TAX COURT OPINION

Case: Dale C. & Jacqueline L. Holt
Docket Number: 187-98
Judge: Pajak
Opinion Type: memo
Filed: 10/20/1999
Pages: 9

T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 3 4 8 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T D A L E C . A N D J A C Q U E L I N E L . H O L T , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 8 7 - 9 8 . F i l e d O c t o b e r 2 0 , 1 9 9 9 . S t e p h e n D . W i l l e y , f o r p e t i t i o n e r . J a m e s F . P r o t h r o , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N P A J A K , S p e c i a l T r i a l J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y i n p e t i t i o n e r s ' F e d e r a l i n c o m e t a x i n t h e a m o u n t o f $ 6 , 7 4 8 , t o g e t h e r w i t h a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) i n t h e a m o u n t o f $ 1 , 3 5 0 , f o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 5 . A l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r i n i s s u e . O n b r i e f , r e s p o n d e n t c o n c e d e d t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t l i a b l e f o r t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y . T h e r e f o r e , t h e o n l y - 2 - i s s u e w h i c h t h e C o u r t m u s t d e c i d e i s w h e t h e r a d i s a b i l i t y p e r c e n t a g e r a t i n g i s s u e d b y t h e V e t e r a n s ' A d m i n i s t r a t i o n e n t i t l e s p e t i t i o n e r s t o e x c l u d e a n y p o r t i o n o f a " l e n g t h o f s e r v i c e m i l i t a r y r e t i r e m e n t p e n s i o n " ( s e r v i c e p e n s i o n ) u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 4 ) . I f t h e e x c l u s i o n i s d e n i e d , t h e n , d u e t o t h e r e s u l t a n t i n c r e a s e i n i n c o m e , p e t i t i o n e r s ' S c h e d u l e A l i m i t a t i o n m u s t b e a d j u s t e d b y t h e a m o u n t o f $ 2 3 4 i n a c c o r d a n c e w i t h r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . ( P e t i t i o n e r s d i d n o t c o n t e s t t h i s i s s u e a t t r i a l o r o n b r i e f . ) F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s i n t h i s c a s e h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . P e t i t i o n e r s r e s i d e d i n A r l i n g t o n , T e x a s , a t t h e t i m e t h e y f i l e d t h e i r p e t i t i o n . T h e y f i l e d a j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n f o r 1 9 9 5 . I n 1 9 8 7 , p e t i t i o n e r D a l e C . H o l t ( p e t i t i o n e r ) r e t i r e d f r o m t h e U n i t e d S t a t e s A i r F o r c e ( A i r F o r c e ) a s a C o l o n e l . P e t i t i o n e r s e r v e d o n a c t i v e d u t y f r o m J a n u a r y 1 9 5 7 u n t i l A u g u s t 1 9 8 7 . H e r e c e i v e d a r e t i r e m e n t p e n s i o n f o r h i s l e n g t h o f s e r v i c e a n d n o t f o r a n y d i s a b i l i t y . A f t e r r e t i r e m e n t , p e t i t i o n e r a p p l i e d f o r n o n t a x a b l e d i s a b i l i t y b e n e f i t s f r o m t h e V e t e r a n s ' A d m i n i s t r a t i o n ( V A ) . P e t i t i o n e r e x e c u t e d a V A f o r m , V e t e r a n ' s A p p l i c a t i o n f o r C o m p e n s a t i o n o r P e n s i o n . I n d o i n g s o , p e t i t i o n e r w a i v e d t h a t p o r t i o n o f h i s s e r v i c e p e n s i o n f r o m t h e A i r F o r c e w h i c h w a s e q u a l - 3 - t o t h e c o m p e n s a t i o n w h i c h m i g h t b e a w a r d e d b y t h e V A . T h i s w a i v e r i s r e q u i r e d t o p r e v e n t v e t e r a n s f r o m r e c e i v i n g d o u b l e b e n e f i t s f r o m b o t h t h e V A a n d a b r a n c h o f t h e m i l i t a r y f o r t h e s a m e m i l i t a r y s e r v i c e . T h e V A a w a r d e d p e t i t i o n e r a n i n i t i a l d i s a b i l i t y r a t i n g o f V A 1 0 p e r c e n t f o r a c h r o n i c b a c k a i l m e n t . T h e V A p e r c e n t a g e r a t i n g e q u a l s a d o l l a r a m o u n t b a s e d o n V A c h a r t s . T h i s s e r v i c e - c o n n e c t e d d i s a b i l i t y r a t i n g w a s s u b s e q u e n t l y i n c r e a s e d t o a V A 4 0 p e r c e n t i n 1 9 9 5 . I n a d d i t i o n t o t h e b a c k a i l m e n t , p e t i t i o n e r h a s d e g e n e r a t i v e a r t h r i t i s a n d s p i n a l d i s k s h r i n k a g e w i t h a b u l g i n g d i s k . I n 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r r e c e i v e d $ 4 5 , 8 4 7 i n s e r v i c e p e n s i o n p a y f r o m t h e A i r F o r c e . T h e D e f e n s e F i n a n c e a n d A c c o u n t i n g S e r v i c e s e n t p e t i t i o n e r s t a t e m e n t s o n w h i c h t h e $ 4 5 , 8 4 7 f i g u r e w a s c l e a r l y l a b e l e d a s t a x a b l e i n c o m e . P e t i t i o n e r a l s o r e c e i v e d $ 5 , 9 2 6 f r o m t h e V A f o r d i s a b i l i t y b e n e f i t s . I n a n o t i c e d a t e d S e p t e m b e r 2 8 , 1 9 8 8 , f r o m t h e V A , t h e V A s t a t e d t h a t V A c o m p e n s a t i o n ( d i s a b i l i t y b e n e f i t s ) i s n o t t a x a b l e , b u t t h a t r e t i r e m e n t p a y ( s e r v i c e p e n s i o n s ) w h i c h i s b a s e d o n a g e o r l e n g t h o f s e r v i c e i s t a x a b l e . O n t h e i r 1 9 9 5 r e t u r n , p e t i t i o n e r s r e p o r t e d t o t a l i n c o m e o f $ 9 9 , 2 4 0 . A p p a r e n t l y , p e t i t i o n e r ' s a i l m e n t s d i d n o t p r e v e n t h i m f r o m w o r k i n g i n 1 9 9 5 . P e t i t i o n e r e a r n e d $ 2 5 , 0 1 5 . 7 4 f r o m A m e r i c a n A i r l i n e s , I n c . , $ 8 , 0 9 0 f r o m A v i a t i o n C r e w T r a i n i n g , I n c . , a n d $ 1 , 2 6 0 f r o m A m e r i c a n T r a n s A i r . , I n c . - 4 - P e t i t i o n e r s e x c l u d e d f r o m g r o s s i n c o m e t h e f u l l a m o u n t o f t h e V A d i s a b i l i t y b e n e f i t s , $ 5 , 9 2 6 , a n d $ 2 3 , 8 5 7 o f t h e s e r v i c e p e n s i o n i n c o m e . P e t i t i o n e r s u t i l i z e d t h e f o l l o w i n g f o r m u l a . P e t i t i o n e r s t o o k t h e i r g r o s s r e t i r e m e n t p a y o f $ 5 5 , 1 9 5 a n d d i v i d e d i t b y 7 5 p e r c e n t t o r e a c h $ 7 5 , 5 9 3 . T h i s $ 7 5 , 5 9 3 w a s t h e n m u l t i p l i e d b y t h e V A 4 0 p e r c e n t d e t e r m i n e d d i s a b i l i t y t o r e a c h a d i s a b i l i t y e x c l u s i o n o f $ 2 9 , 4 3 7 . T h i s a m o u n t w a s a d j u s t e d b y s u b t r a c t i n g t h e a m o u n t o f r e t i r e m e n t p a y t h a t h a d b e e n w a i v e d d u e t o V A d i s a b i l i t y b e n e f i t s o f $ 5 , 5 8 0 . T h e r e s u l t i n g $ 2 3 , 8 5 7 w a s c h a r a c t e r i z e d a s a n " a d j u s t e d e x c l u s i o n " b y p e t i t i o n e r s . P e t i t i o n e r s t h e n s u b t r a c t e d t h e $ 2 3 , 8 5 7 f r o m F o r m 1 0 9 9 - R t a x a b l e i n c o m e o f $ 4 5 , 8 4 7 t o r e a c h a c a l c u l a t e d " t a x a b l e " a m o u n t o f $ 2 1 , 9 9 0 . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t t h e t o t a l t a x a b l e p e n s i o n f r o m t h e D e f e n s e F i n a n c e a n d A c c o u n t i n g S e r v i c e C l e v e l a n d C e n t e r w a s $ 4 5 , 8 4 7 , w h i c h i s t h e a m o u n t r e p o r t e d o n t h e F o r m 1 0 9 9 - R f r o m t h a t s o u r c e . R e s p o n d e n t a l s o d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s u n d e r r e p o r t e d t h e i r s e r v i c e p e n s i o n b y $ 2 3 , 8 5 7 . O P I N I O N P e t i t i o n e r s b e l i e v e t h a t t h e y w e r e e n t i t l e d t o e x c l u d e t h e s e r v i c e p e n s i o n p a y m e n t s f r o m t h e i r i n c o m e b a s e d o n c o n f e r e n c e s w i t h I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e ( I R S ) p e r s o n n e l t h a t o c c u r r e d i n 1 9 9 2 o r 1 9 9 3 . F r o m t h o s e c o n v e r s a t i o n s , p e t i t i o n e r s t h o u g h t t h a t t h e y c o u l d f o l l o w a " S e r g e a n t J o n e s " e x a m p l e f r o m I R S P u b l i c a t i o n - 5 - 1 7 , Y o u r F e d e r a l I n c o m e T a x ( 1 9 7 6 ) ( P u b l i c a t i o n 1 7 ) t h a t w a s d i s t r i b u t e d f o r t h e p r e p a r a t i o n o f 1 9 7 5 t a x r e t u r n s . I n 1 9 9 2 , p e t i t i o n e r s a m e n d e d t h e i r r e t u r n s f o r 1 9 8 9 , 1 9 9 0 , a n d 1 9 9 1 i n a c c o r d a n c e w i t h t h e i r b e l i e f s . T h e r e a f t e r , t h e y f i l e d e a c h y e a r ' s r e t u r n i n t h e s a m e m a n n e r . U n t i l t h e 1 9 9 5 t a x a b l e y e a r , t h e I R S a c c e p t e d t h e s e c o m p u t a t i o n s . O n t h e 1 9 9 5 r e t u r n , p e t i t i o n e r s c o n t i n u e d t h e i r c o u r s e o f a c t i o n , b u t , a s n o t e d , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d t h e e x c l u s i o n o f $ 2 3 , 8 5 7 f r o m t h e i r g r o s s i n c o m e . P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t t h e V A 4 0 p e r c e n t d i s a b i l i t y r a t i n g g i v e s t h e m t h e o p p o r t u n i t y u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 4 ) t o e x c l u d e f r o m t h e i r s e r v i c e p e n s i o n a n a m o u n t b a s e d o n t h e 4 0 p e r c e n t d i s a b i l i t y r a t i n g f o r i n j u r i e s r e s u l t i n g f r o m a c t i v e s e r v i c e i n t h e a r m e d f o r c e s . P e t i t i o n e r s a l s o a s s e r t t h a t s i n c e t h e y r e l i e d o n a d v i c e f r o m I R S p e r s o n n e l w h o d i r e c t e d t h e m t o u s e P u b l i c a t i o n 1 7 , r e s p o n d e n t s h o u l d n o t b e a l l o w e d n o w t o c h a n g e p o s i t i o n r e g a r d i n g p e t i t i o n e r s ' u s e o f t h i s c o m p u t a t i o n m e t h o d . R e s p o n d e n t ' s p o s i t i o n i s t h a t s e r v i c e p e n s i o n s b a s e d o n l e n g t h o f s e r v i c e a r e n o t e x c l u d a b l e f r o m g r o s s i n c o m e u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 4 ) . S e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 4 ) p r o v i d e s a n e x c l u s i o n f r o m g r o s s i n c o m e f o r a m o u n t s r e c e i v e d a s a p e n s i o n , a n n u i t y , o r s i m i l a r a l l o w a n c e f o r p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s r e s u l t i n g f r o m a c t i v e s e r v i c e i n t h e a r m e d f o r c e s o f a n y c o u n t r y . U n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( b ) , - 6 - s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 4 ) w i l l n o t a p p l y t o a n i n d i v i d u a l u n l e s s o n e o f f o u r c r i t e r i a i s s a t i s f i e d . O n e c r i t e r i o n i s t h a t t h e i n d i v i d u a l b e a m e m b e r o f a n o r g a n i z a t i o n r e f e r r e d t o i n s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 4 ) o n o r b e f o r e S e p t e m b e r 2 4 , 1 9 7 5 . S e c . 1 0 4 ( b ) ( 2 ) ( B ) . B e c a u s e p e t i t i o n e r w a s a m e m b e r o f t h e A i r F o r c e o n S e p t e m b e r 2 4 , 1 9 7 5 , h e m e e t s t h a t c r i t e r i o n . H o w e v e r , s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 4 ) a p p l i e s o n l y t o p a y m e n t s r e c e i v e d f o r p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s . P e t i t i o n e r h a s t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t t h e p e n s i o n p a y m e n t s t h a t h e r e c e i v e d w e r e f o r a d i s a b i l i t y i n c u r r e d d u r i n g h i s a c t i v e s e r v i c e i n t h e m i l i t a r y . S c a r c e v . C o m m i s s i o n e r , 1 7 T . C . 8 3 0 , 8 3 3 ( 1 9 5 1 ) . A s t h e C o u r t t h e r e s t a t e d : " R e t i r e m e n t p a y f o r l e n g t h o f s e r v i c e i s n o t e x e m p t f r o m t a x a t i o n . " I d . P e t i t i o n e r ' s A i r F o r c e r e c o r d c l e a r l y s t a t e s t h a t h i s r e t i r e m e n t w a s b a s e d o n y e a r s o f s e r v i c e , n o t o n d i s a b i l i t y . T h e r e c o r d c o n t a i n s n o e v i d e n c e t h a t p e t i t i o n e r w a s o n a d i s a b i l i t y p e n s i o n . P e t i t i o n e r h a s a t t e m p t e d t o u s e t h e V A d i s a b i l i t y r a t i n g t o j u s t i f y h i s p o s i t i o n t h a t h e c o u l d h a v e r e c e i v e d a " d i s a b i l i t y r e t i r e m e n t p e n s i o n " a t t h e t i m e o f h i s r e t i r e m e n t . P e t i t i o n e r ' s a r g u m e n t i s n o t s u p p o r t e d b y t h e e v i d e n c e i n t h e r e c o r d . T h i s C o u r t h a s p r e v i o u s l y c o n s i d e r e d s i m i l a r a r g u m e n t s a n d h a s r u l e d t h a t p a y m e n t s u n d e r s e r v i c e p e n s i o n s s h o u l d b e i n c l u d e d i n i n c o m e r e g a r d l e s s o f t h e e x i s t e n c e o f a V A d i s a b i l i t y d e t e r m i n a t i o n . L a m b e r t v . C o m m i s s i o n e r , 4 9 T . C . 5 7 ( 1 9 6 7 ) ; S i d o r a n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 7 9 - 5 6 , a f f d . 6 4 0 F . 2 d 2 3 1 - 7 - ( 9 t h C i r . 1 9 8 1 ) . I n t h e s e c a s e s , w e h e l d t h a t a V A d i s a b i l i t y d e t e r m i n a t i o n d o e s n o t p r o v e t h a t a p o r t i o n o f a p e n s i o n i s r e c e i v e d f o r i n j u r i e s s u s t a i n e d d u r i n g a c t i v e s e r v i c e . M o r e o v e r , t h e V A p e r c e n t a g e o f d i s a b i l i t y d e t e r m i n a t i o n a n d p e t i t i o n e r ' s s u b s e q u e n t e l e c t i o n h a v e a l r e a d y r e s u l t e d i n a s p e c i f i c b e n e f i t w h i c h w a s e x c l u d e d f r o m p e t i t i o n e r s ' i n c o m e . P e t i t i o n e r s c i t e d M c N a i r v . C o m m i s s i o n e r , 2 5 0 F . 2 d 1 4 7 ( 4 t h C i r . 1 9 5 7 ) , r e v g . 2 6 T . C . 1 2 2 1 ( 1 9 5 6 ) , a n d P r i n c e v . U n i t e d S t a t e s , 1 2 7 C t . C l . 6 1 2 , 1 1 9 F . S u p p . 4 2 1 ( 1 9 5 4 ) . B o t h c a s e s i n v o l v e d v e t e r a n s w h o r e t i r e d f r o m a c t i v e d u t y a n d r e c e i v e d s e r v i c e p e n s i o n s . H o w e v e r , t h o s e v e t e r a n s w e r e t h e n r e c a l l e d t o a c t i v e d u t y a n d s u b s e q u e n t l y f o u n d t o b e i n c a p a b l e o f r e m a i n i n g o n a c t i v e d u t y d u e t o s e r v i c e - c o n n e c t e d i n j u r i e s . I n t h e i n s t a n t c a s e , p e t i t i o n e r w a s n o t r e c a l l e d t o a c t i v e d u t y a f t e r h i s r e t i r e m e n t , n o r w a s h e e v e r f o u n d t o b e i n c a p a b l e o f r e m a i n i n g o n a c t i v e d u t y d u e t o h i s i n j u r i e s . T h e r e f o r e , t h e s e c a s e s a r e n o t c o n t r o l l i n g . P e t i t i o n e r s a l s o r e l i e d o n R e v . R u l . 7 8 - 1 6 1 , 1 9 7 8 - 1 C . B . 3 1 , a n d t h e " S e r g e a n t J o n e s " e x a m p l e f r o m a n o u t d a t e d I R S P u b l i c a t i o n 1 7 a s a u t h o r i t y f o r t h e i r t r e a t m e n t o f t h e s e r v i c e p e n s i o n i n c o m e . R e v . R u l . 7 8 - 1 6 1 i s i n a p p l i c a b l e o n i t s f a c e s i n c e i t r e l a t e s t o a r e t r o a c t i v e V A d i s a b i l i t y r a t i n g , w h i c h i s n o t i n v o l v e d i n t h e p r e s e n t c a s e . R a t h e r , p e t i t i o n e r s a r e t r y i n g t o e x c l u d e a n a m o u n t i n e x c e s s o f t h e a m o u n t a l l o w e d b y t h e V A . - 8 - F u r t h e r m o r e , p u b l i c a t i o n 1 7 c l e a r l y s t a t e s t h a t s e r v i c e p e n s i o n p a y m e n t s b a s e d o n a g e o r l e n g t h o f s e r v i c e a r e t a x a b l e . I t a l s o s t a t e s t h a t d i s a b i l i t y r e t i r e m e n t p e n s i o n s b a s e d o n p e r c e n t a g e o f d i s a b i l i t y a r e e x c l u d e d f r o m g r o s s i n c o m e . T h e " S e r g e a n t J o n e s " e x a m p l e i n P u b l i c a t i o n 1 7 i s i n a p p l i c a b l e t o p e t i t i o n e r s . T h a t e x a m p l e i n v o l v e s d i s a b i l i t y r e t i r e m e n t p a y a n d i n n o w a y s u p p o r t s p e t i t i o n e r s ' p o s i t i o n . E v e n i f t h e e x a m p l e i n P u b l i c a t i o n 1 7 w e r e a p p l i c a b l e , I R S p u b l i c a t i o n s a r e o n l y g u i d e s f o r t a x p a y e r s ; s t a t u t e s , r e g u l a t i o n s , a n d j u d i c i a l d e c i s i o n s w i l l g o v e r n . Z i m m e r m a n v . C o m m i s s i o n e r , 7 1 T . C . 3 6 7 , 3 7 1 ( 1 9 7 8 ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 6 1 4 F . 2 d 1 2 9 4 ( 2 d C i r . 1 9 7 9 ) ; F r e n c h v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 1 - 4 1 7 . P e t i t i o n e r s ' f i n a l a r g u m e n t i s t h a t r e s p o n d e n t s h o u l d n o t b e a l l o w e d t o c h a n g e t h e t r e a t m e n t o f t h e s e r v i c e p e n s i o n , b e c a u s e p e t i t i o n e r s r e l i e d o n a d v i c e f r o m I R S p e r s o n n e l a n d w e r e p r e v i o u s l y a l l o w e d t h e e x c l u s i o n s . U n f o r t u n a t e l y f o r p e t i t i o n e r s , r e s p o n d e n t i s n o t p r e c l u d e d f r o m c o r r e c t i n g m i s t a k e s m a d e i n t h e i n t e r p r e t a t i o n o f t h e l a w . N e r i v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 7 6 7 , 7 7 2 ( 1 9 7 0 ) . T o t h e e x t e n t t h a t a n y o f p e t i t i o n e r s ' o t h e r a r g u m e n t s w e r e n o t a d d r e s s e d b y t h i s C o u r t , w e h a v e c o n s i d e r e d t h e m a n d f i n d t h e m t o b e w i t h o u t m e r i t . B e c a u s e a V A d i s a b i l i t y d e t e r m i n a t i o n d o e s n o t c o n v e r t a s e r v i c e p e n s i o n i n t o a d i s a b i l i t y p e n s i o n , w e f i n d t h a t - 9 - p e t i t i o n e r d i d n o t r e c e i v e h i s s e r v i c e p e n s i o n f o r p e r s o n a l i n j u r i e s s u s t a i n e d i n t h e c o u r s e o f a c t i v e d u t y i n t h e A i r F o r c e . A c c o r d i n g l y , w e s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t t h e s e r v i c e p e n s i o n i s t a x a b l e t o p e t i t i o n e r s i n i t s e n t i r e t y . D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t a s t o t h e d e f i c i e n c y , a n d f o r p e t i t i o n e r s a s t o t h e p e n a l t y .