TAX COURT OPINION

Case: William R. & Deborah L. Cramer
Docket Number: 2341-02S
Judge: Wolfe
Opinion Type: summary
Filed: 01/09/2003
Pages: 10

T . C . S u m m a r y O p i n i o n 2 0 0 3 - 2 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T W I L L I A M R . A N D D E B O R A H L . C R A M E R , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t F R A N K E . A N D G A I L L . D U N D A , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o s . 2 3 4 1 - 0 2 S , 2 6 4 4 - 0 2 S . F i l e d J a n u a r y 9 , 2 0 0 3 . F r a n k E . a n d G a i l L . D u n d a , p r o s e s e . W i l l i a m R . a n d D e b o r a h L . C r a m e r , p r o s e s e . E r i n K . H u s s , f o r r e s p o n d e n t . W O L F E , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h e s e c o n s o l i d a t e d c a s e s w e r e h e a r d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 6 3 o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t a t t h e t i m e t h a t t h e p e t i t i o n s w e r e f i l e d . T h e d e c i s i o n s t o b e e n t e r e d a r e n o t r e v i e w a b l e b y a n y o t h e r c o u r t , a n d t h i s o p i n i o n s h o u l d n o t b e c i t e d a s a u t h o r i t y . U n l e s s - 2 - o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y o f $ 1 , 5 1 6 i n t h e 1 9 9 8 F e d e r a l i n c o m e t a x o f F r a n k E . a n d G a i l L . D u n d a a n d a d e f i c i e n c y o f $ 1 , 6 1 0 i n t h e 1 9 9 8 F e d e r a l i n c o m e t a x o f W i l l i a m R . a n d D e b o r a h L . C r a m e r . T h e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h i c h c o u p l e i s e n t i t l e d t o d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s f o r 1 9 9 8 f o r t w o c h i l d r e n o f p e t i t i o n e r F r a n k E . D u n d a ( D u n d a ) a n d p e t i t i o n e r D e b o r a h L . C r a m e r ( C r a m e r ) , f o r m e r l y D e b o r a h L . D u n d a , d u r i n g t h e i r f o r m e r m a r r i a g e . S o m e o f t h e f a c t s i n e a c h c a s e h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . W h e n D u n d a a n d h i s w i f e f i l e d t h e i r p e t i t i o n a n d t h e i r a m e n d e d p e t i t i o n , t h e y r e s i d e d i n G l e n d a l e , A r i z o n a . W h e n C r a m e r a n d h e r h u s b a n d f i l e d t h e i r p e t i t i o n a n d t h e i r a m e n d e d p e t i t i o n , t h e y r e s i d e d i n P e o r i a , A r i z o n a . T h e C o u r t c o n s o l i d a t e d t h e s e c a s e s f o r p u r p o s e s o f t r i a l , b r i e f i n g , a n d o p i n i o n b e c a u s e t h e y i n v o l v e c o m m o n q u e s t i o n s o f f a c t a n d l a w a r i s i n g f r o m t h e s e p a r a t i o n a n d d i v o r c e o f p e t i t i o n e r s D u n d a a n d C r a m e r . D u n d a a n d C r a m e r d i v o r c e d o n J u n e 6 , 1 9 8 8 , p u r s u a n t t o t h e D e c r e e o f D i s s o l u t i o n o f M a r r i a g e ( d i v o r c e d e c r e e ) i s s u e d b y t h e S u p e r i o r C o u r t o f t h e S t a t e o f A r i z o n a i n a n d f o r t h e C o u n t y o f M a r i c o p a ( d i v o r c e c o u r t ) . T h e d i v o r c e d e c r e e i n c o r p o r a t e d t h e - 3 - p r o v i s i o n s o f t h e S h a r e d C u s t o d y A g r e e m e n t ( c u s t o d y a g r e e m e n t ) e x e c u t e d b y C r a m e r o n M a y 1 2 , 1 9 8 8 , a n d b y D u n d a o n J u n e 6 , 1 9 8 8 . P u r s u a n t t o t h e d i v o r c e d e c r e e , D u n d a a n d C r a m e r s h a r e c u s t o d y o f t h e i r c h i l d r e n : M e l i s s a J . D u n d a , b o r n o n J u n e 3 , 1 9 8 0 ; C h a r l e s E . D u n d a , b o r n o n S e p t e m b e r 1 4 , 1 9 8 4 ( C h a r l e s ) ; a n d D a n i e l F . D u n d a , b o r n o n O c t o b e r 2 9 , 1 9 8 7 ( D a n i e l ) . T h e d i v o r c e d e c r e e d e s i g n a t e s C r a m e r ' s h o m e a s t h e c h i l d r e n ' s p r i m a r y r e s i d e n c e a n d o r d e r s D u n d a t o p a y C r a m e r $ 8 0 0 p e r m o n t h i n c h i l d s u p p o r t . P a r a g r a p h 1 4 o f t h e d i v o r c e d e c r e e s t a t e s t h a t " F a t h e r s h a l l b e e n t i t l e d t o c l a i m t h e t h r e e c h i l d r e n a s d e p e n d e n t s f o r i n c o m e t a x p u r p o s e s " . D u n d a a n d h i s a t t o r n e y a p p e a r e d b e f o r e t h e d i v o r c e c o u r t , b u t n e i t h e r D u n d a n o r h i s a t t o r n e y s i g n e d t h e d i v o r c e d e c r e e . N e i t h e r C r a m e r n o r h e r a t t o r n e y a p p e a r e d b e f o r e t h e d i v o r c e c o u r t , b u t t h e y b o t h s i g n e d t h e d i v o r c e d e c r e e o n t h e l a s t p a g e , t o i n d i c a t e t h e i r a p p r o v a l " a s t o f o r m a n d c o n t e n t " . S u b s e q u e n t l y , t h e d i v o r c e c o u r t i s s u e d a n o r d e r , f i l e d N o v e m b e r 2 9 , 1 9 9 5 , d e c r e a s i n g D u n d a ' s c h i l d s u p p o r t o b l i g a t i o n t o $ 7 1 8 p e r m o n t h ( c h i l d s u p p o r t o r d e r ) . P a r a g r a p h T o f t h e c h i l d s u p p o r t o r d e r s t a t e d : T h e O b l i g o r h a s a c h i l d s u p p o r t o b l i g a t i o n o f a t l e a s t $ 1 , 2 0 0 p e r y e a r . I f O b l i g o r h a s p a i d a t l e a s t t h a t a m o u n t i n f u l l d u r i n g t h e c a l e n d a r y e a r a n d a l l s u p p o r t d u e f o r t h e c a l e n d a r y e a r , a s w e l l a s a n y c o u r t o r d e r e d a r r e a r a g e p a y m e n t s d u e f o r t h e c a l e n d a r y e a r b y D e c e m b e r 3 1 , o r i f b y o r d e r o f a s s i g n m e n t , b y J a n u a r y 1 5 o f t h e f o l l o w i n g y e a r , t h e f e d e r a l t a x e x e m p t i o n f o r m i n o r c h i l d r e n i s a l l o c a t e d a s f o l l o w s : a s p r e v i o u s l y o r d e r e d . O b l i g e e s h a l l e x e c u t e t h e n e c e s s a r y I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e f o r m s t o t r a n s f e r t h e e x e m p t i o n ( s ) c o n s i s t e n t w i t h t h i s O r d e r . - 4 - T h e o r d e r w a s e f f e c t i v e S e p t e m b e r 1 , 1 9 9 5 . C h a r l e s a n d D a n i e l l i v e d w i t h C r a m e r f o r m o s t o f 1 9 9 8 . O n t h e i r 1 9 9 8 j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n ( t h e D u n d a s ' r e t u r n ) , D u n d a a n d h i s w i f e c l a i m e d d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s f o r b o t h C h a r l e s a n d D a n i e l . T h e D u n d a s a t t a c h e d a c o p y o f t h e l a s t p a g e o f t h e d i v o r c e d e c r e e t o t h e i r t a x r e t u r n f o r 1 9 9 8 , b u t t h e y f a i l e d t o a t t a c h t o t h a t t a x r e t u r n a c o p y o f I R S F o r m 8 3 3 2 , R e l e a s e o f C l a i m t o E x e m p t i o n f o r C h i l d o f D i v o r c e d o r S e p a r a t e d P a r e n t s . O n t h e i r 1 9 9 8 j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n ( t h e C r a m e r s ' r e t u r n ) , C r a m e r a n d h e r h u s b a n d a l s o c l a i m e d d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s f o r C h a r l e s a n d D a n i e l . D u n d a a n d h i s w i f e , a n d C r a m e r a n d h e r h u s b a n d , e a c h r e c e i v e d a N o t i c e o f D e f i c i e n c y . T h e n o t i c e s d i s a l l o w e d t h e d e d u c t i o n s f o r t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s c l a i m e d f o r C h a r l e s a n d D a n i e l . G e n e r a l l y , s e c t i o n 1 5 1 ( c ) ( 1 ) a l l o w s a t a x p a y e r t o d e d u c t a n e x e m p t i o n a m o u n t f o r e a c h c h i l d o f t h e t a x p a y e r w h o i s a d e p e n d e n t a s d e f i n e d i n s e c t i o n 1 5 2 . U n d e r s e c t i o n 1 5 2 ( a ) , t h e t e r m " d e p e n d e n t " m e a n s c e r t a i n i n d i v i d u a l s o v e r h a l f o f w h o s e s u p p o r t w a s r e c e i v e d f r o m t h e t a x p a y e r d u r i n g t h e c a l e n d a r y e a r f o r w h i c h s u c h i n d i v i d u a l s a r e c l a i m e d a s d e p e n d e n t s . E l i g i b l e i n d i v i d u a l s w h o m a y b e c l a i m e d a s d e p e n d e n t s i n c l u d e , a m o n g o t h e r s , t h e s o n s a n d d a u g h t e r s o f t h e t a x p a y e r . S e c . 1 5 2 ( a ) ( 1 ) . S p e c i a l r u l e s e s t a b l i s h w h i c h p a r e n t m a y c l a i m a m i n o r c h i l d a s a - 5 - d e p e n d e n t w h e r e t h e p a r e n t s a r e d i v o r c e d o r s e p a r a t e d . S e e s e c . 1 5 2 ( e ) . G e n e r a l l y , i f a c h i l d ' s p a r e n t s a r e d i v o r c e d , t h e c h i l d i s i n t h e c u s t o d y o f o n e o r b o t h f o r t h e y e a r , a n d t h e p a r e n t s p r o v i d e o v e r h a l f o f t h e c h i l d ' s s u p p o r t , t h e c u s t o d i a l p a r e n t ( t h e p a r e n t w i t h c u s t o d y f o r t h e g r e a t e s t p o r t i o n o f t h e y e a r ) i s t r e a t e d a s h a v i n g p r o v i d e d o v e r h a l f o f t h e c h i l d ' s s u p p o r t f o r t h e y e a r , a n d t h a t p a r e n t m a y d e d u c t t h e e x e m p t i o n a m o u n t w i t h r e s p e c t t o s u c h c h i l d f o r t h e y e a r . S e c . 1 5 2 ( e ) ( 1 ) . T h e a p p l i c a b l e r e g u l a t i o n s p r o v i d e t h a t " I n t h e e v e n t o f s o - c a l l e d ' s p l i t ' c u s t o d y , * * * ' c u s t o d y ' w i l l b e d e e m e d t o b e w i t h t h e p a r e n t w h o , a s b e t w e e n b o t h p a r e n t s , h a s t h e p h y s i c a l c u s t o d y o f t h e c h i l d f o r t h e g r e a t e r p o r t i o n o f t h e c a l e n d a r y e a r . " S e c . 1 . 1 5 2 - 4 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e " n o n c u s t o d i a l p a r e n t " , h o w e v e r , m a y c l a i m t h e c h i l d a s a d e p e n d e n t i f t h e c u s t o d i a l p a r e n t s i g n s a w r i t t e n d e c l a r a t i o n t h a t s u c h c u s t o d i a l p a r e n t w i l l n o t c l a i m s u c h c h i l d a s a d e p e n d e n t , a n d t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t a t t a c h e s s u c h w r i t t e n d e c l a r a t i o n t o t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t ' s r e t u r n f o r t h e t a x a b l e y e a r . S e c . 1 5 2 ( e ) ( 2 ) . T h e d e c l a r a t i o n r e q u i r e d u n d e r s e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 2 ) m u s t b e m a d e e i t h e r o n a c o m p l e t e d F o r m 8 3 3 2 , o r o n a s t a t e m e n t c o n f o r m i n g t o t h e s u b s t a n c e o f F o r m 8 3 3 2 . S e e s e c . 1 . 1 5 2 - 4 T ( a ) , Q & A - 3 , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 4 9 F e d . R e g . - 6 - 1 T e m p o r a r y r e g u l a t i o n s a r e e n t i t l e d t o t h e s a m e w e i g h t a s f i n a l r e g u l a t i o n s . P e t e r s o n M a r i t a l T r u s t v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 2 T . C . 7 9 0 , 7 9 7 ( 1 9 9 4 ) , a f f d . 7 8 F . 3 d 7 9 5 ( 2 d C i r . 1 9 9 6 ) ; T r u c k & E q u i p . C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 9 8 T . C . 1 4 1 , 1 4 9 ( 1 9 9 2 ) . 3 4 4 5 9 ( A u g . 3 1 , 1 9 8 4 ) . 1 F o r a n o n c u s t o d i a l p a r e n t t o s a t i s f y t h e w r i t t e n d e c l a r a t i o n r e q u i r e m e n t o f s e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 2 ) , t h e c u s t o d i a l p a r e n t i s r e q u i r e d t o p r o v i d e t h e f o l l o w i n g o n F o r m 8 3 3 2 , o r a s t a t e m e n t c o n f o r m i n g t o t h e s u b s t a n c e o f F o r m 8 3 3 2 : ( 1 ) T h e n a m e s o f t h e c h i l d r e n w i t h r e s p e c t t o w h o m t h e e x e m p t i o n s a r e r e l e a s e d ; ( 2 ) t h e y e a r s f o r w h i c h t h e c l a i m s t o e x e m p t i o n s a r e r e l e a s e d t o t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t ; ( 3 ) t h e s i g n a t u r e o f t h e c u s t o d i a l p a r e n t c o n f i r m i n g h i s o r h e r c o n s e n t ; ( 4 ) t h e S o c i a l S e c u r i t y n u m b e r o f t h e c u s t o d i a l p a r e n t ; ( 5 ) t h e d a t e o f t h e c u s t o d i a l p a r e n t ' s s i g n a t u r e ; a n d ( 6 ) t h e n a m e a n d S o c i a l S e c u r i t y n u m b e r o f t h e p a r e n t c l a i m i n g t h e e x e m p t i o n . M i l l e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 1 8 4 , 1 9 0 ( 2 0 0 0 ) , a f f d . o n a n o t h e r g r o u n d s u b n o m . L o v e j o y v . C o m m i s s i o n e r , 2 9 3 F . 3 d 1 2 0 8 ( 1 0 t h C i r . 2 0 0 2 ) . S a t i s f y i n g t h e s i g n a t u r e r e q u i r e m e n t i s c r i t i c a l t o t h e s u c c e s s f u l r e l e a s e o f t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 2 ) . I d . ; s e e H o r n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 2 - 2 9 0 ; N e a l v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 9 7 . I n a d d i t i o n , " t h e s i g n a t u r e o f t h e c u s t o d i a l p a r e n t m u s t c o n f i r m t h e c u s t o d i a l p a r e n t ' s i n t e n t i o n t o r e l e a s e t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n t o t h e n o n c u s t o d i a l - 7 - p a r e n t a n d s i g n i f y h e r a g r e e m e n t n o t t o c l a i m t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n h e r s e l f . " M i l l e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 9 3 ( e m p h a s i s a d d e d ) . B e c a u s e C h a r l e s a n d D a n i e l l i v e d w i t h C r a m e r f o r t h e m a j o r i t y o f t h e 1 9 9 8 y e a r , C r a m e r i s t h e c u s t o d i a l p a r e n t . A c c o r d i n g l y , C r a m e r i s e n t i t l e d t o c l a i m t h e c h i l d r e n a s d e p e n d e n t s u n l e s s s h e e x p r e s s l y r e l e a s e s t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s t o D u n d a , t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t . D u n d a c o n t e n d s t h a t , a l t h o u g h C r a m e r d i d n o t e x e c u t e a F o r m 8 3 3 2 , C r a m e r ' s s i g n a t u r e o n t h e d i v o r c e d e c r e e a t t a c h e d t o t h e D u n d a s ' r e t u r n s a t i s f i e s t h e r e q u i r e m e n t s o f a s t a t e m e n t c o n f o r m i n g t o t h e s u b s t a n c e o f F o r m 8 3 3 2 . W e d i s a g r e e . D u n d a ' s a t t a c h i n g a c o p y o f t h e d i v o r c e d e c r e e t o h i s t a x r e t u r n d o e s n o t s a t i s f y t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 2 ) a n d d o e s n o t c o n f o r m t o t h e s u b s t a n c e o f F o r m 8 3 3 2 . S e e M i l l e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 9 1 ; s e e a l s o L o f f e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 2 - 2 9 8 ( h o l d i n g t h a t a t t a c h i n g a c o p y o f t h e d i v o r c e d e c r e e , w h i c h i n c l u d e d a s i g n a t u r e o f t h e c u s t o d i a l p a r e n t b u t n o s p e c i f i c a t i o n o f t h e c h i l d c l a i m e d a s a d e p e n d e n t o r o f t h e y e a r , d i d n o t c o n f o r m t o t h e s u b s t a n c e o f F o r m 8 3 3 2 ) . C r a m e r ' s s i g n a t u r e o n t h e l a s t p a g e o f t h e d i v o r c e d e c r e e , e x e c u t e d b y h e r s e v e r a l w e e k s p r i o r t o t h e c o u r t h e a r i n g i n t h a t m a t t e r i n 1 9 8 8 , d o e s n o t i n d i c a t e C r a m e r ' s i n t e n t t o r e l e a s e t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s f o r 1 9 9 8 o n a t a x r e t u r n p r e p a r e d m o r e t h a n 1 0 y e a r s l a t e r . A t t r i a l , D u n d a n o t o n l y s t a t e d t h a t h e d i d n o t - 8 - 2 C r a m e r c o n t e n d s t h a t , p u r s u a n t t o t h e c h i l d s u p p o r t o r d e r , D u n d a i s n o t e n t i t l e d t o t h e e x e m p t i o n d e d u c t i o n s b e c a u s e D u n d a a l l e g e d l y w a s i n a r r e a r s o n h i s c h i l d s u p p o r t p a y m e n t s . W e d o n o t a d d r e s s t h e q u e s t i o n w h e t h e r D u n d a w a s p r e c l u d e d f r o m c l a i m i n g t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s b e c a u s e h i s c h i l d s u p p o r t p a y m e n t s w e r e i n a r r e a r s . C r a m e r ' s t e s t i m o n y , r e g a r d l e s s o f t h e v a l i d i t y o f h e r c o n t e n t i o n , c l e a r l y i n d i c a t e s t h a t s h e h a d n o i n t e n t i o n o f r e l e a s i n g t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s t o D u n d a i n 1 9 9 8 . a t t a c h a c o m p l e t e d F o r m 8 3 3 2 t o h i s 1 9 9 8 t a x r e t u r n , b u t h e a l s o t e s t i f i e d t h a t h e b e l i e v e d C r a m e r w o u l d h a v e r e f u s e d t o s i g n a F o r m 8 3 3 2 . C r a m e r ' s d i r e c t t e s t i m o n y t h a t s h e " w o u l d n ' t h a v e s i g n e d " c o n f i r m e d t h a t s h e h a d n o i n t e n t i o n o f r e l e a s i n g t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s f o r 1 9 9 8 . 2 T h e C r a m e r s ' r e t u r n , o n w h i c h C r a m e r c l a i m e d t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s f o r C h a r l e s a n d D a n i e l f o r 1 9 9 8 , f u r t h e r c o n f i r m s t h a t s h e d i d n o t i n t e n d t o r e l e a s e t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s f o r t h a t y e a r . M o r e o v e r , t h e l a s t p a g e o f t h e d i v o r c e d e c r e e f a i l s t o s p e c i f y t h e n a m e s o f t h e c h i l d r e n f o r w h i c h t h e e x e m p t i o n c l a i m s w o u l d b e r e l e a s e d , t h e y e a r f o r w h i c h t h e e x e m p t i o n c l a i m s w o u l d b e r e l e a s e d , a n d C r a m e r ' s S o c i a l S e c u r i t y n u m b e r . S e e M i l l e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 9 0 ; s e e a l s o L o f f e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; H o r n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ( h o l d i n g t h a t a h a n d w r i t t e n n o t e d i d n o t c o n f o r m t o t h e s u b s t a n c e o f F o r m 8 3 3 2 i n p a r t b e c a u s e t h e n o t e f a i l e d t o i d e n t i f y t h e s p e c i f i c y e a r s t o w h i c h i t w a s m e a n t t o a p p l y ) ; W h i t e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 4 3 8 ( h o l d i n g t h a t a l e t t e r p u r p o r t i n g t o r e l e a s e t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s a n d s i g n e d b y t h e c u s t o d i a l p a r e n t t a x p a y e r d i d n o t - 9 - c o n f o r m t o t h e s u b s t a n c e o f F o r m 8 3 3 2 i n p a r t b e c a u s e i t f a i l e d t o i n c l u d e t h e y e a r s f o r w h i c h t h e e x e m p t i o n c l a i m s w o u l d b e r e l e a s e d a n d t h e S o c i a l S e c u r i t y n u m b e r s o f e i t h e r p a r e n t ) ; C a f a r e l l i v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 2 6 5 ( h o l d i n g t h a t t h e F o r m 8 3 3 2 w a s n o t a n e f f e c t i v e r e l e a s e o f t h e c u s t o d i a l p a r e n t ' s d e p e n d e n c y e x e m p t i o n i n p a r t b e c a u s e t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t d i d n o t s p e c i f y t h e y e a r f o r w h i c h t h e e x e m p t i o n c l a i m s w o u l d b e r e l e a s e d ) . T h e c o p y o f t h e l a s t p a g e o f t h e d i v o r c e d e c r e e t h a t t h e D u n d a s a t t a c h e d t o t h e i r 1 9 9 8 r e t u r n p l a i n l y i s n o t a n e f f e c t i v e r e l e a s e o f C r a m e r ' s c l a i m t o d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s f o r 1 9 9 8 . D u n d a c o n t e n d s t h a t h e r e l i e d o n a p u b l i c a t i o n p r o v i d e d b y t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e i n d i c a t i n g t h a t F o r m 8 3 3 2 w a s u n n e c e s s a r y a n d t h a t t h e c o p y o f t h e d i v o r c e d e c r e e g r a n t i n g h i m t h e r i g h t t o c l a i m t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s w a s s u f f i c i e n t . W e l l - e s t a b l i s h e d p r e c e d e n t , h o w e v e r , s t a t e s t h a t t a x p a y e r s r e l y o n s u c h p u b l i c a t i o n s a t t h e i r p e r i l . M i l l e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 9 5 . A d m i n i s t r a t i v e g u i d a n c e c o n t a i n e d i n I R S p u b l i c a t i o n s i s n o t b i n d i n g o n t h e G o v e r n m e n t , n o r c a n i t c h a n g e t h e p l a i n m e a n i n g o f t h e t a x s t a t u t e s . I d . ( c i t i n g J o h n s o n v . C o m m i s s i o n e r , 6 2 0 F . 2 d 1 5 3 , 1 5 5 ( 7 t h C i r . 1 9 8 0 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 7 8 - 4 2 6 ; A d l e r v . C o m m i s s i o n e r , 3 3 0 F . 2 d 9 1 , 9 3 ( 9 t h C i r . 1 9 6 4 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 6 3 - 1 9 6 ) ) . T h e a u t h o r i t a t i v e - 1 0 - s o u r c e s o f F e d e r a l T a x l a w a r e t h e s t a t u t e s , r e g u l a t i o n s , a n d j u d i c i a l d e c i s i o n s ; t h e y d o n o t i n c l u d e i n f o r m a l I R S p u b l i c a t i o n s . S e e Z i m m e r m a n v . C o m m i s s i o n e r , 7 1 T . C . 3 6 7 , 3 7 1 ( 1 9 7 8 ) , a f f d . 6 1 4 F . 2 d 1 2 9 4 ( 2 d C i r . 1 9 7 9 ) . A c c o r d i n g l y , D u n d a m a y n o t r e l y o n t h e I R S p u b l i c a t i o n h e r e v i e w e d a s t h e r e a s o n h e f a i l e d t o a t t a c h t o h i s 1 9 9 8 r e t u r n a p r o p e r l y c o m p l e t e d a n d s i g n e d F o r m 8 3 3 2 o r a s t a t e m e n t c o n f o r m i n g t o t h e s u b s t a n c e o f F o r m 8 3 3 2 . B e c a u s e D u n d a d i d n o t s a t i s f y t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 2 ) , h e a n d h i s w i f e a r e n o t e n t i t l e d t o c l a i m t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s w i t h r e s p e c t t o C h a r l e s a n d D a n i e l f o r 1 9 9 8 . B e c a u s e C r a m e r i s t h e c u s t o d i a l p a r e n t a n d C r a m e r d i d n o t e x p r e s s l y r e l e a s e t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s w i t h r e s p e c t t o C h a r l e s a n d D a n i e l f o r 1 9 9 8 , C r a m e r a n d h e r h u s b a n d a r e e n t i t l e d t o d e d u c t t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s f o r C h a r l e s a n d D a n i e l f o r 1 9 9 8 . R e v i e w e d a n d a d o p t e d a s t h e r e p o r t o f t h e S m a l l T a x C a s e D i v i s i o n . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r p e t i t i o n e r s i n d o c k e t N o . 2 3 4 1 - 0 2 S . D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t i n d o c k e t N o . 2 6 4 4 - 0 2 S .