TAX COURT OPINION

Case: Thomas E. Johnston and Thomas E. Johnston, Successor in Interest to Shirley L. Johnston, Deceased
Docket Number: 26005-96
Judge: Nims
Opinion Type: reported
Filed: 08/08/2002
Pages: 29

1 C a s e s o f t h e f o l l o w i n g p e t i t i o n e r s a r e c o n s o l i d a t e d h e r e w i t h : T h o m a s E . J o h n s t o n , d o c k e t N o . 2 2 6 6 - 9 7 ; a n d E r i c T . J o h n s t o n , d o c k e t N o . 1 2 7 3 6 - 9 7 . 1 1 9 T . C . N o . 3 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T T H O M A S E . J O H N S T O N A N D T H O M A S E . J O H N S T O N , S U C C E S S O R I N I N T E R E S T T O S H I R L E Y L . J O H N S T O N , D E C E A S E D , E T A L . , 1 P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o s . 2 6 0 0 5 - 9 6 , 2 2 6 6 - 9 7 , F i l e d A u g u s t 8 , 2 0 0 2 . 1 2 7 3 6 - 9 7 . H e l d : I n t h i s c a s e i n v o l v i n g a q u e s t i o n o f F e d e r a l t a x e s , r e s p o n d e n t ' s m o t i o n i n l i m i n e t o d e n y p e t i t i o n e r s ' e n t i t l e m e n t t o a s s e r t t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e , g r a n t e d b a s e d o n t h e F e d e r a l c o m m o n l a w d o c t r i n e o f i m p l i e d w a i v e r . H e l d , f u r t h e r , r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r p a r t i a l s u m m a r y j u d g m e n t , r e q u e s t i n g c o l l a t e r a l e s t o p p e l b a s e d o n S t a t e c o u r t p r o c e e d i n g s , d e n i e d . L o r r a i n e G . H o w e l l , f o r p e t i t i o n e r s . L o u i s B . J a c k , f o r r e s p o n d e n t . - 2 - O P I N I O N N I M S , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h e f o l l o w i n g d e f i c i e n c i e s a n d p e n a l t i e s w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r s ' F e d e r a l i n c o m e t a x e s : P e n a l t i e s P e t i t i o n e r Y e a r D e f i c i e n c y S e c . 6 6 6 2 ( a ) S e c . 6 6 6 3 T h o m a s E . J o h n s t o n a n d * * * S h i r l e y L . J o h n s t o n , D e c e a s e d D o c k e t N o . 2 6 0 0 5 - 9 6 1 9 8 9 $ 1 , 5 4 6 , 1 6 0 $ 3 0 9 , 2 3 2 $ 1 , 1 5 9 , 6 2 0 T h o m a s E . J o h n s t o n D o c k e t N o . 2 2 6 6 - 9 7 1 9 9 1 2 8 9 , 3 9 6 - - 2 1 7 , 0 4 7 1 9 9 2 3 4 1 , 9 0 8 - - 2 5 6 , 4 3 1 E r i c T . J o h n s t o n D o c k e t N o . 1 2 7 3 6 - 9 7 1 9 8 9 1 6 5 , 0 6 7 3 3 , 0 1 3 - - B y a n s w e r r e s p o n d e n t a l s o a s s e r t e d i n c r e a s e d d e f i c i e n c i e s a n d p e n a l t i e s i n d o c k e t N o s . 2 6 0 0 5 - 9 6 a n d 2 2 6 6 - 9 7 . T h e s e c o n s o l i d a t e d c a s e s a r e p r e s e n t l y b e f o r e t h e C o u r t o n t w o m o t i o n s f i l e d b y r e s p o n d e n t . R e s p o n d e n t f i l e d a m o t i o n f o r p a r t i a l s u m m a r y j u d g m e n t w i t h r e s p e c t t o d o c k e t N o s . 2 6 0 0 5 - 9 6 a n d 2 2 6 6 - 9 7 a n d a m o t i o n i n l i m i n e w i t h r e s p e c t t o d o c k e t N o s . 2 6 0 0 5 - 9 6 , 2 2 6 6 - 9 7 , a n d 1 2 7 3 6 - 9 7 . A h e a r i n g w a s s u b s e q u e n t l y h e l d , a n d t h e s e m o t i o n s w e r e t a k e n u n d e r a d v i s e m e n t . P u r s u a n t t o o r d e r s o f - 3 - t h e C o u r t , p e t i t i o n e r s t h e r e a f t e r f i l e d a n o p p o s i t i o n t o e a c h o f r e s p o n d e n t ' s m o t i o n s , a n d r e s p o n d e n t f i l e d r e s p o n s e s t o p e t i t i o n e r s ' o b j e c t i o n s . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o s e c t i o n s o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s a t i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . B a c k g r o u n d T h e i n f o r m a t i o n b e l o w i s b a s e d u p o n e x a m i n a t i o n o f t h e p l e a d i n g s , m o v i n g p a p e r s , r e s p o n s e s , a n d a t t a c h m e n t s s u b m i t t e d i n c o n n e c t i o n w i t h t h e s e c a s e s . F a c t u a l r e c i t a t i o n s a r e m e a n t t o p r o v i d e c o n t e x t f o r o u r a n a l y s i s o f r e s p o n d e n t ' s m o t i o n s a n d e n d e a v o r t o s e t f o r t h m a t t e r s t h a t w o u l d a p p e a r n o t t o b e i n d i s p u t e . T h e y d o n o t , h o w e v e r , c o n s t i t u t e f i n d i n g s o f f a c t f o r a s u b s e q u e n t t r i a l . E s t r e l l a P r o p e r t i e s , L t d . P r i o r t o a n d d u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e , T h o m a s E . J o h n s t o n ( M r . J o h n s t o n ) w a s i n v o l v e d i n t h e r e a l e s t a t e d e v e l o p m e n t b u s i n e s s . A s r e l e v a n t h e r e i n , h e c o n d u c t e d c e r t a i n o f h i s r e a l e s t a t e a c t i v i t i e s t h r o u g h h i s w h o l l y o w n e d c o r p o r a t i o n , S e a - A i r e P r o p e r t i e s , I n c . ( S e a - A i r e ) . I n t h e m i d - 1 9 7 0 s , M r . J o h n s t o n , t h r o u g h S e a - A i r e , b e c a m e i n v o l v e d i n E s t r e l l a P r o p e r t i e s , L t d . ( E s t r e l l a ) , a C a l i f o r n i a l i m i t e d p a r t n e r s h i p . E s t r e l l a h a d b e e n - 4 - 2 T h i s p r o p e r t y i s v a r i o u s l y r e f e r r e d t o i n f i l i n g s s u b m i t t e d b y t h e p a r t i e s a s b o t h t h e F o r s t e r R a n c h a n d t h e F o r e s t e r R a n c h . F o r c o n v e n i e n c e w e u n i f o r m l y u s e t h e F o r s t e r t e r m i n o l o g y . 3 I t a p p e a r s f r o m d o c u m e n t s s u b m i t t e d t h a t S h a n n o n D e v e l o p e r s , I n c . , m a y h a v e b e e n k n o w n a s S h a n n o n D e v e l o p m e n t C o . i n 1 9 7 8 b u t h a d b e c o m e S h a n n o n D e v e l o p e r s , I n c . , b y 1 9 8 9 . e s t a b l i s h e d t o d e v e l o p a p o r t i o n o f t h e F o r s t e r R a n c h 2 i n S a n C l e m e n t e , C a l i f o r n i a . F r o m J u n e 3 0 , 1 9 7 8 , t h r o u g h M a r c h 3 0 , 1 9 8 9 , o w n e r s h i p o f E s t r e l l a w a s d i s t r i b u t e d a s f o l l o w s : P a r t n e r N a m e I n t e r e s t P e r c e n t a g e I n t e r e s t T y p e S h a n n o n D e v e l o p e r s , I n c . 1 0 P e r c e n t G e n e r a l L e o A . F i t z s i m o n 5 P e r c e n t G e n e r a l B o r g - W a r n e r E q u i t y C o r p . 7 9 P e r c e n t L i m i t e d S e a - A i r e P r o p e r t i e s , I n c . 6 P e r c e n t L i m i t e d S h a n n o n D e v e l o p e r s , I n c . ( S h a n n o n ) , 3 a c o r p o r a t i o n w h o l l y o w n e d b y D a r r e l S . S p e n c e , w a s a l s o d e s i g n a t e d a s t h e m a n a g i n g g e n e r a l p a r t n e r . L e o A . F i t z s i m o n r e c e i v e d t h e o w n e r s h i p i n t e r e s t r e f l e c t e d a b o v e a f t e r h a v i n g b e e n e m p l o y e d f o r s e v e r a l y e a r s a s a p r o j e c t m a n a g e r a n d e n g i n e e r f o r E s t r e l l a ' s d e v e l o p m e n t o f t h e F o r s t e r R a n c h . B o r g - W a r n e r E q u i t y C o r p . , o r a s u b s i d i a r y ( w i t h o u t d i s t i n c t i o n B o r g - W a r n e r ) , h a d p r o v i d e d t h e f u n d i n g u s e d t o f i n a n c e t h e v e n t u r e . O n M a r c h 3 0 , 1 9 8 9 , t h e p a r t n e r s i n E s t r e l l a e n t e r e d a P a r t n e r s h i p S e t t l e m e n t A g r e e m e n t p r o v i d i n g f o r d i s p o s i t i o n o f a s s e t s o w n e d b y t h e e n t i t y . T h i s a r r a n g e m e n t w a s a p p a r e n t l y p r e c i p i t a t e d b y d i s s a t i s f a c t i o n o n t h e p a r t o f B o r g - W a r n e r w i t h - 5 - 4 T h e v a r i o u s d o c u m e n t s a n d f i l i n g s s u b m i t t e d b y t h e p a r t i e s r e f e r t o t h i s e n t i t y b o t h a s S h o r e c l i f f s G o l f C o u r s e , I n c . , a n d a s S h o r e c l i f f G o l f C o u r s e , I n c . T h e p l u r a l f o r m w a s s e l e c t e d b y p e t i t i o n e r s a n d r e s p o n d e n t i n t h e i r m e m o r a n d a a d d r e s s i n g t h e i n s t a n t m o t i o n s , a n d w e f o r c l a r i t y a d o p t t h e p l u r a l t h r o u g h o u t o u r d i s c u s s i o n . t h e h a n d l i n g o f p a r t n e r s h i p a f f a i r s . P u r s u a n t t o t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , t h e F o r s t e r R a n c h p r o p e r t y , w i t h t h e e x c e p t i o n o f 2 2 l o t s r e f e r r e d t o a s t h e e q u e s t r i a n l o t s , w a s s o l d , a n d t h e p r o c e e d s w e r e a p p l i e d t o r e d u c e t h e u n p a i d b a l a n c e o n t h e f u n d i n g p r o v i d e d t h r o u g h B o r g - W a r n e r . C e r t a i n o t h e r p r o p e r t i e s w e r e d i s t r i b u t e d t o S h a n n o n , S e a - A i r e , a n d M r . F i t z s i m o n i n u n d i v i d e d i n t e r e s t s o f 4 7 . 6 2 p e r c e n t , 2 8 . 5 7 p e r c e n t , a n d 2 3 . 8 1 p e r c e n t , r e s p e c t i v e l y . T h e s e p r o p e r t i e s i n c l u d e d t h e e q u e s t r i a n l o t s a n d t h e s t o c k o f S h o r e c l i f f s G o l f C o u r s e , I n c . 4 ( S h o r e c l i f f s ) . S h o r e c l i f f s h e l d t i t l e t o a g o l f c o u r s e o f t h e s a m e n a m e w h i c h h a d p r e v i o u s l y b e e n a c q u i r e d b y E s t r e l l a a n d t h e b u s i n e s s o f w h i c h w a s o p e r a t e d b y M r . S p e n c e . S . C . E q u e s t r i a n L o t s , L t d . F o l l o w i n g t h e j u s t - d e s c r i b e d s e t t l e m e n t , t h e 2 2 e q u e s t r i a n l o t s w e r e c o n t r i b u t e d t o f o r m S . C . E q u e s t r i a n L o t s , L t d . ( S C E ) , a C a l i f o r n i a l i m i t e d p a r t n e r s h i p . S e a - A i r e s e r v e d a s t h e g e n e r a l p a r t n e r t h r o u g h a t l e a s t J u l y 1 , 1 9 9 2 . T h e r e a f t e r , U p p a w a y I n v e s t m e n t s , I n c . ( U p p a w a y ) , a n o t h e r e n t i t y r e l a t e d t o M r . J o h n s t o n , s e e m s t o h a v e b e e n s u b s t i t u t e d a s g e n e r a l p a r t n e r . B o t h M r . J o h n s t o n a n d M r . F i t z s i m o n w e r e n a m e d a s l i m i t e d - 6 - p a r t n e r s o f S C E i n p a r t n e r s h i p d o c u m e n t s ; M r . S p e n c e a n d / o r S h a n n o n w e r e n o t . A p r o m i s s o r y n o t e a n d o p t i o n a g r e e m e n t d a t e d A p r i l 2 1 , 1 9 8 9 , a n d e x e c u t e d b y M r . J o h n s t o n o n b e h a l f o f S e a - A i r e , w o u l d a p p e a r t o r e f l e c t t h e s a l e o f S h a n n o n ' s u n d i v i d e d i n t e r e s t i n t h e l o t s t o S e a - A i r e . S a l e o f S h o r e c l i f f s G o l f C o u r s e B y l a t e 1 9 8 8 a n d c o n t i n u i n g t h r o u g h t h e m i d d l e o f 1 9 8 9 , M r . S p e n c e w a s i n v o l v e d i n n e g o t i a t i o n s f o r t h e s a l e o f t h e g o l f c o u r s e o w n e d b y S h o r e c l i f f s . I n t h i s c o n n e c t i o n , a r e a l e s t a t e p u r c h a s e o p t i o n w a s e n t e r e d f o r c o n s i d e r a t i o n o f a p p r o x i m a t e l y $ 5 0 0 , 0 0 0 o n D e c e m b e r 2 3 , 1 9 8 8 , b y M r . S p e n c e o n b e h a l f o f S h o r e c l i f f s a s o p t i o n o r a n d b y F o n N . L e o n g a n d A g i e J . C . C h e n a s o p t i o n e e s . I n a d d i t i o n t o t h e a b o v e n e g o t i a t i o n s r e l a t i n g t o t h e s a l e o f t h e a s s e t s o w n e d b y S h o r e c l i f f s , d i s c u s s i o n s a l s o e n s u e d d u r i n g t h i s p e r i o d a m o n g t h e S h o r e c l i f f s s h a r e h o l d e r s w i t h r e g a r d t o t h e i r r e s p e c t i v e i n t e r e s t s i n t h e e n t i t y . O n M a y 1 1 , 1 9 8 9 , a s t o c k s a l e o p t i o n a g r e e m e n t w a s s i g n e d b y o r o n b e h a l f o f S h a n n o n , S e a - A i r e , a n d M r . F i t z s i m o n . T h e o p t i o n g r a n t e d t o S h a n n o n t h e r i g h t t o p u r c h a s e t h e S h o r e c l i f f s s t o c k o w n e d b y S e a - A i r e a n d M r . F i t z s i m o n . H o w e v e r , M r . S p e n c e a n d M r . J o h n s t o n p u r p o r t e d l y h a d a n o r a l u n d e r s t a n d i n g t h a t S e a - A i r e c o u l d c h o o s e - 7 - t o r e t a i n i t s i n t e r e s t i n t h e c o m p a n y . S h a n n o n d i d i n f a c t e x e r c i s e i t s o p t i o n t o p u r c h a s e t h e S h o r e c l i f f s s t o c k o w n e d b y M r . F i t z s i m o n . S e a - A i r e , o n t h e o t h e r h a n d , r e t a i n e d i t s i n t e r e s t i n S h o r e c l i f f s . O n J u n e 2 8 , 1 9 8 9 , M r . S p e n c e a n d M r . J o h n s t o n m e t w i t h a t t o r n e y T h o m a s J . O ' K e e f e t o d i s c u s s m a t t e r s r e l a t i n g t o t h e p e n d i n g s a l e o f t h e S h o r e c l i f f s g o l f c o u r s e . A f t e r c e r t a i n e x t e n s i o n s a n d m o d i f i c a t i o n s o f t h e t e r m s c o n t e m p l a t e d b y t h e D e c e m b e r 2 3 , 1 9 8 8 , o p t i o n a g r e e m e n t , a s a l e o f t h e g o l f c o u r s e u l t i m a t e l y c l o s e d o n J u n e 3 0 , 1 9 8 9 . T h e b u y e r s w e r e L . H . C . I n v e s t m e n t s , F o n N . L e o n g , a n d R u t h L i S h u L e o n g . T h e t o t a l p u r c h a s e p r i c e o f b e t w e e n $ 5 a n d $ 6 m i l l i o n w a s p a i d i n p a r t b y a $ 3 m i l l i o n p r o m i s s o r y n o t e s e c u r e d b y d e e d o f t r u s t . S t a t e C o u r t L i t i g a t i o n T h e f o r e g o i n g t r a n s a c t i o n s e v e n t u a l l y r e s u l t e d i n t w o s u i t s f i l e d b y M r . F i t z s i m o n i n t h e S u p e r i o r C o u r t o f t h e S t a t e o f C a l i f o r n i a , C o u n t y o f O r a n g e . T h e f i r s t , F i t z s i m o n v . S . C . E q u e s t r i a n L o t s , L t d . , N o . 7 0 4 8 7 0 ( C a l . S u p e r . C t . J u n e 9 , 1 9 9 5 ) , w a s b r o u g h t i n F e b r u a r y o f 1 9 9 3 a g a i n s t , a m o n g o t h e r s , S C E , M r . J o h n s t o n , S e a - A i r e , U p p a w a y , E r i c J o h n s t o n , M r . S p e n c e , S h a n n o n , a n d S h o r e c l i f f s . T h e c o m p l a i n t s e t f o r t h 1 5 c a u s e s o f a c t i o n b a s e d o n g r o u n d s s u c h a s f r a u d , i n t e n t i o n a l m i s r e p r e s e n t a t i o n , b r e a c h o f c o n t r a c t , b r e a c h o f f i d u c i a r y d u t y , n e g l i g e n c e , a n d c o n v e r s i o n . A s m o s t r e l e v a n t f o r p u r p o s e s o f t h e m o t i o n s n o w a t - 8 - b a r , t h e c o m p l a i n t a l l e g e d : ( 1 ) T h a t M r . J o h n s t o n a n d M r . S p e n c e f r a u d u l e n t l y i n d u c e d M r . F i t z s i m o n t o r e l i n q u i s h h i s i n t e r e s t i n S h o r e c l i f f s s h o r t l y b e f o r e t h e m u l t i m i l l i o n - d o l l a r s a l e , a n d ( 2 ) t h a t M r . F i t z s i m o n w a s d e p r i v e d o f p r o f i t s f r o m t h e S C E v e n t u r e o n a c c o u n t o f s e l f - d e a l i n g t r a n s a c t i o n s a n d d i v e r s i o n o f p r o c e e d s b y o t h e r p a r t n e r s . R e q u e s t e d r e l i e f i n c l u d e d d a m a g e s , i m p o s i t i o n o f c o n s t r u c t i v e t r u s t , d e c l a r a t o r y r e l i e f , i n j u n c t i v e r e l i e f , d i s s o l u t i o n o f p a r t n e r s h i p , a n d a c c o u n t i n g . F o l l o w i n g w a i v e r b y t h e p a r t i e s o f a j u r y , a b e n c h t r i a l b e g a n i n l a t e J u n e o f 1 9 9 4 . T h e J o h n s t o n s a n d t h e i r r e l a t e d e n t i t i e s w e r e r e p r e s e n t e d b y c o u n s e l . T h e S u p e r i o r C o u r t t h e r e a f t e r r e n d e r e d i t s f i n d i n g s i n a s p e c i a l v e r d i c t f o r m e x e c u t e d o n O c t o b e r 6 , 1 9 9 4 . A m o n g o t h e r t h i n g s , t h e c o u r t f o u n d t h a t M r . S p e n c e , S h a n n o n , M r . J o h n s t o n , a n d S e a - A i r e i n t e n t i o n a l l y d e f r a u d e d M r . F i t z s i m o n i n c o n n e c t i o n w i t h s a l e o f t h e S h o r e c l i f f s g o l f c o u r s e . T h e s p e c i a l v e r d i c t a l s o i n c l u d e d a f i n d i n g t h a t M r . S p e n c e w a s a n a l t e r e g o o f S h a n n o n a n d t h a t M r . J o h n s t o n w a s a n a l t e r e g o o f S e a - A i r e a n d U p p a w a y . A s r e g a r d s t h e e q u e s t r i a n l o t s d i s p u t e , i t w a s s t i p u l a t e d t h a t S C E s h o u l d b e d i s s o l v e d a n d a f i n a l a c c o u n t i n g c o n d u c t e d . A n a c c o u n t i n g r e f e r e e w a s a p p o i n t e d b y t h e c o u r t t o p r o v i d e r e c o m m e n d a t i o n s o n t h e a c c o u n t i n g m a t t e r s . A f t e r e x t e n s i v e c o m m e n t f r o m t h e p a r t i e s , t h e c o u r t o n J u n e 9 , 1 9 9 5 , e n t e r e d i t s j u d g m e n t a d d r e s s i n g b o t h t h e S h o r e c l i f f s a n d t h e S C E - 9 - 5 T h e m a t e r i a l s s u b m i t t e d b y t h e p a r t i e s d o n o t d i v u l g e a n y s p e c i f i c d a t e s o f r e l e v a n t a c t i o n b y t h e S u p e r i o r C o u r t i n t h i s c a s e . I t s e e m s l i k e l y , h o w e v e r , t h a t t h e s u i t w o u l d h a v e b e e n f i l e d , a n d t h e n o n s u i t j u d g m e n t e n t e r e d ( s e e i n f r a t e x t ) , i n 1 9 9 9 . t r a n s a c t i o n s . M r . F i t z s i m o n w a s a w a r d e d c o m p e n s a t o r y d a m a g e s a g a i n s t M r . S p e n c e , M r . J o h n s t o n , a n d t h e i r r e l a t e d e n t i t i e s , a s w e l l a s p u n i t i v e d a m a g e s a g a i n s t M r . S p e n c e a n d S h a n n o n . A c o n s t r u c t i v e t r u s t w a s i m p o s e d o n t h e $ 3 m i l l i o n n o t e s e c u r e d b y d e e d o f t r u s t . T h e r u l i n g w i t h r e s p e c t t o a l t e r e g o s t a t u s w a s a l s o e x p l i c i t l y r e i t e r a t e d . T h e j u d g m e n t w a s a p p e a l e d b y M r . J o h n s t o n a n d h i s r e l a t e d e n t i t i e s t o t h e C o u r t o f A p p e a l o f t h e S t a t e o f C a l i f o r n i a , F o u r t h A p p e l l a t e D i s t r i c t , D i v i s i o n T h r e e . F i t z s i m o n v . S . C . E q u e s t r i a n L o t s , L t d . , N o . G 0 1 8 2 9 0 ( C a l . C t . A p p . M a y 2 5 , 1 9 9 9 ) . T h e a p p e l l a t e c o u r t a f f i r m e d i n a n u n p u b l i s h e d o p i n i o n f i l e d o n M a y 2 5 , 1 9 9 9 , a n d t h e d e c i s i o n b e c a m e f i n a l w i t h i s s u a n c e o f a r e m i t t i t u r b y t h e C o u r t o f A p p e a l o n J u l y 2 9 , 1 9 9 9 . T h e s e c o n d s u i t b r o u g h t b y M r . F i t z s i m o n , F i t z s i m o n v . G o o d , W i l d m a n , H e g n e s s & W a l l e y , N o . 7 3 3 2 2 6 ( C a l . S u p e r . C t . 5 ) , w a s a n a c t i o n a g a i n s t M r . O ' K e e f e a n d h i s f i r m f o r p r o f e s s i o n a l m a l p r a c t i c e , f r a u d , a n d s p o l i a t i o n o f e v i d e n c e . B e f o r e t r i a l t h e d e f e n d a n t s b r o u g h t s e v e r a l m o t i o n s i n l i m i n e t o e x c l u d e d o c u m e n t s a n d t e s t i m o n y , i n c l u d i n g n o t e s m a d e b y M r . O ' K e e f e a t t h e J u n e 2 8 , 1 9 8 9 , m e e t i n g . T h e t r i a l c o u r t r u l e d t h a t t h e m a t e r i a l s w e r e p r o t e c t e d b y t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e , o n g r o u n d s t h a t ( 1 ) - 1 0 - t h e p r i v i l e g e w a s n o t w a i v e d b y d e p o s i t i o n o r t r i a l t e s t i m o n y i n t h e e a r l i e r c a s e , a n d ( 2 ) t h e c r i m e - f r a u d e x c e p t i o n w a s i n a p p l i c a b l e . A f t e r t h e s e r u l i n g s , t h e p a r t i e s s t i p u l a t e d t o a n o n s u i t j u d g m e n t i n o r d e r t o p e r m i t a p p e a l . T h e a p p e l l a t e c o u r t , i n a n u n p u b l i s h e d o p i n i o n f i l e d o n A u g u s t 2 4 , 1 9 9 9 , a f f i r m e d . F i t z s i m o n v . G o o d , W i l d m a n , H e g n e s s & W a l l e y , N o . G 0 2 0 1 2 5 ( C a l . C t . A p p . A u g . 2 4 , 1 9 9 9 ) . D i s c u s s i o n I . M o t i o n i n L i m i n e R e s p o n d e n t ' s m o t i o n i n l i m i n e a s k s t h e C o u r t t o e n t e r a n o r d e r i n a d v a n c e o f t r i a l r u l i n g t h a t " p e t i t i o n e r T h o m a s E . J o h n s t o n i s n o t e n t i t l e d t o a s s e r t a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e t o p r e v e n t h i s f o r m e r a t t o r n e y , T h o m a s O ' K e e f e , f r o m t e s t i f y i n g a b o u t o r p r o d u c i n g r e c o r d s p e r t a i n i n g t o c e r t a i n c o n f i d e n t i a l c o m m u n i c a t i o n s m a d e b y p e t i t i o n e r d u r i n g t h e c o u r s e o f t h e r e p r e s e n t a t i o n " . F r a m e d m o r e n a r r o w l y , r e s p o n d e n t ' s r e q u e s t i s p r i n c i p a l l y c o n c e r n e d w i t h n o t e s m a d e b y M r . O ' K e e f e r e g a r d i n g t h e J u n e 2 8 , 1 9 8 9 , m e e t i n g w i t h M r . J o h n s t o n a n d M r . S p e n c e . R e s p o n d e n t a l l e g e s t h a t t h e s e n o t e s a r e n o t p r o t e c t e d b y t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e o n t h r e e a l t e r n a t i v e g r o u n d s : ( 1 ) W a i v e r b y p e t i t i o n e r s ' h a v i n g p l a c e d t h e n a t u r e o f a t t o r n e y - c l i e n t c o m m u n i c a t i o n s a t i s s u e t h r o u g h c l a i m e d r e l i a n c e o n c o u n s e l ' s a d v i c e ; ( 2 ) w a i v e r b y M r . O ' K e e f e ' s h a v i n g t e s t i f i e d a b o u t p r i v i l e g e d m a t t e r s , d u r i n g p r o c e e d i n g s i n S u p e r i o r C o u r t , - 1 1 - p r i o r t o c l a i m i n g t h e p r i v i l e g e ; a n d ( 3 ) t h e c r i m e - f r a u d e x c e p t i o n , a p p l i c a b l e d u e t o p a r t i c i p a t i o n b y M r . O ' K e e f e i n M r . J o h n s t o n ' s s c h e m e t o d e f r a u d M r . F i t z s i m o n o f h i s i n t e r e s t i n t h e S h o r e c l i f f s g o l f c o u r s e . A . A p p l i c a b l e L a w A s a t h r e s h o l d m a t t e r , w e a d d r e s s t h e q u e s t i o n o f g o v e r n i n g l a w . I n g e n e r a l , s e c t i o n 7 4 5 3 a n d R u l e 1 4 3 ( a ) p r o v i d e t h a t T a x C o u r t p r o c e e d i n g s a r e t o b e c o n d u c t e d i n a c c o r d a n c e w i t h t h e r u l e s o f e v i d e n c e a p p l i c a b l e i n t r i a l s w i t h o u t a j u r y i n t h e U n i t e d S t a t e s D i s t r i c t C o u r t f o r t h e D i s t r i c t o f C o l u m b i a . C o n s i s t e n t w i t h t h i s d i r e c t i v e , w e o b s e r v e t h e F e d e r a l R u l e s o f E v i d e n c e . R u l e 5 0 1 o f t h e F e d e r a l R u l e s o f E v i d e n c e c o n t r o l s i s s u e s o f p r i v i l e g e a n d s p e c i f i e s a s f o l l o w s : E x c e p t a s o t h e r w i s e r e q u i r e d b y t h e C o n s t i t u t i o n o f t h e U n i t e d S t a t e s o r p r o v i d e d b y A c t o f C o n g r e s s o r i n r u l e s p r e s c r i b e d b y t h e S u p r e m e C o u r t p u r s u a n t t o s t a t u t o r y a u t h o r i t y , t h e p r i v i l e g e o f a w i t n e s s , p e r s o n , g o v e r n m e n t , S t a t e , o r p o l i t i c a l s u b d i v i s i o n t h e r e o f s h a l l b e g o v e r n e d b y t h e p r i n c i p l e s o f t h e c o m m o n l a w a s t h e y m a y b e i n t e r p r e t e d b y t h e c o u r t s o f t h e U n i t e d S t a t e s i n t h e l i g h t o f r e a s o n a n d e x p e r i e n c e . H o w e v e r , i n c i v i l a c t i o n s a n d p r o c e e d i n g s , w i t h r e s p e c t t o a n e l e m e n t o f a c l a i m o r d e f e n s e a s t o w h i c h S t a t e l a w s u p p l i e s t h e r u l e o f d e c i s i o n , t h e p r i v i l e g e o f a w i t n e s s , p e r s o n , g o v e r n m e n t , S t a t e , o r p o l i t i c a l s u b d i v i s i o n t h e r e o f s h a l l b e d e t e r m i n e d i n a c c o r d a n c e w i t h S t a t e l a w . T h e f o r e g o i n g r u l e e s t a b l i s h e s a s t r u c t u r e w h e r e " I s s u e s c o n c e r n i n g a p p l i c a t i o n o f t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e i n t h e a d j u d i c a t i o n o f f e d e r a l l a w a r e g o v e r n e d b y f e d e r a l c o m m o n l a w . " C l a r k e v . A m . C o m m e r c e N a t l . B a n k , 9 7 4 F . 2 d 1 2 7 , 1 2 9 ( 9 t h C i r . - 1 2 - 1 9 9 2 ) ; s e e a l s o U n i t e d S t a t e s v . Z o l i n , 4 9 1 U . S . 5 5 4 , 5 6 2 ( 1 9 8 9 ) ; U n i t e d S t a t e s v . M a s s . I n s t . o f T e c h . , 1 2 9 F . 3 d 6 8 1 , 6 8 4 ( 1 s t C i r . 1 9 9 7 ) ; U n i t e d S t a t e s v . B l a c k m a n , 7 2 F . 3 d 1 4 1 8 , 1 4 2 3 - 1 4 2 4 ( 9 t h C i r . 1 9 9 5 ) ; G a n n e t v . F i r s t N a t l . S t a t e B a n k , 5 4 6 F . 2 d 1 0 7 2 , 1 0 7 5 - 1 0 7 6 ( 3 d C i r . 1 9 7 6 ) . C o n v e r s e l y , S t a t e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e r u l e s a p p l y w h e r e t h e u n d e r l y i n g c a u s e o f a c t i o n r e s t s o n S t a t e l a w . R h o n e - P o u l e n c R o r e r , I n c . v . H o m e I n d e m . C o . , 3 2 F . 3 d 8 5 1 , 8 6 1 - 8 6 2 ( 3 d C i r . 1 9 9 4 ) . P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t t h e c a s e s a t b a r i n v o l v e t h e l a t t e r s i t u a t i o n . P e t i t i o n e r s c l a i m : T h e i s s u e h e r e i s n o t w h e t h e r P e t i t i o n e r h a s w a i v e d h i s a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e i n t h e w i t h i n U . S . T a x C o u r t p r o c e e d i n g i n v o l v i n g f e d e r a l s t a t u t e s o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e . T h e i s s u e h e r e i s w h e t h e r P e t i t i o n e r w a i v e d h i s a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e i n F i t z s i m o n v . S . C . E q u e s t r i a n , e t a l , a 1 9 9 4 S t a t e C o u r t p r o c e e d i n g i n v o l v i n g c a u s e s o f a c t i o n u n d e r t h e l a w s o f t h e S t a t e o f C a l i f o r n i a . * * * W e , h o w e v e r , d i s a g r e e . T h e m a t t e r b e f o r e u s i s a r e d e t e r m i n a t i o n o f p e t i t i o n e r s ' F e d e r a l i n c o m e t a x l i a b i l i t i e s u n d e r T i t l e 2 6 o f t h e U n i t e d S t a t e s C o d e . I t t h e r e f o r e f a l l s s q u a r e l y w i t h i n t h e a b o v e - d e s c r i b e d p a r a m e t e r s f o r a n a d j u d i c a t i o n o f F e d e r a l l a w . M o r e o v e r , c o n t r a r y t o p e t i t i o n e r s ' s u g g e s t i o n , t h e i s s u e h e r e i s p r e c i s e l y w h e t h e r t h e p r i v i l e g e h a s b e e n w a i v e d f o r p u r p o s e s o f t h i s T a x C o u r t p r o c e e d i n g , r e g a r d l e s s o f w h e t h e r i t w a s w a i v e d f o r p u r p o s e s o f e a r l i e r l i t i g a t i o n i n C a l i f o r n i a . A l t h o u g h c e r t a i n o f r e s p o n d e n t ' s b a s e s f o r c o n t e n d i n g t h a t t h e - 1 3 - p r i v i l e g e i s i n a p p l i c a b l e h e r e s t e m f r o m c o n d u c t o c c u r r i n g b e f o r e o r c o n s i d e r e d b y t h e S t a t e c o u r t s , t h i s f a c t d o e s n o t t r a n s f o r m t h e F e d e r a l t a x n a t u r e o f , o r i n j e c t a n y S t a t e l a w c a u s e o f a c t i o n i n t o , t h e p r e s e n t p r o c e e d i n g . W e a l s o p o i n t o u t t h a t o n e o f t h e g r o u n d s r e l i e d u p o n i n r e s p o n d e n t ' s m o t i o n ( w h e r e i n p e t i t i o n e r s a r e a l l e g e d t o h a v e p l a c e d c o m m u n i c a t i o n s a t i s s u e b y t h e i r l i t i g a t i o n p o s t u r e i n t h i s C o u r t ) d e a l s e x c l u s i v e l y w i t h w h a t h a s t r a n s p i r e d b e f o r e u s . W e c o n c l u d e t h a t F e d e r a l c o m m o n l a w g o v e r n s . B . A n a l y s i s A s c o n s t r u e d u n d e r F e d e r a l c o m m o n l a w , t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e e x i s t s " t o e n c o u r a g e f u l l a n d f r a n k c o m m u n i c a t i o n b e t w e e n a t t o r n e y s a n d t h e i r c l i e n t s a n d t h e r e b y p r o m o t e b r o a d e r p u b l i c i n t e r e s t s i n t h e o b s e r v a n c e o f l a w a n d a d m i n i s t r a t i o n o f j u s t i c e . " U p j o h n C o . v . U n i t e d S t a t e s , 4 4 9 U . S . 3 8 3 , 3 8 9 ( 1 9 8 1 ) . T h e p r i v i l e g e a p p l i e s t o c o m m u n i c a t i o n s m a d e i n c o n f i d e n c e b o t h : ( 1 ) B y a c l i e n t t o a n a t t o r n e y f o r t h e p u r p o s e o f o b t a i n i n g l e g a l a d v i c e , a n d ( 2 ) b y a n a t t o r n e y t o a c l i e n t w h e r e c o n t a i n i n g l e g a l a d v i c e o r r e v e a l i n g c o n f i d e n t i a l i n f o r m a t i o n o n w h i c h t h e c l i e n t s e e k s a d v i c e . I d . a t 3 9 0 ; B e r n a r d o v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 4 T . C . 6 7 7 , 6 8 2 ( 1 9 9 5 ) ; H a r t z M o u n t a i n I n d u s . v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 T . C . 5 2 1 , 5 2 5 ( 1 9 8 9 ) ; K a r m e v . C o m m i s s i o n e r , 7 3 T . C . 1 1 6 3 , 1 1 8 3 ( 1 9 8 0 ) , a f f d . 6 7 3 F . 2 d 1 0 6 2 ( 9 t h C i r . 1 9 8 2 ) . T h e b u r d e n o f e s t a b l i s h i n g t h a t t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e i s a p p l i c a b l e t o - 1 4 - p a r t i c u l a r c o m m u n i c a t i o n s o r d o c u m e n t s r e s t s w i t h t h e p a r t y a s s e r t i n g t h e p r i v i l e g e . C l a r k e v . A m . C o m m e r c e N a t l . B a n k , s u p r a a t 1 2 9 ; B e r n a r d o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 6 8 2 . A s p r e v i o u s l y i n d i c a t e d , o n e o f t h e g r o u n d s o n w h i c h r e s p o n d e n t a l l e g e s t h a t M r . O ' K e e f e ' s n o t e s a r e n o t p r o t e c t e d h e r e i s t h a t p e t i t i o n e r s w a i v e d t h e p r i v i l e g e b y c l a i m i n g r e l i a n c e o n a d v i c e o f c o u n s e l . T h i s c o n t e n t i o n i n v o k e s t h e d o c t r i n e o f w h a t i s r e f e r r e d t o a s i m p l i e d w a i v e r . I d e a l E l e c . S e c . C o . v . I n t l . F i d . I n s . C o . , 1 2 9 F . 3 d 1 4 3 , 1 5 1 ( D . C . C i r . 1 9 9 7 ) ; H o m e I n d e m . C o . v . L a n e P o w e l l M o s s & M i l l e r , 4 3 F . 3 d 1 3 2 2 , 1 3 2 6 ( 9 t h C i r . 1 9 9 5 ) . W h i l e t h e p r e c i s e r e a c h o f t h e t h e o r y c a n b e a s u b j e c t o f s o m e c o n t r o v e r s y , c o u r t s t y p i c a l l y e m p l o y s o m e v e r s i o n o f o n e o f s e v e r a l g e n e r a l a p p r o a c h e s . S e e , e . g . , F r o n t i e r R e f . , I n c . v . G o r m a n - R u p p C o . , 1 3 6 F . 3 d 6 9 5 , 6 9 9 - 7 0 0 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 8 ) ( c a t a l o g i n g v a r i o u s s t a n d a r d s ) ; Z e n i t h R a d i o C o r p . v . U n i t e d S t a t e s , 7 6 4 F . 2 d 1 5 7 7 , 1 5 7 9 ( F e d . C i r . 1 9 8 5 ) ( s a m e ) . T h e s e i n c l u d e t h e s o - c a l l e d a u t o m a t i c w a i v e r r u l e , u n d e r w h i c h a p a r t y a u t o m a t i c a l l y w a i v e s t h e p r i v i l e g e b y a s s e r t i n g a c l a i m o r d e f e n s e t o w h i c h o t h e r w i s e p r i v i l e g e d m a t t e r i s r e l e v a n t , s e e I n d e p . P r o d s . C o r p . v . L o e w ' s I n c . , 2 2 F . R . D . 2 6 6 , 2 7 6 - 2 7 7 ( S . D . N . Y . 1 9 5 8 ) ; a b a l a n c i n g t e s t t h a t w e i g h s t h e n e e d f o r d i s c o v e r y a g a i n s t t h e n e e d t o p r o t e c t t h e s e c r e c y o f t h e c o m m u n i c a t i o n , s e e G r e a t e r N e w b u r y p o r t C l a m s h e l l A l l i a n c e v . P u b . S e r v . C o . , 8 3 8 F . 2 d 1 3 , 2 0 - 2 2 ( 1 s t C i r . 1 9 8 8 ) ; t h e t h r e e - p r o n g e d - 1 5 - t e s t o f H e a r n v . R h a y , 6 8 F . R . D . 5 7 4 , 5 8 1 ( E . D . W a s h . 1 9 7 5 ) ; a n d a p u r p o r t e d l y m o r e r e s t r i c t i v e t e s t w h e r e w a i v e r i s e f f e c t e d o n l y i f a l i t i g a n t d i r e c t l y i n j e c t s a n a t t o r n e y ' s a d v i c e i n t o i s s u e , s e e R h o n e - P o u l e n c R o r e r , I n c . v . H o m e I n d e m . C o . , s u p r a a t 8 6 3 - 8 6 4 . O n t h e f a c t s o f t h e i n s t a n t c a s e s , i t w o u l d a p p e a r t h a t t h e s a m e r e s u l t w o u l d o b t a i n u n d e r a n y o f t h e f o r e g o i n g a p p r o a c h e s . W e o b s e r v e , h o w e v e r , t h a t t h e a p p r o a c h o f H e a r n v . R h a y , s u p r a , h a s b e e n b o t h d i s c u s s e d w i t h a p p r o v a l b y t h e U n i t e d S t a t e s D i s t r i c t C o u r t f o r t h e D i s t r i c t o f C o l u m b i a , w h o s e r u l e s o f e v i d e n c e a r e a p p l i c a b l e u n d e r s e c t i o n 7 4 5 3 , s e e U n i t e d S t a t e s v . E x x o n C o r p . , 9 4 F . R . D . 2 4 6 , 2 4 8 - 2 4 9 ( D . D . C . 1 9 8 1 ) , a n d e x p l i c i t l y a d o p t e d b y t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t , t h e v e n u e f o r a p p e a l i n t h e s e c a s e s , s e e U n i t e d S t a t e s v . A m l a n i , 1 6 9 F . 3 d 1 1 8 9 , 1 1 9 5 ( 9 t h C i r . 1 9 9 9 ) . T h i s C o u r t , t o o , h a s p r e v i o u s l y q u o t e d H e a r n v . R h a y , s u p r a , w i t h p o s i t i v e i m p l i c a t i o n . K a r m e v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 1 8 4 . H e a r n v . R h a y , s u p r a a t 5 8 1 , s e t s f o r t h t h e f o l l o w i n g t h r e e f a c t o r s w h i c h m u s t b e e x t a n t f o r a f i n d i n g o f i m p l i e d w a i v e r : ( 1 ) a s s e r t i o n o f t h e p r i v i l e g e w a s a r e s u l t o f s o m e a f f i r m a t i v e a c t , s u c h a s f i l i n g s u i t , b y t h e a s s e r t i n g p a r t y ; ( 2 ) t h r o u g h t h i s a f f i r m a t i v e a c t , t h e a s s e r t i n g p a r t y p u t t h e p r o t e c t e d i n f o r m a t i o n a t i s s u e b y m a k i n g i t r e l e v a n t t o t h e c a s e ; a n d ( 3 ) a p p l i c a t i o n o f t h e p r i v i l e g e w o u l d h a v e d e n i e d t h e o p p o s i n g p a r t y a c c e s s t o i n f o r m a t i o n v i t a l t o h i s d e f e n s e . * * * - 1 6 - T o s i m i l a r e f f e c t , t h i s C o u r t s t a t e d i n B e r n a r d o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 6 9 1 ( f n . r e f . o m i t t e d ) , t h a t t h e t a x p a y e r s d i d n o t i m p l i e d l y w a i v e t h e p r i v i l e g e w h e r e t h e y d i d n o t " a f f i r m a t i v e l y r a i s e a c l a i m t h a t c a n o n l y b e e f f e c t i v e l y d i s p r o v e n t h r o u g h t h e d i s c o v e r y o f a t t o r n e y - c l i e n t c o m m u n i c a t i o n s " . G i v e n t h i s p r e c e d e n t a n d s e c t i o n 7 4 5 3 , w e s t r u c t u r e o u r d i s c u s s i o n h e r e w i t h i n t h e t h r e e c r i t e r i a o f t h e f o r e g o i n g t e s t . T h e s t a t u t o r y n o t i c e s i s s u e d t o M r . J o h n s t o n d e t e r m i n e d e f i c i e n c i e s a n d s e c t i o n 6 6 6 3 f r a u d p e n a l t i e s f o r e a c h o f t h e y e a r s 1 9 8 9 , 1 9 9 1 , a n d 1 9 9 2 . A f t e r p e t i t i o n s w e r e f i l e d i n t h e s e c a s e s , r e s p o n d e n t s u b m i t t e d a n s w e r s a f f i r m a t i v e l y s e t t i n g f o r t h t h e f a c t s u p o n w h i c h r e s p o n d e n t r e l i e d i n s u p p o r t o f t h e f r a u d d e t e r m i n a t i o n s , a s r e q u i r e d b y R u l e 3 6 ( b ) w i t h r e s p e c t t o i s s u e s o n w h i c h r e s p o n d e n t b e a r s t h e b u r d e n o f p r o o f . M r . J o h n s t o n , i n a c c o r d a n c e w i t h R u l e 3 7 ( b ) , t h e n f o l l o w e d w i t h r e p l i e s d e n y i n g t h e m a j o r i t y o f r e s p o n d e n t ' s a f f i r m a t i v e a l l e g a t i o n s . T h e r e p l i e s a l s o i n c l u d e d a d d i t i o n a l m a t e r i a l a d d r e s s i n g a f f i r m a t i v e d e f e n s e s . T h e r e p l y r e l a t i n g t o M r . J o h n s t o n ' s 1 9 8 9 t a x y e a r s t a t e d : B y w a y o f A f f i r m a t i v e D e f e n s e t o t h e m a t t e r s a f f i r m a t i v e l y a l l e g e d b y R e s p o n d e n t i n i t s a n s w e r , P e t i t i o n e r s a l l e g e a s f o l l o w s : * * * * * * * 1 2 ) I n p r e p a r i n g P e t i t i o n e r ' s r e t u r n s f o r 1 9 8 9 , P e t i t i o n e r s r e l i e d u p o n a d v i c e o f q u a l i f i e d e x p e r t s f o r t h e u n d e r l y i n g i n f o r m a t i o n d e v e l o p e d a n d r e p o r t e d o n P e t i t i o n e r ' s i n c o m e t a x r e t u r n f o r 1 9 8 9 . - 1 7 - A n e a r l y i d e n t i c a l r e f e r e n c e t o t h e " a d v i c e o f q u a l i f i e d e x p e r t s " w a s m a d e i n t h e r e p l y d e a l i n g w i t h t h e 1 9 9 1 a n d 1 9 9 2 t a x y e a r s . I t i s o n t h e a b o v e - q u o t e d s t a t e m e n t p e r t a i n i n g t o 1 9 8 9 t h a t r e s p o n d e n t b a s e s c o n t e n t i o n s o f i m p l i e d w a i v e r . P e t i t i o n e r s ' r e s p o n s e t o r e s p o n d e n t ' s a r g u m e n t c o n s i s t s , i n i t s e n t i r e t y , o f t h e p a r a g r a p h r e p r o d u c e d b e l o w : R e s p o n d e n t a r g u e s , ( p . 7 ) , t h a t t h e P e t i t i o n e r r e l i e d o n A d v i c e o f C o u n s e l i n h i s d e f e n s e o f t h e w i t h i n p r o c e e d i n g i n h i s R e p l y r e f e r r i n g t o " q u a l i f i e d e x p e r t s " a s s i s t i n g h i m i n p r e p a r i n g h i s 1 9 8 9 t a x r e t u r n . H o w e v e r , t h e P e t i t i o n e r ' s r e f e r e n c e i n h i s R e p l y t o " q u a l i f i e d e x p e r t s " a s s i s t i n g h i m w a s h i s a c c o u n t a n t w h o a s s i s t e d h i m i n t h e f i l i n g o f h i s F o r m 1 0 4 0 X f o r t h e c a l e n d a r y e a r 1 9 8 9 [ 1 - R ] . H e d o e s n o t r e f e r t o a l a w y e r . T h e r e f o r e , t h e r e h a s b e e n n o d e f e n s e o f a d v i c e o f c o u n s e l a n d R e s p o n d e n t ' s a r g u m e n t i s m i s p l a c e d . I t i s w i t h i n t h e j u s t - d e s c r i b e d c o n t e x t t h a t w e t u r n t o c o n s i d e r a t i o n o f t h e t h r e e r e q u i r e m e n t s f o r i m p l i e d w a i v e r . A s p r e v i o u s l y i n d i c a t e d , t h e f i r s t m a n d a t e s t h a t t h e p r i v i l e g e b e a s s e r t e d a s t h e r e s u l t o f s o m e a f f i r m a t i v e a c t . H e r e , M r . J o h n s t o n a s s e r t e d r e l i a n c e o n q u a l i f i e d e x p e r t s a s a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e t o r e s p o n d e n t ' s f r a u d p e n a l t y a l l e g a t i o n s . I n H e a r n v . R h a y , s u p r a a t 5 7 6 - 5 7 7 , t h e p l a i n t i f f b r o u g h t s u i t c l a i m i n g t h a t h i s c i v i l r i g h t s w e r e v i o l a t e d d u r i n g h i s i n c a r c e r a t i o n i n a S t a t e p e n i t e n t i a r y . T h e d e f e n d a n t s a s s e r t e d t h e a f f i r m a t i v e d e f e n s e o f q u a l i f i e d i m m u n i t y b a s e d u p o n h a v i n g a c t e d i n g o o d f a i t h , a n d t h e p l a i n t i f f s o u g h t d i s c o v e r y o f l e g a l a d v i c e t h e d e f e n d a n t s r e c e i v e d w i t h r e s p e c t t o h i s c o n f i n e m e n t . - 1 8 - I d . a t 5 7 7 - 5 7 8 . I n t h o s e c i r c u m s t a n c e s , t h e c o u r t h e l d t h a t a s s e r t i n g t h e p r i v i l e g e i n f u r t h e r a n c e o f a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e s a t i s f i e d t h e f i r s t e l e m e n t f o r q u a l i f i e d w a i v e r . I d . a t 5 8 1 . O t h e r c o u r t s h a v e s i m i l a r l y o p i n e d t h a t r a i s i n g a f f i r m a t i v e d e f e n s e s c a n r e s u l t i n a w a i v e r o f t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e . T h e U n i t e d S t a t e s D i s t r i c t C o u r t f o r t h e D i s t r i c t o f C o l u m b i a , f o r i n s t a n c e , h a s r e f u s e d t o u p h o l d t h e p r i v i l e g e w h e r e t h e d e f e n s e " o f g o o d f a i t h r e l i a n c e w a s a f f i r m a t i v e l y p l e a d e d b y t h e p a r t y s e e k i n g t o u s e t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e a s a s h i e l d a g a i n s t d i s c o v e r y . " U n i t e d S t a t e s v . E x x o n C o r p . , s u p r a a t 2 4 8 . A c c o r d i n g l y , t h e f i r s t r e q u i s i t e i s m e t h e r e i f M r . J o h n s t o n ' s r e f e r e n c e t o q u a l i f i e d e x p e r t s i s d e e m e d t o e n c o m p a s s l e g a l c o u n s e l . W e c o n c l u d e t h a t t o n o w n a r r o w " a d v i c e o f q u a l i f i e d e x p e r t s " s o l e l y t o a s s i s t a n c e r e c e i v e d f r o m t h e a c c o u n t a n t a i d i n g M r . J o h n s t o n i n p r e p a r i n g h i s a m e n d e d r e t u r n w o u l d b e t o s u p p o r t a b e l a t e d c h a r a c t e r i z a t i o n b e l i e d b y t h e r e c o r d . W e i n i t i a l l y n o t e t h a t M r . J o h n s t o n ' s r e p l y f o r t h e 1 9 8 9 t a x y e a r w a s f i l e d o n S e p t e m b e r 2 2 , 1 9 9 7 . P e t i t i o n e r s ' o p p o s i t i o n t o t h e m o t i o n s i n l i m i n e w a s f i l e d o n M a y 3 1 , 2 0 0 1 , m o r e t h a n t h r e e a n d o n e - h a l f y e a r s l a t e r . I n a d d i t i o n , t h e i n c o n g r u i t y b e t w e e n t h e o r i g i n a l p l u r a l " e x p e r t s " a n d t h e s u b s e q u e n t s i n g u l a r " a c c o u n t a n t " i s d i f f i c u l t t o r e c o n c i l e . - 1 9 - M o r e o v e r , p e t i t i o n e r s e l s e w h e r e i n t h e o p p o s i t i o n s t a t e : " T h o m a s O ' K e e f e , E s q . , a c e r t i f i e d t a x s p e c i a l i s t , r e p r e s e n t e d t h e P e t i t i o n e r a s t a x c o u n s e l r e n d e r i n g t a x a d v i c e o v e r a p e r i o d o f m a n y y e a r s , a n d i n p a r t i c u l a r i n 1 9 8 9 , t h e p e r i o d d u r i n g w h i c h e v e n t s o c c u r r e d t h a t a r e r a i s e d i n R e s p o n d e n t ' s M o t i o n i n L i m i n e h e r e i n . " T o s i m i l a r e f f e c t , p e t i t i o n e r s r e m a r k t h a t " T h o m a s O ' K e e f e , E s q . , a c e r t i f i e d t a x s p e c i a l i s t , h a d b e e n a l o n g t i m e a t t o r n e y f o r M r . J o h n s t o n a n d e n t i t i e s o w n e d a n d c o n t r o l l e d b y h i m " , a n d a t y e t a n o t h e r l o c a t i o n c h a r a c t e r i z e M r . O ' K e e f e a s " l o n g t i m e t a x c o u n s e l o f P e t i t i o n e r , M r . J o h n s t o n " . A d d i t i o n a l l y , t h e b i l l f r o m M r . O ' K e e f e t o S h o r e c l i f f s a n d M r . J o h n s t o n f o r l e g a l f e e s i n c u r r e d i n J u n e o f 1 9 8 9 c o n t a i n s t h e f o l l o w i n g d e s c r i p t i o n d a t e d " 0 6 / 2 8 / 8 9 " : M e e t i n g w i t h T o m J o h n s t o n , D a r r e l l S p e n c e a n d F r a n k N i s h r e S h o r e c l i f f s ; R e v i e w o f s a l e t r a n s a c t i o n ; P r e p a r e d d e m a n d o n e s c r o w a n d n o t i c e a n d a c k n o w l e d g e m e n t [ s i c ] r e g a r d i n g e a r t h s u b s i d e n c e i s s u e s t o B u y e r ; T a x r e s e a r c h a n d s t r a t e g y p l a n n i n g r e g a r d i n g b a s i s , i n s t a l l m e n t d e a l , s u b - s a n d E x c h a n g e i s s u e s . T h e r e i s a l s o t h e f a c t t h a t i n c o m e f r o m t h e S h o r e c l i f f s s a l e w a s r e p o r t e d o n n e i t h e r t h e o r i g i n a l n o r t h e a m e n d e d 1 9 8 9 r e t u r n . H e n c e , t o t h e e x t e n t t h a t r e l i a n c e o n e x p e r t a d v i c e c a n e x c u s e t h e a l l e g e d f r a u d u l e n t f a i l u r e t o r e p o r t t h i s t r a n s a c t i o n , s u c h r e l i a n c e w a s n o t o n l y o r i n t h e f i r s t i n s t a n c e o n t h e a c c o u n t a n t a i d i n g i n p r e p a r a t i o n o f t h e a m e n d e d r e t u r n . W e a r e s a t i s f i e d - 2 0 - t h a t p e t i t i o n e r s ' a f f i r m a t i v e d e f e n s e c o n t e m p l a t e d m o r e t h a n j u s t t h e c i t e d a c c o u n t a n t a n d i s a p p r o p r i a t e l y r e a d t o i n c l u d e M r . O ' K e e f e , w h o c o n c e d e d l y p r o v i d e d t a x a d v i c e i n 1 9 8 9 . T h e s e c o n d r e q u i r e m e n t a s k s w h e t h e r t h r o u g h t h i s a f f i r m a t i v e a c t t h e a s s e r t i n g p a r t y p u t s t h e p r o t e c t e d i n f o r m a t i o n a t i s s u e b y m a k i n g i t r e l e v a n t t o t h e c a s e . T h i s e l e m e n t , t o o , h a s b e e n s a t i s f i e d h e r e . A s t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t e x p l a i n e d i n a n a n a l o g o u s c o n t e x t : " t o t h e e x t e n t t h a t * * * [ t h e d e f e n d a n t ] c l a i m s t h a t i t s t a x p o s i t i o n i s r e a s o n a b l e b e c a u s e i t w a s b a s e d o n a d v i c e o f c o u n s e l , * * * [ t h e d e f e n d a n t ] p u t s a t i s s u e t h e t a x a d v i c e i t r e c e i v e d . " C h e v r o n C o r p . v . P e n n z o i l C o . , 9 7 4 F . 2 d 1 1 5 6 , 1 1 6 2 - 1 1 6 3 ( 9 t h C i r . 1 9 9 2 ) . L i k e w i s e , p e t i t i o n e r s s e e k t o d e f e n d a g a i n s t t h e f r a u d a l l e g a t i o n s o n g r o u n d s o f r e l i a n c e o n e x p e r t s . T h a t d e f e n s e p l a c e s a t i s s u e t h e t a x a d v i c e M r . J o h n s t o n r e c e i v e d w i t h r e s p e c t t o h i s 1 9 8 9 r e t u r n . P e t i t i o n e r s h a v e a l s o a d m i t t e d t h a t M r . O ' K e e f e r e n d e r e d t a x a d v i c e t o M r . J o h n s t o n d u r i n g 1 9 8 9 . I n a d d i t i o n , t h e C a l i f o r n i a a p p e l l a t e c o u r t ' s u n p u b l i s h e d o p i n i o n i n F i t z s i m o n v . G o o d , W i l d m a n , H e g n e s s & W a l l e y , N o . G 0 2 0 1 2 5 , s l i p o p . a t 6 ( C a l . C t . A p p . A u g . 2 4 , 1 9 9 9 ) , c o n t a i n s t h e f o l l o w i n g s t a t e m e n t : " O u r r e v i e w o f t h e e x h i b i t s d e m o n s t r a t e s t h e r e i s s u b s t a n t i a l e v i d e n c e f o r t h e t r i a l c o u r t t o h a v e c o n c l u d e d d e f e n d a n t s w e r e h i r e d b y p l a i n t i f f ' s p a r t n e r s a n d t o o b t a i n t a x a d v i c e a n d t o r e s e a r c h t a x l i a b i l i t y i s s u e s c o n c e r n i n g a r e a l - 2 1 - e s t a t e s a l e . " G i v e n t h e s e c i r c u m s t a n c e s , p e t i t i o n e r s , b y r a i s i n g t h e a f f i r m a t i v e d e f e n s e o f r e l i a n c e , m u s t b e s a i d t o h a v e p l a c e d a t i s s u e i n t h e p r e s e n t p r o c e e d i n g a l l t a x a d v i c e r e c e i v e d w i t h r e s p e c t t o t h e 1 9 8 9 t r a n s a c t i o n s i n d i s p u t e , i n c l u d i n g c o m m u n i c a t i o n s w i t h M r . O ' K e e f e . F i n a l l y , t h e t h i r d i n q u i r y i s d i r e c t e d t o w a r d w h e t h e r a l l o w i n g t h e p r i v i l e g e w o u l d d e n y t h e o p p o s i n g p a r t y a c c e s s t o i n f o r m a t i o n v i t a l t o i t s d e f e n s e . T h e C o u r t s o f A p p e a l s h a v e c a u t i o n e d t h a t p r i v i l e g e d c o m m u n i c a t i o n s d o n o t b e c o m e d i s c o v e r a b l e w h e r e t h e y s i m p l y a r e r e l e v a n t t o i s s u e s r a i s e d i n t h e l i t i g a t i o n o r w h e r e t h e y a r e o n l y o n e o f s e v e r a l f o r m s o f i n d i r e c t e v i d e n c e a b o u t a n i s s u e . U n i t e d S t a t e s v . A m l a n i , 1 6 9 F . 3 d a t 1 1 9 5 ; F r o n t i e r R e f . , I n c . v . G o r m a n - R u p p C o . , 1 3 6 F . 3 d a t 7 0 1 - 7 0 2 ; Z e n i t h R a d i o C o r p . v . U n i t e d S t a t e s , 7 6 4 F . 2 d a t 1 5 8 0 - 1 5 8 1 . R a t h e r , t h e i n f o r m a t i o n m u s t b e " v i t a l " , H e a r n v . R h a y , 6 8 F . R . D . a t 5 8 1 , s u c h t h a t i t w o u l d b e " m a n i f e s t l y u n f a i r " t o d e n y a c c e s s d u e t o c o n s e q u e n t p r e j u d i c e t o t h e o p p o s i n g p a r t y ' s d e f e n s e , H o m e I n d e m . C o . v . L a n e P o w e l l M o s s & M i l l e r , 4 3 F . 3 d a t 1 3 2 6 - 1 3 2 7 . S t a t e d o t h e r w i s e , t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e " m a y n o t b e u s e d b o t h a s a s w o r d a n d a s h i e l d . " C h e v r o n C o r p . v . P e n n z o i l C o . , s u p r a a t 1 1 6 2 . I n c o n n e c t i o n w i t h t h e a f f i r m a t i v e d e f e n s e p o s t u r e p r e s e n t e d i n H e a r n v . R h a y , s u p r a a t 5 8 1 , t h e c o u r t e x p l a i n e d t h a t " o n e r e s u l t o f a s s e r t i n g t h e p r i v i l e g e h a s b e e n t o d e p r i v e p l a i n t i f f - 2 2 - o f i n f o r m a t i o n n e c e s s a r y t o ' d e f e n d ' a g a i n s t d e f e n d a n t s ' a f f i r m a t i v e d e f e n s e , f o r t h e p r o t e c t e d i n f o r m a t i o n i s a l s o g e r m a n e t o p l a i n t i f f ' s b u r d e n o f p r o v i n g m a l i c e o r u n r e a s o n a b l e d i s r e g a r d o f h i s c l e a r l y e s t a b l i s h e d c o n s t i t u t i o n a l r i g h t s . " T h e a n a l o g o u s s c e n a r i o i n U n i t e d S t a t e s v . E x x o n C o r p . , 9 4 F . R . D . a t 2 4 9 , l e d t h e c o u r t t o o b s e r v e a s f o l l o w s : E x x o n ' s a f f i r m a t i v e d e f e n s e s n e c e s s a r i l y r e v o l v e a r o u n d w h e t h e r E x x o n d i d , i n f a c t , p r i m a r i l y o r s o l e l y r e l y u p o n a p a r t i c u l a r D O E r e g u l a t i o n o r c o m m u n i c a t i o n w h e n t h e c o m p a n y m a d e i t s p r i c i n g d e c i s i o n s . T h u s , t h e o n l y w a y t o a s s e s s t h e v a l i d i t y o f E x x o n ' s a f f i r m a t i v e d e f e n s e s , v o l u n t a r i l y i n j e c t e d i n t o t h i s d i s p u t e , i s t o i n v e s t i g a t e a t t o r n e y - c l i e n t c o m m u n i c a t i o n s w h e r e E x x o n ' s i n t e r p r e t a t i o n o f v a r i o u s D O E p o l i c i e s a n d d i r e c t i v e s w a s e s t a b l i s h e d a n d w h e r e E x x o n e x p r e s s e d i t s i n t e n t i o n s r e g a r d i n g c o m p l i a n c e w i t h t h o s e p o l i c i e s a n d d i r e c t i v e s . * * * A p a r a l l e l s i t u a t i o n e x i s t s h e r e . U n d e r s e c t i o n 7 4 5 4 ( a ) a n d R u l e 1 4 2 ( b ) , r e s p o n d e n t b e a r s t h e b u r d e n o f e s t a b l i s h i n g f r a u d b y c l e a r a n d c o n v i n c i n g e v i d e n c e . P e t i t i o n e r s h a v e a s s e r t e d r e l i a n c e o n p r o f e s s i o n a l s a s a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e t o t h e f r a u d a l l e g a t i o n s . T o " d e f e n d " a g a i n s t t h i s d e f e n s e , r e s p o n d e n t m u s t s h o w t h a t s u c h r e l i a n c e e i t h e r w a s u n r e a s o n a b l e o r d i d n o t i n f a c t o c c u r . R e s p o n d e n t c a n d o s o o n l y t h r o u g h k n o w l e d g e o f w h a t t a x a d v i c e M r . J o h n s t o n r e c e i v e d , a n d s u c h w o u l d i n c l u d e c o m m u n i c a t i o n s f r o m M r . O ' K e e f e . A d d i t i o n a l l y , h a v i n g i n v o k e d r e l i a n c e o n " e x p e r t s " , p e t i t i o n e r s c a n n o t n o w b e e n t i t l e d s e l e c t i v e l y t o w i t h h o l d c o m m u n i c a t i o n s f r o m p a r t i c u l a r e x p e r t s , e s p e c i a l l y t h o s e w h o p e t i t i o n e r s c o n c e d e - 2 3 - p r o v i d e d t a x a d v i c e , w h i l e a l l o w i n g c o m m u n i c a t i o n s f r o m o t h e r s t o b e d i s c l o s e d . R e b u t t a l o f t h e a f f i r m a t i v e d e f e n s e w i l l d e p e n d o n t h e s u m o f t a x a d v i c e r e c e i v e d o n t h e d i s p u t e d t r a n s a c t i o n s ; r e s p o n d e n t w i l l b e p r e j u d i c e d i f o n l y p o r t i o n s ( p r e s u m a b l y t h o s e n o t d e t r i m e n t a l t o p e t i t i o n e r s ' p o s i t i o n ) a r e a v a i l a b l e . T o r e p h r a s e a c o n c l u s i o n o f t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e N i n t h C i r c u i t , p e t i t i o n e r s " c a n n o t i n v o k e t h e a t t o r n e y - c l i e n t p r i v i l e g e t o d e n y * * * [ r e s p o n d e n t ] a c c e s s t o t h e v e r y i n f o r m a t i o n t h a t * * * [ r e s p o n d e n t ] m u s t r e f u t e i n o r d e r t o d e m o n s t r a t e " t h e u n r e a s o n a b l e n e s s o r n o n e x i s t e n c e o f t h e c l a i m e d r e l i a n c e . C h e v r o n C o r p . v . P e n n z o i l C o . , s u p r a a t 1 1 6 3 . D o i n g s o w o u l d e n g e n d e r p r e c i s e l y t h e s o r t o f u n f a i r n e s s t h a t t h e i m p l i e d w a i v e r d o c t r i n e w a s d e v i s e d t o a v o i d . W e t h e r e f o r e h o l d t h a t a l l t h r e e e l e m e n t s o f t h e H e a r n v . R h a y , s u p r a , t e s t f o r i m p l i e d w a i v e r h a v e b e e n e s t a b l i s h e d . W e s h a l l g r a n t r e s p o n d e n t ' s m o t i o n i n l i m i n e o n t h i s b a s i s . F u r t h e r m o r e , s i n c e w e r e a c h o u r r u l i n g b a s e d s o l e l y o n p e t i t i o n e r s ' p o s t u r e a n d d e f e n s e s b e f o r e t h i s C o u r t , w e n e e d n o t c o n s i d e r t h e p o t e n t i a l i m p a c t o f t h e S t a t e c o u r t d e c i s i o n i n F i t z s i m o n v . G o o d , W i l d m a n , H e g n e s s & W a l l e y , s u p r a , w h i c h a d d r e s s e d o n l y r e s p o n d e n t ' s a l t e r n a t i v e g r o u n d s o f w a i v e r b y d i s c l o s u r e a n d t h e c r i m e - f r a u d e x c e p t i o n . - 2 4 - I I . M o t i o n f o r P a r t i a l S u m m a r y J u d g m e n t R e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r p a r t i a l s u m m a r y j u d g m e n t a s k s t h a t p e t i t i o n e r s b e c o l l a t e r a l l y e s t o p p e d f r o m r e l i t i g a t i n g t h e f o l l o w i n g 1 0 i s s u e s a l l e g e d l y d e t e r m i n e d i n F i t z s i m o n v . S . C . E q u e s t r i a n L o t s , L t d . , N o . 7 0 4 8 7 0 ( C a l . S u p e r . C t . J u n e 9 , 1 9 9 5 ) : ( 1 ) M r . J o h n s t o n i n t e n t i o n a l l y d e f r a u d e d M r . F i t z s i m o n o f h i s i n t e r e s t i n t h e S h o r e c l i f f s g o l f c o u r s e ; ( 2 ) M r . S p e n c e a n d M r . J o h n s t o n s o l d t h e S h o r e c l i f f s g o l f c o u r s e t o a t h i r d p a r t y f o r $ 6 m i l l i o n ; ( 3 ) M r . S p e n c e a n d M r . J o h n s t o n k e p t t h e p r o c e e d s f r o m t h e s a l e ; ( 4 ) M r . S p e n c e ' s a n d M r . J o h n s t o n ' s c o m b i n e d b a s i s i n t h e S h o r e c l i f f s g o l f c o u r s e d i d n o t e x c e e d $ 8 0 0 , 0 0 0 ; ( 5 ) M r . F i t z s i m o n ' s 2 3 . 8 1 - p e r c e n t s h a r e o f t h e c a s h g e n e r a t e d b y t h e S h o r e c l i f f s s a l e , a f t e r a d j u s t m e n t s f o r c e r t a i n a m o u n t s a c t u a l l y p a i d t o M r . F i t z s i m o n p u r s u a n t t o t h e f r a u d u l e n t s t o c k o p t i o n s a l e a g r e e m e n t , w a s $ 4 7 8 , 9 9 8 . 5 5 ; ( 6 ) d u r i n g t h e y e a r 1 9 9 1 , M r . S p e n c e h a d n o i n t e r e s t i n t h e S C E p a r t n e r s h i p ; ( 7 ) S e a - A i r e a n d U p p a w a y a r e a l t e r e g o s o f M r . J o h n s t o n ; ( 8 ) d u r i n g t h e y e a r 1 9 9 1 , M r . J o h n s t o n ' s t o t a l p a r t n e r s h i p i n t e r e s t i n t h e S C E p a r t n e r s h i p w a s 7 6 . 1 9 p e r c e n t , c o n s i s t i n g o f - 2 5 - a 7 1 . 1 9 - p e r c e n t i n t e r e s t i n h i s n a m e a n d a 5 - p e r c e n t i n t e r e s t i n t h e n a m e o f U p p a w a y t h a t w a s a t t r i b u t a b l e t o M r . J o h n s t o n p e r s o n a l l y ; ( 9 ) d u r i n g t h e y e a r 1 9 9 1 , M r . J o h n s t o n ' s d i s t r i b u t a b l e s h a r e o f S C E p a r t n e r s h i p n e t i n c o m e w a s $ 1 , 1 4 1 , 4 1 7 , c o n s i s t i n g o f $ 1 , 0 6 6 , 5 1 1 f o r h i s 7 1 . 1 9 - p e r c e n t p e r s o n a l i n t e r e s t a n d $ 7 4 , 9 0 6 f o r t h e 5 - p e r c e n t i n t e r e s t o f S e a - A i r e / U p p a w a y ; a n d ( 1 0 ) M r . J o h n s t o n ' s d i s t r i b u t i v e s h a r e o f S C E ' s n e t l o s s f o r 1 9 9 2 w a s $ 2 , 3 6 2 . P e t i t i o n e r s d i s p u t e e a c h o f t h e f o r e g o i n g p o i n t s . A . S t a n d a r d f o r S u m m a r y J u d g m e n t R u l e 1 2 1 ( a ) a l l o w s a p a r t y t o m o v e " f o r a s u m m a r y a d j u d i c a t i o n i n t h e m o v i n g p a r t y ' s f a v o r u p o n a l l o r a n y p a r t o f t h e l e g a l i s s u e s i n c o n t r o v e r s y . " R u l e 1 2 1 ( b ) d i r e c t s t h a t a d e c i s i o n o n s u c h a m o t i o n s h a l l b e r e n d e r e d " i f t h e p l e a d i n g s , a n s w e r s t o i n t e r r o g a t o r i e s , d e p o s i t i o n s , a d m i s s i o n s , a n d a n y o t h e r a c c e p t a b l e m a t e r i a l s , t o g e t h e r w i t h t h e a f f i d a v i t s , i f a n y , s h o w t h a t t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e a s t o a n y m a t e r i a l f a c t a n d t h a t a d e c i s i o n m a y b e r e n d e r e d a s a m a t t e r o f l a w . " T h e m o v i n g p a r t y b e a r s t h e b u r d e n o f d e m o n s t r a t i n g t h a t n o g e n u i n e i s s u e o f m a t e r i a l f a c t e x i s t s a n d t h a t h e o r s h e i s e n t i t l e d t o j u d g m e n t a s a m a t t e r o f l a w . E s t a t e o f C h e n o w e t h v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 T . C . 1 5 7 7 , 1 5 7 8 ( 1 9 8 7 ) . F a c t s a r e v i e w e d i n t h e l i g h t m o s t f a v o r a b l e t o t h e n o n m o v i n g p a r t y . I d . H o w e v e r , w h e r e a m o t i o n f o r s u m m a r y - 2 6 - j u d g m e n t h a s b e e n p r o p e r l y m a d e a n d s u p p o r t e d b y t h e m o v i n g p a r t y , t h e o p p o s i n g p a r t y m a y n o t r e s t u p o n m e r e a l l e g a t i o n s o r d e n i a l s c o n t a i n e d i n t h a t p a r t y ' s p l e a d i n g s b u t m u s t b y a f f i d a v i t s o r o t h e r w i s e s e t f o r t h s p e c i f i c f a c t s s h o w i n g t h a t t h e r e i s a g e n u i n e i s s u e f o r t r i a l . R u l e 1 2 1 ( d ) . B . S t a n d a r d f o r C o l l a t e r a l E s t o p p e l C o l l a t e r a l e s t o p p e l e x i s t s f o r " t h e d u a l p u r p o s e o f p r o t e c t i n g l i t i g a n t s f r o m t h e b u r d e n o f r e l i t i g a t i n g a n i d e n t i c a l i s s u e a n d o f p r o m o t i n g j u d i c i a l e c o n o m y b y p r e v e n t i n g u n n e c e s s a r y o r r e d u n d a n t l i t i g a t i o n . " M e i e r v . C o m m i s s i o n e r , 9 1 T . C . 2 7 3 , 2 8 2 ( 1 9 8 8 ) ; s e e a l s o M o n t a n a v . U n i t e d S t a t e s , 4 4 0 U . S . 1 4 7 , 1 5 3 - 1 5 4 ( 1 9 7 9 ) ; P a r k l a n e H o s i e r y C o . v . S h o r e , 4 3 9 U . S . 3 2 2 , 3 2 6 ( 1 9 7 9 ) . I n g e n e r a l , t h e d o c t r i n e o f c o l l a t e r a l e s t o p p e l , a l s o r e f e r r e d t o a s i s s u e p r e c l u s i o n , f o r e c l o s e s r e l i t i g a t i o n o f i s s u e s a c t u a l l y l i t i g a t e d a n d n e c e s s a r i l y d e c i d e d i n a p r i o r s u i t . P a r k l a n e H o s i e r y C o . v . S h o r e , s u p r a a t 3 2 6 n . 5 ; M e i e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 8 2 ; P e c k v . C o m m i s s i o n e r , 9 0 T . C . 1 6 2 , 1 6 6 ( 1 9 8 8 ) , a f f d . 9 0 4 F . 2 d 5 2 5 ( 9 t h C i r . 1 9 9 0 ) . T h i s C o u r t , e x p a n d i n g u p o n t h r e e f a c t o r s i d e n t i f i e d b y t h e S u p r e m e C o u r t i n M o n t a n a v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 1 5 5 , h a s s e t f o r t h f i v e p r e r e q u i s i t e s n e c e s s a r y f o r t h e a p p l i c a t i o n i n f a c t u a l c o n t e x t s o f c o l l a t e r a l e s t o p p e l : ( 1 ) T h e i s s u e i n t h e s e c o n d s u i t m u s t b e i d e n t i c a l i n a l l r e s p e c t s w i t h t h e o n e d e c i d e d i n t h e f i r s t s u i t . ( 2 ) T h e r e m u s t b e a f i n a l j u d g m e n t r e n d e r e d b y a c o u r t o f c o m p e t e n t j u r i s d i c t i o n . - 2 7 - ( 3 ) C o l l a t e r a l e s t o p p e l m a y b e i n v o k e d a g a i n s t p a r t i e s a n d t h e i r p r i v i e s t o t h e p r i o r j u d g m e n t . ( 4 ) T h e p a r t i e s m u s t a c t u a l l y h a v e l i t i g a t e d t h e i s s u e s a n d t h e r e s o l u t i o n o f t h e s e i s s u e s m u s t h a v e b e e n e s s e n t i a l t o t h e p r i o r d e c i s i o n . ( 5 ) T h e c o n t r o l l i n g f a c t s a n d a p p l i c a b l e l e g a l r u l e s m u s t r e m a i n u n c h a n g e d f r o m t h o s e i n t h e p r i o r l i t i g a t i o n . [ P e c k v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 6 6 - 1 6 7 ; c i t a t i o n s o m i t t e d . ] A d d i t i o n a l l y , w h e r e c o l l a t e r a l e s t o p p e l p r e m i s e d o n a S t a t e c o u r t p r o c e e d i n g i s s o u g h t t o b e u s e d o f f e n s i v e l y i n F e d e r a l c o u r t , r e f e r e n c e i s m a d e t o t h e c o n t r o l l i n g S t a t e l a w t o d e t e r m i n e t h e p r o p r i e t y o f s u c h o f f e n s i v e u s e . B e r t o l i v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 3 T . C . 5 0 1 , 5 0 8 ( 1 9 9 4 ) . C a l i f o r n i a c o u r t s h a v e s a n c t i o n e d u s e o f o f f e n s i v e c o l l a t e r a l e s t o p p e l . S e e I m e n v . G l a s s f o r d , 2 4 7 C a l . R p t r . 5 1 4 , 5 1 8 - 5 1 9 ( C a l . 1 9 8 8 ) ; E s t a t e o f G u m p v . G u m p , 2 C a l . R p t r . 2 d 2 6 9 , 2 8 6 ( C a l . C t . A p p . 1 9 9 1 ) . C . A n a l y s i s H a v i n g c o n s i d e r e d t h e s t a t e o f t h e r e c o r d i n t h e s e c a s e s , t h e p o i n t s a s t o w h i c h r e s p o n d e n t w o u l d h a v e u s a p p l y c o l l a t e r a l e s t o p p e l , a n d t h e m a t t e r s w h i c h c o u l d r e m a i n f o r t r i a l , w e c o n c l u d e t h a t t h e p u r p o s e s o f t h e d o c t r i n e w o u l d n o t b e s e r v e d a t t h i s j u n c t u r e b y r e s o r t t o i s s u e p r e c l u s i o n . O n a f u n d a m e n t a l l e v e l , a s p r e v i o u s l y d i s c u s s e d , c o l l a t e r a l e s t o p p e l e x i s t s t o p r e v e n t u n n e c e s s a r y a n d r e d u n d a n t l i t i g a t i o n . Y e t g i v e n t h e p a r t i c u l a r f a c t s u n d e r r e v i e w , w e s e e l i t t l e t o b e g a i n e d w h e n m e a s u r e d a g a i n s t t h i s s t a n d a r d . - 2 8 - T h e f a c t s p e r t a i n i n g t o t h e S h o r e c l i f f s t r a n s a c t i o n a r e c l o s e l y i n t e r t w i n e d w i t h e a c h o t h e r , a s a r e t h o s e r e l a t i n g t o t h e S C E p a r t n e r s h i p . C o n s e q u e n t l y , t o t h e e x t e n t t h a t a n y o f t h e r e l a t e d m a t t e r s m u s t b e l i t i g a t e d , m u c h o f t h e e v i d e n c e a n d a r g u m e n t w i l l o f n e c e s s i t y g o t o t h e r e l e v a n t t r a n s a c t i o n s a s a w h o l e . B e c a u s e w e a r e s a t i s f i e d a f t e r r e v i e w o f t h e r e c o r d t h a t a t l e a s t a m a j o r i t y o f t h e a b o v e - e n u m e r a t e d p o i n t s l a c k s t h e r e q u i s i t e b a s i s f o r i s s u e p r e c l u s i o n , i t b e c o m e s a p p a r e n t t h a t s i g n i f i c a n t r e d u n d a n c y i s u n a v o i d a b l e . F u r t h e r m o r e , c o g n i z a n t o f t h e r a t h e r u n c o n v e n t i o n a l n a t u r e o f t h e C a l i f o r n i a t r i a l c o u r t ' s d i s p o s i t i o n ( i n t h e f o r m o n l y o f a s p e c i a l v e r d i c t a n d j u d g m e n t ) a n d t h e o t h e r w i s e t r o u b l e s o m e s t a t e o f t h e r e c o r d i n t h e s e c a s e s , w e c a n n o t t a k e l i g h t l y t h e p r i n c i p l e t h a t " i s s u e p r e c l u s i o n m u s t b e a p p l i e d c a r e f u l l y s o t h a t f a i r n e s s t o l i t i g a n t s i s n o t c o m p r o m i s e d f o r e f f i c i e n c y a n d e c o n o m y . " M o n a h a n v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 9 T . C . 2 3 5 , 2 4 2 ( 1 9 9 7 ) ; s e e a l s o U n i t e d S t a t e s v . S i l l i m a n , 1 6 7 F . 2 d 6 0 7 , 6 1 4 ( 3 d C i r . 1 9 4 8 ) ( " S u c h a r u l e o f p u b l i c p o l i c y [ c o l l a t e r a l e s t o p p e l ] m u s t b e w a t c h e d i n i t s a p p l i c a t i o n l e s t a b l i n d a d h e r e n c e t o i t t e n d t o d e f e a t t h e e v e n f i r m e r e s t a b l i s h e d p o l i c y o f g i v i n g e v e r y l i t i g a n t a f u l l a n d f a i r d a y i n c o u r t . " ) . H e n c e , a b s e n t a c l e a r e r p i c t u r e o f w h a t t r a n s p i r e d i n S t a t e c o u r t a n d i n l i g h t o f t h e i n t e r d e p e n d e n c e o f m a n y p e r t i n e n t - 2 9 - m a t t e r s , w e b e l i e v e t h a t t h e i s s u e s i n t h e s e c a s e s a r e m o r e a p p r o p r i a t e l y d e a l t w i t h i n a u n i f i e d m a n n e r . W e t h u s w i l l d e n y r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r p a r t i a l s u m m a r y j u d g m e n t . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , A p p r o p r i a t e o r d e r s w i l l b e i s s u e d g r a n t i n g r e s p o n d e n t ' s m o t i o n i n l i m i n e i n a l l d o c k e t N o s . a n d d e n y i n g r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r p a r t i a l s u m m a r y j u d g m e n t i n d o c k e t N o s . 2 6 0 0 5 - 9 6 a n d 2 2 6 6 - 9 7 .