n e o u s . S e e L a r k S a l e s C o . v . C o m m i s s i o n e r , 4 3 7 F . 2 d 1 0 6 7 , 1 0 7 8 ( 7 t h C i r . 1 9 7 0 ) , a f f g . i n p a r t a n d r e v g . i n p a r t M e d d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 6 8 - 2 4 4 ; E s t a t e o f H i l l v . C o m m i s s i o n e r , 5 9 T . C . 8 4 6 , 8 5 7 ( 1 9 7 3 ) . H o w e v e r , t h e C o m m i s s i o n e r i s n o t b o u n d t o a c c e p t a t a x p a y e r ' s b o o k s a n d r e c o r d s a t f a c e v a l u e ; t h e b o o k s a n d r e c o r d s m a y b e m o r e c o n s i s t e n t t h a n t r u t h f u l . S e e H o l l a n d v . U n i t e d S t a t e s , 3 4 8 U . S . 1 2 1 , 1 3 2 ( 1 9 5 4 ) . E v e n w h e n t h e t a x p a y e r k e e p s b o o k s a n d r e c o r d s t h a t s u p p o r t t h e t a x r e t u r n a s f i l e d , a n i n q u i r y o u t s i d e o f t h e b o o k s a n d r e c o r d s m a y b e n e c e s s a r y , b e c a u s e t h e b o o k s a n d r e c o r d s m a y s u p p o r t t h e t a x r e t u r n a s f i l e d y e t o m i t t a x a b l e i n c o m e . S e e C a m p b e l l v . G u e t e r s l o h , 2 8 7 F . 2 d 8 7 8 , 8 8 0 ( 5 t h C i r . 1 9 6 1 ) . W h e n a t a x p a y e r f a i l s t o k e e p a d e q u a t e r e c o r d s , t h e C o m m i s s i o n e r i s a u t h o r i z e d t o d e t e r m i n e t h e e x i s t e n c e a n d a m o u n t o f t h e t a x p a y e r ' s i n c o m e b y a n y m e t h o d t h a t c l e a r l y r e f l e c t s i n c o m e . S e e s e c . 4 4 6 ( b ) ; H o l l a n d v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a ; M a l l e t t e B r o s . C o n s t . C o . , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 6 9 5 F . 2 d 1 4 5 , - 1 8 - 1 4 8 ( 5 t h C i r . 1 9 8 3 ) ; W e b b v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 4 F . 2 d 3 6 6 , 3 7 1 - 3 7 2 ( 5 t h C i r . 1 9 6 8 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 6 6 - 8 1 . T h e r e c o n s t r u c t i o n o f i n c o m e n e e d o n l y b e r e a s o n a b l e i n l i g h t o f a l l s u r r o u n d i n g f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s . S e e P a l m e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 6 F . 3 d 1 3 0 9 , 1 3 1 2 ( 9 t h C i r . 1 9 9 7 ) ; G i d d i o v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 1 5 3 0 , 1 5 3 3 ( 1 9 7 0 ) ; S c h r o e d e r v . C o m m i s s i o n e r , 4 0 T . C . 3 0 , 3 3 ( 1 9 6 3 ) . T h e C o m m i s s i o n e r h a s l a t i t u d e i n d e t e r m i n i n g w h i c h m e t h o d o f r e c o n s t r u c t i o n t o a p p l y w h e n t a x p a y e r s f a i l t o m a i n t a i n a d e q u a t e r e c o r d s . S e e P e t z o l d t v . C o m m i s s i o n e r , 9 2 T . C . 6 6 1 , 6 9 3 ( 1 9 8 9 ) . O n c e t h e C o m m i s s i o n e r h a s r e c o n s t r u c t e d a t a x p a y e r ' s i n c o m e , t h e b u r d e n i s o n t h e t a x p a y e r t o d e m o n s t r a t e t h a t t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e t e r m i n a t i o n i s e x c e s s i v e . S e e M a l l e t t e B r o s . C o n s t . C o . , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 6 9 5 F . 2 d a t 1 4 8 ; G i d d i o v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . a t 1 5 3 4 . O u r e x a m i n a t i o n o f t h e m a t e r i a l s i n t h e r e c o r d c o n v i n c e s u s t h a t p e t i t i o n e r ' s b o o k s a n d r e c o r d s a s t o d i e s e l f u e l s a l e s c o n t a i n s u f f i c i e n t i n c o n s i s t e n c i e s w i t h e a c h o t h e r a n d w i t h p e t i t i o n e r ' s t a x r e t u r n a s t o w a r r a n t r e s p o n d e n t ' s e f f o r t s t o r e c o n s t r u c t p e t i t i o n e r ' s i n c o m e f r o m t h i s s o u r c e . ( A s t o p e t i t i o n e r ' s i n c o m e f r o m g a s o l i n e s a l e s , t h e m i n i - m a r t , a n d t h e c o f f e e s h o p , s e e s u p r a A . P r e l i m i n a r y . ) B e d e v i a n , w h o p r e p a r e d p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n , t o l d S t e v e t o k e e p p e t i t i o n e r ' s f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s i n a s a f e p l a c e . S t e v e d i d n o t g i v e t h e s e t a p e s t o B e d e v i a n . - 1 9 - R o b e r t s , B e d e v i a n ' s s u c c e s s o r a s p e t i t i o n e r ' s a c c o u n t a n t , d i d n o t r e c e i v e t h e s e t a p e s u n t i l S t e v e g a v e t h e m t o R o b e r t s a f t e r A n d y s u e d S t e v e a n d p e t i t i o n e r . B e f o r e t h e n , w h e n R o b e r t s a s k e d f o r t h e s e t a p e s , S t e v e r e s p o n d e d t h a t t h e s e t a p e s h a d b e e n d e s t r o y e d . T h u s , p e t i t i o n e r ' s f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s w e r e n o t r e l i e d o n i n t h e p r e p a r a t i o n o f p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n , S t e v e k e p t t h e s e t a p e s f r o m p e t i t i o n e r ' s a c c o u n t a n t s , a n d t h e o n e b i t o f e v i d e n c e w e h a v e a s t o t h e s e t a p e s ' a c c u r a c y i s H a r t ' s m i d - 1 9 8 8 c o m p a r i s o n o f o n e t a p e w i t h t h a t d a y ' s D S R w h i c h s h o w e d t h a t t h a t t a p e ' s t o t a l d i e s e l s a l e s a m o u n t w a s a b o u t $ 2 0 0 h i g h e r t h a n t h e D S R ' s a m o u n t . W e c o n c l u d e t h a t t h e e v i d e n c e o f r e c o r d a s t o p e t i t i o n e r ' s f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s s u p p o r t s r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t o r e c o n s t r u c t p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l s a l e s i n c o m e . S t e v e ' s e a r l y 1 9 9 8 l e t t e r s t o r e s p o n d e n t r e p u d i a t e d t h e M I R ' s i n t o t a l , a n d t h e s e c o n d l e t t e r r e p u d i a t e d e a c h m o n t h ' s M I R . S e e s u p r a t e x t a t t a b l e s 1 a n d 2 . W e c o n c l u d e t h a t t h e e v i d e n c e o f r e c o r d a s t o p e t i t i o n e r ' s M I R ' s s u p p o r t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t o r e c o n s t r u c t p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l s a l e s i n c o m e . S t e v e t e s t i f i e d t h a t p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e e s c o p i e d t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s i n f o r m a t i o n - - g a l l o n s a n d d o l l a r s - - o n t o t h e D S R ' s , a n d t h a t t h e D S R ' s a n d f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s w e r e t h e n s e n t o n t o B e d e v i a n . B e d e v i a n t e s t i f i e d t h a t h e d i d n o t r e c e i v e - 2 0 - 7 C o m p a r e s u p r a t a b l e 3 w i t h i n f r a t a b l e 7 . t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s . H a r t t e s t i f i e d t h a t S t e v e t o l d h i m t h a t h e d e s t r o y e d t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s a f t e r t h e i n f o r m a t i o n w a s c o p i e d o n t o t h e D S R ' s ; t h e o n e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e H a r t e x a m i n e d w a s f r o m t h e d a y i m m e d i a t e l y b e f o r e t h e d a t e t h a t H a r t a s k e d f o r t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e . I n t h i s c l a s h o f t e s t i m o n i e s , w e b e l i e v e B e d e v i a n a n d H a r t . I n a n y e v e n t , w e d o n o t h a v e t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s t h a t c o u l d h a v e b e e n u s e d i n a u d i t i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n . A s w e h a v e n o t e d , t h e D S R ' s t h a t w e h a v e d o n o t m a t c h t h e M I R ' s t h a t w e h a v e , a s t o d i e s e l f u e l g a l l o n s s o l d . T h e D S R ' s f i g u r e s a s t o r e c e i p t s f r o m d i e s e l f u e l s a l e s i m p l y p r i c e s s i g n i f i c a n t l y l e s s t h a n t h e L u n d b e r g S u r v e y s h o w s a s r e t a i l d i e s e l f u e l p r i c e s i n t h a t p a r t o f t h e c o u n t r y a t t h a t t i m e o f y e a r . 7 W e c o n c l u d e t h a t t h e e v i d e n c e o f r e c o r d a s t o p e t i t i o n e r ' s D S R ' s s u p p o r t s r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t o r e c o n s t r u c t p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l s a l e s i n c o m e . R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r o m i t t e d g r o s s i n c o m e f r o m i t s d i e s e l f u e l r e t a i l a c t i v i t y i s t h e c o n s e q u e n c e o f r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r u n d e r r e p o r t e d b o t h i t s r e c e i p t s f r o m , a n d i t s c o s t o f g o o d s s o l d f o r , t h i s a c t i v i t y . R e s p o n d e n t t a k e s t h e p o s i t i o n t h a t t h e r e c e i p t s u n d e r r e p o r t i n g f a r e x c e e d s t h e c o s t u n d e r r p o r t i n g - - t h i s e x c e s s i s t h e m e a s u r e o f - 2 1 - p e t i t i o n e r ' s o m i t t e d i n c o m e . S e e s u p r a n o t e 2 . T h e f o r e g o i n g b o o k s a n d r e c o r d s d e a l w i t h t h e a m o u n t o f p e t i t i o n e r ' s r e c e i p t s ; a s i n d i c a t e d s u p r a , w e b e l i e v e t h e f l a w s i n t h o s e b o o k s a n d r e c o r d s j u s t i f y r e s p o n d e n t i n r e c o n s t r u c t i n g p e t i t i o n e r ' s i n c o m e . T h e P u r c h a s e L o g s d e a l w i t h p e t i t i o n e r ' s c o s t s . A l t h o u g h w e h a v e n o t i c e d f l a w s i n t h e s e b o o k s a n d r e c o r d s a s w e l l , n e i t h e r p a r t y c h a l l e n g e s t h e o v e r a l l a c c u r a c y o r u s e f u l n e s s o f t h i s c o s t i n f o r m a t i o n . H o w e v e r , t h e P u r c h a s e L o g s i n t h e r e c o r d h e r e i n c o v e r l e s s t h a n h a l f o f p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 . W e p r o c e e d , t h e n , t o e v a l u a t e r e s p o n d e n t ' s r e c o n s t r u c t i o n , t h e c e n t e r p i e c e o f w h i c h i s t h e r e p o r t a n d t e s t i m o n y o f T r i l b y L u n d b e r g . 2 . R e c o n s t r u c t i o n R e s p o n d e n t r e c o n s t r u c t e d p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l g r o s s i n c o m e b y m a k i n g a d j u s t m e n t s t o g r o s s r e c e i p t s a n d c o s t o f g o o d s s o l d . W e c o n s i d e r t h e e l e m e n t s o f t h e s e i t e m s i n t h e f o l l o w i n g o r d e r : ( a ) n u m b e r o f g a l l o n s s o l d , ( b ) s a l e p r i c e p e r g a l l o n , a n d ( c ) n u m b e r a n d p r i c e o f g a l l o n s b o u g h t . ( a ) N u m b e r o f G a l l o n s S o l d . W e c o n c l u d e t h a t o f t h e d i f f e r e n t r e c o r d s o f d i e s e l f u e l s a l e s t h a t p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d , t h e M I R ' s h a v e t h e g r e a t e s t a p p e a r a n c e o f c o r r e c t n e s s a s t o t h e n u m b e r o f g a l l o n s s o l d . R e s p o n d e n t c h o s e t o u s e t h e M I R ' s . P e t i t i o n e r h a s n o t p e r s u a d e d u s t h a t t h e r e i s a b e t t e r a l t e r n a t i v e . - 2 2 - W e d i r e c t t h a t , i n t h e R u l e 1 5 5 c o m p u t a t i o n , t h e n u m b e r o f g a l l o n s o f d i e s e l f u e l t h a t p e t i t i o n e r s o l d e a c h m o n t h d u r i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 s h a l l b e t h e n u m b e r s h o w n o n t a b l e 1 , s u p r a . T h e s e n u m b e r s a r e t h e s a m e a s t h o s e r e s p o n d e n t u s e d , e x c e p t i n t w o r e s p e c t s . F i r s t l y , a s i n d i c a t e d s u p r a i n n o t e 1 t o t a b l e 1 , o u r a d d i t i o n o f t h e d a i l y m e t e r e d a m o u n t s l e a d s t o t o t a l s s l i g h t l y l e s s t h a n r e s p o n d e n t ' s t o t a l s . S e c o n d l y , w e d o n o t h a v e a n M I R f o r D e c e m b e r 1 9 8 9 . R e s p o n d e n t a v e r a g e d t h e t o t a l s f o r t h e o t h e r 1 1 m o n t h s t o d e r i v e a D e c e m b e r a m o u n t . B e c a u s e o f s e a s o n a l t r e n d s i n f u e l s a l e s , w e c o n c l u d e t h a t i t i s p r e f e r a b l e t o d e r i v e a D e c e m b e r a m o u n t b y a v e r a g i n g t h e t o t a l s f o r t h e a d j o i n i n g m o n t h s ( N o v . 1 9 8 9 a n d J a n . 1 9 9 0 ) a s s h o w n i n t a b l e 1 , r a t h e r t h a n a v e r a g i n g a l l 1 1 m o n t h s . O n o p e n i n g b r i e f , p e t i t i o n e r c o n t e n d s a s f o l l o w s : P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t i t o n l y s o l d 5 , 0 2 9 , 3 6 8 g a l l o n s o f d i e s e l f u e l d u r i n g t h e t a x y e a r e n d i n g J u n e 3 0 , 1 9 9 0 . T h e R e s p o n d e n t e s t i m a t e d t h e n u m b e r o f g a l l o n s o f d i e s e l f u e l s o l d f o r t h e t a x y e a r e n d i n g J u n e 3 0 , 1 9 9 0 b y a v e r a g i n g t h e a c t u a l g a l l o n s s o l d p e r m o n t h f o r s e v e n m o n t h s a n d e x t e n d i n g i t o u t f o r a p e r i o d o f 1 2 m o n t h s . R e s p o n d e n t ' s m e t h o d o f d e t e r m i n i n g t h e c l a i m e d g a l l o n s s o l d a g a i n w a s u n r e l i a b l e a n d i n a c c u r a t e a s a p p e a r e d f r o m t h e t e s t i m o n y o f S t e v e K h a c h a t o u r i a n w h o t e s t i f i e d a s t o t h e a c t u a l g a l l o n s s o l d . W e r e j e c t p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n f o r t h e f o l l o w i n g r e a s o n s . F i r s t l y , c o n t r a r y t o p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n , r e s p o n d e n t p r o p o s e s t o u s e p e t i t i o n e r ' s M I R ' s f o r t h e 1 1 m o n t h s f o r w h i c h t h o s e r e c o r d s a r e a v a i l a b l e , a n d a v e r a g i n g t h o s e 1 1 m o n t h s ' a m o u n t s t o p r o v i d e a n a m o u n t f o r t h e m o n t h f o r w h i c h w e d o n o t h a v e a n M I R - - - 2 3 - 8 A s t i p u l a t e d e x h i b i t s u g g e s t s t h a t t h e i n c o m e r e c o n s t r u c t i o n i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y m a y h a v e b e e n p r e p a r e d o n t h e b a s i s t h a t p e t i t i o n e r d e s c r i b e s . H o w e v e r , r e s p o n d e n t a b a n d o n e d t h a t p o s i t i o n . S e e s u p r a n o t e 2 . D e c e m b e r 1 9 8 9 . T h i s i s w h a t t h e r e c o r d s h o w s . S e e s u p r a t a b l e 1 . T h i s i s w h a t r e s p o n d e n t ' s a g e n t p l a i n l y t e s t i f i e d t o a t t r i a l , w h e n s h e p a i n s t a k i n g l y r e v i e w e d e a c h m o n t h ' s s a l e s f i g u r e s a s s h o w n o n t h e M I R ' s . P e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n a s t o r e s p o n d e n t ' s p o s i t i o n i s c o n t r a d i c t e d b y t h e r e c o r d . 8 S e c o n d l y , p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n t h a t i t s o l d " o n l y * * * 5 , 0 2 9 , 3 6 8 g a l l o n s o f d i e s e l f u e l d u r i n g t h e t a x y e a r e n d i n g J u n e 3 0 , 1 9 9 0 " , i s c o n t r a d i c t e d b y S t e v e ' s M a r c h 5 , 1 9 9 8 , l e t t e r t o r e s p o n d e n t s t a t i n g t h a t p e t i t i o n e r s o l d 5 , 1 1 1 , 9 5 4 g a l l o n s o f d i e s e l f u e l d u r i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 . S e e s u p r a t a b l e 2 a n d a s s o c i a t e d t e x t . P e t i t i o n e r h a s n o t e x p l a i n e d t h e r o u g h l y 8 2 - t h o u s a n d - g a l l o n d i s c r e p a n c y b e t w e e n S t e v e ' s l e t t e r a n d i t s c o n t e n t i o n o n b r i e f . T h i r d l y , p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o d i r e c t o u r a t t e n t i o n t o a n y t h i n g i n t h e r e c o r d s u p p o r t i n g i t s p o s i t i o n o n b r i e f t h a t i t s o l d o n l y 5 , 0 2 9 , 3 6 8 g a l l o n s . W e h a v e u n s u c c e s s f u l l y s e a r c h e d t h e r e c o r d , g i v i n g s p e c i a l c a r e t o S t e v e ' s t e s t i m o n y , f o r e v i d e n c e s u p p o r t i n g p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n . W e n o t e t h a t p e t i t i o n e r d o e s n o t r e p e a t t h i s c o n t e n t i o n i