TAX COURT OPINION

Case: Ronna Joan Robertson
Docket Number: 3183-98
Judge: Gerber
Opinion Type: memo
Filed: 03/24/2000
Pages: 15

T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 1 0 0 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T R O N N A J O A N R O B E R T S O N , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 3 1 8 3 - 9 8 . F i l e d M a r c h 2 4 , 2 0 0 0 . R o n n a J o a n R o b e r t s o n , p r o s e . G u y H . G l a s e r , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N G E R B E R , J u d g e : I n a n o t i c e o f d e f i c i e n c y a d d r e s s e d t o p e t i t i o n e r , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s a n d a d d i t i o n s t o t a x a s f o l l o w s : A d d i t i o n s t o T a x Y e a r D e f i c i e n c y S e c . 6 6 5 1 ( a ) S e c . 6 6 5 4 ( a ) 1 9 9 3 $ 8 , 7 4 0 $ 2 , 1 8 5 $ 3 6 6 . 1 6 1 9 9 4 2 , 1 4 3 4 5 0 - - - - 2 - 1 D u r i n g t r i a l , p e t i t i o n e r c o n c e d e d a l l o f t h e u n r e p o r t e d i n c o m e i s s u e s s e t f o r t h i n t h e t w o n o t i c e s o f d e f i c i e n c y . 2 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . 3 T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s a n d e x h i b i t s a t t a c h e d t h e r e t o a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . A f t e r c o n c e s s i o n s , 1 t h e i s s u e s f o r o u r c o n s i d e r a t i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o a n y S c h e d u l e A i t e m i z e d d e d u c t i o n s f o r t h e t a x a b l e y e a r s 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 ; ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r a d d i t i o n a l t a x u n d e r s e c t i o n 7 2 2 i n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 f o r p r e m a t u r e d i s t r i b u t i o n s o f $ 3 5 , 0 0 0 a n d $ 8 , 7 1 7 . 3 2 , r e s p e c t i v e l y , f r o m i n d i v i d u a l r e t i r e m e n t a c c o u n t s ; a n d ( 3 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) f o r 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 o r u n d e r s e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) f o r 1 9 9 3 . F I N D I N G S O F F A C T 3 P e t i t i o n e r r e s i d e d a t 3 1 8 G e o r g i a C i r c l e , P l a c e n t i a , C a l i f o r n i a , d u r i n g t h e t a x y e a r s a t i s s u e a n d a t t h e t i m e h e r p e t i t i o n w a s f i l e d . P e t i t i o n e r w a s b o r n o n J a n u a r y 1 8 , 1 9 4 1 . P e t i t i o n e r w a s e m p l o y e d a s a f l i g h t a t t e n d a n t f o r T r a n s W o r l d A i r l i n e s ( T W A ) f r o m S e p t e m b e r 1 9 6 3 u n t i l s h e v o l u n t a r i l y l e f t i n M a r c h 1 9 9 1 . D u r i n g t h e 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r s , p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d a j o i n t c h e c k i n g a c c o u n t a t F i r s t I n t e r s t a t e B a n k w i t h h e r s i s t e r , A l e x a n d r a R o b e r t s o n , a n d h e r m o t h e r , J o a n n e R o b e r t s o n . - 3 - P e t i t i o n e r f i l e d F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r t h e t a x a b l e y e a r s p r i o r t o 1 9 9 3 , b u t s h e d i d n o t f i l e F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r t h e t a x a b l e y e a r s e n d e d D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 3 o r 1 9 9 4 . P e t i t i o n e r d i d , h o w e v e r , f i l e a n e x t e n s i o n w i t h t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e ( I R S ) f o r t h e 1 9 9 3 t a x a b l e y e a r . P e t i t i o n e r c h o s e n o t t o f i l e 1 9 9 3 o r 1 9 9 4 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s b e c a u s e s h e r a n o u t o f m o n e y a n d w a s e m p l o y e d o n l y p a r t - t i m e d u r i n g t h o s e y e a r s . P e t i t i o n e r a l s o d e c i d e d n o t t o f i l e t a x r e t u r n s f o r t h o s e y e a r s i n p r o t e s t o v e r a d i s p u t e s h e w a s h a v i n g w i t h t h e I R S c o n c e r n i n g s o m e F I C A o v e r w i