TAX COURT OPINION

Case: Elena Swain
Docket Number: 12881-00
Judge: Halpern
Opinion Type: reported
Filed: 05/03/2002
Pages: 12

1 1 8 T . C . N o . 2 2 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T E L E N A S W A I N , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 2 8 8 1 - 0 0 . F i l e d M a y 3 , 2 0 0 2 . R d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n t a x a n d a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s f o r 3 y e a r s . T h e C o u r t s t r u c k f r o m t h e p e t i t i o n a l l a s s i g n m e n t s o f e r r o r o t h e r t h a n t h e a f f i r m a t i v e d e f e n s e o f t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s f o r o n e o f t h e y e a r s . R m o v e d f o r s u m m a r y j u d g m e n t . 1 . H e l d : S u m m a r y j u d g m e n t i s a p p r o p r i a t e w i t h r e s p e c t t o t h e a f f i r m a t i v e d e f e n s e ; s t i p u l a t e d f a c t s e s t a b l i s h t h a t t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s d i d n o t e x p i r e b e f o r e R m a i l e d t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , w h i c h s u s p e n d e d t h e r u n n i n g o f t h a t p e r i o d . 2 . H e l d , f u r t h e r , s u m m a r y j u d g m e n t i s a p p r o p r i a t e w i t h r e s p e c t t o t h e d e f i c i e n c i e s ; u n d e r R u l e 3 4 ( b ) , T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e , P ' s a s s i g n m e n t s o f e r r o r o t h e r t h a n w i t h r e s p e c t t o t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s w e r e s t r u c k f r o m t h e p e t i t i o n ; t h e r e f o r e , P i s d e e m e d t o h a v e c o n c e d e d t h e a d j u s t m e n t s r e s u l t i n g i n d e f i c i e n c i e s . 3 . H e l d , f u r t h e r , a l i k e r e s u l t f o r t h e p e n a l t i e s ; t h e b u r d e n o f p r o d u c t i o n i m p o s e d b y s e c . - 2 - 7 4 9 1 ( c ) , I . R . C . , i s o f n o c o n s e q u e n c e i f P ' s a s s i g n m e n t s o f e r r o r h a v e b e e n s t r u c k . E l e n a S w a i n , p r o s e . J o n a t h a n H . S l o a t , f o r r e s p o n d e n t . O P I N I O N H A L P E R N , J u d g e : T h i s c a s e i s b e f o r e t h e C o u r t o n r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t ( t h e m o t i o n ) . P e t i t i o n e r o b j e c t s . U n l e s s o t h e r w i s e s t a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . R u l e 1 2 1 p r o v i d e s f o r s u m m a r y j u d g m e n t . S u m m a r y j u d g m e n t m a y b e g r a n t e d w i t h r e s p e c t t o a l l o r a n y p a r t o f t h e l e g a l i s s u e s i n c o n t r o v e r s y " i f t h e p l e a d i n g s , a n s w e r s t o i n t e r r o g a t o r i e s , d e p o s i t i o n s , a d m i s s i o n s , a n d a n y o t h e r a c c e p t a b l e m a t e r i a l s , t o g e t h e r w i t h t h e a f f i d a v i t s , i f a n y , s h o w t h a t t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e a s t o a n y m a t e r i a l f a c t a n d t h a t a d e c i s i o n m a y b e r e n d e r e d a s a m a t t e r o f l a w . " R u l e 1 2 1 ( a ) a n d ( b ) . - 3 - W e a r e s a t i s f i e d t h a t t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e a s t o a n y m a t e r i a l f a c t a n d t h a t a d e c i s i o n m a y b e r e n d e r e d a s a m a t t e r o f l a w . F o r t h e r e a s o n s t h a t f o l l o w , w e s h a l l g r a n t t h e m o t i o n . B a c k g r o u n d B y n o t i c e o f d e f i c i e n c y d a t e d S e p t e m b e r 2 0 , 2 0 0 0 ( t h e n o t i c e ) , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n i n c o m e t a x ( d e f i c i e n c i e s ) a n d a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s ( p e n a l t i e s ) a s f o l l o w s : T a x a b l e ( C a l e n d a r ) P e n a l t y Y e a r D e f i c i e n c y S e c . 6 6 6 2 ( a ) 1 9 9 6 $ 8 2 , 8 0 7 $ 1 6 , 5 6 1 1 9 9 7 6 8 , 8 1 2 1 3 , 7 6 2 1 9 9 8 5 9 , 2 1 0 1 1 , 8 4 2 E n c l o s e d w i t h t h e n o t i c e w a s a n e x p l a n a t i o n s t a t i n g t h a t t h e d e f i c i e n c i e s r e s u l t p r i n c i p a l l y f r o m r e s p o n d e n t ' s d i s r e g a r d o f c e r t a i n t r u s t a r r a n g e m e n t s ( a s s h a m s o r f o r c e r t a i n o t h e r s t a t e d r e a s o n s ) a n d t h a t t h e p e n a l t i e s a r e d u e t o n e g l i g e n c e , a n u n d e r s t a t e m e n t o f t a x , o r a m i s s t a t e m e n t o f v a l u e . T h e p e t i t i o n s t a t e s t h a t p e t i t i o n e r d i s p u t e s r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s a n d a s s i g n s t h e f o l l o w i n g e r r o r s : ( 1 ) R e s p o n d e n t h a d n o a u t h o r i t y t o m a k e a d e t e r m i n a t i o n , ( 2 ) t h e " d e f i c i e n c y " f a i l e d t o i d e n t i f y t h e s t a t u t e t h a t w a s r e l i e d o n t o c l a i m t h e d e f i c i e n c y , ( 3 ) r e s p o n d e n t d i d n o t p r o v i d e p r o o f o f a " s t a t u t o r y p r o c e d u r a l l y c o r r e c t " a s s e s s m e n t , ( 4 ) r e s p o n d e n t f a i l e d t o p r o d u c e a w i t n e s s , ( 5 ) t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s h a d e x p i r e d a s - 4 - t o 1 9 9 6 , ( 6 ) t h e d e f i c i e n c i e s w e r e n o t s u p p o r t e d b y f a c t s a n d e v i d e n c e , a n d ( 7 ) p e t i t i o n e r ' s d e c l a r a t i o n w a s s u p p o r t e d b y f a c t s a n d e v i d e n c e . A t t a c h e d t o t h e p e t i t i o n i s p e t i t i o n e r ' s d e c l a r a t i o n o f f a c t s ( t h e d e c l a r a t i o n ) , i n w h i c h s h e d e c l a r e s , a m o n g o t h e r t h i n g s , t h a t s h e i s a n a t i v e a n d c i t i z e n o f t h e S t a t e o f C a l i f o r n i a , t h a t s h e h a s n e v e r b e e n n o t i f i e d t h a t s h e i s r e q u i r e d t o k e e p b o o k s a n d r e c o r d s a n d f i l e r e t u r n s , t h a t n o a s s e s s m e n t s o f t a x , p e n a l t i e s , o r i n t e r e s t h a v e b e e n m a d e a g a i n s t h e r f o r t h e y e a r s i n q u e s t i o n , a n d t h a t s h e h a s n o u n r e p o r t e d i n c o m e f o r t h o s e y e a r s . N o t h i n g i n t h e d e c l a r a t i o n c h a l l e n g e s r e s p o n d e n t ' s e x p l a n a t i o n s o f h i s b a s e s f o r d e t e r m i n i n g t h e d e f i c i e n c i e s a n d p e n a l t i e s . B e f o r e a n s w e r i n g t h e p e t i t i o n , r e s p o n d e n t m o v e d t o s t r i k e f r o m t h e p e t i t i o n a l l a s s i g n m e n t s o f e r r o r o t h e r t h a n t h a t t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s h a d e x p i r e d f o r 1 9 9 6 ( t h e m o t i o n t o s t r i k e ) . I n s u p p o r t o f t h e m o t i o n t o s t r i k e , r e s p o n d e n t a r g u e d t h a t p e t i t i o n e r h a d f a i l e d t o c h a l l e n g e t h e c o r r e c t n e s s o f r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s i n t h e n o t i c e : I n s t e a d , t h e p e t i t i o n e r r e l i e s o n v a r i o u s f r i v o l o u s a n d i m m a t e r i a l a r g u m e n t s c h a l l e n g i n g t h e r e s p o n d e n t ' s a u t h o r i t y t o m a k e a d e t e r m i n a t i o n u n d e r I . R . C . § 1 3 1 3 , t h e a b s e n c e o f a s s e s s m e n t s , a n d t h e m a n n e r i n w h i c h t h e r e s p o n d e n t m a d e h i s d e t e r m i n a t i o n . N o n e o f t h o s e a s s i g n m e n t s o f e r r o r r e l a t e d i r e c t l y t o t h e r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s . P e t i t i o n e r o b j e c t e d t o t h e m o t i o n t o s t r i k e . I n s u p p o r t o f t h a t o b j e c t i o n , h o w e v e r , s h e a d d e d l i t t l e t o t h e p e t i t i o n . S h e m a d e - 5 - n o e f f o r t t o i d e n t i f y f a c t s t e n d i n g t o s h o w e r r o r i n r e s p o n d e n t ' s b a s i s f o r t h e d e f i c i e n c i e s a n d p e n a l t i e s . W e g r a n t e d t h e m o t i o n t o s t r i k e . B y t h e a n s w e r , r e s p o n d e n t d e n i e s t h a t t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s e x p i r e d f o r 1 9 9 6 . P e t i t i o n e r h a s n o t , i n s u p p o r t o f h e r o b j e c t i o n t o t h e p r e s e n t m o t i o n , i d e n t i f i e d f a c t s t e n d i n g t o s h o w e r r o r i n r e s p o n d e n t ' s b a s e s f o r t h e d e f i c i e n c i e s a n d p e n a l t i e s . T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d a c o p y o f p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n f o r 1 9 9 6 , F o r m 1 0 4 0 , U . S . I n d i v i d u a l I n c o m e T a x R e t u r n 1 9 9 6 ( t h e 1 9 9 6 F o r m 1 0 4 0 ) . T h e y h a v e s t i p u l a t e d t h a t i t w a s m a i l e d t o r e s p o n d e n t o n O c t o b e r 1 4 , 1 9 9 7 . T h e y h a v e f u r t h e r s t i p u l a t e d a c o p y o f t h e n o t i c e a n d t h a t , b y c e r t i f i e d m a i l , i t w a s m a i l e d t o p e t i t i o n e r o n S e p t e m b e r 2 0 , 2 0 0 0 , l e s s t h a n 3 y e a r s a f t e r t h e 1 9 9 6 F o r m 1 0 4 0 w a s f i l e d . T h e n o t i c e i s a d d r e s s e d t o p e t i t i o n e r a t h e r a d d r e s s s h o w n o n t h e 1 9 9 6 F o r m 1 0 4 0 . D i s c u s s i o n P e r i o d o f L i m i t a t i o n s P e t i t i o n e r h a s r a i s e d t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s a s a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e t o r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s o f a d e f i c i e n c y a n d a p e n a l t y f o r 1 9 9 6 . R e s p o n d e n t d e n i e s t h a t d e f e n s e a n d a s k s f o r s u m m a r y a d j u d i c a t i o n i n h i s f a v o r o n t h a t i s s u e . W i t h e x c e p t i o n s n o t h e r e r e l e v a n t , s e c t i o n 6 5 0 1 p r o v i d e s a 3 - y e a r p e r i o d f r o m t h e t i m e a r e t u r n i s f i l e d f o r t h e a s s e s s m e n t - 6 - o r c o l l e c t i o n ( w i t h o u t a s s e s s m e n t ) o f a n y t a x , i n c l u d i n g i n c o m e t a x e s ( t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s ) . T h e r u n n i n g o f t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s , h o w e v e r , i s s u s p e n d e d u n d e r s e c t i o n 6 5 0 3 ( a ) ( 1 ) b y " t h e m a i l i n g o f a n o t i c e u n d e r s e c t i o n 6 2 1 2 ( a ) " . S e c t i o n 6 2 1 2 ( a ) a u t h o r i z e s t h e S e c r e t a r y , u p o n d e t e r m i n i n g t h a t t h e r e i s a d e f i c i e n c y i n i n c o m e t a x , t o s e n d a n o t i c e o f d e f i c i e n c y " t o t h e t a x p a y e r b y c e r t i f i e d m a i l o r r e g i s t e r e d m a i l . " S e c t i o n 6 2 1 2 ( b ) ( 1 ) p r o v i d e s t h a t a n o t i c e o f d e f i c i e n c y i n r e s p e c t o f a n i n c o m e t a x " s h a l l b e s u f f i c i e n t " i f i t i s " m a i l e d t o t h e t a x p a y e r a t h i s l a s t k n o w n a d d r e s s " . T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d t h a t t h e n o t i c e w a s m a i l e d t o p e t i t i o n e r b y c e r t i f i e d m a i l l e s s t h a n 3 y e a r s a f t e r t h e 1 9 9 6 F o r m 1 0 4 0 w a s f i l e d . I f t h e n o t i c e w a s m a i l e d t o p e t i t i o n e r a t h e r l a s t k n o w n a d d r e s s , i t w a s s u f f i c i e n t t o s u s p e n d t h e r u n n i n g o f t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s f o r 1 9 9 6 . T h e a d d r e s s t o w h i c h t h e n o t i c e w a s s e n t c o r r e s p o n d s t o t h e a d d r e s s o n t h e 1 9 9 6 F o r m 1 0 4 0 a n d t o p e t i t i o n e r ' s a d d r e s s o n t h e p e t i t i o n . P e t i t i o n e r d o e s n o t c l a i m t h a t t h e n o t i c e w a s n o t m a i l e d t o h e r l a s t k n o w n a d d r e s s , a n d w e c o n c l u d e t h a t t h e n o t i c e w a s m a i l e d t o p e t i t i o n e r a t h e r l a s t k n o w n a d d r e s s . T h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s f o r 1 9 9 6 d i d n o t e x p i r e b e f o r e t h e m a i l i n g o f t h e n o t i c e , a n d t h a t p e r i o d w a s s u s p e n d e d b y t h e m a i l i n g . S u m m a r y a d j u d i c a t i o n i s a p p r o p r i a t e i n r e s p o n d e n t ' s - 7 - 1 I n N i s F a m i l y T r u s t v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 5 T . C . 5 2 3 ( 2 0 0 0 ) , a c o n s o l i d a t e d c a s e , t h e C o m m i s s i o n e r m o v e d u n d e r R u l e 1 2 0 ( a ) f o r j u d g m e n t s o n t h e p l e a d i n g s w i t h r e s p e c t t o t h e v a r i o u s d e f i c i e n c i e s i n t a x a t i s s u e . W e d i s r e g a r d e d m e r i t l e s s t a x - p r o t e s t e r a r g u m e n t s m a d e b y t h e t a x p a y e r s i n t h e a m e n d e d p e t i t i o n s a n d g r a n t e d t h e C o m m i s s i o n e r ' s m o t i o n o n t h e g r o u n d s t h a t t h e t a x p a y e r s h a d f a i l e d t o m a k e a n y l e g i t i m a t e c h a l l e n g e s t o t h e d e f i c i e n c y d e t e r m i n a t i o n s . W e d e e m e d t h e t a x p a y e r s t o h a v e c o n c e d e d t h e C o m m i s s i o n e r ' s a d j u s t m e n t s u n d e r R u l e 3 4 ( b ) ( 4 ) . W i t h r e s p e c t t o 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 , r e s p o n d e n t c o u l d , h e r e , h a v e m a d e a m o t i o n u n d e r R u l e 1 2 0 ( a ) f o r j u d g m e n t o n t h e p l e a d i n g s . T h e s t a n d a r d s f o r g r a n t i n g s u c h a m o t i o n a r e s i m i l a r t o t h o s e f o r g r a n t i n g a m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t . S e e N i s F a m i l y T r u s t v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 5 3 7 . f a v o r w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r ' s a f f i r m a t i v e d e f e n s e o f t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s . D e f i c i e n c i e s R e s p o n d e n t a r g u e s f o r s u m m a r y a d j u d i c a t i o n i n h i s f a v o r w i t h r e s p e c t t o t h e d e f i c i e n c i e s o n t h e g r o u n d s t h a t , b e c a u s e h e p r e v a i l e d w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r ' s a f f i r m a t i v e d e f e n s e w i t h r e s p e c t t o 1 9 9 6 , n o a d d i t i o n a l a s s i g n m e n t s o f e r r o r r e m a i n w i t h r e s p e c t t o t h e d e f i c i e n c i e s . E a c h i s s u e n o t a d d r e s s e d b y a c l e a r a n d c o n c i s e a s s i g n m e n t o f e r r o r i n t h e p e t i t i o n i s d e e m e d t o b e c o n c e d e d . R u l e 3 4 ( b ) ( 4 ) ; N i s F a m i l y T r u s t v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 5 T . C . 5 2 3 , 5 3 8 - 5 3 9 ( 2 0 0 0 ) . 1 W e h a v e s t r u c k f r o m t h e p e t i t i o n a l l a s s i g n m e n t s o f e r r o r o t h e r t h a n t h e a s s i g n m e n t b a s e d o n p e t i t i o n e r ' s c l a i m o f a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e f o r 1 9 9 6 , w h i c h w e h a v e r e j e c t e d . L a c k i n g t h a t d e f e n s e , a n d w i t h n o o t h e r a s s i g n m e n t s o f e r r o r ( o r a n y a v e r m e n t s t e n d i n g t o s h o w e r r o r i n r e s p o n d e n t ' s b a s i s f o r t h e d e f i c i e n c i e s ) , p e t i t i o n e r i s d e e m e d t o h a v e c o n c e d e d t h e - 8 - c o r r e c t n e s s o f r e s p o n d e n t ' s d e f i c i e n c y d e t e r m i n a t i o n s . S e e D a n i e l s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 1 - 5 8 . R e s p o n d e n t i s e n t i t l e d t o s u m m a r y a d j u d i c a t i o n w i t h r e s p e c t t o t h e d e f i c i e n c i e s i n q u e s t i o n , a n d w e s h a l l e n t e r d e c i s i o n f o r r e s p o n d e n t t h a t t h e r e a r e d e f i c i e n c i e s i n t a x o f $ 8 2 , 8 0 7 , $ 6 8 , 8 1 2 , a n d $ 5 9 , 2 1 0 , f o r 1 9 9 6 , 1 9 9 7 , a n d 1 9 9 8 , r e s p e c t i v e l y . P e n a l t i e s R e s p o n d e n t a r g u e s f o r s u m m a r y a d j u d i c a t i o n i n h i s f a v o r w i t h r e s p e c t t o t h e p e n a l t i e s o n t h e s a m e g r o u n d s a s w i t h r e s p e c t t o t h e d e f i c i e n c i e s ; v i z , t h a t , b e c a u s e h e p r e v a i l e d w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r ' s a f f i r m a t i v e d e f e n s e w i t h r e s p e c t t o 1 9 9 6 , n o a d d i t i o n a l a s s i g n m e n t s o f e r r o r r e m a i n w i t h r e s p e c t t o t h e p e n a l t i e s . R e s p o n d e n t p o i n t s o u t t h a t , i n N i s F a m i l y T r u s t v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 5 4 1 n . 6 , w e l e f t u n d e c i d e d w h e t h e r , p u r s u a n t t o R u l e 3 4 ( b ) , a t a x p a y e r f a i l i n g t o a s s i g n e r r o r t o t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e t e r m i n a t i o n s o f p e n a l t i e s u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 w o u l d b e d e e m e d t o h a v e c o n c e d e d t h o s e p e n a l t i e s . T h a t i s t r u e . I n N i s F a m i l y T r u s t , w e h a d n o n e e d t o d e c i d e t h a t i s s u e s i n c e t h e C o m m i s s i o n e r s u p p o r t e d h i s m o t i o n f o r p a r t i a l s u m m a r y j u d g m e n t w i t h r e s p e c t t o t h e s e c t i o n 6 6 6 2 p e n a l t i e s w i t h d e e m e d a d m i s s i o n s m a d e p u r s u a n t t o R u l e 9 0 ( c ) t h a t s u p p o r t e d t h e i m p o s i t i o n o f t h o s e p e n a l t i e s . I d . a t 5 4 2 - 5 4 3 . H e r e w e h a v e n o s u c h d e e m e d a d m i s s i o n s o r , e x c e p t p o s s i b l y w i t h r e s p e c t t o 1 9 9 6 - 9 - ( t h e o n l y y e a r f o r w h i c h w e h a v e p e t i t i o n e r ' s r e t u r n ) , a n y o t h e r f a c t u a l b a s i s u p o n w h i c h t o i m p o s e s u c h p e n a l t i e s . T h e q u e s t i o n w e m u s t d e c i d e i s w h e t h e r a t a x p a y e r f a i l i n g t o a s s i g n e r r o r t o a p e n a l t y w i l l b e d e e m e d t o c o n c e d e t h e p e n a l t y n o t w i t h s t a n d i n g t h a t t h e C o m m i s s i o n e r h a s f a i l e d t o p r o d u c e e v i d e n c e t h a t i m p o s i t i o n o f t h e p e n a l t y i s a p p r o p r i a t e . T h e q u e s t i o n i s s u g g e s t e d b y s e c t i o n 7 4 9 1 ( c ) a n d R u l e 1 4 2 ( a ) ( 2 ) . S e c t i o n 7 4 9 1 w a s e n a c t e d b y s e c t i o n 3 0 0 1 ( a ) o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e R e s t r u c t u r i n g a n d R e f o r m A c t o f 1 9 9 8 ( R R A 1 9 9 8 ) , P u b . L . 1 0 5 - 2 0 6 , 1 1 2 S t a t . 6 8 5 , 7 2 6 . A s s o a d d e d , s e c t i o n 7 4 9 1 i s e f f e c t i v e w i t h r e s p e c t t o c o u r t p r o c e e d i n g s a r i s i n g i n c o n n e c t i o n w i t h e x a m i n a t i o n s b y t h e C o m m i s s i o n e r c o m m e n c i n g a f t e r J u l y 2 2 , 1 9 9 8 , t h e d a t e o f t h e e n a c t m e n t o f R R A 1 9 9 8 . S e e R R A 1 9 9 8 s e c . 3 0 0 1 ( c ) , 1 1 2 S t a t . 7 2 7 . S e c t i o n 7 4 9 1 i s e f f e c t i v e w i t h r e s p e c t t o t h i s c o u r t p r o c e e d i n g . S e c t i o n 7 4 9 1 ( c ) p r o v i d e s : S E C . 7 4 9 1 ( c ) . P e n a l t i e s . - - N o t w i t h s t a n d i n g a n y o t h e r p r o v i s i o n o f t h i s t i t l e , t h e S e c r e t a r y s h a l l h a v e t h e b u r d e n o f p r o d u c t i o n i n a n y c o u r t p r o c e e d i n g w i t h r e s p e c t t o t h e l i a b i l i t y o f a n y i n d i v i d u a l f o r a n y p e n a l t y , a d d i t i o n t o t a x , o r a d d i t i o n a l a m o u n t i m p o s e d b y t h i s t i t l e . T h e C o m m i s s i o n e r ' s b u r d e n o f p r o d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 7 4 9 1 ( c ) i s t o p r o d u c e e v i d e n c e t h a t i t i s a p p r o p r i a t e t o i m p o s e t h e r e l e v a n t p e n a l t y , a d d i t i o n t o t a x , o r a d d i t i o n a l a m o u n t ( w i t h o u t d i s t i n c t i o n , p e n a l t y ) . S e e H i g b e e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 6 T . C . 4 3 8 , 4 4 6 ( 2 0 0 1 ) . U n l e s s t h e t a x p a y e r p u t s t h e p e n a l t y i n t o p l a y , h o w e v e r ( b y a s s i g n i n g e r r o r t o t h e C o m m i s s i o n e r ' s p e n a l t y - 1 0 - d e t e r m i n a t i o n ) , t h e C o m m i s s i o n e r n e e d n o t p r o d u c e e v i d e n c e t h a t t h e p e n a l t y i s a p p r o p r i a t e , s i n c e t h e t a x p a y e r i s d e e m e d t o h a v e c o n c e d e d t h e p e n a l t y . T h a t r e s u l t f o l l o w s f r o m R u l e 3 4 ( b ) ( 4 ) , w h i c h r e q u i r e s t h e p e t i t i o n e r t o a s s i g n e r r o r i n t h e p e t i t i o n t o e a c h a n d e v e r y e r r o r a l l e g e d t o h a v e b e e n c o m m i t t e d b y t h e C o m m i s s i o n e r , i n c l u d i n g i s s u e s w i t h r e s p e c t t o w h i c h t h e C o m m i s s i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o o f . R u l e 3 4 ( b ) ( 4 ) w a r n s : " A n y i s s u e n o t r a i s e d i n t h e a s s i g n m e n t s o f e r r o r s h a l l b e d e e m e d t o b e c o n c e d e d . " T h e s i t u a t i o n h e r e i s a n a l o g o u s t o t h e s i t u a t i o n w h e r e t h e C o m m i s s i o n e r d e t e r m i n e s a p e n a l t y ( p r e v i o u s l y , a n a d d i t i o n t o t a x ) f o r f r a u d . S e c t i o n 6 6 6 3 i m p o s e s a p e n a l t y i f a n y p a r t o f a n y u n d e r p a y m e n t o f t a x r e q u i r e d t o b e s h o w n o n a r e t u r n i s d u e t o f r a u d . S e c t i o n 7 4 5 4 ( a ) a n d R u l e 1 4 2 ( b ) p r o v i d e t h a t , i n a n y c a s e i n v o l v i n g t h e i s s u e o f f r a u d , t h e b u r d e n o f p r o o f i n r e s p e c t t o t h a t i s s u e i s o n t h e C o m m i s s i o n e r . T h e C o m m i s s i o n e r u s u a l l y d e t e r m i n e s t h e f r a u d p e n a l t y i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . I n G o r d o n v . C o m m i s s i o n e r , 7 3 T . C . 7 3 6 ( 1 9 8 0 ) , w e d e a l t w i t h t h e p r e d e c e s s o r a d d i t i o n t o t a x f o r f r a u d i m p o s e d b y s e c t i o n 6 6 5 3 ( b ) . W e s t a t e d t h a t , i f t h e t a x p a y e r w i s h e s t o c o n t e s t a n a d d i t i o n t o t a x f o r f r a u d d e t e r m i n e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , h e m u s t a s s i g n e r r o r t o t h a t d e t e r m i n a t i o n p u r s u a n t t o R u l e 3 4 ( b ) ( 4 ) . I d . a t 7 3 9 . C i t i n g R u l e 3 4 ( b ) ( 4 ) , w e s t a t e d : " A n y i s s u e , i n c l u d i n g a d d i t i o n t o t a x f o r f r a u d u n d e r s e c t i o n 6 6 5 3 ( b ) , n o t - 1 1 - r a i s e d i n t h e a s s i g n m e n t o f e r r o r s i s d e e m e d c o n c e d e d b y t h e p e t i t i o n e r . " I d . W e a d d e d : " I f p e t i t i o n e r a s s i g n s e r r o r t o r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n o f t h e f r a u d a d d i t i o n t o t a x , t h e n t h e r e s p o n d e n t m u s t a f f i r m a t i v e l y p l e a d t h e f r a u d , t o g e t h e r w i t h t h e f a c t s i n s u p p o r t t h e r e o f , i n h i s a n s w e r . R u l e 3 6 ( b ) . " I d . W e h e l d , h o w e v e r , t h a t i f t h e C o m m i s s i o n e r p l e a d s f r a u d i n t h e a n s w e r , a n d t h e t a x p a y e r , i n t h e r e p l y , d e n i e s t h e a l l e g a t i o n s o f f r a u d , t h e C o m m i s s i o n e r w i l l n o t b e p u t t o h i s p r o o f i f t h e t a x p a y e r t h e r e a f t e r s t a t e s t h a t h e w i l l n o t c o n t e s t t h e f r a u d a d d i t i o n a n d d e f a u l t s . I d . I m p l i c i t i n o u r d i s c u s s i o n o f R u l e 3 4 ( b ) i s t h e c o n c l u s i o n t h a t , i f t h e C o m m i s s i o n e r d e t e r m i n e s f r a u d a n d t h e t a x p a y e r f a i l s t o a s s i g n e r r o r t o t h a t d e t e r m i n a t i o n , t h e f r a u d p e n a l t y i s c o n c e d e d , a n d t h e C o m m i s s i o n e r n e e d n o t p l e a d f r a u d t o g e t h e r w i t h s u p p o r t i n g f a c t s . S e e B r a i l s f o r d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 1 - 6 3 9 ( w i t h r e s p e c t t o w h e t h e r s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s r e m a i n e d o p e n a g a i n s t j o i n t - r e t u r n - f i l e r o n a c c o u n t o f o t h e r j o i n t - r e t u r n - f i l e r ' s f r a u d : " R e s p o n d e n t h a d n o d u t y t o d i s c u s s o r p r o v e a n i s s u e t h a t p e t i t i o n e r h a d n o t r a i s e d , e i t h e r d i r e c t l y ( a n a s s i g n m e n t o f e r r o r a s t o t h e f r a u d d e t e r m i n a t i o n ) o r i n d i r e c t l y ( p l e a d i n g t h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s ) . " ) . S e c t i o n 7 4 9 1 ( c ) i m p o s e s a b u r d e n o n t h e C o m m i s s i o n e r " i n a n y c o u r t p r o c e e d i n g w i t h r e s p e c t t o t h e l i a b i l i t y o f a n y i n d i v i d u a l f o r a n y p e n a l t y " . R u l e 3 4 ( b ) ( 4 ) a n d t h e s t a t u t e a r e c o n s i s t e n t . - 1 2 - A n i n d i v i d u a l m u s t f i r s t c h a l l e n g e a p e n a l t y b y f i l i n g a p e t i t i o n a l l e g i n g s o m e e r r o r i n t h e d e t e r m i n a t i o n o f t h e p e n a l t y . I f t h e i n d i v i d u a l c h a l l e n g e s a p e n a l t y i n t h a t m a n n e r , t h e c h a l l e n g e g e n e r a l l y w i l l s u c c e e d u n l e s s t h e C o m m i s s i o n e r p r o d u c e s e v i d e n c e t h a t t h e p e n a l t y i s a p p r o p r i a t e . I f a n i n d i v i d u a l d o e s n o t c h a l l e n g e a p e n a l t y b y a s s i g n i n g e r r o r t o i t ( a n d i s , t h e r e f o r e , d e e m e d t o c o n c e d e t h e p e n a l t y ) , t h e C o m m i s s i o n e r n e e d n o t p l e a d t h e p e n a l t y a n d h a s n o o b l i g a t i o n u n d e r s e c t i o n 7 4 9 1 ( c ) t o p r o d u c e e v i d e n c e t h a t t h e p e n a l t y i s a p p r o p r i a t e . W e h a v e d i s p o s e d o f p e t i t i o n e r ' s a f f i r m a t i v e d e f e n s e f o r 1 9 9 6 . T h e o n l y i s s u e b e f o r e u s w i t h r e s p e c t t o t h e p e n a l t i e s i s a l e g a l i s s u e : w h e t h e r , b y h a v i n g f a i l e d t o a s s i g n e r r o r t o r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s o f p e n a l t i e s ( o r a v e r r i n g f a c t s t e n d i n g t o s h o w e r r o r i n r e s p o n d e n t ' s b a s i s f o r t h e p e n a l t i e s ) , p e t i t i o n e r h a s c o n c e d e d t h o s e p e n a l t i e s . T h e a n s w e r i s y e s . R u l e 3 4 ( b ) . R e s p o n d e n t i s e n t i t l e d t o s u m m a r y a d j u d i c a t i o n w i t h r e s p e c t t o t h e p e n a l t i e s i n q u e s t i o n , a n d w e s h a l l e n t e r d e c i s i o n f o r r e s p o n d e n t t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r p e n a l t i e s u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) o f $ 1 6 , 5 6 1 , $ 1 3 , 7 6 2 , a n d $ 1 1 , 8 4 2 , f o r 1 9 9 6 , 1 9 9 7 , a n d 1 9 9 8 , r e s p e c t i v e l y . A n a p p r o p r i a t e o r d e r a n d d e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d .