n i t s a n s w e r i n g b r i e f . I n l i g h t o f t h e r e c o r d h e r e i n , i n c l u d i n g t h e c o n t r a d i c t i o n s a m o n g p e t i t i o n e r ' s b o o k s a n d r e c o r d s a n d t h e s t a t e m e n t s i n - 2 4 - S t e v e ' s l e t t e r , w e c o n c l u d e t h a t r e s p o n d e n t ' s r e c o n s t r u c t i o n , a s w e h a v e s l i g h t l y m o d i f i e d i t , i s t h e b e s t t h a t c a n b e d o n e t o d e t e r m i n e h o w m u c h d i e s e l f u e l p e t i t i o n e r s o l d d u r i n g i t s f i s c a l 1 9 9 0 . ( b ) S a l e P r i c e P e r G a l l o n . S t e v e t e s t i f i e d t h a t , e a c h d a y , p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e e s c o p i e d f r o m t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s o n t o t h e D S R ' s t h e t o t a l s o f d i e s e l f u e l s a l e s i n g a l l o n s a n d i n d o l l a r r e c e i p t s . S t e v e t e s t i f i e d t h a t , e a c h m o n t h , h e s e n t t o B e d e v i a n t h e D S R f o r t h a t m o n t h , t o g e t h e r w i t h t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s f o r t h a t m o n t h . B e d e v i a n t e s t i f i e d t h a t h e t o l d S t e v e t o k e e p t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s a s a b a c k u p t h a t w o u l d b e n e e d e d i f p e t i t i o n e r w e r e a u d i t e d , a n d t h a t B e d e v i a n n e v e r r e c e i v e d a n y f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s . R o b e r t s t e s t i f i e d t h a t h e d i d n o t b e g i n t o r e c e i v e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s u n t i l A n d y f i l e d a l a w s u i t a g a i n s t p e t i t i o n e r a n d S t e v e s o m e t i m e a f t e r t h e e n d o f t h e y e a r i n i s s u e . A s w e h a v e n o t e d , t h e D S R ' s d i f f e r e d s u b s t a n t i a l l y f r o m t h e M I R ' s a s t o t h e n u m b e r s o f g a l l o n s s o l d . S e e s u p r a t a b l e s 1 a n d 3 . I n l i g h t o f t h i s c o n f l i c t o f e v i d e n c e a n d t h e a b s e n c e o f b a c k u p e v i d e n c e f o r t h e a m o u n t s o f r e c e i p t s l i s t e d i n t h e D S R ' s , w e c o n c l u d e t h a t t h e r e c o r d i n t h e i n s t a n t c a s e d o e s n o t i n c l u d e a n y c r e d i b l e s u p p o r t f o r t h e d i e s e l f u e l s a l e s r e c e i p t s a m o u n t s s h o w n o n p e t i t i o n e r ' s P L S ' s a n d f o l d e d i n t o p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n . S e e s u p r a A . P r e l i m i n a r y . - 2 5 - 9 S e c . 7 4 9 1 ( b ) , r e l a t i n g t o b u r d e n o f p r o o f w i t h r e s p e c t t o i n c o m e r e c o n s t r u c t i o n " s o l e l y t h r o u g h t h e u s e o f s t a t i s t i c a l i n f o r m a t i o n o n u n r e l a t e d t a x p a y e r s " , a s e n a c t e d b y s e c . 3 0 0 1 o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e R e s t r u c t u r i n g a n d R e f o r m A c t o f 1 9 9 8 ( 1 9 9 8 A c t ) , P u b . L . 1 0 5 - 2 0 6 , 1 1 2 S t a t . 6 8 5 , 7 2 6 - 7 2 7 , d o e s n o t a p p l y t o t h e i n s t a n t c a s e f o r t w o r e a s o n s , a s f o l l o w s : ( 1 ) P e t i t i o n e r i s a c o r p o r a t i o n a n d t h e p r o v i s i o n a p p l i e s o n l y t o i n d i v i d u a l t a x p a y e r s , a n d ( 2 ) t h e e x a m i n a t i o n i n t h e i n s t a n t c a s e b e g a n b e f o r e J u l y 2 2 , 1 9 9 8 , t h e e f f e c t i v e d a t e o f s e c . 7 4 9 1 ( b ) a p p l i c a b l e t o c o u r t p r o c e e d i n g s i n w h i c h t h e r e h a s b e e n a n e x a m i n a t i o n . S e e t h e 1 9 9 8 A c t , s e c . 3 0 0 1 ( c ) ( 1 ) , 1 1 2 S t a t . a t 7 2 7 . I n s u c h c i r c u m s t a n c e s , t h e C o u r t s h a v e f o u n d t h e u s e o f s t a t i s t i c a l i n f o r m a t i o n a p p r o p r i a t e . 9 S e e , e . g , P o l l a r d v . C o m m i s s i o n e r , 7 8 6 F . 2 d 1 0 6 3 , 1 0 6 6 ( 1 1 t h C i r . 1 9 8 6 ) ( a p p r o v i n g t h e C o m m i s s i o n e r ' s i n c o m e d e t e r m i n a t i o n b a s e d o n a B u r e a u o f L a b o r S t a t i s t i c s r e p o r t t h a t i n d i c a t e d t h e c o s t o f l i v i n g i n a p a r t i c u l a r g e o g r a p h i c a l a r e a ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 8 4 - 5 3 6 ; E d w a r d s v . C o m m i s s i o n e r , 6 8 0 F . 2 d 1 2 6 8 , 1 2 7 0 - 1 2 7 1 ( 9 t h C i r . 1 9 8 2 ) ( a p p r o v i n g t h e C o m m i s s i o n e r ' s u s e o f t h e C o n s u m e r P r i c e I n d e x t o d e t e r m i n e i n c o m e f o r t h e y e a r s i n i s s u e b a s e d o n i n c o m e r e p o r t e d o n t h e t a x p a y e r ' s e a r l i e r y e a r ' s t a x r e t u r n ) , a f f g . a n u n r e p o r t e d o r d e r o f t h i s C o u r t ; G i d d i o v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . a t 1 5 3 2 - 1 5 3 3 ( a p p r o v i n g t h e C o m m i s s i o n e r ' s i n c o m e d e t e r m i n a t i o n b a s e d o n a B u r e a u o f L a b o r S t a t i s t i c s r e p o r t t h a t i n d i c a t e d t h e c o s t o f l i v i n g i n a p a r t i c u l a r g e o g r a p h i c a r e a ) ; s e e a l s o B a r r a g a n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 9 2 ( a p p r o v i n g t h e C o m m i s s i o n e r ' s r e c o n s t r u c t i o n o f t h e t a x p a y e r ' s g a s o l i n e s t a t i o n g r o s s r e c e i p t s b a s e d o n L u n d b e r g S u r v e y ' s s e m i m o n t h l y l i s t i n g o f - 2 6 - a v e r a g e g a s o l i n e p r i c e s i n a s p e c i f i e d a r e a o f C a l i f o r n i a ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 6 9 F . 3 d 5 4 3 ( 9 t h C i r . 1 9 9 5 ) . R e s p o n d e n t p r e s e n t e d t h e e x p e r t r e p o r t a n d t e s t i m o n y o f T r i l b y L u n d b e r g ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s L u n d b e r g ) , o f L u n d b e r g S u r v e y , I n c . , a n d p u b l i s h e r o f t h e L u n d b e r g L e t t e r . L u n d b e r g S u r v e y , I n c . , i s a n i n d e p e n d e n t , m a r k e t r e s e a r c h c o m p a n y s p e c i a l i z i n g i n t h e U . S . p e t r o l e u m a n d r e l a t e d i n d u s t r i e s , i n b u s i n e s s s i n c e t h e e a r l y 1 9 5 0 ' s g a t h e r i n g a n d p u b l i s h i n g f u e l p r i c e s u r v e y s , s e r v i c e s t a t i o n p o p u l a t i o n s t u d i e s , b r a n d e d m a r k e t s h a r e r e p o r t s , a n d o t h e r s t a t i s t i c s . T h e L u n d b e r g L e t t e r i s a s e m i m o n t h l y s i n g l e - s u b j e c t p e r i o d i c a l c o n s i s t i n g m a i n l y o f L u n d b e r g S u r v e y d a t a a n d t e x t d e s c r i p t i o n s o f m a r k e t d e v e l o p m e n t s . T h e r e s u l t s o f L u n d b e r g ' s s e m i m o n t h l y s u r v e y o f r e t a i l d i e s e l f u e l s a l e p r i c e s i n t h e F r e s n o / C l o v i s , C a l i f o r n i a a r e a f o r t h e y e a r i n i s s u e r e s u l t e d i n t h e a v e r a g e p r i c e s ( c e n t s p e r g a l l o n ) , i n c l u d i n g t a x e s , s h o w n i n t a b l e 7 . T a b l e 7 D a t e F u l l - S e r v i c e S e l f - S e r v i c e 7 / 7 / 8 9 1 2 5 . 1 0 1 1 3 . 6 5 7 / 2 1 / 8 9 1 2 5 . 1 0 1 1 0 . 6 5 8 / 1 1 / 8 9 1 2 4 . 7 0 1 0 7 . 9 0 8 / 2 5 / 8 9 1 2 4 . 7 0 1 0 5 . 9 0 9 / 8 / 8 9 1 2 4 . 7 0 1 0 5 . 9 0 9 / 2 2 / 8 9 1 2 4 . 3 0 1 0 7 . 4 0 1 0 / 6 / 8 9 1 2 2 . 3 0 1 0 6 . 9 0 1 0 / 2 0 / 8 9 1 2 2 . 3 0 1 0 9 . 1 5 1 1 / 3 / 8 9 1 2 2 . 3 0 1 1 2 . 1 5 1 1 / 1 7 / 8 9 1 2 2 . 3 0 1 1 2 . 4 0 1 2 / 1 / 8 9 1 2 2 . 3 0 1 1 2 . 4 0 1 2 / 1 5 / 8 9 1 2 2 . 3 0 1 1 1 . 1 5 1 / 5 / 9 0 1 2 3 . 3 0 1 1 1 . 9 0 1 / 1 9 / 9 0 1 2 3 . 3 0 1 1 1 . 9 0 - 2 7 - 1 0 B o t h r e s p o n d e n t ' s c o u n s e l a n d r e s p o n d e n t ' s a g e n t w h o t e s t i f i e d a s t o h o w r e s p o n d e n t c a l c u l a t e d t h e a m o u n t o f t h e o m i t t e d i n c o m e r e f e r r e d t o t h e L u n d b e r g a m o u n t s a s " b i w e e k l y " . I t i s e v i d e n t f r o m L u n d b e r g ' s r e p o r t , s u p r a t a b l e 7 , a n d t h e a g e n t ' s d e s c r i p t i o n t h a t t h e L u n d b e r g a m o u n t s w e r e " s e m i m o n t h l y " . ( C o n t i n u e d ) T a b l e 7 D a t e F u l l - S e r v i c e S e l f - S e r v i c e 2 / 9 / 9 0 1 2 3 . 3 0 1 1 0 . 6 5 2 / 2 3 / 9 0 1 2 3 . 3 0 1 1 0 . 9 0 3 / 9 / 9 0 1 2 3 . 3 0 1 1 1 . 6 5 3 / 2 3 / 9 0 1 2 3 . 9 0 1 1 0 . 1 5 4 / 6 / 9 0 1 2 3 . 9 0 1 1 0 . 6 5 4 / 2 0 / 9 0 1 2 3 . 9 0 1 1 1 . 6 5 5 / 4 / 9 0 1 2 3 . 9 0 1 1 2 . 4 0 5 / 1 8 / 9 0 1 2 3 . 9 0 1 1 2 . 4 0 6 / 8 / 9 0 1 2 3 . 9 0 1 1 2 . 6 5 6 / 2 2 / 9 0 1 2 3 . 9 0 1 1 2 . 6 5 R e s p o n d e n t a v e r a g e d t h e L u n d b e r g s e l f - s e r v i c e s e m i m o n t h l y a m o u n t s t o d e t e r m i n e a n a v e r a g e s a l e p r i c e f o r e a c h m o n t h . 1 0 I n o r d e r t o f a c i l i t a t e c o m p a r i s o n w i t h p e t i t i o n e r ' s c o s t i n f o r m a t i o n , w h i c h w a s n e t o f F e d e r a l a n d C a l i f o r n i a e x c i s e t a x e s a n d C a l i f o r n i a a n d c o u n t y s a l e s t a x e s , r e s p o n d e n t ' s a g e n t s u b t r a c t e d 2 9 c e n t s p e r g a l l o n , a n d a r r i v e d a t t h e m o n t h l y n e t s a l e p r i c e s s h o w n i n t a b l e 8 . T a b l e 8 A d j u s t e d M o n t h L u n d b e r g P r i c e P e r G a l l o n J u l y 1 9 8 9 $ 0 . 8 3 A u g u s t 1 9 8 9 0 . 7 8 S e p t e m b e r 1 9 8 9 0 . 7 8 O c t o b e r 1 9 8 9 0 . 7 9 N o v e m b e r 1 9 8 9 0 . 8 3 D e c e m b e r 1 9 8 9 0 . 8 3 J a n u a r y 1 9 9 0 0 . 8 3 F e b r u a r y 1 9 9 0 0 . 8 2 M a r c h 1 9 9 0 0 . 8 2 A p r i l 1 9 9 0 0 . 8 2 M a y 1 9 9 0 0 . 8 3 J u n e 1 9 9 0 0 . 8 4 - 2 8 - W e a p p r o v e o f r e s p o n d e n t ' s u s e o f t h e L u n d b e r g r e p o r t i n r e c o n s t r u c t i n g p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l g r o s s r e c e i p t s , w i t h t h e f o l l o w i n g t w o m o d i f i c a t i o n s : F i r s t l y , t h e p a r t i e s s t i p u l a t e d t h a t t h e c o m b i n e d C a l i f o r n i a a n d c o u n t y s a l e s t a x e s r a t e w a s 6 p e r c e n t d u r i n g t h e p e r i o d J u l y 1 t h r o u g h N o v e m b e r 3 0 , 1 9 8 9 , a n d w a s 6 ¼ p e r c e n t d u r i n g t h e p e r i o d D e c e m b e r 1 , 1 9 8 9 , t h r o u g h J u n e 3 0 , 1 9 9 0 . R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t o s u b t r a c t 2 9 c e n t s p e r g a l l o n t o r e f l e c t t h e t o t a l e x c i s e a n d s a l e s t a x e s i s u p h e l d f o r t h e f i r s t 5 m o n t h s o f p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 . H o w e v e r , f o r t h e r e m a i n i n g 7 m o n t h s o f p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 , w h e n t h e 6 ¼ p e r c e n t s a l e s t a x e s t o t a l w a s i n e f f e c t , t h e s h r i n k i n g o u t o f t h e e x c i s e a n d s a l e s t a x e s s h a l l b e a c c o m p l i s h e d b y s u b t r a c t i n g 3 0 c e n t s p e r g a l l o n . S e c o n d l y , r e s p o n d e n t r o u n d e d t h e L u n d b e r g r e p o r t n u m b e r s t o t h e n e a r e s t w h o l e c e n t p e r g a l l o n . T h i s s e e m s t o h a v e r e s u l t e d i n a s l i g h t u p w a r d b i a s t h a t a p p e a r s t o a c c u m u l a t e t o s e v e r a l t h o u s a n d d o l l a r s . W e d i r e c t t h a t t h e c a l c u l a t i o n s s h a l l b e a c c o m p l i s h e d b y r o u n d i n g t h e L u n d b e r g r e p o r t n u m b e r s t o t h e n e a r e s t t e n t h o f a c e n t p e r g a l l o n . A t t r i a l , S t e v e t e s t i f i e d t h a t p e t i t i o n e r m a r k e d u p t h e d i e s e l f u e l b y a n a v e r a g e o f t h r e e c e n t s p e r g a l l o n . H o w e v e r , i t i s c l e a r f r o m t h e l a s t P L S a n d p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n t h a t p e t i t i o n e r r e p o r t e d a m a r k u p o f m o r e t h a n s e v e n c e n t s p e r g a l l o n . S e e s u p r a t a b l e 6 . O n c e a g a i n , S t e v e ' s t e s t i m o n y c o n t r a d i c t s p e t i t i o n e r ' s b o o k s a n d r e c o r d s . - 2 9 - O n o p e n i n g b r i e f , p e t i t i o n e r c h a r g e s t h a t " t h e R e s p o n d e n t u t i l i z e d t h e f u l l s e r v i c e p r i c e a v e r a g e [ f r o m L u n d b e r g ' s r e p o r t ] a s o p p o s e d t o t h e s e l f - s e r v i c e p r i c e . " P e t i t i o n e r s t a t e s t h a t " F r o m t h e u n r e b u t t e d t e s t i m o n y o f S t e v e K h a c h a t o u r i a n , a l l s a l e s o f d i e s e l f u e l f r o m P e t i t i o n e r ' s p l a c e o f b u s i n e s s w a s b y s e l f - s e r v i c e . " H o w e v e r , a t t r i a l r e s p o n d e n t ' s a g e n t m a d e i t p l a i n t h a t s h e u s e d t h e s e l f - s e r v i c e p r i c e s f r o m L u n d b e r g ' s r e p o r t , a n d n o t t h e f u l l s e r v i c e p r i c e s , t o r e c o n s t r u c t p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l g r o s s r e c e i p t s . T h e n u m b e r s i n L u n d b e r g ' s r e p o r t a n d i n t h e r e c o n s t r u c t i o n o f p e t i t i o n e r ' s i n c o m e m a t c h r e s p o n d e n t ' s a g e n t ' s t e s t i m o n y . O u r u n d e r s t a n d i n g o f w h a t w a s d o n e i n r e s p o n d e n t ' s r e c o n s t r u c t i o n o f p e t i t i o n e r ' s i n c o m e o n t h i s p o i n t m a t c h e s r e s p o n d e n t ' s a g e n t ' s t e s t i m o n y . P e t i t i o n e r a p p a r e n t l y h a s c o m p l e t e l y m i s u n d e r s t o o d t h e r e c o r d o n t h i s p o i n t , m u c h a s i t m i s u n d e r s t o o d t h e r e c o r d r e g a r d i n g t h e r e c o n s t r u c t i o n o f t h e n u m b e r o f g a l l o n s o f d i e s e l f u e l t h a t i t s o l d , d i s c u s s e d s u p r a . O n o p e n i n g b r i e f , p e t i t i o n e r c o n t e n d s a s f o l l o w s : T h e t e s t i m o n y o f P e t i t i o n e r t h r o u g h S t e v e K h a c h a t o u r i a n d e m o n s t r a t e d t h a t t h e d i e s e l s a l e s p r i c e a t t r i b u t e d t o P e t i t i o n e r a n d u t i l i z e d b y R e s p o n d e n t i n a s s e s s i n g t h e d e f i c i e n c i e s a n d p e n a l t i e s w a s i n a c c u r a t e a n d u n r e l i a b l e a n d w e r e a p p r o x i m a t e l y 3 0 c e n t s p e r g a l l o n i n e x c e s s o f t h a t a c t u a l l y c h a r g e d b y P e t i t i o n e r d u r i n g t h e 1 9 9 0 t a x y e a r . S p e c i f i c e x a m p l e s o f s a l e s i n t h e m o n t h o f J u n e , a s r e m e m b e r e d b y S t e v e K h a c h a t o u r i a n t h r o u g h a c t u a l s a l e s r e c e i p t s p r o d u c e d a t t i m e o f t r i a l d e m o n s t r a t e d t h a t P e t i t i o n e r s o l d d i e s e l f u e l i n t h e m o n t h o f J u n e a t a p r i c e o f 9 0 c e n t s p e r g a l l o n w h i c h w a s 3 0 c e n t s l e s s p e r g a l l o n t h a n t h e $ 1 . 2 0 b e i n g a s c r i b e d t o P e t i t i o n e r f o r t h e s a m e p e r i o d o f t i m e . T h e r e i s n o v a l i d r e a s o n s t a t e d b y R e s p o n d e n t a s t o w h y p r i c e s i n t h e F r e s n o / C l o v i s a r e a - 3 0 - ( F r e s n o C o u n t y ) w e r e u t i l i z e d f o r e s t i m a t e s o f p r i c e s i n L e G r a n d , C a l i f o r n i a ( M e r c e d C o u n t y ) a n d w h y t h e R e s p o n d e n t u t i l i z e d t h e f u l l s e r v i c e p r i c e a v e r a g e a s o p p o s e d t o t h e s e l f - s e r v i c e p r i c e . W e r e j e c t p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n s f o r t h e f o l l o w i n g r e a s o n s : F i r s t l y , w e h a v e c a r e f u l l y r e e x a m i n e d S t e v e ' s t e s t i m o n y a n d d o n o t f i n d a n y t e s t i m o n y b y h i m a b o u t ( a ) a 3 0 - c e n t s - p e r - g a l l o n d i f f e r e n t i a l o r ( b ) s a l e s i n J u n e ; a s u s u a l , p e t i t i o n e r h a s n o t d i r e c t e d o u r a t t e n t i o n t o a n y s p e c i f i c p a r t o f t h e r e c o r d i n c o n n e c t i o n w i t h t h e s e c o n t e n t i o n s . S e c o n d l y , t h e D S R ' s d e s c r i b e d s u p r a t a b l e 3 d i f f e r f r o m t h e L u n d b e r g s t u d y a m o u n t s ( s u p r a t a b l e 7 ) b y 1 3 t o 2 5 c e n t s p e r g a l l o n , a v e r a g i n g a d i f f e r e n c e o f 1 8 c e n t s p e r g a l l o n , s u b s t a n t i a l l y l e s s t h a n p e t i t i o n e r ' s c l a i m o f a d i f f e r e n c e o f 3 0 c e n t s p e r g a l l o n . T h i r d l y , a t t r i a l , p e t i t i o n e r p r o d u c e d w h a t p u r p o r t e d t o b e s e v e r a l c h a r g e c a r d s a l e s r e c e i p t s a n d t w o f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s , w h i c h S t e v e f i r s t p r e s e n t e d t o r e s p o n d e n t ' s c o u n s e l t h a t m o r n i n g . T h e p a r t i e s h a d s t i p u l a t e d t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t h a v e a n y " r e c o r d s r e g a r d i n g f u e l s a l e s f o r t h e t a x y e a r e n d e d J u n e 3 0 , 1 9 9 0 " , a p a r t f r o m t h e r e c o r d s a l r e a d y s t i p u l a t e d . T h e C o u r t s u s t a i n e d r e s p o n d e n t ' s m o t i o n t o s t r i k e t h e d o c u m e n t s a n d r e l a t e d t e s t i m o n y b e c a u s e ( 1 ) t h e d o c u m e n t s h a d n o t b e e n t i m e l y p r o v i d e d t o r e s p o n d e n t u n d e r t h e C o u r t ' s s t a n d i n g p r e t r i a l o r d e r , ( 2 ) t h e d o c u m e n t s w e r e p r o v i d e d t o r e s p o n d e n t f o r t h e f i r s t t i m e l a t e i n t h e m o r n i n g o f t h e f i r s t d a y o f t h e t r i a l - - t o o l a t e f o r r e s p o n d e n t t o c h e c k t h e d o c u m e n t s ' a c c u r a c y , o r e v e n - 3 1 - a u t h e n t i c i t y , o r o t h e r w i s e t o e x p l o r e t h e s i g n i f i c a n c e o f w h a t w a s w r i t t e n o n t h e d o c u m e n t s , a n d ( 3 ) t h e d o c u m e n t s w e r e s o f r a g m e n t a r y ( c h a r g e c a r d s a l e s r e c e i p t s f o r c e r t a i n d a y s i n J a n u a r y , F e b r u a r y , a n d M a r c h 1 9 9 0 , a n d p a r t i a l f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s f o r 2 d a y s i n J u n e 1 9 9 0 ) t h a t t h e y m a y n o t h a v e b e e n t y p i c a l o f t h e u s u a l r u n o f p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l o p e r a t i o n s . T h e r e i s n o t a n y p a r t o f S t e v e ' s t e s t i m o n y , w h e t h e r o r n o t s t r i c k e n u n d e r t h e C o u r t ' s r u l i n g , t h a t r e l a t e s t o t h e f u e l p u m p c o m p u t e r t a p e s o r a n y t h i n g e l s e o c c u r r i n g i n J u n e 1 9 9 0 . F o u r t h l y , L u n d b e r g t e s t i f i e d t h a t h e r o r g a n i z a t i o n d i d n o t s u r v e y p r i c e s i n M e r c e d C o u n t y d u r i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 , b u t t h a t t y p i c a l l y p r i c e s i n m o r e r u r a l a r e a s a r e h i g h e r t h a n t h e y a r e i n m o r e c o n c e n t r a t e d m e t r o a r e a s . B a s e d o n S t e v e ' s c o m m e n t s a b o u t t h e a r e a s w h e r e L u n d b e r g ' s s u r v e y s w e r e c o n d u c t e d a n d w h e r e p e t i t i o n e r c o n d u c t e d i t s d i e s e l f u e l s a l e s b u s i n e s s , w e c o n c l u d e t h a t , i f M e r c e d C o u n t y d i e s e l f u e l p r i c e s w e r e d i f f e r e n t f r o m t h e s u r v e y e d d i e s e l f u e l p r i c e s i n t h e F r e s n o C o u n t y a r e a , t h e n i t i s m o r e l i k e l y t h a n n o t t h a t t h e M e r c e d C o u n t y d i e s e l f u e l p r i c e s w o u l d b e h i g h e r t h a n t h e F r e s n o C o u n t y d i e s e l f u e l p r i c e s t h a t s h o w e d u p i n t h e L u n d b e r g s u r v e y . T h u s , i t i s m o r e l i k e l y t h a n n o t t h a t p e t i t i o n e r w a s h e l p e d r a t h e r t h a n h u r t b y t h e u s e o f a F r e s n o C o u n t y s u r v e y r a t h e r t h a n a M e r c e d C o u n t y s u r v e y . F i f t h l y , a t t r i a l r e s p o n d e n t ' s a g e n t m a d e i t p l a i n t h a t s h e u s e d t h e s e l f - s e r v i c e p r i c e s f r o m L u n d b e r g ' s r e p o r t , a n d n o t t h e f u l l - 3 2 - s e r v i c e p r i c e s , t o r e c o n s t r u c t p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l g r o s s r e c e i p t s . T h e n u m b e r s i n L u n d b e r g ' s r e p o r t a n d i n t h e r e c o n s t r u c t i o n o f p e t i t i o n e r ' s i n c o m e m a t c h r e s p o n d e n t ' s a g e n t ' s t e s t i m o n y . O u r u n d e r s t a n d i n g o f w h a t w a s d o n e i n r e s p o n d e n t ' s r e c o n s t r u c t i o n o f p e t i t i o n e r ' s i n c o m e o n t h i s p o i n t m a t c h e s r e s p o n d e n t ' s a g e n t ' s t e s t i m o n y . P e t i t i o n e r a p p a r e n t l y h a s c o m p l e t e l y m i s u n d e r s t o o d t h e r e c o r d o n t h i s p o i n t , m u c h a s i t m i s u n d e r s t o o d t h e r e c o r d r e g a r d i n g t h e r e c o n s t r u c t i o n o f t h e n u m b e r o f g a l l o n s o f d i e s e l f u e l t h a t i t s o l d , d i s c u s s e d s u p r a . T h u s , e v e r y p a r t o f p e t i t i o n e r ' s e x p r e s s e d c o n c e r n i s e i t h e r f l a t l y c o n t r a d i c t e d b y t h e r e c o r d o r ( c o n t r a r y t o p e t i t i o n e r ' s a s s e r t i o n ) n o t a d d r e s s e d i n t h e r e c o r d ; t h e r e c o r d d o e s n o t s u p p o r t a n y p a r t o f p e t i t i o n e r ' s e x p r e s s e d c o n c e r n . I n l i g h t o f t h e r e c o r d h e r e i n w e c o n c l u d e t h a t r e s p o n d e n t ' s r e c o n s t r u c t i o n , a s w e h a v e s l i g h t l y m o d i f i e d i t , i s t h e b e s t t h a t c a n b e d o n e t o d e t e r m i n e t h e p r i c e s a t w h i c h p e t i t i o n e r s o l d d i e s e l f u e l d u r i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 . ( c ) C o s t o f G o o d s S o l d . R e s p o n d e n t h a s e x p l a i n e d t h e r e c o n s t r u c t i o n o f p e t i t i o n e r ' s c o s t o f g o o d s s o l d w i t h r e g a r d t o d i e s e l f u e l a s t h e p r o d u c t o f ( 1 ) t h e n u m b e r o f g a l l o n s p e t i t i o n e r b o u g h t i n p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 - - a n a m o u n t e q u a l t o t h e n u m b e r o f g a l l o n s p e t i t i o n e r s o l d t h a t y e a r , a n d ( 2 ) t h e a v e r a g e p r i c e p e r g a l l o n t h a t p e t i t i o n e r p a i d - - a n a m o u n t e q u a l t o t h e a v e r a g e c o s t s h o w n o n p e t i t i o n e r ' s i n c o m p l e t e p u r c h a s e - 3 3 - r e c o r d s . A s n o t e d s u p r a n o t e 2 , r e s p o n d e n t ' s a p p r o a c h r e s u l t s i n p e t i t i o n e r ' s c o s t o f g o o d s s o l d b e i n g $ 8 2 , 6 9 1 m o r e t h a n t h e a m o u n t c l a i m e d o n p e t i t i o n e r ' s t a x r e t u r n . O n b r i e f , p e t i t i o n e r c l a i m s a t o n e p o i n t t h a t o n l y 5 , 0 2 9 , 3 6 8 g a l l o n s o f d i e s e l f u e l w e r e s o l d d u r i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 , b u t e l s e w h e r e p e t i t i o n e r a p p e a r s t o a c c e p t r e s p o n d e n t ' s a p p r o a c h t o d e t e r m i n i n g t h e n u m b e r o f g a l l o n s o f d i e s e l f u e l i t b o u g h t a n d h o w m u c h p e t i t i o n e r p a i d f o r t h a t d i e s e l f u e l . W e n o t e t h a t p e t i t i o n e r d o e s n o t a s k u s t o h o l d t h a t t h e c o s t o f g o o d s s o l d a s t o d i e s e l f u e l i s d i f f e r e n t f r o m t h a t c l a i m e d b y r e s p o n d e n t . P e t i t i o n e r d o e s n o t c l a i m t o h a v e b o u g h t m o r e d i e s e l f u e l t h a n i t s o l d ( e . g . , b e c a u s e o f e v a p o r a t i o n o r t h e f t ) . P e t i t i o n e r d o e s n o t s u g g e s t a n y w a y i n w h i c h w e s h o u l d o r c o u l d a r r i v e a t m o n t h l y c o s t a v e r a g e s t o b e a p p l i e d t o v a r y i n g p u r c h a s e a m o u n t s - - i n c o n t r a s t t o w h a t w e h a v e d o n e w i t h r e g a r d t o g a l l o n s o f d i e s e l f u e l s a l e s a n d s a l e p r i c e s . N e i t h e r s i d e s u g g e s t s t h a t o p e n i n g a n d c l o s i n g i n v e n t o r y ( o r d i n a r i l y a n e s s e n t i a l e l e m e n t i n c a l c u l a t i n g c o s t o f g o o d s s o l d ) s h o u l d b e a c c o u n t e d f o r i n t h e i n s t a n t c a s e . U n d e r t h e c i r c u m s t a n c e s , w e u p h o l d r e s p o n d e n t ' s a p p r o a c h a s t o p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l s a l e s c o s t o f g o o d s s o l d . ( d ) C o n c l u s i o n s . B a s e d o n t h e f o r e g o i n g , w e h o l d f o r r e s p o n d e n t o n t h i s i s s u e , e x c e p t a s t o t h e s l i g h t m o d i f i c a t i o n s d e s c r i b e d s u p r a . - 3 4 - 1 1 R u l e 1 5 1 p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : R U L E 1 5 1 . B R I E F S ( c o n t i n u e d . . . ) I I . B u s i n e s s E x p e n s e s A . P r e l i m i n a r y O n i t s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n s o f $ 6 8 9 , 6 5 8 . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d o n l y t h e f o l l o w i n g b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n i t e m s : R e n t s - - $ 9 6 , 0 0 0 o u t o f $ 1 0 1 , 5 1 7 c l a i m e d , a n d C a r / T r u c k - - a l l o f t h e $ 2 9 , 8 7 7 c l a i m e d . R e s p o n d e n t d i d n o t d i s t u r b t h e r e m a i n i n g $ 5 6 3 , 7 8 1 o f c l a i m e d d e d u c t i o n s . A t t r i a l , r e s p o n d e n t c o n c e d e d a n a d d i t i o n a l $ 1 0 , 0 0 0 o f t h e c l a i m e d r e n t e x p e n s e s , l e a v i n g $ 8 6 , 0 0 0 i n d i s p u t e d r e n t e x p e n s e s . T h e p a r t i e s s t i p u l a t e d m o n t h l y s u m m a r i e s o f a c r e d i t c a r d a c c o u n t i n S t e v e ' s n a m e , a c o p y o f a " p u r p o r t e d l e a s e b e t w e e n p e t i t i o n e r a n d i t s o f f i c e r s , S t e v e * * * a n d A n d y * * * " , a n d a d e p o s i t i o n S t e v e g a v e i n a s u i t b y A n d y a g a i n s t p e t i t i o n e r a n d S t e v e . A l s o , S t e v e p r o v i d e d s o m e t e s t i m o n y o n t h e s u b j e c t . A t t h e e n d o f t h e t r i a l , t h e C o u r t d i r e c t e d t h e p a r t i e s t o f i l e s i m u l t a n e o u s b r i e f s a n d t o o k t h e t r o u b l e t o e x p l a i n t o S t e v e t h e p u r p o s e o f p o s t t r i a l b r i e f s , i n p a r t i c u l a r t h e p u r p o s e a n d d e t a i l e d f o r m a t o f r e q u e s t s f o r f i n d i n g s o f f a c t a n d s t a t e m e n t s a s t o w h e r e i n t h e r e c o r d i s t h e s u p p o r t f o r e a c h p r o p o s e d f i n d i n g o f f a c t . S e e R u l e 1 5 1 . 1 1 - 3 5 - 1 1 ( . . . c o n t i n u e d ) * * * * * * * ( e ) F o r m a n d C o n t e n t : A l l b r i e f s s h a l l c o n f o r m t o t h e r e q u i r e m e n t s o f R u l e 2 3 a n d s h a l l c o n t a i n t h e f o l l o w i n g i n t h e o r d e r i n d i c a t e d : * * * * * * * ( 3 ) P r o p o s e d f i n d i n g s o f f a c t ( i n t h e o p e n i n g b r i e f o r b r i e f s ) , b a s e d o n t h e e v i d e n c e , i n t h e f o r m o f n u m b e r e d s t a t e m e n t s , e a c h o f w h i c h s h a l l b e c o m p l e t e a n d s h a l l c o n s i s t o f a c o n c i s e s t a t e m e n t o f e s s e n t i a l f a c t a n d n o t a r e c i t a l o f t e s t i m o n y n o r a d i s c u s s i o n o r a r g u m e n t r e l a t i n g t o t h e e v i d e n c e o r t h e l a w . I n e a c h s u c h n u m b e r e d s t a t e m e n t , t h e r e s h a l l b e i n s e r t e d r e f e r e n c e s t o t h e p a g e s o f t h e t r a n s c r i p t o r t h e e x h i b i t s o r o t h e r s o u r c e s r e l i e d u p o n t o s u p p o r t t h e s t a t e m e n t . I n a n a n s w e r i n g o r r e p l y b r i e f , t h e p a r t y s h a l l s e t f o r t h a n y o b j e c t i o n s , t o g e t h e r w i t h t h e r e a s o n s t h e r e f o r , t o a n y p r o p o s e d f i n d i n g s o f a n y o t h e r p a r t y , s h o w i n g t h e n u m b e r s o f t h e s t a t e m e n t s t o w h i c h t h e o b j e c t i o n s a r e d i r e c t e d ; i n a d d i t i o n , t h e p a r t y m a y s e t f o r t h a l t e r n a t i v e p r o p o s e d f i n d i n g s o f f a c t . [ E m p h a s i s a d d e d . ] O n o p e n i n g b r i e f p e t i t i o n e r d i d n o t p r o p o s e a n y f i n d i n g s o f f a c t o r p r e s e n t a n y a r g u m e n t r e g a r d i n g t h e b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n s . P e t i t i o n e r e v i d e n t l y c o n c l u d e d t h a t t h e b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n d i s p u t e s w e r e n o t w o r t h t h e n e c e s s a r y e f f o r t . I n v i o l a t i o n o f t h e C o u r t ' s s p e c i f i c d i r e c t i o n s a n d e x p l a n a t i o n , n e i t h e r o f p e t i t i o n e r ' s b r i e f s i n c l u d e s p r o p o s e d f i n d i n g s o f f a c t , o r o b j e c t i o n s t o r e s p o n d e n t ' s p r o p o s e d f i n d i n g s o f f a c t , a s t o t h e b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n d i s p u t e s . H o w e v e r , o n a n s w e r i n g b r i e f p e t i t i o n e r d i d i n c l u d e a s h o r t c o n t e n t i o n t h a t i t i s e n t i t l e d t o a r e n t e x p e n s e d e d u c t i o n " a t a m i n i m u m * * * o f - 3 6 - $ 6 0 , 0 0 0 " , a n d a n a u t o m o b i l e e x p e n s e d e d u c t i o n o f $ 1 5 , 2 2 0 , c o n c e d i n g t h e r e m a i n i n g $ 1 4 , 6 5 7 o f t h a t i s s u e . W e h a v e t h e p o w e r t o t r e a t a s a d e f a u l t p e t i t i o n e r ' s f a i l u r e t o c o m p l y w i t h t h e C o u r t ' s r u l e s a n d o u r s p e c i f i c o r a l d i r e c t i v e . S e e S t r i n g e r v . C o m m i s s i o n e r , 8 4 T . C . 6 9 3 , 7 0 4 - 7 0 8 ( 1 9 8 5 ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 7 8 9 F . 2 d 9 1 7 ( 4 t h C i r . 1 9 8 6 ) . H o w e v e r , p e t i t i o n e r ' s a c t i o n s h a v e n o t b e e n a s e g r e g i o u s a s t h o s e o f t h e t a x p a y e r s a n d t h e i r c o u n s e l i n S t r i n g e r . A l s o , w e m u s t r e c o g n i z e p e t i t i o n e r ' s p r o s e s t a t u s ; S t e v e w a s n o t a l a w y e r . A c c o r d i n g l y w e s h a l l n o t d e f a u l t p e t i t i o n e r o n t h e s e d e d u c t i o n s . H o w e v e r , p e t i t i o n e r ' s c o m p l e t e o m i s s i o n o f t h i s m a t t e r f r o m i t s o p e n i n g b r i e f h a s h a d t h e e f f e c t o f p r e v e n t i n g r e s p o n d e n t f r o m r e p l y i n g t o p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n s . W e c o n c l u d e t h a t , i n t h e c i r c u m s t a n c e s o f t h e i n s t a n t c a s e , w e s h a l l n o t d i s m i s s p e t i t i o n e r o n t h e i s s u e o f b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n s - - r a t h e r , w e s h a l l t r e a t p e t i t i o n e r a s h a v i n g c o n c l u s i v e l y a d m i t t e d t h e c o r r e c t n e s s o f r e s p o n d e n t ' s p r o p o s e d f i n d i n g s o f f a c t b e a r i n g o n t h e b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n s , e x c e p t t o t h e e x t e n t t h a t p e t i t i o n e r ' s s t a t e m e n t s i n i t s a n s w e r i n g b r i e f a r e c l e a r l y i n c o n s i s t e n t t h e r e w i t h , i n w h i c h e v e n t w e h a v e r e s o l v e d t h e i n c o n s i s t e n c i e s b a s e d o n o u r u n d e r s t a n d i n g o f t h e r e c o r d a s a w h o l e . S e e E s t a t e o f J u n g v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 1 T . C . 4 1 2 , 4 1 3 n . 2 ( 1 9 9 3 ) . - 3 7 - B . A u t o m o b i l e E x p e n s e s R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t , u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) , p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o t h e d i s p u t e d a u t o m o b i l e b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n b e c a u s e p e t i t i o n e r ( a ) f a i l e d t o s u b s t a n t i a t e t h a t t h e e x p e n s e s ( 1 ) w e r e i n c u r r e d a n d ( 2 ) w e r e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s o f p e t i t i o n e r ' s t r a d e o r b u s i n e s s , a n d ( b ) f a i l e d t o m e e t t h e s t r i c t r e c o r d - k e e p i n g r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 2 7 4 ( d ) . P e t i t i o n e r m a i n t a i n s t h a t t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) a r e s a t i s f i e d , a t l e a s t t o t h e e x t e n t o f $ 1 5 , 2 2 0 , t h e t o t a l o f t h e c h a r g e s o n t h e n i n e A m e r i c a n E x p r e s s m o n t h l y s t a t e m e n t s i n t h e r e c o r d . W e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t . A t a x p a y e r s e e k i n g a d e d u c t i o n h a s t h e b u r d e n o f o v e r c o m i n g t h e p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s t h a t a t t a c h e s t o t h e C o m m i s s i o n e r ' s f a c t u a l d e t e r m i n a t i o n s i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) ; N e w C o l o n i a l I c e C o . v . H e l v e r i n g , 2 9 2 U . S . 4 3 5 , 4 4 0 ( 1 9 3 4 ) ; W e l c h v . H e l v e r i n g , 2 9 0 U . S . 1 1 1 , 1 1 5 ( 1 9 3 3 ) . S e c t i o n 1 6 2 ( a ) a l l o w s a d e d u c t i o n f o r " a l l t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r i n c a r r y i n g o n a n y t r a d e o r b u s i n e s s " . E . g . , L u c a s v . C o m m i s s i o n e r , 7 9 T . C . 1 , 6 ( 1 9 8 2 ) . U n d e r s e c t i o n 6 0 0 1 a n d s e c t i o n 1 . 6 0 0 1 - ( a ) a n d ( e ) , I n c o m e T a x R e g s . , a t a x p a y e r m u s t k e e p s u c h p e r m a n e n t b o o k s o f a c c o u n t o r r e c o r d s a s a r e s u f f i c i e n t t o e s t a b l i s h t h e - 3 8 - a m o u n t o f g r o s s i n c o m e , d e d u c t i o n s , c r e d i t s , o r o t h e r m a t t e r s r e q u i r e d t o b e s h o w n o n t h e t a x r e t u r n . I f t h e b o o k s a n d r e c o r d s a r e n o t a d e q u a t e t o e s t a b l i s h t h e a m o u n t s o f d e d u c t i o n s o r c r e d i t s , b u t w e a r e p e r s u a d e d t h a t t h e t a x p a y e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t m o r e t h a n t h e C o m m i s s i o n e r a l l o w e d , t h e n w e a r e r e q u i r e d t o m a k e s o m e e s t i m a t e o f h o w m u c h m o r e s h o u l d b e a l l o w e d , " b e a r i n g h e a v i l y i f * * * [ w e c h o o s e ] u p o n t h e t a x p a y e r w h o s e i n e x a c t i t u d e i s o f h i s o w n m a k i n g . " C o h a n v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 F . 2 d 5 4 0 , 5 4 3 - 5 4 4 ( 2 d C i r . 1 9 3 0 ) . H o w e v e r , s e c t i o n s 2 7 4 ( d ) a n d 2 8 0 F ( d ) ( 4 ) p r o v i d e t h a t n o d e d u c t i o n s h a l l b e a l l o w e d w i t h r e s p e c t t o p a s s e n g e r a u t o m o b i l e s o r a n y o t h e r p r o p e r t y u s e d a s a m e a n s o f t r a n s p o r t a t i o n u n l e s s t h e t a x p a y e r s u b s t a n t i a t e s c e r t a i n m a t t e r s b y a d e q u a t e r e c o r d s o r b y s u f f i c i e n t r e c o r d s c o r r o b o r a t i n g t h e t a x p a y e r ' s o w n s t a t e m e n t . T h e r e i s n o l e e w a y f o r C o h a n t y p e a p p r o x i m a t i o n s u n d e r s e c t i o n 2 7 4 ( d ) . S e e S a n f o r d v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 T . C . 8 2 3 , 8 2 7 - 8 2 8 ( 1 9 6 8 ) , a f f d . 4 1 2 F . 2 d 2 0 1 ( 2 d C i r . 1 9 6 9 ) . W e a r e s a t i s f i e d t h a t p e t i t i o n e r p a i d a b o u t $ 1 5 , 2 2 0 f o r 9 m o n t h s ' w o r t h o f A m e r i c a n E x p r e s s c r e d i t c a r d c h a r g e s . W e m a y f a i r l y a s s u m e t h a t p e t i t i o n e r p a i d a d d i t i o n a l a m o u n t s f o r t h e o t h e r 3 m o n t h s ' c h a r g e s . B u t w e d o n o t h a v e i n f o r m a t i o n t h a t p e r s u a d e s u s t h a t i t i s m o r e l i k e l y t h a n n o t t h a t a n y o f t h e s e p a i d a m o u n t s s a t i s f y t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) a s a u t o m o b i l e e x p e n s e s , a n d , a s f a r a s w e c a n t e l l , t h e r e c o r d i s - 3 9 - d e v o i d o f a n y e v i d e n c e t h a t a n y o f t h e s e e x p e n s e s s a t i s f y t h e h e i g h t e n e d s u b s t a n t i a t i o n r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 2 7 4 ( d ) . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t o n t h i s i s s u e . C . R e n t E x p e n s e s R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t , u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) , p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o t h e d i s p u t e d r e n t b u s i n e s s e x p e n s e s d e d u c t i o n b e c a u s e p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o s u b s t a n t i a t e t h a t t h e e x p e n s e s ( 1 ) w e r e i n c u r r e d a n d ( 2 ) w e r e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s o f p e t i t i o n e r ' s t r a d e o r b u s i n e s s . P e t i t i o n e r m a i n t a i n s t h a t t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) a r e s a t i s f i e d . W e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t . A t a x p a y e r s e e k i n g a d e d u c t i o n h a s t h e b u r d e n o f o v e r c o m i n g t h e p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s t h a t a t t a c h e s t o t h e C o m m i s s i o n e r ' s f a c t u a l d e t e r m i n a t i o n s i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) ; N e w C o l o n i a l I c e C o . v . H e l v e r i n g , s u p r a ; W e l c h v . H e l v e r i n g , s u p r a . S e c t i o n 1 6 2 ( a ) a l l o w s a d e d u c t i o n f o r " a l l t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r i n c a r r y i n g o n a n y t r a d e o r b u s i n e s s " . S e e , e . g . , L u c a s v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . U n d e r s e c t i o n 6 0 0 1 a n d s e c t i o n 1 . 6 0 0 1 - 1 ( a ) a n d ( e ) , I n c o m e T a x R e g s . , a t a x p a y e r m u s t k e e p s u c h p e r m a n e n t b o o k s o f a c c o u n t o r r e c o r d s a s a r e s u f f i c i e n t t o e s t a b l i s h t h e a m o u n t o f g r o s s i n c o m e , d e d u c t i o n s , c r e d i t , o r o t h e r m a t t e r s - 4 0 - r e q u i r e d t o b e s h o w n o n t h e t a x r e t u r n . I f t h e b o o k s a n d r e c o r d s a r e n o t a d e q u a t e t o e s t a b l i s h t h e a m o u n t s o f d e d u c t i o n s o r c r e d i t s , b u t w e a r e p e r s u a d e d t h a t p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t m o r e t h a n r e s p o n d e n t a l l o w e d , t h e n w e a r e r e q u i r e d t o m a k e s o m e e s t i m a t e o f h o w m u c h m o r e s h o u l d b e a l l o w e d , " b e a r i n g h e a v i l y i f * * * [ w e c h o o s e ] u p o n t h e t a x p a y e r w h o s e i n e x a c t i t u d e i s o f h i s o w n m a k i n g . " C o h a n v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 F . 2 d a t 5 4 3 - 5 4 4 . R e s p o n d e n t a l l o w s o r c o n c e d e s $ 1 5 , 5 1 7 ( $ 5 , 5 1 7 a l l o w e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y ; $ 1 0 , 0 0 0 c o n c e d e d a t t r i a l ) o f t h e c l a i m e d $ 1 0 1 , 5 1 7 r e n t e x p e n s e s d e d u c t i o n . T h e o n l y e v i d e n c e s u g g e s t i n g a g r e a t e r d e d u c t i o n i s t h e l e a s e , w h i c h r e q u i r e d p e t i t i o n e r t o p a y a t o t a l o f $ 6 0 , 0 0 0 t o S t e v e a n d A n d y d u r i n g p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 . W e i g h i n g a g a i n s t p e t i t i o n e r a r e t h e f o l l o w i n g : ( 1 ) P e t i t i o n e r h a s n o t d i r e c t e d u s t o , a n d w e h a v e n o t f o u n d , a n y e v i d e n c e i n t h e r e c o r d t h a t p e t i t i o n e r a c t u a l l y m a d e t h e p a y m e n t s t h a t t h e l e a s e r e q u i r e d . A l s o , t h e l e s s o r s , S t e v e a n d A n d y , w e r e p e t i t i o n e r ' s s o l e s h a r e h o l d e r s , a n d t r a n s a c t i o n s b e t w e e n r e l a t e d p a r t i e s a r e s u b j e c t t o c l o s e s c r u t i n y . S e e M a x w e l l v . C o m m i s s i o n e r , 9 5 T . C . 1 0 7 , 1 1 6 ( 1 9 9 0 ) , a n d c a s e s c i t e d t h e r e i n . ( 2 ) S t e v e s t a t e d t h a t h e a n d A n d y r e c e i v e d t h e s a m e a m o u n t o f r e n t i n c o m e f r o m p e t i t i o n e r . S t e v e r e p o r t e d o n l y $ 1 0 , 0 0 0 o f r e n t i n c o m e f r o m p e t i t i o n e r o n h i s 1 9 9 0 t a x r e t u r n . ( 3 ) S t e v e s a i d t h a t t h e r e n t a r r a n g e m e n t h e a n d A n d y h a d w i t h p e t i t i o n e r w a s - 4 1 - o f t e n u s e d i n t e r c h a n g e a b l y w i t h c o m p e n s a t i o n . R e s p o n d e n t d i d n o t d i s a l l o w a n y p a r t o f p e t i t i o n e r ' s c o m p e n s a t i o n e x p e n s e d e d u c t i o n . ( 4 ) N e i t h e r S t e v e , w h o h a d s i g n e d , n o r B e d e v i a n , w h o h a d p r e p a r e d p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 t a x r e t u r n , b o t h o f w h o m t e s t i f i e d , p r o v i d e d u s w i t h e v i d e n c e a s t o w h a t w e r e t h e i n t e n d e d c o m p o n e n t s o f p e t i t i o n e r ' s c l a i m e d $ 1 0 1 , 5 1 7 r e n t e x p e n s e s d e d u c t i o n . B a s e d o n t h e f o r e g o i n g w e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o p e r s u a d e u s t h a t i t i s m o r e l i k e l y t h a n n o t t h a t p e t i t i o n e r ' s d e d u c t i b l e r e n t e x p e n s e s e x c e e d $ 1 5 , 5 1 7 . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t o n t h i s i s s u e . I I I . S e c t i o n 6 6 6 2 R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y f o r n e g l i g e n c e i n t h e a m o u n t o f 2 0 p e r c e n t o f t h e e n t i r e u n d e r p a y m e n t . R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t " p e t i t i o n e r f a i l e d t o e x e r c i s e d u e c a r e o r d o w h a t a r e a s o n a b l e a n d o r d i n a r i l y p r u d e n t p e r s o n w o u l d d o u n d e r t h e c i r c u m s t a n c e s . " A l t e r n a t i v e l y , r e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y i n t h e a m o u n t o f 2 0 p e r c e n t o f t h e e n t i r e u n d e r p a y m e n t f o r s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t o f t a x . P e t i t i o n e r m a i n t a i n s t h a t i t h a s n o d e f i c i e n c y a n d t h e r e f o r e i s n o t l i a b l e f o r a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 . W e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t . - 4 2 - 1 2 S e c . 6 6 6 2 p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : S E C . 6 6 6 2 . I M P O S I T I O N O F A C C U R A C Y - R E L A T E D P E N A L T Y . ( a ) I m p o s i t i o n o f P e n a l t y . - - I f t h i s s e c t i o n a p p l i e s t o a n y p o r t i o n o f a n u n d e r p a y m e n t o f t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n o n a r e t u r n , t h e r e s h a l l b e a d d e d t o t h e t a x a n a m o u n t e q u a l t o 2 0 p e r c e n t o f t h e p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t t o w h i c h t h i s s e c t i o n a p p l i e s . ( b ) P o r t i o n o f U n d e r p a y m e n t t o W h i c h S e c t i o n A p p l i e s . - - T h i s s e c t i o n s h a l l a p p l y t o t h e p o r t i o n o f a n y u n d e r p a y m e n t w h i c h i s a t t r i b u t a b l e t o 1 o r m o r e o f t h e f o l l o w i n g : ( 1 ) N e g l i g e n c e o r d i s r e g a r d o f r u l e s o r r e g u l a t i o n s . * * * * * * * ( c ) N e g l i g e n c e . - - F o r p u r p o s e s o f t h i s s e c t i o n , t h e t e r m " n e g l i g e n c e " i n c l u d e s a n y f a i l u r e t o m a k e a r e a s o n a b l e a t t e m p t t o c o m p l y w i t h t h e p r o v i s i o n s o f t h i s t i t l e [ t i t l e 2 6 , t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e ] , a n d t h e t e r m " d i s r e g a r d " i n c l u d e s a n y c a r e l e s s , r e c k l e s s , o r i n t e n t i o n a l d i s r e g a r d . S e c t i o n 6 6 6 2 1 2 i m p o s e s a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y i f a n y p a r t o f a n u n d e r p a y m e n t o f t a x i s d u e t o n e g l i g e n c e o r i n t e n t i o n a l d i s r e g a r d o f t h e r u l e s . S e e s u b s e c s . ( a ) a n d ( b ) ( 1 ) o f s e c . 6 6 6 2 . N e g l i g e n c e i s l a c k o f d u e c a r e o r f a i l u r e t o d o w h a t a r e a s o n a b l e a n d o r d i n a r i l y p r u d e n t p e r s o n w o u l d d o u n d e r t h e c i r c u m s t a n c e s . S e e s e c . 6 6 6 2 ( c ) ; N e e l y v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 9 3 4 , 9 4 7 ( 1 9 8 5 ) . N e g l i g e n c e a l s o i n c l u d e s a n y f a i l u r e b y t h e t a x p a y e r t o k e e p a d e q u a t e b o o k s a n d r e c o r d s o r t o s u b s t a n t i a t e i t e m s p r o p e r l y . S e e s e c . 1 . 6 6 6 2 - 3 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . - 4 3 - 1 3 B e c a u s e o f o u r d e t e r m i n a t i o n a s t o t h e n e g l i g e n c e , e t c . , p e n a l t y , i t i s n o t n e c e s s a r y f o r u s t o r u l e o n r e s p o n d e n t ' s ( c o n t i n u e d . . . ) S e c t i o n 6 0 0 1 a n d s e c t i o n 1 . 6 0 0 1 - 1 ( a ) a n d ( e ) , I n c o m e T a x R e g s . , r e q u i r e t a x p a y e r s t o k e e p s u c h p e r m a n e n t b o o k s o f a c c o u n t o r r e c o r d s a s a r e s u f f i c i e n t t o e s t a b l i s h t h e a m o u n t o f g r o s s i n c o m e , d e d u c t i o n s , c r e d i t s o r o t h e r m a t t e r s r e q u i r e d t o b e s h o w n o n t h e i r t a x r e t u r n s . T h e b o o k s a n d r e c o r d s t h a t p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d f o r i t s f i s c a l 1 9 9 0 w e r e s o i n c o n s i s t e n t w i t h e a c h o t h e r a s t o b e i n a d e q u a t e t o e s t a b l i s h p e t i t i o n e r ' s d i e s e l f u e l g r o s s r e c e i p t s a n d c o s t o f g o o d s s o l d , w h i c h a r e r e q u i r e d t o b e r e p o r t e d o n p e t i t i o n e r ' s i n c o m e t a x r e t u r n . T h e r e i s n o e v i d e n c e i n t h e r e c o r d t h a t p e t i t i o n e r k e p t a n y m e a n i n g f u l b o o k s a n d r e c o r d s a s t o a u t o m o b i l e e x p e n s e s a n d r e n t e x p e n s e s . P e t i t i o n e r ' s f a i l u r e t o k e e p a d e q u a t e r e c o r d s u n d e r t h e s e c i r c u m s t a n c e s c o n s t i t u t e s n e g l i g e n c e . S e e S t o v a l l v . C o m m i s s i o n e r , 7 6 2 F . 2 d 8 9 1 , 8 9 5 ( 1 1 t h C i r . 1 9 8 5 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 8 3 - 4 5 0 ; Z i v n u s k a v . C o m m i s s i o n e r , 3 3 T . C . 2 2 6 , 2 3 9 - 2 4 1 ( 1 9 5 9 ) . T h i s n e g l i g e n c e r e s u l t e d i n t h e e n t i r e d e f i c i e n c y f o r p e t i t i o n e r ' s f i s c a l 1 9 9 0 . I n t h e i n s t a n t c a s e , p e t i t i o n e r ' s u n d e r p a y m e n t , f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 6 6 6 2 , i s t h e s a m e a s p e t i t i o n e r ' s d e f i c i e n c y . A c c o r d i n g l y , w e c o n c l u d e a n d w e h a v e f o u n d t h a t p e t i t i o n e r h a s a n u n d e r p a y m e n t f o r i t s f i s c a l 1 9 9 0 a n d t h a t a l l o f t h i s u n d e r p a y m e n t i s d u e t o n e g l i g e n c e . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t o n t h i s i s s u e . 1 3 - 4 4 - 1 3 ( . . . c o n t i n u e d ) d e t e r m i n a t i o n i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a s t o s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t o f i n c o m e t a x . S e e s e c . 1 . 6 6 6 2 - 2 ( c ) , I n c o m e T a x R e g s . T o t a k e a c c o u n t o f t h e f o r e g o i n g , a n d r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n s , s e e s u p r a n o t e 2 . D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .