TAX COURT OPINION

Case: John D. Shea
Docket Number: 10841-95
Judge: Ruwe
Opinion Type: reported
Filed: 04/01/1999
Pages: 44

1 1 2 T . C . N o . 1 4 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T J O H N D . S H E A , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o s . 1 0 8 4 1 - 9 5 , 2 3 5 4 9 - 9 6 . F i l e d A p r i l 1 , 1 9 9 9 . P a n d h i s w i f e f i l e d j o i n t r e t u r n s f o r 1 9 9 0 a n d 1 9 9 1 . P s u b m i t t e d a d e l i n q u e n t r e t u r n f o r 1 9 9 2 t h a t w a s f i l e d a s a j o i n t r e t u r n . R d e t e r m i n e d t h a t P u n d e r r e p o r t e d b u s i n e s s r e c e i p t s f o r 1 9 9 0 , 1 9 9 1 , a n d 1 9 9 2 b a s e d o n d e p o s i t s t o P ' s b a n k a c c o u n t s a n d a l s o d i s a l l o w e d b u s i n e s s d e d u c t i o n s c l a i m e d o n P ' s r e t u r n s . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r 1 9 9 2 , R d e t e r m i n e d t h a t P ' s p r o p e r f i l i n g s t a t u s f o r 1 9 9 2 w a s m a r r i e d f i l i n g s e p a r a t e l y . E v e n t h o u g h P a n d h i s w i f e r e m a i n e d m a r r i e d t h r o u g h o u t 1 9 9 2 , R d i d n o t a l l o c a t e o n e - h a l f o f P ' s i n c o m e f o r 1 9 9 2 t o P ' s w i f e p u r s u a n t t o C a l i f o r n i a c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w . S e c . 6 6 ( b ) , I . R . C . , a u t h o r i z e s R t o d i s a l l o w t h e b e n e f i t s o f a n y c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w t o P i f P a c t e d a s i f h e w e r e s o l e l y e n t i t l e d t o t h e i n c o m e i n q u e s t i o n a n d f a i l e d t o n o t i f y h i s w i f e o f t h e n a t u r e a n d a m o u n t o f s u c h i n c o m e . O n b r i e f , R r e l i e s e x c l u s i v e l y o n s e c . 6 6 ( b ) , I . R . C . , a s j u s t i f i c a t i o n f o r d e n y i n g t h e b e n e f i t s o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w t o P . H o w e v e r , R ' s n o t i c e o f d e f i c i e n c y c o n t a i n e d n o r e f e r e n c e t o s e c . 6 6 ( b ) , I . R . C . , n o r d i d i t r e f e r t o a n y f a c t s t h a t w o u l d s u p p o r t a s e c . 6 6 ( b ) , - 2 - I . R . C . , d e t e r m i n a t i o n . A d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r o r n o t s e c . 6 6 ( b ) , I . R . C . , a p p l i e s r e q u i r e s t h e p r e s e n t a t i o n o f d i f f e r e n t e v i d e n c e t h a n t h a t n e c e s s a r y t o d e c i d e t h e m a t t e r s d e s c r i b e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . H e l d : R ' s d e t e r m i n a t i o n s o f a d d i t i o n a l g r o s s r e c e i p t s a n d d i s a l l o w a n c e o f d e d u c t i o n s a r e , w i t h c e r t a i n m o d i f i c a t i o n s , u p h e l d . H e l d , f u r t h e r : S e c . 7 5 2 2 , I . R . C . , r e q u i r e s t h a t a n o t i c e o f d e f i c i e n c y c o n t a i n a d e s c r i p t i o n o f t h e b a s i s f o r t h e C o m m i s s i o n e r ' s t a x d e t e r m i n a t i o n . W h e r e R r e l i e s o n a b a s i s t h a t w a s n o t d e s c r i b e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y t h a t r e q u i r e s t h e p r e s e n t a t i o n o f d i f f e r e n t e v i d e n c e , i t i s " n e w m a t t e r " w i t h i n t h e m e a n i n g o f R u l e 1 4 2 ( a ) , T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . I f t h e n e w m a t t e r i s a l l o w e d t o b e r a i s e d , R u l e 1 4 2 ( a ) , T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e , r e q u i r e s t h a t R b e a r t h e b u r d e n o f p r o o f . T h e b u r d e n o f p r o o f r e g a r d i n g a p p l i c a t i o n o f s e c . 6 6 ( b ) , I . R . C . , i s o n R . R f a i l e d t o m e e t t h i s b u r d e n ; t h e r e f o r e , P i s e n t i t l e d t o t h e b e n e f i t s o f C a l i f o r n i a ' s c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w f o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 2 . D a v i d M . K i r s c h , f o r p e t i t i o n e r . D a l e A . Z u s i , f o r r e s p o n d e n t . O P I N I O N R U W E , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x e s , a n a d d i t i o n t o t a x , a n d a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s a s f o l l o w s : A d d i t i o n t o T a x A c c u r a c y - r e l a t e d P e n a l t y Y e a r D e f i c i e n c y S e c . 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) S e c . 6 6 6 2 ( a ) 1 9 9 0 $ 1 5 5 , 0 9 6 - - $ 3 1 , 0 1 9 1 9 9 1 1 6 5 , 5 2 9 - - 3 3 , 1 0 6 1 9 9 2 1 3 8 , 5 2 9 $ 3 4 , 6 3 2 2 7 , 7 0 6 - 3 - 1 P e t i t i o n e r d o e s n o t d i s p u t e t h a t t h e a d d i t i o n t o t a x a n d a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s a p p l y t o t h e d e f i c i e n c i e s t h a t r e s u l t f r o m t h i s o p i n i o n . 2 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s u b s t a n t i a l l y u n d e r r e p o r t e d g r o s s r e c e i p t s d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e b a s e d o n d e p o s i t s m a d e t o p e t i t i o n e r ' s b a n k a c c o u n t s . A f t e r c o n c e s s i o n s , t h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e w h e t h e r p e t i t i o n e r h a s s u b s t a n t i a t e d b u s i n e s s d e d u c t i o n s c l a i m e d o n h i s 1 9 9 0 , 1 9 9 1 , a n d 1 9 9 2 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s a n d w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o t h e b e n e f i t o f C a l i f o r n i a ' s c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w i n c a l c u l a t i n g h i s 1 9 9 2 i n c o m e t a x l i a b i l i t y . 1 I n o r d e r t o d e c i d e t h e s e c o n d i s s u e , w e m u s t d e t e r m i n e w h e t h e r r e s p o n d e n t ' s r e l i a n c e o n s e c t i o n 6 6 ( b ) 2 t o d i s r e g a r d t h e c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w o f C a l i f o r n i a r a i s e s a " n e w m a t t e r " o n w h i c h r e s p o n d e n t b e a r s t h e b u r d e n o f p r o o f a n d , i f s o , w h e t h e r r e s p o n d e n t h a s m e t t h a t b u r d e n . S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e f i r s t , s e c o n d , t h i r d , a n d f o u r t h s t i p u l a t i o n s o f f a c t a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . P e t i t i o n e r ' s l e g a l r e s i d e n c e w a s i n C a m p b e l l , C a l i f o r n i a , a t t h e t i m e h e f i l e d h i s p e t i t i o n s . F o r c o n v e n i e n c e , w e w i l l c o m b i n e o u r f i n d i n g s o f f a c t w i t h o u r o p i n i o n . - 4 - 3 R e s p o n d e n t p r o p o s e d t h a t w e f i n d t h e s e u n r e p o r t e d g r o s s r e c e i p t f i g u r e s , a n d p e t i t i o n e r i n d i c a t e d t h a t h e d i d n o t o b j e c t . I n r e s p o n d e n t ' s r e p l y b r i e f , h e s t a t e s t h a t t h e t o t a l a m o u n t o f u n r e p o r t e d g r o s s r e c e i p t s f o r 1 9 9 2 i s $ 2 7 4 , 9 0 2 . W e w i l l u s e t h e l o w e r f i g u r e t o w h i c h t h e p a r t i e s h a v e a g r e e d . I n e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r w a s m a r r i e d t o F l o r S h e a . P e t i t i o n e r a n d M r s . S h e a w e r e d i v o r c e d i n 1 9 9 3 . P e t i t i o n e r f i l e d t i m e l y j o i n t r e t u r n s w i t h M r s . S h e a i n 1 9 9 0 a n d 1 9 9 1 . P e t i t i o n e r ' s 1 9 9 2 r e t u r n w a s f i l e d o n M a r c h 3 1 , 1 9 9 5 , a s a j o i n t r e t u r n . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r 1 9 9 2 , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r ' s c o r r e c t f i l i n g s t a t u s w a s m a r r i e d f i l i n g s e p a r a t e l y . T h e n o t i c e a l s o c o n t a i n s v a r i o u s c o n s e q u e n t i a l a d j u s t m e n t s . T h e p a r t i e s n o w a g r e e t h a t m a r r i e d f i l i n g s e p a r a t e l y i s t h e c o r r e c t 1 9 9 2 f i l i n g s t a t u s f o r p e t i t i o n e r . I n e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r w a s t h e o w n e r a n d o p e r a t o r o f a n u n i n c o r p o r a t e d c o n s u l t i n g b u s i n e s s k n o w n a s S h e a T e c h n o l o g y G r o u p , h e r e a f t e r r e f e r r e d t o a s S T G . P e t i t i o n e r r e p o r t e d i n c o m e a n d d e d u c t i o n s f r o m t h i s b u s i n e s s o n S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s , i n e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e . T h e p a r t i e s n o w a g r e e t h a t p e t i t i o n e r u n d e r r e p o r t e d S T G ' s g r o s s b u s i n e s s r e c e i p t s b y $ 2 1 6 , 1 4 3 i n 1 9 9 0 , $ 2 0 8 , 1 3 4 i n 1 9 9 1 , a n d $ 2 7 2 , 9 0 2 i n 1 9 9 2 . 3 - 5 - 4 R e s p o n d e n t c o n c e d e s : A i r p h o n e c h a r g e s o f $ 8 9 i n 1 9 9 0 , $ 2 4 7 i n 1 9 9 1 , a n d $ 1 , 8 0 8 i n 1 9 9 2 ; o f f i c e r e n t o f $ 2 5 , 0 5 0 i n 1 9 9 0 a n d $ 2 5 , 0 0 0 i n 1 9 9 1 ; p o s t a g e a n d s e c r e t a r i a l s e r v i c e s o f $ 1 , 8 8 0 i n b o t h 1 9 9 0 a n d 1 9 9 1 ; o f f i c e e x p e n s e s o f $ 9 5 1 . 3 4 i n 1 9 9 0 ; a n d p r i n t i n g e x p e n s e s o f $ 2 0 , 5 9 5 i n 1 9 9 0 a n d $ 5 , 4 2 4 i n 1 9 9 1 . T h e t o t a l d e d u c t i o n s c o n c e d e d b y r e s p o n d e n t a r e $ 4 8 , 5 6 5 . 3 4 i n 1 9 9 0 , $ 3 2 , 5 5 1 . 0 0 i n 1 9 9 1 , a n d $ 1 , 8 0 8 . 0 0 i n 1 9 9 2 . P e t i t i o n e r a l s o b o u g h t , s o l d , a n d t r a d e d m i l i t a r y m e m o r a b i l i a . P e t i t i o n e r d i d n o t r e p o r t t h i s a c t i v i t y o n h i s 1 9 9 0 , 1 9 9 1 , o r 1 9 9 2 r e t u r n s . A . S c h e d u l e C D e d u c t i o n s I n t h e n o t i c e s o f d e f i c i e n c y f o r t h e y e a r s 1 9 9 0 , 1 9 9 1 , a n d 1 9 9 2 , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d a l l p e t i t i o n e r ' s S c h e d u l e C d e d u c t i o n s . R e s p o n d e n t n o w c o n c e d e s c e r t a i n o f t h e s e d e d u c t i o n s . 4 W e m u s t d e c i d e w h i c h , i f a n y , o f t h e r e m a i n i n g d e d u c t i o n s c l a i m e d b y p e t i t i o n e r a r e a l l o w a b l e . D e d u c t i o n s a r e a m a t t e r o f l e g i s l a t i v e g r a c e , a n d t a x p a y e r s b e a r t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t t h e y a r e e n t i t l e d t o a n y d e d u c t i o n s c l a i m e d . R u l e 1 4 2 ( a ) ; I N D O P C O , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 3 U . S . 7 9 , 8 4 ( 1 9 9 2 ) ; N e w C o l o n i a l I c e C o . v . H e l v e r i n g , 2 9 2 U . S . 4 3 5 , 4 4 0 ( 1 9 3 4 ) . T a x p a y e r s a r e r e q u i r e d t o m a i n t a i n s u f f i c i e n t r e c o r d s t o e n a b l e t h e C o m m i s s i o n e r t o d e t e r m i n e t h e i r c o r r e c t t a x l i a b i l i t y . S e c . 6 0 0 1 . S e c t i o n 1 6 2 g e n e r a l l y a l l o w s a d e d u c t i o n f o r a l l t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d d u r i n g t h e - 6 - 5 S e c . 2 7 4 ( d ) p r o v i d e s : ( d ) S u b s t a n t i a t i o n R e q u i r e d . - - N o d e d u c t i o n o r c r e d i t s h a l l b e a l l o w e d - - ( 1 ) u n d e r s e c t i o n 1 6 2 o r 2 1 2 f o r a n y t r a v e l i n g e x p e n s e ( i n c l u d i n g m e a l s a n d l o d g i n g w h i l e a w a y f r o m h o m e ) , ( 2 ) f o r a n y i t e m w i t h r e s p e c t t o a n a c t i v i t y w h i c h i s o f a t y p e g e n e r a l l y c o n s i d e r e d t o c o n s t i t u t e e n t e r t a i n m e n t , a m u s e m e n t , o r r e c r e a t i o n , o r w i t h r e s p e c t t o a f a c i l i t y u s e d i n c o n n e c t i o n w i t h s u c h a n a c t i v i t y , ( 3 ) f o r a n y e x p e n s e f o r g i f t s , o r ( 4 ) w i t h r e s p e c t t o a n y l i s t e d p r o p e r t y ( a s d e f i n e d i n s e c t i o n 2 8 0 F ( d ) ( 4 ) ) , u n l e s s t h e t a x p a y e r s u b s t a n t i a t e s b y a d e q u a t e r e c o r d s ( c o n t i n u e d . . . ) t a x a b l e y e a r i n c a r r y i n g o n a n y t r a d e o r b u s i n e s s . S u c h e x p e n s e s m u s t b e d i r e c t l y c o n n e c t e d w i t h o r p e r t a i n t o t h e t a x p a y e r ' s t r a d e o r b u s i n e s s . S e c . 1 . 1 6 2 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r a n e x p e n d i t u r e s a t i s f i e s t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 1 6 2 i s a q u e s t i o n o f f a c t . C o m m i s s i o n e r v . H e i n i n g e r , 3 2 0 U . S . 4 6 7 , 4 7 5 ( 1 9 4 3 ) . S e c t i o n 1 6 2 ( a ) ( 2 ) a l l o w s a d e d u c t i o n f o r a l l t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y t r a v e l i n g e x p e n s e s , i n c l u d i n g m e a l s , p a i d b y a t a x p a y e r d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r w h i l e t r a v e l i n g a w a y f r o m h o m e i n t h e p u r s u i t o f a t r a d e o r b u s i n e s s . A t r a v e l o r e n t e r t a i n m e n t d e d u c t i o n i s d i s a l l o w e d i f t h e t a x p a y e r d o e s n o t s a t i s f y t h e s u b s t a n t i a t i o n r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 2 7 4 ( d ) 5 t h r o u g h e i t h e r - 7 - 5 ( . . . c o n t i n u e d ) o r b y s u f f i c i e n t e v i d e n c e c o r r o b o r a t i n g t h e t a x p a y e r ' s o w n s t a t e m e n t ( A ) t h e a m o u n t o f s u c h e x p e n s e o r o t h e r i t e m , ( B ) t h e t i m e a n d p l a c e o f t h e t r a v e l , e n t e r t a i n m e n t , a m u s e m e n t , r e c r e a t i o n , o r u s e o f t h e f a c i l i t y o r p r o p e r t y , o r t h e d a t e a n d d e s c r i p t i o n o f t h e g i f t , ( C ) t h e b u s i n e s s p u r p o s e o f t h e e x p e n s e o r o t h e r i t e m , a n d ( D ) t h e b u s i n e s s r e l a t i o n s h i p t o t h e t a x p a y e r o f p e r s o n s e n t e r t a i n e d , u s i n g t h e f a c i l i t y o r p r o p e r t y , o r r e c e i v i n g t h e g i f t . T h e S e c r e t a r y m a y b y r e g u l a t i o n s p r o v i d e t h a t s o m e o r a l l o f t h e r e q u i r e m e n t s o f t h e p r e c e d i n g s e n t e n c e s h a l l n o t a p p l y i n t h e c a s e o f a n e x p e n s e w h i c h d o e s n o t e x c e e d a n a m o u n t p r e s c r i b e d p u r s u a n t t o s u c h r e g u l a t i o n s . T h i s s u b s e c t i o n s h a l l n o t a p p l y t o a n y q u a l i f i e d n o n p e r s o n a l u s e v e h i c l e ( a s d e f i n e d i n s u b s e c t i o n ( i ) ) . a d e q u a t e r e c o r d s o r t h e t a x p a y e r ' s o w n d e t a i l e d s t a t e m e n t t h a t i s c o r r o b o r a t e d b y s u f f i c i e n t e v i d e n c e . S e c t i o n 2 7 4 ( d ) a l s o a p p l i e s t o l i s t e d p r o p e r t y , w h i c h i n c l u d e s a n y p a s s e n g e r a u t o m o b i l e . S e c s . 2 7 4 ( d ) ( 4 ) , 2 8 0 F ( d ) ( 4 ) ( A ) ( i ) . A t a m i n i m u m , t h e t a x p a y e r m u s t s u b s t a n t i a t e : ( 1 ) T h e a m o u n t o f t h e e x p e n s e , ( 2 ) t h e t i m e a n d p l a c e s u c h e x p e n s e w a s i n c u r r e d , ( 3 ) t h e b u s i n e s s p u r p o s e o f t h e e x p e n s e , a n d ( 4 ) t h e b u s i n e s s r e l a t i o n s h i p t o t h e t a x p a y e r o f p e r s o n s e n t e r t a i n e d . S e c . 2 7 4 ( d ) . T h e r e g u l a t i o n s f u r t h e r c l a r i f y t h e s t r i n g e n t s u b s t a n t i a t i o n r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 2 7 4 . A t a x p a y e r g e n e r a l l y m u s t s u b s t a n t i a t e e a c h e x p e n d i t u r e b y p r o d u c i n g ( 1 ) a d e q u a t e r e c o r d s o r ( 2 ) s u f f i c i e n t e v i d e n c e t o c o r r o b o r a t e h i s o r h e r o w n s t a t e m e n t . S e c . 1 . 2 7 4 - 5 T ( c ) ( 1 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 0 F e d . R e g . 4 6 0 1 6 - 4 6 0 1 7 ( N o v . 6 , 1 9 8 5 ) . T h e " a d e q u a t e r e c o r d s " s t a n d a r d r e q u i r e s t h a t a t a x p a y e r m a i n t a i n a n a c c o u n t b o o k , - 8 - 6 S e e a p p e n d i x . d i a r y , l o g , s t a t e m e n t o f e x p e n s e , o r o t h e r s i m i l a r r e c o r d i n w h i c h e n t r i e s o f e x p e n d i t u r e s a r e r e c o r d e d a t o r n e a r t h e t i m e o f t h e e x p e n d i t u r e . I n a d d i t i o n , a t a x p a y e r m u s t s u p p l y d o c u m e n t a r y e v i d e n c e , s u c h a s r e c e i p t s o r p a i d b i l l s . S e c . 1 . 2 7 4 - 5 T ( c ) ( 2 ) ( i ) t o ( i i i ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 0 F e d . R e g . 4 6 0 1 7 - 4 6 0 2 0 ( N o v . 6 , 1 9 8 5 ) . A l t e r n a t i v e l y , t a x p a y e r s w h o a r e u n a b l e t o s a t i s f y t h e a d e q u a t e r e c o r d s r e q u i r e m e n t a r e s t i l l e n t i t l e d t o a d e d u c t i o n f o r e x p e n s e s t h a t t h e y c a n s u b s t a n t i a t e w i t h o t h e r c o r r o b o r a t i v e e v i d e n c e . S e c . 1 . 2 7 4 - 5 T ( c ) ( 3 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 0 F e d . R e g . 4 6 0 2 0 - 4 6 0 2 1 ( N o v . 6 , 1 9 8 5 ) . F o r e x p e n s e s o t h e r t h a n t h o s e c o v e r e d b y t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 2 7 4 ( d ) , i f t h e t a x p a y e r f a i l e d t o k e e p a d e q u a t e r e c o r d s b u t t h e C o u r t i s c o n v i n c e d t h a t d e d u c t i b l e e x p e n d i t u r e s w e r e i n c u r r e d , t h e C o u r t " s h o u l d m a k e a s c l o s e a n a p p r o x i m a t i o n a s i t c a n , b e a r i n g h e a v i l y i f i t c h o o s e s u p o n t h e t a x p a y e r w h o s e i n e x a c t i t u d e i s o f h i s o w n m a k i n g . " C o h a n v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 F . 2 d 5 4 0 , 5 4 4 ( 2 d C i r . 1 9 3 0 ) . H o w e v e r , w e m u s t h a v e s o m e r a t i o n a l b a s i s o n w h i c h a n e s t i m a t e m a y b e m a d e . V a n i c e k v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 7 3 1 , 7 4 2 - 7 4 3 ( 1 9 8 5 ) . P e t i t i o n e r d e d u c t e d S c h e d u l e C b u s i n e s s e x p e n s e s t o t a l i n g $ 1 6 2 , 2 7 8 i n 1 9 9 0 , $ 1 9 2 , 5 1 6 i n 1 9 9 1 , a n d $ 2 1 1 , 7 0 9 i n 1 9 9 2 . 6 T h e s e d e d u c t i o n s f a l l i n t o t w o c a t e g o r i e s . O n e c a t e g o r y m u s t m e e t t h e - 9 - s u b s t a n t i a l a n d s t r i n g e n t r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 2 7 4 ( d ) . T h e o t h e r c a t e g o r y c o n s i s t s o f a l l t h e o t h e r c l a i m e d d e d u c t i o n s . R e g a r d i n g t h e d e d u c t i o n s g o v e r n e d b y s e c t i o n 2 7 4 , r e s p o n d e n t h a s c o n c e d e d s o m e i t e m s o f e x p e n s e , a n d p e t i t i o n e r h a s c o n c e d e d t h a t t h e a i r t r a v e l e x p e n s e s i n a l l t h e y e a r s i n i s s u e c a n n o t b e a d e q u a t e l y s u b s t a n t i a t e d . P e t i t i o n e r h a s p u t f o r w a r d n o b e l i e v a b l e e x p l a n a t i o n f o r t h e a b s e n c e o f r e q u i r e d r e c o r d s ; c o n s e q u e n t l y , t h e b u r d e n o f h i s i n e x a c t i t u d e m u s t f a l l o n h i m . P e t i t i o n e r d i d n o t p r o d u c e a n y w i t n e s s e s t o c o r r o b o r a t e w h e n a n d w h e r e h e t r a v e l e d o n b u s i n e s s . M r s . S h e a c o u l d t e s t i f y o n l y t o t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r w a s n o t h o m e a n d t h a t p e t i t i o n e r s a i d h e w a s t r a v e l i n g o n b u s i n e s s . W h i l e i t i s l i k e l y t h a t s o m e o f p e t i t i o n e r ' s t r a v e l w a s b u s i n e s s r e l a t e d , w e h a v e i n s u f f i c i e n t i n f o r m a t i o n t o a l l o w a n y d e d u c t i o n s g i v e n t h e s t r i c t s t a n d a r d s s e t b y s e c t i o n 2 7 4 . P e t i t i o n e r ' s c l a i m s f o r d e d u c t i o n s r e l a t i n g t o m e a l s a w a y f r o m h o m e a n d l o d g i n g e x p e n s e s f a i l f o r t h e s a m e r e a s o n s t h a t t h e a i r l i n e t r a v e l e x p e n s e s f a i l . T h e o t h e r c l a i m e d d e d u c t i o n s s u b j e c t t o s e c t i o n 2 7 4 ( d ) , i n c l u d i n g p a s s e n g e r a u t o e x p e n s e a n d e n t e r t a i n m e n t , a r e l i k e w i s e u n s u b s t a n t i a t e d . P e t i t i o n e r d i d n o t k e e p a c o n t e m p o r a n e o u s t r i p d i a r y t o r e c o r d b u s i n e s s m i l e s t r a v e l e d i n h i s p e r s o n a l v e h i c l e a n d d i d n o t m a i n t a i n a r e c o r d o f t h e p a r t i e s e n t e r t a i n e d o r t h e b u s i n e s s p u r p o s e . W e , c o n s e q u e n t l y , u p h o l d r e s p o n d e n t ' s d i s a l l o w a n c e o f - 1 0 - 7 F o r e x a m p l e , a i r f a r e s f o r f a m i l y m e m b e r s a n d t h i r d p a r t i e s n o t e m p l o y e e s o f S T G , a l i m o u s i n e r e n t a l f o r p e t i t i o n e r ' s d a u g h t e r w h o w a s n o t a n e m p l o y e e , i t e m s n o t e d a s a p p a r e l a n d a c c e s s o r i e s , l e a t h e r g o o d s a n d a c c e s s o r i e s , f i n e a r t a n d f r a m e s , a n d j e w e l r y a n d g i f t s . t h e s e i t e m s a s n o t c o m p l y i n g w i t h t h e s t a t u t o r y r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 2 7 4 . A s t o t h e r e m a i n i n g i t e m s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r p a i d a n d i s e n t i t l e d t o a d e d u c t i o n f o r t e l e p h o n e e x p e n s e s i n t h e a m o u n t s o f $ 7 , 7 3 5 f o r 1 9 9 0 a n d $ 6 , 6 1 6 f o r 1 9 9 1 , i n a d d i t i o n t o t h e i t e m s r e s p o n d e n t h a s c o n c e d e d . W i t h r e s p e c t t o t h e o t h e r c l a i m e d d e d u c t i o n s , t h e o n l y d o c u m e n t s p r e s e n t e d t o s u b s t a n t i a t e p e t i t i o n e r ' s c l a i m e d b u s i n e s s e x p e n s e s w e r e c r e d i t c a r d s u m m a r i e s , c h a r g e s l i p s s h o w i n g v a r i o u s p u r c h a s e s , a n d a c r u d e l e d g e r f o r 1 9 9 0 , w h i c h a p p e a r s t o h a v e b e e n p r e p a r e d f r o m c a n c e l e d c h e c k s . T h e s e c r e d i t c a r d s u m m a r i e s c o n t a i n p e r s o n a l e x p e n s e s , 7 w h a t a p p e a r s t o b e m i l i t a r y m e m o r a b i l i a - r e l a t e d e x p e n s e s , a n d w h a t p u r p o r t s t o b e b u s i n e s s e x p e n s e s . O t h e r t h a n t h e c r e d i t c a r d s u m m a r i e s a n d p e t i t i o n e r ' s l e s s t h e n c r e d i b l e , v a g u e , a n d s e l f - s e r v i n g t e s t i m o n y , t h e r e i s n o c o r r o b o r a t i v e e v i d e n c e o f t h e b u s i n e s s p u r p o s e o f t h e s e e x p e n s e s . A s w e h a v e s t a t e d m a n y t i m e s b e f o r e , t h i s C o u r t i s n o t b o u n d t o a c c e p t a t a x p a y e r ' s s e l f - s e r v i n g , u n v e r i f i e d , a n d u n d o c u m e n t e d t e s t i m o n y . T o k a r s k i v . C o m m i s s i o n e r 8 7 T . C . 7 4 , 7 7 ( 1 9 8 6 ) . W h i l e t h e r e a r e u n d o u b t e d l y b u s i n e s s e x p e n s e s c o n t a i n e d w i t h i n t h e c r e d i t c a r d - 1 1 - 8 W e a r e u n a b l e t o d e t e r m i n e t h e e x a c t m a g n i t u d e o f p e t i t i o n e r ' s m i l i t a r y m e m o r a b i l i a a c t i v i t y , b u t i t a p p e a r s t o b e q u i t e e x t e n s i v e . D u r i n g t h e e x a m i n a t i o n , p e t i t i o n e r o r h i s a g e n t p r o v i d e d a d o c u m e n t i n t h e f o r m o f a l e d g e r . T h e l e d g e r a p p e a r s t o s h o w s i x t r a n s a c t i o n s i n 1 9 9 0 f o r a m o u n t s o f $ 4 6 , 8 3 6 , $ 4 , 4 0 0 , $ 2 7 , 7 5 5 , $ 8 , 0 8 4 , $ 6 4 , 8 7 4 , a n d $ 2 0 , 1 0 0 t h a t r e l a t e t o p e t i t i o n e r ' s m i l i t a r y m e m o r a b i l i a a c t i v i t y . 9 T h e n e t p r o f i t w a s c a l c u l a t e d a s f o l l o w s : 1 9 9 0 1 9 9 1 1 9 9 2 R e p o r t e d r e c e i p t s $ 1 7 6 , 3 8 9 . 0 0 $ 1 8 7 , 4 2 7 . 0 0 $ 1 7 2 , 0 7 8 . 0 0 U n r e p o r t e d r e c e i p t s 2 1 6 , 1 4 3 . 0 0 2 0 8 , 1 3 4 . 0 0 2 7 2 , 9 0 2 . 0 0 ( c o n t i n u e d . . . ) s u m m a r i e s , w e c a n n o t i n m o s t i n s t a n c e s d e t e r m i n e w h i c h e x p e n s e s r e l a t e t o t h e m i l i t a r y m e m o r a b i l i a a c t i v i t y , 8 a r e p e r s o n a l e x p e n s e s , o r a r e t r u l y b u s i n e s s e x p e n s e s . E x c e p t a s n o t e d a b o v e , p e t i t i o n e r h a s p r o d u c e d i n s u f f i c i e n t e v i d e n c e t o p e r s u a d e u s t h a t r e s p o n d e n t ' s d i s a l l o w a n c e o f t h e d e d u c t i o n s r e p o r t e d i n S c h e d u l e s C o f t h e r e t u r n s i s i n e r r o r . C o n s e q u e n t l y , w i t h t h e e x c e p t i o n s n o t e d a b o v e , w e u p h o l d r e s p o n d e n t ' s d i s a l l o w a n c e o f d e d u c t i o n s . B a s e d o n t h e f o r e g o i n g , w e f i n d t h a t t h e n e t p r o f i t f r o m p e t i t i o n e r ' s c o n s u l t i n g b u s i n e s s w a s $ 3 3 6 , 2 3 1 . 6 6 i n 1 9 9 0 , $ 3 5 6 , 3 9 4 . 0 0 i n 1 9 9 1 , a n d $ 4 4 3 , 1 7 2 . 0 0 i n 1 9 9 2 . 9 - 1 2 - 9 ( . . . c o n t i n u e d ) L e s s : C o n c e d e d d e d u c t i o n s 4 8 , 5 6 5 . 3 4 3 2 , 5 5 1 . 0 0 1 , 8 0 8 . 0 0 A d d i t i o n a l a l l o w a b l e d e d u c t i o n s 7 , 7 3 5 . 0 0 6 , 6 1 6 . 0 0 0 . 0 0 N e t p r o f i t 3 3 6 , 2 3 1 . 6 6 3 5 6 , 3 9 4 . 0 0 4 4 3 , 1 7 2 . 0 0 B . A p p l i c a t i o n o f C o m m u n i t y P r o p e r t y L a w i n 1 9 9 2 P e t i t i o n e r ' s 1 9 9 2 r e t u r n w a s f i l e d a s a j o i n t r e t u r n . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t c h a n g e d p e t i t i o n e r ' s f i l i n g s t a t u s f r o m m a r r i e d f i l i n g j o i n t l y t o m a r r i e d f i l i n g s e p a r a t e l y . N e v e r t h e l e s s , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d p e t i t i o n e r ' s u n r e p o r t e d i n c o m e w i t h o u t m a k i n g a n y a d j u s t m e n t f o r C a l i f o r n i a ' s c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w . T h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y d o e s n o t r e f e r t o C a l i f o r n i a c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w , a n y e x c e p t i o n s t o s u c h l a w , o r a n y f a c t s t h a t m i g h t s u p p o r t s u c h e x c e p t i o n s . M a r r i e d p e r s o n s w h o r e s i d e i n a c o m m u n i t y p r o p e r t y S t a t e a r e g e n e r a l l y e a c h r e q u i r e d t o r e p o r t o n e - h a l f o f t h e i r c o m m u n i t y i n c o m e f o r F e d e r a l i n c o m e t a x p u r p o s e s . U n i t e d S t a t e s v . M i t c h e l l , 4 0 3 U . S . 1 9 0 ( 1 9 7 1 ) ; D r u m m e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 2 1 4 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 6 8 F . 3 d 4 7 2 ( 5 t h C i r . 1 9 9 5 ) . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t u n d e r C a l i f o r n i a l a w , t h e 1 9 9 2 i n c o m e g e n e r a t e d b y p e t i t i o n e r ' s c o n s u l t i n g b u s i n e s s i s c o m m u n i t y i n c o m e a n d t h a t h e i s r e q u i r e d t o r e p o r t a n d b e t a x e d - 1 3 - o n o n l y o n e - h a l f o f t h a t c o m m u n i t y i n c o m e f o r F e d e r a l t a x p u r p o s e s . R e s p o n d e n t n o w r e c o g n i z e s t h a t a l l o f S T G ' s i n c o m e i s c o m m u n i t y i n c o m e u n d e r C a l i f o r n i a l a w . R e s p o n d e n t a l s o s t i p u l a t e d t h a t $ 1 1 9 , 2 0 4 o f S T G ' s n e t p r o f i t f o r 1 9 9 2 , t h e a m o u n t w h i c h w a s t r a n s f e r r e d t o p e t i t i o n e r ' s a n d M r s . S h e a ' s h o u s e h o l d c h e c k i n g a c c o u n t i n 1 9 9 2 , w a s c o m m u n i t y i n c o m e r e p o r t a b l e b y e a c h s p o u s e i n t h e a m o u n t o f $ 5 9 , 6 0 2 . T h e p a r t i e s d i s p u t e w h e t h e r S T G ' s 1 9 9 2 n e t p r o f i t i n e x c e s s o f $ 1 1 9 , 2 0 4 s h o u l d a l l b e a t t r i b u t e d t o p e t i t i o n e r , r e g a r d l e s s o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w . O n b r i e f , r e s p o n d e n t r e l i e s s o l e l y o n t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 6 6 ( b ) t o d e n y p e t i t i o n e r t h e i n c o m e - s p l i t t i n g b e n e f i t s o f C a l i f o r n i a ' s c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w . S e c t i o n 6 6 ( b ) p r o v i d e s : T h e S e c r e t a r y m a y d i s a l l o w t h e b e n e f i t s o f a n y c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w t o a n y t a x p a y e r w i t h r e s p e c t t o a n y i n c o m e i f s u c h t a x p a y e r a c t e d a s i f s o l e l y e n t i t l e d t o s u c h i n c o m e a n d f a i l e d t o n o t i f y t h e t a x p a y e r ' s s p o u s e b e f o r e t h e d u e d a t e ( i n c l u d i n g e x t e n s i o n s ) f o r f i l i n g t h e r e t u r n f o r t h e t a x a b l e y e a r i n w h i c h t h e i n c o m e w a s d e r i v e d o f t h e n a t u r e a n d a m o u n t o f s u c h i n c o m e . P e t i t i o n e r a c k n o w l e d g e s t h a t s e c t i o n 6 6 ( b ) a u t h o r i z e s t h e C o m m i s s i o n e r t o d i s a l l o w t h e b e n e f i t s o f a n y c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w t o a t a x p a y e r w i t h r e s p e c t t o a n y i n c o m e i f ( 1 ) t h e t a x p a y e r a c t e d a s i f h e w e r e s o l e l y e n t i t l e d t o s u c h i n c o m e , a n d ( 2 ) t h e t a x p a y e r f a i l e d t o n o t i f y t h e t a x p a y e r ' s s p o u s e o f t h e n a t u r e a n d - 1 4 - 1 0 R u l e 1 4 2 p r o v i d e s : ( a ) G e n e r a l : T h e b u r d e n o f p r o o f s h a l l b e u p o n t h e p e t i t i o n e r , e x c e p t a s o t h e r w i s e p r o v i d e d b y s t a t u t e o r d e t e r m i n e d b y t h e C o u r t ; a n d e x c e p t t h a t , i n r e s p e c t o f a n y n e w m a t t e r , i n c r e a s e s i n d e f i c i e n c y , a n d a f f i r m a t i v e d e f e n s e s , p l e a d e d i n t h e a n s w e r , i t s h a l l b e u p o n t h e r e s p o n d e n t . A s t o a f f i r m a t i v e d e f e n s e s , s e e R u l e 3 9 . 1 1 P e t i t i o n e r d o e s n o t c o n t e n d t h a t r e s p o n d e n t s h o u l d b e p r e c l u d e d f r o m r e l y i n g o n s e c . 6 6 ( b ) . P e t i t i o n e r w a s o n n o t i c e b e f o r e t r i a l t h a t r e s p o n d e n t w o u l d r e l y o n s e c . 6 6 ( b ) . T h e s e c . 6 6 ( b ) i s s u e w a s t r i e d b y c o n s e n t o f t h e p a r t i e s a n d i s p r o p e r l y b e f o r e t h e C o u r t . S e e R u l e 4 1 ( b ) . P e t i t i o n e r ' s o n l y r e q u e s t e d r e l i e f i s t h a t r e s p o n d e n t b e a r t h e b u r d e n o f p r o o f r e g a r d i n g t h i s i s s u e . a m o u n t o f s u c h i n c o m e b e f o r e t h e d u e d a t e f o r f i l i n g t h e r e t u r n . S e e M i s c h e l v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 3 5 0 ; S c h r a m m v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 1 - 5 2 3 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 9 8 8 F . 2 d 1 2 1 ( 9 t h C i r . 1 9 9 3 ) . H o w e v e r , p e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t r e s p o n d e n t m a d e n o d e t e r m i n a t i o n i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y t o d i s a l l o w t h e b e n e f i t s o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 6 ( b ) , t h a t r e s p o n d e n t ' s r e l i a n c e o n s e c t i o n 6 6 ( b ) i s a " n e w m a t t e r " w i t h i n t h e m e a n i n g o f R u l e 1 4 2 ( a ) , 1 0 a n d t h a t r e s p o n d e n t m u s t b e a r t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t s e c t i o n 6 6 ( b ) a p p l i e s . 1 1 W h e n t h e C o m m i s s i o n e r a t t e m p t s t o r e l y o n a b a s i s t h a t i s b e y o n d t h e s c o p e o f t h e o r i g i n a l d e f i c i e n c y d e t e r m i n a t i o n , t h e C o m m i s s i o n e r m u s t g e n e r a l l y a s s u m e t h e b u r d e n o f p r o o f a s t o t h e n e w m a t t e r . A s u b s t a n t i a l b o d y o f c a s e l a w h a s d e v e l o p e d i n t h i s - 1 5 - 1 2 S e e a l s o C o l o n n a d e C o n d o m i n i u m , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 9 1 T . C . 7 9 3 , 7 9 5 n . 3 ( 1 9 8 8 ) ; A c h i r o v . C o m m i s s i o n e r , 7 7 T . C . 8 8 1 , 8 9 0 - 8 9 1 ( 1 9 8 1 ) ; E s t a t e o f J a y n e v . C o m m i s s i o n e r , 6 1 T . C . 7 4 4 , 7 4 8 - 7 4 9 ( 1 9 7 4 ) ; M c S p a d d e n v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 T . C . 4 7 8 , 4 9 2 - 4 9 3 ( 1 9 6 8 ) . C o u r t s e t t i n g f o r t h c r i t e r i a f o r d e t e r m i n i n g w h e n t h e C o m m i s s i o n e r i s r a i s i n g a " n e w m a t t e r " . A s y n o p s i s o f t h e s e c r i t e r i a i s a s f o l l o w s : A n e w t h e o r y t h a t i s p r e s e n t e d t o s u s t a i n a d e f i c i e n c y i s t r e a t e d a s a n e w m a t t e r w h e n i t e i t h e r a l t e r s t h e o r i g i n a l d e f i c i e n c y o r r e q u i r e s t h e p r e s e n t a t i o n o f d i f f e r e n t e v i d e n c e . * * * A n e w t h e o r y w h i c h m e r e l y c l a r i f i e s o r d e v e l o p s t h e o r i g i n a l d e t e r m i n a t i o n i s n o t a n e w m a t t e r i n r e s p e c t o f w h i c h r e s p o n d e n t b e a r s t h e b u r d e n o f p r o o f . * * * [ W a y n e B o l t & N u t C o . v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 T . C . 5 0 0 , 5 0 7 ( 1 9 8 9 ) ; c i t a t i o n s o m i t t e d . 1 2 ] H e r e , t h e r e l e v a n t i s s u e s r a i s e d b y r e s p o n d e n t ' s n o t i c e o f d e f i c i e n c y a r e t h e t o t a l a m o u n t o f b u s i n e s s g r o s s r e c e i p t s a n d w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t i o n s t h a t h e c l a i m e d w e r e i n c u r r e d i n h i s b u s i n e s s d u r i n g 1 9 9 2 . T h e o n l y e x p l a n a t i o n s t a t e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r i n c r e a s i n g 1 9 9 2 g r o s s r e c e i p t s i s t h a t t h e a d j u s t m e n t w a s b a s e d o n b a n k d e p o s i t s . A l l t h e s e d e p o s i t s w e r e t o t h e b u s i n e s s a c c o u n t u s e d f o r p e t i t i o n e r ' s c o n s u l t i n g b u s i n e s s . T h e o n l y r e a s o n f o r d i s a l l o w i n g b u s i n e s s d e d u c t i o n s w a s t h a t p e t i t i o n e r h a d n o t s u b s t a n t i a t e d t h e i r d e d u c t i b i l i t y . - 1 6 - 1 3 A s p r e v i o u s l y n o t e d , r e s p o n d e n t n o w a c k n o w l e d g e s t h a t p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o t h e b e n e f i t s o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w w i t h r e s p e c t t o $ 1 1 9 , 2 0 4 o f t h e 1 9 9 2 S T G n e t p r o f i t , r e g a r d l e s s o f w h e t h e r s e c . 6 6 ( b ) i s o t h e r w i s e a p p l i c a b l e . 1 4 A t t a c h e d t o p e t i t i o n e r ' s M o t i o n t o S h i f t B u r d e n o f P r o o f i s w h a t p u r p o r t s t o b e a c o p y o f t h e r e v e n u e a g e n t ' s r e p o r t f o r ( c o n t i n u e d . . . ) R e s p o n d e n t n o w a c k n o w l e d g e s t h a t p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o t h e b e n e f i t s o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w , u n l e s s t h o s e b e n e f i t s c a n b e d i s a l l o w e d p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 6 ( b ) . R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t i n v o c a t i o n o f s e c t i o n 6 6 ( b ) i s n e c e s s a r i l y i m p l i c i t i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . W e d i s a g r e e . T h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y m a k e s a b s o l u t e l y n o m e n t i o n o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w , s e c t i o n 6 6 ( b ) , o r f a c t s w h i c h w o u l d a l l o w r e s p o n d e n t t o i n v o k e s e c t i o n 6 6 ( b ) . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t a l l o f M r s . S h e a ' s 1 9 9 2 w a g e i n c o m e w a s h e r s e p a r a t e i n c o m e w i t h o u t r e g a r d t o c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w . R e s p o n d e n t a l s o t r e a t e d i n t e r e s t o n p e t i t i o n e r ' s a n d M r s . S h e a ' s j o i n t b a n k a c c o u n t a s t h e s e p a r a t e i n c o m e o f p e t i t i o n e r w i t h o u t r e g a r d t o c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w . A n d , a s p r e v i o u s l y m e n t i o n e d , t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y c o n t a i n s n o a d j u s t m e n t f o r t h e $ 1 1 9 , 2 0 4 t h a t w a s t r a n s f e r r e d f r o m t h e b u s i n e s s a c c o u n t t o p e t i t i o n e r ' s a n d M r s . S h e a ' s h o u s e h o l d c h e c k i n g a c c o u n t d u r i n g 1 9 9 2 . 1 3 R e s p o n d e n t f a i l e d t o o f f e r a n y e v i d e n c e t h a t i n d i c a t e d t h a t r e s p o n d e n t c o n s i d e r e d t h e a p p l i c a t i o n o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w o r s e c t i o n 6 6 ( b ) i n m a k i n g h i s d e t e r m i n a t i o n . 1 4 I n s h o r t , i t - 1 7 - 1 4 ( . . . c o n t i n u e d ) p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 2 t a x a b l e y e a r . P e t i t i o n e r a l l e g e d , a n d t h e a t t a c h e d r e v e n u e a g e n t ' s r e p o r t s h o w s , t h a t t h e r e v e n u e a g e n t c o m p u t e d t h e 1 9 9 2 d e f i c i e n c y b a s e d o n j o i n t f i l i n g s t a t u s a s o p p o s e d t o t h e m a r r i e d f i l i n g s e p a r a t e s t a t u s u s e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . W e a l s o n o t e t h a t t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r 1 9 9 2 w a s a d d r e s s e d t o " J o h n D . a n d F l o r a [ s i c ] M . S h e a , " e v e n t h o u g h t h e a t t a c h e d s c h e d u l e s r e f l e c t t a x l i a b i l i t y f o r o n l y J o h n D . S h e a . 1 5 A t t r i a l , r e s p o n d e n t ' s c o u n s e l c o u l d n o t c l a r i f y t h i s p o i n t o t h e r t h a n t o s t a t e : " I t h i n k i t w a s d o n e p u r s u a n t t o 6 6 ( b ) , a l t h o u g h 6 6 ( b ) I c o n c e d e i s n o t m e n t i o n e d i n t h e s t a t n o t i c e . " a p p e a r s t o u s t h a t r e s p o n d e n t g a v e n o t h o u g h t t o c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w o r s e c t i o n 6 6 ( b ) w h e n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y w a s p r e p a r e d . 1 5 R e s p o n d e n t ' s a p p a r e n t f a i l u r e t o e v e n c o n s i d e r c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w , o r s e c t i o n 6 6 ( b ) i n m a k i n g h i s d e f i c i e n c y d e t e r m i n a t i o n s u p p o r t s o u r c o n c l u s i o n t h a t s e c t i o n 6 6 ( b ) w a s n o t i m p l i c i t i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . H o w e v e r , e v e n i f r e s p o n d e n t ' s a g e n t s h a d c o n s i d e r e d s u c h m a t t e r s , i t d o e s n o t f o l l o w t h a t t h e y w e r e " n e c e s s a r i l y i m p l i c i t " i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . T h e o b j e c t i v e l a n g u a g e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y r e m a i n s t h e c o n t r o l l i n g f a c t o r . A s i n d i c a t e d i n t h e p r e c e d i n g p a r a g r a p h , t h e r e i s n o t h i n g i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y t h a t m a k e s s e c t i o n 6 6 ( b ) " n e c e s s a r i l y i m p l i c i t " . T h e f a c t u a l b a s i s r e q u i r e d t o e s t a b l i s h w h e t h e r S T G ' s i n c o m e w a s u n d e r s t a t e d i s d i f f e r e n t f r o m t h e f a c t u a l b a s i s n e c e s s a r y t o e s t a b l i s h w h e t h e r c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w o r s e c t i o n 6 6 ( b ) a p p l i e s . T h e f a c t s n e c e s s a r y f o r a d e t e r m i n a t i o n o f i n c o m e - 1 8 - p u r s u a n t t o a b a n k d e p o s i t s a n a l y s i s w o u l d r e q u i r e e v i d e n c e o f d e p o s i t s a n d a n i d e n t i f i c a t i o n o f w h i c h d e p o s i t s s h o u l d b e e x c l u d e d f r o m i n c o m e . B u s i n e s s d e d u c t i o n s a r e a l l o w e d o r d i s a l l o w e d b a s e d o n w h e t h e r t h e y c a n b e s u b s t a n t i a t e d . G e n e r a l l y , t h e o n l y e v i d e n c e n e c e s s a r y t o e s t a b l i s h t h a t i n c o m e i s c o m m u n i t y i n c o m e i s t h a t t h e i n c o m e w a s r e c e i v e d b y e i t h e r s p o u s e d u r i n g t h e m a r r i a g e w h i l e d o m i c i l e d i n a c o m m u n i t y p r o p e r t y S t a t e . A s w e h a v e r e c e n t l y s t a t e d : T h e t e r m " c o m m u n i t y p r o p e r t y " , p u r s u a n t t o C a l i f o r n i a l a w , i s g e n e r a l l y d e f i n e d a s " p r o p e r t y a c q u i r e d b y h u s b a n d a n d w i f e , o r e i t h e r , d u r i n g m a r r i a g e , w h e n n o t a c q u i r e d a s t h e s e p a r a t e p r o p e r t y o f e i t h e r . " U n d e r C a l i f o r n i a l a w , a b s e n t a c o n t r a r y a g r e e m e n t , e a c h s p o u s e h a s t h e r i g h t t o o n e h a l f o f a l l c o m m u n i t y i n c o m e f r o m t h e m o m e n t i t i s a c q u i r e d a n d t h e r e f o r e i s l i a b l e f o r t h e F e d e r a l i n c o m e t a x o n o n e h a l f o f s u c h a m o u n t . T h e c h a r a c t e r o f p r o p e r t y a s s e p a r a t e o r c o m m u n i t y i s d e t e r m i n e d a t t h e t i m e o f a c q u i s i t i o n . P r o p e r t y a c q u i r e d b y p u r c h a s e a f t e r m a r r i a g e i s p r e s u m e d t o b e c o m m u n i t y p r o p e r t y . F u r t h e r m o r e , e a r n i n g s o f a h u s b a n d a c q u i r e d d u r i n g m a r r i a g e a r e p r e s u m e d t o b e c o m m u n i t y p r o p e r t y . W i t h r e s p e c t t o u n e a r n e d i n c o m e , w h e r e t h e s o u r c e p r o p e r t y i s p r e s u m e d t o b e c o m m u n i t y p r o p e r t y , a n d n o e v i d e n c e i s i n t r o d u c e d t o r e b u t s u c h p r e s u m p t i o n , t h e n t h e i n c o m e f r o m s u c h p r o p e r t y i s p r e s u m e d c o m m u n i t y i n c o m e . U n d e r C a l i f o r n i a l a w , t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t p r o p e r t y i s s e p a r a t e r e s t s o n t h e p a r t y m a k i n g s u c h a s s e r t i o n . [ W e b b v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 5 5 0 ; c i t a t i o n s o m i t t e d . ] O n t h e o t h e r h a n d , w h e t h e r r e s p o n d e n t m a y a p p l y s e c t i o n 6 6 ( b ) a n d d i s r e g a r d c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w i n d e t e r m i n i n g p e t i t i o n e r ' s i n c o m e r e q u i r e s e v i d e n c e o f w h e t h e r p e t i t i o n e r a c t e d - 1 9 - 1 6 T h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t i s t h e c o u r t t o w h i c h t h i s c a s e i s a p p e a l a b l e . a s i f h e w e r e s o l e l y e n t i t l e d t o t h e i n c o m e a n d w h e t h e r h e f a i l e d t o n o t i f y h i s w i f e o f t h e n a t u r e a n d a m o u n t o f t h a t i n c o m e . S e e M i s c h e l v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 3 5 0 . B a s e d o n o u r p r e v i o u s l y a r t i c u l a t e d t e s t f o r d e t e r m i n i n g w h e t h e r r e s p o n d e n t ' s r e l i a n c e o n s e c t i o n 6 6 ( b ) i s n e w m a t t e r , w e w o u l d h o l d t h a t i t i s a n d t h a t t h e b u r d e n o f p r o o f a s t o t h a t i s s u e s h o u l d b e o n r e s p o n d e n t . H o w e v e r , o n b r i e f r e s p o n d e n t r e l i e s o n A b a t t i v . C o m m i s s i o n e r , 6 4 4 F . 2 d 1 3 8 5 ( 9 t h C i r . 1 9 8 1 ) , r e v g . T . C . M e m o . 1 9 7 8 - 3 9 2 . 1 6 B a s e d o n A b a t t i , r e s p o n d e n t a r g u e s t h a t t h e p r o p e r t e s t f o r d e t e r m i n i n g w h e t h e r r e s p o n d e n t h a s i n t r o d u c e d a " n e w m a t t e r " o n w h i c h h e b e a r s t h e b u r d e n o f p r o o f d e p e n d s o n w h e t h e r t h e b a s i s f o r t h e d e f i c i e n c y a d v a n c e d a t t r i a l o r i n a n a m e n d e d a n s w e r i s " i n c o n s i s t e n t " w i t h t h e l a n g u a g e c o n t a i n e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . B a s e d o n A b a t t i , r e s p o n d e n t a s s e r t s t h a t i f a n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s b r o a d l y w o r d e d a n d t h e C o m m i s s i o n e r l a t e r a d v a n c e s a t h e o r y t h a t i s " n o t i n c o n s i s t e n t " w i t h t h a t l a n g u a g e , t h e t h e o r y d o e s n o t c o n s t i t u t e a n e w m a t t e r , a n d t h e b u r d e n o f p r o o f r e m a i n s w i t h t h e t a x p a y e r . I n A b a t t i v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t c h a r a c t e r i z e d t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a s a n o t i c e t h a t " i n f o r m e d t h e t a x p a y e r s t h a t t h e r e w e r e d e f i c i e n c i e s - 2 0 - 1 7 I n A c h i r o v . C o m m i s s i o n e r , 7 7 T . C . a t 8 9 1 , w e s t a t e d : i f r e s p o n d e n t d o e s n o t i n d i c a t e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y t h a t h e i s r e l y i n g o n s e c t i o n 4 8 2 , b u t a l e r t s t h e t a x p a y e r o f h i s r e l i a n c e o n s e c t i o n 4 8 2 f o r m a l l y i n p l e a d i n g s f a r e n o u g h i n a d v a n c e o f t r i a l s o a s n o t t o p r e j u d i c e t h e t a x p a y e r o r t a k e h i m b y s u r p r i s e a t t r i a l , t h e n t h e b u r d e n o f p r o o f s h i f t s t o ( c o n t i n u e d . . . ) a n d t h e a m o u n t o f t h e m b u t c o n t a i n e d n o e x p l a n a t i o n " . I d . a t 1 3 8 9 . T h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t t h e n s t a t e d : T h i s t y p e o f n o t i c e i s s u f f i c i e n t t o r a i s e t h e p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s a n d t o p l a c e t h e b u r d e n o f p r o o f o n t h e t a x p a y e r . B a r n e s v . C I R , 4 0 8 F . 2 d 6 5 ( 7 t h C i r . ) , c e r t . d e n i e d , 3 9 6 U . S . 8 3 6 , 9 0 S . C t . 9 4 , 2 4 L . E d . 2 d 8 6 ( 1 9 6 9 ) . J u d g e H a n d , i n O l s e n v . H e l v e r i n g , s u p r a , s t a t e d , " t h e n o t i c e i s o n l y t o a d v i s e t h e p e r s o n w h o i s t o p a y t h e d e f i c i e n c y t h a t t h e C o m m i s s i o n e r m e a n s t o a s s e s s h i m ; a n y t h i n g t h a t d o e s t h i s u n e q u i v o c a l l y i s g o o d e n o u g h . " [ I d . a t 1 3 8 9 - 1 3 9 0 c i t a t i o n o m i t t e d . ] T h e c o u r t w e n t o n t o s t a t e : I n f a c t , i f a d e f i c i e n c y n o t i c e i s b r o a d l y w o r d e d a n d t h e C o m m i s s i o n e r l a t e r a d v a n c e s a t h e o r y n o t i n c o n s i s t e n t w i t h t h a t l a n g u a g e , t h e t h e o r y d o e s n o t c o n s t i t u t e n e w m a t t e r , a n d t h e b u r d e n o f p r o o f r e m a i n s w i t h t h e t a x p a y e r . [ I d . a t 1 3 9 0 . ] W e h a v e r e c o g n i z e d t h a t t h e a b o v e - q u o t e d l a n g u a g e f r o m A b a t t i v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , m a y r e p r e s e n t a s t a n d a r d f o r d e t e r m i n i n g w h a t c o n s t i t u t e s a " n e w m a t t e r " t h a t i s a t v a r i a n c e w i t h t h e c u r r e n t s t a n d a r d a r t i c u l a t e d b y t h i s C o u r t . S e e A c h i r o v . C o m m i s s i o n e r , 7 7 T . C . 8 8 1 , 8 9 0 - 8 9 1 ( 1 9 8 1 ) ; 1 7 Y a m a h a M o t o r C o r p . , - 2 1 - 1 7 ( . . . c o n t i n u e d ) r e s p o n d e n t t o e s t a b l i s h a l l t h e e l e m e n t s n e c e s s a r y t o s u p p o r t h i s a l l o c a t i o n u n d e r s e c t i o n 4 8 2 . S e e R u b i n v . C o m m i s s i o n e r , 5 6 T . C . 1 1 5 5 , 1 1 6 2 - 1 1 6 4 ( 1 9 7 1 ) , a f f d . 4 6 0 F . 2 d 1 2 1 6 ( 2 d C i r . 1 9 7 2 ) ; R u l e 1 4 2 ( a ) , T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . B u t s e e A b a t t i v . C o m m i s s i o n e r , 6 4 4 F . 2 d 1 3 8 5 ( 9 t h C i r . 1 9 8 1 ) , r e v g . a M e m o r a n d u m O p i n i o n o f t h i s C o u r t . 1 8 I n P e r r y m a n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , a p p e l l a t e v e n u e w a s i n t h e N i n t h C i r c u i t C o u r t o f A p p e a l s w h i c h h a d d e c i d e d A b a t t i v . C o m m i s s i o n e r , 6 4 4 F . 2 d 1 3 8 5 ( 9 t h C i r . 1 9 8 1 ) , r e v g . T . C . M e m o . 1 9 7 8 - 3 9 2 . I n P e r r y m a n , w e h e l d : D e s p i t e o u r h o l d i n g i n A c h i r o , h o w e v e r , w e w i l l f o l l o w t h e p r e c e d e n t e s t a b l i s h e d i n t h e c o u r t t o w h i c h a n a p p e a l w o u l d l i e . S e e G o l s e n v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 7 4 2 ( 1 9 7 0 ) , a f f d . 4 4 5 F . 2 d 9 8 5 ( 1 0 t h C i r . 1 9 7 4 ) . A p p e a l i n t h i s c a s e w o u l d l i e i n t h e N i n t h C i r c u i t . 1 9 S e c . 7 5 2 2 i s a p p l i c a b l e t o n o t i c e s o f d e f i c i e n c y i s s u e d a f t e r J a n . 1 , 1 9 9 0 . U . S . A . v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 2 - 1 1 0 ; N a t i o n a l S e m i c o n d u c t o r C o r p . & C o n s o l . S u b s . v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 1 - 8 1 ; P e r r y m a n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 8 - 3 7 8 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 9 2 0 F . 2 d 9 3 6 ( 9 t h C i r . 1 9 9 0 ) . 1 8 P e t i t i o n e r a c k n o w l e d g e s t h a t t h e C o u r t o f A p p e a l s ' o p i n i o n i n A b a t t i v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , c o n t a i n s b r o a d l a n g u a g e b u t a r g u e s t h a t t h e s u b s e q u e n t e n a c t m e n t o f s e c t i o n 7 5 2 2 a b r o g a t e d t h a t b r o a d l a n g u a g e b y r e q u i r i n g s p e c i f i c i t y i n r e s p o n d e n t ' s n o t i c e s o f d e f i c i e n c y . S e c t i o n 7 5 2 2 , w h i c h w a s a p p l i c a b l e t o t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i n t h i s c a s e , 1 9 p r o v i d e s : S E C . 7 5 2 2 . C O N T E N T O F T A X D U E , D E F I C I E N C Y , A N D O T H E R N O T I C E S . - 2 2 - ( a ) G e n e r a l R u l e . - - A n y n o t i c e t o w h i c h t h i s s e c t i o n a p p l i e s s h a l l d e s c r i b e t h e b a s i s f o r , a n d i d e n t i f y t h e a m o u n t s ( i f a n y ) o f , t h e t a x d u e , i n t e r e s t , a d d i t i o n a l a m o u n t s , a d d i t i o n s t o t h e t a x , a n d a s s e s s a b l e p e n a l t i e s i n c l u d e d i n s u c h n o t i c e . A n i n a d e q u a t e d e s c r i p t i o n u n d e r t h e p r e c e d i n g s e n t e n c e s h a l l n o t i n v a l i d a t e s u c h n o t i c e . ( b ) N o t i c e s t o W h i c h S e c t i o n A p p l i e s . - - T h i s s e c t i o n s h a l l a p p l y t o - - ( 1 ) a n y t a x d u e n o t i c e o r d e f i c i e n c y n o t i c e d e s c r i b e d i n s e c t i o n 6 1 5 5 , 6 2 1 2 , o r 6 3 0 3 , ( 2 ) a n y n o t i c e g e n e r a t e d o u t o f a n y i n f o r m a t i o n r e t u r n m a t c h i n g p r o g r a m , a n d ( 3 ) t h e 1 s t l e t t e r o f p r o p o s e d d e f i c i e n c y w h i c h a l l o w s t h e t a x p a y e r a n o p p o r t u n i t y f o r a d m i n i s t r a t i v e r e v i e w i n t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e O f f i c e o f A p p e a l s . [ E m p h a s i s a d d e d . ] C o n g r e s s e n a c t e d s e c t i o n 7 5 2 2 w i t h t h e e x p e c t a t i o n t h a t t h e I R S w o u l d " m a k e e v e r y e f f o r t t o i m p r o v e t h e c l a r i t y o f a l l n o t i c e s * * * t h a t a r e s e n t t o t a x p a y e r s . " H . C o n f . R e p t . 1 0 0 - 1 1 0 4 , a t 2 1 9 ( 1 9 8 8 ) , 1 9 8 8 - 3 C . B . 4 7 3 , 7 0 9 . P e t i t i o n e r a r g u e s t h a t r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o s t a t e s p e c i f i c a l l y t h a t p e t i t i o n e r w a s b e i n g d e n i e d t h e b e n e f i t s o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w o r t o d e s c r i b e a b a s i s f o r d e n y i n g p e t i t i o n e r t h e b e n e f i t s o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w v i o l a t e s s e c t i o n 7 5 2 2 a n d w a r r a n t s t r e a t i n g t h e s e c t i o n 6 6 ( b ) i s s u e a s a n e w m a t t e r o n w h i c h r e s p o n d e n t b e a r s t h e b u r d e n o f p r o o f . R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t t h e r e w a s n o v i o l a t i o n o f s e c t i o n 7 5 2 2 b e c a u s e r e l i a n c e o n s e c t i o n 6 6 w a s " i m p l i c i t " i n t h e n o t i c e - 2 3 - 2 0 S e c . 7 5 2 2 d o e s n o t a r t i c u l a t e s p e c i f i c s t a n d a r d s f o r d e t e r m i n i n g w h e t h e r t h e d e s c r i p t i o n o f t h e C o m m i s s i o n e r ' s b a s i s i s a d e q u a t e , n o r d o e s i t p r o v i d e a n y s t a t u t o r y r e m e d y o r s a n c t i o n . T h e o n l y r e f e r e n c e i n s e c . 7 5 2 2 ( a ) t o a f a i l u r e t o a b i d e b y i t s p r o v i s i o n s p r o v i d e s : " A n i n a d e q u a t e d e s c r i p t i o n u n d e r t h e p r e c e d i n g s e n t e n c e s h a l l n o t i n v a l i d a t e s u c h n o t i c e . " W e v i e w t h i s p r o v i s i o n a s r e f e r r i n g o n l y t o t h e " v a l i d i t y " o f t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r j u r i s d i c t i o n a l p u r p o s e s . A s t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t h a s s t a t e d : T h e T a x C o u r t h a s j u r i s d i c t i o n o n l y w h e n t h e C o m m i s s i o n e r i s s u e s a v a l i d d e f i c i e n c y n o t i c e , a n d t h e t a x p a y e r f i l e s a t i m e l y p e t i t i o n f o r r e d e t e r m i n a t i o n . " A v a l i d p e t i t i o n i s t h e b a s i s o f t h e T a x C o u r t ' s j u r i s d i c t i o n . T o b e v a l i d , a p e t i t i o n m u s t b e f i l e d f r o m a v a l i d s t a t u t o r y n o t i c e . " S t a m m I n t e r n a t i o n a l C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 8 4 T . C . 2 4 8 , 2 5 2 ( 1 9 8 5 ) . S e e M i d l a n d M o r t g a g e C o . v . C o m m i s s i o n e r , 7 3 T . C . 9 0 2 , 9 0 7 ( c o n t i n u e d . . . ) o f d e f i c i e n c y . A s w e h a v e p r e v i o u s l y i n d i c a t e d , w e d o n o t b e l i e v e t h a t s e c t i o n 6 6 ( b ) w a s i m p l i c i t o r e v e n c o n s i d e r e d i n m a k i n g t h e a d j u s t m e n t s c o n t a i n e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . I t i s a c l o s e r c a l l t o s a y w h e t h e r r e l i a n c e o n s e c t i o n 6 6 ( b ) i s " i n c o n s i s t e n t " w i t h t h e l a n g u a g e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . I n t h e f i n a l a n a l y s i s , w e t h i n k t h a t s e c t i o n 7 5 2 2 m a k e s t h e q u e s t i o n o f w h e t h e r r e l i a n c e o n s e c t i o n 6 6 ( b ) i s , o r i s n o t , " i n c o n s i s t e n t " w i t h t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i r r e l e v a n t , i f t h e b a s i s o n w h i c h r e s p o n d e n t r e l i e s w a s n o t d e s c r i b e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a n d r e q u i r e s d i f f e r e n t e v i d e n c e . S e c t i o n 7 5 2 2 , w h i c h w a s e n a c t e d a f t e r t h e A b a t t i d e c i s i o n , r e q u i r e s t h a t a n o t i c e o f d e f i c i e n c y " d e s c r i b e t h e b a s i s " f o r t h e t a x d e f i c i e n c y . 2 0 S e c t i o n 7 5 2 2 m a k e s n o e x c e p t i o n f o r a b a s i s - 2 4 - 2 0 ( . . . c o n t i n u e d ) ( 1 9 8 0 ) . [ S c a r v . C o m m i s s i o n e r , 8 1 4 F . 2 d 1 3 6 3 , 1 3 6 6 ( 9 t h C i r . 1 9 8 7 ) , r e v g . o n o t h e r g r o u n d s 8 1 T . C . 8 5 5 ( 1 9 8 3 ) ; e m p h a s i s a d d e d . ] t h a t i s " n o t i n c o n s i s t e n t " w i t h t h e l a n g u a g e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . I n d e e d , w e r e s u c h a n e x c e p t i o n a v a i l a b l e , t h e C o m m i s s i o n e r w o u l d b e f r e e t o r a i s e n e w t h e o r i e s t h a t w o u l d r e q u i r e d i f f e r e n t e v i d e n c e s o l o n g a s t h e n e w t h e o r i e s w e r e n o t i n c o n s i s t e n t w i t h t h e l a n g u a g e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . S u c h a r e s u l t w o u l d s i g n i f i c a n t l y d i l u t e t h e l e g i s l a t i v e m a n d a t e o f s e c t i o n 7 5 2 2 . G e n e r a l l y , t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e t e r m i n a t i o n i n a n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s p r e s u m e d c o r r e c t . T h e p u r p o s e o f s e c t i o n 7 5 2 2 i s t o g i v e t h e t a x p a y e r n o t i c e o f t h e C o m m i s s i o n e r ' s b a s i s f o r d e t e r m i n i n g a d e f i c i e n c y . A t a x p a y e r i s g i v e n 9 0 d a y s f r o m t h e d a y t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s m a i l e d i n w h i c h t o f i l e a p e t i t i o n w i t h t h e T a x C o u r t . S e c . 6 2 1 3 ( a ) . R u l e 3 4 ( b ) s e t s f o r t h w h a t i s r e q u i r e d t o b e i n c l u d e d i n a p e t i t i o n . A m o n g i t s r e q u i r e m e n t s a r e t h a t t h e p e t i t i o n s h a l l c o n t a i n : ( 4 ) C l e a r a n d c o n c i s e a s s i g n m e n t s o f e a c h a n d e v e r y e r r o r w h i c h t h e p e t i t i o n e r a l l e g e s t o h a v e b e e n c o m m i t t e d b y t h e C o m m i s s i o n e r i n t h e d e t e r m i n a t i o n o f t h e d e f i c i e n c y o r l i a b i l i t y . T h e a s s i g n m e n t s o f e r r o r s h a l l i n c l u d e i s s u e s i n r e s p e c t o f w h i c h t h e b u r d e n o f p r o o f i s o n t h e C o m m i s s i o n e r . A n y i s s u e n o t r a i s e d i n t h e a s s i g n m e n t o f e r r o r s h a l l b e d e e m e d t o b e c o n c e d e d . E a c h a s s i g n m e n t o f e r r o r s h a l l b e s e p a r a t e l y l e t t e r e d . - 2 5 - 2 1 O n b r i e f , r e s p o n d e n t d e c l i n e d t o a d d r e s s w h a t t h e c o n s e q u e n c e s , i f a n y , w o u l d b e i f w e w e r e t o f i n d t h a t r e s p o n d e n t w a s a t t e m p t i n g t o r e l y o n a b a s i s t h a t h e f a i l e d t o d e s c r i b e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a s r e q u i r e d b y s e c . 7 5 2 2 . H o w e v e r , i n S t r a i g h t v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 5 6 9 , r e s p o n d e n t c o n c e d e d t h a t p l a c i n g t h e b u r d e n o f p r o o f o n r e s p o n d e n t m a y b e p r o p e r w h e r e t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y v i o l a t e s s e c . 7 5 2 2 . ( 5 ) C l e a r a n d c o n c i s e l e t t e r e d s t a t e m e n t s o f t h e f a c t s o n w h i c h p e t i t i o n e r b a s e s t h e a s s i g n m e n t s o f e r r o r , e x c e p t w i t h r e s p e c t t o t h o s e a s s i g n m e n t s o f e r r o r a s t o w h i c h t h e b u r d e n o f p r o o f i s o n t h e C o m m i s s i o n e r . [ R u l e 3 4 ( b ) . ] W i t h o u t n o t i c e o f t h e C o m m i s s i o n e r ' s b a s i s f o r a d e t e r m i n a t i o n o f d e f i c i e n c y , i t w o u l d b e d i f f i c u l t , i f n o t i m p o s s i b l e , t o c o m p l y w i t h R u l e 3 4 ( b ) . W e h a v e p r e v i o u s l y h e l d t h a t n e w m a t t e r i s r a i s e d w h e n t h e b a s i s o r t h e o r y o n w h i c h t h e C o m m i s s i o n e r r e l i e s w a s n o t s t a t e d o r d e s c r i b e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a n d t h e n e w t h e o r y o r b a s i s r e q u i r e s t h e p r e s e n t a t i o n o f d i f f e r e n t e v i d e n c e . W a y n e B o l t & N u t C o . v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 T . C . a t 5 0 7 . T h i s r u l e f o r d e t e r m i n i n g w h e t h e r a n e w m a t t e r h a s b e e n r a i s e d b y t h e C o m m i s s i o n e r i s c o n s i s t e n t w i t h , a n d s u p p o r t e d b y , t h e s t a t u t o r y r e q u i r e m e n t t h a t t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y " d e s c r i b e t h e b a s i s " f o r t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e t e r m i n a t i o n . T h i s r u l e a l s o p r o v i d e s a r e a s o n a b l e m e t h o d f o r e n f o r c i n g t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 5 2 2 . 2 1 I n t h e i n s t a n t c a s e , t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y d o e s n o t d e s c r i b e s e c t i o n 6 6 ( b ) a s r e s p o n d e n t ' s b a s i s f o r d i s a l l o w i n g t h e - 2 6 - 2 2 P l a c e m e n t o f t h e b u r d e n o f p r o o f a f f e c t s o n l y t h e o b l i g a t i o n t o p r o v e f a c t s . I f a n e w t h e o r y o r b a s i s i s c o m p l e t e l y d e p e n d e n t u p o n t h e s a m e e v i d e n c e r e q u i r e d b y t h e b a s i s d e s c r i b e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , t h e r e w o u l d n o r m a l l y b e l i t t l e p r a c t i c a l r e a s o n t o s h i f t t h e b u r d e n o f p r o o f . T h e t a x p a y e r w o u l d n o t s u f f e r f r o m l a c k o f n o t i c e c o n c e r n i n g w h a t f a c t s m u s t b e e s t a b l i s h e d . I n d e e d , i n t h a t s i t u a t i o n , t h e n e w t h e o r y w o u l d b e a p u r e l y l e g a l a s o p p o s e d t o a f a c t u a l i s s u e . T h e b u r d e n o f p r o o f d o e s n o t a f f e c t t h e C o u r t ' s d e t e r m i n a t i o n o f w h a t t h e l a w i s . b e n e f i t s o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w t o p e t i t i o n e r , a n d d i f f e r e n t e v i d e n c e w i l l b e n e c e s s a r y t o r e s o l v e t h e s e c t i o n 6 6 ( b ) i s s u e . U n d e r t h e s e c i r c u m s t a n c e s , t r e a t i n g t h e s e c t i o n 6 6 ( b ) i s s u e a s a n e w m a t t e r u p o n w h i c h r e s p o n d e n t h a s t h e b u r d e n o f p r o o f i s b o t h c o n s i s t e n t w i t h o u r p r i o r p r a c t i c e a n d s u p p o r t e d b y t h e s t a t u t o r y r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 5 2 2 . 2 2 W e , t h e r e f o r e , h o l d t h a t w h e r e a n o t i c e o f d e f i c i e n c y f a i l s t o d e s c r i b e t h e b a s i s o n w h i c h t h e C o m m i s s i o n e r r e l i e s t o s u p p o r t a d e f i c i e n c y d e t e r m i n a t i o n a n d t h a t b a s i s r e q u i r e s t h e p r e s e n t a t i o n o f e v i d e n c e t h a t i s d i f f e r e n t t h a n t h a t w h i c h w o u l d b e n e c e s s a r y t o r e s o l v e t h e d e t e r m i n a t i o n s t h a t w e r e d e s c r i b e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , t h e C o m m i s s i o n e r w i l l b e a r t h e b u r d e n o f p r o o f r e g a r d i n g t h e n e w b a s i s . T o h o l d o t h e r w i s e w o u l d i g n o r e t h e m a n d a t e o f s e c t i o n 7 5 2 2 a n d R u l e 1 4 2 ( a ) . R e s p o n d e n t m u s t t h e r e f o r e b e a r t h e b u r d e n o f p r o o f r e g a r d i n g a p p l i c a t i o n o f s e c t i o n 6 6 ( b ) . R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t h e h a s m e t t h a t b u r d e n a n d t h a t t h e f o l l o w i n g f a c t s d e m o n s t r a t e t h a t p e t i t i o n e r t r e a t e d t h e i n c o m e a s i f h e w e r e s o l e l y e n t i t l e d t o i t : ( a ) G r o s s r e c e i p t s w e r e - 2 7 - s e p a r a t e l y d e p o s i t e d i n t o a n a c c o u n t s t y l e d i n t h e b u s i n e s s n a m e ; ( b ) n o t a l l t h e n e t b u s i n e s s i n c o m e w a s d e p o s i t e d i n t o t h e j o i n t h o u s e h o l d a c c o u n t ; ( c ) M r s . S h e a d i d n o t h a v e s i g n i n g a u t h o r i t y , a c c e s s , o r k n o w l e d g e o f t h e s p e c i f i c t r a n s a c t i o n s i n t h e b u s i n e s s a c c o u n t ; a n d ( d ) M r s . S h e a d i d n o t i n v o l v e h e r s e l f i n t h e b u s i n e s s a n d d i d n o t k n o w t h e e x t e n t o f t h e g r o s s i n c o m e o r t h e e x t e n t o f t h e u n r e p o r t e d i n c o m e o f t h e b u s i n e s s . T h e f a c t s o n w h i c h r e s p o n d e n t r e l i e s , e i t h e r t a k e n a l o n e o r t a k e n t o g e t h e r , d o n o t j u s t i f y t h e c o n c l u s i o n t h a t p e t i t i o n e r a c t e d a s i f h e w e r e s o l e l y e n t i t l e d t o b u s i n e s s i n c o m e . T h e f a c t t h a t b u s i n e s s g r o s s r e c e i p t s a r e d e p o s i t e d i n t o a b u s i n e s s a c c o u n t i s i n a c c o r d a n c e w i t h n o r m a l b u s i n e s s p r a c t i c e . M r s . S h e a w a s c l e a r l y a w a r e o f t h e e x i s t e n c e o f p e t i t i o n e r ' s b u s i n e s s a n d i t s b a n k a c c o u n t . T h e f a c t t h a t n o t a l l t h e b u s i n e s s i n c o m e w a s d e p o s i t e d i n t o t h e h o u s e h o l d a c c o u n t i s , o f i t s e l f , u n r e m a r k a b l e . W e w o u l d n o t f i n d i t a t a l l u n u s u a l i f l e s s t h a n t h e n e t p r o f i t w a s s o d e p o s i t e d . T h e f a c t t h a t M r s . S h e a d i d n o t h a v e s i g n i n g a u t h o r i t y o v e r t h e b u s i n e s s a c c o u n t i s l i k e w i s e u n r e m a r k a b l e g i v e n t h e f a c t t h a t s h e h a d l i t t l e d a y - t o - d a y i n v o l v e m e n t i n t h e o p e r a t i o n o f t h e b u s i n e s s . F i n a l l y , t h e f a c t t h a t M r s . S h e a d i d n o t k n o w t h e e x t e n t o f b u s i n e s s i n c o m e i s n o t p r o o f t h a t p e t i t i o n e r w a s a c t i n g a s i f h e w e r e s o l e l y e n t i t l e d t o t h e i n c o m e . W i t h o u t m o r e , i t d o e s n o t s u p p o r t r e s p o n d e n t ' s a l l e g a t i o n t h a t t h e i n c o m e w a s " h i d d e n " f r o m h e r . - 2 8 - 2 3 T h e S h e a f a m i l y t o o k a v a c a t i o n c r u i s e o n t h e R e g a l P r i n c e s s f r o m D e c . 2 9 , 1 9 9 1 , t o J a n . 4 , 1 9 9 2 . O n D e c . 2 8 , 1 9 9 1 , p e t i t i o n e r s t a y e d i n F o r t L a u d e r d a l e , F l o r i d a . M r s . S h e a ' s a i r l i n e t i c k e t f r o m S a n J o s e t o F o r t L a u d e r d a l e p u r c h a s e d o n D e c . 2 7 , 1 9 9 1 , w a s d e d u c t e d a s a b u s i n e s s e x p e n s e . R e s p o n d e n t n o w c o n c e d e s t h a t s o m e o f t h e b u s i n e s s p r o f i t s w e r e u s e d t o s u p p o r t t h e S h e a f a m i l y a n d t h a t i n e x c e s s o f $ 1 1 9 , 0 0 0 w a s d e p o s i t e d i n t o t h e " h o u s e h o l d a c c o u n t " . R e s p o n d e n t d i s a l l o w e d d e d u c t i o n s f o r s o m e e x p e n d i t u r e s f r o m t h e b u s i n e s s a c c o u n t b e c a u s e h e d e t e r m i n e d t h a t t h e s e e x p e n d i t u r e s w e r e p e r s o n a l e x p e n s e s o f t h e S h e a f a m i l y n o t p r o p e r l y d e d u c t i b l e a s b u s i n e s s e x p e n s e s . B u t t h i s p o s i t i o n s u p p o r t s p e t i t i o n e r ' s a r g u m e n t t h a t p r o f i t s w e r e u s e d t o p a y c o m m u n i t y d e b t s . R e s p o n d e n t p o i n t s o u t i n a r g u i n g f o r d i s a l l o w a n c e o f c l a i m e d b u s i n e s s d e d u c t i o n s t h a t M r s . S h e a d i r e c t l y b e n e f i t e d f r o m s o m e o f t h e s e e x p e n d i t u r e s . I n d e e d , o u r f i n d i n g s w h i c h s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d i s a l l o w a n c e o f c l a i m e d b u s i n e s s d e d u c t i o n s w e r e i n p a r t b a s e d o n r e s p o n d e n t ' s a n a l y s i s i n d i c a t i n g t h a t s o m e o f t h e e x p e n d i t u r e s f r o m t h a t b u s i n e s s a c c o u n t , w h i c h w e r e c l a i m e d a s b u s i n e s s d e d u c t i o n s , w e r e a p p a r e n t l y s p e n t f o r p e r s o n a l e x p e n s e s o f t h e S h e a f a m i l y . E x a m p l e s o f s u c h e x p e n d i t u r e s f r o m t h e b u s i n e s s a c c o u n t i n 1 9 9 2 i n c l u d e t h e p u r c h a s e o f a i r l i n e t i c k e t s f o r M r s . S h e a , B . A l v a r e z , M a r g r e i t e A l v a r e z , a n d T r u d y D a l y . 2 3 A l s o , i n d i s a l l o w i n g p e t i t i o n e r ' s c l a i m e d b u s i n e s s d e d u c t i o n s f o r 1 9 9 2 , w e n o t e d t h e p o s s i b i l i t y t h a t s o m e o f t h e m m i g h t h a v e b e e n - 2 9 - b u s i n e s s e x p e n d i t u r e s f o r w h i c h p e t i t i o n e r f a i l e d t o p r o v i d e a d e q u a t e s u b s t a n t i a t i o n . B u t t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r f a i l e d t o m e e t h i s b u r d e n o f p r o o f r e g a r d i n g t h e d e d u c t i b i l i t y o f t h e s e e x p e n s e s i s n o t s u f f i c i e n t t o j u s t i f y a f i n d i n g t h a t r e s p o n d e n t h a s m e t h i s b u r d e n o f p r o v i n g t h a t p e t i t i o n e r t r e a t e d t h e i n c o m e d e p o s i t e d i n t h e b u s i n e s s b a n k a c c o u n t a s i f h e w e r e s o l e l y e n t i t l e d t o i t . T h e f a c t s o n w h i c h r e s p o n d e n t r e l i e s e s t a b l i s h o n l y t h a t M r s . S h e a h a d l i t t l e m e a n i n g f u l i n v o l v e m e n t i n p e t i t i o n e r ' s b u s i n e s s a c t i v i t i e s a n d t h a t p e t i t i o n e r u n d e r r e p o r t e d t h e i n c o m e o f t h a t b u s i n e s s . T h e s e f a c t s a r e i n s u f f i c i e n t t o p r o v e t h a t p e t i t i o n e r a c t e d a s i f h e w e r e s o l e l y e n t i t l e d t o S T G ' s 1 9 9 2 i n c o m e . A s a r e s u l t , t h e r e i s n o f a c t u a l b a s i s t o j u s t i f y r e s p o n d e n t ' s i n v o c a t i o n o f s e c t i o n 6 6 ( b ) . W e , t h e r e f o r e , h o l d t h a t p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o t h e b e n e f i t s o f C a l i f o r n i a c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w w i t h r e s p e c t t o t h e n e t i n c o m e o f h i s c o n s u l t i n g b u s i n e s s a s r e d e t e r m i n e d . D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 . R e v i e w e d b y t h e C o u r t . C O H E N , J A C O B S , G E R B E R , P A R R , W E L L S , C O L V I N , B E G H E , L A R O , F O L E Y , V A S Q U E Z , a n d G A L E , J J . , a g r e e w i t h t h i s m a j o r i t y o p i n i o n . T H O R N T O N a n d M A R V E L , J J . , c o n c u r i n t h e r e s u l t o n l y . - 3 0 - A p p e n d i x E x p e n s e I t e m s C l a i m e d o n S c h e d u l e C 1 9 9 0 1 9 9 1 1 9 9 2 E x p e n s e s s u b j e c t t o s e c . 2 7 4 ( d ) : C a r a n d t r u c k e x p e n s e s $ 2 , 6 1 5 $ 2 , 8 7 0 - - A i r t r a v e l 2 9 , 7 6 0 5 9 , 7 8 5 1 $ 1 0 4 , 3 4 0 M e a l s a w a y f r o m h o m e 5 , 7 4 3 2 , 8 9 0 2 1 2 , 4 8 1 E n t e r t a i n m e n t 2 , 6 3 4 4 6 2 - - L o d g i n g 1 5 , 1 3 1 1 2 , 3 6 6 - - O t h e r e x p e n s e s : C a r r e n t a l 3 1 1 , 9 4 1 1 3 , 1 3 6 - - D e p r e c i a t i o n 5 , 3 1 4 5 , 8 0 6 6 , 6 5 2 I n s u r a n c e 9 , 9 0 4 9 , 4 3 3 - - O f f i c e e x p e n s e 4 , 1 9 8 1 1 , 1 2 0 1 5 , 6 9 6 L e g a l a n d p r o f e s s i o n a l s e r v i c e s 1 , 4 0 0 5 , 9 6 4 1 0 , 7 7 2 R e n t o r l e a s e a . v e h i c l e s , m a c h i n e r y , a n d e q u i p m e n t 2 6 , 2 0 0 1 1 , 2 0 0 - - b . o t h e r b u s i n e s s p r o p e r t y - - - - 1 4 , 3 2 5 R e p a i r s a n d m a i n t e n a n c e 2 , 0 6 4 4 , 9 0 3 - - T r a d e s h o w s 8 4 1 3 , 4 6 0 3 , 6 9 0 R e s e a r c h 5 , 1 1 8 2 2 , 2 8 7 4 , 7 0 1 P a r k i n g 4 1 5 4 2 0 - - T e l c o n [ s i c ] 9 , 0 6 1 7 , 5 4 4 1 9 , 7 3 3 P r o f e s s i o n a l s e r v i c e s ( o t h e r ) 8 , 9 3 4 9 , 2 1 8 - - D u e s a n d p u b l i c a t i o n s 4 1 0 8 6 5 - - S o f t w a r e - - 7 5 9 8 , 6 7 8 C o u r i e r - - - - 4 , 0 4 1 C h a r i t y c o n t r i b u t i o n - - - - 2 , 8 6 0 P r i n t i n g 2 0 , 5 9 5 5 , 4 2 4 - - C o m m i s s i o n a n d f e e s - - - - 3 , 7 4 0 T o t a l 1 6 2 , 2 7 8 4 1 8 9 , 9 1 2 2 1 1 , 7 0 9 1 F o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 2 , a i r t r a v e l a l s o i n c l u d e s l o d g i n g . 2 F o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 2 , m e a l s a w a y f r o m h o m e c o m b i n e d m e a l s a n d e n t e r t a i n m e n t . 3 S o m e i t e m s i n t h i s c a t e g o r y w o u l d h a v e b e e n s u b j e c t t o s e c . 2 7 4 . S i n c e n o n e o f t h e e x p e n s e s w e r e s u b s t a n t i a t e d u n d e r s e c . 1 6 2 , i t w a s u n n e c e s s a r y t o s u b d i v i d e t h e c a t e g o r y f u r t h e r . 4 F o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 1 , p e t i t i o n e r i n e x p l i c a b l y r e p o r t e d t o t a l e x p e n s e s o f $ 1 9 2 , 5 1 6 o n l i n e 2 8 o f S c h e d u l e C . - 3 1 - H A L P E R N , J . , c o n c u r r i n g i n r e s u l t : I a g r e e w i t h t h e r e s u l t r e a c h e d b y t h e m a j o r i t y . H o w e v e r , I w r i t e s e p a r a t e l y b e c a u s e I d i s a g r e e w i t h t h e f o l l o w i n g s t e p s t a k e n b y t h e m a j o r i t y i n r e a c h i n g t h a t r e s u l t : o n e , i n c o r p o r a t i n g a r e q u i r e m e n t o f s e c t i o n 7 5 2 2 i n t o t h e d e f i n i t i o n o f t h e t e r m " n e w m a t t e r " a n d , t w o , s u g g e s t i n g t h a t r e s p o n d e n t ' s i n t e n t i n d r a f t i n g t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s r e l e v a n t t o t h e d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r a n e w t h e o r y i s n e w m a t t e r w i t h r e s p e c t t o s u c h n o t i c e . T h e T e r m " N e w M a t t e r " R u l e 1 4 2 ( a ) p r o v i d e s : ( a ) G e n e r a l : T h e b u r d e n o f p r o o f s h a l l b e u p o n t h e p e t i t i o n e r , e x c e p t a s o t h e r w i s e p r o v i d e d b y s t a t u t e o r d e t e r m i n e d b y t h e C o u r t ; a n d e x c e p t t h a t , i n r e s p e c t o f a n y n e w m a t t e r , i n c r e a s e s i n d e f i c i e n c y , a n d a f f i r m a t i v e d e f e n s e s , p l e a d e d i n t h e a n s w e r , i t s h a l l b e u p o n t h e r e s p o n d e n t . * * * T h e m a j o r i t y r e c o g n i z e s t h a t " [ a ] s u b s t a n t i a l b o d y o f c a s e l a w h a s d e v e l o p e d i n t h i s C o u r t s e t t i n g f o r t h c r i t e r i a f o r d e t e r m i n i n g w h e n t h e C o m m i s s i o n e r i s r a i s i n g a ' n e w m a t t e r ' . " M a j o r i t y o p . p p . 1 4 - 1 5 . A n e x a m i n a t i o n o f t h a t c a s e l a w r e v e a l s a d i s j u n c t i v e t e s t t o d e t e r m i n e w h e t h e r a n e w t h e o r y r a i s e d i n r e s p o n d e n t ' s a n s w e r i s n e w m a t t e r f o r p u r p o s e s o f R u l e 1 4 2 ( a ) . I n A c h i r o v . C o m m i s s i o n e r , 7 7 T . C . 8 8 1 , 8 9 0 ( 1 9 8 1 ) , w e s t a t e d : T h e a s s e r t i o n o f a n e w t h e o r y w h i c h m e r e l y c l a r i f i e s o r d e v e l o p s t h e o r i g i n a l d e t e r m i n a t i o n w i t h o u t b e i n g i n c o n s i s t e n t o r i n c r e a s i n g t h e a m o u n t o f t h e d e f i c i e n c y i s n o t a n e w m a t t e r r e q u i r i n g t h e s h i f t i n g o f t h e b u r d e n o f p r o o f . * * * H o w e v e r , i f - 3 2 - t h e a s s e r t i o n i n t h e a m e n d e d a n s w e r e i t h e r a l t e r s t h e o r i g i n a l d e f i c i e n c y o r r e q u i r e s t h e p r e s e n t a t i o n o f d i f f e r e n t e v i d e n c e , t h e n r e s p o n d e n t h a s i n t r o d u c e d a n e w m a t t e r . * * * A n e w t h e o r y m a y o r m a y n o t c o n s t i t u t e n e w m a t t e r . A n e w t h e o r y i n t h e a n s w e r i s n e w m a t t e r i f e i t h e r ( 1 ) t h e n e w t h e o r y i s i n c o n s i s t e n t w i t h t h e n o t i c e ( t h e i n c o n s i s t e n c y a l t e r n a t i v e ) , o r ( 2 ) i t r e q u i r e s t h e p r e s e n t a t i o n o f d i f f e r e n t e v i d e n c e , i . e . , e v i d e n c e d i f f e r e n t f r o m t h a t n e c e s s a r y t o p r o v e a w e l l - p l e a d e d a s s i g n m e n t o f e r r o r ( t h e d i f f e r e n t e v i d e n c e a l t e r n a t i v e ) . I t i s i l l o g i c a l , a n d d e f i e s c o m m o n s e n s e , t o b e l i e v e t h a t , i n t h e c a s e o f a d i s j u n c t i v e t e s t s u c h a s o u r t e s t f o r n e w m a t t e r , t h e f a i l u r e t o s a t i s f y o n e a l t e r n a t i v e p r e c l u d e s t h e p o s s i b i l i t y o f s a t i s f y i n g t h e o t h e r . F o r i n s t a n c e , i t d o e s n o t f o l l o w f r o m A c h i r o t h a t , i f a n e w t h e o r y i s c o n s i s t e n t w i t h t h e n o t i c e , t h e n i t c a n n o t b e n e w m a t t e r . A f i n d i n g t h a t a n e w t h e o r y i s c o n s i s t e n t w i t h t h e n o t i c e s i m p l y l e a d s t o t h e c o n c l u s i o n t h a t t h e n e w t h e o r y i s n o t n e w m a t t e r p u r s u a n t t o t h e i n c o n s i s t e n c y a l t e r n a t i v e ; i t d o e s n o t f o r e c l o s e t h e p o s s i b i l i t y t h a t t h e n e w t h e o r y c o u l d b e n e w m a t t e r p u r s u a n t t o t h e d i f f e r e n t e v i d e n c e a l t e r n a t i v e . G o l s e n D o c t r i n e T h e m a j o r i t y f i n d s , a n d I a g r e e , t h a t " [ b ] a s e d o n o u r p r e v i o u s l y a r t i c u l a t e d t e s t f o r d e t e r m i n i n g w h e t h e r r e s p o n d e n t ' s r e l i a n c e o n s e c t i o n 6 6 ( b ) i s n e w m a t t e r , w e w o u l d h o l d t h a t i t i s - 3 3 - a n d t h a t t h e b u r d e n o f p r o o f a s t o t h a t i s s u e s h o u l d b e o n r e s p o n d e n t . " M a j o r i t y o p . p . 1 9 . T h e m a j o r i t y ' s h e s i t a t i o n t o m a k e s u c h a h o l d i n g i s b a s e d o n t h e o p i n i o n o f t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t ( N i n t h C i r c u i t ) i n A b a t t i v . C o m m i s s i o n e r , 6 4 4 F . 2 d 1 3 8 5 ( 9 t h C i r . 1 9 8 1 ) , r e v g . T . C . M e m o . 1 9 7 8 - 3 9 2 . R e s p o n d e n t a r g u e s , a n d t h e m a j o r i t y a p p e a r s t o b e l i e v e , t h a t A b a t t i h o l d s t h a t , i f a n e w t h e o r y i s n o t i n c o n s i s t e n t w i t h t h e d e t e r m i n a t i o n i n t h e n o t i c e , t h e n i t i s n o t n e w m a t t e r . S e e m a j o r i t y o p . p p . 1 9 - 2 0 . R e s p o n d e n t ' s a r g u m e n t i g n o r e s t h e d i s j u n c t i v e n a t u r e o f o u r t r a d i t i o n a l i n t e r p r e t a t i o n : a n e w t h e o r y i s n e w m a t t e r u n d e r e i t h e r t h e i n c o n s i s t e n c y a l t e r n a t i v e o r t h e d i f f e r e n t e v i d e n c e a l t e r n a t i v e . N e v e r t h e l e s s , i f A b a t t i m e a n s t h a t t h e N i n t h C i r c u i t ' s i n t e r p r e t a t i o n o f t h e t e r m " n e w m a t t e r " i s i n c o n s i s t e n t w i t h o u r i n t e r p r e t a t i o n , t h e n t h e d o c t r i n e e s t a b l i s h e d b y G o l s e n v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 7 4 2 ( 1 9 7 0 ) , a f f d . 4 4 5 F . 2 d 9 8 5 ( 1 0 t h C i r . 1 9 7 1 ) , c o m e s i n t o p l a y . T h e G o l s e n d o c t r i n e i s t h a t , n o t w i t h s t a n d i n g t h a t w e a r e a n a t i o n a l c o u r t a n d h a v e t h e a u t h o r i t y t o r e n d e r a d e c i s i o n i n c o n s i s t e n t w i t h a n y C o u r t o f A p p e a l s , w h e r e a r e v e r s a l w o u l d a p p e a r i n e v i t a b l e d u e t o t h e c l e a r l y e s t a b l i s h e d p o s i t i o n o f t h e C o u r t o f A p p e a l s t o w h i c h a n a p p e a l w o u l d l i e , w e s h a l l n o t i n s i s t o n o u r v i e w , b u t s h a l l f o l l o w t h e C o u r t o f A p p e a l s d e c i s i o n o n p o i n t . I d . a t 7 5 7 ; a c c o r d L a r d a s v . C o m m i s s i o n e r , 9 9 T . C . 4 9 0 , 4 9 4 - 4 9 5 ( 1 9 9 2 ) . - 3 4 - J u r i s p r u d e n c e o f t h e N i n t h C i r c u i t A n e x a m i n a t i o n o f A b a t t i a n d s u b s e q u e n t N i n t h C i r c u i t a u t h o r i t y l e a d s m e t o b e l i e v e t h a t t h e G o l s e n d o c t r i n e d o e s n o t b a r u s f r o m a p p l y i n g o u r t r a d i t i o n a l i n t e r p r e t a t i o n . I n A b a t t i , t h e N i n t h C i r c u i t w a s r e v i e w i n g o u r a p p l i c a t i o n o f o u r R u l e 1 4 2 ( a ) . T h e N i n t h C i r c u i t r e l i e d o n o u r o p i n i o n i n S o r i n v . C o m m i s s i o n e r , 2 9 T . C . 9 5 9 ( 1 9 5 8 ) , a f f d . p e r c u r i a m 2 7 1 F . 2 d 7 4 1 ( 2 d C i r . 1 9 5 9 ) , f o r a n i n t e r p r e t a t i o n o f t h e t e r m " n e w m a t t e r " . A b a t t i v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 3 9 0 . I n S o r i n , w e s t a t e d t h a t , w h e n a : d e t e r m i n a t i o n i s n o t b r o a d e n o u g h t o i n c l u d e t h e n e w g r o u n d , i t s p r e s u m p t i v e c o r r e c t n e s s d o e s n o t t h e n e x t e n d t o s u c h n e w m a t t e r , w h i c h h e [ t h e C o m m i s s i o n e r ] i s r e q u i r e d t o r a i s e a f f i r m a t i v e l y i n h i s a n s w e r . U n d e r t h e T a x C o u r t r u l e s , t h e b u r d e n o f p r o o f a s t o i t i s e x p r e s s l y p l a c e d u p o n r e s p o n d e n t . * * * B u t w h e n t h e d e t e r m i n a t i o n i s m a d e i n i n d e f i n i t e a n d g e n e r a l t e r m s , a n d i s n o t i n c o n s i s t e n t w i t h s o m e p o s i t i o n n e c e s s a r i l y i m p l i c i t i n t h e d e t e r m i n a t i o n i t s e l f , t h e s i t u a t i o n i s q u i t e d i f f e r e n t . * * * 2 9 T . C . a t 9 6 9 . I n S o r i n , t h e d i f f e r e n t e v i d e n c e a l t e r n a t i v e w a s n o t u n d e r c o n s i d e r a t i o n . W e h e l d t h a t t h e b u r d e n o f p r o o f s h o u l d r e m a i n o n t h e t a x p a y e r b e c a u s e , c o n t r a r y t o t h e t a x p a y e r ' s c o n t e n t i o n , t h e C o m m i s s i o n e r h a d n o t t a k e n a p o s i t i o n i n c o n s i s t e n t w i t h t h e n o t i c e . T h e N i n t h C i r c u i t r e a c h e d a s i m i l a r r e s u l t i n A b a t t i . T h e r e , t o o , t h e t a x p a y e r d i d n o t - 3 5 - r a i s e , n o r d i d t h e N i n t h C i r c u i t a d d r e s s , t h e d i f f e r e n t e v i d e n c e a l t e r n a t i v e . S t e w a r t v . C o m m i s s i o n e r , 7 1 4 F . 2 d 9 7 7 ( 9 t h C i r . 1 9 8 3 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 8 2 - 2 0 9 , i s a p o s t - A b a t t i c a s e t h a t a l s o r e q u i r e d t h e N i n t h C i r c u i t t o i n t e r p r e t R u l e 1 4 2 ( a ) ' s u s e o f t h e t e r m " n e w m a t t e r " . T h e N i n t h C i r c u i t c o n c l u d e d : " I t i s w e l l s e t t l e d t h a t t h e a s s e r t i o n o f a n e w t h e o r y t h a t m e r e l y c l a r i f i e s t h e o r i g i n a l d e t e r m i n a t i o n , w i t h o u t r e q u i r i n g t h e p r e s e n t a t i o n o f d i f f e r e n t e v i d e n c e , d o e s n o t s h i f t t h e b u r d e n o f p r o o f . " I d . a t 9 9 0 ( c i t i n g A c h i r o v . C o m m i s s i o n e r , 7 7 T . C . a t 8 9 0 ) . A g a i n , t h e N i n t h C i r c u i t s t a t e d a n i n t e r p r e t a t i o n o f t h e t e r m " n e w m a t t e r " t h a t , i f c o n s i d e r e d i n i s o l a t i o n , c o u l d b e m i s u n d e r s t o o d t o e x c l u d e a l t e r n a t i v e i n t e r p r e t a t i o n s a n d w o u l d i m p l y t h a t , i n e v e r y i n s t a n c e , a n e w t h e o r y t h a t d o e s n o t r e q u i r e d i f f e r e n t e v i d e n c e i s n o t n e w m a t t e r . I d o n o t b e l i e v e w e m u s t i n f e r t h a t , i n g o i n g f r o m A b a t t i t o S t e w a r t , t h e N i n t h C i r c u i t r e p l a c e d o n e s i n g u l a r i n t e r p r e t a t i o n o f t h e t e r m " n e w m a t t e r " , i . e . , i n c o n s i s t e n c y , w i t h a n o t h e r , i . e . , d i f f e r e n t e v i d e n c e . C l e a r l y t h e N i n t h C i r c u i t h a s a d o p t e d b o t h a l t e r n a t i v e s o f o u r d i s j u n c t i v e t e s t . A l t h o u g h t h e N i n t h C i r c u i t h a s s t a t e d e a c h a l t e r n a t i v e i n e x c l u s i v e t e r m s a t d i f f e r e n t t i m e s , I t h i n k t h a t t h o s e s t a t e m e n t s c a n b e h a r m o n i z e d . I f , h o w e v e r , e i t h e r t e s t p r e e m p t s t h e o t h e r i n t h e N i n t h C i r c u i t , w e m u s t c o n c l u d e t h a t - 3 6 - t h e d i f f e r e n t e v i d e n c e a l t e r n a t i v e p r e e m p t s t h e i n c o n s i s t e n c y a l t e r n a t i v e b e c a u s e S t e w a r t p o s t d a t e s A b a t t i . I a g r e e w i t h t h e m a j o r i t y t h a t , p u r s u a n t t o t h e d i f f e r e n t e v i d e n c e a l t e r n a t i v e , r e s p o n d e n t ' s r e l i a n c e o n s e c t i o n 6 6 ( b ) i s n e w m a t t e r w i t h i n t h e m e a n i n g o f R u l e 1 4 2 ( a ) . M a j o r i t y o p . p . 1 9 . T h e G o l s e n d o c t r i n e i s n o b a r t o t h a t c o n c l u s i o n . F o r t h e r e a s o n s s t a t e d , I d o n o t b e l i e v e t h a t r e s p o n d e n t ' s a r g u m e n t , t o w i t , i f a n e w t h e o r y i s n o t i n c o n s i s t e n t w i t h t h e d e t e r m i n a t i o n i n t h e n o t i c e , t h e n i t i s n o t n e w m a t t e r , w o u l d n e c e s s a r i l y s u c c e e d i n t h e N i n t h C i r c u i t . T h e r e f o r e , I c o n c l u d e t h a t , u n d e r G o l s e n , w e n e e d n o t a l t e r o u r d i s p o s i t i o n o f t h e i n s t a n t c a s e o n a c c o u n t o f t h e j u r i s p r u d e n c e o f t h e N i n t h C i r c u i t . W h y S e c t i o n 7 5 2 2 ? I n s t e a d o f h o l d i n g t h a t r e s p o n d e n t ' s r e l i a n c e o n s e c t i o n 6 6 ( b ) i s n e w m a t t e r p u r s u a n t t o o u r c a s e l a w , a n d i n a c c o r d w i t h t h e N i n t h C i r c u i t ' s o p i n i o n i n S t e w a r t , t h e m a j o r i t y m a k e s v a r i o u s a n a l y t i c a l e r r o r s , w h i c h I f e e l c o m p e l l e d t o a d d r e s s . F i r s t , t h e m a j o r i t y i n c o r p o r a t e s t h e l e g i s l a t i v e m a n d a t e o f s e c t i o n 7 5 2 2 , t h a t t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y s h a l l d e s c r i b e a n a d e q u a t e b a s i s , i n t o t h e d e f i n i t i o n o f " n e w m a t t e r " . I m p o s i t i o n o f t h e b u r d e n o f p r o o f i s , i n t h e a b s e n c e o f a l e g i s l a t i v e d i r e c t i v e , a j u d i c i a l f u n c t i o n . T h e m a j o r i t y s e e m s t o b e l i e v e t h a t s e c t i o n 7 5 2 2 s h o u l d i n f l u e n c e t h e N i n t h C i r c u i t i n d e t e r m i n i n g w h a t c o n s t i t u t e s n e w m a t t e r . S e e m a j o r i t y o p . p . 2 3 . - 3 7 - 1 T h e o n l y r e m e d y t h a t w e c a n a s s u r e d l y c o n c l u d e i s n o t w i t h i n t h e p u r v i e w o f s e c . 7 5 2 2 i s a n i n v a l i d a t i o n o f s u c h i n a d e q u a t e n o t i c e . S e e s e c . 7 5 2 2 . 2 I n t h a t v e i n , c o n s i d e r J u d g e B e g h e ' s c o n c e r n : t h a t a v a g u e l y b r o a d n o t i c e t h a t d o e s n o m o r e t h a n s t a t e a n i n t e n t i o n t o a s s e s s a d e f i c i e n c y i n a s p e c i f i e d a m o u n t i s n o t j u s t a v a l i d n o t i c e . I t ' s a n e m p t y b o t t l e t h a t c a n b e f i l l e d a n d m a d e s p e c i f i c w i t h a n y t h e o r y a n d w o n ' t t h e r e b y b e c o n s i d e r e d a n i n c o n s i s t e n t t h e o r y o r a s r e q u i r i n g d i f f e r e n t e v i d e n c e s o a s t o j u s t i f y t h e s h i f t i n g o f t h e b u r d e n o f p r o o f t o t h e C o m m i s s i o n e r . ( c o n t i n u e d . . . ) I n d e e d , t h e m a j o r i t y ' s h o l d i n g a p p e a r s t o r e q u i r e o u r c o n s i d e r a t i o n o f a s e c t i o n 7 5 2 2 r e q u i r e m e n t i n d e t e r m i n i n g w h a t i s n e w m a t t e r . I h a v e d i f f i c u l t y u n d e r s t a n d i n g w h y t h e m a j o r i t y c o n c l u d e s t h a t s e c t i o n 7 5 2 2 a f f e c t s t h e a l l o c a t i o n o f t h e b u r d e n o f p r o o f . S e c t i o n 7 5 2 2 m a k e s n o m e n t i o n o f t h e b u r d e n o f p r o o f . T h e m a j o r i t y h a s n o t p e r s u a d e d m e t h a t , o n a c c o u n t o f a v i o l a t i o n o f s e c t i o n 7 5 2 2 , C o n g r e s s i n t e n d e d a p a r t i c u l a r r e m e d y ( i . e . , a l l o c a t i n g t h e b u r d e n o f p r o o f t o t h e C o m m i s s i o n e r a s o p p o s e d t o , f o r i n s t a n c e , e x t e n d i n g a p e r i o d o f l i m i t a t i o n s , i f i t o p e r a t e s a g a i n s t t h e t a x p a y e r , o r a w a r d i n g a t t o r n e y ' s f e e s ) . 1 F u r t h e r , a s s u m e t h e C o m m i s s i o n e r i s s u e s a v a l i d b u t i n a d e q u a t e l y d e s c r i p t i v e n o t i c e , i n v i o l a t i o n o f s e c t i o n 7 5 2 2 . I f t h e C o m m i s s i o n e r i n t r o d u c e s n o n e w t h e o r y , w o u l d t h e m a j o r i t y r e m e d y t h e C o m m i s s i o n e r ' s v i o l a t i o n o f s e c t i o n 7 5 2 2 b y p l a c i n g t h e b u r d e n o f p r o o f u p o n h i m ? 2 - 3 8 - 2 ( . . . c o n t i n u e d ) B e g h e , J . , c o n c u r r i n g p . 4 2 . W i t n e s s t h e c a s e a t b a r , w h e r e t h e m a j o r i t y h a s f o u n d t h a t , u n d e r t h e d i f f e r e n t e v i d e n c e a l t e r n a t i v e , r e s p o n d e n t r a i s e d n e w m a t t e r r e l a t i v e t o h i s v a g u e l y b r o a d n o t i c e b y t r y i n g , w i t h c o n s e n t , t h e s e c . 6 6 ( b ) i s s u e . I t s e e m s a s u f f i c i e n t a n d a p p r o p r i a t e r e s p o n s e t o J u d g e B e g h e ' s c o n c e r n t o s a y t h a t , i f a n e w t h e o r y i s b o t h n o t i n c o n s i s t e n t w i t h a n o t i c e o f d e f i c i e n c y a n d d o e s n o t r e q u i r e d i f f e r e n t e v i d e n c e , p e t i t i o n e r h a s n o t b e e n p r e j u d i c e d b y s u c h n e w t h e o r y . T h e r e f o r e , n o t w i t h s t a n d i n g t h a t t h e n o t i c e m a y b e a n " e m p t y b o t t l e " , t h e r e i s n o h a r m r e q u i r i n g r e d r e s s . T h e m a j o r i t y , h o w e v e r , h a s c o n v i n c e d i t s e l f t h a t a r e a s o n a b l e m e t h o d f o r e n f o r c i n g t h e r e q u i r e m e n t o f s e c t i o n 7 5 2 2 i s t o a l l o c a t e t h e b u r d e n o f p r o o f t o t h e C o m m i s s i o n e r w i t h r e g a r d t o a n y n e w t h e o r y t h a t b o t h ( 1 ) w a s n o t s t a t e d o r d e s c r i b e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a n d ( 2 ) r e q u i r e s t h e p r e s e n t a t i o n o f d i f f e r e n t e v i d e n c e . M a j o r i t y o p . p p . 2 3 , 2 5 . I d o n o t u n d e r s t a n d t h e c u m u l a t i v e a s p e c t o f s u c h a t e s t . C l e a r l y , a n y n e w t h e o r y t h a t r e q u i r e s t h e p r e s e n t a t i o n o f d i f f e r e n t e v i d e n c e , t h u s s a t i s f y i n g t h e s e c o n d p r o n g , c o u l d n o t h a v e b e e n s t a t e d o r d e s c r i b e d i n t h e n o t i c e a n d , t h u s , w i l l a l w a y s s a t i s f y t h e f i r s t p r o n g . A d d i n g t h e f i r s t p r o n g , h o w e v e r , i s a r h e t o r i c a l d e v i c e t h a t s e r v e s o n l y t o i m p o r t t h e s e c t i o n 7 5 2 2 r e q u i r e m e n t i n t o t h e n e w m a t t e r i n q u i r y . T h e m a j o r i t y m e r e l y c o u p l e s o n e o f o u r t r a d i t i o n a l d i s j u n c t i v e a l t e r n a t i v e s , w h i c h h a s b e e n e x p l i c i t l y a d o p t e d b y t h e N i n t h C i r c u i t , t o a r e s t a t e m e n t o f t h e s e c t i o n 7 5 2 2 r e q u i r e m e n t , t o o p i n e o n w h a t i s - 3 9 - a p r o p e r m e a n s o f e n f o r c e m e n t f o r s e c t i o n 7 5 2 2 . S u c h h o l d i n g i s b o t h u n n e c e s s a r y a n d i n a p p r o p r i a t e o n t h e f a c t s b e f o r e u s . L o o k i n g B e y o n d t h e N o t i c e o f D e f i c i e n c y M y s e c o n d c o n c e r n w i t h t h e m a j o r i t y ' s a n a l y s i s i s i t s s u g g e s t i o n t h a t t h e r e m a y b e a c a s e i n w h i c h t h e C o m m i s s i o n e r ' s i n t e n t i n d r a f t i n g t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y w i l l d e t e r m i n e w h e t h e r a n e w t h e o r y i s n e w m a t t e r u n d e r e i t h e r t h e i n c o n s i s t e n c y o r d i f f e r e n t e v i d e n c e a l t e r n a t i v e s . T h e m a j o r i t y s t a t e s : " R e s p o n d e n t f a i l e d t o o f f e r a n y e v i d e n c e t h a t i n d i c a t e d t h a t r e s p o n d e n t c o n s i d e r e d t h e a p p l i c a t i o n o f c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w o r s e c t i o n 6 6 ( b ) i n m a k i n g h i s d e t e r m i n a t i o n . " M a j o r i t y o p . p . 1 6 . T h e m a j o r i t y t h e n f i n d s : " [ R ] e s p o n d e n t g a v e n o t h o u g h t t o c o m m u n i t y p r o p e r t y l a w o r s e c t i o n 6 6 ( b ) w h e n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y w a s p r e p a r e d . " I d . a t 1 7 . T h a t f i n d i n g , t h e m a j o r i t y c o n t i n u e s , " s u p p o r t s o u r c o n c l u s i o n t h a t s e c t i o n 6 6 ( b ) w a s n o t i m p l i c i t i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . " I d . A l t h o u g h t h e m a j o r i t y m a k e s o b e i s a n c e t o t h e d e t e r m i n i n g f o r c e o f t h e n o t i c e ' s l a n g u a g e ( " T h e o b j e c t i v e l a n g u a g e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y r e m a i n s t h e c o n t r o l l i n g f a c t o r . " I d . ) , t h e f a c t t h a t t h e m a j o r i t y f i n d s " s u p p o r t " i n r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o c o n s i d e r s e c t i o n 6 6 ( b ) s u g g e s t s t h a t i n t e n t h a s s o m e r o l e i n d e t e r m i n i n g w h e t h e r a n e w t h e o r y i s a n e w m a t t e r . I f i n t e n t p l a y s s o m e r o l e , t h e n t h e r e i s t h e p o s s i b i l i t y t h a t , i n a c l o s e c a s e , i n t e n t ( o r l a c k t h e r e o f ) c o u l d t i p t h e b a l a n c e . I d i s a g r e e , a n d t h i n k t h a t t h e m a j o r i t y - 4 0 - s h o u l d m a k e i t c l e a r t h a t t h e r e i s n o c o n n e c t i o n b e t w e e n t h e C o m m i s s i o n e r ' s i n t e n t a n d w h e t h e r a n e w t h e o r y i s i m p l i c i t i n a n o t i c e o f d e f i c i e n c y . C o n s i d e r t w o t a x p a y e r s , e a c h w i t h u n r e p o r t e d i n c o m e , e a c h m a r r i e d a n d f i l i n g s e p a r a t e l y , a n d e a c h r e s i d i n g i n a c o m m u n i t y p r o p e r t y j u r i s d i c t i o n . E a c h r e c e i v e s a n i d e n t i c a l n o t i c e d e t e r m i n i n g a d e f i c i e n c y i n i n c o m e t a x o n a c c o u n t o f t h e o m i s s i o n o f $ 1 0 0 i n g r o s s i n c o m e . T h e n o t i c e s d o n o t m e n t i o n s e c t i o n 6 6 ( b ) . E a c h t a x p a y e r c o n c e d e s r e c e i p t o f t h e $ 1 0 0 a n d i t s t a x a b l e n a t u r e . E a c h p l e a d s , n e v e r t h e l e s s , t h a t , a s t h e r e c e i p t w a s c o m m u n i t y p r o p e r t y , h e i s t a x a b l e o n l y o n o n e - h a l f . I n o n e c a s e , i n d e t e r m i n i n g t h e d e f i c i e n c y , i t w a s t h e C o m m i s s i o n e r ' s i n t e n t i o n ( u n e x p r e s s e d i n t h e n o t i c e ) t o d i s a l l o w t h e b e n e f i t s o f c o m m u n i t y p r o p e r t y u n d e r s e c t i o n 6 6 ( b ) . I n t h e s e c o n d c a s e , t h e C o m m i s s i o n e r w a s u n a w a r e t h a t t h e r e c e i p t w a s c o m m u n i t y p r o p e r t y . H e b e c o m e s a w a r e o n l y a f t e r h i s r i g h t t o a m e n d t h e a n s w e r w i t h o u t l e a v e o f C o u r t h a s e x p i r e d . S e e R u l e 4 1 ( a ) . T h e C o m m i s s i o n e r ' s a w a r e n e s s m a y b e a f a c t o r i n d e t e r m i n i n g w h e t h e r , u n d e r R u l e 4 1 ( a ) , t h e C o u r t s h o u l d g i v e l e a v e t o a m e n d t h e a n s w e r t o i n c o r p o r a t e t h e n e w t h e o r y . A s s u m i n g l e a v e t o a m e n d i s g i v e n , t h e q u e s t i o n o f w h e t h e r t h e n e w t h e o r y c o n s t i t u t e s n e w m a t t e r u n d e r R u l e 1 4 2 ( a ) i n v o l v e s d i f f e r e n t c o n s i d e r a t i o n s , v i z , w h e t h e r t h e n e w t h e o r y i s i n c o n s i s t e n t w i t h t h e n o t i c e o r r e q u i r e s d i f f e r e n t e v i d e n c e . S i m p l y s t a t e d , i t w o u l d v i o l a t e p r i n c i p l e s - 4 1 - 3 T h a t p o r t i o n o f t h e r u l e w o u l d s u p p o r t t h e r e s u l t t h a t J u d g e B e g h e w o u l d a c c o m p l i s h , a n d s a t i s f y h i s p r a g m a t i c c o n c e r n , w i t h o u t d o i n g v i o l e n c e t o t h e t e r m " n e w m a t t e r " . o f h o r i z o n t a l e q u i t y t o p l a c e t h e b u r d e n o f p r o o f o n t h e t a x p a y e r i n t h e f i r s t c a s e a n d o n t h e C o m m i s s i o n e r i n t h e s e c o n d c a s e , w h e n b o t h t a x p a y e r s h a v e i d e n t i c a l t a x a t t r i b u t e s a n d r e c e i v e d i d e n t i c a l n o t i c e s . C o n c l u s i o n I f a i l t o s e e w h a t t h e m a j o r i t y ' s a n a l y s i s a d d s t o t h e j u r i s p r u d e n c e o f t h i s C o u r t , w h e n a t t e n t i o n t o G o l s e n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , w o u l d a l l o w u s t o d i s p o s e o f t h i s i s s u e w i t h o u t d i s c u s s i n g s e c t i o n 7 5 2 2 o r r e s p o n d e n t ' s i n t e n t . T h e C o u r t i s a l w a y s f r e e t o p l a c e t h e b u r d e n o f p r o o f o n r e s p o n d e n t p u r s u a n t t o t h e f i r s t s e n t e n c e o f R u l e 1 4 2 ( a ) , w h i c h p r o v i d e s : " T h e b u r d e n o f p r o o f s h a l l b e u p o n t h e p e t i t i o n e r , e x c e p t a s o t h e r w i s e * * * d e t e r m i n e d b y t h e C o u r t " . 3 P l a c i n g t h e b u r d e n o n r e s p o n d e n t b e c a u s e s e c t i o n 7 5 2 2 m a k e s s o m e t h i n g " n e w m a t t e r " , w h i c h o t h e r w i s e i s n o t , o b f u s c a t e s n o t o n l y o u r i n t e r p r e t a t i o n o f t h e N i n t h C i r c u i t ' s j u r i s p r u d e n c e , b u t o u r o w n j u r i s p r u d e n c e a s w e l l . F o r t h e f o r e g o i n g r e a s o n s , I r e s p e c t f u l l y c o n c u r i n r e s u l t . C H A B O T , W H A L E N , a n d C H I E C H I , J J . , a g r e e w i t h t h i s c o n c u r r i n g i n r e s u l t o p i n i o n . - 4 2 - B E G H E , J . , c o n c u r r i n g : M o r e t h a n 4 y e a r s a g o J u d g e R a u m m a d e t h e s u g g e s t i o n t h a t b e a r s f r u i t t o d a y , t h a t s e c t i o n 7 5 2 2 ( a ) p r o v i d e s a j u s t i f i c a t i o n f o r s h i f t i n g t h e b u r d e n o f p r o o f t o r e s p o n d e n t a s a s a n c t i o n f o r v a g u e n o t i c e s o f d e f i c i e n c y . S e e L u d w i g v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 5 1 8 . I w r i t e o n t o r e s p o n d t o s o m e o f t h e o b j e c t i o n s t o t h e m a j o r i t y o p i n i o n e x p r e s s e d i n J u d g e H a l p e r n ' s c o n c u r r e n c e . J u d g e H a l p e r n ' s n o r m a t i v e e x p l i c a t i o n o f t h e d i s j u n c t i v e t e s t s f o r n e w m a t t e r - - i n c o n s i s t e n c y a n d d i f f e r e n t e v i d e n c e - - i s i m p e c c a b l e s o f a r a s i t g o e s . B u t h e p a y s i n a d e q u a t e a t t e n t i o n t o a n o t h e r s t r a n d i n t h e T a x C o u r t ' s j u r i s p r u d e n c e o n t h i s s u b j e c t , e x e m p l i f i e d b y S o r i n v . C o m m i s s i o n e r , 2 9 T . C . 9 5 9 ( 1 9 5 8 ) , a f f d . p e r c u r i a m 2 7 1 F . 2 d 7 4 1 ( 2 d C i r . 1 9 5 9 ) , t h a t t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t r e l i e d u p o n , a l o n g w i t h J u d g e L e a r n e d H a n d ' s o p i n i o n i n O l s e n v . H e l v e r i n g , 8 8 F . 2 d 6 5 0 , 6 5 1 ( 2 d C i r . 1 9 3 7 ) , t o r e v e r s e u s f o r o u r s h i f t i n g o f t h e b u r d e n o f p r o o f i n A b a t t i v . C o m m i s s i o n e r , 6 4 4 F . 2 d 1 3 8 5 ( 9 t h C i r . 1 9 8 1 ) , r e v g . T . C . M e m o . 1 9 7 8 - 3 9 2 . T h a t s t r a n d i s t o t h e e f f e c t t h a t a v a g u e l y b r o a d n o t i c e t h a t d o e s n o m o r e t h a n s t a t e a n i n t e n t i o n t o a s s e s s a d e f i c i e n c y i n a s p e c i f i e d a m o u n t i s n o t j u s t a v a l i d n o t i c e . I t ' s a n e m p t y b o t t l e t h a t c a n b e f i l l e d a n d m a d e s p e c i f i c w i t h a n y t h e o r y a n d w o n ' t t h e r e b y b e c o n s i d e r e d a n i n c o n s i s t e n t t h e o r y o r a s r e q u i r i n g d i f f e r e n t e v i d e n c e s o a s t o j u s t i f y t h e s h i f t i n g o f t h e b u r d e n o f p r o o f t o t h e C o m m i s s i o n e r . - 4 3 - O u r j u r i s p r u d e n c e a n d t h a t o f t h e N i n t h C i r c u i t i s s u f f i c i e n t l y m u r k y o n t h i s i s s u e t o j u s t i f y u s i n g s e c t i o n 7 5 2 2 ( a ) t o c l a r i f y t h e s i t u a t i o n a n d s e t o u r s e l v e s a n d o u r l i t i g a n t s o n t h e r i g h t p a t h f o r t h e f u t u r e . I n s o u s i n g s e c t i o n 7 5 2 2 ( a ) , I f r a n k l y a m i m p e l l e d b y p r a g m a t i c c o n s i d e r a t i o n s . C o m m e n t a t o r s h a v e s u g g e s t e d t h a t t h e p r e s e n t s i t u a t i o n i s u n s a t i s f a c t o r y b e c a u s e i t e n c o u r a g e s - - e v e n r e w a r d s - - v a g u e n e s s a n d i m p r e c i s i o n i n t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e f i c i e n c y n o t i c e s a n d d i s c o u r a g e s t h e s p e c i f i c i t y t h a t t e l l s t a x p a y e r s t h e p o i n t s t h e y m u s t p u t i n i s s u e i n t h e i r p e t i t i o n s a n d p r o v e a t t r i a l . I t ' s a p p r o p r i a t e t o u s e s e c t i o n 7 5 2 2 ( a ) a s t h e d e v i c e f o r r e p u d i a t i n g t h e l i n e o f c a s e s r e p r e s e n t e d b y S o r i n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . T h e r e ' s a t h e o r e t i c a l a s w e l l a s a p r a g m a t i c j u s t i f i c a t i o n f o r s o u s i n g s e c t i o n 7 5 2 2 ( a ) t h a t a n s w e r s t h e q u e s t i o n s p o s e d i n J u d g e H a l p e r n ' s c o n c u r r e n c e , p p . 3 6 - 3 7 . J u d g e H a l p e r n f o l l o w s u p t h e g e n e r a l q u e s t i o n - - J u s t w h a t i s s e c t i o n 7 5 2 2 ( a ) s u p p o s e d t o a c c o m p l i s h ? - - b y a s k i n g w h a t j u s t i f i e s o u r d e c i s i o n t o s a n c t i o n a v a g u e n o t i c e b y s h i f t i n g t h e b u r d e n o f p r o o f w h e n t h e C o m m i s s i o n e r ' s t h e o r y i s f i n a l l y p u t f o r t h , a s o p p o s e d t o a p p l y i n g s o m e o t h e r s a n c t i o n , s u c h a s e x t e n d i n g t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s o r a w a r d i n g a t t o r n e y ' s f e e s . T h e a n s w e r , I s u b m i t , i s t h a t s h i f t i n g t h e b u r d e n o n t h e g r o u n d t h a t t h e t h e o r y , o n c e s t a t e d b y t h e C o m m i s s i o n e r , c o n s t i t u t e s " n e w m a t t e r " i s a n - 4 4 - a p p r o p r i a t e , p r o p o r t i o n a t e , a n d s p e c i f i c a l l y d i r e c t e d r e s p o n s e t o t h e v a g u e n e s s a n d i n a d e q u a c y o f t h e n o t i c e i n f a i l i n g t o s e t f o r t h a n y m a t t e r o t h e r t h a n t o e x p r e s s t h e i n t e n t t o a s s e s s a s p e c i f i e d a m o u n t o f a p a r t i c u l a r t a x . S e c t i o n 7 5 2 2 ( a ) w a s a s i g n a l f r o m C o n g r e s s t h a t v a g u e n o t i c e s w o u l d t h e n c e f o r t h b e d i s f a v o r e d . S h i f t i n g t h e b u r d e n o f p r o o f t o t h e C o m m i s s i o n e r u n d e r s e c t i o n 7 5 2 2 ( a ) i s a n a p p r o p r i a t e w a y t o i m p l e m e n t t h e n o t t o o c l e a r l y e x p r e s s e d i n t e n t o f C o n g r e s s . I n t h i s r e g a r d , t h e " i m a g i n a t i v e r e c o n s t r u c t i o n " a p p l i e d b y J u d g e L e a r n e d H a n d i n o t h e r c o n t e x t s , s e e , e . g . , L e h i g h V a l l e y C o a l C o . v . Y e n s a v a g e , 2 1 8 F . 5 4 7 , 5 5 3 ( 2 d C i r . 1 9 1 4 ) ( " S u c h s t a t u t e s a r e p a r t i a l * * * t h e y s h o u l d b e c o n s t r u e d , n o t a s t h e o r e m s o f E u c l i d , b u t w i t h s o m e i m a g i n a t i o n o f t h e p u r p o s e s w h i c h l i e b e h i n d t h e m . " ) , a n d e s p o u s e d b y J u d g e P o s n e r , a s w e l l a s b y o u r o w n J u d g e R a u m , p o i n t s t h e d i r e c t i o n i n w h i c h w e a n d t h e c o u r t s o f a p p e a l s s h o u l d g o . S e e P o s n e r , S t a t u t o r y I n t e r p r e t a t i o n - - i n t h e C l a s s r o o m a n d i n t h e C o u r t r o o m , 5 0 U . C h i . L . R e v . 8 0 0 , 8 1 7 ( 1 9 8 3 ) .