t h h o l d i n g b y h e r f o r m e r e m p l o y e r , T W A , f o r t h e 1 9 8 8 t a x a b l e y e a r . I n N o v e m b e r o f e i t h e r 1 9 9 2 o r 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r c o n s u l t e d M r . H e n s c h e l , a t a x a t t o r n e y , a b o u t f i l i n g a F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n f o r t h e 1 9 9 3 y e a r . D u r i n g t h e 1 9 9 3 t a x a b l e y e a r , p e t i t i o n e r r e c e i v e d $ 3 5 , 0 0 0 i n t a x a b l e d i s t r i b u t i o n s f r o m t w o q u a l i f i e d i n d i v i d u a l r e t i r e m e n t a c c o u n t s ( I R A ' s ) , a n d , d u r i n g t h e 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r , p e t i t i o n e r r e c e i v e d a n o t h e r t a x a b l e d i s t r i b u t i o n i n t h e a m o u n t o f $ 8 , 7 1 7 . 3 2 f r o m o n e o f h e r q u a l i f i e d I R A ' s . N o p o r t i o n o f t h e 1 9 9 3 o r 1 9 9 4 d i s t r i b u t i o n s w a s r o l l e d o v e r i n t o a n o t h e r p l a n o r a c c o u n t , w a s m a d e o n o r a f t e r t h e d a t e o n w h i c h p e t i t i o n e r a t t a i n e d t h e a g e o f 5 9 - 1 / 2 , w a s m a d e t o p e t i t i o n e r a f t e r a t t a i n i n g t h e a g e o f 5 5 y e a r s , o r w a s m a d e p u r s u a n t t o a q u a l i f i e d d o m e s t i c r e l a t i o n s o r d e r . P e t i t i o n e r d i d n o t i n c u r a n y q u a l i f i e d h i g h e r e d u c a t i o n e x p e n s e s i n 1 9 9 3 o r 1 9 9 4 a n d w a s n o t a f i r s t - t i m e h o m e b u y e r i n - 4 - e i t h e r 1 9 9 3 o r 1 9 9 4 . P e t i t i o n e r w a s a w a r e t h a t t h e w i t h d r a w a l s f r o m h e r q u a l i f i e d I R A ' s w o u l d b e t a x a b l e t o h e r , b u t s h e w i t h d r e w t h e m o n e y i n o r d e r t o s u b s i s t a n d t o h e l p h e r f a m i l y . F o r t h e 1 9 9 3 t a x a b l e y e a r , T r a n s w o r l d M o r t g a g e C o r p . i s s u e d p e t i t i o n e r a n d h e r s i s t e r , A d r i a n n a , a F o r m 1 0 9 8 M o r t g a g e I n t e r e s t S t a t e m e n t r e p o r t i n g t h e p a y m e n t o f $ 8 , 1 8 9 . 6 8 i n d e d u c t i b l e m o r t g a g e i n t e r e s t . F o r t h e 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r , T r a n s w o r l d M o r t g a g e C o r p . i s s u e d p e t i t i o n e r a n d A d r i a n n a a F o r m 1 0 9 8 M o r t g a g e I n t e r e s t S t a t e m e n t r e p o r t i n g t h e p a y m e n t o f $ 7 , 3 8 6 . 5 8 i n d e d u c t i b l e m o r t g a g e i n t e r e s t . A f t e r t h e t r i a l , t h e r e c o r d r e m a i n e d o p e n t o g i v e p e t i t i o n e r a n o p p o r t u n i t y t o s u b m i t a d d i t i o n a l e v i d e n c e i n o r d e r t o s u b s t a n t i a t e c e r t a i n a d d i t i o n a l S c h e d u l e A i t e m i z e d d e d u c t i o n s . P e t i t i o n e r s u b m i t t e d d o c u m e n t a t i o n r e g a r d i n g m e d i c a l e x p e n s e s , r e a l p r o p e r t y t a x e s , a u t o m o b i l e f e e s , c o r p o r a t e o r g a n i z a t i o n a l e x p e n s e s , a n d i n t e r e s t e x p e n s e s . S p e c i f i c a l l y , i n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , v a r i o u s d o c t o r s w e r e p a i d $ 1 , 5 0 1 . 7 4 a n d $ 6 3 1 . 1 4 , r e s p e c t i v e l y , f r o m a j o i n t c h e c k i n g a c c o u n t t h a t p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d w i t h h e r m o t h e r a n d h e r s i s t e r . P e t i t i o n e r p a i d $ 1 , 8 6 6 . 8 1 a n d $ 1 , 9 1 0 . 1 3 i n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , r e s p e c t i v e l y , i n r e a l p r o p e r t y t a x e s . I n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , r e s p e c t i v e l y , p a y m e n t s o f $ 3 7 9 . 9 5 a n d $ 2 3 6 . 9 5 w e r e m a d e t o t h e C a l i f o r n i a D e p a r t m e n t o f M o t o r V e h i c l e s ( D M V ) f o r r e g i s t r a t i o n f e e s a n d s m o g c e r t i f i c a t i o n f e e s . P e t i t i o n e r a l s o p a i d t h e C a l i f o r n i a D M V $ 9 3 i n 1 9 9 4 f o r a n a u t o m o b i l e s a l e s - 5 - l i c e n s e . P e t i t i o n e r p a i d $ 4 0 3 . 9 5 i n 1 9 9 4 f o r e x p e n s e s r e l a t i n g t o a D e l a w a r e c o r p o r a t i o n o f w h i c h s h e w a s a s h a r e h o l d e r . F i n a l l y , p e t i t i o n e r p a i d i n t e r e s t o f $ 4 8 1 . 6 5 a n d $ 1 1 8 . 1 9 i n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , r e s p e c t i v e l y , o n a p e r s o n a l l o a n f o r a n a u t o m o b i l e . O P I N I O N W e m u s t d e c i d e w h e t h e r p e t i t i o n e r ( 1 ) i s e n t i t l e d t o a n y S c h e d u l e A i t e m i z e d d e d u c t i o n s f o r t h e 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r s ; ( 2 ) i s l i a b l e f o r a d d i t i o n a l t a x u n d e r s e c t i o n 7 2 ; a n d ( 3 ) i s l i a b l e f o r a n y a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) o r 6 6 5 4 ( a ) . I . S c h e d u l e A I t e m i z e d D e d u c t i o n s D e d u c t i o n s a r e a m a t t e r o f l e g i s l a t i v e g r a c e , a n d p e t i t i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t s h e i s e n t i t l e d t o t h e d e d u c t i o n s s h e i s c l a i m i n g . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) ; I N D O P C O , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 3 U . S . 7 9 ( 1 9 9 2 ) ; N e w C o l o n i a l I c e C o . v . H e l v e r i n g , 2 9 2 U . S . 4 3 5 ( 1 9 3 4 ) . T a x p a y e r s a r e r e q u i r e d t o m a i n t a i n r e c o r d s t h a t a r e s u f f i c i e n t t o e n a b l e t h e C o m m i s s i o n e r t o d e t e r m i n e t h e i r c o r r e c t t a x l i a b i l i t y . S e e s e c . 6 0 0 1 ; M e n e g u z z o v . C o m m i s s i o n e r , 4 3 T . C . 8 2 4 , 8 3 1 - 8 3 2 ( 1 9 6 5 ) ; s e c . 1 . 6 0 0 1 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . M o r e o v e r , a t a x p a y e r w h o i s c l a i m i n g a d e d u c t i o n b e a r s t h e b u r d e n o f s u b s t a n t i a t i n g t h e a m o u n t a n d p u r p o s e o f t h e i t e m c l a i m e d . S e e H r a d e s k y v . C o m m i s s i o n e r , 6 5 T . C . 8 7 , 9 0 ( 1 9 7 5 ) , a f f d . p e r c u r i a m 5 4 0 F . 2 d 8 2 1 ( 5 t h C i r . 1 9 7 6 ) ; s e c . 1 . 6 0 0 1 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . - 6 - 4 W h i l e d e d u c t i o n s a r e p e r m i t t e d f o r m e d i c a l e x p e n s e s p a i d f o r a d e p e n d e n t , p e t i t i o n e r h a s n o t p r o d u c e d a n y e v i d e n c e t h a t h e r m o t h e r o r h e r s i s t e r w a s h e r d e p e n d e n t d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r s a t i s s u e . A . M e d i c a l a n d D e n t a l E x p e n s e s S e c t i o n 2 1 3 ( a ) p e r m i t s a d e d u c t i o n f o r e x p e n s e s p a i d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r f o r m e d i c a l c a r e o f t h e t a x p a y e r , h i s o r h e r s p o u s e , o r a d e p e n d e n t ( a s d e f i n e d i n s e c t i o n 1 5 2 ) , t o t h e e x t e n t s u c h e x p e n s e s e x c e e d 7 . 5 p e r c e n t o f a d j u s t e d g r o s s i n c o m e a n d t o t h e e x t e n t s u c h e x p e n s e s a r e n o t c o m p e n s a t e d f o r b y i n s u r a n c e o r o t h e r w i s e . P e t i t i o n e r c l a i m s t h a t s h e i s e n t i t l e d t o m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n s o f $ 1 , 5 0 1 . 7 4 a n d $ 6 3 1 . 1 4 f o r t h e 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r s , r e s p e c t i v e l y . D u r i n g 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d a j o i n t b a n k a c c o u n t a t F i r s t I n t e r s t a t e B a n k w i t h h e r m o t h e r , J o a n n e R o b e r t s o n , a n d h e r s i s t e r , A l e x a n d r a R o b e r t s o n . P e t i t i o n e r s u b m i t t e d i n t o e v i d e n c e n u m e r o u s c a n c e l e d c h e c k s f r o m t h i s j o i n t b a n k a c c o u n t p a y a b l e f o r m e d i c a l a n d d e n t a l e x p e n s e s i n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 . F o r t h e y e a r s i n i s s u e , o n l y o n e c h e c k - - c h e c k n u m b e r 8 3 9 0 , d a t e d O c t o b e r 1 4 , 1 9 9 3 , i n t h e a m o u n t o f $ 4 2 - - b e a r s p e t i t i o n e r ' s s i g n a t u r e . T h e r e m a i n d e r o f t h e c h e c k s s u b m i t t e d b y p e t i t i o n e r b e a r t h e s i g n a t u r e o f e i t h e r p e t i t i o n e r ' s m o t h e r o r p e t i t i o n e r ' s s i s t e r , a s t r o n g i n d i c a t o r t h a t t h e s e p a y m e n t s w e r e n o t m a d e f o r e x p e n s e s i n c u r r e d b y p e t i t i o n e r . 4 - 7 - 5 R e s p o n d e n t s t a t e s i n h i s b r i e f t h a t t h i s h o u s e w a s j o i n t l y o w n e d b y p e t i t i o n e r a n d o t h e r m e m b e r s o f p e t i t i o n e r ' s i m m e d i a t e f a m i l y , i n c l u d i n g h e r s i s t e r s a n d m o t h e r . T h e r e i s n o e v i d e n c e o f t h i s i n t h e r e c o r d , h o w e v e r . M o r e i m p o r t a n t , h o w e v e r , i s t h e f a c t t h a t a l l o f t h e c h e c k s s u b m i t t e d b y p e t i t i o n e r w e r e i s s u e d f r o m a j o i n t b a n k a c c o u n t . P e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o p r o d u c e a n y e v i d e n c e d e s c r i b i n g t h e c o n t r i b u t i o n s o r d e p o s i t s m a d e b y p e t i t i o n e r , p e t i t i o n e r ' s m o t h e r , a n d p e t i t i o n e r ' s s i s t e r t o t h e j o i n t b a n k a c c o u n t . T h u s , i t i s u n c l e a r w h i c h o f t h e j o i n t a c c o u n t h o l d e r s a c t u a l l y p a i d f o r t h e s e m e d i c a l e x p e n s e s . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r h a s n o t s h o w n e n t i t l e m e n t t o m e d i c a l a n d d e n t a l d e d u c t i o n s f o r 1 9 9 3 o r 1 9 9 4 . B . R e a l P r o p e r t y T a x e s S e c t i o n 1 6 4 ( a ) ( 1 ) p r o v i d e s t h a t t a x p a y e r s a r e e n t i t l e d t o a d e d u c t i o n f o r r e a l p r o p e r t y t a x e s p a i d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r . D u r i n g 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n a n d o w n e d a h o m e a t 3 1 8 G e o r g i a C i r c l e , P l a c e n t i a , C a l i f o r n i a , 5 a n d p a i d r e a l p r o p e r t y t a x e s o f $ 1 , 8 6 6 . 8 1 a n d $ 1 , 9 1 0 . 1 3 i n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , r e s p e c t i v e l y . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t t h e s e a m o u n t s a s r e a l p r o p e r t y t a x e s o n h e r 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s . C . P e r s o n a l P r o p e r t y T a x e s S e c t i o n 1 6 4 ( a ) ( 2 ) p e r m i t s d e d u c t i o n s f o r S t a t e a n d l o c a l p r o p e r t y t a x e s . U n d e r s e c t i o n 1 6 4 ( b ) ( 1 ) , p r o p e r t y t a x e s a r e - 8 - 6 P e t i t i o n e r a l s o c o n t e n d s t h a t s h e i s e n t i t l e d t o d e d u c t s m o g c e r t i f i c a t i o n e x p e n s e s a n d d r i v e r ' s l i c e n s e r e n e w a l f e e s . T h e s e e x p e n s e s , h o w e v e r , a r e n o t a d v a l o r e m f e e s a n d a r e t h e r e f o r e n o t d e d u c t i b l e b y p e t i t i o n e r . d e f i n e d a s a n a d v a l o r e m t a x t h a t i s i m p o s e d o n a n a n n u a l b a s i s i n r e s p e c t o f p e r s o n a l p r o p e r t y . T h u s , a n a d v a l o r e m a u t o l i c e n s e f e e i s d e d u c t i b l e a s a p e r s o n a l p r o p e r t y t a x , w h e r e a s a n a n n u a l f l a t r e g i s t r a t i o n f e e i s n o t d e d u c t i b l e . S e e s e c . 1 6 4 ( a ) ( 2 ) ; M a n n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 7 5 - 7 4 ; s e c . 1 . 1 6 4 - 3 ( c ) , I n c o m e T a x R e g s . I n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , r e s p e c t i v e l y , p e t i t i o n e r a n d / o r h e r f a m i l y m e m b e r s p a i d $ 2 6 8 a n d $ 2 0 7 i n f e e s t o t h e C a l i f o r n i a D M V f o r t h e r e g i s t r a t i o n a n d l i c e n s i n g o f f o u r d i f f e r e n t v e h i c l e s . T h e r e c o r d d o e s n o t i n d i c a t e w h a t p o r t i o n o f t h e s e f e e s w a s a n a n n u a l f l a t r e g i s t r a t i o n f e e . R e s p o n d e n t , h o w e v e r , c o n c e d e d t h a t a l l o f t h e s e D M V r e g i s t r a t i o n f e e s a r e a d v a l o r e m t a x e s . 6 A f t e r r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n , t h e o n l y r e m a i n i n g i s s u e r e g a r d i n g t h e s e D M V r e g i s t r a t i o n f e e s i s w h e t h e r t h e y w e r e i m p o s e d o n p e t i t i o n e r . G e n e r a l l y , p e r s o n a l p r o p e r t y t a x e s a r e o n l y d e d u c t i b l e b y t h e t a x p a y e r u p o n w h o m t h e y a r e i m p o s e d . S e e s e c . 1 . 1 6 4 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . T h u s , i n o r d e r t o b e e n t i t l e d t o t h e s e d e d u c t i o n s , p e t i t i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f e s t a b l i s h i n g o w n e r s h i p o f t h e v e h i c l e s i n q u e s t i o n . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) . D u r i n g 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , o n l y t w o o f t h e c a r s f o r w h i c h p e t i t i o n e r i s a t t e m p t i n g t o d e d u c t D M V r e g i s t r a t i o n f e e s w e r e a c t u a l l y - 9 - r e g i s t e r e d i n p e t i t i o n e r ' s n a m e ( t h e 1 9 8 6 P o n t i a c a n d t h e 1 9 7 4 P o n t i a c ) . T h u s , o n l y t h e f e e s p a i d f o r t h e 1 9 8 6 P o n t i a c ( $ 1 3 1 i n 1 9 9 3 a n d $ 1 1 2 i n 1 9 9 4 ) a n d t h e 1 9 7 4 P o n t i a c ( $ 5 0 i n 1 9 9 3 a n d $ 5 0 i n 1 9 9 4 ) m a y b e a l l o w e d a s d e d u c t i o n s b y p e t i t i o n e r . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t i o n s o f $ 1 8 1 a n d $ 1 6 2 f o r t h e 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 t a x y e a r s , r e s p e c t i v e l y , f o r p e r s o n a l p r o p e r t y t a x e s . D . A u t o m o b i l e S a l e s L i c e n s e S e c t i o n 1 6 2 ( a ) g e n e r a l l y a l l o w s a t a x p a y e r t o d e d u c t a l l o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s i n c u r r e d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r i n c a r r y i n g o n a t r a d e o r b u s i n e s s . A n e x p e n s e i s o r d i n a r y i f i t i s c o n s i d e r e d t o b e " n o r m a l , u s u a l , o r c u s t o m a r y " i n t h e c o n t e x t o f t h e p a r t i c u l a r b u s i n e s s o u t o f w h i c h i t a r o s e . S e e D e p u t y v . d u P o n t , 3 0 8 U . S . 4 8 8 , 4 9 5 - 4 9 6 ( 1 9 4 0 ) . A t a x p a y e r ' s g e n e r a l s t a t e m e n t t h a t h i s o r h e r e x p e n s e s w e r e i n c u r r e d i n p u r s u i t o f a t r a d e o r b u s i n e s s n o r m a l l y i s n o t s u f f i c i e n t t o e s t a b l i s h t h a t t h e e x p e n s e s h a d a r e a s o n a b l y d i r e c t r e l a t i o n s h i p t o t h a t t r a d e o r b u s i n e s s . S e e F e r r e r v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 T . C . 1 7 7 , 1 8 5 ( 1 9 6 8 ) , a f f d . p e r c u r i a m 4 0 9 F . 2 d 1 3 5 9 ( 2 d C i r . 1 9 6 9 ) . D u r i n g t h e t r i a l , p e t i t i o n e r a l l u d e d t o t h e f a c t t h a t s h e w o r k e d p a r t - t i m e f o r a u s e d c a r d e a l e r . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t s h e i s t h e r e f o r e e n t i t l e d t o d e d u c t t h e $ 9 3 t h a t s h e p a i d t o t h e C a l i f o r n i a D M V f o r a n a u t o m o b i l e s a l e s l i c e n s e . P e t i t i o n e r , h o w e v e r , h a s f a i l e d t o p r e s e n t a n y e v i d e n c e e s t a b l i s h i n g t h a t a - 1 0 - l i c e n s e w a s r e q u i r e d u n d e r C a l i f o r n i a l a w . I n s h o r t , p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o s u b s t a n t i a t e h e r c l a i m f o r a d e d u c t i o n , a n d a c c o r d i n g l y , n o d e d u c t i o n i s a l l o w e d f o r h e r a u t o m o b i l e s a l e s l i c e n s e . E . I n t e r e s t E x p e n s e S e c t i o n 1 6 3 ( a ) p r o v i d e s a d e d u c t i o n f o r i n t e r e s t p a i d o r i n c u r r e d o n i n d e b t e d n e s s w i t h i n t h e t a x a b l e y e a r . N o t a l l i n t e r e s t i n c u r r e d , h o w e v e r , i s d e d u c t i b l e . I n O c t o b e r 1 9 8 9 , p e t i t i o n e r b o r r o w e d $ 1 2 , 0 7 0 . 4 6 t o p u r c h a s e a 1 9 8 6 P o n t i a c G r a n d P r i x a t a 1 2 . 5 - p e r c e n t i n t e r e s t r a t e . I n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r p a i d $ 4 8 1 . 6 5 a n d $ 1 1 8 . 1 9 , r e s p e c t i v e l y , o f i n t e r e s t o n t h i s l o a n . P e t i t i o n e r a l s o p a i d $ 8 , 1 8 9 . 6 8 a n d $ 7 , 3 8 6 . 5 8 o f m o r t g a g e i n t e r e s t d u r i n g t h e 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r s , r e s p e c t i v e l y . S e c t i o n 1 6 3 ( h ) d e n i e s t a x p a y e r s a d e d u c t i o n f o r p e r s o n a l i n t e r e s t p a i d o r a c c r u e d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r u n l e s s i t f i t s w i t h i n c e r t a i n n a r r o w l y p r e s c r i b e d c a t e g o r i e s . T h e i n t e r e s t p a i d b y p e t i t i o n e r o n h e r p e r s o n a l c a r l o a n d u r i n g 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 i s p e r s o n a l i n n a t u r e a n d d o e s n o t f a l l i n t o o n e o f t h e e x c e p t e d c a t e g o r i e s . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o d e d u c t t h e i n t e r e s t p a i d o n h e r p e r s o n a l c a r l o a n . S e c t i o n 1 6 3 ( h ) ( 2 ) ( D ) , h o w e v e r , a l l o w s a d e d u c t i o n f o r i n t e r e s t o n a q u a l i f i e d r e s i d e n c e . R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t i o n s f o r t h e i n t e r e s t p a i d o n t h e m o r t g a g e f o r p e t i t i o n e r ' s h o m e d u r i n g t h e 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r s . - 1 1 - A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o d e d u c t t h e m o r t g a g e i n t e r e s t p a i d i n 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 . F . D e l a w a r e C o r p o r a t i o n S t a r t u p E x p e n s e s P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t s h e i s a l l o w e d t o d e d u c t D e l a w a r e c o r p o r a t i o n s t a r t u p e x p e n s e s a n d s u b m i t t e d d o c u m e n t a t i o n c o n c e r n i n g a c o r p o r a t i o n k n o w n a s W o r l d l y C o n n e c t i o n s , I n c . T h e d o c u m e n t a t i o n s u b m i t t e d i n d i c a t e s t h a t i n J a n u a r y 1 9 9 4 p e t i t i o n e r p a i d $ 2 4 8 . 9 5 f o r D e l a w a r e S t a t e f i l i n g f e e s , r e g i s t e r e d a g e n t f e e s , a c o r p o r a t e k i t , a n d b a s i c m a i l f o r w a r d i n g s e r v i c e . P e t i t i o n e r a l s o r e m i t t e d a n a d d i t i o n a l $ 1 5 5 i n N o v e m b e r 1 9 9 4 f o r a d v a n c e d p a y m e n t o f a g e n t f e e s a n d r e n e w a l f i l i n g f e e s . S e c t i o n 2 4 8 p e r m i t s a c o r p o r a t i o n t o e l e c t t o a m o r t i z e o n i t s c o r p o r a t i o n i n c o m e t a x r e t u r n i t s o r g a n i z a t i o n a l e x p e n d i t u r e s o v e r a p e r i o d o f 6 0 m o n t h s o r m o r e f r o m t h e m o n t h i n w h i c h t h e c o r p o r a t i o n b e g a n b u s i n e s s . T h e t e r m " o r g a n i z a t i o n a l e x p e n d i t u r e s " i s d e f i n e d t o m e a n a n y e x p e n d i t u r e t h a t i s ( 1 ) i n c i d e n t t o t h e c r e a t i o n o f t h e c o r p o r a t i o n ; ( 2 ) c h a r g e a b l e t o a c a p i t a l a c c o u n t ; a n d ( 3 ) o f a c h a r a c t e r t h a t , i f e x p e n d e d i n c i d e n t t o t h e c r e a t i o n o f a c o r p o r a t i o n h a v i n g a l i m i t e d l i f e , w o u l d b e a m o r t i z a b l e o v e r s u c h l i f e . S e c . 2 4 8 ( b ) . O r g a n i z a t i o n a l c o s t s t h a t a r e p a i d b y t h e s h a r e h o l d e r o f a c o r p o r a t i o n d o n o t n o r m a l l y q u a l i f y f o r a m o r t i z a t i o n u n d e r s e c t i o n 2 4 8 b u t , i n s t e a d , m u s t b e c a p i t a l i z e d a s p a r t o f t h e s h a r e h o l d e r ' s s t o c k b a s i s . C f . , e . g . , D e p u t y v . d u P o n t , s u p r a ; - 1 2 - W o o d w a r d v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 7 U . S . 5 7 2 ( 1 9 7 0 ) ; U n i t e d S t a t e s v . H i l t o n H o t e l s C o r p . , 3 9 7 U . S . 5 8 0 ( 1 9 7 0 ) . A c c o r d i n g l y , t h e o r g a n i z a t i o n a l e x p e n s e s o f W o r l d l y C o n n e c t i o n s , I n c . , p a i d b y p e t i t i o n e r a r e n o t d e d u c t i b l e o n p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 4 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . S i m i l a r l y , t o t h e e x t e n t t h a t p e t i t i o n e r p a i d a n y a d d i t i o n a l e x p e n s e s f o r W o r l d l y C o n n e c t i o n s , I n c . , d u r i n g t h e 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r o u t o f h e r o w n p o c k e t ( e . g . , $ 1 5 5 ) , t h e s e e x p e n s e s s h o u l d a l s o b e c o n s i d e r e d c o n t r i b u t i o n s o f c a p i t a l a n d a r e n o n d e d u c t i b l e t o p e t i t i o n e r o n h e r i n d i v i d u a l F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . S e e D e p u t y v . d u P o n t , s u p r a . I I . S e c t i o n 7 2 ( t ) T a x S e c t i o n 7 2 ( t ) i m p o s e s a n a d d i t i o n a l 1 0 - p e r c e n t t a x o n t h e a m o u n t o f a n e a r l y d i s t r i b u t i o n f r o m a q u a l i f i e d r e t i r e m e n t a c c o u n t ( a s d e f i n e d i n s e c t i o n 4 9 7 4 ( c ) ) . S e e s e c . 7 2 ( t ) . S e c t i o n 7 2 ( t ) ( 2 ) p r o v i d e s f o r c e r t a i n e x c e p t i o n s t o t h e i m p o s i t i o n o f t h i s 1 0 - p e r c e n t t a x . P e t i t i o n e r r e c e i v e d a $ 3 5 , 0 0 0 d i s t r i b u t i o n i n 1 9 9 3 a n d a $ 8 , 7 1 7 . 3 2 d i s t r i b u t i o n i n 1 9 9 4 f r o m h e r I R A ' s , w h i c h a r e q u a l i f i e d r e t i r e m e n t p l a n s u n d e r s e c t i o n 4 9 7 4 ( c ) ( 4 ) . P e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t s h e w i t h d r e w t h e m o n e y f r o m h e r I R A ' s t o p r o v i d e f o r h e r o w n s u b s i s t e n c e a n d t h a t o f h e r f a m i l y . T h i s i s n o t o n e o f t h e e x c e p t i o n s s e t f o r t h i n s e c t i o n 7 2 ( t ) ( 2 ) , a n d p e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o p r e s e n t e v i d e n c e t h a t w o u l d t r i g g e r a n y o f t h e - 1 3 - s t a t u t o r y e x c e p t i o n s t o t h e i m p o s i t i o n o f t h e 1 0 - p e r c e n t t a x . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e 1 0 - p e r c e n t a d d i t i o n a l t a x o n t h e $ 3 5 , 0 0 0 a n d $ 8 , 7 1 7 . 3 2 e a r l y d i s t r i b u t i o n s u n d e r s e c t i o n 7 2 ( t ) . I I I . A d d i t i o n s t o T a x U n d e r S e c t i o n s 6 6 5 1 ( a ) a n d 6 6 5 4 ( a ) W e n o w a d d r e s s w h e t h e r p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) f o r t h e 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r s a n d u n d e r s e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) f o r t h e 1 9 9 3 t a x a b l e y e a r . P e t i t i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o v i n g r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n i s i n e r r o r . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) . S e c t i o n 6 0 1 2 ( a ) r e q u i r e s t h e f i l i n g o f i n c o m e t a x r e t u r n s , s e c t i o n 6 0 7 2 ( a ) s e t s f o r t h t h e d u e d a t e , a n d s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) i m p o s e s a n a d d i t i o n t o t a x f o r f a i l u r e t o f i l e a r e t u r n t i m e l y . P u r s u a n t t o s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) , t h e a d d i t i o n t o t a x f o r f a i l u r e t o t i m e l y f i l e a r e q u i r e d i n c o m e t a x r e t u r n i s i m p o s e d " u n l e s s i t i s s h o w n t h a t s u c h f a i l u r e i s d u e t o r e a s o n a b l e c a u s e a n d n o t d u e t o w i l l f u l n e g l e c t " . P e t i t i o n e r r e g u l a r l y f i l e d F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s u p t o a n d t h r o u g h t h e 1 9 9 2 t a x a b l e y e a r . S o m e t i m e i n 1 9 9 2 o r 1 9 9 3 , p e t i t i o n e r c o n s u l t e d w i t h a t a x a t t o r n e y r e g a r d i n g t h e f i l i n g o f h e r t a x r e t u r n f o r t h e 1 9 9 3 t a x a b l e y e a r . S u b s e q u e n t l y , p e t i t i o n e r t i m e l y f i l e d a r e q u e s t w i t h t h e I R S s e e k i n g a n e x t e n s i o n o f t i m e t o f i l e h e r 1 9 9 3 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . - 1 4 - T h u s , i t i s c l e a r t h a t p e t i t i o n e r k n e w o f h e r o b l i g a t i o n t o f i l e t a x r e t u r n s . P e t i t i o n e r s t a t e d t h a t t h e r e a s o n s h e d i d n o t f i l e F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r t h e 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r s w a s b e c a u s e s h e " r a n o u t o f m o n e y . " I n a b i l i t y t o p a y , h o w e v e r , d o e s n o t r e l i e v e a t a x p a y e r o f h i s o r h e r o b l i g a t i o n t o p r o p e r l y a n d t i m e l y f i l e a n i n c o m e t a x r e t u r n . S e e B o w d e n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 3 1 8 ( t a x p a y e r ' s a l l e g e d i n a b i l i t y t o p a y t a x w a s n o t r e a s o n a b l e c a u s e f o r l a t e f i l i n g ) . P e t i t i o n e r a l s o s t a t e d t h a t s h e d i d n o t f i l e h e r F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s i n p r o t e s t o v e r a d i s p u t e w i t h t h e I R S c o n c e r n i n g F I C A o v e r w i t h h o l d i n g b y h e r f o r m e r e m p l o y e r , T W A , f o r t h e 1 9 8 8 t a x a b l e y e a r . T h e e x i s t e n c e o f a d i s p u t e o r p r o t e s t w i t h t h e I R S d o e s n o t c o n s t i t u t e r e a s o n a b l e c a u s e f o r n o t t i m e l y f i l i n g o n e ' s r e t u r n s f o r s u b s e q u e n t y e a r s . S e e G l o w i n s k i v . C o m m i s s i o n e r , 2 5 T . C . 9 3 4 ( 1 9 5 6 ) , a f f d . p e r c u r i a m 2 4 3 F . 2 d 6 3 5 ( D . C . C i r . 1 9 5 7 ) ( t a x p a y e r ' s d i s p u t e w i t h I R S c o n c e r n i n g l i a b i l i t y f o r p r i o r t a x y e a r s w a s n o t r e a s o n a b l e c a u s e f o r n o t f i l i n g f o r y e a r i n q u e s t i o n ) . T h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r l a c k e d t h e a b i l i t y t o p a y t h e t a x l i a b i l i t y a n d t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r w a s i n d i s a g r e e m e n t w i t h t h e C o m m i s s i o n e r c o n c e r n i n g a p r i o r t a x a b l e y e a r d o n o t c o n s t i t u t e r e a s o n a b l e c a u s e f o r f a i l i n g t o f i l e F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r t h e 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 t a x y e a r s . A c c o r d i n g l y , - 1 5 - p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) . S e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) r e q u i r e s t h e i m p o s i t i o n o f a n a d d i t i o n t o t a x i n t h e c a s e o f a n y u n d e r p a y m e n t o f e s t i m a t e d t a x b y a n i n d i v i d u a l . S e e E s t a t e o f R u b e n v . C o m m i s s i o n e r , 3 3 T . C . 1 0 7 1 , 1 0 7 2 ( 1 9 6 0 ) . S e c t i o n 6 6 5 4 ( e ) p r o v i d e s e x c e p t i o n s t o t h e i m p o s i t i o n o f a d d i t i o n s t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) . P e t i t i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t o n e o f t h e s e e x c e p t i o n s i s a p p l i c a b l e . P e t i t i o n e r i n t r o d u c e d n o e v i d e n c e a s t o t h e a p p l i c a b i l i t y o f t h e e x c e p t i o n s p r o v i d e d u n d e r s e c t i o n 6 6 5 4 ( e ) . A c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .