TAX COURT OPINION

Case: John A. Francisco
Docket Number: 7670-00
Judge: Colvin
Opinion Type: reported
Filed: 12/19/2002
Pages: 43

1 1 9 T . C . N o . 2 0 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T J O H N A . F R A N C I S C O , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 7 6 7 0 - 0 0 . F i l e d D e c e m b e r 1 9 , 2 0 0 2 . P e t i t i o n e r ( P ) , a U . S . c i t i z e n r e s i d i n g i n A m e r i c a n S a m o a , w a s e m p l o y e d a s c h i e f e n g i n e e r o f a f i s h i n g v e s s e l t h a t o p e r a t e d p r i m a r i l y i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s i n 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 . S e c . 9 3 1 ( a ) , I . R . C . , p r o v i d e s t h a t a r e s i d e n t o f A m e r i c a n S a m o a m a y e x c l u d e i n c o m e t h a t i s A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a t r a d e o r b u s i n e s s i n A m e r i c a n S a m o a ( A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d i n c o m e ) . S e c . 9 3 1 ( d ) ( 2 ) , I . R . C . , p r o v i d e s t h a t t h e d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r i n c o m e i s e x c l u d a b l e u n d e r s e c . 9 3 1 ( a ) , I . R . C . , s h a l l b e m a d e u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . H e l d : A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d i n c o m e i s e x c l u d a b l e f r o m U . S . i n c o m e b y s e c . 9 3 1 ( a ) , I . R . C . , e v e n t h o u g h t h e S e c r e t a r y h a s n o t i s s u e d r e g u l a t i o n s u n d e r s e c . 9 3 1 ( d ) ( 2 ) , I . R . C . - 2 - 1 S e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e . R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . 2 R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t p e t i t i o n e r i s n o t l i a b l e f o r t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y f o r t h e y e a r s i n i s s u e . H e l d , f u r t h e r , T o t h e e x t e n t P ' s f i s h i n g i n c o m e i n 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 w a s e a r n e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s , i t i s n o t A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d i n c o m e , a n d i t i s U . S . s o u r c e i n c o m e . H e l d , f u r t h e r , P m u s t i n c l u d e i n g r o s s i n c o m e t h e a m o u n t o f S t a t e i n c o m e t a x r e f u n d s h e r e c e i v e d i n 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 . D a n i e l R . K i n g a n d R i c h a r d T . L u o m a , f o r p e t i t i o n e r . P e t e r C . R o c k , f o r r e s p o n d e n t . C O L V I N , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s o f $ 1 8 , 3 2 4 , $ 5 2 , 8 7 0 , a n d $ 3 1 , 9 1 3 , a n d s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) 1 a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t i e s 2 o f $ 3 , 6 6 5 , $ 1 0 , 5 7 4 , a n d $ 6 , 3 8 3 , r e l a t i n g t o p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 F e d e r a l i n c o m e t a x e s , r e s p e c t i v e l y . T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : 1 . W h e t h e r t h e s e c t i o n 9 3 1 ( a ) e x c l u s i o n a p p l i e s e v e n t h o u g h t h e S e c r e t a r y h a s n o t i s s u e d r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) . W e h o l d t h a t i t d o e s . 2 . W h e t h e r i n c o m e e a r n e d b y p e t i t i o n e r f r o m p e r f o r m i n g p e r s o n a l s e r v i c e s i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s i s A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d i n c o m e , a s p e t i t i o n e r c o n t e n d s , - 3 - o r U . S . s o u r c e , a s r e s p o n d e n t c o n t e n d s . W e h o l d t h a t i t i s U . S . s o u r c e i n c o m e . 3 . W h e t h e r p e t i t i o n e r m u s t i n c l u d e i n g r o s s i n c o m e t h e a m o u n t o f S t a t e i n c o m e t a x r e f u n d s h e r e c e i v e d i n 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 . W e h o l d t h a t h e m u s t . F I N D I N G S O F F A C T A . P e t i t i o n e r P e t i t i o n e r w a s a U . S . c i t i z e n r e s i d i n g i n A m e r i c a n S a m o a d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e a n d w h e n h e f i l e d h i s p e t i t i o n . B . P e t i t i o n e r ' s F i s h i n g E m p l o y m e n t P e t i t i o n e r w a s e m p l o y e d b y t h e D e S i l v a S e a E n c o u n t e r C o r p . ( D e S i l v a ) , a N e v a d a c o r p o r a t i o n , a s t h e c h i e f e n g i n e e r o f a t u n a f i s h i n g v e s s e l ( t h e M / V S e a E n c o u n t e r ) . A s c h i e f e n g i n e e r , p e t i t i o n e r w a s p r i m a r i l y r e s p o n s i b l e f o r t h e o p e r a t i o n , r e p a i r , a n d m a i n t e n a n c e o f t h e s h i p ' s e n g i n e a n d o t h e r m a c h i n e r y , i n c l u d i n g t h e r e f r i g e r a t i o n , s t o r i n g , a n d o f f l o a d i n g s y s t e m s d e s i g n e d t o e n s u r e t h e q u a l i t y o f t h e c a t c h . P e t i t i o n e r p e r f o r m e d s e r v i c e s f o r t h e M / V S e a E n c o u n t e r i n a n A m e r i c a n S a m o a n p o r t o r t e r r i t o r i a l w a t e r s 7 d a y s i n 1 9 9 5 , 1 0 d a y s i n 1 9 9 6 , a n d 1 1 d a y s i n 1 9 9 7 , a n d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s 2 0 8 d a y s i n 1 9 9 5 , 1 9 3 d a y s i n 1 9 9 6 , a n d 2 7 2 d a y s i n 1 9 9 7 . E a c h f i s h i n g t r i p b e g a n a n d e n d e d a t a p o r t i n A m e r i c a n S a m o a . E a c h t r i p t o o k f r o m 3 w e e k s t o 3 m o n t h s . A f t e r t h e s h i p l e f t p o r t , i t - 4 - g e n e r a l l y r e m a i n e d a t s e a u n t i l i t f i l l e d i t s s t o r a g e c a p a c i t y f o r f i s h ( i . e . , 1 , 1 5 0 t o n s ) . T h e s h i p r e t u r n e d t o p o r t i n A m e r i c a n S a m o a t o s e l l , p u r s u a n t t o a n e x c l u s i v e c o n t r a c t , t h e e n t i r e c a t c h t o t h e V a n C a m p S e a f o o d C o . ( V a n C a m p ) f i s h p r o c e s s i n g p l a n t . D e S i l v a a n d i t s w o r k e r s w e r e p a i d o n l y f o r f i s h a c c e p t e d b y V a n C a m p . O n a v e r a g e , V a n C a m p r e j e c t e d a b o u t 2 p e r c e n t o f t h e c a t c h . I f V a n C a m p r e j e c t e d t h e e n t i r e c a t c h , n o n e o f t h e c r e w m e m b e r s w o u l d b e p a i d . P e t i t i o n e r w a s p a i d t h e s e c o n d h i g h e s t a m o u n t o f a n y c r e w m e m b e r . P e t i t i o n e r w a s p a i d $ 3 0 p e r t o n a n d h a d n o r i g h t t o , o r a n y o w n e r s h i p i n t e r e s t i n , t h e f i s h . P e t i t i o n e r w a s p a i d i n A m e r i c a n S a m o a . P e t i t i o n e r w a s r e s p o n s i b l e f o r p r e p a r i n g t h e s h i p f o r e a c h v o y a g e , t a k i n g c a r e o f t h e c a t c h , a n d d e l i v e r i n g t h e f i s h t o t h e V a n C a m p c a n n e r y i n A m e r i c a n S a m o a . P e t i t i o n e r ' s p r e v o y a g e d u t i e s i n c l u d e d m a k i n g c o l d w a t e r t o r e f r i g e r a t e t h e f i s h , m a k i n g b r i n e t o s t o r e t h e f i s h , a n d e n s u r i n g t h a t t h e e n g i n e s a n d m a c h i n e r y w e r e a l l i n o r d e r . A t t h e c o n c l u s i o n o f e a c h v o y a g e , p e t i t i o n e r w a s i n c h a r g e o f t h e h y d r a u l i c e q u i p m e n t u s e d t o o f f l o a d t h e f i s h a s w e l l a s t h e c a r g o b o o m s , c o n v e y o r b e l t s , a n d o t h e r e q u i p m e n t . - 5 - O n t i m e l y f i l e d 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 r e t u r n s , p e t i t i o n e r , r e l y i n g o n s e c t i o n 9 3 1 , e x c l u d e d w a g e i n c o m e r e l a t i n g t o h i s e m p l o y m e n t w i t h D e S i l v a . C . P e t i t i o n e r ' s S t a t e T a x P a y m e n t s a n d R e f u n d s O n h i s 1 9 9 4 r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a n $ 8 , 7 0 8 d e d u c t i o n f o r C a l i f o r n i a S t a t e i n c o m e t a x e s p a i d . I n 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r r e c e i v e d a $ 1 , 1 5 0 C a l i f o r n i a S t a t e i n c o m e t a x r e f u n d . P e t i t i o n e r d i d n o t r e p o r t t h e a m o u n t o f t h e 1 9 9 5 r e f u n d o n h i s 1 9 9 5 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . O n h i s 1 9 9 5 r e t u r n , p e t i t i o n e r c l a i m e d a $ 4 , 0 0 0 d e d u c t i o n f o r C a l i f o r n i a S t a t e i n c o m e t a x e s p a i d . I n 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r r e c e i v e d a $ 3 , 8 3 9 C a l i f o r n i a S t a t e i n c o m e t a x r e f u n d . O n h i s 1 9 9 6 r e t u r n , p e t i t i o n e r r e p o r t e d a s i n c o m e a n d a l s o d e d u c t e d t h a t $ 3 , 8 3 9 r e f u n d . O P I N I O N T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e w h e t h e r p e t i t i o n e r ' s i n c o m e e a r n e d f r o m s e r v i c e s p e r f o r m e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s i s e x c l u d a b l e f r o m i n c o m e u n d e r s e c t i o n 9 3 1 , a n d w h e t h e r h e m u s t i n c l u d e i n g r o s s i n c o m e t h e a m o u n t o f h i s S t a t e t a x r e f u n d s . A . P r o v i s i o n s i n t h e T a x R e f o r m A c t o f 1 9 8 6 R e l a t i n g t o G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C N M I 1 . R e t e n t i o n a n d R e v i s i o n o f t h e S e c t i o n 9 3 1 ( a ) E x c l u s i o n I n d i v i d u a l s w h o a r e U . S . c i t i z e n s o r r e s i d e n t a l i e n s a r e t a x e d b y t h e U n i t e d S t a t e s o n t h e i r w o r l d w i d e i n c o m e . S e c . 1 . 1 - - 6 - 3 B e f o r e 1 9 8 6 , s e c . 9 3 1 p r o v i d e d a n e x c l u s i o n f r o m U . S . t a x f o r A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e i n c o m e r e c e i v e d b y U . S . c i t i z e n s , i f c e r t a i n c o n d i t i o n s w e r e m e t . S p e c k i n g v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 7 T . C . 9 5 , 1 0 2 ( 2 0 0 1 ) . 4 F o r p u r p o s e s o f s e c . 9 3 1 ( a ) , s p e c i f i e d p o s s e s s i o n s a r e G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e N o r t h e r n M a r i a n a I s l a n d s . S e c . 9 3 1 ( c ) . 5 S E C . 9 3 1 . I N C O M E F R O M S O U R C E S W I T H I N G U A M , A M E R I C A N S A M O A , O R T H E N O R T H E R N M A R I A N A I S L A N D S . ( a ) G e n e r a l R u l e . - - I n t h e c a s e o f a n i n d i v i d u a l w h o i s a b o n a f i d e r e s i d e n t o f a s p e c i f i e d p o s s e s s i o n d u r i n g t h e e n t i r e t a x a b l e y e a r , g r o s s i n c o m e s h a l l n o t i n c l u d e - - ( 1 ) i n c o m e d e r i v e d f r o m s o u r c e s w i t h i n ( c o n t i n u e d . . . ) 1 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . H o w e v e r , a n e x c l u s i o n a p p l i e s t o p o s s e s s i o n s s o u r c e i n c o m e o f U . S . c i t i z e n s w h o r e s i d e i n G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C o n f e d e r a t e d N o r t h e r n M a r i a n a I s l a n d s ( C N M I ) . S e c . 9 3 1 . 3 C o n g r e s s a m e n d e d s e c t i o n 9 3 1 i n 1 9 8 6 . T a x R e f o r m A c t o f 1 9 8 6 ( 1 9 8 6 T R A ) , P u b . L . 9 9 - 5 1 4 , s e c . 1 2 7 2 ( a ) , 1 0 0 S t a t . 2 5 9 3 . U n d e r s e c t i o n 9 3 1 a s a m e n d e d , a n i n d i v i d u a l w h o i s a b o n a f i d e r e s i d e n t o f a " s p e c i f i e d p o s s e s s i o n " 4 ( e . g . , A m e r i c a n S a m o a ) d u r i n g a n e n t i r e t a x y e a r m a y e x c l u d e f r o m g r o s s i n c o m e ( 1 ) i n c o m e d e r i v e d f r o m s o u r c e s w i t h i n a n y s p e c i f i e d p o s s e s s i o n , a n d ( 2 ) i n c o m e e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s ( " A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d i n c o m e " ) b y t h a t i n d i v i d u a l w i t h i n a n y s p e c i f i e d p o s s e s s i o n . S e c . 9 3 1 ( a ) . 5 - 7 - 5 ( . . . c o n t i n u e d ) a n y s p e c i f i e d p o s s e s s i o n , a n d ( 2 ) i n c o m e e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s b y s u c h i n d i v i d u a l w i t h i n a n y s p e c i f i e d p o s s e s s i o n . * * * * * * * ( d ) S p e c i a l R u l e s . - - F o r p u r p o s e s o f t h i s s e c t i o n - - * * * * * * * ( 2 ) D e t e r m i n a t i o n o f s o u r c e , e t c . - - T h e d e t e r m i n a t i o n a s t o w h e t h e r i n c o m e i s d e s c r i b e d i n p a r a g r a p h ( 1 ) o r ( 2 ) o f s u b s e c t i o n ( a ) s h a l l b e m a d e u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . ( 3 ) D e t e r m i n a t i o n o f r e s i d e n c y . - - F o r p u r p o s e s o f t h i s s e c t i o n a n d s e c t i o n 8 7 6 , t h e d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r a n i n d i v i d u a l i s a b o n a f i d e r e s i d e n t o f G u a m , A m e r i c a n S a m o a , o r t h e N o r t h e r n M a r i a n a I s l a n d s s h a l l b e m a d e u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . 6 S e e B o r a l G a s , I n c . v . I a u l u a l o , N o . C A 8 7 - 1 ( A m . S a m o a O c t . 3 , 2 0 0 2 ) . 2 . G r a n t t o G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C N M I o f C o n t r o l O v e r T h e i r T a x S y s t e m s G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C N M I h a d a m i r r o r o r m o d i f i e d m i r r o r s y s t e m o f t a x a t i o n f o r m a n y y e a r s b e f o r e 1 9 8 6 . U n d e r t h a t s y s t e m , A m e r i c a n S a m o a , i n 1 9 6 3 , a d o p t e d s u b s t a n t i a l l y a l l o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e o f 1 9 5 4 , 1 1 A . S . C . A . s e c . 1 1 . 0 5 0 1 , 6 b u t A m e r i c a n S a m o a n s p a i d t h e t a x t o A m e r i c a n S a m o a , n o t t h e U n i t e d S t a t e s . - 8 - 7 S e c . 1 2 7 1 ( b ) o f t h e T a x R e f o r m A c t o f 1 9 8 6 ( 1 9 8 6 T R A ) , P u b . L . 9 9 - 5 1 4 , p r o v i d e s : ( b ) A g r e e m e n t s T o A l l e v i a t e C e r t a i n P r o b l e m s R e l a t i n g t o T a x A d m i n i s t r a t i o n . - - S u b s e c t i o n ( a ) s h a l l a p p l y t o G u a m , A m e r i c a n S a m o a , o r t h e N o r t h e r n M a r i a n a I s l a n d s o n l y i f ( a n d s o l o n g a s ) a n i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t i s i n e f f e c t b e t w e e n t h e U n i t e d S t a t e s a n d ( c o n t i n u e d . . . ) I n 1 9 8 6 , C o n g r e s s c o n c l u d e d t h a t t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e , d e v e l o p e d f o r t h e c o m p l e x U . S . e c o n o m y , m a y b e i n a p p r o p r i a t e f o r G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C N M I . S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , a t 4 7 7 - 4 7 8 ( 1 9 8 5 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) 4 7 7 - 4 7 8 . T h u s , e x c e p t a s e x p l a i n e d i n t h e n e x t p a r a g r a p h o f t h i s o p i n i o n , C o n g r e s s g r a n t e d t o t h o s e p o s s e s s i o n s c o n t r o l o v e r t h e i r l o c a l t a x s y s t e m s . 1 9 8 6 T R A s e c . 1 2 7 1 ( a ) , 1 0 0 S t a t . 2 5 9 1 . 3 . C o n c e r n s A b o u t t h e P o t e n t i a l f o r A b u s e U n d e r t h e M i r r o r S y s t e m o f T a x a t i o n I n 1 9 8 6 , C o n g r e s s a l s o c o n c l u d e d t h a t t h e m i r r o r s y s t e m s o f t a x t h e n i n e f f e c t i n G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C N M I c r e a t e d o p p o r t u n i t i e s f o r a b u s e b y U . S . t a x p a y e r s . S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 4 7 8 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) a t 4 7 8 . A s a r e s u l t , f o r e a c h o f t h e s p e c i f i e d p o s s e s s i o n s , C o n g r e s s d e l a y e d ( 1 ) i m p l e m e n t a t i o n o f t h e 1 9 8 6 a m e n d m e n t s t o s e c t i o n 9 3 1 , a n d ( 2 ) t h e g r a n t o f c o n t r o l o v e r t h e l o c a l t a x s y s t e m u n t i l t h a t p o s s e s s i o n a n d t h e S e c r e t a r y e x e c u t e d a t a x i m p l e m e n t a t i o n a g r e e m e n t p r o v i d i n g f o r e l i m i n a t i o n o f d o u b l e t a x a t i o n , p r e v e n t i o n o f t a x a b u s e , a n d s h a r i n g o f t a x i n f o r m a t i o n . 1 9 8 6 T R A s e c . 1 2 7 1 ( b ) , 1 0 0 S t a t . 2 5 9 2 . 7 - 9 - 7 ( . . . c o n t i n u e d ) s u c h p o s s e s s i o n w i t h r e s p e c t t o - - ( 1 ) t h e e l i m i n a t i o n o f d o u b l e t a x a t i o n i n v o l v i n g t a x a t i o n b y s u c h p o s s e s s i o n a n d t a x a t i o n b y t h e U n i t e d S t a t e s , ( 2 ) t h e e s t a b l i s h m e n t o f r u l e s u n d e r w h i c h t h e e v a s i o n o r a v o i d a n c e o f U n i t e d S t a t e s i n c o m e t a x s h a l l n o t b e p e r m i t t e d o r f a c i l i t a t e d b y s u c h p o s s e s s i o n , ( 3 ) t h e e x c h a n g e o f i n f o r m a t i o n b e t w e e n s u c h p o s s e s s i o n a n d t h e U n i t e d S t a t e s f o r p u r p o s e s o f t a x a d m i n i s t r a t i o n , a n d ( 4 ) t h e r e s o l u t i o n o f o t h e r p r o b l e m s a r i s i n g i n c o n n e c t i o n w i t h t h e a d m i n i s t r a t i o n o f t h e t a x l a w s o f s u c h p o s s e s s i o n o r t h e U n i t e d S t a t e s . A n y s u c h i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t s h a l l b e e x e c u t e d o n b e h a l f o f t h e U n i t e d S t a t e s b y t h e S e c r e t a r y o f t h e T r e a s u r y a f t e r c o n s u l t a t i o n w i t h t h e S e c r e t a r y o f t h e I n t e r i o r . T h e T a x I m p l e m e n t a t i o n A g r e e m e n t B e t w e e n t h e U n i t e d S t a t e s a n d A m e r i c a n S a m o a w a s e x e c u t e d f o r t h e U n i t e d S t a t e s b y t h e A s s i s t a n t S e c r e t a r y f o r T a x P o l i c y , e f f e c t i v e J a n u a r y 1 , 1 9 8 8 . S e e T a x I m p l e m e n t a t i o n A g r e e m e n t B e t w e e n t h e U n i t e d S t a t e s o f A m e r i c a a n d A m e r i c a n S a m o a , 1 9 8 8 - 1 C . B . 4 0 8 . A d o p t i o n o f t h a t a g r e e m e n t s a t i s f i e d t h e s o l e p r e c o n d i t i o n t o a v a i l a b i l i t y o f t h e r e v i s e d s e c t i o n 9 3 1 ( a ) e x c l u s i o n f o r r e s i d e n t s o f A m e r i c a n S a m o a . S e e 1 9 8 6 T R A s e c . 1 2 7 7 ( b ) , 1 0 0 S t a t . 2 6 0 0 . - 1 0 - B . W h e t h e r S e c t i o n 9 3 1 ( a ) A p p l i e s i n t h e A b s e n c e o f R e g u l a t i o n s U n d e r S e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) 1 . R e g u l a t i o n A u t h o r i t y U n d e r S e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) S e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) p r o v i d e s : ( 2 ) D e t e r m i n a t i o n o f s o u r c e , e t c . - - T h e d e t e r m i n a t i o n a s t o w h e t h e r i n c o m e i s d e s c r i b e d i n p a r a g r a p h ( 1 ) o r ( 2 ) o f s u b s e c t i o n ( a ) s h a l l b e m a d e u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . T h e f i r s t i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r s e c t i o n 9 3 1 ( a ) a p p l i e s e v e n t h o u g h r e s p o n d e n t h a s n o t i s s u e d r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) . T h e d i s s e n t a r g u e s , c o n t r a r y t o t h e v i e w o f b o t h p a r t i e s , t h a t s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) d e l e g a t e s t o t h e S e c r e t a r y t h e a u t h o r i t y t o d e c i d e ( s i m p l y b y i s s u i n g o r n o t i s s u i n g r e g u l a t i o n s ) w h e t h e r t h e s e c t i o n 9 3 1 ( a ) e x c l u s i o n a p p l i e s t o r e s i d e n t s o f G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C N M I . D i s s e n t i n g o p . p p . 3 3 - 3 4 . B e c a u s e t h e S e c r e t a r y h a s i s s u e d n o r e g u l a t i o n s , a c c o r d i n g t o t h e d i s s e n t i n g o p i n i o n , t h e s e c t i o n 9 3 1 ( a ) e x c l u s i o n h a s n o t a p p l i e d t o a n y o n e s i n c e 1 9 8 6 , a n d i t w i l l n e v e r a p p l y t o a n y o n e i f t h e S e c r e t a r y d o e s n o t i s s u e r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) . W e b e l i e v e t h e v i e w e x p r e s s e d i n t h e d i s s e n t i n g o p i n i o n c o n f l i c t s w i t h t h e l a n g u a g e o f t h e 1 9 8 6 a m e n d m e n t s t o s e c t i o n 9 3 1 , c l o s e l y r e l a t e d n o n - C o d e p r o v i s i o n s e n a c t e d i n 1 9 8 6 , a n d c l e a r e x p r e s s i o n s o f c o n g r e s s i o n a l i n t e n t c o n t a i n e d i n t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y a c c o m p a n y i n g e n a c t m e n t o f t h o s e p r o v i s i o n s . F i r s t , s e c t i o n 9 3 1 ( a ) i t s e l f p r o v i d e s t h e e x c l u s i o n , i n d e p e n d e n t - 1 1 - o f t h e r e g u l a t o r y a u t h o r i t y i n s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) . T h e 1 9 8 6 S e n a t e F i n a n c e C o m m i t t e e r e p o r t p r o v i d e s a s f o l l o w s : A n i n d i v i d u a l w h o i s a b o n a f i d e r e s i d e n t o f G u a m , A m e r i c a n S a m o a , o r t h e C N M I d u r i n g t h e e n t i r e t a x a b l e y e a r i s s u b j e c t t o U . S . t a x a t i o n i n t h e s a m e m a n n e r a s a U . S . r e s i d e n t . H o w e v e r , i n t h e c a s e o f s u c h a n i n d i v i d u a l , g r o s s i n c o m e f o r U . S . t a x p u r p o s e s d o e s n o t i n c l u d e i n c o m e d e r i v e d f r o m s o u r c e s w i t h i n a n y o f t h e t h r e e p o s s e s s i o n s , o r i n c o m e e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s b y t h a t i n d i v i d u a l w i t h i n a n y o f t h e t h r e e p o s s e s s i o n s . * * * S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 4 8 0 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) a t 4 8 0 . T h i s l a n g u a g e s h o w s t h e l e g i s l a t i v e a s s u m p t i o n t h a t t h e e x c l u s i o n w o u l d t a k e e f f e c t i n d e p e n d e n t l y o f t h e i s s u a n c e o f T r e a s u r y r e g u l a t i o n s . T h e d i s s e n t ' s v i e w t h a t t h e e x c l u s i o n h a s n o e f f e c t a b s e n t r e g u l a t i o n s c r e a t e s a n u n n e c e s s a r y c o n f l i c t b e t w e e n s e c t i o n 9 3 1 ( a ) a n d ( d ) ( 2 ) . S e e F D A v . B r o w n & W i l l i a m s o n T o b a c c o C o r p . , 5 2 9 U . S . 1 2 0 , 1 3 3 ( 2 0 0 0 ) ( c o u r t s m u s t i n t e r p r e t a s t a t u t e t o " f i t , i f p o s s i b l e , a l l p a r t s i n t o a n h a r m o n i o u s w h o l e " , q u o t i n g F T C v . M a n d e l B r o s . , I n c . , 3 5 9 U . S . 3 8 5 , 3 8 9 ( 1 9 5 9 ) ) . S e c o n d , t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y s t a t e s ( a n d i l l u s t r a t e s w i t h e x a m p l e s ) t h a t t h e p u r p o s e o f t h e r e g u l a t o r y a u t h o r i t y i s t o p r e v e n t a b u s e u n d e r t h e m i r r o r s y s t e m o f t a x a t i o n . S e e S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 4 8 1 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) 4 8 1 . T h e S e n a t e R e p o r t s t a t e s : - 1 2 - 8 1 9 8 6 T R A s e c . 1 2 7 7 ( b ) , 1 0 0 S t a t . 2 6 0 0 , p r o v i d e s a s f o l l o w s : ( b ) S p e c i a l r u l e f o r G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e N o r t h e r n M a r i a n a I s l a n d s . - - T h e a m e n d m e n t s m a d e b y t h i s s u b t i t l e s h a l l a p p l y w i t h r e s p e c t t o G u a m , A m e r i c a n S a m o a , o r t h e N o r t h e r n M a r i a n a I s l a n d s ( a n d t o r e s i d e n t s t h e r e o f a n d c o r p o r a t i o n s c r e a t e d o r o r g a n i z e d t h e r e i n ) o n l y i f ( a n d s o l o n g a s ) a n i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t u n d e r s e c t i o n 1 2 7 1 i s i n e f f e c t b e t w e e n t h e U n i t e d S t a t e s a n d s u c h p o s s e s s i o n . T h e b i l l d e l e g a t e s t o t h e S e c r e t a r y o f t h e T r e a s u r y t h e a u t h o r i t y t o p r e s c r i b e r e g u l a t i o n s t o d e t e r m i n e w h e t h e r i n c o m e i s s o u r c e d i n , o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s i n , o n e o f t h e s e p o s s e s s i o n s , a n d t o d e t e r m i n e w h e t h e r a n i n d i v i d u a l i s a r e s i d e n t o f o n e o f t h e s e p o s s e s s i o n s . T h e c o m m i t t e e a n t i c i p a t e s t h a t t h e S e c r e t a r y w i l l u s e t h i s a u t h o r i t y t o p r e v e n t a b u s e . * * * I d . T h u s , C o n g r e s s s t a t e d a r e a s o n a b l e p u r p o s e f o r e n a c t i n g s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) : t o p r e v e n t a b u s e . T h i s r e a d i n g o f s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) a v o i d s a n y c o n f l i c t b e t w e e n i t a n d s e c t i o n 9 3 1 ( a ) . T h i r d , i n c l o s e l y r e l a t e d p r o v i s i o n s i n t h e 1 9 8 6 T R A ( i . e . , s e c t i o n s 1 2 7 1 , 1 2 7 2 , a n d 1 2 7 7 ( b ) , 8 a p p l i c a b l e t o G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C N M I ) , C o n g r e s s u s e d e x p l i c i t l a n g u a g e t o i m p o s e a p r e c o n d i t i o n t o i m p l e m e n t a t i o n o f t h e s e c t i o n 9 3 1 ( a ) e x c l u s i o n . T h a t i s , C o n g r e s s e x p l i c i t l y p r o v i d e d t h a t t h e a m e n d m e n t s t o s e c t i o n 9 3 1 ( a ) a n d t h e g r a n t t o t h e p o s s e s s i o n s o f a u t h o r i t y o v e r t h e i r l o c a l t a x s y s t e m s w o u l d t a k e e f f e c t o n l y u p o n a d o p t i o n o f t a x i m p l e m e n t a t i o n a g r e e m e n t s b e t w e e n t h e U . S . a n d G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C N M I . 1 9 8 6 T R A s e c s . 1 2 7 1 ( b ) , 1 2 7 7 ( b ) . I n c o n t r a s t , C o n g r e s s d i d n o t u s e s i m i l a r l a n g u a g e c o n d i t i o n i n g - 1 3 - i m p l e m e n t a t i o n o f t h e e x c l u s i o n o n t h e i s s u a n c e o f r e g u l a t i o n s . W e c a n r e a s o n a b l y a s s u m e C o n g r e s s i n t e n t i o n a l l y c h o s e d i f f e r e n t w o r d s i n c l o s e l y r e l a t e d s t a t u t o r y p r o v i s i o n s t o p r o d u c e a d i f f e r e n t m e a n i n g . F o u r t h , c o n t r a r y t o t h e v i e w s t a t e d i n t h e d i s s e n t , s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) l a c k s o n e " p l a i n m e a n i n g " . S e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) s t a t e s m e r e l y t h a t t h e d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r i n c o m e i s f r o m s o u r c e s w i t h i n , o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a t r a d e o r b u s i n e s s w i t h i n , a p o s s e s s i o n " s h a l l b e m a d e u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . " T h e s t a t u t e i s s i l e n t a s t o w h e t h e r t h o s e r e g u l a t i o n s m a y b e i s s u e d u n d e r s e c t i o n 9 3 1 o r a n o t h e r s e c t i o n o f t h e C o d e , s u c h a s s e c t i o n s g o v e r n i n g t h e d e t e r m i n a t i o n o f s o u r c e s o f i n c o m e ( s e c t i o n s 8 6 1 - 8 6 5 ) . I n t h e a b s e n c e o f r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) , w e b e l i e v e i t i s a p p r o p r i a t e t o c o n s i d e r s e c t i o n s 8 6 1 - 8 6 5 a n d r e l a t e d r e g u l a t i o n s i n d e c i d i n g w h a t i s A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e a n d e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d i n c o m e . 2 . T h e C a s e s W e h a v e f r e q u e n t l y h e l d t h a t t h e S e c r e t a r y m a y n o t p r e v e n t i m p l e m e n t a t i o n o f a t a x b e n e f i t p r o v i s i o n s i m p l y b y f a i l i n g t o i s s u e r e g u l a t i o n s . E s t a t e o f M a d d o x v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 T . C . 2 2 8 , 2 3 3 - 2 3 4 ( 1 9 8 9 ) ; F i r s t C h i . C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 T . C . 6 6 3 , 6 7 6 - 6 7 7 ( 1 9 8 7 ) , a f f d . 8 4 2 F . 2 d 1 8 0 ( 7 t h C i r . 1 9 8 8 ) ; O c c i d e n t a l P e t r o l e u m C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 8 2 T . C . 8 1 9 , 8 2 9 ( 1 9 8 4 ) . T h e d i s s e n t r e l i e s o n A l e x a n d e r v . C o m m i s s i o n e r , 9 5 T . C . - 1 4 - 4 6 7 , 4 7 3 ( 1 9 9 0 ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n s u b n o m . S t e l l v . C o m m i s s i o n e r , 9 9 9 F . 2 d 5 4 4 ( 9 t h C i r . 1 9 9 3 ) . I n A l e x a n d e r , w e c o n s i d e r e d t h e e f f e c t o f t h e S e c r e t a r y ' s f a i l u r e t o i s s u e r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 4 6 5 ( c ) ( 3 ) ( D ) . S e c t i o n 4 6 5 ( c ) ( 3 ) ( D ) p r o v i d e s t h a t a l i m i t a t i o n i m p o s e d o n t a x p a y e r s b y t h e a t - r i s k r u l e s " s h a l l a p p l y o n l y t o t h e e x t e n t p r o v i d e d i n r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . " I n A l e x a n d e r , w e h e l d t h a t , a b s e n t r e g u l a t i o n s , t h e l i m i t a t i o n d o e s n o t a p p l y . T h a t h o l d i n g i s f u l l y r e c o n c i l a b l e w i t h t h e p r i n c i p l e t h a t t h e S e c r e t a r y ' s f a i l u r e t o i s s u e r e g u l a t i o n s d o e s n o t b a r a p p l i c a t i o n o f a b e n e f i c i a l t a x s t a t u t e . N o t h i n g i n t h e c a s e s c i t e d i n t h e d i s s e n t i n g o p i n i o n s u g g e s t s t h a t s e c t i o n 9 3 1 ( a ) d o e s n o t a p p l y u n t i l r e g u l a t i o n s a r e i s s u e d u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) . 3 . C o n c l u s i o n W e c o n c l u d e t h a t t h e e x c l u s i o n u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( a ) a p p l i e s e v e n t h o u g h t h e S e c r e t a r y h a s n o t i s s u e d r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) . C . W h e t h e r P e t i t i o n e r ' s I n c o m e W a s A m e r i c a n S a m o a n S o u r c e I n c o m e o r W a s E f f e c t i v e l y C o n n e c t e d W i t h a T r a d e o r B u s i n e s s i n A m e r i c a n S a m o a 1 . P o s i t i o n s o f t h e P a r t i e s T h e p a r t i e s d i s p u t e w h e t h e r i n c o m e e a r n e d b y p e t i t i o n e r f o r p e r f o r m i n g s e r v i c e s w h i l e t h e M / V S e a E n c o u n t e r w a s i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s i s e x c l u d a b l e f r o m g r o s s i n c o m e . R e s p o n d e n t c o n t e n d s p r i m a r i l y t h a t , u n d e r s e c t i o n 8 6 3 ( d ) ( 2 ) , t h e i n c o m e p e t i t i o n e r e a r n e d f o r p e r f o r m i n g s e r v i c e s i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s - 1 5 - 9 A U . S . p e r s o n i s a c i t i z e n o r r e s i d e n t o f t h e U n i t e d S t a t e s . S e c . 7 7 0 1 ( a ) ( 3 0 ) ( A ) . i s U . S . s o u r c e i n c o m e . P e t i t i o n e r r e l i e s p r i m a r i l y o n s e c t i o n 9 3 1 ( a ) a n d o n s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , f o r t h e p r o p o s i t i o n t h a t t h e c o m p e n s a t i o n h e e a r n e d f o r s e r v i c e s p e r f o r m e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s i s s o u r c e d i n A m e r i c a n S a m o a o r i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a t r a d e o r b u s i n e s s i n A m e r i c a n S a m o a . 2 . O c e a n - B a s e d P e r s o n a l S e r v i c e s I n c o m e W e f i r s t c o n s i d e r r e s p o n d e n t ' s c o n t e n t i o n t h a t p e t i t i o n e r ' s i n c o m e e a r n e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s i s U . S . s o u r c e i n c o m e u n d e r s e c t i o n 8 6 3 ( d ) . G e n e r a l l y , p e r s o n a l s e r v i c e s i n c o m e o f U . S . p e r s o n s 9 i s s o u r c e d w h e r e t h e s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d , w i t h o u t r e g a r d t o t h e l o c a t i o n o f t h e p a y o r , t h e r e s i d e n c e o f t h e t a x p a y e r , t h e p l a c e o f c o n t r a c t i n g , o r t h e p l a c e o f p a y m e n t . S e c s . 8 6 1 ( a ) ( 3 ) , 8 6 2 ( a ) ( 3 ) ; D i l l i n v . C o m m i s s i o n e r , 5 6 T . C . 2 2 8 , 2 4 4 ( 1 9 7 1 ) ; s e c . 1 . 8 6 1 - 4 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . B e f o r e 1 9 8 7 , i n c o m e e a r n e d b y U . S . c i t i z e n s a n d r e s i d e n t s f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s p e r f o r m e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s w a s g e n e r a l l y s o u r c e d w h e r e t h e s e r v i c e s w e r e p e r f o r m e d ; t h u s , i n c o m e f r o m t h o s e a c t i v i t i e s w a s g e n e r a l l y t r e a t e d a s f o r e i g n s o u r c e i n c o m e . S e c . 8 6 2 ( a ) ( 3 ) ; H . R e p t . 9 9 - 4 2 6 , a t 3 8 1 ( 1 9 8 5 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 2 ) 3 8 1 ; S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , a t 3 5 7 ( 1 9 8 6 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) 3 5 7 ; H . C o n f . R e p t . 9 9 - 8 4 1 , a t I I - 5 9 9 ( 1 9 8 6 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 4 ) 5 9 9 . T h i s r e s u l t e d i n a l a r g e r f o r e i g n t a x c r e d i t - 1 6 - l i m i t a t i o n , e v e n t h o u g h f o r e i g n c o u n t r i e s g e n e r a l l y d i d n o t t a x t h a t i n c o m e . H . R e p t . 9 9 - 4 2 6 , s u p r a a t 3 8 2 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 2 ) a t 3 8 2 ; S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 3 5 8 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) a t 3 5 8 . S e c t i o n 8 6 3 ( d ) w a s e n a c t e d i n 1 9 8 6 . S e c t i o n 8 6 3 ( d ) ( 1 ) p r o v i d e s g e n e r a l l y t h a t i n c o m e e a r n e d b y a U . S . p e r s o n f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s p e r f o r m e d i n a n o c e a n - b a s e d a c t i v i t y i s U . S . s o u r c e i n c o m e , a n d i n c o m e d e r i v e d b y a n o n - U . S . p e r s o n f o r s u c h s e r v i c e s i s n o t U . S . s o u r c e i n c o m e . S e c . 8 6 3 ( d ) ( 1 ) ; 1 9 8 6 T R A s e c . 1 2 1 3 ( a ) , 1 0 0 S t a t . 2 5 4 0 . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t C o n g r e s s i n t e n d e d f o r s e c t i o n 8 6 3 ( d ) t o a p p l y b a s e d o n t h e r e s i d e n c e , a n d n o t t h e c i t i z e n s h i p , o f t h e t a x p a y e r . I f p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n w e r e c o r r e c t , s e c t i o n 8 6 3 ( d ) w o u l d n o t a p p l y t o p e t i t i o n e r ( i . e . , i t w o u l d n o t t r e a t h i s i n c o m e e a r n e d f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s p e r f o r m e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s a s U . S . s o u r c e ) b e c a u s e h e i s n o t a U . S . r e s i d e n t . P e t i t i o n e r b a s e s t h i s c o n t e n t i o n o n t h e f o l l o w i n g l a n g u a g e i n t h e H o u s e W a y s a n d M e a n s C o m m i t t e e r e p o r t a c c o m p a n y i n g e n a c t m e n t o f t h e 1 9 8 6 T R A : a l l i n c o m e f r o m s p a c e o r o c e a n a c t i v i t i e s i s s o u r c e d i n t h e c o u n t r y o f r e s i d e n c e o f t h e p e r s o n g e n e r a t i n g t h e i n c o m e : i n c o m e d e r i v e d b y a U . S . r e s i d e n t i s U . S . s o u r c e i n c o m e a n d i n c o m e d e r i v e d b y a n o n r e s i d e n t i s s o u r c e d o u t s i d e t h e U n i t e d S t a t e s . * * * H . R e p t . 9 9 - 4 2 6 , s u p r a a t 3 8 2 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 2 ) a t 3 8 2 . - 1 7 - 1 0 S e e s u p r a n o t e 9 . W e d i s a g r e e w i t h p e t i t i o n e r ; t h e s t a t u t o r y l a n g u a g e , d i f f e r e n c e s b e t w e e n t h e H o u s e a n d S e n a t e v e r s i o n s o f t h e 1 9 8 6 T R A , a n d d i f f e r e n c e s i n t h e H o u s e a n d S e n a t e c o m m i t t e e r e p o r t s f o r t h e 1 9 8 6 T R A c o m p e l a d i f f e r e n t r e a d i n g . T h e H o u s e b i l l ( s e c t i o n 6 1 5 ( a ) o f H . R . 3 8 3 8 ) p r o v i d e d t h a t o c e a n a c t i v i t y i n c o m e i s s o u r c e d i n t h e c o u n t r y o f r e s i d e n c e o f t h e p e r s o n g e n e r a t i n g t h e i n c o m e . H . R e p t . 9 9 - 4 2 6 , s u p r a a t 3 8 2 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 2 ) a t 3 8 2 . I n c o n t r a s t , t h e S e n a t e b i l l ( s e c t i o n 9 1 5 ( a ) o f H . R . 3 8 3 8 ) p r o v i d e d t h a t o c e a n - a c t i v i t y i n c o m e d e r i v e d b y U . S . p e r s o n s 1 0 i s s o u r c e d i n t h e U n i t e d S t a t e s a n d i n c o m e d e r i v e d b y p e r s o n s o t h e r t h a n U . S . p e r s o n s i s s o u r c e d o u t s i d e t h e U n i t e d S t a t e s . S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 3 5 8 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) a t 3 5 8 . T h e S e n a t e F i n a n c e C o m m i t t e e r e p o r t f o r t h e 1 9 8 6 T R A i n c l u d e d a m o d i f i e d v e r s i o n o f t h e H o u s e d e s c r i p t i o n w h i c h r e f l e c t s t h e c h a n g e i n b i l l l a n g u a g e . T h e S e n a t e r e p o r t s a i d i n p e r t i n e n t p a r t : a l l i n c o m e d e r i v e d f r o m s p a c e o r o c e a n a c t i v i t i e s i s s o u r c e d i n t h e c o u n t r y o f r e s i d e n c e o f t h e p e r s o n g e n e r a t i n g t h e i n c o m e : i n c o m e d e r i v e d b y U n i t e d S t a t e s p e r s o n s ( a s d e f i n e d i n s e c . 7 7 0 1 ( a ) ( 3 0 ) ) i s U . S . s o u r c e i n c o m e a n d i n c o m e d e r i v e d b y p e r s o n s o t h e r t h a n U . S . p e r s o n s i s s o u r c e d o u t s i d e t h e U n i t e d S t a t e s . S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 3 5 8 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) a t 3 5 8 . T h e c o n f e r e n c e r e p o r t i n c l u d e d t h e S e n a t e v e r s i o n o f t h e - 1 8 - b i l l o n t h i s p o i n t w i t h m o d i f i c a t i o n s , n o n e o f w h i c h a r e r e l e v a n t h e r e . H . C o n f . R e p t . 9 9 - 8 4 1 , s u p r a a t I I - 6 0 0 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 4 ) a t 6 0 0 . T h u s , s e c t i o n 8 6 3 ( d ) a s e n a c t e d a p p l i e s t o a l l U . S . p e r s o n s ; i . e . , t o b o t h U . S . c i t i z e n s a n d r e s i d e n t s . P e t i t i o n e r i s a U . S . p e r s o n b e c a u s e h e i s a U . S . c i t i z e n . T h u s , s u b j e c t t o o u r r e v i e w o f a u t h o r i t i e s c i t e d b y p e t i t i o n e r , i n c o m e e a r n e d b y p e t i t i o n e r f r o m p e r f o r m i n g s e r v i c e s i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s i s U . S . s o u r c e i n c o m e . S e c . 8 6 3 ( d ) ( 2 ) ; s e c . 1 . 8 6 3 - 8 ( d ) ( 2 ) ( i i ) ( A ) , P r o p o s e d I n c o m e T a x R e g s . , 6 6 F e d . R e g . 3 9 1 1 ( J a n . 1 7 , 2 0 0 1 ) . 3 . S o u r c e o f I n c o m e R e c e i v e d b y P o s s e s s i o n s R e s i d e n t s : S e c . 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . W e n e x t c o n s i d e r w h e t h e r a u t h o r i t i e s c i t e d b y p e t i t i o n e r , p r i m a r i l y s e c t i o n 9 3 1 ( a ) a n d s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , l e a d t o a r e s u l t d i f f e r e n t t h a n r e s p o n d e n t c o n t e n d s a p p l i e s u n d e r s e c t i o n 8 6 3 ( d ) . A s s t a t e d a b o v e a t p a r a g r a p h A - 1 , s e c t i o n 9 3 1 ( a ) p r o v i d e s a n e x c l u s i o n f o r i n c o m e s o u r c e d o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a t r a d e o r b u s i n e s s i n A m e r i c a n S a m o a . H o w e v e r , s e c t i o n 9 3 1 d o e s n o t d e f i n e A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d i n c o m e , a n d s o w e c o n s i d e r t h e s o u r c i n g r u l e s c o n t a i n e d i n s e c t i o n s 8 6 1 - 8 6 5 a n d r e l a t e d r e g u l a t i o n s i n c o n s t r u i n g t h o s e t e r m s . S e c t i o n s 1 . 8 6 1 - 1 t h r o u g h 1 . 8 6 3 - 5 , I n c o m e T a x R e g s . , e s t a b l i s h r u l e s f o r d e t e r m i n i n g w h e t h e r i n c o m e i s f r o m a U . S . - 1 9 - 1 1 S e c . 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s : S e c . 1 . 8 6 3 - 6 . I n c o m e F r o m S o u r c e s W i t h i n a F o r e i g n C o u n t r y o r P o s s e s s i o n o f t h e U n i t e d S t a t e s . T h e p r i n c i p l e s a p p l i e d i n §§ 1 . 8 6 1 - 1 t o 1 . 8 6 3 - 5 , i n c l u s i v e , f o r d e t e r m i n i n g t h e g r o s s a n d t h e t a x a b l e i n c o m e f r o m s o u r c e s w i t h i n a n d w i t h o u t t h e U n i t e d S t a t e s s h a l l g e n e r a l l y b e a p p l i e d , f o r p u r p o s e s o f t h e i n c o m e t a x , i n d e t e r m i n i n g t h e g r o s s a n d t h e t a x a b l e i n c o m e f r o m s o u r c e s w i t h i n a n d w i t h o u t a f o r e i g n c o u n t r y , o r * * * p o s s e s s i o n o f t h e U n i t e d S t a t e s . * * * I n t h e a p p l i c a t i o n o f t h i s s e c t i o n t h e n a m e o f t h e p a r t i c u l a r f o r e i g n c o u n t r y o r p o s s e s s i o n o f t h e U n i t e d S t a t e s s h a l l b e s u b s t i t u t e d f o r t h e t e r m " U n i t e d S t a t e s , * * * " T h e l a s t s e n t e n c e q u o t e d a b o v e w a s a d d e d t o s e c . 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , i n 1 9 7 5 . T . D . 7 3 7 8 , 1 9 7 5 - 2 C . B . 2 7 2 , 2 8 3 . s o u r c e . S e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , s t a t e s t h a t t h e p r i n c i p l e s o f s e c t i o n s 1 . 8 6 1 - 1 t h r o u g h 1 . 8 6 3 - 5 , I n c o m e T a x R e g s . , a r e a p p l i e d i n d e t e r m i n i n g w h e t h e r g r o s s i n c o m e i s f r o m s o u r c e s w i t h i n o r w i t h o u t a p o s s e s s i o n o f t h e U n i t e d S t a t e s . S e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , a l s o p r o v i d e s t h a t , i n a p p l y i n g s e c t i o n s 1 . 8 6 1 - 1 t h r o u g h 1 . 8 6 3 - 5 , I n c o m e T a x R e g s . , t h e n a m e o f t h e p o s s e s s i o n s h a l l b e s u b s t i t u t e d f o r t h e t e r m " U n i t e d S t a t e s " . 1 1 T h u s , t h e e f f e c t o f s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , i s t o t r e a t i n c o m e f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s w h i c h w o u l d b e s o u r c e d i n t h e U n i t e d S t a t e s u n d e r s e c t i o n s 1 . 8 6 1 - 1 t h r o u g h 1 . 8 6 3 - 5 , I n c o m e T a x R e g s . , i f t h e s e r v i c e s w e r e p e r f o r m e d i n t h e U n i t e d S t a t e s , a s s o u r c e d i n A m e r i c a n S a m o a i f t h e s e r v i c e s w e r e p e r f o r m e d i n A m e r i c a n S a m o a . - 2 0 - 1 2 S e c . 8 6 3 ( d ) i s e f f e c t i v e f o r t a x y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c . 3 1 , 1 9 8 6 . 1 9 8 6 T R A s e c . 1 2 1 3 ( b ) ; s e e a l s o s e c . 1 . 8 6 3 - 8 ( b ) , P r o p o s e d I n c o m e T a x R e g s . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t , i n t h e a b s e n c e o f r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) , w e s h o u l d c o n c l u d e t h a t u n d e r s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , p e t i t i o n e r ' s f i s h i n g i n c o m e i s A m e r i c a n S a m o a s o u r c e a n d t h u s e x c l u d a b l e u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( a ) . W e d i s a g r e e . S e c t i o n s 1 . 8 6 1 - 1 t o 1 . 8 6 3 - 5 , I n c o m e T a x R e g s . , a d o p t e d b e f o r e 1 9 8 6 , d o n o t t r e a t i n c o m e e a r n e d f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s p e r f o r m e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s a s U . S . s o u r c e i n c o m e ; i n s t e a d , t h e y p r o v i d e t h a t t h e s o u r c e o f i n c o m e f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s i s t h e p l a c e w h e r e t h e s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d . S e c . 1 . 8 6 1 - 4 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . I n c o m e e a r n e d f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s p e r f o r m e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s w a s n o t t r e a t e d a s U . S . s o u r c e i n c o m e u n t i l s e c t i o n 8 6 3 ( d ) ( 2 ) w a s e n a c t e d i n 1 9 8 6 . 1 2 T h u s , s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , d o e s n o t s u p p o r t p e t i t i o n e r ' s p o s i t i o n . T h e S e c r e t a r y h a s n o t p r o p o s e d t h a t s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , b e c h a n g e d t o r e f e r t o s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 8 , P r o p o s e d I n c o m e T a x R e g s . T h u s , s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , d o e s n o t i n c o r p o r a t e s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 8 , P r o p o s e d I n c o m e T a x R e g s . A s a r e s u l t , i n c o m e e a r n e d f r o m s e r v i c e s p e r f o r m e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s , w h i c h i s s o u r c e d i n t h e U n i t e d S t a t e s b y s e c t i o n 8 6 3 ( d ) a n d s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 8 , P r o p o s e d I n c o m e T a x R e g s . , i s n o t t r e a t e d a s A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e i f e a r n e d b y a r e s i d e n t o f A m e r i c a n S a m o a . - 2 1 - T h e S e c r e t a r y c o u l d h a v e p r o p o s e d t h a t c h a n g e w h e n s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 8 , P r o p o s e d I n c o m e T a x R e g s . , w a s p r o p o s e d . W e c o n s i d e r t h e a b s e n c e o f p r o p o s e d c h a n g e s t o s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , t o b e a n i n d i c a t i o n t h a t t h e S e c r e t a r y i n t e n d e d s e c t i o n 1 . 8 6 3 - 6 , I n c o m e T a x R e g s . , n o t i n c o r p o r a t e t h e r u l e s o f s e c t i o n 8 6 3 ( d ) r e l a t i n g t o i n c o m e e a r n e d f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s p e r f o r m e d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s . 4 . W h e t h e r S e c t i o n 8 6 3 ( d ) V i o l a t e s t h e A n t i - D i s c r i m i n a t i o n P r o v i s i o n s o f t h e 1 9 8 6 T R A o r R e s u l t s i n D i s c r i m i n a t o r y T r e a t m e n t P e t i t i o n e r p o i n t s o u t t h a t s e c t i o n 9 3 1 w a s a m e n d e d i n 1 9 8 6 b e c a u s e ( i n t e r a l i a ) : [ t ] h e p o s s e s s i o n s n e e d t a x s y s t e m s t h a t h e l p t h e m t o p u r s u e d e v e l o p m e n t p o l i c i e s a n d t o e x e r c i s e g r e a t e r c o n t r o l o v e r t h e i r o w n e c o n o m i c w e l f a r e . H . R e p t . 9 9 - 4 2 6 , s u p r a a t 4 8 5 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 2 ) a t 4 8 5 ; S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 4 7 8 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) a t 4 7 8 . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t i t w o u l d b e i n c o n s i s t e n t f o r C o n g r e s s t o g i v e t h e p o s s e s s i o n s c o n t r o l o v e r t h e i r e c o n o m i c w e l f a r e w h i l e t a k i n g a w a y t h e i r a b i l i t y t o t a x t h e i r r e s i d e n t s ' i n c o m e e a r n e d f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s . W e d i s a g r e e t h a t C o n g r e s s i n t e n d e d t o e n d a l l U . S . t a x a t i o n o f t h e i n c o m e o f r e s i d e n t s o f t h e p o s s e s s i o n s . C o n g r e s s m a d e t h i s c l e a r i n t h e S e n a t e r e p o r t , w h i c h s t a t e s : A n i n d i v i d u a l w h o i s a b o n a f i d e r e s i d e n t o f G u a m , A m e r i c a n S a m o a , o r t h e C N M I d u r i n g t h e e n t i r e t a x a b l e y e a r i s s u b j e c t t o U . S . t a x a t i o n i n t h e s a m e m a n n e r a s a U . S . r e s i d e n t . * * * T h u s , e v e n a b o n a f i d e r e s i d e n t - 2 2 - o f G u a m , t h e C N M I , o r A m e r i c a n S a m o a i s r e q u i r e d t o f i l e a U . S . r e t u r n a n d t o p a y t a x e s o n a n e t b a s i s i f h e r e c e i v e s i n c o m e f r o m s o u r c e s o u t s i d e t h e t h r e e p o s s e s s i o n s ( i . e . , U . S . o r f o r e i g n s o u r c e i n c o m e ) . * * * S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 4 8 0 - 4 8 1 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) a t 4 8 0 - 4 8 1 . S e c t i o n 1 2 7 1 ( d ) o f t h e 1 9 8 6 T R A p r o v i d e s t h a t G u a m , A m e r i c a n S a m o a , a n d t h e C N M I m a y n o t e n a c t a n y t a x l a w t h a t d i s c r i m i n a t e s a g a i n s t a n y U . S . p e r s o n o r a n y r e s i d e n t o f a n y o t h e r p o s s e s s i o n . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t t r e a t i n g i n c o m e f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s e a r n e d b y r e s i d e n t s o f t h e p o s s e s s i o n s a s U . S . s o u r c e i n c o m e u n d e r s e c t i o n 8 6 3 ( d ) v i o l a t e s s e c t i o n 1 2 7 1 ( d ) o f t h e 1 9 8 6 T R A b e c a u s e t h e r e a r e d i f f e r e n t c l a s s e s o f t a x p a y e r s w i t h i n t h e p o s s e s s i o n s a n d t h e r e m a y b e u n i n t e n t i o n a l d i s c r i m i n a t i o n . W e d i s a g r e e b e c a u s e t h e p r o v i s i o n p e t i t i o n e r c i t e s a p p l i e s t o t h o s e s p e c i f i e d p o s s e s s i o n s , a n d n o t t o t h e U n i t e d S t a t e s . P e t i t i o n e r a l s o a s s e r t s t h a t a U . S . c i t i z e n w h o r e s i d e s i n A m e r i c a n S a m o a c a n a v o i d s o u r c i n g i n c o m e f r o m t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s i n t h e U n i t e d S t a t e s b y o p e r a t i n g a s a p e r s o n a l s e r v i c e s c o r p o r a t i o n f o r m e d i n A m e r i c a n S a m o a b e c a u s e C o n g r e s s e x e m p t e d b o n a f i d e r e s i d e n t s o f t h e s p e c i f i e d p o s s e s s i o n s f r o m t h e t r e a t m e n t o f s u b p a r t F f o r c o n t r o l l e d f o r e i g n c o r p o r a t i o n s . S e c . 9 5 7 ( c ) ( 2 ) . C o n g r e s s a n t i c i p a t e d t h a t p r o b l e m i n t h e 1 9 8 6 T R A . S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 3 5 8 . C o n g r e s s s t a t e d t h a t t h i s p r o b l e m w a s - 2 3 - s u b s t a n t i a l l y l e s s e n e d b e c a u s e s p a c e a n d o c e a n i n c o m e i s i n c l u d e d i n t h e s e p a r a t e f o r e i g n t a x c r e d i t l i m i t a t i o n f o r s h i p p i n g i n c o m e , s e c s . 9 0 4 ( d ) ( 2 ) ( D ) a n d 9 5 4 ( f ) , f l u s h l a n g u a g e , a n d i s s u b j e c t t o U . S . t a x u n d e r t h e s u b p a r t F r u l e s , 1 9 8 6 T R A s e c . 1 2 2 1 ( c ) ( 2 ) ( w h i c h a m e n d e d t h e d e f i n i t i o n o f f o r e i g n b a s e c o m p a n y s h i p p i n g i n c o m e u n d e r s e c t i o n 9 5 4 ( f ) t o i n c l u d e i n c o m e f r o m a s p a c e o r o c e a n a c t i v i t y ( a s d e f i n e d i n s e c t i o n 8 6 3 ( d ) ( 2 ) ) . C o n f . R e p t . 9 9 - 8 4 1 , s u p r a , a t I I - 6 0 0 ; G e n e r a l E x p l a n a t i o n o f t h e T a x R e f o r m A c t o f 1 9 8 6 , a t 9 3 4 ( J . C o m m . P r i n t 1 9 8 7 ) ( t h e 1 9 8 6 B l u e b o o k ) . 5 . W h e t h e r P e t i t i o n e r ' s I n c o m e W a s F u l l y o r P a r t i a l l y S o u r c e d i n A m e r i c a n S a m o a P e t i t i o n e r p e r f o r m e d s e r v i c e s f o r t h e M / V S e a E n c o u n t e r i n a n A m e r i c a n S a m o a n p o r t o r t e r r i t o r i a l w a t e r s 7 d a y s i n 1 9 9 5 , 1 0 d a y s i n 1 9 9 6 , a n d 1 1 d a y s i n 1 9 9 7 , a n d i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s 2 0 8 d a y s i n 1 9 9 5 , 1 9 3 d a y s i n 1 9 9 6 , a n d 2 7 2 d a y s i n 1 9 9 7 . R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t w a g e s e a r n e d b y p e t i t i o n e r w h i l e t h e M / V S e a E n c o u n t e r w a s i n p o r t i n A m e r i c a n S a m o a o r w i t h i n i t s t e r r i t o r i a l w a t e r s a r e A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e i n c o m e , s e c s . 8 6 1 ( a ) ( 3 ) , 8 6 2 ( a ) ( 3 ) , a n d t h a t p e t i t i o n e r m a y e x c l u d e t h o s e a m o u n t s f r o m i n c o m e u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( a ) ( 1 ) . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t t h e s e r v i c e s h e p e r f o r m e d i n A m e r i c a n S a m o a w e r e s o s u b s t a n t i a l t h a t , u n d e r t h e f a c t s a n d - 2 4 - 1 3 S e c . 1 . 8 6 1 - 4 ( b ) ( 1 ) ( i ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s a s f o l l o w s : I f a s p e c i f i c a m o u n t i s p a i d f o r l a b o r o r p e r s o n a l s e r v i c e s p e r f o r m e d i n t h e U n i t e d S t a t e s , t h a t a m o u n t * * * s h a l l b e i n c l u d e d i n t h e g r o s s i n c o m e . I f n o a c c u r a t e a l l o c a t i o n o r s e g r e g a t i o n o f c o m p e n s a t i o n f o r l a b o r o r p e r s o n a l s e r v i c e s p e r f o r m e d i n t h e U n i t e d S t a t e s c a n b e m a d e , o r w h e n s u c h l a b o r o r s e r v i c e i s p e r f o r m e d p a r t l y w i t h i n a n d p a r t l y w i t h o u t t h e U n i t e d S t a t e s , t h e a m o u n t t o b e i n c l u d e d i n t h e g r o s s i n c o m e s h a l l b e d e t e r m i n e d o n t h e b a s i s t h a t m o s t c o r r e c t l y r e f l e c t s t h e p r o p e r s o u r c e o f i n c o m e u n d e r t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s o f t h e p a r t i c u l a r c a s e . I n m a n y c a s e s t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s w i l l b e s u c h t h a t a n a p p o r t i o n m e n t o n t h e t i m e b a s i s w i l l b e a c c e p t a b l e , t h a t i s , t h e a m o u n t t o b e i n c l u d e d i n g r o s s i n c o m e w i l l b e t h a t a m o u n t w h i c h b e a r s t h e s a m e r e l a t i o n t o t h e t o t a l c o m p e n s a t i o n a s t h e n u m b e r o f d a y s o f p e r f o r m a n c e o f t h e l a b o r o r s e r v i c e s w i t h i n t h e U n i t e d S t a t e s b e a r s t o t h e t o t a l n u m b e r o f d a y s o f p e r f o r m a n c e o f l a b o r o r s e r v i c e s f o r w h i c h t h e p a y m e n t i s m a d e . I n o t h e r c a s e s , t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s w i l l b e s u c h t h a t a n o t h e r m e t h o d o f a p p o r t i o n m e n t w i l l b e a c c e p t a b l e . c i r c u m s t a n c e s t e s t o f s e c t i o n 1 . 8 6 1 - 4 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . 1 3 ( p r o v i d i n g g e n e r a l l y t h a t i n c o m e f r o m l a b o r o r s e r v i c e s i s s o u r c e d w h e r e t h e s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d ) , a l l h i s i n c o m e s h o u l d b e s o u r c e d i n A m e r i c a n S a m o a . H e c o n t e n d s t h a t t h e s o u r c e o f h i s i n c o m e s h o u l d n o t b e d e t e r m i n e d s o l e l y b y c o u n t i n g t h e n u m b e r o f d a y s h e p e r f o r m e d s e r v i c e s i n A m e r i c a n S a m o a . H e p o i n t s o u t t h a t h e r e c e i v e d h i s w a g e s i n A m e r i c a n S a m o a a n d t h a t h i s e m p l o y e r ' s c o n t r a c t w a s w i t h a n A m e r i c a n S a m o a n c a n n e r y . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t , b e c a u s e o f t h o s e a c t i v i t i e s , h i s f i s h i n g - r e l a t e d i n c o m e w a s s o u r c e d e x c l u s i v e l y i n A m e r i c a n S a m o a . - 2 5 - S e c t i o n 1 . 8 6 1 - 4 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s t h a t , w h e r e a p p r o p r i a t e , i n c o m e f r o m s e r v i c e s p e r f o r m e d w i t h i n a n d w i t h o u t t h e U n i t e d S t a t e s m a y b e a l l o c a t e d o n t h e b a s i s o f t i m e . U n d e r t h a t a p p r o a c h , t h e a m o u n t i n c l u d e d i n g r o s s i n c o m e i s t h e a m o u n t t h a t b e a r s t h e s a m e r e l a t i o n t o t o t a l w a g e s a s t h e n u m b e r o f d a y s t h e t a x p a y e r p e r f o r m e d s e r v i c e s i n t h e U n i t e d S t a t e s b e a r s t o t h e t o t a l n u m b e r o f d a y s f o r w h i c h t h e t a x p a y e r p e r f o r m e d s e r v i c e s f o r w h i c h w a g e s w e r e p a i d . W e d i s a g r e e t h a t a l l o f p e t i t i o n e r ' s f i s h i n g - r e l a t e d i n c o m e w a s s o u r c e d i n A m e r i c a n S a m o a . T h e l o c a t i o n o f t h e p a y o r , t h e p l a c e o f c o n t r a c t i n g , a n d t h e p l a c e o f p a y m e n t d o n o t c o n t r o l f o r p u r p o s e s o f s o u r c i n g s e r v i c e i n c o m e . S e c . 8 6 1 ( a ) ( 3 ) ; D i l l i n v . C o m m i s s i o n e r , 5 6 T . C . 2 2 8 , 2 4 4 ( 1 9 7 1 ) ; s e c . 1 . 8 6 1 - 4 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . P e t i t i o n e r w a s c h i e f e n g i n e e r o f t h e M / V S e a E n c o u n t e r w h i l e i t w a s f i s h i n g i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s , w h i c h w a s t h e v a s t m a j o r i t y o f t h e d a y s p e t i t i o n e r p e r f o r m e d t h e s e r v i c e s a t i s s u e h e r e . W e b e l i e v e t h a t t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r w a s p a i d b a s e d o n f i s h t o n n a g e s h o w s t h a t p e t i t i o n e r ' s s e r v i c e s p e r f o r m e d i n A m e r i c a n S a m o a w e r e n o t d i s p r o p o r t i o n a t e l y i m p o r t a n t . T h u s , w e f i n d n o r e a s o n t o d e p a r t f r o m t h e p r o p o r t i o n a l i t y r u l e s o f s e c t i o n 1 . 8 6 1 - 4 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . W e c o n c l u d e t h a t t h e p o r t i o n o f p e t i t i o n e r ' s i n c o m e t h a t i s e l i g i b l e f o r t h e s e c t i o n 9 3 1 ( a ) e x c l u s i o n i s b a s e d o n t h e n u m b e r o f d a y s h e w o r k e d i n A m e r i c a n S a m o a . - 2 6 - 6 . W h e t h e r P e t i t i o n e r ' s I n c o m e W a s E f f e c t i v e l y C o n n e c t e d W i t h a T r a d e o r B u s i n e s s i n A m e r i c a n S a m o a W e n e x t c o n s i d e r w h e t h e r , a s p e t i t i o n e r c o n t e n d s , h i s i n c o m e i s e x c l u d a b l e f r o m U . S . i n c o m e o n t h e g r o u n d s t h a t i t w a s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a t r a d e o r b u s i n e s s i n A m e r i c a n S a m o a . A s s t a t e d e a r l i e r , s e c t i o n 9 3 1 ( a ) ( 2 ) p r o v i d e s t h a t t h e i n c o m e o f a n i n d i v i d u a l w h o r e s i d e s i n , f o r e x a m p l e , A m e r i c a n S a m o a , i s e x c l u d a b l e f r o m U . S . i n c o m e i f i t i s " e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s " i n A m e r i c a n S a m o a . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t a l l h i s f i s h i n g - r e l a t e d i n c o m e i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s i n A m e r i c a n S a m o a b e c a u s e h e p e r f o r m e d s u b s t a n t i a l s e r v i c e s i n A m e r i c a n S a m o a ( e . g . , p r e p a r i n g t h e v e s s e l b e f o r e t r i p s a n d u n l o a d i n g t h e c a t c h a f t e r w a r d s ) a n d t h a t t h o s e s e r v i c e s w e r e a m a t e r i a l f a c t o r i n t h e p r o d u c t i o n o f h i s i n c o m e . U n d e r s e c t i o n 8 6 4 ( c ) , i n c o m e c a n b e " e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s w i t h i n t h e U n i t e d S t a t e s " i f i t i s f r o m " s o u r c e s w i t h i n " , o r " s o u r c e s w i t h o u t " , t h e U n i t e d S t a t e s . S e c . 8 6 4 ( c ) ( 1 ) ( A ) , ( c ) ( 4 ) . I n t h e a b s e n c e o f r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( a ) ( 2 ) d e f i n i n g t h e p h r a s e " e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s " , b o t h p a r t i e s r e f e r t o p r o v i s i o n s g o v e r n i n g w h e t h e r i n c o m e i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a U . S . t r a d e o r b u s i n e s s u n d e r s e c t i o n 8 6 4 ( c ) , a n d c o n t e n d t h a t a p p l i c a t i o n o f t h o s e p r i n c i p l e s f a v o r s t h e i r r e s p e c t i v e p o s i t i o n . W e b e l i e v e r e s p o n d e n t h a s t h e b e t t e r - 2 7 - a r g u m e n t , a n d w e c o n c l u d e t h a t a p p l i c a t i o n o f e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d i n c o m e c o n c e p t s l e a d s t o t h e s a m e r e s u l t a s o c c u r s b y a p p l y i n g t h e s o u r c i n g r u l e s d i s c u s s e d a b o v e i n p a r a g r a p h C - 5 . a . S o u r c e s W i t h i n S e c t i o n 8 6 4 ( c ) ( 1 ) ( A ) d e t e r m i n e s w h e t h e r i n c o m e f r o m s o u r c e s w i t h i n t h e U n i t e d S t a t e s i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a U . S . t r a d e o r b u s i n e s s . U n d e r t h e e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d r u l e s a p p l i c a b l e t o i n c o m e f r o m s o u r c e s w i t h i n t h e U n i t e d S t a t e s , i n c o m e i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d t o t h e e x t e n t i t h a s a U . S . s o u r c e . S e e s e c . 8 6 4 ( c ) ( 3 ) . T h u s , t h e e f f e c t o f a p p l y i n g t h e p r i n c i p l e s o f s e c t i o n 8 6 4 ( c ) ( 3 ) t o s e c t i o n 9 3 1 w o u l d b e t h a t a t a x p a y e r ' s i n c o m e w o u l d q u a l i f y f o r t h e s e c t i o n 9 3 1 e x c l u s i o n t o t h e e x t e n t t h e i n c o m e i s f r o m a n A m e r i c a n S a m o a n s o u r c e . T h a t a n a l y s i s l e a d s t o t h e s a m e r e s u l t t h a t w e r e a c h e d a b o v e a t p a r a g r a p h C - 5 . b . S o u r c e s W i t h o u t S e c t i o n 8 6 4 ( c ) ( 4 ) d e t e r m i n e s w h e t h e r i n c o m e f r o m s o u r c e s w i t h o u t t h e U n i t e d S t a t e s i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a U . S . t r a d e o r b u s i n e s s . T h e e f f e c t o f a p p l y i n g t h e s e c t i o n 8 6 4 ( c ) ( 4 ) p r i n c i p l e s t o c o n s t r u e s e c t i o n 9 3 1 ( a ) ( 2 ) h e r e i s t h e s a m e a s a p p l y i n g t h e s o u r c i n g r u l e s ( s e e p a r . C - 5 , a b o v e ) f o r t w o r e a s o n s . F i r s t , i n c o m e f r o m s o u r c e s w i t h o u t t h e U n i t e d S t a t e s i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a U . S . t r a d e o r b u s i n e s s o f a n i n d i v i d u a l o n l y i f t h e i n c o m e i s e a r n e d t h r o u g h a n o f f i c e o r - 2 8 - o t h e r f i x e d p l a c e o f b u s i n e s s o f t h a t i n d i v i d u a l . S e c . 8 6 4 ( c ) ( 4 ) ( B ) ; s e c . 1 . 8 6 4 - 7 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e r e i s n o e v i d e n c e p e t i t i o n e r m e e t s t h i s r e q u i r e m e n t . S e c o n d , f o r i n c o m e r e c e i v e d b y a n i n d i v i d u a l f r o m s o u r c e s w i t h o u t t h e U n i t e d S t a t e s t o b e e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a U . S . t r a d e o r b u s i n e s s , i t m u s t b e i n c o m e f r o m o n e o f t h e f o l l o w i n g c a t e g o r i e s : R e n t s , r o y a l t i e s , d i v i d e n d s , i n t e r e s t , o r t h e s a l e o r e x c h a n g e o f p e r s o n a l p r o p e r t y . S e c . 8 6 4 ( c ) ( 4 ) ( B ) . A l t h o u g h t h e t e r m " t r a d e o r b u s i n e s s " c a n r e f e r t o i n c o m e f r o m t h e p e r f o r m a n c e o f p e r s o n a l s e r v i c e s , s e c . 8 6 3 ( b ) , t h a t c a t e g o r y o f i n c o m e i s n o t l i s t e d i n s e c t i o n 8 6 4 ( c ) ( 4 ) ( B ) . T h u s , a p p l i c a t i o n o f p r i n c i p l e s g o v e r n i n g w h e t h e r i n c o m e i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h a t r a d e o r b u s i n e s s d o e s n o t r e s u l t i n s o u r c i n g m o r e o f p e t i t i o n e r ' s i n c o m e i n A m e r i c a n S a m o a t h a t t h e a m o u n t d i s c u s s e d a b o v e i n p a r a g r a p h C - 5 . 7 . C o n c l u s i o n W e c o n c l u d e t h a t i n c o m e e a r n e d b y p e t i t i o n e r i n 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 f r o m t h e p e r f o r m a n c e o f p e r s o n a l s e r v i c e s i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s i s n o t e x c l u d e d f r o m U . S . t a x b y s e c t i o n 9 3 1 ( a ) . D . P e t i t i o n e r ' s S t a t e T a x P a y m e n t s a n d R e f u n d s G r o s s i n c o m e d o e s n o t i n c l u d e i n c o m e a t t r i b u t a b l e t o t h e r e c o v e r y d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r o f a n y a m o u n t d e d u c t e d i n a n y p r i o r t a x a b l e y e a r t o t h e e x t e n t s u c h a m o u n t d i d n o t r e d u c e t h e - 2 9 - a m o u n t o f t a x i m p o s e d . S e c . 1 1 1 ; K a d u n c v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 9 2 . P e t i t i o n e r c l a i m e d a n $ 8 , 7 0 8 i n c o m e t a x d e d u c t i o n r e l a t i n g t o p a y m e n t o f S t a t e t a x e s i n 1 9 9 4 , a n d h e r e c e i v e d a $ 1 , 1 5 0 S t a t e t a x r e f u n d i n 1 9 9 5 . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t h e r e c e i v e d n o t a x b e n e f i t i n 1 9 9 5 r e l a t i n g t o t h e r e f u n d b e c a u s e h i s 1 9 9 5 a d j u s t e d g r o s s i n c o m e w a s n e g a t i v e . W e d i s a g r e e ; 1 9 9 4 ( i . e . , t h e y e a r o f t h e d e d u c t i o n ) i s t h e r e l e v a n t y e a r f o r d e t e r m i n i n g w h e t h e r h e r e c e i v e d a t a x b e n e f i t . K a d u n c v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . P e t i t i o n e r d o e s n o t c o n t e n d t h a t h e d i d n o t r e c e i v e a t a x b e n e f i t i n 1 9 9 4 . A c c o r d i n g l y , t h e a m o u n t o f t h e 1 9 9 5 r e f u n d i s i n c l u d a b l e i n h i s 1 9 9 5 g r o s s i n c o m e . S i m i l a r l y , i n 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r c l a i m e d a $ 4 , 0 0 0 i n c o m e t a x d e d u c t i o n r e l a t i n g t o p a y m e n t o f S t a t e t a x e s , b u t p a i d n o U . S . i n c o m e t a x b e c a u s e , r e l y i n g o n s e c t i o n 9 3 1 , h e e x c l u d e d a l l o f h i s w a g e i n c o m e . I n 1 9 9 6 , h e r e c e i v e d a $ 3 , 8 3 9 r e f u n d . P e t i t i o n e r c o n t e n d s h e r e c e i v e d n o t a x b e n e f i t b e c a u s e h e h a d n o t a x a b l e i n c o m e i n 1 9 9 5 . W e d i s a g r e e . A s a r e s u l t o f o u r h o l d i n g t h a t h e m a y n o t e x c l u d e h i s w a g e i n c o m e , p e t i t i o n e r e n j o y e d a t a x b e n e f i t b y h i s d e d u c t i o n o f S t a t e i n c o m e t a x e s f o r 1 9 9 5 . T h u s , p e t i t i o n e r m u s t i n c l u d e i n h i s 1 9 9 6 g r o s s i n c o m e t h e a m o u n t o f - 3 0 - t h e r e f u n d t o t h e e x t e n t r e s p o n d e n t a l l o w s h i m a d e d u c t i o n r e l a t i n g t o t h e p a y m e n t o f S t a t e t a x e s i n 1 9 9 5 . A c c o r d i n g l y , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 . R e v i e w e d b y t h e C o u r t . W E L L S , C O H E N , S W I F T , G E R B E R , R U W E , W H A L E N , H A L P E R N , B E G H E , C H I E C H I , L A R O , G A L E , T H O R N T O N , a n d M A R V E L , J J . , a g r e e w i t h t h i s m a j o r i t y o p i n i o n . V A S Q U E Z , J . , c o n c u r s . - 3 1 - B E G H E , J . , c o n c u r r i n g : H a v i n g j o i n e d t h e m a j o r i t y o p i n i o n , I w r i t e s e p a r a t e l y t o m a k e t w o a d d i t i o n a l p o i n t s i n s u p p o r t o f t h e r e s u l t s w e r e a c h i n t h i s c a s e . F i r s t , a d o p t i o n o f t h e d i s s e n t i n g v i e w w o u l d b e c o n t r a r y t o p u b l i s h e d g u i d a n c e a n d a d m i n i s t r a t i v e p r a c t i c e o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e ; t h e S e r v i c e h a s o p e r a t e d o n t h e a s s u m p t i o n t h a t s e c t i o n 9 3 1 w a s i n f o r c e d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , a n d t h a t i t c o n t i n u e s i n f o r c e , n o t w i t h s t a n d i n g t h e f a i l u r e t o i s s u e r e g u l a t i o n s . S i n c e t h e T a x I m p l e m e n t a t i o n A g r e e m e n t w i t h A m e r i c a n S a m o a w a s e n t e r e d i n t o i n 1 9 8 8 , t h e S e r v i c e h a s i s s u e d P u b l i c a t i o n 5 7 0 , T a x G u i d e F o r I n d i v i d u a l s W i t h I n c o m e F r o m U . S . P o s s e s s i o n s , w h i c h p r o v i d e s i n s t r u c t i o n s a n d e x a m p l e s o n r e p o r t i n g i n c o m e f r o m s o u r c e s i n A m e r i c a n S a m o a a n d o t h e r p o s s e s s i o n s , a n d f o r p r e p a r i n g F o r m 4 5 6 3 , E x c l u s i o n o f I n c o m e f o r B o n a F i d e R e s i d e n t s o f A m e r i c a n S a m o a . A l t h o u g h 1 4 y e a r s s e e m s l i k e p l e n t y o f t i m e t o c o m e u p w i t h r e g u l a t o r y g u i d a n c e , U . S . c i t i z e n s r e s i d i n g a n d w o r k i n g i n A m e r i c a n S a m o a h a v e n o t b e e n c o m p l e t e l y i n t h e d a r k . I t h e r e f o r e s e e n o o b j e c t i o n t o s u s t a i n i n g t h e S e r v i c e ' s s t o p g a p e f f o r t t o i m p l e m e n t t h e s t a t u t o r y s c h e m e . S e c o n d , p e t i t i o n e r a r g u e s o n b r i e f t h a t t h e U n i t e d S t a t e s s h o u l d n o t i n t e r f e r e w i t h A m e r i c a n S a m o a ' s " p r i m a r y t a x j u r i s d i c t i o n " o v e r h i s i n c o m e - e a r n i n g a c t i v i t i e s i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s . P e t i t i o n e r ' s a r g u m e n t i s b e l i e d b y h i s o t h e r w i s e - 3 2 - 1 M a t e r i a l s i n t h e r e c o r d c i t e d b y r e s p o n d e n t ' s s e c o n d s u p p l e m e n t a l b r i e f w o u l d s e e m t o i n d i c a t e p e t i t i o n e r t r i e d t o a t t a c h h i m s e l f a s a f r e e r i d e r t o a t a x e x e m p t i o n c e r t i f i c a t e i s s u e d b y t h e A m e r i c a n S a m o a n g o v e r n m e n t t o V a n C a m p , o r t o o k t h e p o s i t i o n t h a t n o n e o f h i s i n c o m e w a s e a r n e d i n A m e r i c a n S a m o a p u r s u a n t t o t h e f i s h p u r c h a s e a n d s a l e a g r e e m e n t b e t w e e n V a n C a m p a n d p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e r . u n e x p l a i n e d c l a i m - - o n h i s A m e r i c a n S a m o a n t a x r e t u r n s f o r 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 - - t h a t h i s e a r n e d i n c o m e f o r t h o s e y e a r s w a s c o m p l e t e l y e x e m p t f r o m A m e r i c a n S a m o a n t a x a t i o n " p e r f i s h e r m a n ' s a g r e e m e n t " . 1 A c c e p t a n c e o f t h i s w e l l - c o m p e n s a t e d U . S . c i t i z e n ' s a r g u m e n t t h a t h e a l s o h a s n o U . S . i n c o m e t a x l i a b i l i t y f o r t h e y e a r s i n i s s u e w o u l d r e s u l t i n h i s e s c a p i n g v i r t u a l l y a l l i n c o m e t a x e s f o r t h o s e y e a r s . C f . E s t a t e o f D u r k i n v . C o m m i s s i o n e r , 9 9 T . C . 5 6 1 ( 1 9 9 2 ) . P e t i t i o n e r ' s p r o f e s s e d s o l i c i t u d e f o r A m e r i c a n S a m o a ' s a b i l i t y t o c o l l e c t i t s i n c o m e t a x f r o m A m e r i c a n S a m o a - b a s e d w o r k e r s e a r n i n g i n c o m e f r o m p e r s o n a l s e r v i c e s i n i n t e r n a t i o n a l w a t e r s , m a j o r i t y o p . p . 2 1 , t h e r e f o r e s t r i k e s m e a s d i s i n g e n u o u s a n d u n w o r t h y o f c r e d e n c e . T h e r e w i l l b e t i m e e n o u g h i n s o m e l a t e r c a s e t o c o n s i d e r t h e m e r i t s o f t h e u l t i m a t e r e s o l u t i o n o f t h i s i s s u e a f t e r t h e T r e a s u r y f i n a l l y g e t s a r o u n d t o i s s u i n g n e w s e c t i o n 9 3 1 r e g u l a t i o n s . - 3 3 - F O L E Y , J . , d i s s e n t i n g : I d i s a g r e e w i t h t h e m a j o r i t y ' s a n a l y s i s a n d h o l d i n g . A . T h e S t a t u t e ' s P l a i n L a n g u a g e D i c t a t e s C o n g r e s s , t h r o u g h i t s g r a n t o f l e g i s l a t i v e r e g u l a t o r y a u t h o r i t y , m a n d a t e d t h a t " t h e d e t e r m i n a t i o n a s t o w h e t h e r i n c o m e i s [ s o u r c e d , o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d t o a t a x p a y e r ' s t r a d e o r b u s i n e s s , i n A m e r i c a n S a m o a ] s h a l l b e m a d e u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . " S e c . 9 3 1 ( d ) ( 2 ) . P u r s u a n t t o t h e p l a i n a n d u n a m b i g u o u s l a n g u a g e o f s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) , t h e r e c a n b e n o s u c h d e t e r m i n a t i o n u n t i l r e g u l a t i o n s a r e i s s u e d . W h e r e t h e s t a t u t e ' s l a n g u a g e i s p l a i n , t h e l a n g u a g e i s w h e r e t h e i n t e r p r e t i v e t a s k s h o u l d e n d , a n d t h e s o l e f u n c t i o n o f t h e c o u r t s i s t o e n f o r c e s u c h l a n g u a g e a c c o r d i n g t o i t s t e r m s . U n i t e d S t a t e s v . R o n P a i r E n t e r s . , I n c . , 4 8 9 U . S . 2 3 5 , 2 4 1 ( 1 9 8 9 ) ; U n i t e d S t a t e s v . M e r r i a m , 2 6 3 U . S . 1 7 9 , 1 8 7 - 1 8 8 ( 1 9 2 3 ) ( s t a t i n g t h a t t a x s t a t u t e s a r e n o t t o b e e x t e n d e d b y i m p l i c a t i o n b e y o n d t h e c l e a r i m p o r t o f t h e l a n g u a g e u s e d ) . S e c t i o n 9 3 1 c a n n o t b e r e a s o n a b l y i n t e r p r e t e d b e c a u s e d e f i n i t i o n o f t h e s t a t u t e ' s m o s t i n t e g r a l t e r m s i s r e l e g a t e d t o r e g u l a t i o n s t h a t d o n o t e x i s t . C o n g r e s s e x p l i c i t l y v e s t e d t h e S e c r e t a r y w i t h t h e a u t h o r i t y t o p r e s c r i b e l e g i s l a t i v e r e g u l a t i o n s d e l i n e a t i n g t h e s c o p e o f t h e i n c o m e e x c l u s i o n p u r s u a n t t o s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) . S e e C o c a - C o l a C o . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 6 T . C . 1 , 1 9 ( 1 9 9 6 ) ; C h e v r o n , U . S . A . , I n c . v . N a t u r a l R e s . D e f . C o u n c i l , I n c . , - 3 4 - 4 6 7 U . S . 8 3 7 , 8 4 3 - 8 4 4 ( 1 9 8 4 ) ( h o l d i n g t h a t w h e r e C o n g r e s s h a s e x p l i c i t l y l e f t a g a p f o r t h e a g e n c y t o f i l l , t h e r e i s a n e x p r e s s d e l e g a t i o n o f a u t h o r i t y t o t h e a g e n c y t o e l u c i d a t e a s p e c i f i c p r o v i s i o n o f t h e s t a t u t e b y r e g u l a t i o n , a n d s u c h r e g u l a t i o n s a r e l e g i s l a t i v e ) . I n d e e d , t h e d e t e r m i n a t i o n w h e t h e r i n c o m e i s " d e r i v e d f r o m s o u r c e s w i t h i n [ A m e r i c a n S a m o a ] " o r " e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s * * * w i t h i n [ A m e r i c a n S a m o a ] " i s t h e c r u x o f t h e s t a t u t e . S e c . 9 3 1 ( a ) . S u c h d e t e r m i n a t i o n c a n b e a c c o m p l i s h e d i n a v a r i e t y o f w a y s , a n d t h i s C o u r t c a n n o t d i v i n e w h a t r u l e s t h e S e c r e t a r y w o u l d p r o m u l g a t e . M o r e o v e r , o u r r o l e i s t o i n t e r p r e t , n o t m a k e , t h e l a w . T h e s t a t u t e s t a t e s t h a t t h e d e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r i n c o m e i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d " s h a l l b e m a d e u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . " S e c . 9 3 1 ( d ) ( 2 ) . T h e m a j o r i t y i m p l y t h a t s u c h l a n g u a g e i s a m b i g u o u s , a n d t h a t t h e C o u r t , a n d p r e s u m a b l y t a x p a y e r s , m a y l o o k t o a n y r e g u l a t i o n i f t h e C o d e d o e s n o t s p e c i f y t h e s e c t i o n u n d e r w h i c h t h e r e g u l a t i o n s m u s t b e d r a f t e d . M a j o r i t y o p . p . 1 3 . T h e a b o v e - r e f e r e n c e d l a n g u a g e i s c o m m o n l y u s e d i n s t a t u t e s . R e s p o n d e n t a n d t a x p r a c t i t i o n e r s w i l l c e r t a i n l y f i n d c r e a t i v e u s e s f o r t h i s s o p h i s t i c l i n e o f a n a l y s i s . T h e m a j o r i t y ' s a n a l y s i s e v e n t u a l l y s h i f t s t o s e c t i o n 8 6 4 . A p p l i c a t i o n o f t h a t s t a t u t e d o e s n o t w o r k , h o w e v e r , b e c a u s e s e c t i o n 8 6 4 w a s i n t e n d e d t o d e t e r m i n e w h e t h e r i n c o m e o f a n o n r e s i d e n t a l i e n i s e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d t o t h e U n i t e d S t a t e s . S e c . 8 6 4 ( c ) ( 1 ) . I n - 3 5 - f a c t , a l i t e r a l a p p l i c a t i o n o f s e c t i o n 8 6 4 t o s e c t i o n 9 3 1 w o u l d r e s u l t i n n o U . S . c i t i z e n ' s q u a l i f y i n g u n d e r t h e e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d p r o n g . N e v e r t h e l e s s , t h e " p r i n c i p l e s " o f a n i n a p p l i c a b l e s e c t i o n ( i . e . , s e c t i o n 8 6 4 ) a r e b e i n g r e l i e d o n , a n d t h e m a n d a t e o f t h e a p p l i c a b l e s e c t i o n ( i . e . , s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) ) i s i g n o r e d i n a d e s p e r a t e a t t e m p t t o m a k e t h e s t a t u t e w o r k . S e e m a j o r i t y o p . p . 2 6 . T h e b o t t o m l i n e i s t h a t , o t h e r t h a n s e c t i o n 9 3 1 , t h e r e a r e n o s t a t u t e s o r r e g u l a t i o n s a d d r e s s i n g w h e t h e r a n i n d i v i d u a l ' s i n c o m e i s " e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s b y s u c h i n d i v i d u a l w i t h i n * * * [ A m e r i c a n S a m o a ] " . S e c . 9 3 1 ( a ) ( 2 ) . R a t h e r t h a n a d h e r e t o t h e s t a t u t e , t h e m a j o r i t y r e l i e s o n e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d " c o n c e p t s " a n d " p r i n c i p l e s " . S e e m a j o r i t y o p . p p . 2 7 - 2 8 . T h e s t a t u t e , l e g i s l a t i v e h i s t o r y , a n d I m p l e m e n t i n g A g r e e m e n t d o n o t a u t h o r i z e t h e a p p l i c a t i o n o f s e c t i o n 8 6 4 ' s " p r i n c i p l e s " . I n n u m e r o u s o t h e r g r a n t s o f r e g u l a t o r y a u t h o r i t y C o n g r e s s e x p l i c i t l y p r o v i d e d t h a t t h e " p r i n c i p l e s " o f a p a r t i c u l a r s e c t i o n s h o u l d b e a p p l i c a b l e , b u t w i t h r e s p e c t t o s e c t i o n 9 3 1 C o n g r e s s f a i l e d t o p r o v i d e s u c h d i r e c t i o n . S e e s e c t i o n s 4 1 ( f ) ( 1 ) ( B ) , 5 2 ( b ) , 1 2 0 ( d ) ( 6 ) ( B ) , 1 2 7 ( c ) ( 4 ) ( B ) , 1 2 9 ( e ) ( 5 ) ( B ) , 2 6 7 ( a ) ( 3 ) , 3 6 7 ( e ) ( 1 ) , 3 8 3 ( b ) , 4 0 4 ( g ) ( 3 ) ( C ) , 4 1 4 ( c ) , 4 1 6 ( i ) ( 1 ) ( B ) ( i i i ) ( I I ) , 5 9 7 ( b ) , 1 0 9 2 ( b ) ( 1 ) , 2 6 6 3 ( 2 ) , e t a l . I n o r d e r t o g i v e e f f e c t t o s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) , t h e C o u r t m u s t f o l l o w , n o t i g n o r e , i t s m a n d a t e . - 3 6 - B . E x c e p t i o n s t o t h e P l a i n L a n g u a g e D o c t r i n e A r e N o t A p p l i c a b l e T h e r e a r e t w o e x c e p t i o n s t o t h e p l a i n l a n g u a g e d o c t r i n e . W e n e e d n o t a d h e r e t o a l i t e r a l a p p l i c a t i o n o f a s t a t u t e i f s u c h l a n g u a g e p r o d u c e s a n o u t c o m e t h a t i s ' d e m o n s t r a b l y a t o d d s ' w i t h c l e a r l y e x p r e s s e d c o n g r e s s i o n a l i n t e n t t o t h e c o n t r a r y , U n i t e d S t a t e s v . R o n P a i r E n t e r s . , I n c . , 4 8 9 U . S . a t 2 4 1 ( 1 9 8 9 ) ( q u o t i n g G r i f f i n v . O c e a n i c C o n t r a c t o r s , I n c . , 4 5 8 U . S . 5 6 4 , 5 7 1 ( 1 9 8 2 ) ) ; P e a d e n v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 3 T . C . 1 1 6 , 1 2 2 ( 1 9 9 9 ) , o r r e s u l t s i n a n o u t c o m e s o a b s u r d " a s t o s h o c k t h e g e n e r a l m o r a l o r c o m m o n s e n s e " , C r o o k s v . H a r r e l s o n , 2 8 2 U . S . 5 5 , 6 0 ( 1 9 3 0 ) ; T e l e - C o m m u n i c a t i o n s , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 9 5 T . C . 4 9 5 ( 1 9 9 0 ) . A c o n c l u s i o n t h a t s e c t i o n 9 3 1 i s i n a p p l i c a b l e w i t h o u t r e g u l a t i o n s n e i t h e r c o n f l i c t s w i t h c l e a r l y e x p r e s s e d c o n g r e s s i o n a l i n t e n t n o r r e s u l t s i n a n a b s u r d o u t c o m e . T o t h e c o n t r a r y , t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y a n d t h e i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t b o t h s u p p o r t t h e p l a i n l a n g u a g e o f t h e s t a t u t e w h i c h p r o v i d e s t h a t s e c t i o n 9 3 1 i s i n a p p l i c a b l e i n t h e a b s e n c e o f r e g u l a t i o n s . 1 . L e g i s l a t i v e H i s t o r y T h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y i n d i c a t e s t h a t C o n g r e s s g a v e o n l y t h e S e c r e t a r y t h e a u t h o r i t y t o p r e s c r i b e t h e a p p l i c a b l e r u l e s . C o n g r e s s w a s e q u a l l y c o n c e r n e d a b o u t A m e r i c a n S a m o a ' s a u t h o r i t y t o i m p l e m e n t i t s o w n t a x s y s t e m a n d t h e m i n i m i z a t i o n o f p o t e n t i a l a b u s e . T h e S e n a t e C o m m i t t e e o n F i n a n c e s t a t e d : - 3 7 - T h e r e f o r e , t o p r o m o t e f i s c a l a u t o n o m y o f t h e p o s s e s s i o n s , i t i s i m p o r t a n t t o p e r m i t e a c h p o s s e s s i o n t o d e v e l o p a t a x s y s t e m t h a t i s s u i t e d t o i t s o w n r e v e n u e n e e d s a n d a d m i n i s t r a t i v e r e s o u r c e s . I t i s a l s o i m p o r t a n t t o c o o r d i n a t e t h e p o s s e s s i o n s ' t a x s y s t e m s w i t h t h e U . S . t a x s y s t e m t o p r o v i d e c e r t a i n t y a n d m i n i m i z e t h e p o t e n t i a l f o r a b u s e . [ S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , a t 4 7 8 ( 1 9 8 6 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) 1 , 4 7 8 . ] T o a c c o m p l i s h t h e s e g o a l s , C o n g r e s s g a v e e x t r a o r d i n a r y p o w e r t o t h e S e c r e t a r y t o n e g o t i a t e a n i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t b e t w e e n t h e U n i t e d S t a t e s a n d A m e r i c a n S a m o a , a n d t o p r e s c r i b e r e g u l a t i o n s f o r p u r p o s e s o f d e f i n i n g t h e b o u n d a r i e s o f A m e r i c a n S a m o a ' s t a x a u t h o r i t y . I d . a t 4 7 9 - 4 8 1 . C o n g r e s s i n t e n d e d t h a t t h e S e c r e t a r y d e f i n e " e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d i n c o m e " i n a m a n n e r t h a t w o u l d p r e v e n t t a x a v o i d a n c e . I d . a t 4 8 1 ; H . C o n f . R e p t . 9 9 - 8 4 1 ( V o l . I I ) , a t I I - 6 8 0 ( 1 9 8 6 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 4 ) 1 , 6 8 0 . T h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y i d e n t i f i e s s i t u a t i o n s w h e r e t a x p a y e r s w i t h a s s e t s h a v i n g b u i l t - i n g a i n m o v e t o a U . S . p o s s e s s i o n , s e l l t h e i r a s s e t s , a n d a v o i d t a x o n t h e g a i n . S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) a t 4 8 1 . T h e s e t a x a v o i d a n c e t e c h n i q u e s a r e a n i l l u s t r a t i v e , r a t h e r t h a n e x h a u s t i v e , d e l i n e a t i o n o f m a c h i n a t i o n s C o n g r e s s w a n t e d t h e S e c r e t a r y t o f o r e c l o s e . T h e S e c r e t a r y w a s g i v e n t h i s r e s p o n s i b i l i t y b e c a u s e h e , r a t h e r t h a n C o n g r e s s o r t h i s C o u r t , h a s e x p e r i e n c e w i t h t h e s p e c i f i c p r o b l e m a n d t h e e x p e r t i s e t o s o l v e i t . - 3 8 - 2 . I m p l e m e n t i n g A g r e e m e n t C o n g r e s s g a v e t h e S e c r e t a r y t h e r e s p o n s i b i l i t y t o n e g o t i a t e t h e i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t , w i t h o u t w h i c h s e c t i o n 9 3 1 i s i n o p e r a t i v e . T a x R e f o r m A c t o f 1 9 8 6 ( T R A 1 9 8 6 ) , P u b . L . 9 9 - 5 1 4 , s e c . 1 2 7 1 , 1 0 0 S t a t . 2 0 8 5 , 2 5 9 1 ; S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , s u p r a a t 4 7 9 . M o r e o v e r , t h e i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t i n d i c a t e s t h a t t h e S e c r e t a r y h a s t h e r e s p o n s i b i l i t y o f d e f i n i n g t h e s c o p e o f A m e r i c a n S a m o a ' s t a x a u t h o r i t y a n d e x p l i c i t l y s t a t e s t h a t " t h e U n i t e d S t a t e s m a y u s e i t s r e g u l a t o r y a u t h o r i t y o v e r s o u r c i n g r u l e s u n d e r s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) a n d 7 6 5 4 ( e ) o f t h e C o d e t o d e t e r m i n e t h a t c e r t a i n i n c o m e i s U . S . - s o u r c e i n c o m e . " T a x I m p l e m e n t a t i o n A g r e e m e n t B e t w e e n t h e U n i t e d S t a t e s o f A m e r i c a n a n d A m e r i c a n S a m o a , 1 9 8 8 - 1 C . B . 4 0 8 , 4 1 0 . ( E m p h a s i s a d d e d . ) P u r s u a n t t o s e c t i o n 1 2 7 1 o f T R A 1 9 8 6 , a n d t h e r e s u l t i n g i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t , t h e S e c r e t a r y i s g r a n t e d e x t r a o r d i n a r y a u t h o r i t y . F o r e x a m p l e , A m e r i c a n S a m o a i s a l l o w e d t o r e p l a c e t h e " m i r r o r " s y s t e m o f t a x a t i o n w i t h i t s o w n t a x s c h e m e , b u t t h e S e c r e t a r y h a s t h e a u t h o r i t y t o r e t u r n t h e p o s s e s s i o n t o t h e " m i r r o r " s y s t e m i f t h e p o s s e s s i o n e n a c t s d i s c r i m i n a t o r y t a x l a w s o r t h e p o s s e s s i o n ' s t a x r e c e i p t s f a l l ( r e v e n u e r e q u i r e m e n t ) . T R A 1 9 8 6 s e c . 1 2 7 1 , 1 0 0 S t a t . 2 5 9 2 . T h u s , a f t e r d i s c o v e r i n g a v i o l a t i o n o f t h e s e r e q u i r e m e n t s a n d i n f o r m i n g C o n g r e s s o f i t s f i n d i n g s , t h e p o s s e s s i o n w i l l r e t u r n t o t h e " m i r r o r " s y s t e m u n l e s s C o n g r e s s p a s s e s a l a w p r o v i d i n g o t h e r w i s e . I d . - 3 9 - T h e a f o r e m e n t i o n e d r e v e n u e r e q u i r e m e n t i s a g o o d e x a m p l e o f t h e c o o r d i n a t i o n b e t w e e n t h e i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t a n d t h e r e g u l a t i o n s . O b v i o u s l y , w h e t h e r t a x r e c e i p t s r i s e o r f a l l w i t h i n A m e r i c a n S a m o a i s d i r e c t l y r e l a t e d t o t h e S e c r e t a r y ' s d e f i n i t i o n o f " i n c o m e d e r i v e d f r o m s o u r c e s w i t h i n [ A m e r i c a n S a m o a ] " a n d " i n c o m e e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s b y s u c h i n d i v i d u a l w i t h i n [ A m e r i c a n S a m o a ] . " T h e d e f i n i t i o n o f t h e s e t e r m s c a n b e a d j u s t e d t o e n s u r e t h a t c e r t a i n i n c o m e d o e s n o t e s c a p e f r o m b o t h t h e U . S . - a n d A m e r i c a n S a m o a n - t a x s y s t e m s . T h u s , t h e i m p l e m e n t i n g a g r e e m e n t a n d t h e r e g u l a t i o n w e r e i n t e n d e d t o , a n d i n f a c t d o , w o r k i n t a n d e m t o o u t l i n e t h e s c o p e o f A m e r i c a n S a m o a ' s t a x a u t h o r i t y . C . S e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) P r e s e n t s a C a s e o f F i r s t I m p r e s s i o n O n n u m e r o u s o c c a s i o n s , t h i s C o u r t h a s c o n s i d e r e d w h e t h e r t h e p r o m u l g a t i o n o f r e g u l a t i o n s p u r s u a n t t o a s t a t u t o r y g r a n t o f a u t h o r i t y w a s a c o n d i t i o n p r e c e d e n t t o t h e e x e c u t i o n o f a s t a t u t e . S e e S c h w a l b a c h v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 1 T . C . 2 1 5 ( 1 9 9 8 ) ; I n t l . M u l t i f o o d s C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 8 T . C . 5 7 9 ( 1 9 9 7 ) ; E s t a t e o f N e u m a n n v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 6 T . C . 2 1 6 ( 1 9 9 6 ) ; H E n t e r s . I n t l . , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 5 T . C . 7 1 ( 1 9 9 5 ) ; E s t a t e o f H o o v e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 2 T . C . 7 7 7 ( 1 9 9 4 ) ; A l e x a n d e r v . C o m m i s s i o n e r , 9 5 T . C . 4 6 7 ( 1 9 9 0 ) ; E s t a t e o f M a d d o x v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 T . C . 2 2 8 ( 1 9 8 9 ) ; F i r s t C h i c a g o C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 T . C . 6 6 3 ( 1 9 8 7 ) ; O c c i d e n t a l P e t r o l e u m C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 8 2 T . C . 8 1 9 ( 1 9 8 4 ) . - 4 0 - 1 I n E s t a t e o f N e u m a n n v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 6 T . C . 2 1 6 , 2 1 9 ( 1 9 9 6 ) , t h e C o u r t s e t f o r t h t h e " w h e t h e r v e r s u s h o w " t e s t . T h e C o u r t s t a t e d t h a t : w e a r e c a l l e d u p o n t o r e s o l v e t h e f o l l o w i n g q u e s t i o n : A r e t h e r e g u l a t i o n s a n e c e s s a r y c o n d i t i o n t o d e t e r m i n i n g " w h e t h e r " t h e G S T t a x a p p l i e s * * * o r d o t h e y c o n s t i t u t e o n l y a m e a n s o f a r r i v i n g a t " h o w " t h a t t a x , o t h e r w i s e i m p o s e d b y t h e s t a t u t e , s h o u l d b e d e t e r m i n e d * * * . I d . ( c o n t i n u e d . . . ) I n t h o s e c a s e s , h o w e v e r , t h e g r a n t o f r e g u l a t o r y a u t h o r i t y w a s n o t s i m i l a r t o s e c t i o n 9 3 1 ( d ) ( 2 ) ' s m a n d a t e , a n d t h e s t a t u t e ' s a m b i t w a s n o t a s d e p e n d e n t o n t h e p r o m u l g a t i o n o f r e g u l a t i o n s . I n a d d i t i o n , t h e C o u r t w a s n o t a s k e d t o i n t e r p r e t t h e s t a t u t e ' s m o s t i n t e g r a l t e r m w i t h o u t s u f f i c i e n t g u i d a n c e r e g a r d i n g C o n g r e s s ' i n t e n t . I n A l e x a n d e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 4 7 3 , w e h e l d t h a t a s t a t u t e w a s n o t a p p l i c a b l e b e c a u s e t h e S e c r e t a r y h a d f a i l e d t o p r o m u l g a t e r e g u l a t i o n s . W e c o n c l u d e d : S e c t i o n 4 6 5 ( c ) ( 3 ) ( D ) u n a m b i g u o u s l y p r o v i d e s t h a t s e c t i o n 4 6 5 ( b ) ( 3 ) " s h a l l a p p l y o n l y t o t h e e x t e n t p r o v i d e d i n r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y , " t o a n a c t i v i t y d e s c r i b e d i n s e c t i o n 4 6 5 ( c ) ( 3 ) ( A ) . R e g u l a t i o n s h a v e n o t b e e n p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . A c c o r d i n g l y , w e h o l d t h a t s e c t i o n 4 6 5 ( b ) ( 3 ) d o e s n o t a p p l y t o t h e a c t i v i t i e s o f t h e l i m i t e d p a r t n e r s h i p s . I d . W e c h o s e n o t t o e x e r c i s e o u r i n d e p e n d e n t j u d g m e n t b e c a u s e C o n g r e s s g a v e t h e S e c r e t a r y , a n d o n l y t h e S e c r e t a r y , t h e a u t h o r i t y t o p r e s c r i b e t h e a p p l i c a b l e r u l e s . I n S c h w a l b a c h , I n t l . M u l t i f o o d s , E s t a t e o f N e u m a n n , 1 a n d H - 4 1 - 1 ( . . . c o n t i n u e d ) W i t h o u t r e g u l a t i o n s t o d e t e r m i n e t h e s c o p e o f t h e e x c l u s i o n , w e a r e u n a b l e t o d i s c e r n " w h e t h e r " o r " h o w " s e c . 9 3 1 r e l a t e s t o p e t i t i o n e r . T h u s , t h e " w h e t h e r " v e r s u s " h o w " t e s t i s n o t u s e f u l . T h e r e g u l a t o r y g r a n t o f a u t h o r i t y i n s e c . 9 3 1 ( d ) ( 2 ) , u n l i k e t h e g r a n t o f a u t h o r i t y i n p r e v i o u s c a s e s h o l d i n g t h a t t h e " h o w " p r o n g o f t h e t e s t w a s a p p l i c a b l e , e x p l i c i t l y p r o v i d e s t h a t " w h e t h e r i n c o m e i s d e s c r i b e d i n p a r a g r a p h ( 1 ) o r ( 2 ) o f s u b s e c t i o n ( a ) s h a l l b e m a d e u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . " ( E m p h a s i s a d d e d . ) I n a d d i t i o n , t h e g r a n t o f a u t h o r i t y a t i s s u e i n E s t a t e o f N e u m a n n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 1 8 , d i r e c t e d t h e S e c r e t a r y t o d r a f t r e g u l a t i o n s " c o n s i s t e n t w i t h t h e p r i n c i p l e s o f c h a p t e r s 1 1 a n d 1 2 " , t h u s g i v i n g t h e C o u r t a f o u n d a t i o n f o r i t s c o n c l u s i o n . S e e s e c . 2 6 6 3 ( 2 ) . E n t e r s . , t h e s t a t u t e s a t i s s u e p r o v i d e d t h a t " T h e S e c r e t a r y s h a l l p r e s c r i b e s u c h r e g u l a t i o n s a s m a y b e n e c e s s a r y o r a p p r o p r i a t e " . S e e s e c s . 4 6 9 ( l ) , 8 6 5 ( j ) ( 1 ) , 2 6 6 3 , 7 7 0 1 ( f ) . T h u s , t h e s e c a s e s a r e d i s t i n g u i s h a b l e f r o m p e t i t i o n e r ' s b e c a u s e o f t h e p e r m i s s i v e n a t u r e o f t h e g r a n t s o f r e g u l a t o r y a u t h o r i t y . T h e m a j o r i t y r e l y o n E s t a t e o f M a d d o x , F i r s t C h i c a g o , a n d O c c i d e n t a l , f o r t h e p r o p o s i t i o n t h a t t h e S e c r e t a r y ' s f a i l u r e t o p r o m u l g a t e r e g u l a t i o n s a s d i r e c t e d b y C o n g r e s s c a n n o t p r e v e n t t h e a p p l i c a t i o n o f a s t a t u t e w h i c h c o n f e r s a b e n e f i t o n t a x p a y e r s . T h e m a j o r i t y ' s r e l i a n c e o n t h e s e c a s e s i s m i s p l a c e d f o r t w o r e a s o n s . F i r s t , s e c t i o n 9 3 1 p r o v i d e s a n e x c l u s i o n f o r i n c o m e s o u r c e d i n , o r e f f e c t i v e l y c o n n e c t e d t o , A m e r i c a n S a m o a , b u t s u c h i n c o m e i s s u b j e c t t o t a x a t i o n i n A m e r i c a n S a m o a . S e e T R A 1 9 8 6 s e c . 1 2 7 1 ( a ) , 1 0 0 S t a t . 2 5 9 3 . A n y t a x r e d u c t i o n t h a t m a y r e s u l t f r o m t h e i n t e r p l a y b e t w e e n t h e t w o t a x s y s t e m s w a s n o t i n t e n d e d b y C o n g r e s s . T h u s , a n e x c l u s i o n f r o m U . S . t a x e s p u r s u a n t t o - 4 2 - s e c t i o n 9 3 1 c o n f e r s n o b e n e f i t o f t h e t y p e c o n t e m p l a t e d i n E s t a t e o f M a d d o x ( i . e . , r e d u c t i o n i n e s t a t e t a x d u e t o a p p l i c a t i o n o f s e c t i o n 2 0 3 2 A ) , a n d F i r s t C h i c a g o a n d O c c i d e n t a l ( i . e . , r e l i e f f r o m a l t e r n a t i v e m i n i m u m t a x l i a b i l i t y ) . A c c o r d i n g l y , t h e s e c a s e s a r e d i s t i n g u i s h e d . S e c o n d , t h e g r a n t s o f a u t h o r i t y i n E s t a t e o f M a d d o x , F i r s t C h i c a g o , a n d O c c i d e n t a l a l l o w e d t h e S e c r e t a r y t o p r o m u l g a t e l e g i s l a t i v e r e g u l a t i o n s t h a t e n l a r g e d t h e s c o p e o f s e c t i o n 2 0 3 2 A a n d t h e t a x b e n e f i t r u l e . T h e S e c r e t a r y w a s n o t r e q u i r e d t o d e f i n e t e r m s i n t e g r a l t o t h e o p e r a t i o n o f t h e e n t i r e s t a t u t e . T h u s , e v e n i n t h e a b s e n c e o f r e g u l a t i o n s , t h e C o u r t i n t h o s e c a s e s c o u l d a r r i v e a t a r e a s o n a b l e c o n c l u s i o n r e g a r d i n g w h e t h e r t h e t a x p a y e r m e t t h e t e r m s o f t h e s t a t u t e . S e e E s t a t e o f M a d d o x v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 3 3 ( c o n c l u d i n g t h a t t h e l a n g u a g e o f s e c t i o n 2 0 3 2 A ( g ) " b a c k h a n d e d l y t e l l s u s t h a t C o n g r e s s d i d n o t w a n t t h e e s t a t e o f a s t o c k h o l d e r i n a f a m i l y c o r p o r a t i o n t o b e d e p r i v e d o f t h e b e n e f i t s o f s e c t i o n 2 0 3 2 A " ) ; F i r s t C h i c a g o C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 6 7 2 ( r e a s o n i n g t h a t s e c t i o n 5 8 ( h ) " w a s o b v i o u s l y i n t e n d e d t o g i v e t h e t a x b e n e f i t r u l e u n l i m i t e d s c o p e " ) ; s e e a l s o O c c i d e n t a l P e t r o l e u m C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 8 2 7 . C o n g r e s s , i n s e c t i o n 9 3 1 , d i d n o t , h o w e v e r , p r o v i d e a b a s i s u p o n w h i c h t h i s C o u r t c a n d e t e r m i n e w h e t h e r p e t i t i o n e r ' s i n c o m e q u a l i f i e s f o r e x c l u s i o n . - 4 3 - D . C o n c l u s i o n C o n g r e s s e n a c t e d a s t a t u t o r y s c h e m e d e l e g a t i n g b r o a d a u t h o r i t y t o t h e S e c r e t a r y . W h e t h e r w e a g r e e w i t h s u c h d e l e g a t i o n , o r a r e c o m f o r t a b l e w i t h i t s c o n s e q u e n c e s , i s i r r e l e v a n t . W e m u s t f o l l o w t h e s t a t u t o r y m a n d a t e a n d n o t d o t h e j o b r e s e r v e d f o r e i t h e r t h e l e g i s l a t i v e o r e x e c u t i v e b r a n c h .