TAX COURT OPINION

Case: Fred P. & Patricia M. Brandkamp
Docket Number: 4152-00S
Judge: Armen
Opinion Type: summary
Filed: 01/23/2001
Pages: 11

1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s u b s e q u e n t s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r 1 9 9 7 , t h e t a x a b l e y e a r i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . T . C . S u m m a r y O p i n i o n 2 0 0 1 - 5 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T F R E D P . A N D P A T R I C I A M . B R A N D K A M P , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 4 1 5 2 - 0 0 S . F i l e d J a n u a r y 2 3 , 2 0 0 1 . F r e d P . B r a n d k a m p , p r o s e . D a v i d D e l d u c o , f o r r e s p o n d e n t . A R M E N , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s c a s e w a s h e a r d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 6 3 o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t a t t h e t i m e t h a t t h e p e t i t i o n w a s f i l e d . 1 T h e d e c i s i o n t o - 2 - 2 R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h e $ 1 3 a d j u s t m e n t i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r " d e p e n d e n t c a r e b e n e f i t s " . P e t i t i o n e r s c o n c e d e t h e c o l l e c t i o n - r e l a t e d m a t t e r r a i s e d i n t h e p e t i t i o n . 3 A t t r i a l , w e d e f e r r e d r u l i n g o n c e r t a i n r e l e v a n c y o b j e c t i o n s m a d e b y M r . B r a n d k a m p t o p o r t i o n s o f v a r i o u s e x h i b i t s . W e n o w o v e r r u l e t h o s e o b j e c t i o n s , a n d o u r f i n d i n g s r e f l e c t t h a t r u l i n g . b e e n t e r e d i n t h i s c a s e i s n o t r e v i e w a b l e b y a n y o t h e r c o u r t , a n d t h i s o p i n i o n s h o u l d n o t b e c i t e d a s a u t h o r i t y . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y i n p e t i t i o n e r s ' F e d e r a l i n c o m e t a x f o r 1 9 9 7 i n t h e a m o u n t o f $ 5 6 0 . A f t e r c o n c e s s i o n s b y t h e p a r t i e s , 2 t h e s o l e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r s a r e e n t i t l e d t o a d e d u c t i o n i n t h e a m o u n t o f $ 2 , 0 0 0 f o r a c o n t r i b u t i o n t o p e t i t i o n e r F r e d P . B r a n d k a m p ' s i n d i v i d u a l r e t i r e m e n t a c c o u n t ( I R A ) . W e h o l d t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t e n t i t l e d t o s u c h d e d u c t i o n . B a c k g r o u n d 3 S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d , a n d t h e y a r e s o f o u n d . P e t i t i o n e r s r e s i d e d i n D u l u t h , G e o r g i a , a t t h e t i m e t h a t t h e i r p e t i t i o n w a s f i l e d w i t h t h e C o u r t . P e t i t i o n e r F r e d P . B r a n d k a m p ( M r . B r a n d k a m p ) w a s e m p l o y e d i n 1 9 9 7 , t h e t a x a b l e y e a r i n i s s u e , b y W i n t e r W y m a n C o n t r a c t S e r v i c e s , I n c . a n d D a t a T a b u l a t i n g S e r v i c e , I n c . D u r i n g t h a t y e a r , M r . B r a n d k a m p w a s n o t c o v e r e d b y a n y q u a l i f i e d p e n s i o n p l a n o r r e t i r e m e n t p r o g r a m t h a t m a y h a v e b e e n s p o n s o r e d b y e i t h e r o f h i s e m p l o y e r s . - 3 - P e t i t i o n e r P a t r i c i a M . B r a n d k a m p ( M r s . B r a n d k a m p ) w a s e m p l o y e d t h r o u g h o u t 1 9 9 7 b y M e t L i f e I n s u r a n c e C o . ( M e t L i f e ) . M r s . B r a n d k a m p w a s h i r e d b y M e t L i f e i n D e c e m b e r 1 9 9 5 a n d r e m a i n e d i n i t s e m p l o y t h r o u g h N o v e m b e r 1 9 9 8 . A t a l l r e l e v a n t t i m e s , M e t L i f e m a i n t a i n e d a d e f i n e d b e n e f i t p e n s i o n p l a n ( t h e M e t L i f e p l a n ) t h a t w a s q u a l i f i e d w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 4 0 1 ( a ) . A n i n d i v i d u a l i s e l i g i b l e t o p a r t i c i p a t e i n t h e M e t L i f e p l a n i f t h e i n d i v i d u a l : ( 1 ) I s a t l e a s t 2 1 y e a r s o l d , ( 2 ) i s a n a c t i v e U . S . s a l a r i e d o r c o m m i s s i o n e d e m p l o y e e , a n d ( 3 ) h a s c o m p l e t e d 1 y e a r o f c o n t i n u o u s o r c r e d i t e d s e r v i c e . O n c e a n e m p l o y e e i s e l i g i b l e t o p a r t i c i p a t e i n t h e M e t L i f e p l a n , t h e e m p l o y e e i s a u t o m a t i c a l l y e n r o l l e d i n t h e p l a n a t n o c o s t t o t h e e m p l o y e e . H o w e v e r , t h e e m p l o y e e d o e s n o t h a v e a n y v e s t e d r i g h t t o a p e n s i o n b e n e f i t u n t i l t h e e m p l o y e e h a s c o m p l e t e d 5 y e a r s o f c o n t i n u o u s o r c r e d i t e d s e r v i c e . M r s . B r a n d k a m p b e c a m e e n r o l l e d i n t h e M e t L i f e p l a n u p o n c o m p l e t i o n o f 1 y e a r o f s e r v i c e w i t h M e t L i f e i n D e c e m b e r 1 9 9 6 . H o w e v e r , b e c a u s e M r s . B r a n d k a m p l e f t t h e e m p l o y o f M e t L i f e b e f o r e c o m p l e t i n g 5 y e a r s o f c o n t i n u o u s o r c r e d i t e d s e r v i c e w i t h M e t L i f e , h e r r i g h t t o a p e n s i o n b e n e f i t n e v e r v e s t e d . O n A p r i l 1 3 , 1 9 9 8 , M r . B r a n d k a m p c o n t r i b u t e d $ 2 , 0 0 0 t o a n I R A t h a t h e m a i n t a i n e d i n h i s n a m e w i t h S o u t h T r u s t B a n k i n - 4 - 4 I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t a d v i s e d p e t i t i o n e r s a s f o l l o w s : " S o y o u r f u t u r e n o n t a x a b l e I R A d i s t r i b u t i o n s w i l l b e c o r r e c t , c o m p l e t e F o r m 8 6 0 6 , N o n d e d u c t i b l e I R A s ( C o n t r i b u t i o n s , D i s t r i b u t i o n s , a n d B a s i s ) t o k e e p f o r y o u r r e c o r d s . " ( E m p h a s i s a d d e d . ) A t t r i a l , c o u n s e l f o r r e s p o n d e n t ( c o n t i n u e d . . . ) A t l a n t a , G e o r g i a . T h e c o n t r i b u t i o n w a s m a d e i n r e s p e c t o f t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 7 . P e t i t i o n e r s t i m e l y f i l e d a j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n ( F o r m 1 0 4 0 ) f o r 1 9 9 7 . O n t h e i r r e t u r n , p e t i t i o n e r s r e p o r t e d t o t a l i n c o m e o f $ 7 9 , 3 0 0 , c o n s i s t i n g o f w a g e s o f $ 7 9 , 2 7 1 a n d t a x a b l e i n t e r e s t o f $ 2 9 . P e t i t i o n e r s d e d u c t e d f r o m t o t a l i n c o m e t h e $ 2 , 0 0 0 a m o u n t t h a t h a d b e e n c o n t r i b u t e d t o M r . B r a n d k a m p ' s I R A a n d t h e r e f o r e r e p o r t e d a d j u s t e d g r o s s i n c o m e o f $ 7 7 , 3 0 0 . P e t i t i o n e r s a t t a c h e d t o t h e i r 1 9 9 7 i n c o m e t a x r e t u r n c o p i e s o f w a g e a n d t a x s t a t e m e n t s ( F o r m s W - 2 ) t h a t h a d b e e n s e n t t o t h e m b y t h e i r e m p l o y e r s . T h e w a g e a n d t a x s t a t e m e n t f r o m M e t L i f e i n d i c a t e d t h a t M r s . B r a n d k a m p w a s c o v e r e d b y a q u a l i f i e d p e n s i o n p l a n i n 1 9 9 7 . B y n o t i c e d a t e d J a n u a r y 1 4 , 2 0 0 0 , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y i n p e t i t i o n e r s ' i n c o m e t a x f o r 1 9 9 7 . R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n r e f l e c t s t h e d i s a l l o w a n c e o f t h e $ 2 , 0 0 0 I R A d e d u c t i o n c l a i m e d b y p e t i t i o n e r s f o r t h a t y e a r . I n t h i s r e g a r d , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s w e r e n o t e n t i t l e d t o a n y I R A d e d u c t i o n b e c a u s e M r s . B r a n d k a m p w a s c o v e r e d b y a q u a l i f i e d p e n s i o n p l a n a n d p e t i t i o n e r s ' m o d i f i e d A G I e x c e e d e d $ 5 0 , 0 0 0 . 4 - 5 - 4 ( . . . c o n t i n u e d ) c o n c e d e d t h a t M r . B r a n d k a m p w a s e n t i t l e d t o m a k e a n o n d e d u c t i b l e c o n t r i b u t i o n t o h i s I R A . 5 A s r e l e v a n t h e r e i n , m o d i f i e d A G I m e a n s a d j u s t e d g r o s s i n c o m e c o m p u t e d w i t h o u t r e g a r d t o a n y d e d u c t i o n f o r a n I R A . S e e s e c . 2 1 9 ( g ) ( 3 ) ( A ) . I n p e t i t i o n e r s ' c a s e , m o d i f i e d A G I f o r t h e y e a r i n i s s u e i s $ 7 9 , 3 0 0 . D i s c u s s i o n I n g e n e r a l , a t a x p a y e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t t h e a m o u n t c o n t r i b u t e d t o a n I R A . S e e s e c . 2 1 9 ( a ) ; s e c . 1 . 2 1 9 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e d e d u c t i o n f o r a n y t a x a b l e y e a r , h o w e v e r , m a y n o t e x c e e d t h e l e s s e r o f $ 2 , 0 0 0 o r a n a m o u n t e q u a l t o t h e c o m p e n s a t i o n i n c l u d a b l e i n t h e t a x p a y e r ' s g r o s s i n c o m e f o r s u c h y e a r . S e e s e c . 2 1 9 ( b ) ( 1 ) . H o w e v e r , i f f o r a n y p a r t o f a t a x a b l e y e a r , a t a x p a y e r o r t h e t a x p a y e r ' s s p o u s e i s a n " a c t i v e p a r t i c i p a n t " i n a q u a l i f i e d p l a n u n d e r s e c t i o n 4 0 1 ( a ) , t h e a m o u n t o f t h e d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 2 1 9 ( a ) f o r t h a t y e a r m a y b e f u r t h e r l i m i t e d . S e c . 2 1 9 ( g ) ( 1 ) , ( 5 ) ( A ) ( i ) . T h u s , i n t h e c a s e o f m a r r i e d t a x p a y e r s w h o f i l e a j o i n t r e t u r n , t h e $ 2 , 0 0 0 l i m i t a t i o n o f s e c t i o n 2 1 9 ( b ) ( 1 ) i s r e d u c e d u s i n g a r a t i o d e t e r m i n e d b y d i v i d i n g t h e e x c e s s o f t h e t a x p a y e r ' s m o d i f i e d A G I 5 o v e r $ 4 0 , 0 0 0 , b y $ 1 0 , 0 0 0 . S e e s e c . 2 1 9 ( g ) ( 2 ) ( A ) , ( 3 ) ( B ) ( i ) . T h i s p r o v i s i o n r e s u l t s i n a t o t a l d i s a l l o w a n c e o f t h e I R A d e d u c t i o n f o r m a r r i e d t a x p a y e r s w h e r e m o d i f i e d A G I e x c e e d s $ 5 0 , 0 0 0 . S e e F e l b e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . - 6 - M e m o . 1 9 9 2 - 4 1 8 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 9 9 8 F . 2 d 1 0 1 8 ( 8 t h C i r . 1 9 9 3 ) . B e c a u s e p e t i t i o n e r s r e p o r t e d m o d i f i e d A G I i n t h e a m o u n t o f $ 7 9 , 3 0 0 o n t h e i r 1 9 9 7 i n c o m e t a x r e t u r n , t h e y a r e n o t e n t i t l e d t o a n y I R A d e d u c t i o n i f M r s . B r a n d k a m p w a s a n " a c t i v e p a r t i c i p a n t " i n t h e M e t L i f e p l a n a t a n y t i m e d u r i n g 1 9 9 7 . P e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t b e c a u s e M r s . B r a n d k a m p ' s i n t e r e s t i n t h e M e t L i f e p l a n w a s f o r f e i t a b l e , M r s . B r a n d k a m p w a s n o t a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n t h e p l a n . H o w e v e r , s e c t i o n 2 1 9 ( g ) ( 5 ) , w h i c h d e f i n e s t h e t e r m " a c t i v e p a r t i c i p a n t " , c l e a r l y s t a t e s t h a t t h e " d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r a n i n d i v i d u a l i s a n a c t i v e p a r t i c i p a n t s h a l l b e m a d e w i t h o u t r e g a r d t o w h e t h e r o r n o t s u c h i n d i v i d u a l ' s r i g h t s u n d e r a p l a n * * * a r e n o n f o r t f e i t a b l e . " S e e a l s o E a n e s v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 1 6 8 , 1 7 0 ( 1 9 8 5 ) ( c i t i n g H i l d e b r a n d v . C o m m i s s i o n e r , 6 8 3 F . 2 d 5 7 , 5 8 ( 3 d C i r . 1 9 8 2 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 8 0 - 5 3 2 ) ) ; W a r t e s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 8 4 . E a n e s i n v o l v e s a t a x p a y e r w h o f o r f e i t e d a l l r i g h t s u n d e r a n e m p l o y e r ' s r e t i r e m e n t p l a n w h e n h e l e f t a f t e r o n l y 3 m o n t h s . D e s p i t e t h e s h o r t t i m e t h e t a x p a y e r w o r k e d , w e h e l d t h a t h e w a s a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n h i s e m p l o y e r ' s p l a n a n d w a s n o t e n t i t l e d t o a d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 2 1 9 . A l t h o u g h E a n e s i n v o l v e d a n - 7 - 6 S e c . 2 1 9 , a s a p p l i c a b l e t o 1 9 8 1 , t h e t a x a b l e y e a r i n i s s u e i n E a n e s v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 1 6 8 ( 1 9 8 5 ) , d i d n o t i n c l u d e a d e f i n i t i o n o f " a c t i v e p a r t i c i p a n t " . T h e f l u s h l a n g u a g e c u r r e n t l y c o n t a i n e d i n s e c . 2 1 9 ( g ) ( 5 ) , r e f e r r i n g t o w h e t h e r t h e i n d i v i d u a l ' s r i g h t s u n d e r t h e p l a n a r e f o r f e i t a b l e , w a s t h e n f o u n d o n l y i n t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y . 7 T o t h e e x t e n t t h a t p e t i t i o n e r s m a y s u g g e s t t h a t t h e c o n t r i b u t i o n m a d e b y M e t L i f e o n b e h a l f o f M r s . B r a n d k a m p w a s m o d e s t i n a m o u n t , t h e r e b y i m p l y i n g t h a t t h e m a g n i t u d e o f a n e m p l o y e r ' s c o n t r i b u t i o n s h o u l d b e d e t e r m i n a t i v e o f w h e t h e r a n e m p l o y e e i s a n a c t i v e p a r t i c i p a n t , t h e l a w i s c l e a r l y t o t h e c o n t r a r y . S e e s e c . 1 . 2 1 9 - 2 ( d ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d i n g t h a t a n i n d i v i d u a l i s a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n a t a x a b l e y e a r i n a p r o f i t - s h a r i n g p l a n " i f a n e m p l o y e r c o n t r i b u t i o n i s a d d e d t o t h e p a r t i c i p a n t ' s a c c o u n t i n s u c h t a x a b l e y e a r . " S e e a l s o s e c . 1 . 2 1 9 - 2 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d i n g t h a t " a n i n d i v i d u a l i s a n a c t i v e p a r t i c i p a n t * * * i f f o r a n y p o r t i o n o f t h e p l a n y e a r * * * [ s h e ] i s n o t e x c l u d e d u n d e r t h e e l i g i b i l i t y p r o v i s i o n s o f t h e p l a n . " I n s h o r t , t h e r e i s n o p r o v i s i o n f o r " d e m i n i m i s " p a r t i c i p a t i o n . S e e a l s o G u e s t v . C o m m i s s i o n e r , 7 2 T . C . 7 6 8 ( 1 9 7 9 ) ( t h e s t a t u t o r y p r o v i s i o n , w h i c h o p e r a t e s t o d i s a l l o w a d e d u c t i o n f o r a c o n t r i b u t i o n t o a n I R A b y a n a c t i v e p a r t i c i p a n t ( c o n t i n u e d . . . ) e a r l i e r v e r s i o n o f s e c t i o n 2 1 9 , 6 w e a p p l y i t s r e a s o n i n g t o t h e f a c t s o f t h e p r e s e n t c a s e . P e t i t i o n e r s a l s o c o n t e n d t h a t t h e r e c o r d d o e s n o t d e m o n s t r a t e t h a t M e t L i f e m a d e a n y c o n t r i b u t i o n t o t h e M e t L i f e p l a n o n b e h a l f o f M r s . B r a n d k a m p , t h e r e b y i m p l y i n g t h a t s u c h a f a i l u r e w o u l d b e a n t i t h e t i c a l t o t h e c o n c l u s i o n t h a t M r s . B r a n d k a m p w a s a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n t h e p l a n . H o w e v e r , t h e r e c o r d d e m o n s t r a t e s t h a t t h e M e t L i f e p l a n i s a q u a l i f i e d p l a n , a f a c t t h a t s u p p o r t s o u r c o n c l u s i o n t h a t a c o n t r i b u t i o n w a s m a d e a n d t h e r e b y n e g a t e s t h e b a s i s f o r p e t i t i o n e r s ' c o n t e n t i o n . S e e s e c . 4 0 1 ( a ) ( 1 ) . 7 - 8 - 7 ( . . . c o n t i n u e d ) i n a q u a l i f i e d r e t i r e m e n t p l a n , d o e s n o t v i o l a t e t h e D u e P r o c e s s C l a u s e o f t h e F i f t h A m e n d m e n t t o t h e C o n s t i t u t i o n ) . P e t i t i o n e r s a l s o c o n t e n d t h a t e v e n i f M r s . B r a n d k a m p w e r e a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n t h e M e t L i f e p l a n , c u r r e n t s e c t i o n 2 1 9 ( g ) ( 7 ) s e r v e s t o i m m u n i z e M r . B r a n d k a m p f r o m d i s a l l o w a n c e o f t h e d e d u c t i o n c l a i m e d f o r t h e c o n t r i b u t i o n t o h i s I R A . W e d i s a g r e e . C u r r e n t s e c t i o n 2 1 9 ( g ) ( 7 ) p r o v i d e s a s p e c i a l r u l e f o r a s p o u s e w h o i s n o t a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n a q u a l i f i e d p e n s i o n p l a n . U n d e r t h i s s p e c i a l r u l e , t h e d e d u c t i o n f o r s u c h s p o u s e ' s I R A c o n t r i b u t i o n i s r e d u c e d o n l y w h e n t h e s p o u s e s ' m o d i f i e d A G I e x c e e d s $ 1 5 0 , 0 0 0 . A l t h o u g h p e t i t i o n e r s ' m o d i f i e d A G I w a s o n l y h a l f t h a t a m o u n t , s e c t i o n 2 1 9 ( g ) ( 7 ) d o e s n o t s e r v e t o a l l o w t h e d e d u c t i o n i n i s s u e b e c a u s e t h i s s e c t i o n i s o n l y a p p l i c a b l e t o t a x y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 7 . S e e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e R e s t r u c t u r i n g a n d R e f o r m A c t o f 1 9 9 8 ( R R A 1 9 9 8 ) , P u b . L . 1 0 5 - 2 0 6 , s e c s . 6 0 0 5 ( a ) ( 1 ) , 6 0 2 4 , 1 1 2 S t a t . 6 8 5 , 7 9 6 , 8 2 6 , a m e n d i n g s e c . 3 0 1 ( b ) a n d ( c ) ; T a x p a y e r R e l i e f A c t o f 1 9 9 7 ( T R A ' 9 7 ) , P u b . L . 1 0 5 - 3 4 , 1 1 1 S t a t . 7 8 8 , 8 2 5 . F i n a l l y , p e t i t i o n e r s a p p e a r t o a r g u e t h a t t h e f o r e g o i n g a m e n d m e n t w a s m e r e l y d e c l a r a t o r y o f e x i s t i n g l a w . H o w e v e r , a n y s u c h c o n t e n t i o n i s c l e a r l y b e l i e d b y t h e e f f e c t i v e d a t e p r o v i s i o n s o f T R A ' 9 7 , s e c . 3 0 1 ( c ) , 1 1 1 S t a t . 8 2 5 , a n d t h e R R A 1 9 9 8 , s e c . 6 0 2 4 , 1 1 2 S t a t . 8 2 6 . I n a d d i t i o n , t h e l e g i s l a t i v e - 9 - h i s t o r y o f s e c t i o n 2 1 9 ( g ) ( 7 ) m a k e s c l e a r t h a t C o n g r e s s k n e w t h a t i t w a s c h a n g i n g , a n d i n t e n d e d t o c h a n g e , t h e o p e r a t i v e l a w . E . g . , H . C o n f . R e p t . 1 0 5 - 2 2 0 a t 3 7 8 - 3 7 9 ( 1 9 9 7 ) , 1 9 9 7 - 4 C . B . ( V o l . 2 ) 1 4 7 1 , 1 8 4 8 - 1 8 4 9 . T h e f o l l o w i n g p a s s a g e b y t h e S t a f f o f t h e J o i n t C o m m . o n T a x a t i o n f r o m t h e G e n e r a l E x p l a n a t i o n o f T a x L e g i s l a t i o n E n a c t e d i n 1 9 9 7 a t 4 2 ( J . C o m m . p r i n t ) a l s o d e m o n s t r a t e s t h i s f a c t : P r e s e n t a n d P r i o r L a w U n d e r p r e s e n t a n d p r i o r l a w , a n i n d i v i d u a l m a y m a k e d e d u c t i b l e c o n t r i b u t i o n s t o a n i n d i v i d u a l r e t i r e m e n t a r r a n g e m e n t ( " I R A " ) u p t o t h e l e s s e r o f $ 2 , 0 0 0 o r t h e i n d i v i d u a l ' s c o m p e n s a t i o n i f t h e i n d i v i d u a l i s n o t a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n a n e m p l o y e r - s p o n s o r e d r e t i r e m e n t p l a n . U n d e r p r e s e n t a n d p r i o r l a w , i n t h e c a s e o f a m a r r i e d c o u p l e , d e d u c t i b l e I R A c o n t r i b u t i o n s o f u p t o $ 2 , 0 0 0 c a n b e m a d e f o r e a c h s p o u s e * * * i f t h e c o m b i n e d c o m p e n s a t i o n o f b o t h s p o u s e s i s a t l e a s t e q u a l t o t h e c o n t r i b u t e d a m o u n t . U n d e r p r e s e n t a n d p r i o r l a w , i f t h e i n d i v i d u a l ( o r t h e i n d i v i d u a l ' s s p o u s e ) i s a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n a n e m p l o y e r - s p o n s o r e d r e t i r e m e n t p l a n , t h e $ 2 , 0 0 0 d e d u c t i o n l i m i t i s p h a s e d o u t o v e r c e r t a i n a d j u s t e d g r o s s i n c o m e ( " A G I " ) l e v e l s . U n d e r p r i o r l a w , t h e l i m i t w a s p h a s e d o u t b e t w e e n $ 4 0 , 0 0 0 a n d $ 5 0 , 0 0 0 o f A G I f o r m a r r i e d t a x p a y e r s f i l i n g j o i n t r e t u r n s * * * . * * * * * * * R e a s o n s f o r C h a n g e T h e C o n g r e s s b e l i e v e d i t w a s a p p r o p r i a t e t o e n c o u r a g e i n d i v i d u a l s a v i n g a n d t h a t d e d u c t i b l e I R A s s h o u l d b e a v a i l a b l e t o m o r e i n d i v i d u a l s . * * * * * * * * * * E x p l a n a t i o n o f P r o v i s i o n - 1 0 - I n g e n e r a l T h e A c t * * * m o d i f i e s t h e A G I p h a s e - o u t l i m i t s f o r a n i n d i v i d u a l w h o i s n o t a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n a n e m p l o y e r - s p o n s o r e d r e t i r e m e n t p l a n b u t w h o s e s p o u s e i s * * * . * * * * * * * M o d i f i c a t i o n t o a c t i v e p a r t i c i p a n t r u l e a n d i n c r e a s e i n c o m e p h a s e - o u t r a n g e s f o r d e d u c t i b l e I R A s * * * * * * * T h e f o l l o w i n g e x a m p l e s i l l u s t r a t e t h e i n c o m e p h a s e - o u t r u l e s . E x a m p l e 1 . - - W i s a n a c t i v e p a r t i c i p a n t i n a n e m p l o y e r - s p o n s o r e d r e t i r e m e n t p l a n , a n d W ' s h u s b a n d , H , i s n o t . F u r t h e r a s s u m e t h a t t h e c o m b i n e d A G I o f H a n d W f o r t h e y e a r i s $ 2 0 0 , 0 0 0 . N e i t h e r W n o r H i s e n t i t l e d t o m a k e d e d u c t i b l e c o n t r i b u t i o n s t o a n I R A f o r t h e y e a r . E x a m p l e 2 . - - S a m e a s e x a m p l e 1 , e x c e p t t h a t t h e c o m b i n e d A G I o f W a n d H i s $ 1 2 5 , 0 0 0 . H c a n m a k e d e d u c t i b l e c o n t r i b u t i o n s t o a n I R A . H o w e v e r , a d e d u c t i b l e c o n t r i b u t i o n c o u l d n o t b e m a d e f o r W . * * * * * * * E f f e c t i v e D a t e T h e p r o v i s i o n s a r e e f f e c t i v e f o r t a x a b l e y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 7 . A l t h o u g h t h e r e s u l t t h a t w e r e a c h i n t h i s c a s e m a y s e e m h a r s h t o p e t i t i o n e r s , w e c a n n o t i g n o r e t h e p l a i n l a n g u a g e o f t h e s t a t u t e a n d , i n e f f e c t , r e w r i t e t h e s t a t u t e t o a c h i e v e w h a t m a y s e e m t o p e t i t i o n e r s t o b e a m o r e e q u i t a b l e r e s u l t . S e e H i l d e b r a n d v . C o m m i s s i o n e r , 6 8 3 F . 2 d 5 7 , 5 9 ( 3 d C i r . 1 9 8 2 ) , a f f g . - 1 1 - T . C . M e m o . 1 9 8 0 - 5 3 2 ; J o h n s o n v . C o m m i s s i o n e r , 6 6 1 F . 2 d 5 3 , 5 4 - 5 5 ( 5 t h C i r . 1 9 8 1 ) , a f f g . 7 4 T . C . 1 0 5 7 ( 1 9 8 0 ) . T h e s t a t u t e i s u n a m b i g u o u s o n t h i s p o i n t . M r s . B r a n d k a m p w a s a n " a c t i v e p a r t i c i p a n t " i n t h e M e t L i f e p l a n , a n d p e t i t i o n e r s ' m o d i f i e d A G I e x c e e d e d $ 5 0 , 0 0 0 . T h u s , p e t i t i o n e r s a r e n o t e n t i t l e d t o a n y 1 9 9 7 d e d u c t i o n f o r M r . B r a n d k a m p ' s c o n t r i b u t i o n t o h i s I R A f o r t h a t y e a r . R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n o n t h i s m a t t e r i s t h e r e f o r e s u s t a i n e d . W e h a v e c a r e f u l l y c o n s i d e r e d r e m a i n i n g a r g u m e n t s m a d e b y p e t i t i o n e r s f o r a r e s u l t c o n t r a r y t o t h a t e x p r e s s e d h e r e i n , a n d , t o t h e e x t e n t n o t d i s c u s s e d a b o v e , w e c o n s i d e r t h o s e a r g u m e n t s t o b e w i t h o u t m e r i t . R e v i e w e d a n d a d o p t e d a s t h e r e p o r t o f t h e S m a l l T a x C a s e D i v i s i o n . I n o r d e r t o g i v e e f f e c t t o o u r d i s p o s i t i o n o f t h e d i s p u t e d i s s u e , a s w e l l a s t h e p a r t i e s ' c o n c e s s i o n s , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .