TAX COURT OPINION

Case: Gary L. Weiner
Docket Number: 7731-00
Judge: Colvin
Opinion Type: memo
Filed: 06/18/2002
Pages: 9

T . C . M e m o . 2 0 0 2 - 1 5 3 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T G A R Y L . W E I N E R , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 7 7 3 1 - 0 0 . F i l e d J u n e 1 8 , 2 0 0 2 . S t e v e n R . T o s c h e r , f o r p e t i t i o n e r . D a v i d H o l t z , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N C O L V I N , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x o f $ 3 7 , 0 1 2 f o r 1 9 9 7 a n d $ 3 3 , 3 7 3 f o r 1 9 9 8 . P e t i t i o n e r c l a i m e d c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n d e d u c t i o n s f o r h i s p a y m e n t t o t h e N a t i o n a l H e r i t a g e F o u n d a t i o n ( N H F ) o f $ 9 3 , 0 0 0 i n 1 9 9 7 a n d $ 9 3 , 0 0 0 i n 1 9 9 8 , w h i c h N H F u s e d t o p a y p r e m i u m s o n - 2 - 1 P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t s e c . 7 4 9 1 ( a ) r e q u i r e s r e s p o n d e n t t o b e a r t h e b u r d e n o f p r o o f o n a l l i s s u e s i n t h e c a s e . W e n e e d n o t d e c i d e p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n b e c a u s e o u r f i n d i n g s a n d a n a l y s i s d o n o t d e p e n d o n w h i c h p a r t y b e a r s t h e b u r d e n o f p r o o f . l i f e i n s u r a n c e p o l i c i e s f o r t h e l i v e s o f p e t i t i o n e r ' s d a u g h t e r a n d s o n - i n - l a w . T h e i n s u r a n c e p o l i c i e s w e r e s o - c a l l e d c h a r i t a b l e s p l i t - d o l l a r l i f e i n s u r a n c e c o n t r a c t s , u n d e r w h i c h N H F w a s e n t i t l e d t o r e c e i v e f r o m 4 8 p e r c e n t t o 9 2 p e r c e n t o f t h e i n i t i a l d e a t h b e n e f i t s , a n d p e t i t i o n e r ' s f a m i l y t r u s t s w e r e e n t i t l e d t o r e c e i v e f r o m 8 p e r c e n t t o 5 2 p e r c e n t o f t h o s e b e n e f i t s . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n d e d u c t i o n s f o r h i s p a y m e n t s t o N H F . T h e s o l e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r m a y d e d u c t h i s p a y m e n t s t o N H F a s c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n s . 1 W e h o l d t h a t h e m a y n o t . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . A . P e t i t i o n e r P e t i t i o n e r , a d e n t i s t , r e s i d e d i n L o s A n g e l e s , C a l i f o r n i a , w h e n h e f i l e d t h e p e t i t i o n . T r a c i R a e P o n t e l l o a n d W e n d i L y n I a n n a c c o n e a r e p e t i t i o n e r ' s a d u l t d a u g h t e r s , a n d F r a n k J a m e s P o n t e l l o i s p e t i t i o n e r ' s s o n - i n - l a w . - 3 - B . P e t i t i o n e r ' s F a m i l y T r u s t s a n d F o u n d a t i o n 1 . T h e T r a c i R a e P o n t e l l o I r r e v o c a b l e T r u s t a n d t h e F r a n k J a m e s P o n t e l l o I r r e v o c a b l e T r u s t O n S e p t e m b e r 2 1 , 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r c r e a t e d t h e T r a c i R a e P o n t e l l o I r r e v o c a b l e T r u s t ( T R P t r u s t ) a n d t h e F r a n k J a m e s P o n t e l l o I r r e v o c a b l e T r u s t ( F J P t r u s t ) . W e n d i L y n I a n n a c c o n e w a s t r u s t e e f o r t h e T R P t r u s t , a n d T r a c i R a e P o n t e l l o w a s t r u s t e e f o r t h e F J P t r u s t . P e t i t i o n e r w a s t h e s o l e b e n e f i c i a r y o f t h e T R P a n d F J P t r u s t s ( t h e f a m i l y t r u s t s ) . U n d e r t h e t r u s t i n s t r u m e n t s , p e t i t i o n e r ' s d a u g h t e r s b e c o m e b e n e f i c i a r i e s o f t h e f a m i l y t r u s t s u p o n t h e d e a t h o f p e t i t i o n e r . 2 . N H F N H F i s a s e c t i o n 5 0 1 ( c ) ( 3 ) o r g a n i z a t i o n a n d i s e l i g i b l e t o r e c e i v e t a x - d e d u c t i b l e c o n t r i b u t i o n s u n d e r s e c t i o n 1 7 0 ( c ) ( 2 ) . 3 . T h e G a r y W e i n e r F a m i l y F o u n d a t i o n O n O c t o b e r 1 , 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r e s t a b l i s h e d a f u n d w i t h i n N H F c a l l e d t h e G a r y W e i n e r f a m i l y f o u n d a t i o n . T h e p u r p o s e o f t h e G a r y W e i n e r f a m i l y f o u n d a t i o n i s t o f u n d m e d i c a l r e s e a r c h a n d o t h e r e d u c a t i o n a l p r o g r a m s . P e t i t i o n e r p a i d $ 2 6 5 t o N H F t o e s t a b l i s h h i s f o u n d a t i o n . C . T h e C h a r i t a b l e S p l i t - D o l l a r I n s u r a n c e A g r e e m e n t s O n O c t o b e r 1 5 , 1 9 9 5 , t h e f a m i l y t r u s t s a n d N H F e n t e r e d i n t o s p l i t - d o l l a r i n s u r a n c e a g r e e m e n t s ( S D I A s ) t o d i v i d e t h e d e a t h b e n e f i t s f r o m t h e l i f e i n s u r a n c e p o l i c i e s o n t h e l i v e s o f T r a c i - 4 - R a e P o n t e l l o a n d F r a n k P o n t e l l o t h a t w o u l d b e i s s u e d t o t h e f a m i l y t r u s t s . T h e S D I A s r e m a i n e d i n e f f e c t t h r o u g h 1 9 9 8 . I n t h e S D I A s , t h e f a m i l y t r u s t s a n d N H F a g r e e d t h a t , i f N H F p a i d a b o u t $ 9 3 , 0 0 0 o f t h e a n n u a l p r e m i u m s , N H F a n d t h e f a m i l y t r u s t s w o u l d b e c o m e e n t i t l e d t o t h e f o l l o w i n g i n i t i a l d e a t h b e n e f i t s : P o l i c y I n i t i a l d e a t h b e n e f i t N H F ' s p o r t i o n o f i n i t i a l d e a t h b e n e f i t T r u s t s ' p o r t i o n o f i n i t i a l d e a t h b e n e f i t T r u s t s ' p e r c e n t a g e o f i n i t i a l d e a t h b e n e f i t W e s t e r n R e s e r v e L i f e A s s u r a n c e p o l i c y n o . 0 1 B 0 3 4 9 1 2 2 ( W R L 0 1 B 0 3 4 9 1 2 2 ) $ 1 , 5 0 0 , 0 0 0 $ 7 5 0 , 0 0 0 $ 7 5 0 , 0 0 0 5 0 W e s t e r n R e s e r v e L i f e A s s u r a n c e p o l i c y n o . 0 1 B 0 3 4 9 1 2 1 ( W R L 0 1 B 0 3 4 9 1 2 1 ) 1 , 7 0 0 , 0 0 0 8 2 0 , 0 0 0 8 8 0 , 0 0 0 5 2 B a n k e r s U n i t e d L i f e A s s u r a n c e p o l i c y n o . B 1 4 0 1 4 5 ( B U L B 1 4 0 1 4 5 ) 8 1 9 , 6 7 2 7 5 0 , 0 0 0 6 9 , 6 7 2 8 B a n k e r s U n i t e d L i f e A s s u r a n c e p o l i c y n o . B 1 4 0 1 4 6 ( B U L B 1 4 0 1 4 6 ) 1 , 3 0 7 , 5 3 1 8 2 0 , 0 0 0 4 8 7 , 5 3 1 3 7 T h e f a m i l y t r u s t s a g r e e d t o p a y a n y p r e m i u m s d u e o n t h o s e i n s u r a n c e p o l i c i e s . T h e a m o u n t s o f t h e d e a t h b e n e f i t s p a y a b l e t o - 5 - N H F r e m a i n f i x e d a t t h e v a r i o u s i n i t i a l d e a t h b e n e f i t a m o u n t s e v e n i f t h e d e a t h b e n e f i t s i n c r e a s e d u n d e r t h e v a r i o u s p o l i c i e s . U n d e r t h e S D I A s , a s l o n g a s t h e a n n u a l p r e m i u m s w e r e p a i d , t h e f a m i l y t r u s t s w e r e e n t i t l e d t o r e c e i v e d e a t h b e n e f i t s i n t h e a m o u n t s s t a t e d i n t h e p o l i c i e s p l u s a n y i n c r e a s e i n d e a t h b e n e f i t s u n d e r t h e p o l i c i e s . D . T h e I n s u r a n c e P o l i c i e s o n P e t i t i o n e r ' s D a u g h t e r a n d S o n - I n - L a w O n O c t o b e r 1 7 a n d 1 8 , 1 9 9 5 , t h e T R P t r u s t b o u g h t B U L B 1 4 0 1 4 6 a n d W R L 0 1 B 0 3 4 9 1 2 1 o n t h e l i f e o f T r a c i R a e P o n t e l l o . O n O c t o b e r 1 7 a n d 1 8 , 1 9 9 5 , t h e F J P t r u s t b o u g h t B U L B 1 4 0 1 4 5 a n d W R L 0 1 B 0 3 4 9 1 2 2 o n t h e l i f e o f F r a n k P o n t e l l o . E . P e t i t i o n e r ' s P a y m e n t s t o N H F a n d t o t h e I n s u r a n c e C o m p a n i e s P e t i t i o n e r s e n t c h e c k s f o r $ 9 3 , 0 0 0 t o N H F o n N o v e m b e r 3 0 , 1 9 9 5 , O c t o b e r 2 4 , 1 9 9 6 , O c t o b e r 2 3 , 1 9 9 7 , a n d O c t o b e r 2 1 , 1 9 9 8 . N H F w a s n o t o b l i g a t e d t o u s e p e t i t i o n e r ' s f u n d s t o p a y t h e p r e m i u m s o n t h e i n s u r a n c e p o l i c i e s o n t h e l i v e s o f h i s d a u g h t e r a n d s o n - i n - l a w , b u t p e t i t i o n e r e x p e c t e d N H F t o d o s o . O n t h e d a y t h a t N H F r e c e i v e d p e t i t i o n e r ' s p a y m e n t s , N H F p a i d t o t h e i n s u r a n c e c o m p a n i e s i t s $ 9 2 , 7 2 2 p o r t i o n o f t h e p r e m i u m s f o r t h e l i f e i n s u r a n c e p o l i c i e s o n t h e l i v e s o f T r a c i R a e P o n t e l l o a n d F r a n k P o n t e l l o . E a c h y e a r f r o m 1 9 9 5 - 9 8 , t h e t r u s t s p a i d $ 7 , 2 7 8 t o t h e i n s u r a n c e c o m p a n i e s f o r p r e m i u m s o n t h o s e i n s u r a n c e p o l i c i e s . - 6 - N H F g a v e p e t i t i o n e r a r e c e i p t f o r e a c h o f h i s $ 9 3 , 0 0 0 p a y m e n t s i n w h i c h N H F s t a t e d t h a t " N H F d i d n o t p r o v i d e a n y g o o d s o r s e r v i c e s t o t h e d o n o r i n r e t u r n f o r t h e c o n t r i b u t i o n . " F . P e t i t i o n e r ' s T a x R e t u r n s a n d t h e N o t i c e o f D e f i c i e n c y P e t i t i o n e r c l a i m e d d e d u c t i o n s f o r c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n s t o N H F o f $ 9 3 , 0 0 0 i n 1 9 9 7 a n d $ 9 3 , 0 0 0 i n 1 9 9 8 . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o t h o s e d e d u c t i o n s . O P I N I O N P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t h e m a y d e d u c t $ 9 3 , 0 0 0 i n 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 a s c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n s t o N H F . W e d i s a g r e e . W e r e c e n t l y d e c i d e d A d d i s v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 8 T . C . ( 2 0 0 2 ) , i n w h i c h t h e t a x p a y e r s d e d u c t e d t h e i r p a y m e n t s t o N H F u n d e r a s p l i t - d o l l a r l i f e i n s u r a n c e p l a n . T h e s p l i t - d o l l a r l i f e i n s u r a n c e p l a n i n A d d i s i s i n d i s t i n g u i s h a b l e f r o m t h e p l a n t h a t p e t i t i o n e r u s e d . I n A d d i s , N H F u s e d t h e f u n d s f r o m t h e t a x p a y e r s t o p a y f o r l i f e i n s u r a n c e o n t h e l i f e o f M r s . A d d i s a n d , a s a r e s u l t , t h e t a x p a y e r s ' f a m i l y t r u s t b e c a m e e n t i t l e d t o r e c e i v e p a r t o f t h e d e a t h b e n e f i t s f r o m t h e l i f e i n s u r a n c e p o l i c y . I n A d d i s , N H F g a v e t h e t a x p a y e r s r e c e i p t s i n w h i c h N H F s t a t e d t h a t t h e t a x p a y e r s r e c e i v e d n o c o n s i d e r a t i o n i n e x c h a n g e f o r t h e i r p a y m e n t s . W e h e l d t h a t t h e t a x p a y e r s c o u l d n o t d e d u c t t h e p a y m e n t s a s c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n s b e c a u s e N H F d i d n o t s t a t e i n t h e r e c e i p t s f o r t h o s e p a y m e n t s t h a t i t u s e d t h e t a x p a y e r s ' f u n d s - 7 - 2 S e c . 1 7 0 ( f ) ( 8 ) p r o v i d e s i n p a r t : ( A ) G e n e r a l r u l e . - - N o d e d u c t i o n s h a l l b e a l l o w e d u n d e r s u b s e c t i o n ( a ) f o r a n y c o n t r i b u t i o n o f $ 2 5 0 o r m o r e u n l e s s t h e t a x p a y e r s u b s t a n t i a t e s t h e c o n t r i b u t i o n b y a c o n t e m p o r a n e o u s w r i t t e n a c k n o w l e d g m e n t o f t h e c o n t r i b u t i o n b y t h e d o n e e o r g a n i z a t i o n t h a t m e e t s t h e r e q u i r e m e n t s o f s u b p a r a g r a p h ( B ) . ( B ) C o n t e n t o f a c k n o w l e d g m e n t . - - A n a c k n o w l e d g m e n t m e e t s t h e r e q u i r e m e n t s o f t h i s s u b p a r a g r a p h i f i t i n c l u d e s t h e f o l l o w i n g i n f o r m a t i o n : ( i ) T h e a m o u n t o f c a s h a n d a d e s c r i p t i o n ( b u t n o t v a l u e ) o f a n y p r o p e r t y o t h e r t h a n c a s h c o n t r i b u t e d . ( i i ) W h e t h e r t h e d o n e e o r g a n i z a t i o n p r o v i d e d a n y g o o d s o r s e r v i c e s i n c o n s i d e r a t i o n , i n w h o l e o r i n p a r t , f o r a n y p r o p e r t y d e s c r i b e d i n c l a u s e ( i ) . ( i i i ) A d e s c r i p t i o n a n d g o o d f a i t h e s t i m a t e o f t h e v a l u e o f a n y g o o d s o r s e r v i c e s r e f e r r e d t o i n c l a u s e ( i i ) * * * . 3 S e c . 1 . 1 7 0 A - 1 3 ( f ) ( 6 ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s : ( 6 ) I n c o n s i d e r a t i o n f o r . - - A d o n e e o r g a n i z a t i o n p r o v i d e s g o o d s o r s e r v i c e s i n c o n s i d e r a t i o n f o r a t a x p a y e r ' s p a y m e n t i f , a t t h e t i m e t h e t a x p a y e r m a k e s t h e p a y m e n t t o t h e d o n e e o r g a n i z a t i o n , t h e t a x p a y e r r e c e i v e s o r e x p e c t s t o r e c e i v e g o o d s o r s e r v i c e s i n e x c h a n g e f o r t h a t p a y m e n t . * * * t o p a y f o r a l i f e i n s u r a n c e p o l i c y u n d e r w h i c h t h e t a x p a y e r s w o u l d r e c e i v e p a r t o f t h e d e a t h b e n e f i t s . W e h e l d t h a t t h e t a x p a y e r s d i d n o t c o m p l y w i t h t h e s u b s t a n t i a t i o n r e q u i r e m e n t o f s e c t i o n 1 7 0 ( f ) ( 8 ) 2 a n d s e c t i o n 1 . 1 7 0 A - 1 3 ( f ) ( 6 ) , I n c o m e T a x R e g s . , 3 b e c a u s e N H F i n c o r r e c t l y s t a t e d i n t h e r e c e i p t s t h a t t h e t a x p a y e r s r e c e i v e d n o c o n s i d e r a t i o n f o r t h e i r p a y m e n t s . W e r e a c h - 8 - t h e s a m e c o n c l u s i o n h e r e b e c a u s e t h e f a c t s o f t h i s c a s e a n d o f A d d i s a r e i n d i s t i n g u i s h a b l e . A s i n A d d i s , N H F g a v e p e t i t i o n e r r e c e i p t s f o r h i s p a y m e n t s w h i c h s t a t e d t h a t N H F h a d n o t p r o v i d e d a n y g o o d s o r s e r v i c e s t o p e t i t i o n e r i n r e t u r n f o r t h o s e p a y m e n t s . P e t i t i o n e r e x p e c t e d N H F t o u s e h i s p a y m e n t s o f $ 9 3 , 0 0 0 t o p a y N H F ' s p o r t i o n o f t h e p r e m i u m s o n t h e l i f e i n s u r a n c e p o l i c i e s i n 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 a n d t h u s e x p e c t e d h i s f a m i l y t r u s t s t o r e c e i v e a s u b s t a n t i a l p a r t o f t h e d e a t h b e n e f i t s u n d e r t h e p o l i c i e s . N H F f a i l e d t o m a k e a g o o d f a i t h e s t i m a t e o f t h e v a l u e o f t h o s e b e n e f i t s a s r e q u i r e d b y s e c t i o n 1 7 0 ( f ) ( 8 ) ( B ) ( i i i ) . P e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n t h a t h i s e x p e c t a t i o n t h a t N H F w o u l d p a y t h e p r e m i u m s o n t h e l i f e i n s u r a n c e p o l i c i e s w a s n o t c o n s i d e r a t i o n u n d e r s e c t i o n 1 7 0 ( f ) ( 8 ) f a i l s t o t a k e i n t o a c c o u n t t h e d e f i n i t i o n o f c o n s i d e r a t i o n i n s e c t i o n 1 . 1 7 0 A - 1 3 ( f ) ( 6 ) , I n c o m e T a x R e g s . A d o n e e o r g a n i z a t i o n p r o v i d e s g o o d s o r s e r v i c e s i n c o n s i d e r a t i o n f o r a t a x p a y e r ' s p a y m e n t i f , a t t h e t i m e t h e t a x p a y e r m a k e s t h e p a y m e n t t o t h e d o n e e o r g a n i z a t i o n , t h e t a x p a y e r r e c e i v e s o r e x p e c t s t o r e c e i v e g o o d s o r s e r v i c e s i n e x c h a n g e f o r t h a t p a y m e n t . I d . P e t i t i o n e r ' s d a u g h t e r s , r a t h e r t h a n p e t i t i o n e r , w e r e t h e t r u s t e e s o f t h e f a m i l y t r u s t s . I n c o n t r a s t , i n A d d i s , t h e t a x p a y e r s w e r e t h e t r u s t e e s . L i k e t h e t a x p a y e r s i n A d d i s , - 9 - p e t i t i o n e r e x p e c t e d t h a t h e w o u l d b e n e f i t f r o m h i s p a y m e n t s t o N H F . J u s t a s i n A d d i s , N H F u s e d p e t i t i o n e r ' s m o n e y t o p a y t h e p r e m i u m s o n t h e l i f e i n s u r a n c e p o l i c i e s u n d e r w h i c h p e t i t i o n e r o r h i s d a u g h t e r s , t h r o u g h t h e f a m i l y t r u s t s , w e r e e n t i t l e d t o r e c e i v e a s u b s t a n t i a l p a r t o f t h e d e a t h b e n e f i t s . A s i n A d d i s , p e t i t i o n e r ' s f a i l u r e t o c o m p l y w i t h s e c t i o n 1 7 0 ( f ) ( 8 ) r e s u l t s i n d i s a l l o w a n c e o f h i s c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n d e d u c t i o n s . T h u s , p e t i t i o n e r m a y n o t d e d u c t h i s c o n t r i b u t i o n s t o N H F o f $ 9 3 , 0 0 0 i n 1 9 9 7 a n d $ 9 3 , 0 0 0 i n 1 9 9 8 . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .