TAX COURT OPINION

Case: Harold E. Nicholas
Docket Number: 423-98S
Judge: Powell
Opinion Type: summary
Filed: 07/23/2001
Pages: 13

1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s u b s e q u e n t s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e . T . C . S u m m a r y O p i n i o n 2 0 0 1 - 1 0 6 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T H A R O L D E . N I C H O L A S , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 4 2 3 - 9 8 S . F i l e d J u l y 2 3 , 2 0 0 1 . L i s a A . A l e x a n d e r , f o r p e t i t i o n e r . B r a d f o r d A . J o h n s o n , f o r r e s p o n d e n t . P O W E L L , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s c a s e w a s h e a r d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 6 3 1 o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d . T h e d e c i s i o n t o b e e n t e r e d i s n o t r e v i e w a b l e b y a n y o t h e r c o u r t , a n d t h i s o p i n i o n s h o u l d n o t b e c i t e d a s a u t h o r i t y . - 2 - R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x e s a n d p e n a l t i e s a s f o l l o w s : P e n a l t y Y e a r D e f i c i e n c y S e c . 6 6 6 2 ( a ) 1 9 9 2 $ 2 , 2 4 2 $ 4 4 8 1 9 9 3 3 , 1 1 0 6 2 2 1 9 9 4 7 0 5 1 4 1 T h e i s s u e s a r e w h e t h e r p e t i t i o n e r q u a l i f i e s a s a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ( C ) a n d w h e t h e r p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e n e g l i g e n c e p e n a l t i e s u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) f o r t h e y e a r s i n i s s u e . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n P e t e r s b u r g , N e w Y o r k . B a c k g r o u n d T h e a p p l i c a b l e f a c t s m a y b e s u m m a r i z e d a s f o l l o w s . D u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e p e t i t i o n e r ' s o c c u p a t i o n c o n s i s t e d o f r e p a i r i n g a n d m a i n t a i n i n g x - r a y i m a g i n g e q u i p m e n t f o r m e d i c a l e s t a b l i s h m e n t s . P e t i t i o n e r ' s i n c o m e d u r i n g t h e s e y e a r s w a s r e c e i v e d f r o m t w o e n t i t i e s : T r o y M a n a g e m e n t A s s o c i a t e s , I n c . ( T r o y ) , a n d E m p i r e I m a g i n g T e c h n o l o g i e s , L t d . ( E m p i r e ) . A t i s s u e i s t h e w o r k a r r a n g e m e n t b e t w e e n p e t i t i o n e r a n d E m p i r e . E m p i r e w a s f o r m e d i n 1 9 9 2 a s a j o i n t v e n t u r e b e t w e e n a g r o u p o f r a d i o l o g i s t s a n d s e v e r a l i n d i v i d u a l s , i n c l u d i n g p e t i t i o n e r , w h o s e r v i c e d m e d i c a l i m a g i n g e q u i p m e n t . E m p i r e p r o v i d e d m a i n t e n a n c e a n d s a l e s s e r v i c e s t o v a r i o u s m e d i c a l e s t a b l i s h m e n t s a n d d e a l t w i t h s e v e r a l t y p e s o f m e d i c a l i m a g i n g e q u i p m e n t , i n c l u d i n g x - r a y i m a g i n g e q u i p m e n t , m a g n e t i c r e s o n a n c e i m a g i n g - 3 - ( M R I ) e q u i p m e n t , a n d c o m p u t e r i z e d a x i a l t o m o g r a p h y ( C A T s c a n ) e q u i p m e n t . P e t i t i o n e r h a d a 1 2 - p e r c e n t s t o c k i n t e r e s t i n E m p i r e a n d w a s o n E m p i r e ' s b o a r d o f d i r e c t o r s . A d d i t i o n a l l y , p e t i t i o n e r h e l d t h e p o s i t i o n o f " t e c h n i c a l d i r e c t o r . " H i s d u t i e s a s t e c h n i c a l d i r e c t o r w e r e t o b e d e f i n e d b y t h e b o a r d ; t h e r e c o r d , h o w e v e r , i s b a r r e n a s t o t h e s p e c i f i c n a t u r e o f t h e t e c h n i c a l d i r e c t o r ' s d u t i e s . I n a d d i t i o n t o h i s m a n a g e r i a l a n d d i r e c t o r i a l p o s i t i o n s w i t h E m p i r e , p e t i t i o n e r w a s t h e s o l e i n d i v i d u a l h i r e d b y E m p i r e t o p e r f o r m m a i n t e n a n c e w o r k o n x - r a y m a c h i n e s f o r E m p i r e ' s c u s t o m e r s . T h e n a t u r e o f p e t i t i o n e r ' s w o r k a s E m p i r e ' s x - r a y s p e c i a l i s t i n v o l v e d t r a v e l i n g t o t h e c u s t o m e r ' s l o c a t i o n , t r o u b l e s h o o t i n g t h e c u s t o m e r ' s x - r a y e q u i p m e n t , a n d p e r f o r m i n g a n y n e c e s s a r y m a i n t e n a n c e . I f a m a l f u n c t i o n i n g p a r t r e q u i r e d r e p a i r s g r e a t e r t h a n t h o s e w h i c h p e t i t i o n e r c o u l d p e r f o r m o n t h e c u s t o m e r ' s p r e m i s e s , p e t i t i o n e r t o o k t h e d a m a g e d p a r t t o h i s h o m e - b a s e d w o r k s h o p w h e r e h e w o u l d p e r f o r m t h e r e p a i r s . I f a p a r t n e e d e d t o b e r e p l a c e d , p e t i t i o n e r w o u l d o b t a i n t h e r e p l a c e m e n t a n d r e t u r n o n a s u b s e q u e n t v i s i t f o r i n s t a l l a t i o n . P e t i t i o n e r o w n e d a l l o f t h e t o o l s a n d e q u i p m e n t h e u s e d t o f u l f i l l h i s m a i n t e n a n c e d u t i e s , i n c l u d i n g t h e v e h i c l e u s e d t o m a k e s e r v i c e c a l l s . P e t i t i o n e r a l s o p e r f o r m e d t a s k s r e l a t e d t o h i s a c t i v i t i e s w i t h E m p i r e f r o m h i s h o m e . T h e s e t a s k s g e n e r a l l y i n c l u d e d m a k i n g - 4 - p h o n e c a l l s t o d e a l e r s h i p s a n d m a n u f a c t u r e r s f o r r e p l a c e m e n t p a r t s a n d n e w e q u i p m e n t , c a l l i n g p r o s p e c t i v e c u s t o m e r s w i t h r e s p e c t t o s a l e s , a n d c o n t a c t i n g c u s t o m e r s r e g a r d i n g t h e i r m a i n t e n a n c e n e e d s . T h i s w o r k w a s d o n e f r o m p e t i t i o n e r ' s h o m e b e c a u s e E m p i r e d i d n o t h a v e a d e q u a t e o f f i c e s p a c e f r o m w h i c h p e t i t i o n e r c o u l d w o r k . P e t i t i o n e r h a d n o s e t h o u r s , n o s u p e r v i s i o n , a n d u n d e r w e n t n o t r a i n i n g d u r i n g h i s t i m e w i t h E m p i r e . T h e r e c o r d c o n t a i n s a n e m p l o y m e n t a g r e e m e n t ( a g r e e m e n t ) b e t w e e n p e t i t i o n e r a n d E m p i r e t h a t w a s n e v e r f o r m a l l y e x e c u t e d . T h e a g r e e m e n t , h o w e v e r , g e n e r a l l y s e t f o r t h t h e i n t e n t i o n s o f p e t i t i o n e r a n d E m p i r e a s t o t h e n a t u r e o f p e t i t i o n e r ' s w o r k . U n d e r t h e a g r e e m e n t p e t i t i o n e r w a s t o r e c e i v e a s a l a r y o f $ 3 2 , 5 0 0 p e r a n n u m , w a s t o b e r e i m b u r s e d f o r a l l i n c i d e n t a l b u s i n e s s e x p e n s e s , a n d w a s s u b j e c t t o d i s m i s s a l w i t h o u t c a u s e u p o n a 9 0 - d a y w r i t t e n n o t i c e . T h e r e w a s a l s o a t r a d e s e c r e t s c l a u s e a n d a c o v e n a n t n o t t o c o m p e t e . T h e c o v e n a n t w o u l d p r e v e n t p e t i t i o n e r f r o m o w n i n g , o p e r a t i n g , o r o t h e r w i s e w o r k i n g f o r a c o m p e t i t o r o f E m p i r e w h i l e p r o v i d i n g s e r v i c e s t o E m p i r e a n d f o r a p e r i o d o f 1 y e a r a f t e r h i s s e p a r a t i o n f r o m s e r v i c e w i t h E m p i r e . T h i s c o v e n a n t w a s l i m i t e d t o a s i x - c o u n t y r e g i o n o f N e w Y o r k , p r e s u m a b l y t h e r e g i o n s i n w h i c h E m p i r e o p e r a t e d . T h e c o v e n a n t d i d n o t i n c l u d e t h e r e g i o n p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d w h i l e p r o v i d i n g s e r v i c e s t o T r o y . - 5 - P e t i t i o n e r a n d t h e o t h e r s h a r e h o l d e r s o f E m p i r e e x e c u t e d a s h a r e h o l d e r a g r e e m e n t . T h e s h a r e h o l d e r a g r e e m e n t p r o v i d e s t h a t p e t i t i o n e r a s s i g n a l l p r e e x i s t i n g c o n t r a c t s t o E m p i r e , a g r e e t o t e r m i n a t e h i s s o l e p r o p r i e t o r s h i p , a n d t r a n s f e r a l l p r e e x i s t i n g a c c o u n t s r e c e i v a b l e t o E m p i r e i n e x c h a n g e f o r a 1 2 - p e r c e n t i n t e r e s t i n E m p i r e a n d a p a y m e n t o f $ 2 5 , 0 0 0 . A g a i n , p e t i t i o n e r ' s s e r v i c e s t o T r o y w e r e e x c l u d e d f r o m t h e s h a r e h o l d e r a g r e e m e n t . F u r t h e r m o r e , t h e s h a r e h o l d e r a g r e e m e n t p r o v i d e d t h a t a l l m a n a g e m e n t s e r v i c e s w o u l d b e p r o v i d e d b y a n e n t i t y c a l l e d P h y S e r v , L t d . , a n e n t i t y w h o l l y o w n e d b y t h e r a d i o l o g i s t s w i t h w h o m p e t i t i o n e r j o i n e d t o f o r m E m p i r e . T h e m a n a g e m e n t s e r v i c e s w e r e t o i n c l u d e " c o n s u l t a t i v e " s e r v i c e s , m a n a g e m e n t o f a c c o u n t s r e c e i v a b l e a n d a c c o u n t s p a y a b l e , p a y r o l l s e r v i c e s , m a r k e t i n g , a n d g e n e r a l a d m i n i s t r a t i v e s e r v i c e s . I t i s u n c l e a r w h a t s e r v i c e s w e r e i n f a c t a c t u a l l y p r o v i d e d b y P h y S e r v , L t d . T h e F o r m W - 2 , W a g e a n d T a x S t a t e m e n t , o r i g i n a l l y i s s u e d b y E m p i r e t o p e t i t i o n e r f o r t h e y e a r s i n i s s u e d i d n o t h a v e t h e b o x c h e c k e d t o i n d i c a t e t h a t p e t i t i o n e r w a s a " s t a t u t o r y e m p l o y e e " . A f t e r t h e a u d i t h a d c o m m e n c e d , p e t i t i o n e r r e q u e s t e d t h a t E m p i r e i s s u e a m e n d e d F o r m s W - 2 f o r t h e y e a r s i n i s s u e i n d i c a t i n g a s t a t u t o r y e m p l o y e e s t a t u s . D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , T r o y r e q u i r e d i d e n t i c a l m a i n t e n a n c e s e r v i c e s f r o m p e t i t i o n e r . T h e s o l e d i f f e r e n c e w a s t h a t T r o y ' s o n l y c u s t o m e r w a s S t . M a r y ' s H o s p i t a l , l o c a t e d i n - 6 - T r o y , N e w Y o r k . T r o y t r e a t e d p e t i t i o n e r a s a c o m m o n l a w e m p l o y e e o n t h e F o r m s W - 2 i t i s s u e d t o p e t i t i o n e r . P e t i t i o n e r d o e s n o t c o n t e s t t h a t c l a s s i f i c a t i o n . W h i l e , u n d e r t h e n o n e x e c u t e d e m p l o y m e n t a g r e e m e n t , p e t i t i o n e r w a s t o b e r e i m b u r s e d f o r h i s e x p e n s e s , i t i s u n d i s p u t e d t h a t p e t i t i o n e r i n c u r r e d e x p e n s e s f o r w h i c h h e w a s n o t r e i m b u r s e d . O n h i s i n c o m e t a x r e t u r n s , p e t i t i o n e r c l a i m e d d e d u c t i o n s f o r t h e e x p e n s e s a s s o c i a t e d w i t h h i s a c t i v i t i e s w i t h E m p i r e o n S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s . T h e r e t u r n s w e r e p r e p a r e d b y p e t i t i o n e r ' s a c c o u n t a n t w h o h a d f u l l k n o w l e d g e o f a l l o f t h e f a c t s . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t t h e s e e x p e n s e s s h o u l d b e p r o p e r l y r e p o r t e d o n S c h e d u l e A , I t e m i z e d D e d u c t i o n s , a s u n r e i m b u r s e d e m p l o y e e b u s i n e s s e x p e n s e s . D i s c u s s i o n T h e r e i s n o d i s p u t e t h a t p e t i t i o n e r i n c u r r e d t h e e x p e n s e s f o r t h e d e d u c t i o n s h e c l a i m e d . R a t h e r , t h e d i s p u t e f o c u s e s o n w h e t h e r p e t i t i o n e r s h o u l d b e c o n s i d e r e d a c o m m o n l a w e m p l o y e e o r a s t a t u t o r y e m p l o y e e . I f p e t i t i o n e r i s c h a r a c t e r i z e d a s a c o m m o n l a w e m p l o y e e , t h e d e d u c t i o n s f o r h i s e x p e n s e s a r e n o t d e d u c t i b l e i n d e t e r m i n i n g a d j u s t e d g r o s s i n c o m e , s e e s e c . 6 2 ( a ) ( 1 ) , a r e c l a s s i f i e d a s " m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s " , s e c . 6 7 ( b ) , a n d a r e l i m i t e d " t o t h e e x t e n t t h a t * * * [ t h e y e x c e e d ] 2 p e r c e n t o f a d j u s t e d g r o s s i n c o m e " , s e c . 6 7 ( a ) . I n a d d i t i o n , m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s a r e n o t d e d u c t i b l e f o r - 7 - c o m p u t a t i o n o f t h e a l t e r n a t i v e m i n i m u m t a x . S e e s e c . 5 6 ( b ) . " S t a t u t o r y e m p l o y e e s " a r e i n d i v i d u a l s i n s p e c i f i e d o c c u p a t i o n g r o u p s w h o a r e n o t c o m m o n l a w e m p l o y e e s . S e e s e c . 7 7 0 1 ( a ) ( 2 0 ) . I n s t e a d , t h e y a r e t r e a t e d l i k e c o m m o n l a w e m p l o y e e s s o l e l y f o r p u r p o s e s o f a p p l y i n g t h e F e d e r a l I n s u r a n c e C o n t r i b u t i o n s A c t ( F I C A ) u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) . A s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s u n d e r c o m m o n l a w p r i n c i p l e s , s t a t u t o r y e m p l o y e e s a r e n o t t r e a t e d a s e m p l o y e e s u n d e r s e c t i o n s 6 2 o r 6 7 . A l s o , s t a t u t o r y e m p l o y e e s a r e n o t s u b j e c t t o t h e s e l f - e m p l o y m e n t t a x o n t h e i r e a r n i n g s a s s t a t u t o r y e m p l o y e e s . S e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : S E C . 3 1 2 1 ( d ) . E m p l o y e e . - - F o r p u r p o s e s o f t h i s c h a p t e r , t h e t e r m " e m p l o y e e " m e a n s - - ( 1 ) a n y o f f i c e r o f a c o r p o r a t i o n ; o r ( 2 ) a n y i n d i v i d u a l w h o , u n d e r t h e u s u a l c o m m o n l a w r u l e s a p p l i c a b l e i n d e t e r m i n i n g t h e e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p , h a s t h e s t a t u s o f a n e m p l o y e e ; o r ( 3 ) a n y i n d i v i d u a l ( o t h e r t h a n a n i n d i v i d u a l w h o i s a n e m p l o y e e u n d e r p a r a g r a p h ( 1 ) o r ( 2 ) ) w h o p e r f o r m s s e r v i c e s f o r r e m u n e r a t i o n f o r a n y p e r s o n - - * * * * * * * ( C ) a s a h o m e w o r k e r p e r f o r m i n g w o r k , a c c o r d i n g t o s p e c i f i c a t i o n s f u r n i s h e d b y t h e p e r s o n f o r w h o m t h e s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d , o n m a t e r i a l s o r g o o d s f u r n i s h e d b y s u c h p e r s o n w h i c h a r e r e q u i r e d t o b e r e t u r n e d t o s u c h p e r s o n o r a p e r s o n d e s i g n a t e d b y h i m ; * * * * * * * * * * i f t h e c o n t r a c t o f s e r v i c e c o n t e m p l a t e s t h a t s u b s t a n t i a l l y a l l o f s u c h s e r v i c e s a r e t o b e p e r f o r m e d - 8 - p e r s o n a l l y b y s u c h i n d i v i d u a l ; e x c e p t t h a t a n i n d i v i d u a l s h a l l n o t b e i n c l u d e d i n t h e t e r m " e m p l o y e e " u n d e r t h e p r o v i s i o n s o f t h i s p a r a g r a p h i f s u c h i n d i v i d u a l h a s a s u b s t a n t i a l i n v e s t m e n t i n f a c i l i t i e s u s e d i n c o n n e c t i o n w i t h t h e p e r f o r m a n c e o f s u c h s e r v i c e s ( o t h e r t h a n i n f a c i l i t i e s f o r t r a n s p o r t a t i o n ) , o r i f t h e s e r v i c e s a r e i n t h e n a t u r e o f a s i n g l e t r a n s a c t i o n n o t p a r t o f a c o n t i n u i n g r e l a t i o n s h i p w i t h t h e p e r s o n f o r w h o m t h e s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d ; * * * A t a x p a y e r c a n n o t b e a " s t a t u t o r y e m p l o y e e " u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ( C ) i f h e o r s h e i s a c o m m o n l a w e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 2 ) o r a n o f f i c e r o f a c o r p o r a t i o n u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 1 ) . T h e r e f o r e , t h e i n i t i a l q u e s t i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r w a s a c o m m o n l a w e m p l o y e e o r i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r , a n d t h e n , i f h e i s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r , w h e t h e r h e q u a l i f i e s a s a h o m e w o r k e r . - 9 - 2 S e c . 3 1 . 3 4 0 1 ( c ) - 1 ( b ) , E m p l o y m e n t T a x R e g s . , d e f i n e s a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p a s f o l l o w s : ( b ) G e n e r a l l y t h e r e l a t i o n s h i p o f e m p l o y e r a n d e m p l o y e e e x i s t s w h e n t h e p e r s o n f o r w h o m s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d h a s t h e r i g h t t o c o n t r o l a n d d i r e c t t h e i n d i v i d u a l w h o p e r f o r m s t h e s e r v i c e s , n o t o n l y a s t o t h e r e s u l t t o b e a c c o m p l i s h e d b y t h e w o r k b u t a l s o a s t o t h e d e t a i l s a n d m e a n s b y w h i c h t h a t r e s u l t i s a c c o m p l i s h e d . T h a t i s , a n e m p l o y e e i s s u b j e c t t o t h e w i l l a n d c o n t r o l o f t h e e m p l o y e r n o t o n l y a s t o w h a t s h a l l b e d o n e b u t h o w i t s h a l l b e d o n e . I n t h i s c o n n e c t i o n , i t i s n o t n e c e s s a r y t h a t t h e e m p l o y e r a c t u a l l y d i r e c t o r c o n t r o l t h e m a n n e r i n w h i c h t h e s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d ; i t i s s u f f i c i e n t i f h e h a s t h e r i g h t t o d o s o . T h e r i g h t t o d i s c h a r g e i s a l s o a n i m p o r t a n t f a c t o r i n d i c a t i n g t h a t t h e p e r s o n p o s s e s s i n g t h a t r i g h t i s a n e m p l o y e r . O t h e r f a c t o r s c h a r a c t e r i s t i c o f a n e m p l o y e r , b u t n o t n e c e s s a r i l y p r e s e n t i n e v e r y c a s e , a r e t h e f u r n i s h i n g o f t o o l s a n d t h e f u r n i s h i n g o f a p l a c e t o w o r k t o t h e i n d i v i d u a l w h o p e r f o r m s t h e s e r v i c e s . I n g e n e r a l , i f a n i n d i v i d u a l i s s u b j e c t t o t h e c o n t r o l o r d i r e c t i o n o f a n o t h e r m e r e l y a s t o t h e r e s u l t t o b e a c c o m p l i s h e d b y t h e w o r k a n d n o t a s t o t h e m e a n s a n d m e t h o d s f o r a c c o m p l i s h i n g t h e r e s u l t , h e i s n o t a n e m p l o y e e . W h e t h e r a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p 2 e x i s t s i s a q u e s t i o n o f f a c t . S e e A i r T e r m i n a l C a b , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 4 7 8 F . 2 d 5 7 5 , 5 7 8 ( 8 t h C i r . 1 9 7 3 ) ; P r o f l . & E x e c u t i v e L e a s i n g , I n c . , v . C o m m i s s i o n e r , 8 9 T . C . 2 2 5 , 2 3 2 ( 1 9 8 7 ) , a f f d . 8 6 2 F . 2 d 7 5 1 ( 9 t h C i r . 1 9 8 8 ) . I f a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p e x i s t s , i t s c h a r a c t e r i z a t i o n b y t h e p a r t i e s a s s o m e o t h e r r e l a t i o n s h i p i s o f n o c o n s e q u e n c e . S e e s e c . 3 1 . 3 1 2 1 ( d ) - 1 ( a ) ( 3 ) , E m p l o y m e n t T a x R e g s . T h i s C o u r t l o o k s t o s e v e n f a c t o r s t o d e t e r m i n e t h e e x i s t e n c e o f a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p v e r s u s a n i n d e p e n d e n t - 1 0 - 3 D u e t o o u r u l t i m a t e h o l d i n g i n t h i s c a s e i t i s u n n e c e s s a r y f o r u s t o c o n s i d e r w h a t p o r t i o n , i f a n y , o f p e t i t i o n e r ' s i n c o m e f r o m E m p i r e w a s r e c e i v e d d u e t o h i s p o s i t i o n a s a n o f f i c e r . c o n t r a c t o r r e l a t i o n s h i p . T h o s e f a c t o r s a r e : ( 1 ) T h e d e g r e e o f c o n t r o l e x e r c i s e d b y t h e p r i n c i p a l o v e r t h e d e t a i l s o f t h e w o r k ; ( 2 ) w h i c h p a r t y i n v e s t s i n t h e f a c i l i t i e s u s e d i n t h e w o r k ; ( 3 ) t h e o p p o r t u n i t y o f t h e i n d i v i d u a l f o r p r o f i t o r l o s s ; ( 4 ) w h e t h e r t h e p r i n c i p a l h a s t h e r i g h t t o d i s c h a r g e t h e i n d i v i d u a l ; ( 5 ) w h e t h e r t h e w o r k i s a n i n t e g r a l p a r t o f t h e p r i n c i p a l ' s r e g u l a r b u s i n e s s ; ( 6 ) t h e p e r m a n e n c y o f t h e r e l a t i o n s h i p ; a n d ( 7 ) t h e r e l a t i o n s h i p t h e p a r t i e s b e l i e v e t h e y a r e c r e a t i n g . W e b e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 3 T . C . 3 7 8 , 3 8 7 ( 1 9 9 4 ) , a f f d . p e r c u r i a m 6 0 F . 3 d 1 1 0 4 ( 4 t h C i r . 1 9 9 5 ) ; P r o f l . & E x e c u t i v e L e a s i n g , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 3 2 ; S i m p s o n v . C o m m i s s i o n e r , 6 4 T . C . 9 7 4 , 9 8 4 - 9 8 5 ( 1 9 7 5 ) ; s e e a l s o U n i t e d S t a t e s v . S i l k , 3 3 1 U . S . 7 0 4 , 7 1 6 ( 1 9 4 7 ) . N o s i n g l e f a c t o r i s d i s p o s i t i v e , a n d w e m u s t l o o k a t a l l t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s i n e a c h c a s e . S e e P r o f l . & E x e c u t i v e L e a s i n g , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 3 2 ; S i m p s o n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 9 8 5 ; E r e n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 5 - 5 5 5 , a f f d . 1 8 0 F . 3 d 5 9 4 ( 4 t h C i r . 1 9 9 9 ) . A p p l y i n g t h e s e c r i t e r i a t o t h e f a c t s h e r e , w e b e l i e v e t h a t p e t i t i o n e r w a s a n e m p l o y e e o f E m p i r e . 3 I t i s c l e a r t h a t t h e e m p l o y m e n t a g r e e m e n t b e t w e e n p e t i t i o n e r a n d E m p i r e , w h i l e p e r h a p s u n s i g n e d , b y p e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y , r e p r e s e n t e d t h e i n t e n t o f t h e p a r t i e s . U n d e r t h a t a g r e e m e n t , t h e p a r t i e s i n t e n d e d t h a t - 1 1 - p e t i t i o n e r w o u l d b e a n e m p l o y e e . W e r e c o g n i z e t h a t E m p i r e ' s s u p e r v i s i o n o f t h e s p e c i f i c s o f p e t i t i o n e r ' s d a i l y w o r k w a s m i n i m a l . T h i s , h o w e v e r , r e s u l t s f r o m t h e p r o f e s s i o n a l n a t u r e o f p e t i t i o n e r ' s w o r k . A s w e n o t e d i n J a m e s v . C o m m i s s i o n e r , 2 5 T . C . 1 2 9 6 , 1 3 0 1 ( 1 9 5 6 ) : T h e m e t h o d s b y w h i c h p r o f e s s i o n a l m e n w o r k a r e p r e s c r i b e d b y t h e t e c h n i q u e s a n d s t a n d a r d s o f t h e i r p r o f e s s i o n s . N o l a y m a n s h o u l d d i c t a t e t o a l a w y e r h o w t o t r y a c a s e o r t o a d o c t o r h o w t o d i a g n o s e a d i s e a s e . T h e r e f o r e , t h e c o n t r o l o f a n e m p l o y e r o v e r t h e m a n n e r i n w h i c h p r o f e s s i o n a l e m p l o y e e s s h a l l c o n d u c t t h e d u t i e s o f t h e i r p o s i t i o n s m u s t n e c e s s a r i l y b e m o r e t e n u o u s a n d g e n e r a l t h a n t h e c o n t r o l o v e r n o n p r o f e s s i o n a l e m p l o y e e s . Y e t , d e s p i t e t h i s a b s e n c e o f d i r e c t c o n t r o l o v e r t h e m a n n e r i n w h i c h p r o f e s s i o n a l m e n s h a l l c o n d u c t t h e i r p r o f e s s i o n a l a c t i v i t i e s , i t c a n n o t b e d o u b t e d t h a t m a n y p r o f e s s i o n a l m e n a r e e m p l o y e e s . * * * W e a l s o r e c o g n i z e t h a t p e t i t i o n e r ' s d a i l y w o r k l i f e u n d e r h i s a s s o c i a t i o n w i t h E m p i r e m a y n o t h a v e d i f f e r e d s i g n i f i c a n t l y f r o m t h a t w h e n h e w a s w o r k i n g a s a s o l e p r o p r i e t o r . O n a d a i l y b a s i s , t h i s m a y h a v e b e e n t r u e . B u t , i t i g n o r e s t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r ' s r e l a t i o n s h i p w i t h f o r m e r c u s t o m e r s w a s f u n d a m e n t a l l y a l t e r e d , a l b e i t p e r h a p s f o r m a l l y . M o r e o v e r , b y j o i n i n g E m p i r e , p e t i t i o n e r c h o s e t h e b e n e f i t s o f w o r k i n g f o r a c o r p o r a t i o n , a n d h e c a n n o t , w h e n t h a t f o r m s e e m s d i s a d v a n t a g e o u s , d i s a v o w t h e c o r p o r a t e s t r u c t u r e . S e e M o l i n e P r o p s . v . C o m m i s s i o n e r , 3 1 9 U . S . 4 3 6 ( 1 9 4 3 ) . O n b a l a n c e , c o n s i d e r i n g t h e r e c o r d a n d w e i g h i n g a l l o f t h e f a c t o r s , w e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r w a s a c o m m o n l a w e m p l o y e e a n d n o t a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . S i n c e p e t i t i o n e r w a s n o t a n - 1 2 - i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r , h e t h e r e f o r e c o u l d n o t b e a s t a t u t o r y e m p l o y e e . S e e s e c . 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ; L i c k i s s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 1 0 3 . R e s p o n d e n t a l s o d e t e r m i n e d p e n a l t i e s f o r n e g l i g e n c e u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) f o r t h e y e a r s i n i s s u e . S e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) p r o v i d e s t h a t , i f t h e s e c t i o n a p p l i e s , t h e r e i s i m p o s e d a p e n a l t y i n a n a m o u n t e q u a l t o 2 0 p e r c e n t o f t h e p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t . T h e p e n a l t y a p p l i e s , i n t e r a l i a , t o a n u n d e r p a y m e n t d u e t o n e g l i g e n c e o r d i s r e g a r d o f t h e r u l e s o r r e g u l a t i o n s . S e e s e c . 6 6 6 2 ( b ) ( 1 ) . T h e t e r m " d i s r e g a r d " i n c l u d e s " a n y c a r e l e s s , r e c k l e s s , o r i n t e n t i o n a l d i s r e g a r d . " S e c . 6 6 6 2 ( c ) . N e g l i g e n c e i n c l u d e s " a n y f a i l u r e t o m a k e a r e a s o n a b l e a t t e m p t t o c o m p l y " . I d . W e d o n o t u n d e r s t a n d r e s p o n d e n t ' s a r g u m e n t t h a t p e t i t i o n e r ' s c o n d u c t f a l l s w i t h i n t h e " d i s r e g a r d " a m b i t o f s e c t i o n 6 6 6 2 ( b ) ( 1 ) . W e f o c u s , t h e r e f o r e , o n w h e t h e r p e t i t i o n e r ' s a c t i o n s c o n s t i t u t e d n e g l i g e n c e . A g o o d f a i t h r e l i a n c e o n a d v i c e f r o m a q u a l i f i e d a c c o u n t a n t c a n b e a d e f e n s e t o t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y f o r n e g l i g e n c e i n c e r t a i n c i r c u m s t a n c e s . S e e S c h w a l b a c h v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 1 T . C . 2 1 5 , 2 3 0 ( 1 9 9 8 ) . P e t i t i o n e r m u s t e s t a b l i s h t h a t t h e a d v i s e r w a s q u a l i f i e d , t h a t h e s u p p l i e d a l l r e l e v a n t i n f o r m a t i o n , a n d t h a t h e r e l i e d o n t h e a d v i c e i n g o o d f a i t h . I d . T h e s e r e q u i r e m e n t s a r e s a t i s f i e d h e r e . - 1 3 - R e v i e w e d a n d a d o p t e d a s t h e r e p o r t o f t h e S m a l l T a x C a s e D i v i s i o n . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t w i t h r e s p e c t t o t h e d e f i c i e n c i e s a n d f o r p e t i t i o n e r w i t h r e s p e c t t o t h e p e n a l t i e s u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) .