TAX COURT OPINION

Case: Marin I. & Anita J. Johnson
Docket Number: 5114-98
Judge: Laro
Opinion Type: reported
Filed: 09/15/2000
Pages: 30

1 1 5 T . C . N o . 1 6 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T M A R I N I . A N D A N I T A J . J O H N S O N , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 5 1 1 4 - 9 8 . F i l e d S e p t e m b e r 1 5 , 2 0 0 0 . P i s a m e r c h a n t s e a m a n w h o c a p t a i n s a v e s s e l t h a t s a i l s w o r l d w i d e c a r r y i n g e q u i p m e n t o f t h e U . S . m i l i t a r y . T h e v e s s e l s a i l s i n f r e q u e n t l y i n t h e g e n e r a l v i c i n i t y o f P ' s r e s i d e n c e , w h i c h a l s o i s n o t n e a r t h e o f f i c e o f P ' s e m p l o y e r . P ' s e m p l o y e r f u r n i s h e s h i m w i t h l o d g i n g a n d m e a l s w i t h o u t c h a r g e w h i l e h e w o r k s o n t h e v e s s e l , b u t P p a y s f o r h i s o t h e r ( i n c i d e n t a l ) t r a v e l e x p e n s e s . P r e p o r t e d h i s i n c i d e n t a l t r a v e l e x p e n s e s a s m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s f o r 1 9 9 4 a n d 1 9 9 6 , a s c e r t a i n i n g t h e a m o u n t s o f t h o s e d e d u c t i o n s b y u s i n g t h e f u l l F e d e r a l p e r d i e m r a t e s f o r m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e ( M & I E r a t e s ) . T h e M & I E r a t e s a r e r e f e r e n c e d i n R e v . P r o c . 9 6 - 2 8 , 1 9 9 6 - 1 C . B . 6 8 6 , a n d i t s p r o g e n i t o r s , w h i c h p r o v i d e t h a t a n e m p l o y e e , i n l i e u o f s u b s t a n t i a t i n g h i s o r h e r a c t u a l t r a v e l e x p e n s e s , m a y u s e t h e M & I E r a t e s t o c o m p u t e t h e c o s t o f m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s p a i d w h i l e w o r k i n g a w a y f r o m h o m e . S e e , e . g . , i d . s e c . 4 . 0 3 , 1 9 9 6 - 1 C . B . a t 6 8 8 . P h a s n o r e c e i p t s f o r h i s i n c i d e n t a l t r a v e l e x p e n s e s . - 2 - H e l d : P ' s t a x h o m e i s t h e s i t u s o f h i s r e s i d e n c e . H e l d , f u r t h e r , P ' s t e s t i m o n y , b y i t s e l f , s u p p o r t s a f i n d i n g t h a t P p a i d i n c i d e n t a l t r a v e l e x p e n s e s w h i l e e m p l o y e d a w a y f r o m h i s t a x h o m e . H e l d , f u r t h e r , P ' s u s e o f t h e M & I E r a t e s i s l i m i t e d t o t h e p o r t i o n s t h e r e o f t h a t a r e a t t r i b u t a b l e t o i n c i d e n t a l e x p e n s e . S t e v e n R . S t o l a r a n d K r i s t i n a S . K e l l e r , f o r p e t i t i o n e r s . R i c D . H u l s h o f f , f o r r e s p o n d e n t . L A R O , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s o f $ 9 4 5 a n d $ 1 , 0 2 2 i n p e t i t i o n e r s ' 1 9 9 4 a n d 1 9 9 6 F e d e r a l i n c o m e t a x e s , r e s p e c t i v e l y . T h e d e f i c i e n c i e s s t e m f r o m r e s p o n d e n t ' s d i s a l l o w a n c e o f $ 3 , 7 8 4 a n d $ 3 , 6 5 4 t h a t M a r i n I . J o h n s o n ( p e t i t i o n e r ) c l a i m e d f o r t h e r e s p e c t i v e y e a r s a s m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s f o r t r a v e l e x p e n s e s c o n n e c t e d t o h i s e m p l o y m e n t a s a m e r c h a n t s e a m a n . P e t i t i o n e r a s c e r t a i n e d t h e a m o u n t o f t h o s e d e d u c t i o n s b y u s i n g t h e f u l l F e d e r a l p e r d i e m r a t e s f o r m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e ( M & I E r a t e s ) r e f e r e n c e d i n R e v . P r o c . 9 6 - 2 8 , 1 9 9 6 - 1 C . B . 6 8 6 , a n d i t s p r o g e n i t o r s . S e e , e . g . , i d . s e c . 4 . 0 3 , 1 9 9 6 - 1 C . B . a t 6 8 8 . P e t i t i o n e r ' s a c t u a l e x p e n s e s c o n s i s t e d s o l e l y o f i n c i d e n t a l e x p e n s e s ; w h i l e h e w a s a t w o r k , h i s e m p l o y e r f u r n i s h e d h i m w i t h l o d g i n g a n d m e a l s a t n o c h a r g e . W e m u s t d e c i d e w h e t h e r p e t i t i o n e r m a y d e d u c t t h e c l a i m e d a m o u n t s . W e h o l d h e m a y n o t . W e h o l d t h a t p e t i t i o n e r ' s u s e o f - 3 - 1 W e h a v e t a k e n j u d i c i a l n o t i c e o f t h i s f a c t . t h e M & I E r a t e s i s l i m i t e d t o t h e i n c i d e n t a l e x p e n s e p o r t i o n s o f t h o s e r a t e s a n d t h a t h i s d e d u c t i o n s m u s t b e d e t e r m i n e d a c c o r d i n g l y . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e , a n d R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . F I N D I N G S O F F A C T M o s t f a c t s w e r e s t i p u l a t e d . T h e p a r t i e s ' s t i p u l a t i o n s o f f a c t a n d t h e e x h i b i t s s u b m i t t e d t h e r e w i t h a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . T h e s t i p u l a t i o n s o f f a c t a r e f o u n d a c c o r d i n g l y . P e t i t i o n e r s r e s i d e d i n F r e e l a n d , W a s h i n g t o n ( F r e e l a n d ) , w h e n w e f i l e d t h e i r p e t i t i o n . F r e e l a n d i s a c o m m u n i t y o n W h i d b e y I s l a n d , W a s h i n g t o n , l o c a t e d i n t h e P u g e t S o u n d a p p r o x i m a t e l y 7 0 m i l e s e a s t o f P o r t A n g e l e s , W a s h i n g t o n , a n d a p p r o x i m a t e l y 7 5 m i l e s n o r t h o f T a c o m a , W a s h i n g t o n . 1 P e t i t i o n e r s a r e h u s b a n d a n d w i f e . T h e y a n d t h e i r d a u g h t e r r e s i d e d d u r i n g t h e s u b j e c t y e a r s i n a h o u s e ( p e r s o n a l r e s i d e n c e ) t h a t p e t i t i o n e r s o w n e d i n F r e e l a n d . D u r i n g 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r p a i d $ 1 2 , 6 4 0 o f m o r t g a g e i n t e r e s t a n d $ 4 , 4 1 2 o f r e a l e s t a t e t a x e s o n t h e p e r s o n a l r e s i d e n c e . H e p a i d $ 1 1 , 0 0 2 o f m o r t g a g e i n t e r e s t a n d $ 4 , 7 9 9 o f r e a l e s t a t e t a x e s o n t h e p e r s o n a l r e s i d e n c e d u r i n g 1 9 9 6 . - 4 - 2 O n t h e b a s i s o f t h e r e c o r d , w e i n f e r t h a t C r o w l e y p a y s w a g e s t o p e t i t i o n e r w h i l e h e w o r k s f o r C r o w l e y a n d t h a t t h e A m e r i c a n M a r i t i m e O f f i c e r s V a c a t i o n P l a n p a y s w a g e s t o p e t i t i o n e r w h i l e h e i s o n v a c a t i o n . P e t i t i o n e r s ' p r i m a r y s o u r c e o f i n c o m e i s p e t i t i o n e r ' s w a g e s f r o m C r o w l e y A m e r i c a n T r a n s p o r t , I n c . ( C r o w l e y ) , t h e p r i m a r y o f f i c e o f w h i c h i s i n J a c k s o n v i l l e , F l o r i d a , a n d f r o m t h e A m e r i c a n M a r i t i m e O f f i c e r s V a c a t i o n P l a n . 2 C r o w l e y e m p l o y s p e t i t i o n e r a s t h e c a p t a i n o f i t s v e s s e l t h e M / V A m e r i c a n F a l c o n ( F a l c o n ) . C r o w l e y p r i m a r i l y c h a r t e r s t h e F a l c o n t o t h e U . S . m i l i t a r y t o t r a n s p o r t m i l i t a r y v e h i c l e s a n d o t h e r m i l i t a r y e q u i p m e n t w o r l d w i d e . P e t i t i o n e r ' s w o r k r e q u i r e s t h a t h e w o r k c o n t i n u o u s l y o n o r a r o u n d t h e F a l c o n f o r l o n g p e r i o d s o f t i m e a n d t h a t h e t h e n v a c a t i o n f o r a p p r o x i m a t e l y 2 m o n t h s . P e t i t i o n e r a n d h i s c r e w g e n e r a l l y f l y t o a n d f r o m t h e s i t u s o f t h e F a l c o n a t t h e b e g i n n i n g a n d e n d o f t h e i r w o r k s c h e d u l e . D u r i n g 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r w o r k e d f r o m A p r i l 2 2 t o J u l y 1 0 a n d f r o m S e p t e m b e r 7 t o D e c e m b e r 8 , f o r a t o t a l o f 1 7 3 d a y s . D u r i n g 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r w o r k e d f r o m J a n u a r y 1 t o F e b r u a r y 3 a n d f r o m J u n e 2 6 t o D e c e m b e r 1 3 , f o r a t o t a l o f 2 0 5 d a y s . P e t i t i o n e r ' s d u t i e s i n c l u d e d c a p t a i n i n g t h e s a i l i n g o f t h e F a l c o n f r o m o n e c i t y t o a n o t h e r a n d p e r f o r m i n g a n y a s s i g n m e n t r e q u i r e d b y h i s e m p l o y e r w h i l e t h e F a l c o n w a s d o c k e d a t p o r t . - 5 - 3 T h e w o r d " D e p a r t e d " c o n n o t e s t h a t t h e F a l c o n l e f t t h e c o r r e s p o n d i n g c i t y o n t h e c o r r e s p o n d i n g d a t e . T h e w o r d " A r r i v e d " c o n n o t e s t h a t t h e F a l c o n a r r i v e d i n t h e c o r r e s p o n d i n g c i t y o n t h e c o r r e s p o n d i n g d a t e . T h e w o r d " J o i n e d " c o n n o t e s t h a t p e t i t i o n e r r e s u m e d w o r k i n g o n t h e F a l c o n o n t h e c o r r e s p o n d i n g d a t e a n d i n t h e c o r r e s p o n d i n g c i t y f o l l o w i n g h i s v a c a t i o n . T h e w o r d " L e f t " c o n n o t e s t h a t p e t i t i o n e r c e a s e d w o r k i n g o n t h e F a l c o n o n t h e c o r r e s p o n d i n g d a t e a n d i n t h e c o r r e s p o n d i n g c i t y t o b e g i n h i s v a c a t i o n . P e t i t i o n e r s a i l e d t h e F a l c o n t o a n d f r o m t h e c i t i e s s e t f o r t h i n t h e s c h e d u l e b e l o w . 3 T h e F a l c o n w a s g e n e r a l l y a t s e a b e t w e e n e a c h d e p a r t u r e a n d i m m e d i a t e l y f o l l o w i n g a r r i v a l d a t e s e t f o r t h i n t h e s c h e d u l e , a n d t h e F a l c o n w a s g e n e r a l l y a t p o r t o n a n d b e t w e e n e a c h a r r i v a l a n d i m m e d i a t e l y f o l l o w i n g d e p a r t u r e d a t e . D a t e S t a t u s L o c a t i o n 1 9 9 4 A p r . 2 2 J o i n e d G u l f p o r t , M i s s . , U . S . A . A p r . 2 2 D e p a r t e d G u l f p o r t , M i s s . , U . S . A . A p r . 2 6 A r r i v e d B a y o n n e , N . J . , U . S . A . A p r . 2 7 D e p a r t e d B a y o n n e , N . J . , U . S . A . M a y 6 A r r i v e d R o t t e r d a m , T h e N e t h . M a y 9 D e p a r t e d R o t t e r d a m , T h e N e t h . M a y 1 9 A r r i v e d B a y o n n e , N . J . , U . S . A . M a y 2 1 D e p a r t e d B a y o n n e , N . J . , U . S . A . M a y 2 3 A r r i v e d J a c k s o n v i l l e , F l a . , U . S . A . M a y 2 4 D e p a r t e d J a c k s o n v i l l e , F l a . , U . S . A . J u n e 5 A r r i v e d H o m m e l v i k , N o r . J u n e 7 D e p a r t e d H o m m e l v i k , N o r . J u n e 1 0 A r r i v e d R o t t e r d a m , T h e N e t h . J u n e 1 1 D e p a r t e d R o t t e r d a m , T h e N e t h . J u n e 1 9 A r r i v e d B a y o n n e , N . J . , U . S . A . J u n e 2 0 D e p a r t e d B a y o n n e , N . J . , U . S . A . J u n e 2 9 A r r i v e d R o t t e r d a m , T h e N e t h . J u n e 2 9 D e p a r t e d R o t t e r d a m , T h e N e t h . J u n e 3 0 A r r i v e d B r e m e r h a v e n , F . R . G . - 6 - J u l y 1 D e p a r t e d B r e m e r h a v e n , F . R . G . J u l y 1 0 A r r i v e d 1 J u l y 1 0 L e f t 1 S e p t . 7 J o i n e d B e a u m o n t , T e x . , U . S . A . S e p t . 7 D e p a r t e d B e a u m o n t , T e x . , U . S . A . S e p t . 9 A r r i v e d G u l f p o r t , M i s s . , U . S . A . S e p t . 1 2 D e p a r t e d G u l f p o r t , M i s s . , U . S . A . S e p t . 1 4 A r r i v e d G u a n t a n a m o , C u b a S e p t . 1 7 D e p a r t e d G u a n t a n a m o , C u b a S e p t . 2 0 A r r i v e d B a y o n n e , N . J . , U . S . A . S e p t . 2 1 D e p a r t e d B a y o n n e , N . J . , U . S . A . S e p t . 2 5 A r r i v e d P o r t - a u - p r i n c e , H a i t i S e p t . 2 6 D e p a r t e d P o r t - a u - p r i n c e , H a i t i O c t . 7 A r r i v e d B r e m e r h a v e n , F . R . G . O c t . 9 D e p a r t e d B r e m e r h a v e n , F . R . G . O c t . 1 8 A r r i v e d P o r t S a i d , E g y p t O c t . 1 9 D e p a r t e d P o r t S a i d , E g y p t O c t . 2 7 A r r i v e d S h u b a i O c t . 2 9 D e p a r t e d S h u b a i O c t . 3 0 A r r i v e d D a m m a m , S a u d i A r a b i a O c t . 3 0 D e p a r t e d D a m m a m , S a u d i A r a b i a O c t . 3 0 A r r i v e d B a h r . N o v . 1 D e p a r t e d B a h r . N o v . 2 A r r i v e d D u b a i , U . A . E . N o v . 3 D e p a r t e d D u b a i , U . A . E . N o v . 9 A r r i v e d P o r t S u e z , E g y p t N o v . 1 0 D e p a r t e d P o r t S u e z , E g y p t N o v . 1 4 A r r i v e d T e k i r d a g , T u r k . N o v . 1 4 D e p a r t e d T e k i r d a g , T u r k . N o v . 1 9 A r r i v e d R o t a , S p a i n N o v . 2 0 D e p a r t e d R o t a , S p a i n D e c . 2 A r r i v e d P o r t - a u - p r i n c e , H a i t i D e c . 4 D e p a r t e d P o r t - a u - p r i n c e , H a i t i D e c . 8 A r r i v e d B e a u m o n t , T e x . , U . S . A . D e c . 8 L e f t B e a u m o n t , T e x . , U . S . A . 1 9 9 6 J a n . 1 J o i n e d D u b a i , U . A . E . J a n . 7 D e p a r t e d D u b a i , U . A . E . J a n . 1 4 A r r i v e d P o r t S u e z , E g y p t J a n . 1 5 D e p a r t e d P o r t S u e z , E g y p t J a n . 1 6 A r r i v e d A s h d o d , I s r . J a n . 1 7 D e p a r t e d A s h d o d , I s r . J a n . 2 1 A r r i v e d G i b r a l t a r , G i b . J a n . 2 3 D e p a r t e d G i b r a l t a r , G i b . - 7 - F e b . 2 A r r i v e d W i l m i n g t o n , N . C . , U . S . A . F e b . 3 L e f t W i l m i n g t o n , N . C . , U . S . A . J u n e 2 6 J o i n e d A q a b a P o r t , J o r d a n J u n e 2 8 D e p a r t e d A q a b a P o r t , J o r d a n J u n e 2 8 A r r i v e d P o r t S u e z , E g y p t J u n e 2 9 D e p a r t e d P o r t S u e z , E g y p t J u n e 3 0 A r r i v e d I s k e n d r e n , T u r k . J u l y 2 D e p a r t e d I s k e n d r e n , T u r k . J u l y 3 A r r i v e d P o r t S a i d , E g y p t J u l y 5 D e p a r t e d P o r t S a i d E g y p t J u l y 6 A r r i v e d A q a b a P o r t , J o r d a n J u l y 8 D e p a r t e d A q a b a P o r t , J o r d a n J u l y 1 3 A r r i v e d R a y s u t , O m a n J u l y 1 4 D e p a r t e d R a y s u t , O m a n J u l y 1 8 A r r i v e d P o r t S u e z , E g y p t J u l y 1 9 D e p a r t e d P o r t S u e z , E g y p t J u l y 2 8 A r r i v e d B r e m e r h a v e n , F . R . G . J u l y 3 0 D e p a r t e d B r e m e r h a v e n , F . R . G . A u g . 2 A r r i v e d M u u g a , E s t . A u g . 3 D e p a r t e d M u u g a , E s t . A u g . 3 A r r i v e d R i g a , R u s s . A u g . 4 D e p a r t e d R i g a , R u s s . A u g . 5 A r r i v e d K l a i p e d a , R u s s . A u g . 5 D e p a r t e d K l a i p e d a , R u s s . A u g . 8 A r r i v e d A n t w e r p , B e l g . A u g . 9 D e p a r t e d A n t w e r p , B e l g . A u g . 1 7 A r r i v e d P o r t S a i d , E g y p t A u g . 1 8 D e p a r t e d P o r t S a i d , E g y p t S e p t . 5 A r r i v e d P u s a n , S . K o r e a S e p t . 1 1 D e p a r t e d P u s a n , S . K o r e a S e p t . 1 2 A r r i v e d P o h a n g , S . K o r e a S e p t . 1 3 D e p a r t e d P o h a n g , S . K o r e a S e p t . 1 5 A r r i v e d N a h a , J a p a n S e p t . 1 6 D e p a r t e d N a h a , J a p a n S e p t . 1 8 A r r i v e d P u s a n , S . K o r e a S e p t . 2 1 D e p a r t e d P u s a n , S . K o r e a S e p t . 2 3 A r r i v e d O k i n a w a , J a p a n S e p t . 2 8 D e p a r t e d O k i n a w a , J a p a n O c t . 1 2 A r r i v e d C o n c o r d , C a l . , U . S . A . O c t . 1 5 D e p a r t e d C o n c o r d , C a l . , U . S . A . O c t . 1 6 A r r i v e d O a k l a n d , C a l . , U . S . A . O c t . 1 9 D e p a r t e d O a k l a n d , C a l . , U . S . A . O c t . 2 0 A r r i v e d P o r t A n g e l e s , W a s h . , U . S . A . O c t . 2 0 D e p a r t e d P o r t A n g e l e s , W a s h . , U . S . A . O c t . 2 1 A r r i v e d T a c o m a , W a s h . , U . S . A . O c t . 2 3 D e p a r t e d T a c o m a , W a s h . , U . S . A . - 8 - O c t . 2 6 A r r i v e d P o r t H u e n e m e , C a l . , U . S . A . O c t . 2 7 D e p a r t e d P o r t H u e n e m e , C a l . , U . S . A . N o v . 1 A r r i v e d P e a r l H a r b o r , H a w . , U . S . A . N o v . 2 D e p a r t e d P e a r l H a r b o r , H a w . , U . S . A . N o v . 1 1 A r r i v e d G u a m N o v . 1 5 D e p a r t e d G u a m N o v . 1 8 A r r i v e d N a h a , J a p a n N o v . 1 9 D e p a r t e d N a h a , J a p a n N o v . 2 1 A r r i v e d P u s a n , S . K o r e a N o v . 2 3 D e p a r t e d P u s a n , S . K o r e a N o v . 2 4 A r r i v e d N a h a , J a p a n N o v . 2 8 D e p a r t e d N a h a , J a p a n N o v . 3 0 A r r i v e d Y o k o h a m a , J a p a n D e c . 2 D e p a r t e d Y o k o h o m a , J a p a n D e c . 1 3 A r r i v e d P o r t A n g e l e s , W a s h . , U . S . A . D e c . 1 3 L e f t P o r t A n g e l e s , W a s h . , U . S . A . 1 T h e r e c o r d d o e s n o t i n d i c a t e t h e p o r t i n w h i c h t h e F a l c o n a r r i v e d o n J u l y 1 0 , 1 9 9 4 , n o r t h e c i t y f r o m w h i c h p e t i t i o n e r l e f t o n t h a t d a t e t o b e g i n h i s v a c a t i o n . W h i l e p e t i t i o n e r w a s a t w o r k , C r o w l e y p r o v i d e d h i m w i t h l o d g i n g a n d m e a l s a t n o c h a r g e . P e t i t i o n e r h a d t o a n d d i d p a y h i s o t h e r e x p e n s e s , a n d t h e F a l c o n h a d a s m a l l s t o r e o n b o a r d f r o m w h i c h c r e w m e m b e r s w e r e a l l o w e d t o p u r c h a s e i t e m s s u c h a s h y g i e n e p r o d u c t s , f o u l w e a t h e r g e a r , a n d b o t t l e d w a t e r . P e t i t i o n e r n e i t h e r w a s e n t i t l e d t o n o r r e c e i v e d r e i m b u r s e m e n t f o r a n y o f h i s e x p e n s e s . W h i l e h e w a s a t w o r k , p e t i t i o n e r p u r c h a s e d i n c i d e n t a l t r a v e l i t e m s s u c h a s h y g i e n e p r o d u c t s a n d b o t t l e d w a t e r , a n d h e p a i d f o r l a u n d r y , d r y c l e a n i n g , a n d g r o o m i n g s e r v i c e s a n d t h e c o s t o f t r a n s p o r t a t i o n f r o m t h e F a l c o n t o t h e l o c a t i o n o f t h e s e r v i c e p r o v i d e r s . P e t i t i o n e r a l s o w a s r e q u i r e d t o a n d d i d p u r c h a s e c l o t h i n g a n d o t h e r n e c e s s i t i e s t o a d a p t t o - 9 - t h e c l i m a t e s f o r w h i c h h e w a s r e q u i r e d t o s a i l w i t h o u t p r i o r n o t i c e . O n h i s 1 9 9 4 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n , a s a m e n d e d , p e t i t i o n e r c l a i m e d a m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n o f $ 3 , 7 8 4 f o r m e a l s a n d e n t e r t a i n m e n t r e l a t e d t o h i s e m p l o y m e n t b y C r o w l e y ; t h e c l a i m e d a m o u n t t o o k i n t o a c c o u n t t h e 5 0 - p e r c e n t l i m i t a t i o n f o r m e a l s a n d e n t e r t a i n m e n t p r o v i d e d b y s e c t i o n 2 7 4 ( n ) . P e t i t i o n e r r e p o r t e d $ 5 , 7 1 2 o f m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s f o r 1 9 9 4 , c l a i m i n g t h a t h e w a s e n t i t l e d t o d e d u c t $ 3 , 3 7 7 o f t h a t a m o u n t a f t e r t a k i n g i n t o a c c o u n t t h e 2 - p e r c e n t f l o o r o f s e c t i o n 6 7 . P e t i t i o n e r h a s n o r e c e i p t s t o s u p p o r t t h e c l a i m e d $ 3 , 7 8 4 d e d u c t i o n . P e t i t i o n e r u s e d t h e p e r d i e m s u b s t a n t i a t i o n m e t h o d o f t h e a p p l i c a b l e r e v e n u e p r o c e d u r e s a n d a s c e r t a i n e d t h e a m o u n t o f t h a t d e d u c t i o n b y u s i n g t h e f u l l M & I E r a t e f o r e a c h c i t y t o w h i c h h e t r a v e l e d . T h e $ 3 , 7 8 4 d e d u c t i o n r e l a t e d s o l e l y t o t h e i n c i d e n t a l e x p e n s e s w h i c h p e t i t i o n e r p a i d d u r i n g 1 9 9 4 w h i l e w o r k i n g o n t h e F a l c o n . O n h i s 1 9 9 6 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n o f $ 4 , 9 1 2 f o r b u s i n e s s e x p e n s e s o t h e r t h a n m e a l s a n d e n t e r t a i n m e n t a n d a $ 3 , 6 5 4 m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n f o r m e a l s a n d e n t e r t a i n m e n t ; b o t h a m o u n t s w e r e r e l a t e d t o h i s e m p l o y m e n t b y C r o w l e y , a n d t h e l a t t e r a m o u n t t o o k i n t o a c c o u n t t h e 5 0 - p e r c e n t l i m i t a t i o n o f s e c t i o n 2 7 4 ( n ) f o r m e a l s a n d e n t e r t a i n m e n t . P e t i t i o n e r r e p o r t e d $ 1 0 , 2 3 9 o f - 1 0 - m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s f o r 1 9 9 6 , c l a i m i n g o n t h a t r e t u r n t h a t h e w a s e n t i t l e d t o d e d u c t $ 7 , 8 1 1 o f t h a t a m o u n t a f t e r t a k i n g i n t o a c c o u n t t h e 2 - p e r c e n t f l o o r o f s e c t i o n 6 7 . P e t i t i o n e r h a s n o r e c e i p t s t o s u p p o r t t h e c l a i m e d d e d u c t i o n o f $ 3 , 6 5 4 . P e t i t i o n e r u s e d t h e p e r d i e m s u b s t a n t i a t i o n m e t h o d o f t h e a p p l i c a b l e r e v e n u e p r o c e d u r e s a n d a s c e r t a i n e d t h e a m o u n t o f t h a t d e d u c t i o n b y u s i n g t h e f u l l M & I E r a t e f o r e a c h c i t y t o w h i c h h e t r a v e l e d . T h e $ 3 , 6 5 4 d e d u c t i o n r e l a t e d s o l e l y t o t h e i n c i d e n t a l e x p e n s e s w h i c h p e t i t i o n e r p a i d d u r i n g 1 9 9 6 w h i l e w o r k i n g o n t h e F a l c o n . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r w a s n o t e n t i t l e d t o d e d u c t t h e $ 3 , 7 8 4 a n d $ 3 , 6 5 4 a m o u n t s c l a i m e d f o r 1 9 9 4 a n d 1 9 9 6 , r e s p e c t i v e l y . O P I N I O N W e m u s t d e c i d e w h e t h e r p e t i t i o n e r m a y d e d u c t t h e c o s t o f t h e i n c i d e n t a l t r a v e l i t e m s w h i c h h e p u r c h a s e d d u r i n g t h e s u b j e c t y e a r s w h i l e w o r k i n g a w a y f r o m h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e . P e t i t i o n e r a r g u e s h e m a y . P e t i t i o n e r a s s e r t s t h a t h e i n c u r r e d t h e c o s t s w h i l e w o r k i n g a w a y f r o m h o m e o n b u s i n e s s . P e t i t i o n e r a s s e r t s t h a t t h e a p p l i c a b l e r e v e n u e p r o c e d u r e s m e n t i o n e d h e r e i n d i s p e n s e w i t h t h e n e e d t o s u b s t a n t i a t e t h e a m o u n t s o f t h o s e c o s t s i n o r d e r t o d e d u c t t h e m . R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t p e t i t i o n e r m a y n o t d e d u c t t h o s e c o s t s . R e s p o n d e n t a s s e r t s p r i m a r i l y t h a t p e t i t i o n e r h a d n o t a x h o m e . R e s p o n d e n t a s s e r t s s e c o n d l y t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t - 1 1 - p r o v e t h a t h e a c t u a l l y i n c u r r e d t h e c l a i m e d e x p e n s e s ; r e s p o n d e n t a s s e r t s t h a t p e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y s t a n d i n g a l o n e i s i n s u f f i c i e n t p r o o f f o r t h i s p u r p o s e . R e s p o n d e n t a s s e r t s t h i r d l y t h a t p e t i t i o n e r m a y n o t u s e t h e s u b j e c t r e v e n u e p r o c e d u r e s t o a s c e r t a i n t h e a m o u n t s o f h i s d e d u c t i o n s b e c a u s e , r e s p o n d e n t a s s e r t s , t h o s e r e v e n u e p r o c e d u r e s d o n o t a p p l y w h e n o n l y i n c i d e n t a l e x p e n s e s a r e i n c u r r e d . W e a g r e e w i t h p e t i t i o n e r t h a t h e i s e n t i t l e d t o t h e c l a i m e d d e d u c t i o n s b u t d i s a g r e e w i t h h i m a s t o t h e a m o u n t s o f t h o s e d e d u c t i o n s . W e h o l d t h a t p e t i t i o n e r ' s d e d u c t i o n s a r e l i m i t e d t o t h e i n c i d e n t a l e x p e n s e p o r t i o n s o f t h e a p p l i c a b l e M & I E r a t e s . W e b e g i n o u r a n a l y s i s w i t h t h e r e l e v a n t s t a t u t o r y p r o v i s i o n s . A n i n d i v i d u a l m a y d e d u c t a l l o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r i n c a r r y i n g o n a t r a d e o r b u s i n e s s . S e e s e c . 1 6 2 ( a ) . S e r v i c e s p e r f o r m e d b y a n e m p l o y e e c o n s t i t u t e a t r a d e o r b u s i n e s s f o r t h i s p u r p o s e , s e e O ' M a l l e y v . C o m m i s s i o n e r , 9 1 T . C . 3 5 2 , 3 6 3 - 3 6 4 ( 1 9 8 8 ) , a n d o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s g e n e r a l l y i n c l u d e a m o u n t s w h i c h a n e m p l o y e e p a y s w h i l e t r a v e l i n g a w a y f r o m h o m e i n c o n n e c t i o n w i t h h i s o r h e r e m p l o y m e n t , s e e s e c . 1 6 2 ( a ) ( 2 ) . S e c t i o n 1 6 2 d o e s n o t , h o w e v e r , a l l o w a t a x p a y e r t o d e d u c t t r a v e l e x p e n s e s a t t r i b u t a b l e t o p e r s o n a l , l i v i n g , o r f a m i l y e x p e n s e s . S e e s e c . 2 6 2 . N o r d o e s s e c t i o n 1 6 2 a l l o w a t a x p a y e r t o d e d u c t t r a v e l e x p e n s e s a b s e n t e i t h e r c o m p l i a n c e w i t h t h e s u b s t a n t i a t i o n r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n - 1 2 - 4 G o v e r n m e n t e m p l o y e e s a r e g e n e r a l l y e n t i t l e d t o a p e r d i e m a l l o w a n c e f o r o f f i c i a l t r a v e l a w a y f r o m t h e i r o f f i c i a l s t a t i o n s , a s p a y m e n t f o r l o d g i n g , m e a l s , a n d r e l a t e d i n c i d e n t a l e x p e n s e s . S e e 4 1 C . F . R . s e c s . 3 0 1 - 1 . 2 , 3 0 1 - 7 . 1 ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) . T h e p e r d i e m a l l o w a n c e , w h i c h i n c l u d e s a m a x i m u m a m o u n t f o r l o d g i n g e x p e n s e s a n d a f i x e d a m o u n t f o r M & I E , v a r i e s d e p e n d i n g o n t h e a r e a o f t r a v e l . S e e 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 7 . 3 ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) . T h e A d m i n i s t r a t o r o f G e n e r a l S e r v i c e s s e t s t h e p e r d i e m a l l o w a n c e f o r t r a v e l t o a r e a s i n t h e c o n t i n e n t a l U n i t e d S t a t e s ( C O N U S r a t e s ) . T h e D e p a r t m e n t o f D e f e n s e s e t s t h e p e r d i e m a l l o w a n c e f o r t r a v e l t o n o n f o r e i g n a r e a s o u t s i d e t h e c o n t i n e n t a l U n i t e d S t a t e s . T h e D e p a r t m e n t o f S t a t e s e t s t h e p e r d i e m a l l o w a n c e f o r t r a v e l t o f o r e i g n a r e a s . S e e i d . T h e l i s t o f t h e a m o u n t s o f t h e s e p e r d i e m a l l o w a n c e s , i n c l u d i n g t h e b r e a k d o w n o f t h e p o r t i o n s a t t r i b u t a b l e t o l o d g i n g a n d M & I E , i s r e f e r e n c e d i n 4 1 C . F . R . s e c . ( c o n t i n u e d . . . ) 2 7 4 ( d ) o r t h e f u l f i l l m e n t o f c r i t e r i a s e t f o r t h b y t h e C o m m i s s i o n e r a s t o e x p e n d i t u r e s l e s s t h a n a s t a t e d a m o u n t ( d e m i n i m i s e x p e n s e s ) . S e e s e c . 2 7 4 ( d ) ; s e e a l s o s e c . 1 . 2 7 4 - 5 T ( j ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 0 F e d . R e g . 4 6 0 3 2 ( N o v . 6 , 1 9 8 5 ) ( a u t h o r i z e s t h e C o m m i s s i o n e r t o p r o v i d e r u l e s u n d e r w h i c h t a x p a y e r s m a y d e d u c t a s e t a m o u n t i n l i e u o f s u b s t a n t i a t i o n f o r m e a l s w h i l e t r a v e l i n g a w a y f r o m h o m e ) . T h e C o m m i s s i o n e r f i r s t s e t f o r t h t h e c r i t e r i a f o r d e m i n i m i s e x p e n d i t u r e s i n R e v . P r o c . 8 9 - 6 7 , 1 9 8 9 - 2 C . B . 7 9 5 . T h e r e , t h e C o m m i s s i o n e r p r o v i d e d t h a t " t h e a m o u n t o f o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y b u s i n e s s e x p e n s e s o f a n e m p l o y e e f o r l o d g i n g , m e a l , a n d / o r i n c i d e n t a l e x p e n s e s i n c u r r e d w h i l e t r a v e l i n g a w a y f r o m h o m e w i l l b e d e e m e d s u b s t a n t i a t e d * * * w h e n * * * [ t h e e m p l o y e r ] p r o v i d e s a p e r d i e m a l l o w a n c e " t o t h e e m p l o y e e e q u a l t o t h e a p p l i c a b l e M & I E r a t e . 4 I d . s e c s . 1 , 3 , 1 9 8 9 - 2 C . B . a t 7 9 5 , 7 9 6 . T h e - 1 3 - 4 ( . . . c o n t i n u e d ) 3 0 1 - 7 . 3 ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) . C o m m i s s i o n e r p r o v i d e d t h a t " T h e t e r m ' i n c i d e n t a l e x p e n s e s ' i n c l u d e s , b u t i s n o t l i m i t e d t o , e x p e n s e s f o r l a u n d r y , c l e a n i n g a n d p r e s s i n g o f c l o t h i n g , a n d f e e s a n d t i p s f o r s e r v i c e s , s u c h a s f o r w a i t e r s a n d b a g g a g e h a n d l e r s . " I d . s e c . 3 . 0 2 ( 4 ) , 1 9 8 9 - 2 C . B . a t 7 9 7 . T h e C o m m i s s i o n e r p r o v i d e d t h a t " T h e t e r m ' i n c i d e n t a l e x p e n s e s ' d o e s n o t i n c l u d e t a x i c a b f a r e s o r t h e c o s t s o f t e l e g r a m s o r t e l e p h o n e c a l l s . " I d . R e v . P r o c . 8 9 - 6 7 , s u p r a , w a s s i l e n t a s t o t h e s i t u a t i o n w h e r e a n e m p l o y e e w i t h o u t a t r a v e l a l l o w a n c e i n c u r r e d t r a v e l i n g e x p e n s e s w h i l e e m p l o y e d a w a y f r o m h o m e . T h e C o m m i s s i o n e r f i r s t a d d r e s s e d t h a t s u b j e c t i n R e v . P r o c . 9 0 - 6 0 , 1 9 9 0 - 2 C . B . 6 5 1 , w h i c h p r o v i d e d r u l e s o n t h e s u b j e c t m a t t e r o f t h e p r e d e c e s s o r r e v e n u e p r o c e d u r e a s w e l l a s r u l e s a d d r e s s i n g t h e s i t u a t i o n w h e r e a n e m p l o y e e n o t s u b j e c t t o a t r a v e l a l l o w a n c e i n c u r r e d t r a v e l i n g e x p e n s e s w h i l e e m p l o y e d a w a y f r o m h o m e . S e e i d . s e c . 1 , 1 9 9 0 - 2 C . B . a t 6 5 1 . S e c t i o n 1 o f R e v . P r o c . 9 0 - 6 0 , s u p r a , p r o v i d e d g e n e r a l l y t h a t a n e m p l o y e e , i n l i e u o f s u b s t a n t i a t i n g h i s o r h e r a c t u a l e x p e n s e s , c o u l d " u s e [ t h e a p p l i c a b l e M & I E r a t e o r r a t e s ] i n c o m p u t i n g t h e d e d u c t i b l e c o s t s o f b u s i n e s s m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d w h i l e t r a v e l i n g a w a y f r o m h o m e . " T h e o t h e r r e l e v a n t p r o v i s i o n s o f R e v . P r o c . 9 0 - 6 0 , 1 9 9 0 - 2 C . B . a t 6 5 2 - 6 5 3 , 6 5 5 , p r o v i d e d s p e c i f i c a l l y : - 1 4 - S E C . 3 . D E F I N I T I O N S * * * * * * * . 0 2 F E D E R A L P E R D I E M R A T E . ( 1 ) G e n e r a l r u l e . T h e F e d e r a l p e r d i e m r a t e i s e q u a l t o t h e s u m o f t h e F e d e r a l l o d g i n g e x p e n s e r a t e a n d t h e F e d e r a l m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e ( M & I E ) r a t e f o r t h e l o c a l i t y o f t r a v e l . T h e F e d e r a l p e r d i e m r a t e , t h e F e d e r a l l o d g i n g e x p e n s e r a t e , a n d t h e F e d e r a l M & I E r a t e f o r a l o c a l i t y i n t h e c o n t i n e n t a l U n i t e d S t a t e s ( " C O N U S " ) a r e s e t f o r t h i n A p p e n d i x A o f 4 1 C . F . R . , C h a p t e r 3 0 1 . S e e 4 1 C . F . R . P a r t 3 0 1 - 7 ( 1 9 9 0 ) f o r s p e c i f i c r u l e s r e g a r d i n g t h e s e F e d e r a l r a t e s . T h e F e d e r a l p e r d i e m r a t e s f o r n o n f o r e i g n l o c a l i t i e s o u t s i d e t h e c o n t i n e n t a l U n i t e d S t a t e s ( " O C O N U S " ) ( i n c l u d i n g A l a s k a , H a w a i i , P u e r t o R i c o , t h e N o r t h e r n M a r i a n a I s l a n d s , a n d t h e p o s s e s s i o n s o f t h e U n i t e d S t a t e s ) a r e e s t a b l i s h e d b y t h e S e c r e t a r y o f D e f e n s e a n d l i s t e d i n C i v i l i a n P e r s o n n e l P e r D i e m B u l l e t i n s p u b l i s h e d p e r i o d i c a l l y i n t h e F e d e r a l R e g i s t e r . S e e , e . g . , C i v i l i a n P e r s o n n e l P e r D i e m B u l l e t i n N u m b e r 1 5 3 , 5 5 F e d . R e g . 5 0 , 8 6 4 ( D e c e m b e r 1 1 , 1 9 9 0 ) . T h e F e d e r a l p e r d i e m r a t e s f o r f o r e i g n O C O N U S l o c a l i t i e s a r e e s t a b l i s h e d b y t h e S e c r e t a r y o f S t a t e a n d p u b l i s h e d , t o g e t h e r w i t h t h e r a t e s f o r n o n f o r e i g n O C O N U S l o c a l i t i e s , i n t h e P e r D i e m S u p p l e m e n t t o t h e S t a n d a r d i z e d R e g u l a t i o n s ( G o v e r n m e n t C i v i l i a n s , F o r e i g n A r e a s ) . S e e , e . g . , M a x i m u m T r a v e l P e r D i e m A l l o w a n c e s f o r F o r e i g n A r e a s , P D S u p p l e m e n t 3 1 9 , i s s u e d D e c e m b e r 1 , 1 9 9 0 . ( 2 ) O u t s i d e C O N U S . F o r O C O N U S t r a v e l a w a y f r o m h o m e , i f a s e p a r a t e l y i d e n t i f i e d F e d e r a l l o d g i n g e x p e n s e r a t e o r F e d e r a l M & I E r a t e d o e s n o t e x i s t f o r t h e O C O N U S l o c a l i t y o f t r a v e l , 6 0 p e r c e n t o f t h e a p p l i c a b l e F e d e r a l p e r d i e m r a t e f o r t h a t l o c a l i t y o f t r a v e l i s t r e a t e d a s e q u i v a l e n t t o t h e F e d e r a l l o d g i n g e x p e n s e r a t e f o r t h a t l o c a l i t y a n d 4 0 p e r c e n t o f t h e a p p l i c a b l e F e d e r a l p e r d i e m r a t e f o r t h a t l o c a l i t y o f t r a v e l i s t r e a t e d a s e q u i v a l e n t t o t h e F e d e r a l M & I E r a t e f o r t h a t l o c a l i t y . I f a s e p a r a t e l y i d e n t i f i e d F e d e r a l l o d g i n g e x p e n s e r a t e o r F e d e r a l M & I E r a t e i s a d o p t e d f o r a n O C O N U S l o c a l i t y o f t r a v e l f o r w h i c h n o s u c h s e p a r a t e l y i d e n t i f i e d r a t e p r e v i o u s l y e x i s t e d , - 1 5 - t h a t r a t e s h a l l a p p l y t o a l l t r a v e l w i t h i n s u c h l o c a l i t y b e g i n n i n g 3 0 d a y s a f t e r i t s p u b l i c a t i o n . ( 3 ) L o c a l i t y o f t r a v e l . T h e t e r m " l o c a l i t y o f t r a v e l " m e a n s t h e l o c a l i t y w h e r e a n e m p l o y e e t r a v e l i n g a w a y f r o m h o m e i n c o n n e c t i o n w i t h t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s a s a n e m p l o y e e o f t h e e m p l o y e r s t o p s f o r s l e e p o r r e s t . ( 4 ) I n c i d e n t a l e x p e n s e s . T h e t e r m " i n c i d e n t a l e x p e n s e s " i n c l u d e s , b u t i s n o t l i m i t e d t o , e x p e n s e s f o r l a u n d r y , c l e a n i n g a n d p r e s s i n g o f c l o t h i n g , a n d f e e s a n d t i p s f o r s e r v i c e s , s u c h a s f o r w a i t e r s a n d b a g g a g e h a n d l e r s . T h e t e r m " i n c i d e n t a l e x p e n s e s " d o e s n o t i n c l u d e t a x i c a b f a r e s o r t h e c o s t s o f t e l e g r a m s o r t e l e p h o n e c a l l s . S E C . 4 . P E R D I E M S U B S T A N T I A T I O N M E T H O D * * * * * * * . 0 3 O P T I O N A L M E T H O D F O R M E A L S O N L Y D E D U C T I O N . I n l i e u o f u s i n g a c t u a l e x p e n s e s , e m p l o y e e s a n d s e l f - e m p l o y e d i n d i v i d u a l s , i n c o m p u t i n g t h e a m o u n t a l l o w a b l e a s a d e d u c t i o n f o r o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d f o r t r a v e l a w a y f r o m h o m e , m a y u s e a n a m o u n t c o m p u t e d a t t h e F e d e r a l M & I E r a t e f o r t h e l o c a l i t y o f t r a v e l f o r e a c h c a l e n d a r d a y ( o r p a r t t h e r e o f * * * ) t h e e m p l o y e e o r s e l f - e m p l o y e d i n d i v i d u a l i s a w a y f r o m h o m e . S u c h a m o u n t w i l l b e d e e m e d s u b s t a n t i a t e d f o r p u r p o s e s o f p a r a g r a p h s ( b ) ( 2 ) ( t r a v e l a w a y f r o m h o m e ) a n d ( c ) o f s e c t i o n 1 . 2 7 4 - 5 T o f t h e t e m p o r a r y r e g u l a t i o n s , p r o v i d e d t h e e m p l o y e e o r s e l f - e m p l o y e d i n d i v i d u a l s u b s t a n t i a t e s t h e e l e m e n t s o f t i m e , p l a c e , a n d b u s i n e s s p u r p o s e o f t h e t r a v e l e x p e n s e s i n a c c o r d a n c e w i t h t h o s e r e g u l a t i o n s . * * * * * * * S E C . 6 . L I M I T A T I O N S A N D S P E C I A L R U L E S . 0 1 I n g e n e r a l . T h e F e d e r a l p e r d i e m r a t e , t h e F e d e r a l l o d g i n g e x p e n s e r a t e , a n d t h e F e d e r a l M & I E r a t e d e s c r i b e d i n s e c t i o n 3 . 0 2 f o r t h e l o c a l i t y o f t r a v e l w i l l b e a p p l i e d i n t h e s a m e m a n n e r a s a p p l i e d u n d e r t h e F e d e r a l T r a v e l R e g u l a t i o n s , 4 1 C . F . R . P a r t 3 0 1 - 7 - 1 6 - ( 1 9 9 0 ) , e x c e p t a s p r o v i d e d i n s e c t i o n s 6 . 0 2 t h r o u g h 6 . 0 4 . . 0 2 F e d e r a l p e r d i e m o r l o d g i n g e x p e n s e r a t e . A r e c e i p t f o r l o d g i n g e x p e n s e s i s n o t r e q u i r e d i n o r d e r t o a p p l y t h e F e d e r a l p e r d i e m r a t e o r t h e F e d e r a l l o d g i n g e x p e n s e r a t e f o r t h e l o c a l i t y o f t r a v e l . . 0 3 F e d e r a l p e r d i e m o r M & I E r a t e . A p a y o r i s n o t r e q u i r e d t o r e d u c e t h e F e d e r a l p e r d i e m r a t e o r t h e F e d e r a l M & I E r a t e f o r t h e l o c a l i t y o f t r a v e l f o r m e a l s p r o v i d e d i n k i n d , p r o v i d e d t h e p a y o r h a s a r e a s o n a b l e b e l i e f t h a t m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s w e r e o r w i l l b e i n c u r r e d b y t h e e m p l o y e e . * * * T h e C o m m i s s i o n e r r e s t a t e d t h e r u l e s o f R e v . P r o c . 9 0 - 6 0 , s u p r a , a l m o s t v e r b a t i m i n s u b s e q u e n t r e v e n u e p r o c e d u r e s , e a c h o f w h i c h s u p e r s e d e d t h e p r i o r r e v e n u e p r o c e d u r e o n t h e s u b j e c t . S e e R e v . P r o c . 9 2 - 1 7 , 1 9 9 2 - 1 C . B . 6 7 9 ( s u p e r s e d e s R e v . P r o c . 9 0 - 6 0 , s u p r a , f o r m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s p a i d b y a n e m p l o y e e f o r t r a v e l w h i l e a w a y f r o m h o m e a f t e r F e b r u a r y 2 8 , 1 9 9 2 ) ; R e v . P r o c . 9 3 - 2 1 , 1 9 9 3 - 1 C . B . 5 2 9 ( s u p e r s e d e s R e v . P r o c . 9 2 - 1 7 , s u p r a , f o r m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s p a i d b y a n e m p l o y e e f o r t r a v e l w h i l e a w a y f r o m h o m e a f t e r M a r c h 1 1 , 1 9 9 3 ) ; R e v . P r o c . 9 3 - 5 0 , 1 9 9 3 - 2 C . B . 5 8 6 ( s u p e r s e d e s R e v . P r o c . 9 3 - 2 1 , s u p r a , f o r m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s p a i d b y a n e m p l o y e e f o r t r a v e l w h i l e a w a y f r o m h o m e a f t e r D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 3 ) ; R e v . P r o c . 9 4 - 7 7 , 1 9 9 4 - 2 C . B . 8 2 5 ( s u p e r s e d e s R e v . P r o c . 9 3 - 5 0 , s u p r a , f o r m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s p a i d b y a n e m p l o y e e f o r t r a v e l w h i l e a w a y f r o m h o m e a f t e r D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 4 ) ; R e v . P r o c . 9 6 - 2 8 , 1 9 9 6 - 1 C . B . 6 8 6 ( s u p e r s e d e s R e v . P r o c . 9 4 - 7 7 , s u p r a , f o r m e a l a n d i n c i d e n t a l - 1 7 - e x p e n s e s p a i d b y a n e m p l o y e e f o r t r a v e l w h i l e a w a y f r o m h o m e a f t e r M a r c h 3 1 , 1 9 9 6 ) . E a c h o f t h e s e r e v e n u e p r o c e d u r e s c l a r i f i e d t h a t t h e u s e o f t h e M & I E r a t e s w a s n o t m a n d a t o r y a n d t h a t a t a x p a y e r c o u l d d e d u c t a c t u a l a l l o w a b l e e x p e n s e s i f h e o r s h e h a d a d e q u a t e r e c o r d s o r o t h e r s u p p o r t i n g d o c u m e n t a t i o n . S e e , e . g . , R e v . P r o c . 9 6 - 2 8 , s e c . 1 , 1 9 9 6 - 1 C . B . a t 6 8 6 ; R e v . P r o c . 9 4 - 7 7 , s e c . 1 , 1 9 9 4 - 2 C . B . a t 8 2 5 . R e s p o n d e n t a r g u e s p r i m a r i l y t h a t t h e s e r e v e n u e p r o c e d u r e s h a v e n o a p p l i c a b i l i t y t o t h i s c a s e b e c a u s e , r e s p o n d e n t a s s e r t s , p e t i t i o n e r ' s e m p l o y m e n t o n t h e F a l c o n w a s n o t a w a y f r o m h o m e . R e s p o n d e n t c h a r a c t e r i z e s p e t i t i o n e r a s a n i t i n e r a n t , m e a n i n g t h a t h e h a d n o t a x h o m e . R e s p o n d e n t a s s e r t s t h a t a t a x p a y e r m a y h a v e a t a x h o m e o n l y i f h e o r s h e i n c u r s d u p l i c a t i v e l i v i n g e x p e n s e s . R e s p o n d e n t a s s e r t s t h a t p e t i t i o n e r i s w i t h o u t a t a x h o m e b e c a u s e h e d i d n o t i n c u r d u p l i c a t i v e l i v i n g e x p e n s e s s i n c e h i s e m p l o y e r f u r n i s h e d h i m w i t h m e a l s a n d l o d g i n g w i t h o u t c h a r g e . R e s p o n d e n t a s s e r t s t h a t p e t i t i o n e r ' s c l a i m e d i n c i d e n t a l e x p e n s e s w e r e n o t d u p l i c a t i v e o f a n y e x p e n s e t h a t h e a c t u a l l y i n c u r r e d a s t o h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e . R e s p o n d e n t r e l i e s p r i m a r i l y o n H e n d e r s o n v . C o m m i s s i o n e r , 1 4 3 F . 3 d 4 9 7 ( 9 t h C i r . 1 9 9 8 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 9 5 - 5 5 9 , a n d R e v . R u l . 7 3 - 5 2 9 , 1 9 7 3 - 2 C . B . 3 7 . W e d i s a g r e e w i t h r e s p o n d e n t ' s a s s e r t i o n t h a t p e t i t i o n e r h a d n o t a x h o m e . T h i s C o u r t ' s j u r i s p r u d e n c e h o l d s t h a t a n i n d i v i d u a l ' s t a x h o m e i s g e n e r a l l y t h e l o c a t i o n o f h i s o r h e r - 1 8 - 5 I n L e a c h v . C o m m i s s i o n e r , 1 2 T . C . 2 0 ( 1 9 4 9 ) , w e h e l d t h a t t h e t a x p a y e r ' s t a x h o m e w a s t h e s i t u s o f h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e , a n d w e l e t h i m d e d u c t t h e c o s t s w h i c h h e p a i d t o l o d g e n e a r s o m e o f h i s w o r k s i t e s . T h e t a x p a y e r h a d n o p r i n c i p a l p l a c e o f e m p l o y m e n t a n d r e s i d e d i n h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e w i t h h i s w i f e a n d c h i l d . H e w o r k e d a w a y f r o m t h a t r e s i d e n c e f o r 4 9 w e e k s o f t h e y e a r a n d c o u l d n o t m o v e h i s w i f e a n d c h i l d t o t h e a r e a o f a n y o f h i s w o r k s i t e s m a i n l y b e c a u s e h e w a s a t e a c h o f t h e s i t e s f o r a s h o r t a n d i n d e f i n i t e p e r i o d . p r i n c i p a l p l a c e o f e m p l o y m e n t . S e e D a l y v . C o m m i s s i o n e r , 7 2 T . C . 1 9 0 ( 1 9 7 9 ) ; K r o l l v . C o m m i s s i o n e r , 4 9 T . C . 5 5 7 , 5 6 1 - 5 6 2 ( 1 9 6 8 ) ; c f . C o m m i s s i o n e r v . F l o w e r s , 3 2 6 U . S . 8 1 2 ( 1 9 4 6 ) . I f a n i n d i v i d u a l d o e s n o t h a v e a p r i n c i p a l p l a c e o f e m p l o y m e n t , w e g e n e r a l l y d e e m t h e s i t u s o f t h e i n d i v i d u a l ' s p e r m a n e n t r e s i d e n c e t o b e h i s o r h e r t a x h o m e . S e e R a m b o v . C o m m i s s i o n e r , 6 9 T . C . 9 2 0 ( 1 9 7 8 ) ; D e a n v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 6 6 3 ( 1 9 7 0 ) ; L e a c h v . C o m m i s s i o n e r , 1 2 T . C . 2 0 ( 1 9 4 9 ) . W e c o n s i d e r a p e r s o n w h o h a s n e i t h e r a p e r m a n e n t r e s i d e n c e n o r a p r i n c i p a l p l a c e o f e m p l o y m e n t t o b e a n i t i n e r a n t w i t h o u t a t a x h o m e . S e e W i r t h v . C o m m i s s i o n e r , 6 1 T . C . 8 5 5 , 8 5 9 ( 1 9 7 4 ) ; H i c k s v . C o m m i s s i o n e r , 4 7 T . C . 7 1 ( 1 9 6 6 ) . P e t i t i o n e r h a d n o p r i n c i p a l p l a c e o f e m p l o y m e n t . H e d i d , h o w e v e r , h a v e a p e r m a n e n t r e s i d e n c e ; t o w i t , h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e . W e b e l i e v e t h a t p e t i t i o n e r ' s t a x h o m e w a s t h e s i t u s o f h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e i n F r e e l a n d , w h e r e h e r e s i d e d w i t h h i s w i f e a n d t h e i r d a u g h t e r . S e e L e a c h v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . 5 U n l i k e t h e t a x p a y e r i n H e n d e r s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , w h o - 1 9 - l i v e d w i t h h i s p a r e n t s p r a c t i c a l l y w i t h o u t c h a r g e i n t h e s i t u s t h a t h e a r g u e d w a s h i s t a x h o m e , p e t i t i o n e r w a s p r i m a r i l y r e s p o n s i b l e f o r m a i n t a i n i n g f i n a n c i a l l y h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e , h e h a d a n o w n e r s h i p i n t e r e s t i n h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e , a n d h e c o n t r i b u t e d t o h i s h o u s e h o l d t h e r e i n a v a l u a b l e a n d i n d i s p e n s a b l e w a y . P e t i t i o n e r a l s o s p e n t a s u b s t a n t i a l p a r t o f e a c h y e a r a t h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e . W h e r e a s t h e t a x p a y e r i n H e n d e r s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , w o r k e d f o r h i s e m p l o y e r a w a y f r o m h i s c l a i m e d t a x h o m e a p p r o x i m a t e l y 8 5 p e r c e n t o f t h e y e a r , p e t i t i o n e r w a s r e q u i r e d b y h i s e m p l o y e r t o b e a w a y f r o m h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e o n l y 4 7 . 4 p e r c e n t o f 1 9 9 4 a n d o n l y 5 6 . 4 p e r c e n t o f 1 9 9 6 . P e t i t i o n e r a l s o h a d a l e g i t i m a t e r e a s o n f o r m a i n t a i n i n g h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e i n F r e e l a n d w h i l e t r a v e l i n g t h r o u g h o u t t h e w o r l d w i t h a n d f o r h i s e m p l o y e r . F i r s t , p e t i t i o n e r ' s f a m i l y d i d n o t t r a v e l w i t h h i m w h i l e h e w o r k e d ; t h u s , p e t i t i o n e r w a s r e q u i r e d t o m a i n t a i n a f a m i l y r e s i d e n c e s o m e w h e r e . W e r e f u s e t o s e c o n d g u e s s p e t i t i o n e r ' s d e c i s i o n t o m a i n t a i n h i s f a m i l y r e s i d e n c e i n F r e e l a n d , i n s t e a d o f m o v i n g h i s f a m i l y t o t h e l o c a t i o n o f h i s F l o r i d a e m p l o y e r o r t o o n e o f t h e m a n y c i t i e s t o w h i c h h e t r a v e l e d . C f . L e a c h v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . T o h a v e a t a x h o m e f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) , a t a x p a y e r n e e d n o t - 2 0 - 6 A s a p o i n t o f f a c t , h o w e v e r , p e t i t i o n e r d i d w o r k n e a r h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e o n a f e w o c c a s i o n s . R e s p o n d e n t p o i n t s t o t h e p a r t i e s ' s t i p u l a t i o n t h a t p e t i t i o n e r ' s " e m p l o y e r d i d n o t r e q u i r e p e t i t i o n e r M a r i n J o h n s o n t o p e r f o r m s e r v i c e s a s a s h i p m a s t e r i n t h e F r e e l a n d , W a s h i n g t o n a r e a d u r i n g 1 9 9 4 o r 1 9 9 6 " a n d c o n c l u d e s t h a t a l l o f p e t i t i o n e r ' s w o r k w a s f a r f r o m h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e . W e d o n o t r e a d t h i s s t i p u l a t i o n a s b r o a d l y a s r e s p o n d e n t . T o b e s u r e , p e t i t i o n e r w o r k e d n e a r h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e f r o m O c t . 2 0 t h r o u g h 2 3 , 1 9 9 6 , a n d o n D e c . 1 3 , 1 9 9 6 . R e s p o n d e n t a l s o p l a c e s u n d u e w e i g h t o n t h e f a c t t h a t C r o w l e y d i d n o t r e q u i r e t h a t p e t i t i o n e r v a c a t i o n a t h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e , t h u s l e a v i n g p e t i t i o n e r f r e e t o v a c a t i o n e l s e w h e r e . T h e f a c t t h a t C r o w l e y d i d n o t m a n d a t e t h a t p e t i t i o n e r s t a y a t h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e d u r i n g h i s v a c a t i o n c a r r i e s n o w e i g h t a s t o w h e t h e r h e h a d a t a x h o m e f o r p u r p o s e s o f s e c . 1 6 2 ( a ) . m a i n t a i n a r e s i d e n c e i n a c i t y i n w h i c h h e o r s h e a c t u a l l y w o r k s . 6 S e e i d . S e c o n d , u n l i k e t h e t a x p a y e r i n H e n d e r s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , p e t i t i o n e r w o u l d h a v e i n c u r r e d a s u b s t a n t i a l o u t - o f - p o c k e t d u p l i c a t i o n o f l o d g i n g a n d m e a l e x p e n s e s w h i l e h e w o r k e d b u t f o r t h e f a c t t h a t h i s e m p l o y e r f u r n i s h e d h i m w i t h t h o s e i t e m s a t n o c h a r g e . H a d p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e r n o t d o n e s o , p e t i t i o n e r w o u l d h a v e i n c u r r e d t h e d u p l i c a t i v e o u t - o f - p o c k e t e x p e n s e s w h i c h r e s p o n d e n t a r g u e s a r e n e c e s s a r y f o r a f i n d i n g o f a t a x h o m e . C o n t r a r y t o r e s p o n d e n t ' s a s s e r t i o n , w e d o n o t b e l i e v e t h a t a f i n d i n g o f a t a x h o m e f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) t u r n s o n w h e t h e r a n e m p l o y e r p r o v i d e s l o d g i n g a n d m e a l s t o a n e m p l o y e e w i t h o u t c h a r g e a s p a r t o f t h e e m p l o y e e ' s c o m p e n s a t i o n p a c k a g e . S e e H e n d e r s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 4 9 9 ( " A t a x p a y e r m a y [ a s o p p o s e d t o w i l l ] h a v e n o t a x h o m e * * * i f h e c o n t i n u o u s l y - 2 1 - t r a v e l s a n d t h u s d o e s n o t d u p l i c a t e s u b s t a n t i a l , c o n t i n u o u s l i v i n g e x p e n s e s f o r a p e r m a n e n t h o m e m a i n t a i n e d f o r s o m e b u s i n e s s r e a s o n . " ( E m p h a s i s a d d e d . ) ) . T h e v a l u e o f l o d g i n g a n d m e a l s t h a t a n e m p l o y e r f u r n i s h e s t o a n e m p l o y e e i s a n i t e m o f i n c o m e t h a t m u s t b e i n c l u d e d i n t h e e m p l o y e e ' s g r o s s i n c o m e b u t f o r t h e a p p l i c a t i o n o f a n e x c l u s i o n a r y p r o v i s i o n s u c h a s s e c t i o n 1 1 9 ( m e a l s a n d l o d g i n g f u r n i s h e d f o r t h e c o n v e n i e n c e o f t h e e m p l o y e r ) . W e d o n o t b e l i e v e t h a t a f i n d i n g o f a t a x h o m e f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) t u r n s o n w h e t h e r a n e m p l o y e e m a y e x c l u d e t h e v a l u e o f e m p l o y e r - p r o v i d e d l o d g i n g a n d m e a l s f r o m h i s o r h e r g r o s s i n c o m e . A n e m p l o y e e w h o c o u l d n o t e x c l u d e t h e v a l u e o f t h o s e i t e m s f r o m g r o s s i n c o m e w o u l d i n c u r a n e x p e n s e a s t o t h o s e i t e m s , t o t h e e x t e n t t h a t h i s o r h e r p e r s o n a l i n c o m e t a x w a s a t t r i b u t a b l e t h e r e t o , a n d t h a t e x p e n s e w o u l d m e a n t h a t t h e e m p l o y e e w a s p a y i n g t w i c e f o r o v e r l a p p i n g l o d g i n g a n d / o r m e a l s . P e t i t i o n e r ' s w o r k s c h e d u l e a l s o w a s g e n e r a l l y f i x e d a s t o t h e n u m b e r o f d a y s t h a t h e w a s r e q u i r e d t o w o r k a n d a l l o w e d t o v a c a t i o n . T h u s , u n l i k e t h e t a x p a y e r i n H e n d e r s o n v . C o m m i s s i o n e r , 1 4 3 F . 3 d 4 9 7 ( 9 t h C i r . 1 9 9 8 ) , p e t i t i o n e r w o u l d n o t h a v e a v o i d e d a d u p l i c a t i o n o f l i v i n g e x p e n s e s d u r i n g h i s v a c a t i o n h a d h e e s t a b l i s h e d h i s h o m e a t o t h e r t h a n h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e . P e t i t i o n e r r e c e i v e d n e i t h e r m e a l s n o r l o d g i n g f r o m h i s e m p l o y e r w h i l e h e w a s o n v a c a t i o n . T h u s , w e r e p e t i t i o n e r t o h a v e l i v e d i n o t h e r t h a n h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e d u r i n g t h a t t i m e , h e w o u l d h a v e - 2 2 - h a d t o p a y f o r t h o s e l i v i n g q u a r t e r s a n d h i s m e a l s t h e r e a s w e l l a s t h e c o s t o f h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e a n d t h e m e a l s w h i c h h i s f a m i l y c o n s u m e d a t t h e p e r s o n a l r e s i d e n c e . A c c o r d i n g t o r e s p o n d e n t , a n e m p l o y e e s u c h a s p e t i t i o n e r c a n n e v e r h a v e a t a x h o m e b e c a u s e h e c o n t i n u a l l y t r a v e l s t o d i f f e r e n t c i t i e s d u r i n g h i s e m p l o y m e n t . W e d i s a g r e e t h a t s u c h c o n t i n u a l t r a v e l , i n a n d o f i t s e l f , s e r v e s t o d i s q u a l i f y a t a x p a y e r f r o m h a v i n g a t a x h o m e f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) . R e g a r d l e s s o f w h e r e a t a x p a y e r p e r f o r m s m o s t o f h i s o r h e r w o r k , t h e f a c t t h a t h e o r s h e m a i n t a i n s f i n a n c i a l l y a f i x e d p e r s o n a l r e s i d e n c e g e n e r a l l y m e a n s t h a t h e o r s h e h a s a t a x h o m e s o m e p l a c e . S e e J a m e s v . U n i t e d S t a t e s , 3 0 8 F . 2 d 2 0 4 ( 9 t h C i r . 1 9 6 2 ) ( a t a x p a y e r ' s p e r m a n e n t r e s i d e n c e i s h i s o r h e r t a x h o m e i f t h e t a x p a y e r h a s n o p r i n c i p a l p l a c e o f e m p l o y m e n t , i s c u r r e n t l y w o r k i n g a w a y f r o m t h a t r e s i d e n c e , a n d i n c u r s s u b s t a n t i a l c o n t i n u i n g l i v i n g e x p e n s e s a t t h e r e s i d e n c e ) ; s e e a l s o L e a c h v . C o m m i s s i o n e r , 1 2 T . C . 2 0 ( 1 9 4 9 ) . B e c a u s e p e t i t i o n e r i n c u r r e d t h r o u g h o u t t h e s u b j e c t y e a r s s u b s t a n t i a l l i v i n g e x p e n s e s i n m a i n t a i n i n g h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e , h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e w a s h i s t a x h o m e f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) . C f . I r e l a n d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 7 9 - 3 8 6 . R e s p o n d e n t ' s r e l i a n c e o n R e v . R u l . 7 3 - 5 2 9 , 1 9 7 3 - 2 C . B . 3 7 , i s m i s p l a c e d . I n a d d i t i o n t o t h e f a c t t h a t r e v e n u e r u l i n g s a r e n o t b i n d i n g o n t h i s C o u r t , s e e S k l a r , G r e e n s t e i n & S c h e e r , P . C . - 2 3 - v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 3 T . C . 1 3 5 , 1 4 2 ( 1 9 9 9 ) ; s e e a l s o C h r i s t e n s e n v . H a r r i s C o u n t y , 5 2 6 U . S . , , 1 2 0 S . C t . 1 6 5 5 , 1 6 6 2 - 1 6 6 3 ( 2 0 0 0 ) ( t h e i n t e r p r e t a t i o n t h a t a n a g e n c y r e a c h e s w i t h o u t f o r m a l n o t i c e a n d c o m m e n t r u l e m a k i n g i s e n t i t l e d t o " r e s p e c t " o n l y w h e n i t h a s t h e " p o w e r t o p e r s u a d e " ) , t h a t r u l i n g i s u n p e r s u a s i v e a s a p p l i e d t o t h e f a c t s h e r e i n . T h e r u l i n g a p p l i e s o s t e n s i b l y t o o u t s i d e s a l e s m e n , p r o v i d i n g e x a m p l e s w h i c h d i s t i n g u i s h ( 1 ) o u t s i d e s a l e s m e n w h o a r e c o n s i d e r e d t o b e i t i n e r a n t s b e c a u s e t h e y d o n o t h a v e a h o m e o r r e g u l a r p l a c e o f e m p l o y m e n t f r o m ( 2 ) o u t s i d e s a l e s m e n w h o m a y b e r e g a r d e d a s h a v i n g a h o m e t o b e a w a y f r o m . P e t i t i o n e r i s n e i t h e r a n o u t s i d e s a l e s m a n n o r a n i t i n e r a n t . H e i s a p r o f e s s i o n a l s e a m a n w h o a c c e p t e d e m p l o y m e n t a w a y f r o m h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e , m o s t l i k e l y b e c a u s e h e c o u l d e a r n h i s l i v i n g a t h i s t r a d e m o r e p r o f i t a b l y t h a n i f h e a t t e m p t e d t o d o s o i n t h e a r e a o f h i s p e r s o n a l r e s i d e n c e . H e a c c e p t e d t h a t e m p l o y m e n t w i t h t h e u n d e r s t a n d i n g t h a t h e w o u l d t r a v e l a t d e s i g n a t e d t i m e s t o w h e r e t h e F a l c o n w a s d o c k e d a n d c a p t a i n t h e F a l c o n f o r a f i x e d t i m e . O u r f i n d i n g t h a t p e t i t i o n e r h a s a t a x h o m e r e g a r d l e s s o f t h i s r e v e n u e r u l i n g i s f u r t h e r s o l i d i f i e d b y n o t i n g t h a t r e s p o n d e n t d o e s n o t c o n t e s t p e t i t i o n e r ' s r i g h t t o d e d u c t a s t r a v e l e x p e n s e s t h e o t h e r r e p o r t e d t r a v e l e x p e n s e s w h i c h h e i n c u r r e d w i t h r e s p e c t t o h i s e m p l o y m e n t . N o r d o w e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t t h a t p e t i t i o n e r h a s n o t e s t a b l i s h e d t h a t h e p a i d i n c i d e n t a l e x p e n s e s d u r i n g h i s - 2 4 - e m p l o y m e n t . P e t i t i o n e r t e s t i f i e d c r e d i b l y t h a t h e p a i d t h o s e e x p e n s e s , a n d r e s p o n d e n t ' s c o u n s e l n e v e r c h a l l e n g e d t h a t t e s t i m o n y , o p t i n g t o r e s t h i s c a s e w i t h o u t c r o s s - e x a m i n i n g p e t i t i o n e r o r w i t h o u t i n t r o d u c i n g a n y e v i d e n c e t o a t t e m p t t o i m p e a c h t h a t t e s t i m o n y . W e d i s a g r e e w i t h r e s p o n d e n t ' s a s s e r t i o n t h a t p e t i t i o n e r m u s t i n t r o d u c e i n t o e v i d e n c e a c t u a l r e c e i p t s o f h i s i n c i d e n t a l e x p e n d i t u r e s i n o r d e r t o d e d u c t t h e m . A s w e r e a d R e v . P r o c . 9 6 - 2 8 , 1 9 9 6 - 1 C . B . 6 8 6 , a n d i t s p r o g e n i t o r s , o n e o f t h e p r i m a r y p u r p o s e s o f t h o s e r e v e n u e p r o c e d u r e s i s t o a l l o w t a x p a y e r s t o d e d u c t a s e t a m o u n t o f t r a v e l e x p e n s e s i n c u r r e d a w a y f r o m h o m e i n l i e u o f m a i n t a i n i n g w r i t t e n r e c o r d s t o s u b s t a n t i a t e t h e a c t u a l a m o u n t . S e e a l s o s e c . 1 . 2 7 4 - 5 T ( j ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 0 F e d . R e g . 4 6 0 3 2 ( N o v . 6 , 1 9 8 5 ) ( " t h e C o m m i s s i o n e r m a y e s t a b l i s h a m e t h o d u n d e r w h i c h a t a x p a y e r m a y e l e c t t o u s e a s p e c i f i e d a m o u n t o r a m o u n t s f o r m e a l s w h i l e t r a v e l i n g i n l i e u o f s u b s t a n t i a t i n g t h e a c t u a l c o s t o f m e a l s " ) . W e n o t e , h o w e v e r , t h a t p e t i t i o n e r h a s i n t r o d u c e d i n t o e v i d e n c e r e c o r d s w h i c h m e e t t h e t i m e , p l a c e , a n d b u s i n e s s p u r p o s e r e q u i r e m e n t s o f s e c . 1 . 2 7 4 - 5 T ( b ) ( 2 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 0 F e d . R e g . 4 6 0 1 4 ( N o v . 6 , 1 9 8 5 ) , a s t o h i s i n c i d e n t a l e x p e n s e s . T h o s e r e c o r d s s h o w c l e a r l y : ( 1 ) T h e d a t e s o f p e t i t i o n e r ' s d e p a r t u r e f o r a n d r e t u r n f r o m e a c h c i t y t h a t h e v i s i t e d w h i l e a w a y f r o m h o m e ( t h e t i m e r e q u i r e m e n t ) , ( 2 ) t h e c i t i e s o r p o i n t s o f t r a v e l ( t h e p l a c e r e q u i r e m e n t ) , a n d ( 3 ) t h e b u s i n e s s n e x u s b e t w e e n h i s e m p l o y m e n t - 2 5 - a n d h i s t r a v e l ( t h e b u s i n e s s p u r p o s e r e q u i r e m e n t ) . S e e i d . ; s e e a l s o 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 7 . 2 ( a ) ( 2 ) ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) . N o r d o w e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t t h a t a t a x p a y e r i s p r e c l u d e d f r o m d e d u c t i n g t r a v e l e x p e n s e s u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) ( 2 ) i f h e o r s h e d o e s n o t p a y f o r l o d g i n g o r m e a l c o s t s f o r h i s o r h e r t r a v e l . T h e m e r e f a c t t h a t a t a x p a y e r i s f u r n i s h e d w i t h m e a l s a n d l o d g i n g w i t h o u t c h a r g e w h i l e e m p l o y e d a w a y f r o m h o m e d o e s n o t n e c e s s a r i l y m e a n t h a t h e o r s h e w i l l n o t i n c u r o t h e r o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y t r a v e l e x p e n s e s . I n f a c t , t h e C o m m i s s i o n e r h a s r e c o g n i z e d a s m u c h i n t h e s u b j e c t r e v e n u e p r o c e d u r e s w h e r e i n h e s t a t e s t h a t " t h e a m o u n t o f o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y b u s i n e s s e x p e n s e s o f a n e m p l o y e e f o r l o d g i n g , m e a l , a n d / o r i n c i d e n t a l e x p e n s e s i n c u r r e d w h i l e t r a v e l i n g a w a y f r o m h o m e w i l l b e d e e m e d s u b s t a n t i a t e d * * * w h e n * * * [ t h e e m p l o y e r ] p r o v i d e s a p e r d i e m a l l o w a n c e " t o t h e e m p l o y e e e q u a l t o t h e a p p l i c a b l e M & I E r a t e . E . g . , R e v . P r o c . 9 6 - 2 8 , 1 9 9 6 - 1 C . B . a t 6 8 6 . W e a l s o n o t e t h a t 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 7 . 1 2 ( a ) ( 2 ) ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) s e t s f o r t h e x p l i c i t r u l e s w h i c h r e d u c e t h e M & I E r a t e s w h e n t h e G o v e r n m e n t f u r n i s h e s m e a l s t o a n e m p l o y e e w i t h o u t c h a r g e a n d c l a r i f i e s t h a t " T h e t o t a l a m o u n t o f d e d u c t i o n s m a d e o n p a r t i a l d a y s s h a l l n o t c a u s e t h e e m p l o y e e t o r e c e i v e l e s s t h a n t h e a m o u n t a l l o c a t e d f o r i n c i d e n t a l e x p e n s e s . " W e t u r n t o t h e a p p l i c a b l e r e v e n u e p r o c e d u r e s . R e s p o n d e n t f o c u s e s o n t h e f a c t t h a t t h o s e r e v e n u e p r o c e d u r e s p r o v i d e t h a t a n e m p l o y e e w i t h o u t a t r a v e l a l l o w a n c e m a y u s e t h e r e v e n u e - 2 6 - p r o c e d u r e s t o c o m p u t e a d e d u c t i o n f o r " m e a l s a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s " . R e s p o n d e n t c o n c l u d e s f r o m t h e q u o t e d l a n g u a g e t h a t t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s a p p l y o n l y w h e n b o t h m e a l s a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s a r e i n c u r r e d , o r w h e n m e a l s a l o n e a r e i n c u r r e d . W e d i s a g r e e w i t h r e s p o n d e n t ' s c o n c l u s i o n . W e d o n o t s e e h o w t h e l a n g u a g e " m e a l s a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s " c o u l d b e c o n s t r u e d t o a p p l y w h e n o n l y m e a l s a r e i n c u r r e d b u t n o t w h e n o n l y i n c i d e n t a l e x p e n s e s a r e i n c u r r e d . W e r e a d t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s t o a p p l y t o t h r e e d i s t i n c t s i t u a t i o n s ; i . e . , ( 1 ) w h e r e a t r a v e l i n g e m p l o y e e p a y s o n l y f o r m e a l s , ( 2 ) w h e r e a t r a v e l i n g e m p l o y e e p a y s f o r b o t h m e a l s a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s , a n d ( 3 ) w h e r e a t r a v e l i n g e m p l o y e e p a y s o n l y f o r i n c i d e n t a l e x p e n s e s . W e a r e m i n d f u l t h a t t h e r e l e v a n t p r o v i s i o n o f t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s i s h e a d e d " O p t i o n a l m e t h o d f o r m e a l s o n l y d e d u c t i o n . " E . g . , s e c . 4 . 0 3 o f R e v . P r o c . 9 6 - 2 8 , 1 9 9 6 - 1 C . B . 6 8 6 . H o w e v e r , w e d o n o t b e l i e v e t h a t t h i s h e a d i n g i s d i s p o s i t i v e a s t o t h e b r e a d t h o f t h e r e l a t e d t e x t . T h a t t e x t , w h e n r e a d i n t h e c o n t e x t o f t h e r e l a t e d r e v e n u e p r o c e d u r e a s a w h o l e , c l a r i f i e s t h a t t h e p r o v i s i o n w a s i n t e n d e d t o a p p l y t o c o s t s f o r b o t h m e a l s a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s . T h e r e v e n u e p r o c e d u r e s a l l o w a t a x p a y e r t o c o m p u t e a d e d u c t i o n f o r b u s i n e s s m e a l s a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s i n a c c o r d a n c e w i t h t h e r u l e s o f t h e t r a v e l r e g u l a t i o n s s e t f o r t h i n - 2 7 - 7 R e s p o n d e n t m a k e s n o r e f e r e n c e t o t h i s p r o v i s i o n o r t o t h e f a c t t h a t t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s a p p l y t h e M & I E r a t e s i n a c c o r d a n c e w i t h t h e r u l e s o f t h o s e r e g u l a t i o n s . 8 N o n e o f t h e s e e x c e p t i o n s a r e a p p l i c a b l e h e r e i n ; e . g . , R e v . P r o c . 9 0 - 6 0 , s e c . 6 . 0 3 , 1 9 9 0 - 2 C . B . 6 5 1 , 6 5 5 , d o e s n o t a p p l y b e c a u s e p e t i t i o n e r w a s n e v e r r e s p o n s i b l e f o r t h e c o s t o f h i s m e a l s . M o r e o v e r , t h e f a c t t h a t 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 7 . 1 2 ( a ) ( 2 ) ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) p r o v i d e s e x p l i c i t l y t h a t t h e M & I E r a t e m u s t b e r e d u c e d w h e n t h e G o v e r n m e n t p r o v i d e s a n e m p l o y e e w i t h m e a l s a t n o c h a r g e c o u n t e r s p e t i t i o n e r ' s a r g u m e n t t h a t w e s h o u l d n o t r e d u c e t h e M & I E r a t e s t o t a k e i n t o a c c o u n t h i s e m p l o y e r - p r o v i d e d m e a l s . 4 1 C . F . R . c h a p t e r 3 0 1 . 7 S e e , e . g . , R e v . P r o c . 9 0 - 6 0 , s e c . 1 , 1 9 9 0 - 2 C . B . a t 6 5 1 ( a n e m p l o y e e m a y u s e t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s t o c o m p u t e t h e " d e d u c t i b l e c o s t s o f b u s i n e s s m e a l a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d w h i l e t r a v e l i n g a w a y f r o m h o m e " ) ; s e e a l s o i d . s e c . 6 . 0 1 , 1 9 9 0 - 2 C . B . a t 6 5 5 ( " t h e F e d e r a l M & I E r a t e d e s c r i b e d i n s e c t i o n 3 . 0 2 f o r t h e l o c a l i t y o f t r a v e l w i l l b e a p p l i e d i n t h e s a m e m a n n e r a s a p p l i e d u n d e r t h e F e d e r a l T r a v e l R e g u l a t i o n s , 4 1 C . F . R . P a r t 3 0 1 - 7 ( 1 9 9 0 ) , e x c e p t a s p r o v i d e d i n s e c t i o n s 6 . 0 2 t h r o u g h 6 . 0 4 . " ) . 8 T h e t r a v e l r e g u l a t i o n s , i n t u r n , p r o v i d e a s p e c i f i c m e c h a n i s m u n d e r w h i c h t h e a p p l i c a b l e M & I E r a t e s a r e r e d u c e d w h e n e v e r t h e e m p l o y e r p r o v i d e s t h e t r a v e l e r w i t h m e a l s a t n o c h a r g e . S e e , e . g . , 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 7 . 1 2 ( a ) ( 2 ) ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) . W e c o n c l u d e t h a t a n e m p l o y e e i s n o t p r e c l u d e d b y t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s f r o m u s i n g t h e p r o c e d u r e s w h e n h e o r s h e p a y s o n l y f o r i n c i d e n t a l e x p e n s e s , j u s t a s a n e m p l o y e e i s n o t p r e c l u d e d b y t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s f r o m u s i n g t h e p r o c e d u r e s w h e n h e o r s h e p a y s o n l y f o r m e a l s . - 2 8 - 9 T h e d e f i n i t i o n o f t h e t e r m " i n c i d e n t a l e x p e n s e s " u n d e r t h e t r a v e l r e g u l a t i o n s i s s l i g h t l y b r o a d e r t h a n t h e d e f i n i t i o n o f t h e s a m e t e r m u n d e r t h e a p p l i c a b l e r e v e n u e p r o c e d u r e s . C o m p a r e 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 7 . 1 ( c ) ( 3 ) ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) , w i t h R e v . P r o c . 9 0 - 6 0 , s e c . 3 . 0 2 ( 4 ) , 1 9 9 0 - 2 C . B . a t 6 5 2 . S e c t i o n 3 0 1 - 7 . 1 ( c ) ( 3 ) o f 4 1 C . F . R . ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) p r o v i d e s : ( 3 ) I n c i d e n t a l e x p e n s e s c o v e r e d b y p e r d i e m . ( i ) F e e s a n d t i p s t o p o r t e r s , b a g g a g e c a r r i e r s , b e l l h o p s , h o t e l m a i d s , s t e w a r d s , a n d s t e w a r d e s s e s a n d o t h e r s o n v e s s e l s , a n d h o t e l s e r v a n t s i n f o r e i g n c o u n t r i e s . ( i i ) L a u n d r y a n d c l e a n i n g a n d p r e s s i n g o f c l o t h i n g . ( i i i ) T r a n s p o r t a t i o n b e t w e e n p l a c e s o f l o d g i n g o r b u s i n e s s a n d p l a c e s w h e r e m e a l s a r e t a k e n * * * . G i v e n o u r c o n c l u s i o n t h a t p e t i t i o n e r m a y u s e t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s t o a s c e r t a i n t h e a m o u n t o f h i s d e d u c t i b l e i n c i d e n t a l e x p e n s e s , p e t i t i o n e r a s k s t h e C o u r t t o a l l o w h i m t o u s e t h e f u l l M & I E r a t e s t o a s c e r t a i n t h o s e d e d u c t i o n s . W e d e c l i n e t o d o s o . W e d o n o t r e a d t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s t o a l l o w a t a x p a y e r t o u s e t h e f u l l M & I E r a t e s w h e n h e o r s h e i n c u r s o n l y i n c i d e n t a l e x p e n s e s . T h e M & I E r a t e s r e p r e s e n t t h e a m o u n t t h a t t h e G o v e r n m e n t p a y s d a i l y t o i t s t r a v e l i n g e m p l o y e e s t o c o m p e n s a t e t h e m f o r f o u r i t e m s o f t r a v e l i n g e x p e n s e ; n a m e l y , b r e a k f a s t , l u n c h , d i n n e r , a n d i n c i d e n t a l e x p e n s e s . S e e 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 7 . 2 ( a ) ( 2 ) ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) . S p e c i f i c a m o u n t s a r e a p p o r t i o n e d u n d e r t h e t r a v e l r e g u l a t i o n s t o e a c h o f t h e s e f o u r i t e m s , d e p e n d i n g o n t h e p o i n t o f t r a v e l . 9 T h e p o r t i o n o f t h e M & I E r a t e s t h a t i s a t t r i b u t a b l e t o i n c i d e n t a l e x p e n s e s i n c u r r e d i n a l l o f t h e C O N U S - 2 9 - 1 0 P e t i t i o n e r a r g u e s t h a t h i s d e d u c t i o n s a t t h e s e r a t e s s h o u l d n o t b e s u b j e c t t o t h e 5 0 - p e r c e n t r e d u c t i o n f o r m e a l s a n d e n t e r t a i n m e n t . W e a g r e e . T h e R u l e 1 5 5 c o m p u t a t i o n s h o u l d r e f l e c t a d e d u c t i o n o f t h e e n t i r e a m o u n t s o f t h e M & I E r a t e s w h i c h a r e a t t r i b u t a b l e t o i n c i d e n t a l e x p e n s e s . l o c a t i o n s i s $ 2 . S e e 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 7 . 1 2 ( a ) ( 2 ) ( i ) ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) . T h e p o r t i o n o f t h e M & I E r a t e s t h a t i s a t t r i b u t a b l e t o i n c i d e n t a l e x p e n s e s i n c u r r e d i n a n y o t h e r l o c a t i o n v a r i e s f r o m $ 1 t o $ 5 3 , d e p e n d i n g o n t h e M & I E r a t e f o r t h a t l o c a t i o n . S e e 4 1 C . F . R . c h . 3 0 1 , a p p . B ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) . W e b e l i e v e t h a t p e t i t i o n e r ' s d e d u c t i o n s f o r h i s i n c i d e n t a l e x p e n s e s a r e l i m i t e d u n d e r t h e t r a v e l r e g u l a t i o n s , w h i c h a r e i n c o r p o r a t e d b y r e f e r e n c e i n t o t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s , t o t h e i n c i d e n t a l e x p e n s e p o r t i o n o f t h e a p p l i c a b l e M & I E r a t e . 1 0 S e e 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 7 . 1 2 ( a ) ( 2 ) ( 1 9 9 4 & 1 9 9 6 ) , w h i c h p r o v i d e s t h a t t h e M & I E r a t e m u s t b e r e d u c e d " W h e n a l l o r p a r t o f t h e m e a l s a r e f u r n i s h e d a t n o c o s t o r a t a n o m i n a l c o s t t o t h e e m p l o y e e b y t h e F e d e r a l G o v e r n m e n t " . W e n o t e t h a t t a x p a y e r s s u c h a s p e t i t i o n e r n e e d n o t l i m i t t h e i r d e d u c t i o n s t o t h e i n c i d e n t a l e x p e n s e p o r t i o n o f t h e M & I E r a t e s . S p e c i f i c a l l y , t a x p a y e r s , t o t h e e x t e n t t h a t t h e a m o u n t s s e t f o r t h i n t h e r e v e n u e p r o c e d u r e s f a i l t o r e f l e c t t h e a c t u a l c o s t o f t h e i r i n c i d e n t a l e x p e n d i t u r e s , a r e e n t i t l e d t o a d e d u c t i o n f o r t h e i r a c t u a l e x p e n s e s . I n s u c h a s i t u a t i o n , h o w e v e r , t a x p a y e r s m u s t b e p r e p a r e d t o m e e t a l l t h e s u b s t a n t i a t i o n r e q u i r e m e n t s , i n c l u d i n g , e s p e c i a l l y , w r i t t e n - 3 0 - 1 1 T h e r e c o r d d o e s n o t a l l o w u s t o a p p l y e i t h e r o f t h e s e p r o v i s i o n s . I n p a r t i c u l a r , w e n o t e t h a t p e t i t i o n e r h a s n o t s p e c i f i e d t h e d o l l a r a m o u n t s w h i c h h e a c t u a l l y p a i d f o r a n y o f h i s i n c i d e n t a l e x p e n s e s . d o c u m e n t a t i o n a s t o t h e a m o u n t s o f t h o s e c o s t s . B u t s e e s e c . 1 . 2 7 4 - 5 T ( c ) ( 2 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 0 F e d . R e g . 4 6 0 1 7 ( N o v . 6 , 1 9 8 5 ) ( w r i t t e n d o c u m e n t a t i o n g e n e r a l l y n o t r e q u i r e d f o r a n y e x p e n d i t u r e l e s s t h a n $ 2 5 ) ; N o t i c e 9 5 - 5 0 , 1 9 9 5 - 2 C . B . 3 3 3 ( n o t i f i e s t a x p a y e r s t h a t s e c . 1 . 2 7 4 - 5 T ( c ) ( 2 ) ( i i i ) ( B ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 0 F e d . R e g . 4 6 0 1 9 ( N o v . 6 , 1 9 8 5 ) , w i l l b e a m e n d e d t o p r o v i d e t h a t n o r e c e i p t s a r e r e q u i r e d f o r e x p e n d i t u r e s l e s s t h a n $ 7 5 w h i c h a r e i n c u r r e d a f t e r O c t . 1 , 1 9 9 5 ) . 1 1 A c c o r d 4 1 C . F . R . s e c . 3 0 1 - 1 1 . 2 5 ( 1 9 9 8 ) ( a t r a v e l e r m u s t p r o v i d e " a r e c e i p t f o r a n y a u t h o r i z e d e x p e n s e i n c u r r e d c o s t i n g o v e r $ 7 5 , o r a r e a s o n a c c e p t a b l e t o y o u r a g e n c y e x p l a i n i n g w h y y o u a r e u n a b l e t o p r o v i d e t h e n e c e s s a r y r e c e i p t " ) . W e h a v e c o n s i d e r e d a l l a r g u m e n t s i n t h i s c a s e . T h o s e a r g u m e n t s n o t d i s c u s s e d h e r e i n a r e w i t h o u t m e r i t o r i r r e l e v a n t . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .