TAX COURT OPINION

Case: Edgar & Doris Brown
Docket Number: 8538-98
Judge: Thornton
Opinion Type: memo
Filed: 02/28/2000
Pages: 10

1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e a s a m e n d e d , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 6 1 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T E D G A R & D O R I S B R O W N , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 8 5 3 8 - 9 8 . F i l e d F e b r u a r y 2 8 , 2 0 0 0 . E d g a r B r o w n a n d D o r i s B r o w n , p r o s e s e . C h a r l e s P i l l i t t e r i , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M O P I N I O N T H O R N T O N , J u d g e : R e s p o n d e n t i s s u e d a f i n a l d e t e r m i n a t i o n d e n y i n g p e t i t i o n e r s ' c l a i m f o r a b a t e m e n t o f i n t e r e s t p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) . 1 P e t i t i o n e r s t i m e l y f i l e d a p e t i t i o n p u r s u a n t - 2 - 2 S e c . 6 4 0 4 ( g ) w a s r e d e s i g n a t e d s e c . 6 4 0 4 ( i ) b y t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e R e s t r u c t u r i n g & R e f o r m A c t o f 1 9 9 8 , P u b . L . 1 0 5 - 2 0 6 , s e c s . 3 3 0 5 ( a ) , 3 3 0 9 ( a ) , 1 1 2 S t a t . 7 4 3 , 7 4 5 , w i t h r e s p e c t t o t a x a b l e y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c . 3 1 , 1 9 9 7 . t o s e c t i o n 6 4 0 4 ( g ) a n d R u l e 2 8 0 . 2 T h e s o l e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r r e s p o n d e n t ' s d e n i a l o f p e t i t i o n e r s ' r e q u e s t t o a b a t e i n t e r e s t w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . B a c k g r o u n d T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d s o m e o f t h e f a c t s , w h i c h a r e i n c o r p o r a t e d i n o u r f i n d i n g s b y t h i s r e f e r e n c e . W h e n t h e y p e t i t i o n e d t h i s C o u r t , p e t i t i o n e r s r e s i d e d i n L u c e d a l e , M i s s i s s i p p i . P e t i t i o n e r s t i m e l y f i l e d j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r t a x a b l e y e a r s 1 9 8 9 a n d 1 9 9 0 . O n J u n e 6 , 1 9 9 1 , r e s p o n d e n t ' s e x a m i n i n g a g e n t m a i l e d p e t i t i o n e r s a l e t t e r i n f o r m i n g t h e m t h a t t h e i r 1 9 8 9 r e t u r n h a d b e e n s e l e c t e d f o r e x a m i n a t i o n . D u r i n g t h e e x a m i n a t i o n , t h e e x a m i n i n g a g e n t s o l i c i t e d p e t i t i o n e r s ' c o n s e n t t o e x t e n d t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s t o a s s e s s t a x w i t h r e s p e c t t o t a x a b l e y e a r 1 9 8 9 , a n d t h e y a g r e e d . O n N o v e m b e r 1 8 , 1 9 9 2 , r e s p o n d e n t m a i l e d p e t i t i o n e r s a 3 0 - d a y l e t t e r , p r o p o s i n g d e f i c i e n c i e s o f $ 1 4 , 0 8 8 a n d $ 1 4 , 4 1 7 , a n d a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s o f $ 2 , 8 1 8 a n d $ 2 , 8 8 3 , f o r t a x a b l e y e a r s 1 9 8 9 a n d 1 9 9 0 , r e s p e c t i v e l y . O n D e c e m b e r 1 0 , 1 9 9 2 , p e t i t i o n e r s r e s p o n d e d b y f i l i n g a p r o t e s t , r e q u e s t i n g c o n s i d e r a t i o n o f t h e i r c a s e b y r e s p o n d e n t ' s A p p e a l s O f f i c e . B y - 3 - l e t t e r d a t e d J a n u a r y 2 0 , 1 9 9 3 , r e s p o n d e n t a d v i s e d p e t i t i o n e r s t h a t t h e i r c a s e w a s b e i n g f o r w a r d e d t o r e s p o n d e n t ' s A p p e a l s O f f i c e f o r c o n s i d e r a t i o n . O n F e b r u a r y 2 2 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r s ' c a s e w a s r e c e i v e d i n t h e B i r m i n g h a m , A l a b a m a , A p p e a l s O f f i c e a n d a s s i g n e d t o A p p e a l s o f f i c e r D e n n i s S m i t h , w h o w o r k e d o u t o f r e s p o n d e n t ' s J a c k s o n , M i s s i s s i p p i , s u b o f f i c e . S h o r t l y t h e r e a f t e r , S m i t h m a i l e d p e t i t i o n e r s t w o l e t t e r s a d v i s i n g t h e m t h a t t h e c a s e h a d b e e n r e f e r r e d t o t h e A p p e a l s O f f i c e a n d r e q u e s t i n g t h e y s c h e d u l e a n a p p o i n t m e n t . O n A p r i l 2 1 , 1 9 9 3 , S m i t h m e t w i t h p e t i t i o n e r w i f e a s s c h e d u l e d . O n N o v e m b e r 1 2 , 1 9 9 3 , S m i t h m a i l e d p e t i t i o n e r s a l e t t e r a s k i n g t h e i r c o n s e n t t o e x t e n d i n d e f i n i t e l y t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s t o a s s e s s t a x w i t h r e s p e c t t o b o t h t a x a b l e y e a r s 1 9 8 9 a n d 1 9 9 0 . O n N o v e m b e r 2 0 , 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r s e x e c u t e d a F o r m 8 7 2 - A , S p e c i a l C o n s e n t t o E x t e n d t h e T i m e t o A s s e s s T a x . O n N o v e m b e r 3 0 , 1 9 9 3 , S m i t h m a i l e d p e t i t i o n e r s a l e t t e r t r a n s m i t t i n g a c o p y o f t h e e x e c u t e d F o r m 8 7 2 - A . O n J u n e 2 3 , 1 9 9 4 , a f t e r a t t e m p t i n g u n s u c c e s s f u l l y t o s e t t l e t h e c a s e , r e s p o n d e n t m a i l e d p e t i t i o n e r s a n o t i c e o f d e f i c i e n c y f r o m t h e B i r m i n g h a m A p p e a l s O f f i c e . I n t h e n o t i c e , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s w e r e l i a b l e f o r d e f i c i e n c i e s o f $ 1 4 , 0 8 8 a n d $ 1 6 , 6 1 0 , a n d a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s o f $ 2 , 8 1 8 a n d $ 3 , 3 2 2 , f o r t a x a b l e y e a r s 1 9 8 9 a n d 1 9 9 0 , r e s p e c t i v e l y . T h e n o t i c e w a s s e n t b y c e r t i f i e d m a i l t o p e t i t i o n e r s ' l a s t k n o w n - 4 - a d d r e s s . P e t i t i o n e r s , h o w e v e r , n e v e r a c t u a l l y r e c e i v e d t h e n o t i c e . O n A u g u s t 1 , 1 9 9 4 , t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y w a s r e t u r n e d t o t h e B i r m i n g h a m A p p e a l s O f f i c e . T h e e n v e l o p e c o n t a i n i n g t h e n o t i c e h a d b e e n s t a m p e d w i t h a n o t a t i o n i n d i c a t i n g t h a t i t w a s r e t u r n e d t o s e n d e r b e c a u s e i t w a s " u n c l a i m e d " . T h e 9 0 - d a y p e r i o d f o r f i l i n g a T a x C o u r t p e t i t i o n w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r s ' n o t i c e o f d e f i c i e n c y e x p i r e d o n S e p t e m b e r 2 1 , 1 9 9 4 , w i t h o u t p e t i t i o n e r s ' h a v i n g f i l e d a T a x C o u r t p e t i t i o n . O n N o v e m b e r 2 , 1 9 9 4 , t h e d e f i c i e n c i e s a n d a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s d e t e r m i n e d b y r e s p o n d e n t , a s w e l l a s i n t e r e s t a c c r u e d t h e r e o n , w e r e a s s e s s e d . A l s o o n N o v e m b e r 2 , 1 9 9 4 , r e s p o n d e n t m a i l e d p e t i t i o n e r s a s e p a r a t e N o t i c e o f T a x D u e o n F e d e r a l T a x R e t u r n f o r e a c h o f t h e t a x a b l e y e a r s 1 9 8 9 a n d 1 9 9 0 . O n N o v e m b e r 1 0 , 1 9 9 4 , r e s p o n d e n t ' s M e m p h i s S e r v i c e C e n t e r r e c e i v e d f r o m p e t i t i o n e r s c o p i e s o f t h e s e n o t i c e s , e a c h b e a r i n g p e t i t i o n e r h u s b a n d ' s h a n d w r i t t e n n o t a t i o n , " I d o n ' t a g r e e w i t h t h i s f i n d i n g a n d a m a p p e a l i n g i t t o t a x c o u r t . " R e s p o n d e n t ' s M e m p h i s S e r v i c e C e n t e r m a i l e d p e t i t i o n e r s s u b s e q u e n t n o t i c e s , c u l m i n a t i n g i n t h e i s s u a n c e o f n o t i c e s o f i n t e n t t o l e v y d a t e d M a y 8 , 1 9 9 5 . B y l e t t e r d a t e d M a y 1 0 , 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r s r e s p o n d e d t h a t t h e y w e r e s t i l l s e e k i n g t o a p p e a l t h e i r c a s e , b u t h a d l e a r n e d t h a t i t w o u l d b e n e c e s s a r y t o f i l e a c o u r t p e t i t i o n . - 5 - O n M a y 2 9 , 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t r e c e i v e d $ 1 1 , 6 2 2 p u r s u a n t t o a n o t i c e o f l e v y o n p e t i t i o n e r s ' b a n k a c c o u n t . T h i s a m o u n t w a s a p p l i e d t o p e t i t i o n e r s ' b a l a n c e d u e f o r t a x a b l e y e a r 1 9 8 9 . O n J u n e 3 , 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r s p a i d i n f u l l t h e b a l a n c e s d u e f o r t a x a b l e y e a r s 1 9 8 9 a n d 1 9 9 0 , i n c l u d i n g i n t e r e s t o f $ 1 4 , 6 8 7 f o r 1 9 8 9 a n d $ 1 3 , 4 8 3 f o r 1 9 9 0 . O n J u n e 2 1 , 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r s f i l e d F o r m 8 4 3 , C l a i m f o r R e f u n d a n d R e q u e s t f o r A b a t e m e n t , f o r t a x a b l e y e a r s 1 9 8 9 a n d 1 9 9 0 . P e t i t i o n e r s r e q u e s t e d a b a t e m e n t o f i n t e r e s t i n t h e a m o u n t s o f $ 1 0 , 0 3 8 f o r t a x a b l e y e a r 1 9 8 9 a n d $ 1 1 , 0 3 9 f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 0 . O n J u l y 7 , 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r s a l s o f i l e d F o r m s 8 4 3 r e q u e s t i n g r e f u n d s a p p r o x i m a t i n g t h e t o t a l t a x , p e n a l t i e s , a n d i n t e r e s t a s s e s s e d f o r t a x a b l e y e a r s 1 9 8 9 a n d 1 9 9 0 . O n A p r i l 1 3 , 1 9 9 8 , r e s p o n d e n t i s s u e d a n o t i c e o f f i n a l d e t e r m i n a t i o n d i s a l l o w i n g p e t i t i o n e r s ' J u n e 2 1 , 1 9 9 7 , c l a i m f o r a b a t e m e n t o f i n t e r e s t . O n A u g u s t 2 6 , 1 9 9 8 , r e s p o n d e n t i s s u e d a n o t i c e d i s a l l o w i n g p e t i t i o n e r s ' J u l y 7 , 1 9 9 7 , c l a i m s f o r r e f u n d s . D i s c u s s i o n I n s e e k i n g a b a t e m e n t o f r e s p o n d e n t ' s a s s e s s m e n t o f i n t e r e s t , p e t i t i o n e r s h a v e a l l e g e d t h a t r e s p o n d e n t e r r e d i n t h e d e t e r m i n a t i o n , a s s e s s m e n t , a n d c o l l e c t i o n o f t h e i r F e d e r a l i n c o m e t a x e s , a n d t h a t t h e y w e r e i m p r o p e r l y d e n i e d t h e i r r i g h t t o p e t i t i o n t h i s C o u r t t o r e v i e w r e s p o n d e n t ' s d e f i c i e n c y - 6 - 3 S e c . 6 4 0 4 ( e ) p r o v i d e s : A b a t e m e n t o f I n t e r e s t A t t r i b u t a b l e t o E r r o r s a n d D e l a y s b y I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e . - - ( 1 ) I n g e n e r a l . - - I n t h e c a s e o f a n y a s s e s s m e n t o f i n t e r e s t o n - ( A ) a n y d e f i c i e n c y a t t r i b u t a b l e i n w h o l e o r i n p a r t t o a n y e r r o r o r d e l a y b y a n o f f i c e r o r e m p l o y e e o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e ( a c t i n g i n h i s o f f i c i a l c a p a c i t y ) i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t , o r ( B ) a n y p a y m e n t o f a n y t a x d e s c r i b e d i n s e c t i o n 6 2 1 2 ( a ) t o t h e e x t e n t t h a t a n y e r r o r o r d e l a y i n s u c h p a y m e n t i s a t t r i b u t a b l e t o s u c h o f f i c e r o r e m p l o y e e b e i n g e r r o n e o u s o r ( c o n t i n u e d . . . ) d e t e r m i n a t i o n b e c a u s e t h e y n e v e r r e c e i v e d t h e i r s t a t u t o r y n o t i c e o f d e f i c i e n c y . W e c o n s t r u e p e t i t i o n e r s ' c l a i m f o r i n t e r e s t a b a t e m e n t a s a r i s i n g u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) ( 1 ) , w h i c h a u t h o r i z e s t h e T r e a s u r y S e c r e t a r y t o a b a t e i n t e r e s t o n a n y d e f i c i e n c y o r p a y m e n t o f i n c o m e , g i f t , e s t a t e , a n d c e r t a i n e x c i s e t a x e s t o t h e e x t e n t t h a t a n y e r r o r o r d e l a y i n p a y m e n t i s a t t r i b u t a b l e t o a n y e r r o r o r d e l a y b y a n o f f i c e r o r e m p l o y e e o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e a c t i n g i n h i s o r h e r o f f i c i a l c a p a c i t y a n d p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t . S u c h a n e r r o r o r d e l a y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t i s t a k e n i n t o a c c o u n t o n l y i f i t i s i n n o s i g n i f i c a n t a s p e c t a t t r i b u t a b l e t o t h e t a x p a y e r a n d o n l y i f i t o c c u r s a f t e r t h e I R S h a s c o n t a c t e d t h e t a x p a y e r i n w r i t i n g r e g a r d i n g t h e d e f i c i e n c y o r p a y m e n t . 3 - 7 - 3 ( . . . c o n t i n u e d ) d i l a t o r y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t , t h e S e c r e t a r y m a y a b a t e t h e a s s e s s m e n t o f a l l o r a n y p a r t o f s u c h i n t e r e s t f o r a n y p e r i o d . F o r p u r p o s e s o f t h e p r e c e d i n g s e n t e n c e , a n e r r o r o r d e l a y s h a l l b e t a k e n i n t o a c c o u n t o n l y i f n o s i g n i f i c a n t a s p e c t o f s u c h e r r o r o r d e l a y c a n b e a t t r i b u t e d t o t h e t a x p a y e r i n v o l v e d , a n d a f t e r t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e h a s c o n t a c t e d t h e t a x p a y e r i n w r i t i n g w i t h r e s p e c t t o s u c h d e f i c i e n c y o r p a y m e n t . I n 1 9 9 6 , s e c . 6 4 0 4 ( e ) w a s a m e n d e d t o p e r m i t a b a t e m e n t o f i n t e r e s t f o r " u n r e a s o n a b l e " e r r o r o r d e l a y r e s u l t i n g f r o m t h e p e r f o r m a n c e o f m i n i s t e r i a l o r " m a n a g e r i a l " a c t s . T a x p a y e r B i l l o f R i g h t s 2 , P u b . L . 1 0 4 - 1 6 8 , s e c . 3 0 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) , 1 1 0 S t a t . 1 4 5 2 , 1 4 5 7 ( 1 9 9 6 ) . T h e a m e n d e d p r o v i s i o n a p p l i e s t o t a x y e a r s b e g i n n i n g a f t e r J u l y 3 0 , 1 9 9 6 . S e e i d . , s e c . 3 0 1 ( c ) . T h e r e f o r e , t h e a m e n d m e n t i s i n a p p l i c a b l e t o t h e i n s t a n t c a s e . T h e t e m p o r a r y r e g u l a t i o n s d e f i n e " m i n i s t e r i a l a c t " a s : a p r o c e d u r a l o r m e c h a n i c a l a c t t h a t d o e s n o t i n v o l v e t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t o r d i s c r e t i o n , a n d t h a t o c c u r s d u r i n g t h e p r o c e s s i n g o f a t a x p a y e r ' s c a s e a f t e r a l l p r e r e q u i s i t e s t o t h e a c t , s u c h a s c o n f e r e n c e s a n d r e v i e w b y s u p e r v i s o r s , h a v e t a k e n p l a c e . * * * [ S e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 3 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) . ] S e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) i s n o t i n t e n d e d t o b e " u s e d r o u t i n e l y t o a v o i d p a y m e n t o f i n t e r e s t " , b u t r a t h e r i s t o b e " u t i l i z e d i n i n s t a n c e s w h e r e f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t w o u l d b e w i d e l y p e r c e i v e d a s g r o s s l y u n f a i r . " H . R e p t . 9 9 - 4 2 6 ( 1 9 8 5 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 2 ) 8 4 4 ; S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 ( 1 9 8 5 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) 2 0 8 . F o r i n t e r e s t a b a t e m e n t c l a i m s m a d e a f t e r J u l y 3 0 , 1 9 9 6 , t h e T a x C o u r t h a s j u r i s d i c t i o n t o d e t e r m i n e w h e t h e r t h e - 8 - C o m m i s s i o n e r ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . S e e s e c . 6 4 0 4 ( g ) ( 1 ) ; W o o d r a l v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 2 T . C . 1 9 , 2 3 ( 1 9 9 9 ) . S e c t i o n 6 4 0 4 d o e s n o t a u t h o r i z e t h e T r e a s u r y S e c r e t a r y t o a b a t e a s s e s s m e n t s o f t a x e s a n d d o e s n o t c o n f e r j u r i s d i c t i o n o n t h i s C o u r t t o r e v i e w t h e d e n i a l o f s u c h r e q u e s t s . P e t i t i o n e r s c a n n o t p o i n t t o , n o r d o e s t h e r e c o r d c r e d i b l y s u g g e s t , a n y e r r o n e o u s o r d i l a t o r y p e r f o r m a n c e o f a m i n i s t e r i a l a c t b y a n o f f i c e r o r e m p l o y e e o f t h e C o m m i s s i o n e r t h a t c o n t r i b u t e d t o a d e l a y o r e r r o r i n t h e p a y m e n t o f t h e i n t e r e s t w h i c h h a s a c c r u e d o n p e t i t i o n e r s ' o u t s t a n d i n g t a x l i a b i l i t i e s . C f . D o u p o n c e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 3 9 8 . P e t i t i o n e r s a r g u e g e n e r a l l y t h a t r e s p o n d e n t ' s a g e n t i m p r o p e r l y p e r f o r m e d t h e e x a m i n a t i o n o f t h e i r t a x r e t u r n s , t h a t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s i n t h e s t a t u t o r y n o t i c e w e r e i m p r o p e r , a n d t h a t t h e A p p e a l s o f f i c e r g a v e i n a d e q u a t e c o n s i d e r a t i o n t o t h e i r p r o t e s t . T h e a c t i o n s o f r e s p o n d e n t ' s a g e n t a n d A p p e a l s o f f i c e r i n a p p l y i n g F e d e r a l t a x l a w t o p e t i t i o n e r s ' f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s r e q u i r e d t h e e x e r c i s e o f d i s c r e t i o n a n d j u d g m e n t . A d e c i s i o n c o n c e r n i n g t h e p r o p e r a p p l i c a t i o n o f F e d e r a l t a x l a w i s n o t a m i n i s t e r i a l a c t , s e e s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 3 1 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) , a n d h e n c e c a n n o t p r o v i d e a b a s i s f o r a b a t i n g i n t e r e s t u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) . - 9 - P e t i t i o n e r s a l s o s u g g e s t t h a t r e s p o n d e n t ' s e r r o r o r d e l a y c a u s e d t h e m n o t t o r e c e i v e t h e i r n o t i c e o f d e f i c i e n c y a n d t h u s t o b e d e n i e d t h e i r r i g h t t o p e t i t i o n t h i s C o u r t r e g a r d i n g r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n o f t h e i r t a x l i a b i l i t y . W e d o n o t b e l i e v e , h o w e v e r , t h a t t h e i n t e r e s t w h i c h p e t i t i o n e r s s e e k t o h a v e a b a t e d w a s a t t r i b u t a b l e t o m i n i s t e r i a l e r r o r s o r d e l a y s i n r e s p o n d e n t ' s p r o c e s s i n g t h e i r u n c l a i m e d s t a t u t o r y n o t i c e . I t i s u n d i s p u t e d t h a t t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y w a s m a i l e d t o p e t i t i o n e r s ' l a s t k n o w n a d d r e s s . R e s p o n d e n t w a s u n d e r n o s t a t u t o r y o b l i g a t i o n t o r e m a i l a n o t i c e o f d e f i c i e n c y t h a t h a d b e e n p r o p e r l y m a i l e d t o a t a x p a y e r a n d r e t u r n e d u n c l a i m e d . S e e K i n g v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 7 F . 2 d 6 7 6 , 6 8 1 ( 9 t h C i r . 1 9 8 8 ) , a f f g . 8 8 T . C . 1 0 4 2 ( 1 9 8 7 ) ; M o n g e v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 T . C . 2 2 , 3 3 ( 1 9 8 9 ) . A s i n e f f e c t w h e n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y w a s i s s u e d i n t h i s c a s e , t h e I n t e r n a l R e v e n u e M a n u a l d i r e c t s t h a t a n u n c l a i m e d n o t i c e o f d e f i c i e n c y s h o u l d b e r e t u r n e d t o t h e A p p e a l s o f f i c e r a n d s t a t e s t h a t " i f t h e a p p e a l s o f f i c e r w i s h e s " a n d t h e r e i s e n o u g h t i m e r e m a i n i n g b e f o r e t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s r u n s , t h e A p p e a l s o f f i c e r m a y d i r e c t a d d i t i o n a l c h e c k s o f r e s p o n d e n t ' s c o m p u t e r f i l e s t o v e r i f y t h e t a x p a y e r ' s l a s t k n o w n a d d r e s s . 8 A p p e a l s , I n t e r n a l R e v e n u e M a n u a l ( C C H ) , s e c . 3 6 3 ( 2 ) , a t 8 1 1 4 - 2 0 . T h e I n t e r n a l R e v e n u e M a n u a l s t a t e s : I f , a f t e r c h e c k i n g a l l p o s s i b l e s o u r c e s , a n o t h e r a d d r e s s c a n n o t b e f o u n d , a n d t h e a p p e a l s o f f i c e r d e t e r m i n e s t h a t - 1 0 - t h e n o t i c e w a s s e n t t o t h e l a s t k n o w n a d d r e s s , h e / s h e s h o u l d i n i t i a l t h e s t a t u t o r y n o t i c e a n d n o f u r t h e r a c t i o n n e e d b e t a k e n t o t r y t o d e l i v e r t h e n o t i c e . [ I d . ] B e c a u s e f u r t h e r a c t i o n w i t h r e g a r d t o t h e u n c l a i m e d s t a t u t o r y n o t i c e w a s l e f t t o t h e A p p e a l s o f f i c e r ' s d i s c r e t i o n a n d j u d g m e n t , h i s i n a c t i o n i n t h i s r e g a r d d i d n o t c o n s t i t u t e e r r o r o r d e l a y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t f o r p u r p o s e s o f a p p l y i n g s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) . P e t i t i o n e r s f u r t h e r s u g g e s t t h a t a f t e r t h e i r t a x e s w e r e a s s e s s e d b y d e f a u l t o n N o v e m b e r 2 , 1 9 9 4 , t h e y w e r e l e d t o b e l i e v e t h a t t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y w o u l d b e f o r t h c o m i n g o r r e i s s u e d , a t w h i c h t i m e t h e y c o u l d c o n t e s t t h e d e f i c i e n c y i n t h e T a x C o u r t , o r t h a t r e s p o n d e n t i n t e n d e d t o t a k e o t h e r a c t i o n i n r e s p o n s e t o t h e i r p r o t e s t . A g a i n , h o w e v e r , t h e r e c o r d d o e s n o t c r e d i b l y s u g g e s t a n y b a s i s f o r c o n c l u d i n g t h a t p e t i t i o n e r s ' d e l a y i n p a y i n g t h e a s s e s s e d t a x e s a f t e r r e c e i v i n g t h e n o t i c e o f t a x d u e o n N o v e m b e r 2 , 1 9 9 4 , w a s a t t r i b u t a b l e t o m i n i s t e r i a l e r r o r s o r d e l a y s b y r e s p o n d e n t ' s o f f i c e r s o r e m p l o y e e s . A c c o r d i n g l y , w e c o n c l u d e t h a t r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e p e t i t i o n e r s ' i n t e r e s t u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 w a s n o t a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .