TAX COURT OPINION

Case: Henry A. Rabago
Docket Number: 2504-01S
Judge: Couvillion
Opinion Type: summary
Filed: 12/11/2002
Pages: 11

1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s a t i s s u e . A l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . T . C . S u m m a r y O p i n i o n 2 0 0 2 - 1 5 3 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T H E N R Y A . R A B A G O , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 2 5 0 4 - 0 1 S . F i l e d D e c e m b e r 1 1 , 2 0 0 2 . H e n r y A . R a b a g o , p r o s e . N i c h o l a s J . R i c h a r d s , f o r r e s p o n d e n t . C O U V I L L I O N , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s c a s e w a s h e a r d p u r s u a n t t o s e c t i o n 7 4 6 3 . 1 T h e d e c i s i o n t o b e e n t e r e d i s n o t r e v i e w a b l e b y a n y o t h e r C o u r t , a n d t h i s o p i n i o n s h o u l d n o t b e c i t e d a s a u t h o r i t y . - 2 - R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s o f $ 2 , 9 6 2 a n d $ 3 , 1 8 0 i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x e s f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 , r e s p e c t i v e l y . A t t r i a l , r e s p o n d e n t c o n c e d e d p e t i t i o n e r ' s e n t i t l e m e n t t o a c h i l d c a r e c r e d i t u n d e r s e c t i o n 2 1 f o r b o t h y e a r s . T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r p e t i t i o n e r , d u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e , w a s a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ( A ) , o r w h e t h e r , a s r e s p o n d e n t c o n t e n d s , a c o m m o n - l a w e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 2 ) , a n d ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t i o n s f o r e i t h e r e m p l o y e e b u s i n e s s e x p e n s e s o r t r a d e o r b u s i n e s s e x p e n s e s u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) . S o m e o f t h e f a c t s w e r e s t i p u l a t e d . T h o s e f a c t s , w i t h t h e e x h i b i t s a n n e x e d t h e r e t o , a r e s o f o u n d a n d a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y r e f e r e n c e . P e t i t i o n e r w a s a l e g a l r e s i d e n t o f L a k e w o o d , C a l i f o r n i a , a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d . F o r s o m e 1 2 y e a r s , p e t i t i o n e r d e l i v e r e d b a k e r y p r o d u c t s t o v a r i o u s s t o r e s a n d v e n d o r s i n h i s h o m e a r e a f o r a n d o n b e h a l f o f B e s t F o o d s , a g e n t f o r E n t e n m a n n ' s , I n c . ( B e s t F o o d s ) . T h e p r o d u c t s p e t i t i o n e r d e l i v e r e d w e r e b a k e d b r e a d s a n d c a k e s b e a r i n g t h e b r a n d n a m e s O r o w e a t a n d E n t e n m a n n ' s . P e t i t i o n e r ' s d u t i e s w e r e t o r e p o r t e a c h m o r n i n g a t a p p r o x i m a t e l y 3 a . m . a t a d i s t r i b u t i o n f a c i l i t y a n d l o a d t h e d e l i v e r y v e h i c l e p r o v i d e d t o h i m , f r o m w h i c h h e p r o c e e d e d t o d e l i v e r t h e p r o d u c t s t o s i x o r s e v e n s t o r e l o c a t i o n s o n a r o u t e d e s i g n a t e d f o r h i m . H i s - 3 - d e l i v e r y s c h e d u l e w a s u s u a l l y c o m p l e t e d a n y w h e r e b e t w e e n 1 1 : 0 0 a . m . a n d a p p r o x i m a t e l y 1 : 3 0 p . m . e a c h d a y . H e g e n e r a l l y h a d n o f u r t h e r d u t i e s a f t e r c o m p l e t i n g h i s r o u t e , a l t h o u g h h e c o u l d b e c a l l e d u p o n t o s u p p l e m e n t a s t o r e ' s s u p p l y i f t h e s i t u a t i o n w a r r a n t e d . P e t i t i o n e r d i d n o t o w n t h e v e h i c l e u s e d i n h i s d e l i v e r i e s , n o r w a s h e l i a b l e f o r t h e g a s o l i n e a n d o t h e r o p e r a t i o n a l a n d m a i n t e n a n c e e x p e n s e s . H e w a s r e q u i r e d t o p u n c h a t i m e c l o c k e a c h d a y a t t h e c o m m e n c e m e n t a n d a t t h e c o n c l u s i o n o f h i s d e l i v e r i e s . H e c o u l d m a k e d e l i v e r i e s o n l y o n t h e r o u t e d e s i g n a t e d f o r h i m b y B e s t F o o d s . P e t i t i o n e r w a s r e q u i r e d t o b i d f o r a n y n e w r o u t e o r c h a n g e s t o h i s r o u t e . P e t i t i o n e r w a s r e q u i r e d t o b e c o m e a m e m b e r o f a l a b o r u n i o n , t h e T e a m s t e r s , w h i c h h a d a c o l l e c t i v e b a r g a i n i n g a g r e e m e n t w i t h B e s t F o o d s . W h i l e o n h i s r o u t e , p e t i t i o n e r w a s r e q u i r e d t o w e a r a s h i r t t h a t b o r e t h e l o g o o r t r a d e n a m e s o f t h e p r o d u c t s h e d e l i v e r e d . P e t i t i o n e r s h e l v e d t h e p r o d u c t s h e d e l i v e r e d , s o l i c i t e d a n d a c c e p t e d s a l e s o r d e r s a t e a c h l o c a t i o n , m o n i t o r e d t h e n e e d s o r r e q u i r e m e n t s o f t h e s t o r e s o n h i s r o u t e , a n d f i l e d i n v o i c e s o f h i s d e l i v e r i e s w i t h B e s t F o o d s . P e t i t i o n e r a l s o r e m o v e d f r o m e a c h d e l i v e r y p o i n t a n y s t a l e , u n s o l d , o r o u t d a t e d g o o d s f r o m p r i o r d e l i v e r i e s . P e t i t i o n e r d i d n o t p u r c h a s e o r o w n t h e p r o d u c t s h e d e l i v e r e d , n o r d i d p e t i t i o n e r h a v e a n y o w n e r s h i p o r i n v e s t m e n t i n - 4 - a n y o f t h e f a c i l i t i e s o r e q u i p m e n t u s e d i n c o n n e c t i o n w i t h t h e b a k e d g o o d s h e d e l i v e r e d . F o r h i s s e r v i c e s , p e t i t i o n e r w a s p a i d a b a s e s a l a r y p l u s a c o m m i s s i o n o n t h e g o o d s h e d e l i v e r e d . H i s c o m m i s s i o n s , h o w e v e r , w e r e r e d u c e d f o r a n y s t a l e o r u n s o l d g o o d s t h a t w e r e r e m o v e d f r o m s t o r e s h e l v e s . P e t i t i o n e r w a s a l l o w e d p a i d v a c a t i o n a n d s i c k l e a v e . E a c h y e a r , i n c l u d i n g t h e y e a r s a t i s s u e , B e s t F o o d s i s s u e d t o p e t i t i o n e r a n I R S F o r m W - 2 , W a g e a n d T a x S t a t e m e n t , w h i c h r e f l e c t e d t h e n e t a m o u n t s p a i d t o p e t i t i o n e r f o r h i s d e l i v e r y s e r v i c e s . T h e p a y m e n t s t o p e t i t i o n e r w e r e c h a r a c t e r i z e d a s w a g e s , f r o m w h i c h F e d e r a l a n d S t a t e i n c o m e a n d S o c i a l S e c u r i t y t a x e s w e r e w i t h h e l d . B l o c k 1 5 o f t h e F o r m W - 2 , i n d i c a t i n g w h e t h e r p e t i t i o n e r w a s a s t a t u t o r y e m p l o y e e , w a s n o t m a r k e d . O n h i s F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r t h e 2 y e a r s a t i s s u e , p e t i t i o n e r r e p o r t e d t h e i n c o m e s h o w n o n h i s F o r m s W - 2 a s g r o s s r e c e i p t s f r o m a t r a d e o r b u s i n e s s a c t i v i t y o n a S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s . H e s u b t r a c t e d f r o m g r o s s r e c e i p t s a n a m o u n t f o r c o s t o f g o o d s s o l d r e p r e s e n t i n g t h e s t a l e a n d u n s o l d p r o d u c t s h e h a d r e m o v e d f r o m s t o r e s h e l v e s d u r i n g t h e y e a r . P e t i t i o n e r t h e n c l a i m e d d e d u c t i o n s f o r e x p e n s e s i n c u r r e d i n t h e a c t i v i t y . I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r w a s a c o m m o n - l a w e m p l o y e e , a n d , a s s u c h , h i s i n c o m e - 5 - c o n s t i t u t e d s a l a r y o r w a g e i n c o m e a n d n o t g r o s s r e c e i p t s f r o m a t r a d e o r b u s i n e s s a c t i v i t y . R e s p o n d e n t a l s o d i s a l l o w e d t h e c o s t o f g o o d s s o l d a d j u s t m e n t a n d a l l t h e c l a i m e d S c h e d u l e C e x p e n s e d e d u c t i o n s f o r l a c k o f s u b s t a n t i a t i o n . R e s p o n d e n t m a d e n o a l l o w a n c e f o r d e d u c t i o n o f a n y o f t h e c l a i m e d e x p e n s e s a s i t e m i z e d d e d u c t i o n s . T h e c h i l d c a r e c r e d i t c l a i m e d f o r b o t h y e a r s w a s d i s a l l o w e d ; h o w e v e r , r e s p o n d e n t c o n c e d e d t h a t a d j u s t m e n t a t t r i a l . P e t i t i o n e r ' s c l a i m e d h e a d - o f - h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s u n d e r s e c t i o n 2 ( b ) ( 1 ) w a s a l l o w e d . W i t h r e s p e c t t o t h e f i r s t i s s u e , a d j u s t e d g r o s s i n c o m e g e n e r a l l y c o n s i s t s o f g r o s s i n c o m e l e s s t r a d e o r b u s i n e s s e x p e n s e s , e x c e p t i n t h e c a s e o f t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s b y a n e m p l o y e e . S e c . 6 2 . A n i n d i v i d u a l p e r f o r m i n g s e r v i c e s a s a n e m p l o y e e m a y d e d u c t m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s i n c u r r e d i n t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s a s a n e m p l o y e e o n l y t o t h e e x t e n t s u c h e x p e n s e s e x c e e d 2 p e r c e n t o f t h e i n d i v i d u a l ' s a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . S e c . 6 7 ( a ) . T h e d e d u c t i o n f o r b u s i n e s s e x p e n s e s u n d e r s e c t i o n 1 6 2 i s i n c l u d e d i n m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s . S e c . 6 7 . T h e C o m m i s s i o n e r h a s r u l e d t h a t a n i n d i v i d u a l w h o i s a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) , w h i c h r e l a t e s t o e m p l o y m e n t t a x e s , i s n o t a n e m p l o y e e f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n s 6 2 a n d 6 7 , a n d , t h e r e f o r e , a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) i s n o t s u b j e c t t o t h e s e c t i o n 6 7 ( a ) 2 - p e r c e n t l i m i t a t i o n f o r e x p e n s e s i n c u r r e d b y s u c h e m p l o y e e i n t h e - 6 - p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s a s a n e m p l o y e e . R e v . R u l . 9 0 - 9 3 , 1 9 9 0 - 2 C . B . 3 3 . T h u s , a n i n d i v i d u a l w h o i s a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) i s a l l o w e d t o d e d u c t e x p e n s e s f r o m g r o s s i n c o m e t h a t o t h e r w i s e w o u l d b e s u b j e c t t o t h e 2 - p e r c e n t l i m i t a t i o n o f s e c t i o n 6 7 ( a ) . A n e m p l o y e e f o r e m p l o y m e n t t a x p u r p o s e s i s d e f i n e d i n p e r t i n e n t p a r t b y s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) a s f o l l o w s : S E C . 3 1 2 1 ( d ) . E m p l o y e e . - - F o r p u r p o s e s o f t h i s c h a p t e r , t h e t e r m " e m p l o y e e " m e a n s - - ( 1 ) a n y o f f i c e r o f a c o r p o r a t i o n ; o r ( 2 ) a n y i n d i v i d u a l w h o , u n d e r t h e u s u a l c o m m o n l a w r u l e s a p p l i c a b l e i n d e t e r m i n i n g t h e e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p , h a s t h e s t a t u s o f a n e m p l o y e e ; o r ( 3 ) a n y i n d i v i d u a l ( o t h e r t h a n a n i n d i v i d u a l w h o i s a n e m p l o y e e u n d e r p a r a g r a p h ( 1 ) o r ( 2 ) ) w h o p e r f o r m s s e r v i c e s f o r r e m u n e r a t i o n f o r a n y p e r s o n - - ( A ) a s a n a g e n t - d r i v e r o r c o m m i s s i o n - d r i v e r e n g a g e d i n d i s t r i b u t i n g m e a t p r o d u c t s , v e g e t a b l e p r o d u c t s , b a k e r y p r o d u c t s , b e v e r a g e s ( o t h e r t h a n m i l k ) , o r l a u n d r y o r d r y - c l e a n i n g s e r v i c e s , f o r h i s p r i n c i p a l ; [ E m p h a s i s a d d e d . ] * * * * * * * i f t h e c o n t r a c t o f s e r v i c e c o n t e m p l a t e s t h a t s u b s t a n t i a l l y a l l o f s u c h s e r v i c e s a r e t o b e p e r f o r m e d p e r s o n a l l y b y s u c h i n d i v i d u a l ; e x c e p t t h a t a n i n d i v i d u a l s h a l l n o t b e i n c l u d e d i n t h e t e r m " e m p l o y e e " u n d e r t h e p r o v i s i o n s o f t h i s p a r a g r a p h i f s u c h i n d i v i d u a l h a s a s u b s t a n t i a l i n v e s t m e n t i n f a c i l i t i e s u s e d i n c o n n e c t i o n w i t h t h e p e r f o r m a n c e o f s u c h s e r v i c e s ( o t h e r t h a n i n f a c i l i t i e s f o r t r a n s p o r t a t i o n ) * * * - 7 - A n i n d i v i d u a l i s a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ( A ) o n l y i f s u c h i n d i v i d u a l i s n o t a c o m m o n - l a w e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 2 ) . T h e r e i s n o d i s p u t e t h a t p e t i t i o n e r w a s e n g a g e d i n t h e d i s t r i b u t i o n a n d d e l i v e r y o f b a k e r y p r o d u c t s a s d e s c r i b e d i n s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ( A ) . P e t i t i o n e r , h o w e v e r , d i d n o t h a v e a s u b s t a n t i a l i n v e s t m e n t i n t h e f a c i l i t i e s u s e d i n c o n n e c t i o n w i t h t h e p e r f o r m a n c e o f h i s s e r v i c e s . M o r e o v e r , t h e f i r s t p a r t o f s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) s t a t e s c l e a r l y t h a t s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) a p p l i e s o n l y t o a n i n d i v i d u a l " o t h e r t h a n a n i n d i v i d u a l w h o i s a n e m p l o y e e u n d e r p a r a g r a p h ( 1 ) o r ( 2 ) " . T h e r e f o r e , i t i s n e c e s s a r y , f o r p u r p o s e s o f t h i s c a s e , t o v i e w p e t i t i o n e r ' s s i t u a t i o n u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 1 ) a n d ( 2 ) , a n d , i f h i s s i t u a t i o n f a l l s w i t h i n e i t h e r o f t h e s e c a t e g o r i e s , p e t i t i o n e r c a n n o t q u a l i f y a s a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) . A n i n d i v i d u a l i s a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ( A ) o n l y i f s u c h i n d i v i d u a l i s n o t a c o m m o n - l a w e m p l o y e e u n d e r e i t h e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 1 ) o r ( 2 ) . L i c k i s s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 1 0 3 . W h e t h e r a n i n d i v i d u a l i s a c o m m o n - l a w e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 2 ) i s a q u e s t i o n o f f a c t . P r o f l . & E x e c u t i v e L e a s i n g , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 8 9 T . C . 2 2 5 , 2 3 2 ( 1 9 8 7 ) , a f f d . 8 6 2 F . 2 d 7 5 1 ( 9 t h C i r . 1 9 8 8 ) ; S i m p s o n v . C o m m i s s i o n e r , 6 4 T . C . 9 7 4 , 9 8 4 ( 1 9 7 5 ) . A m o n g t h e r e l e v a n t f a c t o r s i n d e t e r m i n i n g t h e s u b s t a n c e - 8 - o f a n e m p l o y m e n t r e l a t i o n s h i p a r e t h e f o l l o w i n g : ( 1 ) T h e d e g r e e o f c o n t r o l e x e r c i s e d b y t h e p r i n c i p a l o v e r t h e d e t a i l s o f t h e w o r k , ( 2 ) t h e t a x p a y e r ' s i n v e s t m e n t i n f a c i l i t i e s , ( 3 ) t h e t a x p a y e r ' s o p p o r t u n i t y f o r p r o f i t o r l o s s , ( 4 ) p e r m a n e n c y o f t h e r e l a t i o n s h i p b e t w e e n t h e p a r t i e s , ( 5 ) t h e p r i n c i p a l ' s r i g h t o f d i s c h a r g e , ( 6 ) w h e t h e r t h e w o r k p e r f o r m e d i s a n i n t e g r a l p a r t o f t h e p r i n c i p a l ' s b u s i n e s s , ( 7 ) w h a t r e l a t i o n s h i p t h e p a r t i e s b e l i e v e t h e y a r e c r e a t i n g , a n d ( 8 ) t h e p r o v i s i o n o f e m p l o y e e b e n e f i t s . N L R B v . U n i t e d I n s . C o . , 3 9 0 U . S . 2 5 4 , 2 5 8 ( 1 9 6 8 ) ; U n i t e d S t a t e s v . S i l k , 3 3 1 U . S . 7 0 4 , 7 1 6 ( 1 9 4 7 ) ; G a r r e t t v . P h i l l i p s M i l l s , I n c . , 7 2 1 F . 2 d 9 7 9 , 9 8 1 ( 4 t h C i r . 1 9 8 3 ) ; S i m p s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 9 8 4 - 9 8 5 ; L e i t c h v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 1 5 4 ; s e c . 3 1 . 3 1 2 1 ( d ) - 1 ( c ) ( 2 ) , E m p l o y m e n t T a x R e g s . ( s e t t i n g f o r t h c r i t e r i a f o r i d e n t i f y i n g c o m m o n - l a w e m p l o y e e s ) . N o o n e f a c t o r i s d e t e r m i n a t i v e . C o m m u n i t y f o r C r e a t i v e N o n - V i o l e n c e v . R e i d , 4 9 0 U . S . 7 3 0 , 7 5 2 ( 1 9 8 9 ) . I n s t e a d , a l l t h e i n c i d e n t s o f t h e r e l a t i o n s h i p m u s t b e a s s e s s e d a n d w e i g h e d . N L R B v . U n i t e d I n s . C o . , s u p r a a t 2 5 8 ; U n i t e d S t a t e s v . S i l k , s u p r a a t 7 1 6 ; S i m p s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 9 8 5 . T h e f a c t o r s s h o u l d n o t b e w e i g h e d e q u a l l y b u t s h o u l d b e w e i g h e d a c c o r d i n g t o t h e i r s i g n i f i c a n c e i n t h e p a r t i c u l a r c a s e . A y m e s v . B o n e l l i , 9 8 0 F . 2 d 8 5 7 , 8 6 1 ( 2 d C i r . 1 9 9 2 ) ; M a t t v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 0 - 2 0 9 . - 9 - B a s e d o n t h e f a c t s r e c i t e d e a r l i e r , t h e C o u r t h o l d s t h a t p e t i t i o n e r w a s a c o m m o n - l a w e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 2 ) a n d , t h e r e f o r e , w a s n o t a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) . R e s p o n d e n t i s s u s t a i n e d o n t h i s i s s u e . T h e s e c o n d i s s u e i s p e t i t i o n e r ' s e n t i t l e m e n t t o d e d u c t i o n s f o r e x p e n s e s i n c u r r e d i n c o n n e c t i o n w i t h h i s e m p l o y m e n t , a s i t e m i z e d d e d u c t i o n s , t o t h e e x t e n t s u c h e x p e n s e s e x c e e d 2 p e r c e n t o f h i s a d j u s t e d g r o s s i n c o m e e a c h y e a r . S e c . 6 7 ( a ) . T h e f i r s t i t e m t o b e c o n s i d e r e d i s t h e c o s t o f g o o d s s o l d t h a t p e t i t i o n e r c l a i m e d a s a r e d u c t i o n o f h i s g r o s s r e c e i p t s . P e t i t i o n e r e x p l a i n e d a t t r i a l t h a t t h e a m o u n t s c l a i m e d r e p r e s e n t e d s t a l e , u n s o l d m e r c h a n d i s e h e r e m o v e d f r o m s t o r e s h e l v e s . T h e C o u r t h o l d s t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o s u c h r e d u c t i o n b e c a u s e h e h a d n o t p u r c h a s e d t h e p r o d u c t s h e d e l i v e r e d ; c o n s e q u e n t l y , h e h a d n o b a s i s i n t h e r e t u r n e d g o o d s . A l t h o u g h p e t i t i o n e r l o s t t h e c o m m i s s i o n s o n t h e r e t u r n e d g o o d s , t h e C o u r t c o n c l u d e s f r o m t h e r e c o r d t h a t t h e i n c o m e a m o u n t s s h o w n o n t h e F o r m s W - 2 r e p r e s e n t e d t h e n e t c o m m i s s i o n s p a i d t o p e t i t i o n e r a f t e r d e d u c t i n g t h e f o r f e i t e d c o m m i s s i o n s . P e t i t i o n e r , t h e r e f o r e , i s n o t e n t i t l e d t o e i t h e r a c o s t o f g o o d s s o l d a d j u s t m e n t o r a d e d u c t i o n f o r f o r f e i t e d c o m m i s s i o n s . T h e e x p e n s e s d e d u c t e d b y p e t i t i o n e r o n S c h e d u l e s C f o r b o t h y e a r s w e r e : - 1 0 - 1 9 9 7 1 9 9 8 L e g a l a n d p r o f e s s i o n a l $ 2 , 7 3 5 $ 2 , 1 7 5 T a x e s a n d l i c e n s e s 1 0 4 1 9 3 T e l e p h o n e 6 1 5 6 2 7 S a f e t y e q u i p m e n t 5 0 5 5 U n i f o r m s 2 5 0 2 6 5 U n i o n d u e s 3 8 4 3 9 6 O f f i c e i n t h e h o m e 5 , 5 7 4 4 , 9 1 2 C h a r i t y - - 8 5 0 T o t a l s $ 9 , 7 1 2 $ 9 , 4 7 3 R e s p o n d e n t d i s a l l o w e d a l l t h e d e d u c t i o n s c l a i m e d f o r l a c k o f s u b s t a n t i a t i o n . T h e e x p l a n a t o r y s c h e d u l e s i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y s t a t e t h a t t h e d e d u c t i o n s w e r e d i s a l l o w e d " b e c a u s e w e d i d n o t g e t a n a n s w e r t o o u r r e q u e s t f o r i n f o r m a t i o n t o s u p p o r t y o u r e n t r i e s . " A t t r i a l , p e t i t i o n e r p r e s e n t e d n o d o c u m e n t a t i o n t o s u b s t a n t i a t e a n y o f t h e e x p e n s e s s h o w n a b o v e . H e a d m i t t e d t h a t t h e a m o u n t s l i s t e d a b o v e f o r c h a r i t y w e r e f o r c o n t r i b u t i o n s h e m a d e t o h i s c h u r c h , a n d t h e l e g a l a n d p r o f e s s i o n a l e x p e n s e s w e r e i n c u r r e d i n c o n n e c t i o n w i t h d i v o r c e a n d c u s t o d y p r o c e e d i n g s a g a i n s t h i s f o r m e r w i f e . T h e s e a r e a l l p e r s o n a l e x p e n s e s t h a t a r e n o t d e d u c t i b l e u n d e r s e c t i o n 2 6 2 . T h e C o u r t , h o w e v e r , i s s a t i s f i e d f r o m t h e r e c o r d t h a t p e t i t i o n e r i n c u r r e d e x p e n s e s f o r u n i o n d u e s a n d u n i f o r m s . P u r s u a n t t o C o h a n v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 F . 2 d 5 4 0 ( 2 d C i r . 1 9 3 0 ) , t h e C o u r t a l l o w s p e t i t i o n e r a d e d u c t i o n o f $ 7 5 f o r e a c h y e a r f o r u n i f o r m s a n d t h e a m o u n t s o f $ 3 8 4 a n d $ 3 9 6 c l a i m e d o n t h e r e t u r n s a s u n i o n d u e s f o r 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 . T h e C o u r t m a k e s n o d e t e r m i n a t i o n w h e t h e r t h e s e a l l o w e d a m o u n t s w i l l - 1 1 - 2 S e c . 7 4 9 1 , u n d e r c e r t a i n c i r c u m s t a n c e s , p l a c e s t h e b u r d e n o f p r o d u c t i o n o n t h e S e c r e t a r y w i t h r e s p e c t t o a t a x p a y e r ' s l i a b i l i t y f o r t a x e s , p e n a l t i e s , a n d a d d i t i o n s t o t a x i n c o u r t p r o c e e d i n g s a r i s i n g i n c o n n e c t i o n w i t h e x a m i n a t i o n s c o m m e n c i n g a f t e r J u l y 2 2 , 1 9 9 8 . T h e r e c o r d i s u n c l e a r a s t o w h e t h e r t h e e x a m i n a t i o n o f p e t i t i o n e r ' s r e t u r n s c o m m e n c e d b e f o r e o r a f t e r J u l y 2 2 , 1 9 9 8 . N e v e r t h e l e s s , t h e b u r d e n o f p r o o f d i d n o t s h i f t t o r e s p o n d e n t b e c a u s e p e t i t i o n e r d i d n o t p r o v i d e s u b s t a n t i a t i o n a n d c r e d i b l e e v i d e n c e i n c o n n e c t i o n t h e r e w i t h . H i g b e e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 6 T . C . 4 3 8 ( 2 0 0 1 ) . p r o v i d e a n y t a x b e n e f i t t o p e t i t i o n e r a s a r e s u l t o f t h e a p p l i c a b i l i t y o f s e c t i o n 6 7 ( a ) . R e s p o n d e n t i s s u s t a i n e d i n t h e d i s a l l o w a n c e o f a l l t h e o t h e r d e d u c t i o n s , s i n c e p e t i t i o n e r p r e s e n t e d n o s u b s t a n t i a t i n g e v i d e n c e t o s u p p o r t t h e e x p e n s e s d e d u c t e d . 2 R e v i e w e d a n d a d o p t e d a s t h e r e p o r t o f t h e S m a l l T a x C a s e D i v i s i o n . D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .