TAX COURT OPINION

Case: Sandra L. McBrayer
Docket Number: 1580-98
Judge: Goldberg
Opinion Type: memo
Filed: 10/28/1999
Pages: 8

T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 3 6 0 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T S A N D R A L . M c B R A Y E R , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 5 8 0 - 9 8 . F i l e d O c t o b e r 2 8 , 1 9 9 9 . R o b e r t J . G u m s e r , f o r p e t i t i o n e r . T h o m a s A . D o m b r o w s k i , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M O P I N I O N G O L D B E R G , S p e c i a l T r i a l J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y i n p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 4 F e d e r a l i n c o m e t a x i n t h e a m o u n t o f $ 3 , 2 4 0 . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r i n i s s u e . - 2 - 1 P e t i t i o n e r c o n c e d e s t h a t s h e i s n o t e n t i t l e d t o d e d u c t S c h e d u l e C e x p e n s e s i n t h e a m o u n t o f $ 1 , 1 1 0 f o r h o m e m a i n t e n a n c e a n d $ 7 , 6 7 1 o f t h e a m o u n t d e d u c t e d a s " U n i f o r m / D r y C l e a n / R e n t a l " . A f t e r c o n c e s s i o n s , 1 t h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t e x p e n s e s i n t h e a m o u n t o f $ 5 5 0 i n c u r r e d i n t h e r e n t a l o f f o r m a l w e a r f o r t h e 1 9 9 4 t a x y e a r , a n d ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t $ 5 3 0 f o r l u g g a g e s t o l e n i n 1 9 9 4 . S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s a n d t h e a t t a c h e d e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n S a n D i e g o , C a l i f o r n i a . P e t i t i o n e r , a t e a c h e r i n S a n D i e g o , w a s n a m e d C a l i f o r n i a S t a t e T e a c h e r o f t h e Y e a r i n 1 9 9 3 . I n 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r w a s n a m e d N a t i o n a l T e a c h e r o f t h e Y e a r f o r h e r w o r k i n e d u c a t i n g h o m e l e s s c h i l d r e n . A f t e r r e c e i v i n g t h e N a t i o n a l T e a c h e r o f t h e Y e a r a w a r d f r o m t h e P r e s i d e n t o f t h e U n i t e d S t a t e s , p e t i t i o n e r t o o k a y e a r - l o n g p a i d s a b b a t i c a l f r o m h e r t e a c h i n g j o b i n S a n D i e g o i n o r d e r t o l e c t u r e o n t h e i m p o r t a n c e o f e d u c a t i n g h o m e l e s s c h i l d r e n . P e t i t i o n e r r e p o r t e d $ 9 , 8 0 6 i n g r o s s r e c e i p t s f r o m h e r s p e a k i n g e n g a g e m e n t s a s a l e c t u r e r o n S c h e d u l e C o f h e r 1 9 9 4 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . P e t i t i o n e r d e d u c t e d t h e f o l l o w i n g e x p e n s e s t o t a l i n g $ 1 5 , 7 6 2 o n S c h e d u l e C : - 3 - C a r a n d t r u c k e x p e n s e s $ 1 , 5 1 4 D e p r e c i a t i o n 5 7 3 U t i l i t i e s 1 , 7 1 4 O t h e r e x p e n s e s : U n i f o r m / d r y c l e a n i n g / r e n t a l $ 8 , 2 2 1 L u g g a g e d e s t r o y e d t r a v e l i n g 5 3 0 m a i n t e n a n c e o f r e s i d e n c e w h i l e o u t o f t o w n 1 , 1 1 0 C o n f e r e n c e s 2 , 1 0 0 1 1 , 9 6 1 T o t a l 1 5 , 7 6 2 I n a n o t i c e o f d e f i c i e n c y d a t e d O c t o b e r 2 4 , 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d $ 9 , 8 6 1 o f t h e f o l l o w i n g S c h e d u l e C e x p e n s e s : ( 1 ) U n i f o r m / d r y c l e a n / r e n t a l - - $ 8 , 2 2 1 ; ( 2 ) l u g g a g e d e s t r o y e d w h i l e t r a v e l i n g - - $ 5 3 0 ; a n d ( 3 ) m a i n t e n a n c e o f r e s i d e n c e w h i l e o u t o f t o w n - - $ 1 , 1 1 0 . D e d u c t i o n s a r e a m a t t e r o f l e g i s l a t i v e g r a c e , a n d a t a x p a y e r s e e k i n g a d e d u c t i o n m u s t e s t a b l i s h h e r e n t i t l e m e n t t o t h e d e d u c t i o n c l a i m e d . N e w C o l o n i a l I c e C o . v . H e l v e r i n g , 2 9 2 U . S . 4 3 5 , 4 4 0 ( 1 9 3 4 ) . S e c t i o n 1 6 2 ( a ) a l l o w s a d e d u c t i o n f o r a l l t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d i n c a r r y i n g o n a t r a d e o r b u s i n e s s . S e c t i o n 2 6 2 , h o w e v e r , d e n i e s a t a x p a y e r a d e d u c t i o n f o r p e r s o n a l , l i v i n g , o r f a m i l y e x p e n s e s . R e n t a l C l o t h i n g D e d u c t i o n s P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t s h e r e n t e d f o r m a l c l o t h i n g o n v a r i o u s o c c a s i o n s w h i l e l e c t u r i n g . P e t i t i o n e r a l w a y s i n q u i r e d a b o u t t h e o c c a s i o n b e f o r e h a n d i n o r d e r t o b e a p p r o p r i a t e l y d r e s s e d . P e t i t i o n e r c l a i m e d d e d u c t i o n s i n t h e a m o u n t o f $ 5 5 0 f o r - 4 - f o r m a l c l o t h i n g r e n t a l e x p e n s e s o n S c h e d u l e C o f h e r 1 9 9 4 t a x r e t u r n . T h e c o s t o f c l o t h i n g h a s g e n e r a l l y b e e n c o n s i d e r e d a n o n d e d u c t i b l e p e r s o n a l e x p e n s e p u r s u a n t t o s e c t i o n 2 6 2 . S e e H y n e s v . C o m m i s s i o n e r , 7 4 T . C . 1 2 6 6 , 1 2 9 0 ( 1 9 8 0 ) . S i m i l a r l y , c o u r t s h a v e d e n i e d d e d u c t i o n s e v e n w h e n t a x p a y e r s h a v e s h o w n t h a t t h e c l o t h i n g w o u l d n o t h a v e b e e n p u r c h a s e d b u t f o r t h e e m p l o y m e n t . S e e K r o l l v . C o m m i s s i o n e r , 4 9 T . C . 5 5 7 , 5 6 6 - 5 6 7 ( 1 9 6 8 ) . I n Y e o m a n s v . C o m m i s s i o n e r , 3 0 T . C . 7 5 7 , 7 6 7 ( 1 9 5 8 ) , w e l i s t e d t h r e e c r i t e r i a w h i c h m u s t b e m e t i n o r d e r f o r c l o t h i n g t o b e d e d u c t i b l e a s a n o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y b u s i n e s s e x p e n s e : ( 1 ) T h e c l o t h i n g i s r e q u i r e d o r e s s e n t i a l i n t h e t a x p a y e r ' s e m p l o y m e n t ; ( 2 ) t h e c l o t h i n g i s n o t s u i t a b l e f o r g e n e r a l o r p e r s o n a l w e a r ; a n d ( 3 ) t h e c l o t h i n g i s n o t s o w o r n . A d d i t i o n a l l y , a t a x p a y e r i s r e q u i r e d t o s u b s t a n t i a t e t h e d e d u c t i o n t h r o u g h t h e m a i n t e n a n c e o f b o o k s a n d r e c o r d s o r o t h e r s u f f i c i e n t e v i d e n c e i n o r d e r t o b e e n t i t l e d t o a d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) . S e e s e c . 1 . 6 0 0 1 - 1 , I n c o m e T a x R e g s . I n t h i s c a s e , p e t i t i o n e r c o u l d n o t r e c a l l s p e c i f i c e v e n t s f o r w h i c h s h e r e n t e d t h e f o r m a l w e a r . P e t i t i o n e r p r o f f e r e d t h r e e r e c e i p t s w h i c h s h e c l a i m e d s u b s t a n t i a t e d h e r r e n t a l e x p e n s e s . W h e n a s k e d a b o u t t h e f i r s t t w o r e n t a l r e c e i p t s , p e t i t i o n e r s t a t e d : " I ' m n o t s u r e o f t h e f i r s t o n e , b u t t h e s e c o n d o n e , - 5 - 2 O n e o f t h e s e r e c e i p t s , d a t e d A p r . 1 5 , 1 9 9 4 , l i s t e d t h e t r a n s a c t i o n a s a s a l e . l o o k i n g a t t h e d a t e , I b e l i e v e t h a t I w a s i n W a s h i n g t o n g o i n g t o a W h i t e H o u s e e v e n t . " T h e r e c e i p t s c o n t a i n e d n o d e s c r i p t i o n o f t h e m e r c h a n d i s e w h i c h w a s e i t h e r r e n t e d o r p u r c h a s e d . 2 P e t i t i o n e r w a s a l s o u n a b l e t o r e c a l l w h a t t y p e o f f o r m a l w e a r t h e r e c e i p t s r e p r e s e n t e d . T h e t h i r d r e c e i p t p r o f f e r e d b y p e t i t i o n e r w a s u n d a t e d a n d d i d n o t i n c l u d e t h e n a m e o f t h e b u s i n e s s . A c c o r d i n g l y , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t a d e q u a t e l y s u b s t a n t i a t e h e r c l a i m e d e x p e n s e s a n d d o e s n o t q u a l i f y f o r a c l o t h i n g d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) . U p o n t h e b a s i s o f t h e r e c o r d , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o d e d u c t c l o t h i n g r e n t a l e x p e n s e s f o r t h e 1 9 9 4 t a x y e a r . S e c t i o n 1 6 5 ( a ) D e d u c t i o n - - L u g g a g e O n h e r 1 9 9 4 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a S c h e d u l e C e x p e n s e d e d u c t i o n i n t h e a m o u n t o f $ 5 3 0 f o r " l u g g a g e d e s t r o y e d [ w h i l e ] t r a v e l i n g " . A t t r i a l , p e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t t h e l u g g a g e w a s n o t d e s t r o y e d , b u t h a d b e e n s t o l e n a t R e a g a n N a t i o n a l A i r p o r t . P e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t s h e p l a c e d t w o p i e c e s o f l u g g a g e o u t s i d e o f a b a t h r o o m s t a l l a t R e a g a n N a t i o n a l A i r p o r t i n 1 9 9 4 a n d t h a t w h e n s h e c a m e o u t o f t h e s t a l l , t h e l u g g a g e w a s g o n e . - 6 - 3 I t i s u n c l e a r f r o m t h e r e c o r d h o w p e t i t i o n e r c a l c u l a t e d t h i s d e d u c t i o n . I t i s a p p a r e n t l y b a s e d o n t h e i n i t i a l c o s t o f t h e l u g g a g e w h i c h p e t i t i o n e r c l a i m e d w a s s t o l e n . A d d i t i o n a l l y , p e t i t i o n e r a p p a r e n t l y d i d n o t c l a i m a S c h e d u l e C d e d u c t i o n f o r t h e l o s s o f t h e c o n t e n t s o f t h e l u g g a g e . P e t i t i o n e r e s t i m a t e d t h a t t h e a p p r o x i m a t e v a l u e o f t h e l o s t l u g g a g e w a s $ 5 3 0 . 3 S e c t i o n 1 6 5 ( a ) a l l o w s a t a x p a y e r t o d e d u c t l o s s e s s u s t a i n e d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r w h i c h w e r e n o t o t h e r w i s e c o m p e n s a t e d . I n t h e c a s e o f a n i n d i v i d u a l t a x p a y e r , t h e s e c t i o n 1 6 5 ( a ) d e d u c t i o n i s l i m i t e d t o : ( 1 ) L o s s e s i n c u r r e d i n a t r a d e o r b u s i n e s s ; ( 2 ) l o s s e s i n c u r r e d i n a n y t r a n s a c t i o n e n t e r e d i n t o f o r p r o f i t ; a n d ( 3 ) l o s s e s a r i s i n g f r o m f i r e , s t o r m , s h i p w r e c k , o t h e r c a s u a l t y , o r f r o m t h e f t . S e e s e c . 1 6 5 ( c ) . T h e a m o u n t o f t h e d e d u c t i o n f o r a n y l o s s c a n n o t e x c e e d t h e a d j u s t e d b a s i s o f t h e p r o p e r t y , a s p r o v i d e d i n s e c t i o n 1 0 1 1 . S e e s e c . 1 6 5 ( b ) . T o b e e n t i t l e d t o a d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 1 6 5 ( a ) , a t a x p a y e r i s r e q u i r e d t o s u b s t a n t i a t e t h e d e d u c t i o n t h r o u g h t h e m a i n t e n a n c e o f b o o k s a n d r e c o r d s o r o t h e r s u f f i c i e n t e v i d e n c e . S e e s e c . 1 . 6 0 0 1 - 1 , I n c o m e T a x R e g s . P e t i t i o n e r p r o v i d e d t h e C o u r t w i t h t h r e e r e c e i p t s : ( 1 ) A r e c e i p t f o r a g r e e n p i e c e o f l u g g a g e , m o d e l n u m b e r 2 4 4 , d a t e d D e c e m b e r 2 3 , 1 9 9 3 , i n t h e a m o u n t o f $ 2 4 2 . 4 4 ; ( 2 ) a r e c e i p t f o r a g r e e n p i e c e o f l u g g a g e , m o d e l n u m b e r 2 2 8 , d a t e d A p r i l 6 , 1 9 9 4 , i n t h e a m o u n t o f $ 3 4 1 . 0 6 ; a n d ( 3 ) a r e c e i p t f o r a b l a c k l e a t h e r g a r m e n t b a g , d a t e d A p r i l 2 7 , 1 9 9 4 , i n t h e a m o u n t o f $ 2 1 0 . 9 0 . - 7 - P e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t t h e 1 9 9 4 r e c e i p t s r e p r e s e n t e d e x p e n s e s i n c u r r e d t o r e p l a c e t h e t w o p i e c e s o f l u g g a g e a p p a r e n t l y s t o l e n a t R e a g a n N a t i o n a l A i r p o r t . P e t i t i o n e r i n i t i a l l y c l a i m e d a S c h e d u l e C d e d u c t i o n i n t h e a m o u n t o f $ 5 3 0 f o r l u g g a g e t h a t w a s d e s t r o y e d w h i l e t r a v e l i n g . A t t r i a l , p e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t t h e l u g g a g e h a d n o t b e e n d e s t r o y e d , b u t h a d b e e n s t o l e n . I t i s w e l l s e t t l e d t h a t w e a r e n o t r e q u i r e d t o a c c e p t p e t i t i o n e r ' s s e l f - s e r v i n g t e s t i m o n y i n t h e a b s e n c e o f c o r r o b o r a t i n g e v i d e n c e . S e e N i e d r i n g h a u s v . C o m m i s s i o n e r , 9 9 T . C . 2 0 2 , 2 1 2 ( 1 9 9 2 ) . P e t i t i o n e r f a i l e d t o s u b m i t c o r r o b o r a t i n g e v i d e n c e , s u c h a s a p o l i c e r e p o r t . S u c h e v i d e n c e w o u l d h a v e b e e n h e l p f u l i n e s t a b l i s h i n g t h e i t e m s s t o l e n a n d t h e d a t e o f t h e t h e f t . P e t i t i o n e r a l s o f a i l e d t o e s t a b l i s h t h a t h e r l o s s w a s u n c o m p e n s a t e d b y i n s u r a n c e a n d w h a t t h e f a i r m a r k e t v a l u e o f t h e l u g g a g e o r h e r a d j u s t e d b a s i s i n t h e l u g g a g e w o u l d h a v e b e e n p u r s u a n t t o s e c t i o n 1 6 5 ( b ) . U p o n t h e b a s i s o f t h e r e c o r d , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o e s t a b l i s h t h a t h e r l u g g a g e h a d b e e n s t o l e n , t h e a m o u n t o f t h e l o s s , a n d t h a t t h e l o s s w a s n o t c o m p e n s a t e d f o r b y i n s u r a n c e . W e t h e r e f o r e h o l d t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o d e d u c t $ 5 3 0 p u r s u a n t t o s e c t i o n 1 6 5 ( a ) . R e s p o n d e n t i s s u s t a i n e d o n t h i s i s s u e . - 8 - T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .