TAX COURT OPINION

Case: Clajon Gas Co., L.P.; Aquila Gas Pipeline Corp., Tax Matters Partner
Docket Number: 15968-97
Judge: Halpern
Opinion Type: reported
Filed: 10/25/2002
Pages: 39

1 1 9 T . C . N o . 1 2 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T C L A J O N G A S C O . , L . P . , A Q U I L A G A S P I P E L I N E C O R P . , T A X M A T T E R S P A R T N E R , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 5 9 6 8 - 9 7 . F i l e d O c t o b e r 2 5 , 2 0 0 2 . P a r t n e r s h i p C o w n e d a n d o p e r a t e d n a t u r a l g a s g a t h e r i n g s y s t e m s t o t r a n s p o r t g a s p u r c h a s e d f r o m n a t u r a l g a s p r o d u c e r s . C t r e a t e d c e r t a i n p i p e l i n e a n d r e l a t e d c o m p o n e n t s o f t h e g a t h e r i n g s y s t e m s a s n a t u r a l g a s p r o d u c t i o n a s s e t s w i t h i n a s s e t c l a s s 1 3 . 2 o f R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 , w i t h a 7 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . H e l d : B e c a u s e C ' s u s e o f i t s g a t h e r i n g s y s t e m s d e t e r m i n e s t h e p r o p e r a s s e t c l a s s , a n d b e c a u s e C w a s n o t a " n a t u r a l g a s p r o d u c e r " , t h e c o m p o n e n t s i n q u e s t i o n a r e n o t w i t h i n a s s e t c l a s s 1 3 . 2 ; r a t h e r , t h e y a r e u s e d b y C t o t r a n s p o r t g a s a n d a r e , t h e r e f o r e , w i t h i n a s s e t c l a s s 4 6 . 0 , w i t h a 1 5 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . W e s h a l l f o l l o w o u r d e c i s i o n i n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 9 T . C . 4 1 6 ( 1 9 9 7 ) , r e v d . 1 7 2 F . 3 d 1 2 5 5 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 9 ) . - 2 - M i c h a e l T h o m p s o n , M a r t i n M . L o r i n g , a n d L o r i J . S e l l e r s , f o r p e t i t i o n e r . R o b e r t M . M o r r i s o n , M i c h a e l C . P r i n d i b l e , a n d T o d d A . L u d e k e f o r r e s p o n d e n t . H A L P E R N , J u d g e : B y n o t i c e s o f f i n a l p a r t n e r s h i p a d m i n i s t r a t i v e a d j u s t m e n t d a t e d A p r i l 2 8 , 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t m a d e a d j u s t m e n t s t o p a r t n e r s h i p r e t u r n s f i l e d b y C l a j o n G a s C o . , L . P . ( C l a j o n ) , f o r t a x a b l e y e a r s e n d i n g D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 0 , S e p t e m b e r 2 5 , 1 9 9 1 , D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 1 , a n d J u n e 3 0 , 1 9 9 2 ( t h e a u d i t y e a r s ) . T a k i n g i n t o a c c o u n t i s s u e s a n d i t e m s r e s o l v e d b y t h e p a r t i e s , t h e s o l e a d j u s t m e n t s i n d i s p u t e a r e r e s p o n d e n t ' s a d j u s t m e n t s r e d u c i n g C l a j o n ' s d e d u c t i o n f o r " p i p e l i n e d e p r e c i a t i o n " , a s f o l l o w s : T a x Y e a r E n d e d A d j u s t m e n t 1 2 / 3 1 / 9 0 $ 7 , 9 2 0 , 7 9 9 9 / 2 5 / 9 1 1 9 , 6 4 4 , 0 9 2 1 2 / 3 1 / 9 1 4 , 3 7 2 , 9 1 6 6 / 3 0 / 9 2 1 2 , 1 8 7 , 3 4 7 T h e i s s u e f o r o u r d e c i s i o n i s t h e p r o p e r c o s t r e c o v e r y p e r i o d t o b e u s e d b y C l a j o n i n d e t e r m i n i n g i t s d e p r e c i a t i o n d e d u c t i o n s f o r t h e p r o p e r t y i n q u e s t i o n . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s a t i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . P e t i t i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o o f . R u l e 1 4 2 ( a ) . - 3 - F I N D I N G S O F F A C T S o m e f a c t s a r e s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s , w i t h a c c o m p a n y i n g e x h i b i t s , i s i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . P r i n c i p a l P l a c e o f B u s i n e s s A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , C l a j o n ' s p r i n c i p a l p l a c e o f b u s i n e s s w a s i n S a n A n t o n i o , T e x a s . N a t u r a l G a s P r o d u c t i o n P r o c e s s N a t u r a l g a s i s e x t r a c t e d f r o m t h e e a r t h t h r o u g h g a s w e l l s . I t l e a v e s t h e e a r t h a t t h e w e l l h e a d a n d p a s s e s i n t o f l o w l i n e s . T h e f l o w l i n e s c a r r y t h e g a s t o a s e p a r a t o r l o c a t e d a t t h e w e l l s i t e o r t o a c e n t r a l p r o d u c t i o n f a c i l i t y ( w h i c h s e r v e s t w o o r m o r e w e l l s ) , w h e r e , a m o n g o t h e r t h i n g s , o i l , w a t e r , a n d s a n d a r e r e m o v e d f r o m t h e g a s . T h e g a s n e x t f l o w s t o a m e t e r i n s t a l l a t i o n f o r m e a s u r e m e n t a n d t h e n e n t e r s a g a t h e r i n g s y s t e m . A g a t h e r i n g s y s t e m i s a s y s t e m o f i n t e r c o n n e c t e d s u b t e r r a n e a n p i p e l i n e s a n d r e l a t e d f a c i l i t i e s , i n c l u d i n g c o m p r e s s i o n s t a t i o n s a n d m e t e r i n g i n s t a l l a t i o n s , t h a t a g g r e g a t e s g a s f r o m m u l t i p l e w e l l s f o r d e l i v e r y t o a t r a n s m i s s i o n l i n e o r a g a s p r o c e s s i n g p l a n t . A g a t h e r i n g s y s t e m ' s s m a l l e r d i a m e t e r p i p e l i n e s , s o m e t i m e s c a l l e d f e e d e r l i n e s o r l a t e r a l l i n e s , c o n n e c t i n d i v i d u a l w e l l s o r o n e o r m o r e c e n t r a l p r o d u c t i o n f a c i l i t i e s t o l a r g e r d i a m e t e r l a t e r a l l i n e s o r t r u n k l i n e s t h a t - 4 - e v e n t u a l l y d e l i v e r t h e g a s t o a g a s p r o c e s s i n g p l a n t o r t o a t r a n s m i s s i o n l i n e . G a s c o n t a i n i n g s u b s t a n t i a l a m o u n t s o f n a t u r a l g a s l i q u i d s ( N G L s ) , s u c h a s e t h a n e , p r o p a n e , b u t a n e , a n d n a t u r a l g a s o l i n e ( t e r m e d " w e t g a s " ) , m u s t b e f r a c t i o n a t e d t o r e m o v e N G L s b e f o r e t h e g a s c a n b e t r a n s m i t t e d t o c o n s u m e r s . F r a c t i o n a t i o n o c c u r s a t g a s p r o c e s s i n g p l a n t s , w h e r e t h e r e s u l t i n g c o m p o n e n t s a r e r e s i d u e g a s ( p r i m a r i l y m e t h a n e ) a n d e x t r a c t e d N G L s . T h e N G L s a r e d e l i v e r e d b y t r u c k , r a i l , o r p i p e l i n e t o a n o t h e r s p e c i a l i z e d p r o c e s s i n g p l a n t f o r f u r t h e r f r a c t i o n a t i o n a n d m a r k e t i n g . T h e r e s i d u e g a s i s d e l i v e r e d t o a t r a n s m i s s i o n l i n e . T h e p e r s o n e x t r a c t i n g t h e g a s f r o m t h e e a r t h m a y o w n t h e g a t h e r i n g s y s t e m , o r i t m a y b e o w n e d b y a n i n d e p e n d e n t p i p e l i n e c o m p a n y ( i . e . , a c o m p a n y n o t i n t h e b u s i n e s s o f e x t r a c t i n g g a s f r o m t h e e a r t h ) . C l a j o n ' s G a t h e r i n g S y s t e m s D u r i n g t h e a u d i t y e a r s , C l a j o n ' s a c t i v i t i e s i n c l u d e d p u r c h a s i n g , t r a n s p o r t i n g , p r o c e s s i n g , a n d s e l l i n g n a t u r a l g a s a n d N G L s . C l a j o n o w n e d s i x n a t u r a l g a s g a t h e r i n g s y s t e m s , a l l l o c a t e d i n T e x a s ( t h e T e x a s g a t h e r i n g s y s t e m s ) , a n d t w o n a t u r a l g a s p r o c e s s i n g p l a n t s , o n e i n C o l l e g e S t a t i o n , T e x a s ( w h i c h w a s c l o s e d i n e a r l y 1 9 9 0 ) , a n d o n e i n L a G r a n g e , T e x a s . T h e T e x a s g a t h e r i n g s y s t e m s w e r e k n o w n a s t h e S o u t h e a s t T e x a s P i p e l i n e S y s t e m , w h i c h g a t h e r e d w e t g a s f o r d e l i v e r y t o t h e p r o c e s s i n g - 5 - p l a n t s , a n d t h e M e n t o n e P i p e l i n e S y s t e m , G o m e z P i p e l i n e S y s t e m , M a v e r i c k C o u n t y P i p e l i n e S y s t e m , R h o d a W a l k e r P i p e l i n e S y s t e m , a n d P a n o l a C o u n t y P i p e l i n e S y s t e m , w h i c h g a t h e r e d g a s c o n t a i n i n g l i t t l e o r n o N G L s ( t e r m e d " l e a n g a s " ) f o r d e l i v e r y t o p u r c h a s e r s ' t r a n s m i s s i o n p i p e l i n e s . T h e P a n o l a a n d R h o d a W a l k e r S y s t e m s p r o v i d e d c o m p r e s s i o n a n d d e h y d r a t i o n s e r v i c e s . T h e G o m e z a n d M e n t o n e S y s t e m s p r o v i d e d d e h y d r a t i o n s e r v i c e s . T h e T e x a s g a t h e r i n g s y s t e m s i n c l u d e d m o r e t h a n 1 , 1 0 0 m i l e s o f f e e d e r , l a t e r a l , a n d t r u n k l i n e s . C l a j o n , v i a t h e T e x a s g a t h e r i n g s y s t e m s , p u r c h a s e d a n d t r a n s p o r t e d g a s f r o m 1 9 0 t h i r d - p a r t y g a s p r o d u c e r s a n d m o r e t h a n 1 , 0 0 0 w e l l s . C l a j o n d i d n o t o w n a n y o i l o r n a t u r a l g a s r e s e r v e s a n d d i d n o t o w n a n e c o n o m i c i n t e r e s t i n a n y w e l l c o n n e c t e d t o t h e T e x a s g a t h e r i n g s y s t e m s . C l a j o n ' s C o n t r a c t u a l R e l a t i o n s h i p s D u r i n g t h e a u d i t y e a r s , g a s f l o w e d t h r o u g h t h e T e x a s g a t h e r i n g s y s t e m s u n d e r t h e f o l l o w i n g t y p e s o f c o n t r a c t s : w e l l h e a d p u r c h a s e c o n t r a c t s , g a s p r o c e s s i n g c o n t r a c t s , a n d g a s t r a n s p o r t a t i o n c o n t r a c t s . U n d e r a w e l l h e a d p u r c h a s e c o n t r a c t , C l a j o n p u r c h a s e s a p r o d u c e r ' s g a s a t a m e t e r l o c a t e d a t t h e p r o d u c e r ' s w e l l . T h e p r i c e m a y b e f i x e d , o r i t m a y b e c a l c u l a t e d b a s e d u p o n t h e p r i c e r e c e i v e d b y C l a j o n f o r r e s i d u e g a s a t t h e t a i l g a t e o f t h e g a s p r o c e s s i n g p l a n t . - 6 - A g a s p r o c e s s i n g c o n t r a c t i s s i m i l a r , e x c e p t t h a t C l a j o n a n d t h e p r o d u c e r s h a r e r e v e n u e s f r o m C l a j o n ' s s a l e o f e x t r a c t e d N G L s a n d r e s i d u e g a s . U n d e r a g a s t r a n s p o r t a t i o n c o n t r a c t , C l a j o n c h a r g e s i t s c u s t o m e r s a f e e t o m o v e g a s t h r o u g h o n e o f t h e T e x a s g a t h e r i n g s y s t e m s . D e p r e c i a t i o n A d j u s t m e n t s i n D i s p u t e R e s p o n d e n t ' s a d j u s t m e n t s t o " p i p e l i n e d e p r e c i a t i o n " c o n s i s t o f s e p a r a t e a d j u s t m e n t s w i t h r e s p e c t t o " p i p e l i n e s " , " c o m p r e s s o r s t a t i o n s " a n d " m e t e r r u n s " . C l a j o n d e p r e c i a t e d t h o s e a s s e t s u s i n g a 7 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t C l a j o n s h o u l d h a v e u s e d a 1 5 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . W e s h a l l g e n e r a l l y r e f e r t o t h e f o r e g o i n g e l e m e n t s o f C l a j o n ' s g a t h e r i n g s y s t e m , c o l l e c t i v e l y a n d w i t h o u t d i s t i n c t i o n , a s " g a t h e r i n g p i p e l i n e s " . O P I N I O N I . I n t r o d u c t i o n T h i s c a s e i n v o l v e s a d i s p u t e a s t o t h e l e n g t h ( i n y e a r s ) o f t h e r e c o v e r y p e r i o d t h a t C l a j o n m u s t u s e i n c a l c u l a t i n g i t s a n n u a l d e p r e c i a t i o n d e d u c t i o n s f o r t h e g a t h e r i n g p i p e l i n e s . O n s i m i l a r f a c t s , w e d e c i d e d i n t h e C o m m i s s i o n e r ' s f a v o r i n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 9 T . C . 4 1 6 ( 1 9 9 7 ) , r e v d . 1 7 2 F . 3 d 1 2 5 5 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 9 ) . P e t i t i o n e r u r g e s u s n o t t o f o l l o w o u r d e c i s i o n i n D u k e E n e r g y a n d t o a d o p t t h e r e a s o n i n g o f - 7 - t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t i n t h a t c a s e . D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 7 2 F . 3 d 1 2 5 5 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 9 ) , r e v g . 1 0 9 T . C . 4 1 6 ( 1 9 9 7 ) . A s e x p l a i n e d b e l o w , w e f o l l o w o u r d e c i s i o n i n D u k e E n e r g y , a n d w e h o l d t h a t t h e p r o p e r r e c o v e r y p e r i o d f o r t h e g a t h e r i n g p i p e l i n e s i s 1 5 y e a r s . I I . A p p l i c a b l e S t a t u t o r y a n d A d m i n i s t r a t i v e P r o v i s i o n s S e c t i o n 1 6 7 ( a ) a l l o w s " a s a d e p r e c i a t i o n d e d u c t i o n a r e a s o n a b l e a l l o w a n c e f o r t h e e x h a u s t i o n , w e a r a n d t e a r * * * o f p r o p e r t y u s e d i n * * * [ a ] t r a d e o r b u s i n e s s " . S e c t i o n 1 6 7 ( b ) r e f e r e n c e s s e c t i o n 1 6 8 f o r d e t e r m i n a t i o n o f t h e d e p r e c i a t i o n d e d u c t i o n i n t h e c a s e o f p r o p e r t y t o w h i c h s e c t i o n 1 6 8 a p p l i e s . S e c t i o n 1 6 8 i s e n t i t l e d " A c c e l e r a t e d C o s t R e c o v e r y S y s t e m " , a n d i t s e t s f o r t h a c o s t r e c o v e r y s y s t e m b a s e d n o t o n t h e u s e f u l l i f e o f a n i t e m o f p r o p e r t y b u t , i n s t e a d , o n c e r t a i n c o n g r e s s i o n a l l y d e t e r m i n e d ( a c c e l e r a t e d ) r e c o v e r y p e r i o d s . I n p e r t i n e n t p a r t , s e c t i o n 1 6 8 ( a ) p r o v i d e s : " t h e d e p r e c i a t i o n d e d u c t i o n p r o v i d e d b y s e c t i o n 1 6 7 ( a ) f o r a n y t a n g i b l e p r o p e r t y s h a l l b e d e t e r m i n e d b y u s i n g * * * t h e a p p l i c a b l e r e c o v e r y p e r i o d " . P u r s u a n t t o s e c t i o n 1 6 8 ( c ) a n d ( e ) , t h e r e c o v e r y p e r i o d f o r p r o p e r t y i s b a s e d u p o n ( b u t , g e n e r a l l y , i s s h o r t e r t h a n ) i t s " c l a s s l i f e " . S e c t i o n 1 6 8 ( i ) ( 1 ) d e f i n e s " c l a s s l i f e " a s " t h e c l a s s l i f e * * * w h i c h w o u l d b e a p p l i c a b l e w i t h r e s p e c t t o a n y p r o p e r t y a s o f J a n u a r y 1 , - 8 - 1 S e c . 1 6 7 ( m ) w a s d e l e t e d f r o m t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e b y t h e O m n i b u s B u d g e t R e c o n c i l i a t i o n A c t o f 1 9 9 0 , P u b . L . 1 0 1 - 5 0 8 , s e c . 1 1 8 1 2 ( a ) ( 1 ) , 1 0 4 S t a t . 1 3 8 8 - 5 3 4 . 2 A n o t i c e o f p r o p o s e d r u l e m a k i n g w a s p u b l i s h e d i n t h e F e d e r a l R e g i s t e r o n M a r . 1 3 , 1 9 7 1 , 3 6 F . R . 4 8 8 5 , a n d a T r e a s u r y D e c i s i o n s e t t i n g f o r t h f i n a l r e g u l a t i o n s w a s p u b l i s h e d i n t h e F e d e r a l R e g i s t e r o n J u n e 2 3 , 1 9 7 1 , 3 6 F . R . 1 1 9 2 4 . S e e T . D . 7 1 2 8 , 1 9 7 1 - 2 C . B . 1 3 2 . T h e f i n a l r e g u l a t i o n s w e r e s u b s e q u e n t l y m o d i f i e d , i n 1 9 7 3 , t o c o n f o r m t h e A D R s y s t e m t o s e c . 1 6 7 ( m ) . S e e T . D . 7 2 7 2 , 1 9 7 3 - 1 C . B . 8 2 . 1 9 8 6 , u n d e r s u b s e c t i o n ( m ) o f s e c t i o n 1 6 7 " . 1 S e c t i o n 1 6 7 ( m ) ( 1 ) , i n p e r t i n e n t p a r t , p r o v i d e d f o r d e p r e c i a t i o n " b a s e d o n t h e c l a s s l i f e p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y w h i c h r e a s o n a b l y r e f l e c t s t h e a n t i c i p a t e d u s e f u l l i f e o f t h a t c l a s s o f p r o p e r t y t o t h e i n d u s t r y o r o t h e r g r o u p . " S e c t i o n 1 6 7 ( m ) ( w h i c h w a s a d d e d t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e b y s e c t i o n 1 0 9 o f t h e R e v e n u e A c t o f 1 9 7 1 , P u b . L . 9 2 - 1 7 8 , 8 5 S t a t . 5 0 8 ) c o d i f i e d , w i t h c e r t a i n m o d i f i c a t i o n s , t h e A s s e t D e p r e c i a t i o n R a n g e ( A D R ) s y s t e m d e s c r i b e d i n s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 , I n c o m e T a x R e g s . , a n d , i n p a r t i c u l a r , t h e r e g u l a t i o n s ' a d o p t i o n o f a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s a n d p e r i o d s o r " c l a s s l i v e s " . 2 S e e H . R e p t . 9 2 - 5 3 3 , 1 9 7 2 - 1 C . B . 4 9 8 , 5 1 4 - 5 1 6 ; S . R e p t . 9 2 - 4 3 7 , 1 9 7 2 - 1 C . B . 5 5 9 , 5 8 4 - 5 8 8 . C o n s i s t e n t w i t h t h e d i r e c t i v e i n s e c t i o n 1 6 7 ( m ) ( 1 ) t o p r e s c r i b e c l a s s l i v e s f o r d e p r e c i a b l e a s s e t s , s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 4 ) ( i i ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s t h a t a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s a n d p e r i o d s ( l i v e s ) w i l l b e " e s t a b l i s h e d , s u p p l e m e n t e d , a n d r e v i s e d * * * , a n d w i l l b e p u b l i s h e d i n t h e I n t e r n a l R e v e n u e B u l l e t i n . " T h e r e g u l a t i o n r e f e r e n c e s R e v . P r o c . 7 2 - 1 0 , 1 9 7 2 - 1 - 9 - 3 R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 , w a s i s s u e d t o t a k e i n t o a c c o u n t a m e n d m e n t s m a d e t o s e c . 1 6 8 a s p a r t o f t h e T a x R e f o r m A c t o f 1 9 8 6 , P u b . L . 9 9 - 5 1 4 , 1 0 0 S t a t . 2 1 2 1 . C . B . 7 2 1 , a s s e t t i n g f o r t h t h e a p p l i c a b l e " a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s " . R e v . P r o c . 7 2 - 1 0 w a s t h e f i r s t o f s e v e r a l r e v e n u e p r o c e d u r e s e s t a b l i s h i n g a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s , e a c h s u p e r s e d i n g o r o b s o l e t i n g i t s p r e d e c e s s o r a n d c u l m i n a t i n g i n R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 . 3 R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 i s t h e r e v e n u e p r o c e d u r e e s t a b l i s h i n g a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s t h a t i s i n e f f e c t f o r p u r p o s e s o f t h i s c a s e . T h e R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s a t i s s u e i n t h i s c a s e a r e a s f o l l o w s : [ A s s e t C l a s s ] 1 3 . 2 E x p l o r a t i o n f o r a n d P r o d u c t i o n o f P e t r o l e u m a n d N a t u r a l G a s D e p o s i t s : I n c l u d e s a s s e t s u s e d b y p e t r o l e u m a n d n a t u r a l g a s p r o d u c e r s f o r d r i l l i n g o f w e l l s a n d p r o d u c t i o n o f p e t r o l e u m a n d n a t u r a l g a s , i n c l u d i n g g a t h e r i n g p i p e l i n e s a n d r e l a t e d s t o r a g e f a c i l i t i e s . A l s o i n c l u d e s p e t r o l e u m a n d n a t u r a l g a s o f f s h o r e t r a n s p o r t a t i o n f a c i l i t i e s u s e d b y p r o d u c e r s a n d o t h e r s c o n s i s t i n g o f p l a t f o r m s ( o t h e r t h a n d r i l l i n g p l a t f o r m s c l a s s i f i e d i n C l a s s 1 3 . 0 ) , c o m p r e s s i o n o r p u m p i n g e q u i p m e n t , a n d g a t h e r i n g a n d t r a n s m i s s i o n l i n e s t o t h e f i r s t o n s h o r e t r a n s s h i p m e n t f a c i l i t y . * * * * * * * * * * [ A s s e t C l a s s ] 4 6 . 0 P i p e l i n e T r a n s p o r t a t i o n : I n c l u d e s a s s e t s u s e d i n t h e p r i v a t e , c o m m e r c i a l , a n d c o n t r a c t c a r r y i n g o f p e t r o l e u m , g a s a n d o t h e r p r o d u c t s b y m e a n s o f p i p e s a n d c o n v e y o r s . T h e t r u n k l i n e s a n d r e l a t e d s t o r a g e f a c i l i t i e s o f i n t e g r a t e d p e t r o l e u m a n d n a t u r a l g a s p r o d u c e r s a r e i n c l u d e d i n t h i s c l a s s . * * * - 1 0 - 4 T h e r e c o v e r y p e r i o d s a s s i g n e d t o p r o p e r t y w i t h i n 1 3 . 2 a n d 4 6 . 0 a r e i n a c c o r d a n c e w i t h s e c . 1 6 8 ( c ) ( 1 ) a n d ( e ) ( 1 ) , w h i c h , t o g e t h e r , p r o v i d e t h a t t h e r e c o v e r y p e r i o d f o r p r o p e r t y w i t h a c l a s s l i f e o f 1 0 o r m o r e y e a r s b u t l e s s t h a n 1 6 y e a r s i s 7 y e a r s , a n d t h e r e c o v e r y p e r i o d f o r p r o p e r t y w i t h a c l a s s l i f e o f 2 0 o r m o r e y e a r s b u t l e s s t h a n 2 5 y e a r s i s 1 5 y e a r s . P r o p e r t y w i t h i n A s s e t C l a s s 1 3 . 2 ( 1 3 . 2 ) i s a s s i g n e d a c l a s s l i f e o f 1 4 y e a r s a n d h a s a r e c o v e r y p e r i o d o f 7 y e a r s ; p r o p e r t y w i t h i n A s s e t C l a s s 4 6 . 0 ( 4 6 . 0 ) i s a s s i g n e d a c l a s s l i f e o f 2 2 y e a r s a n d h a s a r e c o v e r y p e r i o d o f 1 5 y e a r s . R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . a t 6 7 8 , 6 8 4 . 4 I I I . C l a s s L i v e s A r e C o m p o s i t e L i v e s H i s t o r i c a l m a t e r i a l p e r t a i n i n g t o t h e A D R s y s t e m e s t a b l i s h e s t h a t t h e c l a s s l i v e s c o n t e m p l a t e d i n s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 4 ) ( i i ) , I n c o m e T a x R e g s . , a n d e s t a b l i s h e d b y R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , s u p r a , a n d p r e c e d i n g r e v e n u e p r o c e d u r e s , a r e c o m p o s i t e l i v e s . I n o t h e r w o r d s , e a c h c l a s s l i f e i s b a s e d o n t h e u s e f u l l i v e s o f t h e a s s e t s c o n s t i t u t i n g t h e c l a s s b u t d o e s n o t n e c e s s a r i l y e q u a l t h e u s e f u l l i f e o f a n y c o n s t i t u e n t a s s e t . I n J u n e 1 9 7 1 , c o n t e m p o r a n e o u s w i t h t h e a d o p t i o n o f s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 , I n c o m e T a x R e g s . , b y T . D . 7 1 2 8 , 1 9 7 1 - 2 C . B . 1 3 2 , t h e D e p a r t m e n t o f t h e T r e a s u r y p u b l i s h e d " A s s e t D e p r e c i a t i o n R a n g e ( A D R ) S y s t e m " ( U . S . G o v e r n m e n t P r i n t i n g O f f i c e : 1 9 7 1 O - 4 2 8 - 9 0 4 ) ( h e r e a f t e r r e f e r r e d t o a s T r e a s u r y P u b l i c a t i o n o r T . P . ) . T h e T r e a s u r y P u b l i c a t i o n s t a t e s t h a t , i n 1 9 6 2 , w i t h t h e p u b l i c a t i o n - 1 1 - o f R e v . P r o c . 6 2 - 2 1 , 1 9 6 2 - 2 C . B . 4 1 8 , t h e T r e a s u r y i n t r o d u c e d a f u n d a m e n t a l c h a n g e i n t h e c o n c e p t o f d e p r e c i a t i o n . T . P . a t 2 1 2 - 2 1 3 . T h e f u n d a m e n t a l c h a n g e w a s t o c l a s s i f y a s s e t s o n a b a s i s o t h e r t h a n t h e p a r t i c u l a r l i f e o f t h e p a r t i c u l a r a s s e t t o t h e p a r t i c u l a r u s e r . I d . a t 2 1 5 . O n t h e n e w b a s i s , a s s e t s w e r e c l a s s i f i e d " a s a s t o c k o f c a p i t a l e v e n t h o u g h a s s e t s w i t h i n a c l a s s w e r e h e t e r o g e n e o u s w i t h r e s p e c t t o a g e s , u s e f u l l i v e s , a n d p h y s i c a l c h a r a c t e r i s t i c s . " I d . " A s s e t s w i t h i n t h e c l a s s w o u l d h a v e i n d i v i d u a l l i v e s f a r l o n g e r a n d f a r s h o r t e r t h a n t h e g u i d e l i n e c l a s s l i f e . " I d . a t 2 1 5 - 2 1 6 . T h e T r e a s u r y P u b l i c a t i o n d e s c r i b e s R e v . P r o c . 6 2 - 2 1 a s p r o v i d i n g a s u b s t i t u t e f o r t h e t h o u s a n d s o f a s s e t c l a s s i f i c a t i o n s o f t h e p r e v i o u s s y s t e m . I d . a t 2 1 2 - 2 1 3 . U n d e r R e v . P r o c . 6 2 - 2 1 , " a s s e t s w e r e g r o u p e d b y b r o a d i n d u s t r i a l c l a s s i f i c a t i o n s a n d b y c e r t a i n b r o a d g e n e r a l a s s e t c l a s s i f i c a t i o n s , w i t h a ' g u i d e l i n e l i f e ' e s t a b l i s h e d f o r e a c h o f t h e s e c l a s s e s . " I d . a t 2 1 3 . A n e x a m i n a t i o n o f t h e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s i n R e v . P r o c . 6 2 - 2 1 d i s c l o s e s t h a t , g e n e r a l l y , t h e c l a s s e s a r e t i e d t o p a r t i c u l a r b u s i n e s s a c t i v i t i e s . T h e d r a f t e r s o f t h e r e v e n u e p r o c e d u r e r e c o g n i z e d t h a t t h e a n t i c i p a t e d u s e f u l l i f e o f m a n y a s s e t s , e v e n t h e s a m e t y p e s o f a s s e t s , w i l l v a r y i n a c c o r d a n c e w i t h t h e e x p e r i e n c e o f p e r s o n s u s i n g s u c h a s s e t s . T h e d r a f t e r s a s s u m e d t h a t p e r s o n s i n t h e s a m e b u s i n e s s a c t i v i t y w o u l d h a v e s i m i l a r e x p e r i e n c e s a n d , e x c e p t f o r a s s e t s - 1 2 - u s e d b y b u s i n e s s e s g e n e r a l l y ( e . g . , t r u c k s a n d r a i l r o a d c a r s ) , g e n e r a l l y c l a s s i f i e d a s s e t s b y b u s i n e s s a c t i v i t y . T h e T r e a s u r y P u b l i c a t i o n d e s c r i b e s t h e A D R a n d c l a s s l i f e s y s t e m t h e n b e i n g e s t a b l i s h e d b y T r e a s u r y d e c i s i o n ( T . D . 7 1 2 8 , 1 9 7 1 - 2 C . B . 1 3 2 , a d o p t i n g s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 , I n c o m e T a x R e g s . ) a s , e s s e n t i a l l y , a n e x t e n s i o n a n d m o d i f i c a t i o n o f t h e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s a p p r o a c h t a k e n i n R e v . P r o c . 6 2 - 2 1 . T . P . 2 1 2 - 2 1 9 . T h e T r e a s u r y P u b l i c a t i o n d e s c r i b e s a d o p t i o n o f t h e n e w s y s t e m a s b e i n g p r o m p t e d , i n p a r t , b y ( 1 ) r e c o g n i t i o n t h a t i t h a d b e e n m o r e t h a n 7 y e a r s s i n c e t h e r e h a d b e e n a n y s i g n i f i c a n t c h a n g e s i n t h e g u i d e l i n e s c l a s s e s o r l i v e s , a n d ( 2 ) r e q u e s t s f r o m m e m b e r s o f C o n g r e s s t h a t T r e a s u r y s t u d y t h e a d e q u a c y o f t h e t h e n e x i s t i n g d e p r e c i a t i o n a l l o w a n c e s . I d . a t 2 1 5 , 2 1 7 - 2 1 8 . R e f l e c t i n g t h e a p p r o a c h t h a t h a d b e e n t a k e n i n R e v . P r o c . 6 2 - 2 1 , s u p r a , a n d s e c t i o n 1 . 1 6 7 - 1 1 , I n c o m e T a x R e g s . , C o n g r e s s , i n s e c t i o n 1 6 7 ( m ) ( 1 ) , p r o v i d e d t h a t , f o r e a c h c l a s s o f p r o p e r t y , t h e S e c r e t a r y m u s t p r e s c r i b e a c l a s s l i f e t h a t r e f l e c t s t h e a n t i c i p a t e d u s e f u l l i f e o f t h a t c l a s s o f p r o p e r t y " t o t h e i n d u s t r y o r o t h e r g r o u p . " P u r s u a n t t o t h a t m a n d a t e , t h e S e c r e t a r y h a d t h e a u t h o r i t y t o , a n d d i d , s u b d i v i d e i n d u s t r i e s , e s t a b l i s h i n g a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s i n c l u s i v e o f o n e o r m o r e s e c t o r s o f t h e i n d u s t r y a n d e x c l u s i v e o f o t h e r s . T h u s , t h e s a m e a s s e t u s e d i n m o r e t h a n o n e s e c t o r o f a n i n d u s t r y m i g h t b e - 1 3 - 5 F o r e x a m p l e , R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 , p r o v i d e s t h a t " a s s e t s u s e d i n t h e d r i l l i n g o f o n s h o r e o i l a n d g a s w e l l s " a r e g e n e r a l l y i n c l u d a b l e w i t h i n A s s e t C l a s s 1 3 . 1 , w h i c h h a s a 6 - y e a r c l a s s l i f e a n d a 5 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . A s s e t C l a s s 1 3 . 1 s p e c i f i c a l l y e x c l u d e s " a s s e t s u s e d i n t h e p e r f o r m a n c e o f a n y o f t h e s e a c t i v i t i e s * * * b y i n t e g r a t e d p e t r o l e u m a n d n a t u r a l g a s p r o d u c e r s f o r t h e i r o w n a c c o u n t " . A s s e t C l a s s 1 3 . 2 , o n t h e o t h e r h a n d , w h i c h s p e c i f i c a l l y p e r t a i n s t o " a s s e t s u s e d b y p e t r o l e u m a n d n a t u r a l g a s p r o d u c e r s f o r d r i l l i n g o f w e l l s a n d p r o d u c t i o n o f p e t r o l e u m a n d n a t u r a l g a s " h a s a 1 4 - y e a r c l a s s l i f e a n d a 7 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . A n o n s h o r e o i l d r i l l i n g r i g , t h e r e f o r e , h a s a s h o r t e r c l a s s l i f e a n d r e c o v e r y p e r i o d i f o w n e d a n d u s e d b y a p e r s o n w h o s e s o l e a c t i v i t y i s w e l l d r i l l i n g t h a n i t w o u l d h a v e i f o w n e d a n d u s e d b y a n i n t e g r a t e d o i l a n d g a s p r o d u c e r . i n c l u d e d i n t w o o r m o r e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s , e a c h w i t h i t s o w n ( d i f f e r e n t ) c l a s s l i f e . 5 G a t h e r i n g p i p e l i n e s a r e s u b j e c t t o d e p r e c i a t i o n b y b o t h n a t u r a l g a s p r o d u c e r s ( u n d e r 1 3 . 2 ) a n d p i p e l i n e c o m p a n i e s ( u n d e r 4 6 . 0 ) . I V . D u k e E n e r g y I n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 9 T . C . a t 4 2 1 , w e c o n c l u d e d t h a t t h e t a x p a y e r ' s g a t h e r i n g s y s t e m s w e r e " u s e d p r i m a r i l y b y a p i p e l i n e c o m p a n y [ t h e t a x p a y e r ] t o c a r r y g a s t o a p r o d u c t i o n f a c i l i t y , w h i c h * * * b r i n g s t h e m w i t h i n a s s e t c l a s s 4 6 . 0 . " I n r e a c h i n g t h a t c o n c l u s i o n , w e r e j e c t e d t h e t a x p a y e r ' s a r g u m e n t " t h a t i t s g a t h e r i n g s y s t e m s a r e i n c l u d e d i n a s s e t c l a s s 1 3 . 2 b e c a u s e t h e s y s t e m s a r e u s e d b y p e t r o l e u m a n d n a t u r a l g a s p r o d u c e r s t o p r o d u c e n a t u r a l g a s i n t h a t t h e s y s t e m s a r e e s s e n t i a l t o t h e p r o d u c t i o n a n d s a l e o f g a s i n t h e m a r k e t . " I d . W e n o t e d : " T h e m e r e f a c t t h a t t h e g a t h e r i n g s y s t e m s m a y - 1 4 - h a v e h e l p e d p r o d u c e r s p r o d u c e a n d s e l l t h e i r g a s i n t h e m a r k e t d o e s n o t m e a n t h a t t h e s y s t e m s a r e e x p l o r a t i o n o r p r o d u c t i o n a s s e t s w i t h i n * * * a s s e t c l a s s 1 3 . 2 . " I d . I n r e v e r s i n g o u r d e c i s i o n i n D u k e E n e r g y , t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t r e a s o n e d t h a t " t h e p l a i n l a n g u a g e o f A s s e t C l a s s 1 3 . 2 l e a d s m o s t l o g i c a l l y t o a r e a d i n g t h a t i n c l u d e s D u k e ' s g a t h e r i n g s y s t e m s e v e n t h o u g h t h e y a r e ' u s e d b y ' p r o d u c e r s t h r o u g h c o n t r a c t u a l a r r a n g e m e n t s w i t h D u k e . " D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 7 2 F . 3 d a t 1 2 5 9 . T h e C o u r t o f A p p e a l s s t a t e d t h a t " D u k e ' s g a t h e r i n g s y s t e m s a r e l i t e r a l l y u s e d b y p r o d u c e r s f o r g a s p r o d u c t i o n i n a n u m b e r o f d i f f e r e n t w a y s " , i d . a t 1 2 5 8 , n o t i n g t h e p a r t i e s ' a g r e e m e n t t h a t " p r o d u c e r s w o u l d n o t b e a b l e t o p r o d u c e n a t u r a l g a s i n t h e a b s e n c e o f a n a d e q u a t e l y d e s i g n e d g a t h e r i n g s y s t e m " , i d . A f t e r r e v i e w i n g t h e o v e r a l l f u n c t i o n a n d u s a g e o f g a t h e r i n g s y s t e m s , t h e C o u r t o f A p p e a l s s t a t e d t h a t " t h e e c o n o m i c c h a r a c t e r o f D u k e ' s g a t h e r i n g a c t i v i t i e s i s m o r e a k i n t o p r o d u c t i o n t h a n p i p e l i n e o p e r a t i o n . " I d . a t 1 2 5 9 . T h e C o u r t o f A p p e a l s r e j e c t e d t h e G o v e r n m e n t ' s a r g u m e n t t h a t t h e w o r d s " u s e d b y " i n 1 3 . 2 i n c o r p o r a t e a n o w n e r s h i p r e q u i r e m e n t , r e a s o n i n g : " ' U s e ' d o e s n o t m e a n ' o w n ' i n e i t h e r t h e l e g a l d i c t i o n a r y d e f i n i t i o n o f t h e w o r d u s e * * * n o r i n e v e r y d a y p a r l a n c e . " I d . U l t i m a t e l y , t h e C o u r t c o n c l u d e d a s f o l l o w s : - 1 5 - 6 T h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t d i s t i n g u i s h e s b e t w e e n " g a t h e r i n g p i p e l i n e s " , w h i c h " f a l l w i t h i n A s s e t C l a s s 1 3 . 2 " , a n d " t r u n k l i n e s a n d r e l a t e d s t o r a g e f a c i l i t i e s " , w h i c h " f a l l w i t h i n A s s e t C l a s s 4 6 . 0 " , s t a t i n g t h a t " i t i s u n d i s p u t e d t h a t t r u n k l i n e s a n d g a t h e r i n g s y s t e m s a r e m u t u a l l y e x c l u s i v e t e r m s r e f e r r i n g t o d i f f e r e n t t y p e s o f p i p e l i n e s y s t e m s . " D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 7 2 F . 3 d 1 2 5 5 , 1 2 5 9 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 9 ) , r e v g . 1 0 9 T . C . 4 1 6 ( 1 9 9 7 ) . P e t i t i o n e r a r g u e s t h a t C l a j o n ' s t r u n k l i n e s a r e p a r t o f i t s g a t h e r i n g s y s t e m a n d , l i k e t h e r e s t o f t h e s y s t e m , m u s t b e i n c l u d e d w i t h i n 1 3 . 2 . P e t i t i o n e r u r g e s t h a t w e d i s t i n g u i s h t h e C o u r t o f A p p e a l s ' c l a s s i f i c a t i o n o f t r u n k l i n e s o n t h e b a s i s t h a t t h a t c o u r t m u s t h a v e c o n s i d e r e d D u k e E n e r g y ' s t r u n k l i n e s t o b e t r a n s m i s s i o n r a t h e r t h a n g a t h e r i n g p i p e l i n e s . B e c a u s e w e c o n c l u d e t h a t a l l o f t h e p i p e l i n e s i n t h e T e x a s g a t h e r i n g s y s t e m s f a l l w i t h i n 4 6 . 0 , w e n e e d n o t a d d r e s s t h e C o u r t o f A p p e a l s ' r e f u s a l t o t r e a t t r u n k l i n e s a s p a r t o f t h e g a t h e r i n g s y s t e m f o r a s s e t c l a s s i f i c a t i o n p u r p o s e s . I n c o n c l u d i n g t h a t p e t i t i o n e r ' s t r u n k l i n e s a r e i n c l u d a b l e w i t h i n 4 6 . 0 , w e o b v i o u s l y r e j e c t p e t i t i o n e r ' s s u g g e s t i o n t h a t t h e s p e c i f i c i n c l u s i o n , w i t h i n 4 6 . 0 , o f " t r u n k l i n e s * * * o f i n t e g r a t e d * * * n a t u r a l g a s p r o d u c e r s " n e c e s s a r i l y i m p l i e s t h e e x c l u s i o n o f i t s t r u n k l i n e s f r o m t h a t a s s e t c l a s s ( s i n c e i t i s n o t a n i n t e g r a t e d n a t u r a l g a s p r o d u c e r ) . W e v i e w t h e q u o t e d l a n g u a g e a s s i m p l y i n t e n d e d t o c l a r i f y t h a t a n i n t e g r a t e d p r o d u c e r ' s t r u n k l i n e s a r e n o t t o b e c o n s i d e r e d g a t h e r i n g p i p e l i n e s i n c l u d a b l e w i t h i n 1 3 . 2 . T h a t l a n g u a g e h a s n o b e a r i n g u p o n t h e i n c l u s i o n , w i t h i n 4 6 . 0 , o f t r u n k l i n e s o w n e d a n d u s e d b y a p i p e l i n e c o m p a n y l i k e p e t i t i o n e r . B e c a u s e o f t h e p r i m a r y u s e o f g a t h e r i n g s y s t e m s i n t h e p r o c e s s o f p r o d u c i n g n a t u r a l g a s , a s w e l l a s t h e p l a i n l a n g u a g e o f t h e a s s e t c l a s s d e s c r i p t i o n s , D u k e ' s g a t h e r i n g s y s t e m s f i t m o r e l o g i c a l l y w i t h i n A s s e t C l a s s 1 3 . 2 t h a n A s s e t C l a s s 4 6 . 0 . [ F n . r e f . o m i t t e d . ] I d . a t 1 2 6 2 . 6 V . N o n a p p l i c a t i o n o f G o l s e n v . C o m m i s s i o n e r U n d e r t h e r u l e o f G o l s e n v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 7 4 2 , 7 5 7 ( 1 9 7 0 ) , a f f d . 4 4 5 F . 2 d 9 8 5 ( 1 0 t h C i r . 1 9 7 1 ) , t h i s C o u r t w i l l - 1 6 - " f o l l o w a C o u r t o f A p p e a l s d e c i s i o n w h i c h i s s q u a r e l y i n p o i n t w h e r e a p p e a l f r o m o u r d e c i s i o n l i e s t o t h a t C o u r t o f A p p e a l s " . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , C l a j o n ' s p r i n c i p a l p l a c e o f b u s i n e s s w a s S a n A n t o n i o , T e x a s . P u r s u a n t t o s e c t i o n 7 4 8 2 ( b ) ( 1 ) ( E ) , a n a p p e a l f r o m o u r d e c i s i o n i n t h i s c a s e w o u l d l i k e l y l i e t o t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e F i f t h C i r c u i t , w h e r e t h e r e i s n o a u t h o r i t y o n p o i n t . W e a r e , t h e r e f o r e , n o t r e q u i r e d b y G o l s e n t o f o l l o w t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t ' s d e c i s i o n i n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . V I . T h e G a t h e r i n g P i p e l i n e s F a l l W i t h i n 4 6 . 0 R a t h e r T h a n 1 3 . 2 B e c a u s e C l a j o n W a s N o t a " P r o d u c e r , " a n d I t I s C l a j o n ' s U s e T h a t I s R e l e v a n t A . A n a l y s i s 1 . C l a j o n W a s N o t a " P r o d u c e r " o f N a t u r a l G a s I n o r d e r f o r t h e g a t h e r i n g p i p e l i n e s t o b e i n c l u d e d i n 1 3 . 2 , i t i s n e c e s s a r y t h a t t h e y b e " u s e d b y " a n a t u r a l g a s " p r o d u c e r " f o r " p r o d u c t i o n o f " n a t u r a l g a s . T h e r e i s , t h u s , b o t h a n " a c t o r " r e q u i r e m e n t ( u s e d b y ) a n d a n " a c t i v i t y " r e q u i r e m e n t ( t h e p r o d u c t i o n o f n a t u r a l g a s ) n e c e s s a r y f o r 1 3 . 2 c l a s s i f i c a t i o n . T h e a c t o r r e q u i r e m e n t i s s a t i s f i e d i f t h e g a t h e r i n g p i p e l i n e s a r e u s e d b y a n a t u r a l g a s " p r o d u c e r " . D u k e E n e r g y c o n c e d e d t h a t i t w a s " n o t a p r o d u c e r o f g a s a s t h a t t e r m i s u s e d i n t h e a s s e t c l a s s d e s c r i p t i o n s o f M A C R S . " D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 7 2 F . 3 d a t 1 2 5 6 n . 2 ( a p p a r e n t l y r e f e r r i n g t o t h e - 1 7 - 7 T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d t h a t C l a j o n o w n s n o o i l o r n a t u r a l g a s r e s e r v e s , n o r d o e s i t o w n a n e c o n o m i c i n t e r e s t i n t h e w e l l s c o n n e c t e d t o t h e T e x a s g a t h e r i n g s y s t e m s . a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s s e t f o r t h i n R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , s u p r a ) . A l t h o u g h p e t i t i o n e r h a s n o t s p e c i f i c a l l y c o n c e d e d ( n o r h a s i t b e e n s t i p u l a t e d ) t h a t C l a j o n i s n o t a p r o d u c e r o f n a t u r a l g a s , c o u n s e l f o r p e t i t i o n e r t a c i t l y a d m i t t e d a s m u c h d u r i n g t h e t r i a l a n d , a g a i n , d u r i n g t h e p o s t t r i a l o r a l a r g u m e n t . S i m i l a r l y , p e t i t i o n e r ' s e x p e r t w i t n e s s a c k n o w l e d g e d t h a t a g a s g a t h e r e r i s n o t a p r o d u c e r o f n a t u r a l g a s . T h e r e f o r e , w e f i n d t h a t C l a j o n w a s n o t a p r o d u c e r a s t h a t t e r m i s c o m m o n l y u s e d i n t h e n a t u r a l g a s i n d u s t r y . A u t h o r i t i e s i n t h e o i l a n d g a s f i e l d a g r e e . S e e W i l l i a m s & M e y e r s , M a n u a l o f O i l a n d G a s T e r m s 8 4 6 ( 1 1 t h e d . 2 0 0 0 ) , g e n e r a l l y d e f i n i n g a p r o d u c e r a s " [ a ] n o p e r a t o r w h o o w n s w e l l s t h a t p r o d u c e * * * g a s . " 7 2 . T h e R e l e v a n t " U s e " U n d e r 1 3 . 2 a n d 4 6 . 0 I s T h a t o f t h e T a x p a y e r , C l a j o n a . I n t r o d u c t i o n I n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , t h e C o u r t o f A p p e a l s f o c u s e d u p o n i n d u s t r y ( r a t h e r t h a n t a x p a y e r ) u s a g e o f D u k e E n e r g y ' s g a t h e r i n g s y s t e m . I t c o n c l u d e d : " W i t h i n t h e i n d u s t r y a n d i n t h e f u n c t i o n a l a n d c o n t r a c t u a l r e l a t i o n s h i p b e t w e e n p r o d u c e r s a n d n o n p r o d u c e r g a t h e r i n g s y s t e m o w n e r s , D u k e ' s g a t h e r i n g s y s t e m s a r e l i t e r a l l y u s e d b y p r o d u c e r s f o r g a s - 1 8 - p r o d u c t i o n " . I d . a t 1 2 5 8 . T h i s f o c u s f a i l s t o t a k e i n t o a c c o u n t , a n d i s c o n t r a r y t o , a n i m p o r t a n t a s p e c t o f t h e r e g u l a t i o n s a u t h o r i z i n g t h e i s s u a n c e o f R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 , a n d i t s p r e d e c e s s o r r e v e n u e p r o c e d u r e s . T h e r e g u l a t i o n s r e q u i r e n o t o n l y t h a t p r o p e r t y b e c l a s s i f i e d b y t h e t y p e o f a c t i v i t y i n w h i c h t h e p r o p e r t y i s u s e d b u t a l s o t h a t t h e t a x p a y e r d e p r e c i a t i n g p r o p e r t y o n t h e b a s i s o f a p a r t i c u l a r c l a s s l i f e m u s t i t s e l f b e e n g a g e d i n ( b e t h e a c t o r i n ) t h e a c t i v i t y d e s c r i b e d i n t h e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s . M o r e o v e r , t h e C o u r t o f A p p e a l s ' f o c u s f a i l s t o t a k e i n t o a c c o u n t t h e s e g m e n t e d a p p r o a c h t o t h e n a t u r a l g a s i n d u s t r y t a k e n i n R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , s u p r a . b . T h e R e g u l a t i o n s S e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 4 ) ( i i i ) ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , s t a t e s t h a t " p r o p e r t y s h a l l b e i n c l u d e d i n t h e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s f o r t h e a c t i v i t y i n w h i c h t h e p r o p e r t y i s p r i m a r i l y u s e d " a n d t h a t " [ p ] r o p e r t y s h a l l b e c l a s s i f i e d a c c o r d i n g t o p r i m a r y u s e e v e n t h o u g h t h e a c t i v i t y i n w h i c h s u c h p r o p e r t y i s p r i m a r i l y u s e d i s i n s u b s t a n t i a l i n r e l a t i o n t o a l l t h e t a x p a y e r ' s a c t i v i t i e s . " ( E m p h a s i s a d d e d . ) B e c a u s e t h e r e g u l a t i o n c o n s i d e r s t h e s u b s t a n t i a l i t y o f t h e p r i m a r y u s e a c t i v i t y i n r e l a t i o n t o a l l o f t h e t a x p a y e r ' s a c t i v i t i e s , w e i n t e r p r e t t h e r e g u l a t i o n a s c o m p a r i n g a p a r t t o t h e w h o l e ( i . e . , o n e o f t h e t a x p a y e r ' s a c t i v i t i e s i s c o m p a r e d t o a l l o f t h e t a x p a y e r ' s a c t i v i t i e s ) s o - 1 9 - 8 G e n e r a l l y , a s i n t h i s c a s e , t h e t a x p a y e r i s t h e o w n e r o f t h e p r o p e r t y . S e e , h o w e v e r , s e c . 1 . 1 6 7 ( a ) - 4 , I n c o m e T a x R e g s . , w h i c h p r o v i d e s f o r l e s s e e d e p r e c i a t i o n o f p e r m a n e n t l e a s e h o l d i m p r o v e m e n t s t o a l e s s o r - o w n e r ' s p r e m i s e s ; s e e a l s o D e p o t I n v e s t o r s , L t d . v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 2 - 1 4 5 ( a l l o w i n g l e s s e e c o s t r e c o v e r y o f a l e a s e h o l d i m p r o v e m e n t o v e r t h e r e m a i n i n g l e a s e t e r m ) . 9 S e c . 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s : " T h e a l l o w a n c e f o r d e p r e c i a t i o n o f e l i g i b l e p r o p e r t y * * * t o w h i c h t h e t a x p a y e r e l e c t s t o a p p l y t h i s s e c t i o n s h a l l * * * c o n s t i t u t e t h e r e a s o n a b l e a l l o w a n c e f o r d e p r e c i a t i o n o f s u c h p r o p e r t y u n d e r s e c t i o n 1 6 7 ( a ) . " ( E m p h a s i s a d d e d . ) A l t h o u g h C l a j o n i s a p a r t n e r s h i p a n d , t h u s , n o t i t s e l f s u b j e c t t o t h e i n c o m e t a x , s e e s e c . 7 0 1 ( p a r t n e r s n o t p a r t n e r s h i p s u b j e c t t o i n c o m e t a x ) , t h e d e p r e c i a t i o n d e d u c t i o n i s t a k e n i n c o m p u t i n g C l a j o n ' s t a x a b l e i n c o m e , s e e s e c . 7 0 3 ( a ) , a n d t h e r e g u l a t i o n s p r o v i d e t h a t , i f a p a r t n e r s h i p p l a c e s e l i g i b l e p r o p e r t y i n s e r v i c e , t h e p a r t n e r s h i p i s t o m a k e t h e e l e c t i o n t o a p p l y s e c . 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 , I n c o m e T a x R e g s . , s e c . 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( e ) ( 3 ) ( i i ) , I n c o m e T a x R e g s . t h a t i t i s t h e t a x p a y e r ' s p r i m a r y u s e o f t h e p r o p e r t y t h a t i s r e l e v a n t . I t i s , t h u s , t h e t a x p a y e r ' s p r i m a r y u s e o f t h e p r o p e r t y , a n d n o t s o m e o t h e r p e r s o n ' s u s e , t h a t d e t e r m i n e s c l a s s i f i c a t i o n . 8 T h e t a x p a y e r i n q u e s t i o n , o f c o u r s e , i s t h e p e r s o n e l e c t i n g t o u s e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s f o r p u r p o s e s o f c o m p u t i n g i t s d e p r e c i a t i o n d e d u c t i o n s f o r p r o p e r t y p l a c e d i n s e r v i c e d u r i n g t h e y e a r . 9 T h a t i t i s o n l y t h e e l e c t i n g t a x p a y e r ' s u s e t h a t c o u n t s i s v e r i f i e d b y t h e s p e c i a l r u l e i n t h e r e g u l a t i o n s t h a t a p p l i e s t o l e a s e d p r o p e r t y . A f t e r s t a t i n g t h e g e n e r a l r u l e t h a t " p r o p e r t y s h a l l b e i n c l u d e d i n t h e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s f o r t h e a c t i v i t y i n w h i c h t h e p r o p e r t y i s - 2 0 - 1 0 U n d e r t h a t r a t i o n a l e , t h e f a c t t h a t t h e p r o p e r t y i n q u e s t i o n i s l e a s e d w o u l d h a v e n o b e a r i n g w h a t s o e v e r o n t h e d e t e r m i n a t i o n o f t h e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s f o r s u c h p r o p e r t y , f o r i t i s o f n o c o n s e q u e n c e w h e t h e r t h e l e s s o r o r l e s s e e o f p r o p e r t y i s c o n s i d e r e d t h e o w n e r i f , a s s t a t e d b y t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t i n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 2 5 9 , p r i m a r y u s e o f t h e p r o p e r t y i s u n r e l a t e d t o o w n e r s h i p . 1 1 S o m e o f t h e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s e s s e t f o r t h i n R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 , a r e b a s e d u p o n t h e t y p e o f p r o p e r t y ( s u c h a s t r u c k s o r r a i l r o a d c a r s ) a s d i s t i n g u i s h e d f r o m t h e ( c o n t i n u e d . . . ) p r i m a r i l y u s e d " , s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 4 ) ( i i i ) ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , c r o s s - r e f e r e n c e s p a r a g r a p h ( e ) ( 3 ) ( i i i ) " f o r [ t h e ] r u l e f o r l e a s e d p r o p e r t y " . T h e r e f e r e n c e d p a r a g r a p h p r o v i d e s : " I n t h e c a s e o f a l e s s o r o f p r o p e r t y [ c l a i m i n g a n a l l o w a n c e f o r d e p r e c i a t i o n o f l e a s e d p r o p e r t y ] , u n l e s s t h e r e i s a n a s s e t g u i d e l i n e c l a s s i n e f f e c t f o r l e s s o r s o f s u c h p r o p e r t y , t h e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s f o r s u c h p r o p e r t y s h a l l b e d e t e r m i n e d a s i f t h e p r o p e r t y w e r e o w n e d b y t h e l e s s e e . " ( E m p h a s i s a d d e d . ) T h a t p r o v i s i o n w o u l d b e w h o l l y u n n e c e s s a r y u n d e r t h e " i n d u s t r y u s a g e " r a t i o n a l e o f t h e C o u r t o f A p p e a l s i n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . 1 0 M o r e o v e r , t h e r e g u l a t i o n d r a f t e r ' s a n a l o g y t o d e e m e d o w n e r s h i p b y t h e l e s s e e s t r e n g t h e n s t h e p r e s u m p t i o n t h a t , i n g e n e r a l ( o u t s i d e t h e s p e c i a l c a s e f o r l e a s e d p r o p e r t y ) , i t i s t h e t a x p a y e r - o w n e r ' s u s e o f p r o p e r t y t h a t d e t e r m i n e s i t s p r o p e r c l a s s i f i c a t i o n . I t i s t r u e t h a t , i n t h e c a s e o f t h e a c t i v i t y - b a s e d c l a s s i f i c a t i o n s , 1 1 R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , s u p r a , d o e s n o t s p e c i f i c a l l y - 2 1 - 1 1 ( . . . c o n t i n u e d ) a c t i v i t y i n w h i c h p r o p e r t y i s u s e d . 1 2 T h e d i s s e n t e r s a s s u m e t h a t , a s d e s c r i b e d b y J u d g e F o l e y , t h e " c e n t r a l i s s u e " i n t h i s c a s e i s w h e t h e r C l a j o n ' s g a t h e r i n g p i p e l i n e s w e r e " u s e d b y * * * p r o d u c e r s f o r * * * p r o d u c t i o n o f * * * n a t u r a l g a s " . J u d g e F o l e y , f i n d i n g n o a m b i g u i t y i n t h e v e r b " t o u s e " , c r i t i c i z e s u s f o r f a i l i n g t o b e g o v e r n e d b y t h e " p l a i n l a n g u a g e " o f 1 3 . 2 . T h e d i s s e n t e r s i g n o r e t h e f a c t t h a t a s i m i l a r c r i t i c i s m c o u l d b e l e v e l e d a g a i n s t t h e m , s i n c e t h e p l a i n l a n g u a g e o f 4 6 . 0 , w h i c h i n c l u d e s " a s s e t s u s e d i n * * * c a r r y i n g * * * g a s " ( e m p h a s i s a d d e d ) , u n a m b i g u o u s l y i n c l u d e s C l a j o n ' s p i p e l i n e s . A s s u m i n g , a r g u e n d o , t h a t t h e p r o d u c e r s u s e C l a j o n ' s p i p e l i n e s ( r a t h e r t h a n s i m p l y b e n e f i t f r o m C l a j o n ' s o w n u s e o f i t s p i p e l i n e s ) , t h e " c e n t r a l i s s u e " i s w h i c h u s e - - t h e p r o d u c e r s ' o r C l a j o n ' s - - c o n t r o l s t h e d e t e r m i n a t i o n o f t h e p r o p e r r e c o v e r y p e r i o d . T h e p r o p e r i n q u i r y i s n o t w h e t h e r 1 3 . 2 i s o r i s n o t a m b i g u o u s b u t , r a t h e r , w h e t h e r 1 3 . 2 i s a p p l i c a b l e a t a l l . T h e d i s s e n t e r s ' r e l i a n c e o n t h e p l a i n l a n g u a g e o f 1 3 . 2 t o s u p p o r t t h e i r a n a l y s i s i s a l s o u n d e r c u t b y t h e i r u l t i m a t e r e l i a n c e n o t o n t h e p l a i n l a n g u a g e o f 1 3 . 2 b u t o n t h e r e g u l a t i o n s , w h i c h c l a r i f y t h a t t h e p r i m a r y u s e o f p r o p e r t y c o n t r o l s i t s c l a s s i f i c a t i o n u n d e r R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 . M o r e o v e r , t h e d i s s e n t e r s f a i l t o r e c o n c i l e t h e i r p l a i n l a n g u a g e a n a l y s i s w i t h t h e s p e c i a l r u l e f o r l e a s e d p r o p e r t y f o u n d i n s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( e ) ( 3 ) ( i i i ) , I n c o m e T a x R e g s . T h a t r u l e , w h i c h , i n e f f e c t , l o o k s t o t h e l e s s e e ' s p r i m a r y u s e o f p r o p e r t y i n d e t e r m i n i n g i t s p r o p e r a s s e t g u i d e l i n e c l a s s , n e c e s s a r i l y i m p l i e s t h a t , u n d e r t h e g e n e r a l r u l e a p p l i c a b l e t o n o n l e a s e d p r o p e r t y ( i . e . , u n d e r t h e f i r s t s e n t e n c e o f s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 4 ) ( i i i ) ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . ) , i t i s t h e o w n e r - t a x p a y e r ' s p r i m a r y u s e o f p r o p e r t y t h a t d e t e r m i n e s i t s p r o p e r a s s e t ( c o n t i n u e d . . . ) s t a t e t h a t o n l y t h e t a x p a y e r ' s a c t i v i t i e s a r e r e l e v a n t . W e c o n c l u d e , h o w e v e r , t h a t , b e c a u s e s u c h l i m i t a t i o n i s c o n t a i n e d i n t h e r e g u l a t i o n s p u r s u a n t t o w h i c h R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , s u p r a , w a s i s s u e d , i t i s i m p l i c i t i n a l l a c t i v i t y - b a s e d c l a s s i f i c a t i o n s , i n c l u d i n g 1 3 . 2 a n d 4 6 . 0 . W e m u s t , t h e r e f o r e , l o o k t o s u c h c l a s s i f i c a t i o n s t o s e e w h i c h d e s c r i b e s p e t i t i o n e r ' s a c t i v i t i e s . 1 2 - 2 2 - 1 2 ( . . . c o n t i n u e d ) g u i d e l i n e c l a s s . T h u s , J u d g e F o l e y ' s i n t e r p r e t a t i o n o f t h e t h i r d s e n t e n c e o f s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 4 ) ( i i i ) ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , a s r e f e r e n c i n g t h e i n s u b s t a n t i a l i t y o f a n y o n e ' s p r i m a r y u s e o f p r o p e r t y i n r e l a t i o n t o a l l o f t h e t a x p a y e r ' s a c t i v i t i e s i s n o t s u s t a i n a b l e . M o r e o v e r , w e n o t e t h a t , h a d C l a j o n l e a s e d r a t h e r t h a n o w n e d i t s g a t h e r i n g s y s t e m s , t h e l e s s o r w o u l d h a v e b e e n r e q u i r e d b y t h e r e g u l a t i o n s t o t r e a t C l a j o n ' s ( n o t t h e p r o d u c e r s ' ) p r i m a r y u s e o f s u c h s y s t e m s a s c o n t r o l l i n g t h e d e t e r m i n a t i o n o f t h e p r o p e r a s s e t g u i d e l i n e c l a s s . T h e r e i s n o c o n c e i v a b l e b a s i s f o r i n t e r p r e t i n g s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 4 ) ( i i i ) ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , a s t r e a t i n g t h e p r o d u c e r ' s p r i m a r y u s e a s c o n t r o l l i n g w h e r e t h e p i p e l i n e c o m p a n y o w n s r a t h e r t h a n l e a s e s i t s g a t h e r i n g s y s t e m s . c . R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 ( 1 ) I n t r a - I n d u s t r y A s s e t C l a s s e s T h e f o c u s o f t h e C o u r t o f A p p e a l s o n i n d u s t r y u s a g e o f g a t h e r i n g p i p e l i n e s a l s o i g n o r e s t h e f a c t t h a t R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 , d o e s n o t p r o v i d e o n e a s s e t g u i d e l i n e c l a s s f o r t h e w h o l e " g a s i n d u s t r y " . R a t h e r , s e v e r a l c l a s s i f i c a t i o n s a p p l y t o t h e i n d u s t r y , e a c h d e s i g n e d t o e n c o m p a s s a s e g m e n t o f t h e i n d u s t r y , i n c l u d i n g " O f f s h o r e D r i l l i n g " ( 1 3 . 0 ) , " D r i l l i n g o f O i l a n d G a s W e l l s " ( 1 3 . 1 ) , " E x p l o r a t i o n f o r a n d P r o d u c t i o n o f P e t r o l e u m a n d N a t u r a l G a s D e p o s i t s " ( 1 3 . 2 ) , " P i p e l i n e T r a n s p o r t a t i o n " ( 4 6 . 0 ) , " N a t u r a l G a s P r o d u c t i o n P l a n t " ( 4 9 . 2 3 ) , " G a s U t i l i t y T r u n k P i p e l i n e s a n d R e l a t e d S t o r a g e F a c i l i t i e s " ( 4 9 . 2 4 ) , a n d " L i q u e f i e d N a t u r a l G a s P l a n t " ( 4 9 . 2 5 ) . T h a t s e g m e n t e d a p p r o a c h t o t h e o i l a n d g a s i n d u s t r y i s e n t i r e l y c o n s i s t e n t w i t h t h e s t a t u t o r y s c h e m e . U n d e r f o r m e r s e c t i o n 1 6 7 ( m ) ( 1 ) , t h e d e p r e c i a t i o n a l l o w a n c e f o r p r o p e r t y - 2 3 - i n c l u d e d i n a n y a s s e t g u i d e l i n e c l a s s m u s t b e b a s e d u p o n t h e " c l a s s l i f e p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y w h i c h r e a s o n a b l y r e f l e c t s t h e a n t i c i p a t e d u s e f u l l i f e o f t h a t c l a s s o f p r o p e r t y t o t h e i n d u s t r y o r o t h e r g r o u p . " ( E m p h a s i s a d d e d . ) S u c h a n a p p r o a c h i s a l s o c o n s i s t e n t w i t h T r e a s u r y ' s d e s c r i p t i o n o f s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 , I n c o m e T a x R e g s . , a s , e s s e n t i a l l y , a n e x t e n s i o n o f t h e c o m p o s i t e c l a s s l i f e s y s t e m a d o p t e d i n R e v . P r o c . 6 2 - 2 1 , 1 9 6 2 - 2 C . B . 4 1 8 . S e e s u p r a s e c . I I I . ( 2 ) A s s e t C l a s s 1 3 . 2 A s s e t g u i d e l i n e c l a s s 1 3 . 2 d e s c r i b e s p r o p e r t y , i n c l u d i n g g a t h e r i n g p i p e l i n e s , u s e d b y n a t u r a l g a s p r o d u c e r s . S i n c e , h o w e v e r , w e h a v e f o u n d t h a t p e t i t i o n e r i s n o t a n a t u r a l g a s p r o d u c e r , i t s g a t h e r i n g p i p e l i n e s a r e n o t 1 3 . 2 p r o p e r t y . G i v e n t h e c o m p o s i t e n a t u r e o f c l a s s l i v e s , t h a t i s a n a p p r o p r i a t e r e s u l t . I f a t a x p a y e r i s n o t e n g a g e d i n t h e a c t i v i t y d e s c r i b e d i n a n a s s e t g u i d e l i n e c l a s s , t h e n t h e a s s o c i a t e d c l a s s l i f e i s n o t r e p r e s e n t a t i v e o f t h e l i f e o f a n y c l a s s o f b u s i n e s s a s s e t s o w n e d b y h i m . O n l y b y c o i n c i d e n c e w o u l d t h e c l a s s l i f e b e t h e u s e f u l l i f e o f a n y a s s e t o w n e d b y t h e t a x p a y e r . T o p e r m i t s u c h a t a x p a y e r t o d e p r e c i a t e a p a r t i c u l a r a s s e t o r t y p e o f a s s e t o n t h e b a s i s o f a c o m p o s i t e c l a s s l i f e d e s i g n e d f o r a c o m p l e t e l y d i f f e r e n t g r o u p o f t a x p a y e r s u t i l i z i n g a c o m p l e t e l y d i f f e r e n t m i x o f a s s e t s w o u l d b e t o f r u s t r a t e t h e o v e r a l l i n t e n t a n d d e s i g n o f t h e c l a s s l i f e s y s t e m a d o p t e d b y C o n g r e s s a n d i m p l e m e n t e d b y t h e - 2 4 - r e g u l a t i o n s a n d b y R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , s u p r a . P e t i t i o n e r i s n o t a g a s p r o d u c e r a n d , t h e r e f o r e , h a s n o c l a i m o n 1 3 . 2 . T h e p o i n t i s a p t l y i l l u s t r a t e d b y t h e t r e a t m e n t o f d r i l l i n g e q u i p m e n t u n d e r R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , s u p r a . A s s e t c l a s s 1 3 . 1 ( 1 3 . 1 ) , e n t i t l e d " D r i l l i n g o f O i l a n d G a s W e l l s " , p r o v i d e s a 6 - y e a r c l a s s l i f e a n d 5 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d f o r " a s s e t s u s e d i n t h e d r i l l i n g o f o n s h o r e o i l a n d g a s w e l l s " , e . g . , a n o i l o r g a s d r i l l i n g r i g . T h e s a m e a s s e t s " u s e d b y p e t r o l e u m a n d n a t u r a l g a s p r o d u c e r s " f a l l w i t h i n 1 3 . 2 , w h i c h , a s n o t e d a b o v e , p r o v i d e s a 1 4 - y e a r c l a s s l i f e a n d 7 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . J u s t a s a d r i l l i n g r i g m a y h a v e t w o d i f f e r e n t c l a s s l i v e s a n d r e c o v e r y p e r i o d s , d e p e n d i n g u p o n t h e a s s e t c l a s s w i t h i n w h i c h i t i s i n c l u d a b l e , s o t o o m a y g a t h e r i n g p i p e l i n e s b e s u b j e c t t o d i f f e r e n t c l a s s l i v e s a n d r e c o v e r y p e r i o d s d e p e n d i n g u p o n t h e u s e r a n d t h e a s s e t c l a s s a p p r o p r i a t e t o t h a t u s e r . ( 3 ) A s s e t C l a s s 4 6 . 0 P e t i t i o n e r a r g u e s t h a t 4 6 . 0 i s i n t e n d e d t o e n c o m p a s s o n l y t r a n s m i s s i o n p i p e l i n e s . I n s u p p o r t o f i t s a r g u m e n t , p e t i t i o n e r s t a t e s t h a t , w i t h i n t h e n a t u r a l g a s i n d u s t r y , " t h e t e r m ' t r a n s p o r t a t i o n p i p e l i n e ' i s s y n o n y m o u s w i t h ' t r a n s m i s s i o n p i p e l i n e ' " , a n d t h a t t h e F e d e r a l E n e r g y R e g u l a t o r y C o m m i s s i o n ( F E R C ) d i s t i n g u i s h e s b e t w e e n g a t h e r i n g , o v e r w h i c h i t l a c k s j u r i s d i c t i o n , a n d t h e i n t e r s t a t e t r a n s p o r t a t i o n o f n a t u r a l g a s , o v e r w h i c h i t h a s j u r i s d i c t i o n , a d i s t i n c t i o n u p o n w h i c h t h e - 2 5 - 1 3 I n o u r d i s c u s s i o n t o t h i s p o i n t , w e h a v e n o t d i s t i n g u i s h e d b e t w e e n t h e p i p e l i n e s , c o m p r e s s i o n s t a t i o n s , a n d m e t e r i n g i n s t a l l a t i o n s c o n s t i t u t i n g w h a t w e h a v e t e r m e d " t h e g a t h e r i n g p i p e l i n e s " . A l t h o u g h r e s p o n d e n t m a d e s e p a r a t e a d j u s t m e n t s w i t h r e s p e c t t o s u c h c o m p o n e n t s , t h e a d j u s t m e n t s w e r e s i m i l a r , a n d t h e b u l k o f t h e a d j u s t m e n t s ( i n e x c e s s o f 9 0 p e r c e n t ) w e r e w i t h r e s p e c t t o t h e p i p e l i n e s . ( L e s s t h a n 0 . 5 p e r c e n t w e r e w i t h r e s p e c t t o t h e m e t e r r u n s . ) W e h a v e h a d n o n e e d t o d i s t i n g u i s h a m o n g t h e c o m p o n e n t s s i n c e t h e i s s u e i s w h e t h e r p e t i t i o n e r i s a n a t u r a l g a s p r o d u c e r , n o t w h e t h e r t h e c o m p o n e n t s o f i t s g a t h e r i n g s y s t e m a r e w i t h i n t h e m e a n i n g o f t h e t e r m " g a t h e r i n g p i p e l i n e s " a s i t i s u s e d i n 1 3 . 2 . W i t h r e s p e c t t o t h e p l a c e m e n t o f s u c h c o m p o n e n t s w i t h i n 4 6 . 0 , c e r t a i n l y C l a j o n ' s p r i m a r y u s e o f i t s p i p e l i n e s w a s i n c a r r y i n g o r t r a n s p o r t i n g g a s . M o r e o v e r , b e c a u s e t h e s o l e f u n c t i o n o f f i e l d c o m p r e s s i o n i s , i n t h e w o r d s o f p e t i t i o n e r ' s e x p e r t , " t o p u s h t h e g a s f r o m o n e l o c a t i o n t o a n o t h e r t h r o u g h t h e g a t h e r i n g s y s t e m " , t h e s a m e i s t r u e o f C l a j o n ' s c o m p r e s s o r s t a t i o n s . T h e s o - c a l l e d " m e t e r r u n s " a r e n o t s e p a r a t e l y d i s c u s s e d i n e i t h e r t h e t r i a l r e c o r d o r t h e b r i e f s . H o w e v e r , i f t h e y a r e s i m p l y m e t e r s u s e d t o a s c e r t a i n t h e q u a n t i t y o f g a s f l o w i n g t h r o u g h t h e p i p e l i n e s ( t h e d e f i n i t i o n o f a " m e t e r " s e t f o r t h i n W i l l i a m s & M e y e r s , M a n u a l o f O i l a n d G a s T e r m s 6 2 6 ( 1 1 t h e d . 2 0 0 0 ) ) , w e s e e n o r e a s o n t o d i f f e r e n t i a t e t h e m f r o m t h e p i p e l i n e s i n t e r m s o f p r i m a r y u s e . C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t a l s o r e l i e s . S e e D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 7 2 F . 3 d a t 1 2 6 1 - 1 2 6 2 . W e r e j e c t p e t i t i o n e r ' s a r g u m e n t f o r s e v e r a l r e a s o n s . T o b e g i n w i t h , 4 6 . 0 , a l t h o u g h e n t i t l e d " P i p e l i n e T r a n s p o r t a t i o n " , e n c o m p a s s e s " a s s e t s u s e d i n t h e p r i v a t e , c o m m e r c i a l , a n d c o n t r a c t c a r r y i n g o f * * * g a s * * * b y m e a n s o f p i p e s " . ( E m p h a s i s a d d e d . ) T h e a l l e g e d t e r m o f a r t , " t r a n s p o r t a t i o n " , n o w h e r e a p p e a r s i n t h e d e s c r i p t i v e l a n g u a g e o f 4 6 . 0 , a n d i t i s c l e a r t h a t C l a j o n ' s p r i m a r y u s e o f i t s g a t h e r i n g p i p e l i n e s i s " i n * * * c a r r y i n g * * * g a s " . 1 3 T h u s , t h e p l a i n - 2 6 - 1 4 A l t h o u g h w e h a v e f o u n d t h a t p e t i t i o n e r ' s g a t h e r i n g p i p e l i n e s a r e i n e l i g i b l e f o r i n c l u s i o n w i t h i n 1 3 . 2 , a f i n d i n g t h a t s u c h p i p e l i n e s a r e p r i m a r i l y p r o d u c t i o n r e l a t e d m i g h t j u s t i f y t h e i r c l a s s i f i c a t i o n ( i n t h e h a n d s o f a n o n p r o d u c e r ) a s " P e r s o n a l P r o p e r t y W i t h N o C l a s s L i f e " e n t i t l e d t o t h e s a m e 7 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . S e e R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 , 6 8 7 . P e t i t i o n e r h a s n o t o n b r i e f a r g u e d f o r s u c h c l a s s i f i c a t i o n . l a n g u a g e o f 4 6 . 0 s u p p o r t s t h e i n c l u s i o n o f C l a j o n ' s g a t h e r i n g p i p e l i n e s w i t h i n t h a t a s s e t c l a s s . S e c o n d l y , w e d o n o t a g r e e w i t h t h e c o n c l u s i o n o f t h e T e n t h C i r c u i t C o u r t o f A p p e a l s t h a t F E R C ' s d i s t i n c t i o n b e t w e e n g a t h e r i n g a n d t r a n s m i s s i o n l i n e s n e c e s s a r i l y e s t a b l i s h e s t h a t F E R C c o n s i d e r s g a t h e r i n g s y s t e m s a s r e l a t e d t o p r o d u c t i o n . 1 4 S e e D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 2 6 2 . I n s e c t i o n 1 ( b ) o f t h e N a t u r a l G a s A c t o f 1 9 3 8 , P u b . L . 6 8 8 , 5 2 S t a t . 8 2 1 , c u r r e n t l y c o d i f i e d a t 1 5 U . S . C . s e c . 7 1 7 ( b ) ( 2 0 0 0 ) ( N G A ) , i t i s p r o v i d e d t h a t t h e N G A " s h a l l a p p l y t o t h e t r a n s p o r t a t i o n o f n a t u r a l g a s i n i n t e r s t a t e c o m m e r c e * * * b u t s h a l l n o t a p p l y t o * * * t h e p r o d u c t i o n o r g a t h e r i n g o f n a t u r a l g a s . " T h e q u o t e d l a n g u a g e i n d i c a t e s t h a t C o n g r e s s c o n s i d e r e d " g a t h e r i n g " t o b e s e p a r a t e a n d d i s t i n c t f r o m " p r o d u c t i o n " . I n d e e d , h a d i t c o n s i d e r e d " g a t h e r i n g " t o b e i n c l u d e d w i t h i n t h e t e r m " p r o d u c t i o n " , C o n g r e s s w o u l d n o t h a v e f o u n d i t n e c e s s a r y t o s e p a r a t e l y e x c l u d e b o t h f r o m F e d e r a l r e g u l a t i o n . M o r e o v e r , t h a t F E R C d o e s n o t c o n s i d e r g a t h e r i n g a n d t r a n s p o r t a t i o n ( o f g a s ) t o b e m u t u a l l y e x c l u s i v e t e r m s i s i l l u s t r a t e d b y a n o t h e r d e c i s i o n o f - 2 7 - 1 5 D i s t r i b u t i o n p i p e l i n e s , l i k e t r a n s m i s s i o n p i p e l i n e s , c a r r y l e a n g a s . T h e y a r e f e d b y t r a n s m i s s i o n p i p e l i n e s a n d c o n n e c t t o t h e p r e m i s e s o f t h e u l t i m a t e c o n s u m e r s o f t h e g a s . ( c o n t i n u e d . . . ) t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t , w h i c h i n v o l v e d t h e q u e s t i o n o f F E R C j u r i s d i c t i o n o v e r a n i n t e r s t a t e g a t h e r i n g s y s t e m . S e e N o r t h w e s t P i p e l i n e C o r p . v . F E R C , 9 0 5 F . 2 d 1 4 0 3 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 0 ) . I n t h a t c a s e , F E R C h a d a s s e r t e d j u r i s d i c t i o n o v e r t h e s y s t e m o n t h e b a s i s t h a t t h e p r i m a r y f u n c t i o n o f t h e s y s t e m w a s " t h e t r a n s p o r t a t i o n o f n a t u r a l g a s i n i n t e r s t a t e c o m m e r c e . " I d . a t 1 4 0 5 , 1 4 1 0 . T h e C o u r t o f A p p e a l s d i s a g r e e d t h a t t r a n s p o r t a t i o n w a s t h e p r i m a r y f u n c t i o n o f t h e s y s t e m i f t r a n s p o r t a t i o n w a s o n l y i n c i d e n t a l t o a n e x e m p t f u n c t i o n o f t h e s y s t e m ( i . e . , g a t h e r i n g n a t u r a l g a s ) : " S o m e t r a n s p o r t a t i o n m u s t o c c u r t o m o v e t h e g a s f r o m t h e w e l l h e a d i n s o m e m a n n e r . W h a t t h e C o m m i s s i o n m u s t d e c i d e i n a p p l y i n g t h e p r i m a r y f u n c t i o n t e s t i s w h e t h e r t h a t t r a n s p o r t a t i o n i s i n c i d e n t a l t o t r a d i t i o n a l g a t h e r i n g f u n c t i o n s a n d , t h u s , e x e m p t f r o m i t s j u r i s d i c t i o n . " I d . a t 1 4 1 0 - 1 4 1 1 ( f n . r e f . o m i t t e d ) . I t i s c l e a r , h o w e v e r , t h a t b o t h F E R C a n d t h e C o u r t a g r e e d t h a t g a t h e r i n g p i p e l i n e s a r e u s e d t o t r a n s p o r t n a t u r a l g a s . T h i r d l y , a l t h o u g h p e t i t i o n e r ' s e x p e r t w a s o f t h e o p i n i o n ( a n d r e s p o n d e n t ' s p r i n c i p a l e x p e r t d i d n o t d i s a g r e e ) t h a t g a t h e r i n g p i p e l i n e s h a v e a s h o r t e r u s e f u l l i f e t h a n d o t r a n s m i s s i o n o r d i s t r i b u t i o n p i p e l i n e s , 1 5 t h a t d o e s n o t p e r s u a d e - 2 8 - 1 5 ( . . . c o n t i n u e d ) S e e W i l l i a m s & M e y e r s , M a n u a l o f O i l a n d G a s T e r m s 2 9 0 - 2 9 1 ( 1 1 t h e d . 2 0 0 0 ) . 1 6 T h e r e i s n o t h i n g i n t h e r e c o r d t o i n d i c a t e t h a t t h e u s e f u l l i f e o f g a t h e r i n g p i p e l i n e s i s s o s h o r t t h a t p l a c i n g t h e m i n t h e s a m e a s s e t c l a s s a s t r a n s m i s s i o n a n d d i s t r i b u t i o n p i p e l i n e s w o u l d b e s o m e h o w i n a p p r o p r i a t e . R e s p o n d e n t ' s p r i n c i p a l e x p e r t d i d n o t d i s a g r e e w i t h t h e s t a t e m e n t b y p e t i t i o n e r ' s e x p e r t t h a t t h e l i f e o f a n a t u r a l g a s g a t h e r i n g s y s t e m c a n n o t e x c e e d t h e l i f e o f t h e g a s f i e l d o r f i e l d s t h a t i t s e r v e s . R e s p o n d e n t ' s e x p e r t s t a t e d , h o w e v e r , t h a t g a s g a t h e r i n g a r e a s a r e e x t e n d e d a n d g a t h e r i n g p i p e l i n e s a r e a d d e d t o t h e s y s t e m a s n e w w e l l s a r e d e v e l o p e d w i t h i n t h e f i e l d , a p r o c e s s t h a t " m a y c o n t i n u e f o r * * * 5 0 y e a r s o r m o r e . " H e a l s o n o t e d t h a t " n e w t e c h n o l o g y o r e n h a n c e d r e c o v e r y c a n e x t e n d t h e l i f e o f a n o i l o r g a s f i e l d , w h i c h w i l l e x t e n d t h e l i f e o f a g a t h e r i n g s y s t e m . " S u c h l o n g e v i t y i s e x e m p l i f i e d b y C l a j o n ' s S o u t h e a s t T e x a s P i p e l i n e S y s t e m , w h i c h h a s b e e n i n o p e r a t i o n s i n c e t h e l a t e 1 9 7 0 s . I t i s a l s o a f a c t t h a t g a t h e r i n g p i p e l i n e s t r a n s p o r t i n g l e a n g a s d i r e c t l y t o c u s t o m e r t r a n s m i s s i o n l i n e s ( s u c h a s t h o s e c o n s t i t u t i n g C l a j o n ' s f i v e s m a l l e r g a t h e r i n g s y s t e m s ) a r e n o t s u b j e c t t o t h e c o r r o s i v e e l e m e n t s t h a t t e n d t o s h o r t e n p i p e l i n e u s e f u l l i f e . M o r e o v e r , t h e e x p e r t s a p p e a r e d t o a g r e e t h a t e v e n p i p e l i n e s c a r r y i n g r a w g a s r e m a i n i n s e r v i c e t h r o u g h o u t t h e l i f e o f t h e g a s f i e l d o r f i e l d s t h a t t h e y s e r v e . u s t h a t t h e c l a s s l i f e o f 2 2 y e a r s a s s i g n e d t o 4 6 . 0 i s i n a p p r o p r i a t e f o r g a t h e r i n g p i p e l i n e s . T h e c l a s s l i f e o f 2 2 y e a r s a s s i g n e d t o 4 6 . 0 i s a c o m p o s i t e l i f e , a n d p e t i t i o n e r h a s m a d e n o s h o w i n g t h a t , o n a c o m p o s i t e b a s i s , t h a t l i f e d o e s n o t f a i r l y b a l a n c e t h e r e l a t i v e l y s h o r t l i f e o f g a t h e r i n g p i p e l i n e s a g a i n s t t h e r e l a t i v e l y l o n g l i v e s o f t r a n s m i s s i o n o r d i s t r i b u t i o n p i p e l i n e s . 1 6 B . C o n c l u s i o n B e c a u s e C l a j o n i s n o t a " p r o d u c e r " o f n a t u r a l g a s , a n d b e c a u s e i t i s C l a j o n ' s u s e o f i t s g a t h e r i n g p i p e l i n e s t h a t i s - 2 9 - 1 7 I n i t s p e t i t i o n , p e t i t i o n e r a r g u e s , i n t h e a l t e r n a t i v e , t h a t m o s t o f C l a j o n ' s " g a s g a t h e r i n g a s s e t s m a y a l s o b e p r o p e r l y c l a s s i f i e d i n A s s e t G u i d e l i n e C l a s s 4 9 . 2 3 " ( 4 9 . 2 3 ) , w h i c h p r o v i d e s a 1 4 - y e a r c l a s s l i f e a n d a 7 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d f o r " N a t u r a l G a s P r o d u c t i o n P l a n t " . R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 , 6 8 6 . P e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o p u r s u e i t s a l t e r n a t i v e a r g u m e n t o n b r i e f . W e c o n c l u d e , t h e r e f o r e , t h a t p e t i t i o n e r h a s a b a n d o n e d i t s a l t e r n a t i v e a r g u m e n t . S e e N i c k l a u s v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 7 T . C . 1 1 7 , 1 2 0 n . 4 ( 2 0 0 1 ) . r e l e v a n t u n d e r 1 3 . 2 , s u c h g a t h e r i n g p i p e l i n e s w e r e n o t " u s e d b y " a n a t u r a l g a s " p r o d u c e r " a s r e q u i r e d f o r i n c l u s i o n w i t h i n s u c h a s s e t g u i d e l i n e c l a s s . R a t h e r , C l a j o n ' s g a t h e r i n g p i p e l i n e s a r e i n c l u d a b l e w i t h i n 4 6 . 0 s i n c e t h e y a r e " a s s e t s u s e d [ b y C l a j o n ] i n t h e * * * c a r r y i n g o f * * * g a s * * * b y m e a n s o f p i p e s a n d c o n v e y o r s . " 1 7 V I I . C o n c l u s i o n C l a j o n i s r e q u i r e d t o d e p r e c i a t e t h e g a t h e r i n g p i p e l i n e s u t i l i z i n g a 1 5 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 . R e v i e w e d b y t h e C o u r t . C O H E N , G E R B E R , R U W E , W H A L E N , C O L V I N , C H I E C H I , L A R O , G A L E , a n d T H O R N T O N , J J . , a g r e e w i t h t h e m a j o r i t y o p i n i o n . - 3 0 - W E L L S , C . J . , d i s s e n t i n g . I r e s p e c t f u l l y d i s s e n t . I n t h e i n s t a n t c a s e , t h e m a j o r i t y o p i n i o n s t a t e s t h a t i t w i l l f o l l o w o u r o p i n i o n i n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 9 T . C . 4 1 6 ( 1 9 9 7 ) , w h i c h w a s r e v e r s e d b y t h e U n i t e d S t a t e s C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t , 1 7 2 F . 3 d 1 2 5 5 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 9 ) . I n r e j e c t i n g t h e p l a i n l a n g u a g e a n a l y s i s o f R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 b y t h e C o u r t o f A p p e a l s , h o w e v e r , t h e m a j o r i t y o p i n i o n i n t h e i n s t a n t c a s e d o e s n o t r e l y o n t h i s C o u r t ' s r a t i o n a l e i n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . R a t h e r , t h e m a j o r i t y i n j e c t s y e t a n o t h e r r a t i o n a l e , b a s e d u p o n i t s r e a d i n g o f t h e r e g u l a t i o n s , t o d e c i d e t h a t p e t i t i o n e r m u s t d e p r e c i a t e i t s g a t h e r i n g s y s t e m u s i n g a 1 5 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d i n s t e a d o f a 7 - y e a r r e c o v e r y p e r i o d . W h i l e I a g r e e w i t h J u d g e F o l e y ' s d i s s e n t , I h a v e a n a d d i t i o n a l p o i n t I w o u l d l i k e t o r a i s e . R e v e n u e p r o c e d u r e s a r e p u b l i s h e d t o g u i d e t a x p a y e r s , w h o a r e p e r m i t t e d t o r e l y o n t h e m . W e s h o u l d n o t r e a d a n o w n e r s h i p r e q u i r e m e n t i n t o R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 C . B . 6 7 4 , w h e r e i t s p l a i n l a n g u a g e d o e s n o t r e q u i r e i t . I n s e c t i o n 1 6 7 ( m ) , C o n g r e s s d e l e g a t e d r e s p o n d e n t b r o a d p o w e r s t o p r o m u l g a t e r e g u l a t i o n s t o d e t e r m i n e t h e c l a s s l i v e s o f p r o p e r t y u s e d i n t h e n a t u r a l g a s i n d u s t r y . R e s p o n d e n t p r o m u l g a t e d r e g u l a t i o n s p u r s u a n t t o t h a t a u t h o r i t y a n d i n d i c a t e d t h a t t h e c l a s s g u i d e l i n e s w o u l d b e p u b l i s h e d p u r s u a n t t o t h a t - 3 1 - 1 I n o t e t h a t w e h a v e h e l d t h a t t h e C o m m i s s i o n e r m a y n o t c h o o s e t o l i t i g a t e a g a i n s t a n o f f i c i a l p o s i t i o n t h e C o m m i s s i o n e r h a s p u b l i s h e d w i t h o u t f i r s t r e v i s i n g o r r e v o k i n g t h a t p o s i t i o n . R a u e n h o r s t v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 9 T . C . _ _ _ ( O c t . 7 , 2 0 0 2 ) ; C o a s t a l P e t r o l e u m R e f i n e r s , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 9 4 T . C . 6 8 5 ( 1 9 9 0 ) ; s e e P h i l l i p s v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 T . C . 5 2 9 ( 1 9 8 7 ) , a f f d . i n p a r t a n d r e v d . i n p a r t 8 5 1 F . 2 d 1 4 9 2 ( D . C . C i r . 1 9 8 8 ) ; s e e a l s o S l e c h t e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 7 - 5 2 8 . a u t h o r i t y . R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 r e f l e c t s r e s p o n d e n t ' s c l a s s - l i f e d e t e r m i n a t i o n s . R a t h e r t h a n p r o v i d i n g g u i d a n c e t o t a x p a y e r s , R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 h a s p r o d u c e d c o n s i d e r a b l e c o n f u s i o n a n d u n c e r t a i n t y . I n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , t h i s C o u r t a n d t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t , c o n s i d e r e d t h e q u e s t i o n b e f o r e t h e C o u r t t o d a y , a n d a r r i v e d a t c o n t r a r y r e s u l t s . T h e m a j o r i t y o p i n i o n n o w o f f e r s a n o t h e r r a t i o n a l e f o r i t s r e s u l t . R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 o n l y r e q u i r e s t h a t a s s e t s b e " u s e d " b y n a t u r a l g a s p r o d u c e r s t o q u a l i f y u n d e r s e c t i o n 1 3 . 2 . I n t h e i n s t a n t l i t i g a t i o n , r e s p o n d e n t a s s e r t s t h a t a s s e t s m u s t b e b o t h " u s e d " a n d " o w n e d " b y n a t u r a l g a s p r o d u c e r s . R e v e n u e p r o c e d u r e s a r e p r o m u l g a t e d t o p r o v i d e c l e a r a n d p r e c i s e g u i d a n c e t o t a x p a y e r s , a n d I w o u l d h o l d r e s p o n d e n t t o t h e p l a i n l a n g u a g e o f t h a t p u b l i s h e d g u i d a n c e . 1 T o r e q u i r e t a x p a y e r s t o c o n s u l t a t e a m o f t a x a t t o r n e y s t o d e c i p h e r t h a t g u i d a n c e f r u s t r a t e s t h e v e r y p u r p o s e f o r w h i c h i t w a s i s s u e d . S W I F T , B E G H E , F O L E Y , V A S Q U E Z , a n d M A R V E L , J J . , a g r e e w i t h t h i s d i s s e n t i n g o p i n i o n . - 3 2 - 1 A l b e i t p u r s u a n t t o c o n t r a c t s u n d e r w h i c h m o s t s u c h p r o d u c e r s a n d p e t i t i o n e r s h a r e t h e u l t i m a t e p r o c e e d s o f s a l e t o a p i p e l i n e c o m p a n y t h a t t r a n s p o r t s t h e p r o c e s s e d p r o d u c t t o p u b l i c u t i l i t i e s f o r d i s t r i b u t i o n t o c o n s u m e r s . 2 E c o n o m i c a 4 ( N o v . 1 9 3 7 ) , r e p r i n t e d i n C o a s e , " T h e F i r m , t h e M a r k e t a n d t h e L a w " 3 3 ( 1 9 8 8 ) , a n d W i l l i a m s o n & W i n t e r , E d s . , " T h e N a t u r e o f t h e F i r m O r i g i n s , E v o l u t i o n , a n d D e v e l o p m e n t " 1 8 ( 1 9 9 1 ) . B E G H E , J . , d i s s e n t i n g : E l e m e n t a r y e c o n o m i c a n a l y s i s s u p p o r t s t h e c o n c l u s i o n o f J u d g e F o l e y , w h o t r i e d t h i s c a s e , t h a t t h e g a t h e r i n g s y s t e m a s s e t s i n i s s u e a r e c l a s s 1 3 . 2 a s s e t s " u s e d b y * * * p r o d u c e r s f o r * * * p r o d u c t i o n o f * * * n a t u r a l g a s " u n d e r R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , 1 9 8 7 - 2 C . B . 6 7 4 , 6 7 8 . P e t i t i o n e r ' s g a t h e r i n g s y s t e m s a r e u s e d f o r p r o d u c t i o n o f n a t u r a l g a s b y a l l t h e w e l l o w n e r s / o p e r a t o r s / p r o d u c e r s f r o m w h o s e w e l l s o r i g i n a t e d t h e g a s p r o c e s s e d t h r o u g h t h e s y s t e m s . T h i s i s t r u e , n o t w i t h s t a n d i n g s u c h p r o d u c e r s d o n o t o w n a n d o p e r a t e a n y g a t h e r i n g s y s t e m , w i t h m o s t s u c h p r o d u c e r s s e l l i n g t o p e t i t i o n e r a t t h e w e l l h e a d t h e b u l k o f t h e g a s p r o c e s s e d t h r o u g h a s y s t e m 1 a n d a f e w o t h e r s u c h p r o d u c e r s p a y i n g p e t i t i o n e r f e e s f o r p r o c e s s i n g t h e i r g a s t h r o u g h t h e s y s t e m . B a c k i n 1 9 3 7 , R . H . C o a s e , i n t h e f i r s t o f t h e p a p e r s f o r w h i c h h e w a s a w a r d e d t h e N o b e l P r i z e i n E c o n o m i c s i n 1 9 9 1 , " T h e N a t u r e o f t h e F i r m " , 2 r a i s e d a n d a n s w e r e d a b a s i c q u e s t i o n a b o u t t h e c o n c e p t o f t h e f i r m a n d i t s b o u n d a r i e s . C o a s e e x p l a i n e d w h y b u s i n e s s e s e x i s t a n d o p e r a t e a s t h e y d o , w h y , f o r i n s t a n c e , - 3 3 - 3 S e e E a s t e r b r o o k , " D e r i v a t i v e S e c u r i t i e s a n d C o r p o r a t e G o v e r n a n c e , " 6 9 U . C h i . L . R e v . 7 2 9 , 7 2 9 - 7 3 0 ( 2 0 0 2 ) ; T e d e s c h i , " E - C o m m e r c e R e p o r t , " N . Y . T i m e s C 1 2 ( O c t . 2 , 2 0 0 0 ) . 4 A g e n e r i c d e s c r i p t i o n o f a r a n g e o f p o s s i b i l i t i e s s i m i l a r t o t h o s e i n t h e c a s e a t h a n d i s f o u n d i n J o s k o w , " A s s e t S p e c i f i c i t y a n d t h e S t r u c t u r e o f V e r t i c a l R e l a t i o n s h i p s : E m p i r i c a l E v i d e n c e " , i n W i l l i a m s o n & W i n t e r , E d s . , s u p r a n o t e 2 1 1 7 , 1 1 9 : t h e r e i s a w i d e r a n g e o f i n s t i t u t i o n a l a r r a n g e m e n t s t h a t c a n b e u s e d t o g o v e r n t r a n s a c t i o n s b e t w e e n e c o n o m i c a g e n t s . S p e c i f i c i n s t i t u t i o n a l a r r a n g e m e n t s e m e r g e i n r e s p o n s e t o v a r i o u s t r a n s a c t i o n a l c o n s i d e r a t i o n s i n o r d e r t o m i n i m i z e t h e t o t a l c o s t o f m a k i n g t r a n s a c t i o n s . T h e b o u n d a r y b e t w e e n a f i r m a n d a m a r k e t p r o v i d e s a v e r y r o u g h d i s t i n c t i o n b e t w e e n t h e t w o p r i m a r y i n s t i t u t i o n a l m e c h a n i s m s f o r a l l o c a t i n g r e s o u r c e s , b u t t h i s i s t h e b e g i n n i n g , n o t t h e e n d , o f t h e i n q u i r y . F i r m s c a n t a k e o n m a n y d i f f e r e n t o r g a n i z a t i o n s t r u c t u r e s . M a r k e t t r a n s a c t i o n s c a n t a k e m a n y d i f f e r e n t f o r m s r a n g i n g f r o m s i m p l e s p o t t r a n s a c t i o n s [ s a l e a t t h e w e l l h e a d f o r a f i x e d p r i c e ] t o c o m p l e x l o n g - t e r m c o n t r a c t s [ v a r i o u s s h a r i n g a r r a n g e m e n t s p r e s e n t i n t h i s c a s e a n d d e s c r i b e d i n T e n t h C i r c u i t o p i n i o n i n D u k e E n e r g y I I ] . T h e s p e c i f i c s e t o f i n s t i t u t i o n a l a r r a n g e m e n t s c h o s e n w o u l d r e p r e s e n t t h e g o v e r n a n c e s t r u c t u r e t h a t m i n i m i z e d t h e t o t a l c o s t o f c o n s u m m a t i n g t h e t r a n s a c t i o n s o f i n t e r e s t . c o m p a n i e s c h o o s e t o p r o d u c e s o m e g o o d s o r p r o v i d e s o m e s e r v i c e s f o r t h e m s e l v e s a n d c o n t r a c t w i t h o u t s i d e r s t o p r o v i d e o t h e r g o o d s a n d s e r v i c e s . C o a s e e x p l a i n e d t h a t r e l a t i v e m a r k e t p r i c e s a r e n o t t h e s o l e f a c t o r ; t r a n s a c t i o n c o s t s a l s o a f f e c t t h e d e c i s i o n . T h e n a t u r e a n d a m o u n t o f t h o s e c o s t s , C o a s e t h e o r i z e d , f r e q u e n t l y d e t e r m i n e w h e t h e r a c o m p a n y w i l l s e e k a n o u t s i d e s u p p l i e r o r s e r v i c e p r o v i d e r o r i t s e l f s u p p l y t h e i t e m o r p e r f o r m t h e s e r v i c e . 3 W h a t e v e r d e c i s i o n a g a s w e l l o w n e r / o p e r a t o r / p r o d u c e r f i r m m a k e s i n a n y p a r t i c u l a r c a s e , 4 t h e r e i s a s i g n i f i c a n t ( f o r - 3 4 - m e , d i s p o s i t i v e ) e c o n o m i c s e n s e i n w h i c h a n y s u c h p r o d u c e r f i r m u s e s a g a t h e r i n g s y s t e m ; t h i s i s i r r e s p e c t i v e o f w h e t h e r t h e p r o d u c e r o w n s a n d o p e r a t e s t h e s y s t e m i t s e l f , o r i n s t e a d , a s i n t h e c a s e a t h a n d , s e l l s i t s g a s t o p e t i t i o n e r a t a f i x e d p r i c e a t t h e w e l l h e a d , e n t e r s i n t o a n y o n e o f t h e v a r i o u s u l t i m a t e s a l e p r o c e e d s s h a r i n g a r r a n g e m e n t s w i t h p e t i t i o n e r ( a l s o d e s c r i b e d i n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 7 2 F . 3 d 1 2 5 5 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 9 ) , r e v g . 1 0 9 T . C . 4 1 6 ( 1 9 9 7 ) ) , o r h a s i t s g a s p r o c e s s e d t h r o u g h p e t i t i o n e r ' s s y s t e m f o r a f e e a n d t h e n s o l d f o r t h e p r o d u c e r ' s a c c o u n t f r o m t h e p r o c e s s i n g p l a n t a f t e r t h e l a s t s t a g e o f t h e p r o d u c t i v e p r o c e s s h a s b e e n c o m p l e t e d . A s s h o w n b y t h e o p i n i o n o f t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t i n D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . , w i t h w h i c h J u d g e F o l e y a n d I a g r e e , t h e q u e s t i o n u n d e r R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 , s u p r a , o f w h o a g a t h e r i n g s y s t e m i s " u s e d b y " t u r n s n e i t h e r o n w h o o w n s t h e p r o d u c e r s o r t h e s y s t e m , n o r o n w h o o w n s t h e g a s p r o c e s s e d t h r o u g h t h e s y s t e m . T h e g a t h e r i n g s y s t e m i s " u s e d b y * * * p r o d u c e r s f o r * * * p r o d u c t i o n o f * * * n a t u r a l g a s " , i d . , i r r e s p e c t i v e o f t h e e f f e c t s o n l e g a l o w n e r s h i p a n d r e f i n e m e n t s o f t i t l e o f t h e t e r m s o f t h e c o n t r a c t s t h e y u s e t o h a v e t h e g a s f r o m t h e i r w e l l s p r o c e s s e d t h r o u g h t h e s y s t e m . F O L E Y a n d V A S Q U E Z , J J . , a g r e e w i t h t h i s d i s s e n t i n g o p i n i o n . - 3 5 - 1 P i p e s i n a g a t h e r i n g s y s t e m , g e n e r a l l y , d e t e r i o r a t e f a s t e r a n d h a v e t o b e r e p l a c e d m o r e f r e q u e n t l y t h a n l o n g - d i s t a n c e t r a n s m i s s i o n p i p e l i n e s . B e c a u s e g a t h e r i n g s y s t e m p i p e s h a v e s h o r t e r p h y s i c a l l i v e s t h a n t r a n s m i s s i o n p i p e l i n e s , i t i s r e a s o n a b l e t o c o n c l u d e t h a t C l a j o n ' s g a t h e r i n g s y s t e m s a r e w i t h i n t h e a s s e t c l a s s w i t h t h e s h o r t e r r e c o v e r y p e r i o d . F O L E Y , J . , d i s s e n t i n g : I d i s a g r e e w i t h t h e m a j o r i t y ' s a n a l y s i s a n d h o l d i n g . I . T h e T e x a s G a t h e r i n g S y s t e m s ( T G S ) W e r e P r o d u c t i o n A s s e t s R e v e n u e P r o c e d u r e 8 7 - 5 6 s t a t e s t h a t a s s e t c l a s s 1 3 . 2 i n c l u d e s " a s s e t s u s e d b y * * * n a t u r a l g a s p r o d u c e r s f o r * * * p r o d u c t i o n o f * * * n a t u r a l g a s , i n c l u d i n g g a t h e r i n g p i p e l i n e s " . A s t h e t r i a l j u d g e I c o n c l u d e d , a f t e r a n a l y z i n g a l l o f t h e r e l e v a n t e v i d e n c e a n d t e s t i m o n y , t h a t C l a j o n ' s p i p e l i n e s w e r e g a t h e r i n g s y s t e m s " u s e d b y " p r o d u c e r s i n t h e p r o d u c t i o n o f n a t u r a l g a s . G a t h e r i n g s y s t e m s a r e e s s e n t i a l t o t h e p r o d u c t i o n p r o c e s s b e c a u s e t h e y t r e a t u n p r o c e s s e d n a t u r a l g a s b y r e m o v i n g w a t e r , h y d r o g e n s u l f i d e , a n d c a r b o n d i o x i d e . 1 W i t h o u t d e h y d r a t i o n a n d t r e a t m e n t , t h e g a s c a n n o t b e u s e d , a n d t r a n s m i s s i o n c o m p a n i e s w o u l d n o t a c c e p t i t f o r t r a n s p o r t a t i o n t o u l t i m a t e c o n s u m e r s . I n d e e d , w i t h o u t a p r o p e r l y d e s i g n e d g a t h e r i n g s y s t e m t h e g a s w o u l d n e v e r b e p r o d u c e d a t a l l b u t w o u l d s i m p l y r e m a i n i n t h e g r o u n d . T h u s , t h e s e r v i c e s p r o v i d e d b y C l a j o n w e r e a n i n t e g r a l p a r t o f t h e p r o d u c t i o n p r o c e s s . - 3 6 - I I . T h e P l a i n M e a n i n g o f A s s e t C l a s s 1 3 . 2 C o n t r o l s I a g r e e w i t h t h e a n a l y s i s a n d c o n c l u s i o n o f t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T e n t h C i r c u i t i n r e v e r s i n g D u k e E n e r g y N a t u r a l G a s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 9 T . C . 4 1 6 ( 1 9 9 7 ) ( D u k e E n e r g y I ) , r e v d . 1 7 2 F . 3 d 1 2 5 5 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 9 ) ( D u k e E n e r g y I I ) . T h e C o u r t o f A p p e a l s c o r r e c t l y r e f u s e d t o i n c o r p o r a t e a n o w n e r s h i p r e q u i r e m e n t i n t o t h e p h r a s e " u s e d b y " i n a s s e t c l a s s 1 3 . 2 . I d . T h e c o u r t s t a t e d : " T h e l i t e r a l t e r m s o f [ a s s e t c l a s s 1 3 . 2 ] i n c l u d e a n y g a t h e r i n g s y s t e m , s o l o n g a s i t i s u s e d b y a g a s p r o d u c e r . " I d . a t 1 2 5 9 . C o n t r a r y t o o u r o p i n i o n i n D u k e E n e r g y I , t h e C o u r t o f A p p e a l s c o n c l u d e d t h a t g a t h e r i n g s y s t e m s o w n e d b y a n o n p r o d u c e r w e r e " ' u s e d b y ' p r o d u c e r s t h r o u g h c o n t r a c t u a l a r r a n g e m e n t s " . I d . O u r h o l d i n g i n D u k e E n e r g y I s h o u l d b e o v e r r u l e d . T h e c e n t r a l i s s u e i s w h e t h e r t h e g a t h e r i n g s y s t e m s w e r e " u s e d b y " p r o d u c e r s . A b s e n t s o m e a m b i g u i t y , t h e p l a i n m e a n i n g o f a s t a t u t e o r r e g u l a t i o n c o n t r o l s i t s i n t e r p r e t a t i o n . " U s e " i s n o t a d i f f i c u l t w o r d t o i n t e r p r e t o r u n d e r s t a n d . S e e B l a c k ' s L a w D i c t i o n a r y 1 5 4 1 ( 6 t h e d . 1 9 9 0 ) ( d e f i n i n g " u s e " a s f o l l o w s : " t o c o n v e r t t o o n e ' s s e r v i c e ; t o e m p l o y ; t o a v a i l o n e s e l f o f ; t o u t i l i z e ; t o c a r r y o u t a p u r p o s e o r a c t i o n b y m e a n s o f ; t o p u t i n t o a c t i o n o r s e r v i c e , e s p e c i a l l y t o a t t a i n a n e n d " ) . T h e m a j o r i t y ' s h o l d i n g t h a t t h e g a t h e r i n g s y s t e m m u s t b e o w n e d b y - 3 7 - n a t u r a l g a s p r o d u c e r s i s c o n t r a r y t o t h e c o m m o n u n d e r s t a n d i n g o f t h e p h r a s e " u s e d b y " . T h e m a j o r i t y a c k n o w l e d g e t h a t t h e d e c i s i o n o f t h e C o u r t o f A p p e a l s w a s b a s e d o n t h e p l a i n l a n g u a g e o f a s s e t c l a s s 1 3 . 2 ( i . e . , t h e p h r a s e " u s e d b y * * * n a t u r a l g a s p r o d u c e r s " ) . S e e m a j o r i t y o p . p . 1 3 . T h e m a j o r i t y , h o w e v e r , f a i l t o a n a l y z e t h i s l a n g u a g e o r p r e s e n t a n y c o g e n t r e a s o n s w h y w e s h o u l d n o t s t r i c t l y a d h e r e t o i t . W i t h o u t f i r s t f i n d i n g t h a t t h e l a n g u a g e o f a s s e t c l a s s 1 3 . 2 i s a m b i g u o u s , t h e m a j o r i t y b e g i n t h e i r a n a l y s i s o f r e s p o n d e n t ' s r e v e n u e p r o c e d u r e s u s i n g " h i s t o r i c a l m a t e r i a l " t o c o n c l u d e t h a t A s s e t D e p r e c i a t i o n R a n g e c l a s s e s w e r e d e s i g n e d t o e n c o m p a s s i n d u s t r i e s a n d e n t i t i e s r a t h e r t h a n a s s e t s . S e e m a j o r i t y o p . p . 1 1 . H i s t o r i c a l d e v e l o p m e n t , l i k e l e g i s l a t i v e h i s t o r y , i s a f a r l e s s a c c u r a t e e m b o d i m e n t o f i n t e n t t h a n p l a i n l a n g u a g e a n d i s s u s c e p t i b l e t o a w i d e a r r a y o f i n t e r p r e t a t i o n s . O n l y a f t e r t h i s h i s t o r i c a l a n a l y s i s d o t h e m a j o r i t y t u r n t o t h e p l a i n m e a n i n g . E v e n t h e n , a p l a i n m e a n i n g a n a l y s i s i s a p p l i e d o n l y t o a s s e t c l a s s 4 6 . 2 . I I I . T h e M a j o r i t y M i s i n t e r p r e t t h e P r i m a r y U s e D o c t r i n e B e f o r e C l a j o n p u r c h a s e d t h e S o u t h e a s t T e x a s P i p e l i n e S y s t e m ( S E T P S ) ( i . e . , t h e l a r g e s t o f t h e s i x s y s t e m s ) , i t i s i n d i s p u t a b l e t h a t t h i s s y s t e m w a s u s e d p r i m a r i l y b y n a t u r a l g a s p r o d u c e r s i n t h e p r o d u c t i o n p r o c e s s . C l a j o n c o n t i n u e d t o o p e r a t e t h e S E T P S w i t h o u t c h a n g i n g t h e s y s t e m ' s p r i m a r y u s e . T h e - 3 8 - p r o d u c e r s c o n n e c t e d t o t h e T G S n e e d e d a g a t h e r i n g s y s t e m t o f u r t h e r t h e p r o d u c t i o n p r o c e s s b y r e m o v i n g i m p u r i t i e s a n d d e l i v e r i n g t h e i r g a s t o p r o c e s s i n g f a c i l i t i e s . I n d e e d , a l l o f t h e p r o d u c e r s c o n n e c t e d t o t h e T G S h a d c o n t r a c t u a l a g r e e m e n t s t o , a n d d i d i n f a c t , " u s e " C l a j o n ' s g a t h e r i n g s y s t e m s . E v e n i n c o n t r a c t s w h e r e t i t l e p a s s e d t o C l a j o n , t h e g a t h e r i n g s y s t e m r e m a i n e d t h e m e a n s b y w h i c h t h e p r o d u c e r s ' g a s u l t i m a t e l y t r a v e l e d t o t h e g a s p r o c e s s i n g p l a n t a n d t r a n s m i s s i o n l i n e s . C o n t r a r y t o t h e m a j o r i t y ' s h o l d i n g , t h e p r i m a r y u s e o f t h e T G S w a s t h e s a m e r e g a r d l e s s o f w h o o w n e d t h e s y s t e m s o r t h e g a s f l o w i n g t h r o u g h t h e s y s t e m s . T h e m a j o r i t y b a s e t h e i r h o l d i n g o n t h e t h e o r y t h a t t h e a v a i l a b i l i t y o f a l l a s s e t c l a s s e s d e p e n d s o n t h e p r i m a r y u s e o f t h e t a x p a y e r r a t h e r t h a n t h e p r i m a r y u s e o f t h e a s s e t . T h i s i s , e s s e n t i a l l y , a n o w n e r s h i p r e q u i r e m e n t . S u c h a t h e o r y i s i n c o n s i s t e n t w i t h t h e l a w . S e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 4 ) ( i i i ) ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , s t a t e s t h a t " P r o p e r t y s h a l l b e c l a s s i f i e d a c c o r d i n g t o p r i m a r y u s e e v e n t h o u g h t h e a c t i v i t y i n w h i c h s u c h p r o p e r t y i s p r i m a r i l y u s e d i s i n s u b s t a n t i a l i n r e l a t i o n t o a l l t h e t a x p a y e r ' s a c t i v i t i e s . " T h i s r e g u l a t i o n u n e q u i v o c a l l y s t a t e s t h a t , r e g a r d l e s s o f t h e t a x p a y e r ' s a c t i v i t i e s , t h e p r i m a r y u s e o f t h e a s s e t d e t e r m i n e s t h e a p p r o p r i a t e a s s e t c l a s s f o r p u r p o s e s o f d e p r e c i a t i o n . - 3 9 - T h e m a j o r i t y i n t e r p r e t s e c t i o n 1 . 1 6 7 ( a ) - 1 1 ( b ) ( 4 ) ( i i i ) ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , a s i f i t r e a d t h a t t h e p r o p e r t y s h a l l b e c l a s s i f i e d a c c o r d i n g t o t h e " t a x p a y e r ' s p r i m a r y u s e " . S e e m a j o r i t y o p . p . 1 9 ( e m p h a s i s a d d e d ) . W e , h o w e v e r , m u s t t a k e t h e l a w a s w e f i n d i t . T h e r e g u l a t i o n s p e c i f i c a l l y s t a t e s t h a t o u r f o c u s i s t h e p r o p e r t y ' s p r i m a r y u s e . M o r e o v e r , t h e l a n g u a g e o f a s s e t c l a s s 1 3 . 2 r e q u i r e s o n l y t h a t t h e a s s e t b e " u s e d b y " a n a t u r a l g a s p r o d u c e r i n t h e p r o d u c t i o n o f n a t u r a l g a s . C l a j o n ' s g a t h e r i n g s y s t e m s m e e t t h e r e q u i r e m e n t e v e n t h o u g h C l a j o n w a s n o t a p r o d u c e r . I V . C o n c l u s i o n T h e p l a i n l a n g u a g e o f a s s e t c l a s s 1 3 . 2 d o e s n o t r e q u i r e t h a t a g a t h e r i n g s y s t e m b e " o w n e d b y " a n a t u r a l g a s p r o d u c e r t o b e i n c l u d e d i n t h a t a s s e t c l a s s . W h i l e r e s p o n d e n t i s f r e e t o i s s u e r e v i s e d g u i d a n c e , R e v . P r o c . 8 7 - 5 6 s i m p l y r e q u i r e s t h a t a g a t h e r i n g s y s t e m b e " u s e d b y * * * a n a t u r a l g a s p r o d u c e r " i n o r d e r t o f a l l w i t h i n a s s e t c l a s s 1 3 . 2 . T h e T G S i s s o u s e d . A c c o r d i n g l y , t h e m a j o r i t y ' s c o n c l u s i o n i s i n c o r r e c t , a n d p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o r e c o v e r t h e c o s t o f t h e g a t h e r i n g s y s t e m s o v e r a 7 - y e a r p e r i o d . W E L L S , S W I F T , B E G H E , V A S Q U E Z , a n d M A R V E L , J J . , a g r e e w i t h t h i s d i s s e n t i n g o p i n i o n .