TAX COURT OPINION

Case: Karen Y. Nielsen
Docket Number: 1435-98
Judge: Nims
Opinion Type: reported
Filed: 03/08/2000
Pages: 19

1 1 4 T . C . N o . 1 0 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T K A R E N Y . N I E L S E N , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 4 3 5 - 9 8 . F i l e d M a r c h 8 , 2 0 0 0 . P ' s r e s i d e n t i a l p r o p e r t y w a s c o n d e m n e d b y t h e S t a t e o f S o u t h D a k o t a f o r p u r p o s e s o f a f e d e r a l l y a i d e d h i g h w a y c o n s t r u c t i o n p r o j e c t . I n s e t t l e m e n t o f t h e e n s u i n g c o n d e m n a t i o n p r o c e e d i n g s , P r e c e i v e d $ 6 5 , 0 0 0 . S u b s e q u e n t l y , P a n d t h e S t a t e b e c a m e i n v o l v e d i n n e g o t i a t i o n s a n d l i t i g a t i o n r e g a r d i n g P ' s e n t i t l e m e n t u n d e r t h e U n i f o r m R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e a n d R e a l P r o p e r t y A c q u i s i t i o n P o l i c i e s A c t o f 1 9 7 0 , P u b . L . 9 1 - 6 4 6 , 8 4 S t a t . 1 8 9 4 ( R e l o c a t i o n A c t ) , t o a d d i t i o n a l s u m s e n a b l i n g h e r t o p u r c h a s e a c o m p a r a b l e r e p l a c e m e n t d w e l l i n g . T h i s s u i t w a s s e t t l e d f o r $ 1 0 0 , 0 0 0 . P , r e l y i n g o n a p r o v i s i o n o f t h e R e l o c a t i o n A c t e x e m p t i n g p a y m e n t s t h e r e u n d e r f r o m i n c o m e , r e p o r t e d n o c a p i t a l g a i n o n t h e d i s p o s i t i o n o f h e r h o m e . R d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y f o r t a x e s a t t r i b u t a b l e t o t h e a m o u n t b y w h i c h t h e $ 6 5 , 0 0 0 p a y m e n t t o p e t i t i o n e r e x c e e d e d h e r b a s i s i n t h e p r o p e r t y t a k e n . H e l d : T h e $ 6 5 , 0 0 0 r e c e i v e d b y P i n c o n d e m n a t i o n o f h e r r e s i d e n c e i s n o t e x e m p t e d f r o m t a x a t i o n b y t h e R e l o c a t i o n A c t . - 2 - R i c h a r d H o p e w e l l , f o r p e t i t i o n e r . A l b e r t B . K e r k h o v e , f o r r e s p o n d e n t . O P I N I O N N I M S , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a F e d e r a l i n c o m e t a x d e f i c i e n c y f o r p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 2 t a x a b l e y e a r i n t h e a m o u n t o f $ 7 , 0 2 2 . T h e s o l e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p r o c e e d s r e c e i v e d b y p e t i t i o n e r f r o m t h e c o n d e m n a t i o n o f h e r r e s i d e n c e a r e s u b j e c t t o t a x a t i o n a s c a p i t a l g a i n t o t h e e x t e n t t h a t t h e y e x c e e d e d h e r b a s i s i n t h e p r o p e r t y . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o s e c t i o n s o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . T h i s c a s e w a s s u b m i t t e d f u l l y s t i p u l a t e d p u r s u a n t t o R u l e 1 2 2 . T h e s t i p u l a t i o n s o f t h e p a r t i e s , w i t h a c c o m p a n y i n g e x h i b i t s , a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . B a c k g r o u n d K a r e n Y . N i e l s e n , f o r m e r l y k n o w n a s K a r e n Y . M u n d t , r e s i d e d i n S i o u x F a l l s , S o u t h D a k o t a , a t t h e t i m e o f f i l i n g h e r p e t i t i o n i n t h i s c a s e . M o r e t h a n 1 y e a r p r i o r t o 1 9 8 9 , p e t i t i o n e r h a d o b t a i n e d t i t l e t o a h o m e l o c a t e d a t 2 2 2 N o r t h C l i f f A v e n u e i n - 3 - S i o u x F a l l s . T h i s r e s i d e n c e h a d p r e v i o u s l y b e e n a c h u r c h a n d c o n t a i n e d a p p r o x i m a t e l y 8 , 1 3 0 s q u a r e f e e t w i t h 1 8 r o o m s . H e r c o s t b a s i s i n t h e p r o p e r t y w a s $ 2 5 , 0 0 0 . D u r i n g 1 9 8 9 , t h e S t a t e o f S o u t h D a k o t a , a c t i n g t h r o u g h t h e S o u t h D a k o t a D e p a r t m e n t o f T r a n s p o r t a t i o n a n d t h e S o u t h D a k o t a T r a n s p o r t a t i o n C o m m i s s i o n , c o n t a c t e d p e t i t i o n e r a n d i n f o r m e d h e r t h a t a c q u i s i t i o n o f h e r p r o p e r t y w o u l d b e n e c e s s a r y f o r p u r p o s e s o f a f e d e r a l l y a i d e d h i g h w a y c o n s t r u c t i o n p r o j e c t . T h e S t a t e t h e n i n i t i a t e d c i v i l c o n d e m n a t i o n p r o c e e d i n g s i n M a y o f 1 9 9 0 b y f i l i n g a P e t i t i o n a n d D e c l a r a t i o n o f T a k i n g w i t h a S o u t h D a k o t a t r i a l c o u r t . I n J u n e o f 1 9 9 2 , a r e l o c a t i o n a g e n t f o r t h e S t a t e , C l a y t o n R . S o n n e n s c h e i n , i n s p e c t e d p e t i t i o n e r ' s p r o p e r t y a n d m e t w i t h p e t i t i o n e r ' s a t t o r n e y s t o d i s c u s s t h e F e d e r a l R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e P r o g r a m . H e a l s o p r o v i d e d a b r o c h u r e e x p l a i n i n g t h e p r o g r a m e n t i t l e d " S o u t h D a k o t a R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e B r o c h u r e : Y o u r R i g h t s a n d B e n e f i t s a s a D i s p l a c e d P e r s o n U n d e r t h e F e d e r a l R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e P r o g r a m " . T h e b r o c h u r e i n d i c a t e d t h a t d i s p l a c e d p e r s o n s m i g h t b e e l i g i b l e f o r m o v i n g c o s t r e i m b u r s e m e n t a n d f o r r e p l a c e m e n t h o u s i n g p a y m e n t s . F o r h o m e o w n e r s o f 1 8 0 d a y s o r m o r e , t h e r e p l a c e m e n t h o u s i n g p a y m e n t w a s d e f i n e d a s a p u r c h a s e s u p p l e m e n t w h i c h i n c l u d e d ( 1 ) t h e p r i c e d i f f e r e n t i a l b e t w e e n t h e c o s t o f a r e p l a c e m e n t d w e l l i n g a n d t h e a c q u i s i t i o n c o s t o f t h e d i s p l a c e m e n t d w e l l i n g , ( 2 ) i n c r e a s e d m o r t g a g e - 4 - i n t e r e s t c o s t s , a n d ( 3 ) i n c i d e n t a l e x p e n s e s . T h e b r o c h u r e f u r t h e r s p e c i f i e d t h a t t h e r e p l a c e m e n t h o u s i n g p a y m e n t o r p u r c h a s e s u p p l e m e n t w a s a n a m o u n t " i n a d d i t i o n t o t h e f a i r m a r k e t v a l u e o f y o u r p r o p e r t y " . O n O c t o b e r 1 4 , 1 9 9 2 , p e t i t i o n e r a n d t h e S t a t e e x e c u t e d a S t i p u l a t i o n f o r S e t t l e m e n t a n d f o r E n t r y o f J u d g m e n t i n C o n d e m n a t i o n , i n w h i c h t h e y a g r e e d t o s e t t l e t h e p e n d i n g c o n d e m n a t i o n a c t i o n a s f o l l o w s : 1 . P u r c h a s e o f t h e e n t i r e l o t a n d h o u s e i s a g r e e d i n t h e a m o u n t o f $ 6 5 , 0 0 0 . 0 0 , i n c l u s i v e o f d e p o s i t i n c o u r t . D e f e n d a n t w i l l p r o v i d e a d e e d f o r s a i d t r a n s f e r . 2 . P o s s e s s i o n b y t h e S t a t e w i l l b e a r r a n g e d b y t h e p a r t i e s i n d e t e r m i n i n g R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e . 3 . R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e i s s e p a r a t e a n d a p a r t f r o m t h i s a g r e e d c o m p e n s a t i o n a n d i s t r e a t e d a s a s e p a r a t e p r o c e e d i n g . P u r s u a n t t o t h i s s t i p u l a t i o n , t h e c o u r t e n t e r e d a J u d g m e n t i n C o n d e m n a t i o n g r a n t i n g t h e S t a t e ' s p e t i t i o n a n d p r o v i d i n g i n r e l e v a n t p a r t : I T I S F U R T H E R O R D E R E D , A D J U D G E D A N D D E C R E E D t h a t t h e D e f e n d a n t s h a v e d e f i c i e n c y j u d g m e n t a g a i n s t t h e S t a t e o f S o u t h D a k o t a f o r t h e d i f f e r e n c e b e t w e e n $ 6 5 , 0 0 0 . 0 0 d e t e r m i n e d a s j u s t c o m p e n s a t i o n , a n d $ 4 , 6 2 0 . 0 0 , h a v i n g b e e n d e p o s i t e d w i t h t h e C o u r t f o r t h e u s e o f t h e D e f e n d a n t s , b e i n g i n t h e a m m o u n t [ s i c ] o f $ 6 0 , 3 8 0 . 0 0 . * * * * * * * I T I S F U R T H E R O R D E R E D , A D J U D G E D A N D D E C R E E D t h a t p o s s e s s i o n b y t h e S t a t e w i l l b e a r r a n g e d b y t h e p a r t i e s i n d e t e r m i n i n g R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e . - 5 - I T I S F U R T H E R O R D E R E D , A D J U D G E D A N D D E C R E E D t h a t R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e i s s e p a r a t e a n d a p a r t f r o m t h i s a g r e e d c o m p e n s a t i o n a n d i s t r e a t e d a s a s e p a r a t e p r o c e e d i n g . S h o r t l y t h e r e a f t e r , o n O c t o b e r 2 1 , 1 9 9 2 , t h e S t a t e d e l i v e r e d t o p e t i t i o n e r a R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e W r i t t e n O f f e r b a s e d o n r e l o c a t i o n a g e n t S o n n e n s c h e i n ' s p r e v i o u s i n s p e c t i o n o f p e t i t i o n e r ' s p r o p e r t y . H a v i n g c o n c l u d e d t h a t t h e a c t u a l l i v i n g s p a c e i n p e t i t i o n e r ' s h o m e c o n s i s t e d o f a p p r o x i m a t e l y 1 , 5 0 0 s q u a r e f e e t , S o n n e n s c h e i n h a d r e s e a r c h e d t h e r e a l e s t a t e m a r k e t f o r s i m i l a r r e s i d e n c e s a n d h a d d e t e r m i n e d t h a t t h e p r i c e o f a c o m p a r a b l e r e p l a c e m e n t w o u l d b e $ 6 4 , 9 0 0 . G i v e n t h a t t h e a m o u n t a l r e a d y a w a r d e d t o p e t i t i o n e r i n t h e c o n d e m n a t i o n a c t i o n e x c e e d e d t h i s f i g u r e , t h e r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e o f f e r s t a t e d : A . R e p l a c e m e n t H o u s i n g P a y m e n t / S u p p l e m e n t $ 0 0 . 0 0 C o m p a r a b l e R e p l a c e m e n t $ 6 4 , 9 0 0 . 0 0 D i s p l a c e m e n t P r o p e r t y $ 6 5 , 0 0 0 . 0 0 D i f f e r e n c e - S u p p l e m e n t / R H P $ 0 0 . 0 0 B . I n c i d e n t a l E x p e n s e s : E s t i m a t e d a t $ 3 0 0 . 0 0 C l a i m t o b e b a s e d o n a c t u a l a l l o w a b l e e x p e n s e s C . M o v i n g E x p e n s e P a y m e n t : 1 . A c t u a l , R e a s o n a b l e & N e c e s s a r y C o s t t o M o v e 2 . S e l f - m o v e b a s e d o n D e p a r t m e n t s R o o m C o u n t y S c h e d u l e : 1 8 r o o m s $ 1 , 6 0 0 . 0 0 M O V I N G O P T I O N T A K E N : 1 ( ) 2 ( ) B y e a r l y N o v e m b e r , p e t i t i o n e r h a d r e c e i v e d p a y m e n t s f r o m t h e S t a t e t o t a l i n g $ 6 5 , 0 0 0 a n d h a d a u t h o r i z e d t h e t r i a l c o u r t t o - 6 - e n t e r a S a t i s f a c t i o n o f J u d g m e n t i n t h e c o n d e m n a t i o n a c t i o n . A w a r r a n t y d e e d c o n v e y i n g p e t i t i o n e r ' s p r o p e r t y t o t h e S t a t e w a s r e c o r d e d o n N o v e m b e r 1 7 , 1 9 9 2 . I n D e c e m b e r o f 1 9 9 2 , p e t i t i o n e r ' s h u s b a n d p r o v i d e d r e l o c a t i o n a g e n t S o n n e n s c h e i n w i t h a f l o o r p l a n o f t h e N o r t h C l i f f p r o p e r t y w h i c h i n d i c a t e d t h a t a p o r t i o n g r e a t e r t h a n 1 , 5 0 0 s q u a r e f e e t w a s b e i n g u t i l i z e d a s l i v i n g s p a c e . S o n n e n s c h e i n t h e n r e v i s i t e d t h e p r o p e r t y a n d p r e p a r e d a r e v i s e d r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e o f f e r u s i n g r e s i d e n c e s c o m p a r a b l e t o a h o m e o f a p p r o x i m a t e l y 2 , 8 0 0 s q u a r e f e e t . T h e a m e n d e d o f f e r r e f l e c t e d t h a t t h e c o s t o f a c o m p a r a b l e r e p l a c e m e n t w o u l d b e $ 9 9 , 9 0 0 a n d t h a t , a f t e r s u b t r a c t i o n o f t h e $ 6 5 , 0 0 0 p a i d f o r t h e d i s p l a c e m e n t p r o p e r t y , t h e R e p l a c e m e n t H o u s i n g P a y m e n t / S u p p l e m e n t w o u l d b e $ 3 4 , 9 0 0 . S u b s e q u e n t l y , i n M a y o f 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r f i l e d a c o u n t e r c l a i m w i t h t h e t r i a l c o u r t s e e k i n g a d d i t i o n a l f u n d s a n d a s s e r t i n g , a m o n g o t h e r t h i n g s , t h a t t h e S t a t e h a d f a i l e d t o c o m p l y w i t h t h e p r o v i s i o n s o f F e d e r a l l a w g o v e r n i n g t h e R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e P r o g r a m . T h e m a t t e r w a s e v e n t u a l l y r e s o l v e d i n A u g u s t o f 1 9 9 6 b y a S t i p u l a t i o n f o r S e t t l e m e n t a n d D i s m i s s a l o f A l l C a u s e s o f A c t i o n P e n d i n g . T h e p a r t i e s s t i p u l a t e d t h a t " R e l o c a t i o n a s s i s t a n c e p a y m e n t i s a g r e e d t o b e $ 1 0 0 , 0 0 0 . 0 0 i n a d d i t i o n t o t h e $ 6 5 , 0 0 0 . 0 0 p r e v i o u s l y p a i d f o r - 7 - t h i s p r o p e r t y . " A l l c l a i m s w e r e t h e n d i s m i s s e d w i t h p r e j u d i c e , a n d , i n S e p t e m b e r o f 1 9 9 6 , p a y m e n t o f t h e $ 1 0 0 , 0 0 0 w a s m a d e b y t h e S t a t e . D i s c u s s i o n W e m u s t d e c i d e w h e t h e r t h e $ 6 5 , 0 0 0 r e c e i v e d b y p e t i t i o n e r i n c o n d e m n a t i o n o f h e r r e s i d e n c e i s t a x a b l e t o t h e e x t e n t t h a t t h e p a y m e n t e x c e e d e d h e r b a s i s i n t h e p r o p e r t y . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t t h e c o n d e m n a t i o n p r o c e e d s a r e e x e m p t f r o m t a x a t i o n p u r s u a n t t o t h e U n i f o r m R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e a n d R e a l P r o p e r t y A c q u i s i t i o n P o l i c i e s A c t o f 1 9 7 0 , P u b . L . 9 1 - 6 4 6 , 8 4 S t a t . 1 8 9 4 , p r e s e n t l y c o d i f i e d a t 4 2 U . S . C . s e c s . 4 6 0 1 - 4 6 5 5 ( 1 9 9 4 ) ( R e l o c a t i o n A c t ) . A c c o r d i n g t o p e t i t i o n e r , t h e R e l o c a t i o n A c t m a n d a t e s t h a t r e l o c a t i o n p a y m e n t s s h a l l n o t b e t r e a t e d a s i n c o m e f o r t a x p u r p o s e s , a n d t h e $ 6 5 , 0 0 0 a t i s s u e i s i n f a c t a p o r t i o n o f t h e r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e s h e r e c e i v e d f r o m t h e S t a t e . H e n c e , i n p e t i t i o n e r ' s v i e w , t h e s u b j e c t f u n d s c a n h a v e n o t a x c o n s e q u e n c e s . C o n v e r s e l y , r e s p o n d e n t a s s e r t s t h a t t h e R e l o c a t i o n A c t d o e s n o t e x e m p t f r o m F e d e r a l i n c o m e t a x t h e $ 6 5 , 0 0 0 r e c e i v e d b y p e t i t i o n e r . R e s p o n d e n t m a i n t a i n s t h a t t h e R e l o c a t i o n A c t n e i t h e r a p p l i e s t o n o r a d d r e s s e s t h e t a x t r e a t m e n t o f a m o u n t s r e p r e s e n t i n g t h e a c q u i s i t i o n c o s t o r j u s t c o m p e n s a t i o n p a i d w h e n p r o p e r t y i s t a k e n f o r p u b l i c u s e . R a t h e r , r e s p o n d e n t i n t e r p r e t s t h e R e l o c a t i o n A c t t o r e m o v e o n l y p a y m e n t s w h i c h a r e i n a d d i t i o n - 8 - t o a c q u i s i t i o n c o s t f r o m t h e a m b i t o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e . T h e r e f o r e , b e c a u s e r e s p o n d e n t a l s o c o n t e n d s t h a t t h e $ 6 5 , 0 0 0 w a s n o t s u c h a s u p p l e m e n t a l r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e p a y m e n t , r e s p o n d e n t ' s p o s i t i o n i s t h a t t o t h e e x t e n t t h e $ 6 5 , 0 0 0 e x c e e d e d p e t i t i o n e r ' s b a s i s i n h e r r e s i d e n c e , t h e d i f f e r e n c e i s t a x a b l e a s c a p i t a l g a i n . R e s p o n d e n t a d d i t i o n a l l y a r g u e s t h a t t h e $ 6 5 , 0 0 0 f a i l s t o q u a l i f y f o r n o n r e c o g n i t i o n t r e a t m e n t u n d e r t h e i n v o l u n t a r y c o n v e r s i o n o r r e s i d e n t i a l r o l l o v e r p r o v i s i o n s s e t f o r t h i n s e c t i o n s 1 0 3 3 a n d 1 0 3 4 o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e . ( S e c t i o n 1 0 3 4 w a s r e p e a l e d b y s e c t i o n 3 1 2 ( b ) o f t h e T a x p a y e r R e l i e f A c t o f 1 9 9 7 , P u b . L . 1 0 5 - 3 4 , 1 1 1 S t a t . 8 3 9 , g e n e r a l l y e f f e c t i v e f o r s a l e s a n d e x c h a n g e s o f p r i n c i p a l r e s i d e n c e s a f t e r M a y 6 , 1 9 9 7 . T h e s e c t i o n 1 0 3 4 r o l l o v e r p r o v i s i o n w a s r e p l a c e d b y a r e v i s e d a n d e x p a n d e d s e c t i o n 1 2 1 . ) W e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t t h a t t h e $ 6 5 , 0 0 0 r e c e i v e d b y p e t i t i o n e r i n c o n d e m n a t i o n o f h e r r e s i d e n c e i s n o t a p a y m e n t o f a t y p e e x e m p t e d f r o m t a x a t i o n b y t h e R e l o c a t i o n A c t . F u r t h e r m o r e , b e c a u s e p e t i t i o n e r a p p a r e n t l y d o e s n o t c o n t e n d t h a t n o n r e c o g n i t i o n t r e a t m e n t p u r s u a n t t o s e c t i o n 1 0 3 3 o r 1 0 3 4 i s w a r r a n t e d , w e n e e d n o t r e a c h r e s p o n d e n t ' s p o s i t i o n t h e r e o n . P e t i t i o n e r m a d e n o a t t e m p t a t t r i a l o r o n b r i e f t o e s t a b l i s h h e r e n t i t l e m e n t t o b e n e f i t f r o m t h e s e s e c t i o n s a n d i n s t e a d c h a r a c t e r i z e d r e s p o n d e n t ' s a r g u m e n t r e g a r d i n g n o n r e c o g n i t i o n u n d e r t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e a s " i m m a t e r i a l i n t h e C o u r t ' s - 9 - a d j u d i c a t i o n o f t h e a c t i o n a t b a r " . I n l i g h t o f t h i s p o s t u r e , w e a l s o s u s t a i n p e t i t i o n e r ' s e v i d e n t i a r y o b j e c t i o n s t o c e r t a i n o f t h e s t i p u l a t e d f a c t s a n d e x h i b i t s . T h e c o n t e s t e d e v i d e n c e a d d r e s s e s o n l y t h e r e i n v e s t m e n t o f t h e c o n d e m n a t i o n p r o c e e d s , a n d w h i l e s u c h i n f o r m a t i o n w o u l d h a v e b e e n r e l e v a n t t o a p p l i c a b i l i t y o f s e c t i o n s 1 0 3 3 a n d 1 0 3 4 , i t h a s n o b e a r i n g u p o n o u r a n a l y s i s o f t h e R e l o c a t i o n A c t . I . I n t e r n a l R e v e n u e C o d e A s a g e n e r a l r u l e , t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i m p o s e s a F e d e r a l t a x o n t h e t a x a b l e i n c o m e o f e v e r y i n d i v i d u a l . S e e s e c . 1 . S e c t i o n 6 1 ( a ) d e f i n e s g r o s s i n c o m e f o r p u r p o s e s o f c a l c u l a t i n g s u c h t a x a b l e i n c o m e a s " a l l i n c o m e f r o m w h a t e v e r s o u r c e d e r i v e d " a n d f u r t h e r s p e c i f i e s t h a t g a i n s f r o m d e a l i n g s i n p r o p e r t y a r e i n c l u d e d w i t h i n t h i s b r o a d d e f i n i t i o n . S e e s e c . 6 1 ( a ) ( 3 ) . S e c t i o n 1 0 0 1 ( a ) t h e n e x p l a i n s t h a t " g a i n f r o m t h e s a l e o r o t h e r d i s p o s i t i o n o f p r o p e r t y s h a l l b e t h e e x c e s s o f t h e a m o u n t r e a l i z e d t h e r e f r o m o v e r t h e a d j u s t e d b a s i s " . T h e b a s i c p r i n c i p l e s o f t a x l a w w o u l d t h u s r e q u i r e p e t i t i o n e r t o r e c o g n i z e a s i n c o m e t h e a m o u n t , $ 4 0 , 0 0 0 , b y w h i c h t h e $ 6 5 , 0 0 0 s h e r e c e i v e d f r o m t h e c o n d e m n a t i o n o f h e r r e s i d e n c e e x c e e d e d h e r $ 2 5 , 0 0 0 b a s i s . I I . U n i f o r m R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e A c t T h e R e l o c a t i o n A c t , h o w e v e r , p r o v i d e s c o n t r a s t i n g t r e a t m e n t f o r c e r t a i n p a y m e n t s r e c e i v e d i n c o n j u n c t i o n w i t h G o v e r n m e n t - 1 0 - a c q u i s i t i o n o f p r i v a t e p r o p e r t y a n d r a i s e s t h e q u e s t i o n o f w h e t h e r a d i f f e r e n t r e s u l t i s c o m p e l l e d i n t h e m a t t e r a t h a n d . T h i s q u e s t i o n , i n t u r n , p r e s e n t s t w o s u b i n q u i r i e s u p o n w h i c h i t s r e s o l u t i o n d e p e n d s . T h e f i r s t , a l e g a l q u e s t i o n , a s k s w h a t i s m e a n t b y t h e t e r m " p a y m e n t " a s u s e d i n a n d e x e m p t e d f r o m t a x a t i o n b y t h e s t a t u t e . T h e s e c o n d , a f a c t u a l q u e s t i o n , a s k s w h e t h e r t h e $ 6 5 , 0 0 0 r e c e i v e d b y p e t i t i o n e r i s i n d e e d s u c h a p a y m e n t . A . M e a n i n g o f P a y m e n t f o r P u r p o s e s o f t h e R e l o c a t i o n A c t T o a s c e r t a i n t h e m e a n i n g o f " p a y m e n t " a s u s e d i n t h e R e l o c a t i o n A c t , w e c o n s i d e r t h e h i s t o r i c a l c o n t e x t i n w h i c h t h e s t a t u t e w a s d r a f t e d , t h e l a n g u a g e a n d s t r u c t u r e o f t h e s t a t u t e i t s e l f , a n d t h e i n t e r p r e t a t i o n s t h e r e o f o f f e r e d b y c a s e l a w . F r o m t h e s e s o u r c e s , w e c o n c l u d e t h a t " p a y m e n t " f o r p u r p o s e s o f t h e e x e m p t i o n t r e a t m e n t a f f o r d e d b y t h e R e l o c a t i o n A c t r e f e r s o n l y t o a m o u n t s r e c e i v e d a s r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e i n e x c e s s o f t h e j u s t c o m p e n s a t i o n p a i d f o r t h e p r o p e r t y . A t t h e t i m e t h e R e l o c a t i o n A c t w a s p r o m u l g a t e d , p a y m e n t o f j u s t c o m p e n s a t i o n u p o n t h e t a k i n g o f p r i v a t e p r o p e r t y f o r p u b l i c u s e h a d l o n g b e e n m a n d a t e d b y t h e F e d e r a l C o n s t i t u t i o n a n d b y t h e c o n s t i t u t i o n s o f i n d i v i d u a l S t a t e s , i n c l u d i n g t h a t o f S o u t h D a k o t a . S e e U . S . C o n s t . a m e n d . V ; S . D . C o n s t . a r t . V I , s e c . 1 3 . J u s t c o m p e n s a t i o n h a d a l s o b e e n f u r t h e r d e f i n e d , a t b o t h t h e F e d e r a l a n d S t a t e l e v e l s , a s f a i r m a r k e t v a l u e , w h a t a w i l l i n g - 1 1 - b u y e r w o u l d p a y a w i l l i n g s e l l e r , a t t h e t i m e o f t h e t a k i n g . S e e K i r b y F o r e s t I n d u s . , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 4 6 7 U . S . 1 , 1 0 ( 1 9 8 4 ) ; R a p i d C i t y v . B a r o n , 2 2 7 N . W . 2 d 6 1 7 , 6 2 0 ( S . D . 1 9 7 5 ) . A g a i n s t t h i s b a c k d r o p , C o n g r e s s e n a c t e d t h e R e l o c a t i o n A c t o f 1 9 7 0 f o r t h e p u r p o s e o f e n s u r i n g t h a t d i s p l a c e d p e r s o n s " s h a l l n o t s u f f e r d i s p r o p o r t i o n a t e i n j u r i e s a s a r e s u l t o f p r o g r a m s a n d p r o j e c t s d e s i g n e d f o r t h e b e n e f i t o f t h e p u b l i c a s a w h o l e " . 4 2 U . S . C . s e c . 4 6 2 1 ( b ) . T h e R e l o c a t i o n A c t w a s t h e n a m e n d e d i n 1 9 8 7 , s e e U n i f o r m R e l o c a t i o n A c t A m e n d m e n t s o f 1 9 8 7 , P u b . L . 1 0 0 - 1 7 , 1 0 1 S t a t . 2 4 6 , a n d i s p r e s e n t l y c o d i f i e d a t c h a p t e r 6 1 o f t i t l e 4 2 o f t h e U n i t e d S t a t e s C o d e . C h a p t e r 6 1 i s d i v i d e d i n t o t h r e e s u b c h a p t e r s : S u b c h a p t e r I - - G e n e r a l P r o v i s i o n s , S u b c h a p t e r I I - - U n i f o r m R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e , a n d S u b c h a p t e r I I I - - U n i f o r m R e a l P r o p e r t y A c q u i s i t i o n P o l i c y . T h e p r o v i s i o n a d d r e s s i n g t a x a t i o n i s c o n t a i n e d i n s u b c h a p t e r I I a n d r e a d s : N o p a y m e n t r e c e i v e d u n d e r t h i s s u b c h a p t e r s h a l l b e c o n s i d e r e d a s i n c o m e f o r t h e p u r p o s e s o f t i t l e 2 6 ; o r f o r t h e p u r p o s e s o f d e t e r m i n i n g t h e e l i g i b i l i t y o r t h e e x t e n t o f e l i g i b i l i t y o f a n y p e r s o n f o r a s s i s t a n c e u n d e r t h e S o c i a l S e c u r i t y A c t [ 4 2 U . S . C . 3 0 1 e t s e q . ] o r a n y o t h e r F e d e r a l l a w ( e x c e p t f o r a n y F e d e r a l l a w p r o v i d i n g l o w - i n c o m e h o u s i n g a s s i s t a n c e ) . [ 4 2 U . S . C . s e c . 4 6 3 6 . ] A l s o w i t h i n s u b c h a p t e r I I , t h r e e s e c t i o n s d i r e c t t h a t p a y m e n t s b e m a d e t o p e r s o n s d i s p l a c e d i n c o n j u n c t i o n w i t h F e d e r a l o r f e d e r a l l y a s s i s t e d p r o g r a m s . S e e 4 2 U . S . C . s e c s . 4 6 2 2 , 4 6 2 3 , a n d 4 6 2 4 . P a y m e n t s f o r m o v i n g a n d r e l a t e d e x p e n s e s , s e e 4 2 - 1 2 - U . S . C . s e c . 4 6 2 2 , f o r r e p l a c e m e n t h o u s i n g f o r h o m e o w n e r s , s e e 4 2 U . S . C . s e c . 4 6 2 3 , a n d f o r r e p l a c e m e n t h o u s i n g f o r t e n a n t s a n d c e r t a i n o t h e r s , s e e 4 2 U . S . C . s e c . 4 6 2 4 , a r e t h e t h r e e c a t e g o r i e s o f p a y m e n t s s o a u t h o r i z e d . T h e s e c t i o n r e l e v a n t t o t h e i n s t a n t c a s e , a d d r e s s i n g r e p l a c e m e n t h o u s i n g f o r h o m e o w n e r s , p r o v i d e s i n p e r t i n e n t p a r t a s f o l l o w s : 4 2 U . S . C . § 4 6 2 3 . R E P L A C E M E N T H O U S I N G F O R H O M E O W N E R * * * ( a ) ( 1 ) I n a d d i t i o n t o p a y m e n t s o t h e r w i s e a u t h o r i z e d b y t h i s s u b c h a p t e r , t h e h e a d o f t h e d i s p l a c i n g a g e n c y s h a l l m a k e a n a d d i t i o n a l p a y m e n t n o t i n e x c e s s o f $ 2 2 , 5 0 0 t o a n y d i s p l a c e d p e r s o n w h o i s d i s p l a c e d f r o m a d w e l l i n g a c t u a l l y o w n e d a n d o c c u p i e d b y s u c h d i s p l a c e d p e r s o n f o r n o t l e s s t h a n o n e h u n d r e d a n d e i g h t y d a y s p r i o r t o t h e i n i t i a t i o n o f n e g o t i a t i o n s f o r t h e a c q u i s i t i o n o f t h e p r o p e r t y . S u c h a d d i t i o n a l p a y m e n t s h a l l i n c l u d e t h e f o l l o w i n g e l e m e n t s : ( A ) T h e a m o u n t , i f a n y , w h i c h w h e n a d d e d t o t h e a c q u i s i t i o n c o s t o f t h e d w e l l i n g a c q u i r e d b y t h e d i s p l a c i n g a g e n c y , e q u a l s t h e r e a s o n a b l e c o s t o f a c o m p a r a b l e r e p l a c e m e n t d w e l l i n g . ( B ) T h e a m o u n t , i f a n y , w h i c h w i l l c o m p e n s a t e s u c h d i s p l a c e d p e r s o n f o r a n y i n c r e a s e d i n t e r e s t c o s t s a n d o t h e r d e b t s e r v i c e c o s t s w h i c h s u c h p e r s o n i s r e q u i r e d t o p a y f o r f i n a n c i n g t h e a c q u i s i t i o n o f a n y s u c h c o m p a r a b l e r e p l a c e m e n t d w e l l i n g . S u c h a m o u n t s h a l l b e p a i d o n l y i f t h e d w e l l i n g a c q u i r e d b y t h e d i s p l a c i n g a g e n c y w a s e n c u m b e r e d b y a b o n a f i d e m o r t g a g e w h i c h w a s a v a l i d l i e n o n s u c h d w e l l i n g f o r n o t l e s s t h a n 1 8 0 d a y s i m m e d i a t e l y p r i o r t o t h e i n i t i a t i o n o f n e g o t i a t i o n s f o r t h e a c q u i s i t i o n o f s u c h d w e l l i n g . ( C ) R e a s o n a b l e e x p e n s e s i n c u r r e d b y s u c h d i s p l a c e d p e r s o n f o r e v i d e n c e o f t i t l e , r e c o r d i n g f e e s , a n d o t h e r c l o s i n g c o s t s i n c i d e n t t o t h e p u r c h a s e o f t h e r e p l a c e m e n t d w e l l i n g , b u t n o t i n c l u d i n g p r e p a i d e x p e n s e s . * * * * * * * - 1 3 - T h e $ 2 2 , 5 0 0 m o n e t a r y l i m i t a t i o n m a y a l s o b e e x c e e d e d o n a c a s e - b y - c a s e b a s i s f o r g o o d c a u s e . S e e 4 2 U . S . C . s e c . 4 6 2 6 ( a ) . H e n c e , w e a r e f a c e d w i t h a s t a t u t e w h i c h b y i t s t e r m s e x e m p t s f r o m t a x a t i o n " p a y m e n t r e c e i v e d u n d e r t h i s s u b c h a p t e r " a n d w h i c h i s c o n t a i n e d i n a s u b c h a p t e r t h a t e x p l i c i t l y a u t h o r i z e s t h r e e t y p e s o r c a t e g o r i e s o f p a y m e n t . I t i s t h e r e f o r e r e a s o n a b l e t o i n f e r t h a t a " p a y m e n t r e c e i v e d u n d e r t h i s s u b c h a p t e r " i s o n e o f t h e t y p e s o f p a y m e n t t h a t t h e s u b c h a p t e r e n a b l e s a d i s p l a c e d p e r s o n t o r e c e i v e . Y e t i t i s n o t t h i s s u b c h a p t e r b u t r a t h e r i n d e p e n d e n t c o n s t i t u t i o n a l m a n d a t e s t h a t e n a b l e o n e w h o s e p r i v a t e p r o p e r t y i s t a k e n f o r p u b l i c u s e t o r e c e i v e j u s t c o m p e n s a t i o n . M o r e o v e r , t h e l a n g u a g e e m p l o y e d i n t h e p r o v i s i o n d e a l i n g w i t h r e p l a c e m e n t h o u s i n g a s s i s t a n c e f o r h o m e o w n e r s s t a t e s t h a t t h e d i s p l a c e d h o m e o w n e r ' s e n t i t l e m e n t i s t o " T h e a m o u n t , i f a n y , w h i c h w h e n a d d e d t o t h e a c q u i s i t i o n c o s t o f t h e d w e l l i n g a c q u i r e d b y t h e d i s p l a c i n g a g e n c y , e q u a l s t h e r e a s o n a b l e c o s t o f a c o m p a r a b l e r e p l a c e m e n t d w e l l i n g . " 4 2 U . S . C . s e c . 4 6 2 3 ( a ) ( 1 ) ( A ) . N o w h e r e , h o w e v e r , d o e s t h e s t a t u t e e l a b o r a t e u p o n t h i s c o n c e p t o f a c q u i s i t i o n c o s t o r s p e c i f y h o w i t i s t o b e c a l c u l a t e d . S i n c e i n t h e c o n t e x t i n w h i c h t h e l a w w a s w r i t t e n , t h e c o s t t o a g o v e r n m e n t a l e n t i t y o f a c q u i r i n g p r i v a t e p r o p e r t y w a s j u s t c o m p e n s a t i o n o r f a i r m a r k e t v a l u e , w e m u s t a s s u m e t h a t a c q u i s i t i o n c o s t a s u s e d i n t h e R e l o c a t i o n A c t d e n o t e s t h i s c o n s t i t u t i o n a l l y r e q u i r e d j u s t c o m p e n s a t i o n . T h e r e f o r e , b e c a u s e - 1 4 - o t h e r l a w i s b o t h t h e s o u r c e a n d t h e s o l e e x p l a n a t i o n o f a d i s p l a c e d p e r s o n ' s r i g h t t o a c q u i s i t i o n c o s t o r j u s t c o m p e n s a t i o n , t o s a y t h a t s u c h p a y m e n t s a r e " r e c e i v e d u n d e r " s u b c h a p t e r I I o f t h e R e l o c a t i o n A c t w o u l d d e f y l o g i c . W e c o n c l u d e i n s t e a d t h a t j u s t c o m p e n s a t i o n i s n o t r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e a n d s h o u l d n o t b e g o v e r n e d b y t h e t a x r u l e s a p p l i c a b l e t h e r e t o , b u t i t c o n t i n u e s t o e x i s t a s a n i n d e p e n d e n t r e q u i r e m e n t i n n o w a y e l i m i n a t e d b y t h e s t a t u t e u n d e r c o n s i d e r a t i o n . C a s e l a w e m a n a t i n g f r o m F e d e r a l a n d S t a t e c o u r t s f u r t h e r s u p p o r t s t h i s i n t e r p r e t a t i o n . F o r i n s t a n c e , t h e C a l i f o r n i a C o u r t o f A p p e a l e x p l a i n e d t h e r e l a t i o n s h i p b e t w e e n j u s t c o m p e n s a t i o n a n d r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e a s f o l l o w s : " T h e ' j u s t c o m p e n s a t i o n ' w h i c h a c o n d e m n e e m a y r e c o v e r f r o m t h e c o n d e m n o r w h e n h i s p r o p e r t y i s a c q u i r e d f o r a p u b l i c u s e p u r s u a n t t o t h e e m i n e n t d o m a i n l a w , a s c o n t e m p l a t e d b y t h e C o n s t i t u t i o n a n d t h a t l a w a l i k e , i s t h e ' v a l u e ' ( o r ' a c t u a l v a l u e , ' o r ' f a i r m a r k e t v a l u e ' ) , m e a s u r e d a t a p e r t i n e n t t i m e * * * " . * * * O t h e r a m o u n t s w h i c h m a y b e " c o m p e n s a b l e " b y t h e p u b l i c e n t i t y u n d e r t h e C R A L [ C a l i f o r n i a R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e L a w s ] o r t h e U R A [ U n i f o r m R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e a n d R e a l P r o p e r t y A c q u i s i t i o n P o l i c i e s A c t o f 1 9 7 0 ] r e s u l t f r o m s t a t u t o r y p r o v i s i o n s a n d a r e i n d e p e n d e n t o f t h e c o n s t i t u t i o n a l r e q u i r e m e n t o f " j u s t c o m p e n s a t i o n " * * * [ C i t y o f L o s A n g e l e s v . D e c k e r , 1 3 2 C a l . R p t r . 1 8 8 , 1 9 3 ( C a l . C t . A p p . 1 9 7 6 ) ( q u o t i n g C i t y o f M o u n t a i n V i e w v . S u p e r i o r C o u r t , 1 2 6 C a l . R p t r . 3 5 8 , 3 6 3 ( C t . A p p . 1 9 7 5 ) ) . ] A s i m i l a r v i e w o f t h e R e l o c a t i o n A c t ' s r o l e w a s t a k e n b y t h e K a n s a s C o u r t o f A p p e a l s , w h i c h s t a t e d t h a t " t h e p u r p o s e o f - 1 5 - f e d e r a l l y a u t h o r i z e d p a y m e n t s i s t o s u p p l e m e n t t r a d i t i o n a l e m i n e n t d o m a i n c o m p e n s a t i o n , n o t t o c r e a t e a n a d d i t i o n a l e l e m e n t o f f u l l c o m p e n s a t i o n . " S p a c k m a n v . S p a c k m a n , 5 9 5 P . 2 d 7 4 8 , 7 5 0 ( K a n . C t . A p p . 1 9 7 9 ) . T h e U . S . C l a i m s C o u r t l i k e w i s e e m p h a s i z e d t h e d i s t i n c t n e s s a n d s e l f - c o n t a i n e d n a t u r e o f t h e R e l o c a t i o n A c t w h e n f a c e d w i t h c o n s t r u i n g t h e m e a n i n g o f " p a y m e n t " f o r t a x - e x e m p t i o n p u r p o s e s . S e e S t r o g o f f v . U n i t e d S t a t e s , 1 0 C l . C t . 5 8 4 ( 1 9 8 6 ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 8 1 8 F . 2 d 8 7 7 ( F e d . C i r . 1 9 8 7 ) . A l t h o u g h t a x p a y e r s a r g u e d t h a t , i n t h e e x e m p t i o n s e c t i o n , " C o n g r e s s u s e d t h e t e r m i n a s e n s e w h i c h i s b r o a d e r t h a n t h e c u m u l a t i v e u s e s f o u n d i n t h e o t h e r s e c t i o n s " , t h e c o u r t d e c l a r e d t h a t " t h e l e a s t s t r a i n e d r e a d i n g o f t h e p r o v i s i o n i s t h a t , f o l l o w i n g a s t r i n g o f r e f e r e n c e s t o p a y m e n t s b y g o v e r n m e n t e n t i t i e s , * * * u s e o f t h e t e r m ' p a y m e n t s ' [ s i c ] w a s i n t e n d e d m e r e l y a s a s h o r t h a n d i n c o r p o r a t i o n o f t h e p r e v i o u s r e f e r e n c e s i n t h e s t a t u t e . " I d . a t 5 8 9 . A s r e g a r d s a p p l i c a t i o n a n d h o w t h e s e l e g a l l y d i s t i n c t r i g h t s t o p a y m e n t s h o u l d i n t e r a c t i n a f a c t u a l s c e n a r i o i n v o l v i n g c o n d e m n a t i o n , t h e M i s s o u r i C o u r t o f A p p e a l s s u m m a r i z e d : I n A p r i l , 1 9 7 3 , t h e C o m m i s s i o n c o m m e n c e d a n a c t i o n t o c o n d e m n a n d a c q u i r e a p p e l l a n t s ' r e s i d e n c e a n d 7 . 9 9 a c r e s o f g r o u n d . T h a t s u i t , n o l o n g e r t h e s u b j e c t o f a n y d i s p u t e , w a s c o n c l u d e d b y e n t r y o f a c o n s e n t j u d g m e n t i n t h e a m o u n t o f $ 3 8 , 1 0 0 . 0 0 . A l s o a v a i l a b l e t o a p p e l l a n t s , a n d c o n c e d e d b y t h e C o m m i s s i o n t o b e d u e , i s a r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e p a y m e n t p u r s u a n t t o t h e U n i f o r m R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e a n d R e a l P r o p e r t y - 1 6 - A c q u i s i t i o n P o l i c i e s A c t o f 1 9 7 0 , 4 2 U . S . C . §§ 4 6 0 1 - 4 6 5 5 ( 1 9 7 6 ) a p p l i c a b l e t o s t a t e h i g h w a y p r o j e c t s b y r e a s o n o f t h e c o n t r i b u t i o n o f f e d e r a l f u n d s . T h i s r e l o c a t i o n p a y m e n t i s d e f i n e d b y s t a t u t e a s t h a t a m o u n t w h i c h , w h e n a d d e d t o t h e a c q u i s i t i o n c o s t o f t h e d w e l l i n g t a k e n , e q u a l s t h e c o s t o f a c o m p a r a b l e r e p l a c e m e n t d w e l l i n g . 4 2 U . S . C . § 4 6 2 3 ( 1 9 7 6 ) . T o c o m p u t e t h e a p p r o p r i a t e s u m o f r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e , w h i c h i s s u b j e c t t o a m a x i m u m o f $ 1 5 , 0 0 0 . 0 0 , i t i s n e c e s s a r y t o d e t e r m i n e h o w m u c h w a s p a i d i n t h e c o n d e m n a t i o n o f t h e p r o p e r t y o w n e r ' s f o r m e r d w e l l i n g a n d t o d e d u c t t h a t a m o u n t f r o m t h e a s c e r t a i n e d c o s t o f a r e p l a c e m e n t d w e l l i n g . * * * [ T o n n a r v . M i s s o u r i S t a t e H i g h w a y & T r a n s p . C o m m n . , 6 4 0 S . W . 2 d 5 2 7 , 5 2 9 ( M o . C t . A p p . 1 9 8 2 ) . ] T h e r e f o r e , g i v e n t h e h i s t o r y , l a n g u a g e , a n d i n t e r p r e t a t i o n s o f t h e s t a t u t e , w e h o l d t h a t o n l y p a y m e n t s e x p r e s s l y a u t h o r i z e d b y s u b c h a p t e r I I a n d i n e x c e s s o f t h e j u s t c o m p e n s a t i o n p a i d f o r t a k e n p r o p e r t y a r e e x e m p t e d f r o m t a x a t i o n b y t h e R e l o c a t i o n A c t . B . N a t u r e o f $ 6 5 , 0 0 0 P a y m e n t R e c e i v e d b y P e t i t i o n e r H a v i n g d e t e r m i n e d t h a t t h e R e l o c a t i o n A c t w i l l e x e m p t p e t i t i o n e r ' s $ 6 5 , 0 0 0 p a y m e n t f r o m t a x a t i o n o n l y i f i t i s i n t h e n a t u r e o f r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e r a t h e r t h a n j u s t c o m p e n s a t i o n o r a c q u i s i t i o n c o s t , w e t u r n t o t h e q u e s t i o n o f h o w t h e s e p r o c e e d s s h o u l d b e c h a r a c t e r i z e d . C o n t r a r y t o p e t i t i o n e r ' s a v e r m e n t s t h a t t h e $ 6 5 , 0 0 0 w a s a p o r t i o n o f h e r r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e , h o w e v e r , w e f i n d t h a t t h e d o c u m e n t a r y e v i d e n c e p r e s e n t e d i n d i c a t e s o t h e r w i s e . F i r s t , a s a g e n e r a l p r o p o s i t i o n , t h e e v i d e n c e s u g g e s t s t h a t t h e p o l i c y o f t h e S t a t e o f S o u t h D a k o t a w a s t o m a i n t a i n a d i s t i n c t i o n b e t w e e n f a i r m a r k e t v a l u e p a i d f o r p r o p e r t y a n d - 1 7 - a s s i s t a n c e u n d e r t h e R e l o c a t i o n A c t . T h e S o u t h D a k o t a R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e B r o c h u r e , p r e p a r e d f o r a n d u s e d b y t h e S o u t h D a k o t a D e p a r t m e n t o f T r a n s p o r t a t i o n , e x p l i c i t l y s t a t e s t h a t t h e p u r c h a s e s u p p l e m e n t f o r w h i c h a h o m e o w n e r m i g h t b e e l i g i b l e u n d e r t h e s t a t u t e w o u l d b e " i n a d d i t i o n t o t h e f a i r m a r k e t v a l u e o f y o u r p r o p e r t y " a n d w o u l d b e c a l c u l a t e d b a s e d o n t h e p r i c e d i f f e r e n t i a l b e t w e e n a c q u i s i t i o n c o s t a n d t h e c o s t o f a r e p l a c e m e n t d w e l l i n g . S e c o n d , a s p e r t a i n s s p e c i f i c a l l y t o p e t i t i o n e r ' s c a s e , t h e r e c o r d p r o d u c e d i n t h e c o n d e m n a t i o n a c t i o n r e f l e c t s t h a t t h e S t a t e i n f a c t f o l l o w e d t h i s g e n e r a l p o l i c y o f a w a r d i n g r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e i n d e p e n d e n t a n d a p a r t f r o m f a i r m a r k e t v a l u e o r a c q u i s i t i o n c o s t . T h e S t i p u l a t i o n f o r S e t t l e m e n t a n d f o r E n t r y o f J u d g m e n t i n C o n d e m n a t i o n s i g n e d b y p e t i t i o n e r i n O c t o b e r o f 1 9 9 2 s t a t e s t h a t " P u r c h a s e o f t h e e n t i r e l o t a n d h o u s e i s a g r e e d i n t h e a m o u n t o f $ 6 5 , 0 0 0 . 0 0 " . T h e J u d g m e n t i n C o n d e m n a t i o n e n t e r e d p u r s u a n t t h e r e t o l i k e w i s e r e f e r s t o j u d g m e n t f o r t h e " $ 6 5 , 0 0 0 . 0 0 d e t e r m i n e d a s j u s t c o m p e n s a t i o n " . Y e t b o t h d o c u m e n t s c o n t a i n l a n g u a g e e x p r e s s l y d e c l a r i n g t h a t " R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e i s s e p a r a t e a n d a p a r t f r o m t h i s a g r e e d c o m p e n s a t i o n a n d i s t r e a t e d a s a s e p a r a t e p r o c e e d i n g . " T h e e n s u i n g R e l o c a t i o n A s s i s t a n c e W r i t t e n O f f e r s m a d e t o p e t i t i o n e r a r e c o n s i s t e n t w i t h t h e p o s i t i o n t h a t t h e $ 6 5 , 0 0 0 a l r e a d y p a i d w a s n o t c o n s i d e r e d s u c h a s s i s t a n c e . T h e i n i t i a l o f f e r c o m p u t e d p e t i t i o n e r ' s R e p l a c e m e n t H o u s i n g - 1 8 - P a y m e n t / S u p p l e m e n t a t " $ 0 0 . 0 0 " b e c a u s e t h e c o s t o f a c o m p a r a b l e r e p l a c e m e n t e x c e e d e d t h e s u m p a i d f o r t h e d i s p l a c e m e n t p r o p e r t y . T h e r e v i s e d o f f e r s i m i l a r l y d e d u c t e d t h e a c q u i s i t i o n c o s t o f $ 6 5 , 0 0 0 f r o m t h e r e p l a c e m e n t c o s t o f $ 9 9 , 9 0 0 t o r e a c h a $ 3 4 , 9 0 0 R e p l a c e m e n t H o u s i n g P a y m e n t / S u p p l e m e n t . H e n c e , s u b c h a p t e r I I a u t h o r i z e s " R e p l a c e m e n t H o u s i n g f o r H o m e o w n e r " , a n d t h e o n l y a m o u n t s d e s i g n a t e d b y t h e s e o f f e r s a s s u c h a R e p l a c e m e n t H o u s i n g P a y m e n t e x c l u d e t h e $ 6 5 , 0 0 0 . M o r e o v e r , i n e v e n t u a l r e s o l u t i o n o f t h e l i t i g a t i o n b e t w e e n p e t i t i o n e r a n d t h e S t a t e , t h e p a r t i e s s t i p u l a t e d t h a t " R e l o c a t i o n a s s i s t a n c e p a y m e n t i s a g r e e d t o b e $ 1 0 0 , 0 0 0 . 0 0 i n a d d i t i o n t o t h e $ 6 5 , 0 0 0 . 0 0 p r e v i o u s l y p a i d " . A g a i n , t h e $ 1 0 0 , 0 0 0 , a n d n o t t h e $ 6 5 , 0 0 0 , i s t h e f i g u r e s p e c i f i c a l l y l a b e l e d a s r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e . T a k e n t o g e t h e r , t h e a b o v e d o c u m e n t s s u p p o r t a f i n d i n g t h a t t h e r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e i n p e t i t i o n e r ' s c a s e w a s i n f a c t t h e $ 1 0 0 , 0 0 0 s u m n e g o t i a t e d s e p a r a t e a n d a p a r t f r o m t h e $ 6 5 , 0 0 0 r e c e i v e d p u r s u a n t t o t h e c o n d e m n a t i o n j u d g m e n t . W e f u r t h e r n o t e t h a t t o a c c e p t p e t i t i o n e r ' s c h a r a c t e r i z a t i o n o f t h e $ 6 5 , 0 0 0 a s a n a d v a n c e p a y m e n t o f h e r t o t a l r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e w o u l d b e t o s a y t h a t n o j u s t c o m p e n s a t i o n w h a t s o e v e r w a s p a i d b y t h e S t a t e . W e b e l i e v e i t h i g h l y u n l i k e l y t h a t t h e S t a t e w o u l d s o d i s r e g a r d a n e n t r e n c h e d c o n s t i t u t i o n a l m a n d a t e . - 1 9 - I n a d d i t i o n , w e r e j e c t p e t i t i o n e r ' s a p p a r e n t c o n t e n t i o n t h a t t h e r e a l p r o p e r t y a c q u i s i t i o n p o l i c i e s s e t f o r t h i n 4 2 U . S . C . s e c . 4 6 5 1 c a n o r s h o u l d h a v e a b e a r i n g u p o n o u r d e c i s i o n . P e t i t i o n e r a l l e g e s t h a t t h e c o n d e m n a t i o n p r o c e e d i n g s w e r e i n i t i a t e d i n v i o l a t i o n o f t h e s e p o l i c i e s , s t a t i n g o n b r i e f t h a t t h e S t a t e s ' s a c t i o n t o c o n d e m n P e t i t i o n e r ' s h o u s e a n d t h e r e w i t h p a y h e r " m a r k e t v a l u e " o f t h e h o u s e a s j u s t c o m p e n s a t i o n u n d e r s t a t e l a w , r a t h e r t h a n n e g o t i a t e c o m p e n s a t i o n e q u a l t o t h e c o s t o f a " c o m p a r a b l e r e p l a c e m e n t d w e l l i n g " a s w a s h e r f e d e r a l e n t i t l e m e n t , w a s u l t r a v i r e s a n d t h e s t a t e c o n d e m n a t i o n a c t i o n w a s t h e r e b y v o i d a b i n i t o [ s i c ] . S h e t h e n g o e s o n t o a s s e r t t h a t t a x - e x e m p t r e p l a c e m e n t h o u s i n g c o m p e n s a t i o n s h o u l d n o t b e t r a n s f o r m e d i n t o t a x a b l e c o m p e n s a t i o n b y r e a s o n o f s u c h a n u l t r a v i r e s a c t i o n . I n r e s p o n s e , w e o b s e r v e t h a t t h e R e l o c a t i o n A c t , 4 2 U . S . C . s e c . 4 6 0 2 ( a ) , d e c l a r e s s p e c i f i c a l l y t h a t " T h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 4 6 5 1 o f t h i s t i t l e c r e a t e n o r i g h t s o r l i a b i l i t i e s a n d s h a l l n o t a f f e c t t h e v a l i d i t y o f a n y p r o p e r t y a c q u i s i t i o n s b y p u r c h a s e o r c o n d e m n a t i o n . " W e t h e r e f o r e h o l d t h a t t h e $ 6 5 , 0 0 0 r e c e i v e d b y p e t i t i o n e r i s n o t a r e l o c a t i o n a s s i s t a n c e p a y m e n t e x e m p t e d f r o m t a x a t i o n b y t h e R e l o c a t i o n A c t b u t i s j u s t c o m p e n s a t i o n t a x a b l e t o t h e e x t e n t t h e a m o u n t p a i d e x c e e d e d h e r b a s i s i n t h e c o n d e m n e d p r o p e r t y . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .