TAX COURT OPINION

Case: Anthony P. Hart
Docket Number: 7102-00
Judge: Beghe
Opinion Type: memo
Filed: 11/28/2001
Pages: 12

T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 3 0 6 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T A N T H O N Y P . H A R T , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 7 1 0 2 - 0 0 . F i l e d N o v e m b e r 2 8 , 2 0 0 1 . A n t h o n y P . H a r t , p r o s e . A n d r e w R . M o o r e , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M O P I N I O N B E G H E , J u d g e : A f t e r a c o u r s e o f c o n d u c t t h a t c o n f u s e d r e s p o n d e n t a n d a v o i d e d t h e p a y m e n t o f i n c o m e t a x e s c l e a r l y d u e , p e t i t i o n e r f i l e d a f r i v o l o u s p e t i t i o n a n d m a i n t a i n e d t h e s e p r o c e e d i n g s f o r t h e s o l e p u r p o s e o f d e l a y i n g t h e e f f i c i e n t a d m i n i s t r a t i o n o f t h e t a x l a w . - 2 - 1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s a t i s s u e . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y , a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) , 1 a n d a n a d d i t i o n t o t a x f o r f a i l u r e t o p a y e s t i m a t e d t a x e s u n d e r s e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) i n p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 8 F e d e r a l i n c o m e t a x i n t h e r e s p e c t i v e a m o u n t s o f $ 3 1 , 0 7 0 , $ 6 , 2 1 4 a n d $ 1 , 0 8 6 . P e t i t i o n e r w a s a r e s i d e n t o f S a n J o s e , C a l i f o r n i a , a t t h e t i m e h e f i l e d h i s p e t i t i o n . P e t i t i o n e r w a s e m p l o y e d b y t h e Q u i c k s i l v e r G r o u p , a s o f t w a r e c o n s u l t i n g c o m p a n y , t h r o u g h o u t 1 9 9 8 . P e t i t i o n e r a d m i t s t h a t i n 1 9 9 8 h e r e c e i v e d w a g e s o f $ 1 0 5 , 8 7 3 , i n t e r e s t o f $ 2 9 4 , a n d a n e a r l y d i s t r i b u t i o n f r o m h i s i n d i v i d u a l r e t i r e m e n t a c c o u n t o f $ 1 3 , 2 9 1 . P e t i t i o n e r a l s o a d m i t s t h a t n o F e d e r a l i n c o m e t a x w a s w i t h h e l d f r o m h i s w a g e s a n d t h a t h e m a d e n o e s t i m a t e d t a x p a y m e n t s o r o t h e r p a y m e n t s o n a c c o u n t o f h i s i n c o m e f o r 1 9 9 8 . P e t i t i o n e r ' s e m p l o y e r f i l e d w i t h r e s p o n d e n t a F o r m W - 2 , W a g e a n d T a x S t a t e m e n t , s h o w i n g t h a t i t h a d p a i d p e t i t i o n e r " w a g e s , t i p s , o t h e r c o m p e n s a t i o n " o f $ 1 0 5 , 8 7 3 . T h e i n t e r e s t a n d t h e e a r l y d i s t r i b u t i o n f r o m p e t i t i o n e r ' s i n d i v i d u a l r e t i r e m e n t a c c o u n t w e r e r e p o r t e d t o r e s p o n d e n t b y t h e p a y o r s o n F o r m 1 0 9 9 s . P e t i t i o n e r d e m a n d e d t h a t h i s e m p l o y e r f i l e a n a m e n d e d F o r m W - 2 s t a t i n g t h a t h e h a d r e c e i v e d n o w a g e s , t i p s , o r o t h e r c o m p e n s a t i o n . W h e n p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e r r e f u s e d t o a m e n d t h e - 3 - F o r m W - 2 , p e t i t i o n e r s u b m i t t e d a F o r m 4 8 5 2 , S u b s t i t u t e F o r m W - 2 , r e q u e s t i n g a F o r m W - 2 c o r r e c t i o n t o i n d i c a t e t h a t h e r e c e i v e d n o " w a g e s , t i p s o r o t h e r c o m p e n s a t i o n . " T h r o u g h o u t t h i s c o u r s e o f e v e n t s , p e t i t i o n e r k n e w t h a t t h e F o r m W - 2 s t a t e m e n t w a s e n t i r e l y a c c u r a t e . P e t i t i o n e r a l s o f i l e d a n u n s i g n e d F o r m 1 0 4 0 , U . S . I n d i v i d u a l I n c o m e T a x R e t u r n , i n d i c a t i n g t h a t h e h a d n o i n c o m e , a n d n o t a x l i a b i l i t y . A p p a r e n t l y , t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e C e n t e r t r e a t e d t h e u n s i g n e d F o r m 1 0 4 0 a s i f i t w e r e a v a l i d r e t u r n , a n d t h u s f a i l e d t o d e t e r m i n e a 2 5 - p e r c e n t a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) f o r p e t i t i o n e r ' s f a i l u r e t o f i l e a t i m e l y t a x r e t u r n . I n s t e a d , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y t h a t p e t i t i o n e r w a s l i a b l e f o r a 2 0 - p e r c e n t a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) . A l s o i n t h e n o t i c e , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a n a d d i t i o n f o r f a i l u r e t o p a y e s t i m a t e d t a x e s u n d e r s e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) . I n h i s p e t i t i o n , p e t i t i o n e r s t a t e s t h a t h e i s n o t a t a x p r o t e s t e r . H e s a y s o u r t a x l a w s a r e v e r y c l e a r l y w r i t t e n , a n d p r o v i d e t h a t h e n e e d n o t p a y t a x o n h i s i n c o m e b e c a u s e h e w a s n o t e n g a g e d i n a n " e x c i s e t a x a b l e a c t i v i t y " f o r t h e t a x p e r i o d i n q u e s t i o n . O n M a r c h 5 , 2 0 0 1 , i n c o m p l i a n c e w i t h t h e C o u r t ' s p r e t r i a l o r d e r , p e t i t i o n e r f i l e d a t r i a l m e m o r a n d u m t h a t w e a r e t r e a t i n g a s h i s b r i e f . P e t i t i o n e r a r g u e s i n h i s b r i e f t h a t h e o w e s n o - 4 - 2 P e t i t i o n e r c i t e s a s i n g l e c a s e , S t a n t o n v . B a l t i c M i n i n g C o . , 2 4 0 U . S . 1 0 3 ( 1 9 1 6 ) , w h i c h u p h e l d t h e v a l i d i t y o f a t a x o n a m i n i n g c o m p a n y u n d e r t h e i n c o m e t a x s e c t i o n o f t h e T a r i f f A c t o f O c t . 3 , 1 9 1 3 , c h . 1 6 , 3 8 S t a t . 1 6 6 , 1 8 1 . P e t i t i o n e r a p p e a r s t o c i t e t h e c a s e f o r t h e p r o p o s i t i o n t h a t t h e 1 6 t h A m e n d m e n t t o t h e C o n s t i t u t i o n d o e s n o t p e r m i t C o n g r e s s t o i m p o s e a t a x o n i n c o m e . P e t i t i o n e r ' s a r g u m e n t i s , o f c o u r s e , u t t e r n o n s e n s e . T h e t e x t o f t h e a m e n d m e n t c o u l d n o t b e c l e a r e r i n e s t a b l i s h i n g t h e p o w e r o f C o n g r e s s t o i m p o s e a n d c o l l e c t i n c o m e t a x e s . 3 R o w l e e v . C o m m i s s i o n e r , 8 0 T . C . 1 1 1 1 ( 1 9 8 3 ) , s u s t a i n e d t h e ( c o n t i n u e d . . . ) i n c o m e t a x e s o n h i s i n c o m e b e c a u s e : ( 1 ) T h e i n c o m e t a x i s a n " e x c i s e t a x " , a n d h e d i d n o t e n g a g e i n a n y " e x c i s e t a x a b l e a c t i v i t y " , ( 2 ) t h e i n c o m e t a x i s a p p l i c a b l e o n l y t o n o n r e s i d e n t s , a n d t o e a r n i n g s b y r e s i d e n t s f r o m s o u r c e s o u t s i d e t h e U n i t e d S t a t e s , a n d ( 3 ) " N o l a w r e q u i r e s p e t i t i o n e r t o s i g n a d o c u m e n t u n d e r p e n a l t y o f p e r j u r y a n d n o l a w r e q u i r e s h i m t o f i l e a 1 0 4 0 t a x r e t u r n . " P e t i t i o n e r , o f c o u r s e , c i t e s n o r e l e v a n t a u t h o r i t y i n s u p p o r t o f h i s t h e o r i e s . 2 P e t i t i o n e r a l s o h a d t h e t e m e r i t y t o a s k f o r $ 1 0 , 0 0 0 i n s a n c t i o n s a g a i n s t r e s p o n d e n t b e c a u s e h e h a d t o r e s p o n d t o r e s p o n d e n t ' s d e f i c i e n c y n o t i c e . L o n g b e f o r e p e t i t i o n e r f i l e d h i s t r i a l b r i e f , r e s p o n d e n t h a d p r o v i d e d p e t i t i o n e r w i t h c o p i e s o f t h i s C o u r t ' s o p i n i o n s i n R o w l e e v . C o m m i s s i o n e r , 8 0 T . C . 1 1 1 1 ( 1 9 8 3 ) , a n d G r i m e s v . C o m m i s s i o n e r , 8 2 T . C . 2 3 5 ( 1 9 8 4 ) . I n b o t h c a s e s , t h i s C o u r t s p e c i f i c a l l y r e j e c t e d ( w i t h c o p i o u s c i t a t i o n o f a u t h o r i t i e s ) t h e a r g u m e n t s , a d v a n c e d h e r e b y p e t i t i o n e r , t h a t w a g e s a r e n o t s u b j e c t t o t a x a s i n c o m e . 3 T h u s , p e t i t i o n e r w a s w e l l a w a r e w h e n - 5 - 3 ( . . . c o n t i n u e d ) C o m m i s s i o n e r ' s d e t e r m i n a t i o n o f t h e f r a u d p e n a l t y a g a i n s t a t a x p r o t e s t e r n o n f i l e r . G r i m e s v . C o m m i s s i o n e r , 8 2 T . C . 2 3 5 ( 1 9 8 4 ) , a w a r d e d t h e C o m m i s s i o n e r d a m a g e s u n d e r a p r i o r v e r s i o n o f s e c . 6 6 7 3 ( a ) a g a i n s t a t a x p a y e r w h o c o n t i n u e d t o m a i n t a i n t h e f r i v o l o u s p o s i t i o n s t a k e n i n h i s p e t i t i o n . S e e a l s o G r i m e s v . C o m m i s s i o n e r , 8 0 6 F . 2 d 1 4 5 1 ( 9 t h C i r . 1 9 8 6 ) , a f f g . a n u n r e p o r t e d o r d e r o f t h i s C o u r t t o i m p o s e d a m a g e s a g a i n s t t h e s a m e t a x p a y e r f o r a l a t e r y e a r a n d a l s o a w a r d i n g a d d i t i o n a l d a m a g e s t o t h e G o v e r n m e n t o n a c c o u n t o f t h e t a x p a y e r ' s f r i v o l o u s a p p e a l . h e f i l e d h i s b r i e f t h a t h i s a r g u m e n t s l a c k a n y b a s i s i n l a w a n d h a v e b e e n p r e v i o u s l y r e j e c t e d b y t h i s C o u r t . A t t h e h e a r i n g , t h e C o u r t a s k e d r e s p o n d e n t t o s e n d p e t i t i o n e r a c o p y o f o u r o p i n i o n s i n L i d d a n e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 8 - 2 5 9 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 2 0 8 F . 3 d 2 0 6 ( 3 d C i r . 2 0 0 0 ) ; C o c o z z a v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 3 0 5 ; a n d T a l m a g e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 1 1 4 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 9 9 F . 3 d 1 1 3 1 ( 4 t h C i r . 1 9 9 6 ) , f u r t h e r t o i n f o r m p e t i t i o n e r t h a t h i s a r g u m e n t s a r e f r i v o l o u s a n d h a v e b e e n r e p e a t e d l y r e j e c t e d b y t h i s C o u r t , a n d t h a t h i s c o n t i n u e d m a i n t e n a n c e o f t h e s e f r i v o l o u s a r g u m e n t s c o u l d s u b j e c t h i m t o a p e n a l t y o f u p t o $ 2 5 , 0 0 0 u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) . A c c o r d i n g t o a m o t i o n f i l e d b y r e s p o n d e n t a f t e r t h e h e a r i n g : R e s p o n d e n t ' s c o u n s e l c o n t a c t e d p e t i t i o n e r o n o r a b o u t A p r i l 1 8 , 2 0 0 1 , a t w h i c h t i m e p e t i t i o n e r s t a t e d t h a t h e w o u l d s i g n a d e c i s i o n d o c u m e n t b a s e d o n t h e a m o u n t s s t a t e d i n t h e s t a t u t o r y n o t i c e o f d e f i c i e n c y . R e s p o n d e n t m a i l e d a c o v e r l e t t e r a n d a d e c i s i o n d o c u m e n t ( a t t a c h e d ) t o p e t i t i o n e r o n t h e s a m e d a y . R e s p o n d e n t l e f t m e s s a g e s o n p e t i t i o n e r ' s a n s w e r i n g m a c h i n e * * * o n A p r i l 2 7 , 2 0 0 1 a n d M a y 2 , 2 0 0 1 i n q u i r i n g w h e t h e r p e t i t i o n e r h a d s e n t t h e s i g n e d - 6 - d e c i s i o n d o c u m e n t t o r e s p o n d e n t . T h u s f a r , n o r e s p o n s e h a s b e e n r e c e i v e d . P e t i t i o n e r c o u l d h a v e a v o i d e d c a u s i n g f u r t h e r d e l a y a n d e x p e n s e b y e x e c u t i n g a n d r e t u r n i n g t h e s t i p u l a t e d d e c i s i o n d o c u m e n t . H o w e v e r , p e t i t i o n e r e l e c t e d n o t t o d o s o , o r e v e n t o i n f o r m r e s p o n d e n t t h a t h e h a d c h a n g e d h i s m i n d a b o u t d o i n g s o . D u e t o t h e d e l a y c a u s e d b y p e t i t i o n e r ' s i n i t i a l l y a g r e e i n g t o s i g n a n d r e t u r n t h e s t i p u l a t e d d e c i s i o n d o c u m e n t a n d t h e n f a i l i n g t o d o s o , r e s p o n d e n t w a s f o r c e d t o f i l e a m o t i o n t o e x t e n d t h e b r i e f i n g s c h e d u l e . T h e C o u r t g r a n t e d t h e m o t i o n a n d s e t d a t e s f o r r e s p o n d e n t t o f i l e h i s o p e n i n g b r i e f , p e t i t i o n e r t o f i l e h i s a n s w e r i n g b r i e f , a n d r e s p o n d e n t t o f i l e h i s r e p l y b r i e f . R e s p o n d e n t t i m e l y f i l e d a p o s t t r i a l o p e n i n g b r i e f s e t t i n g f o r t h a d e t a i l e d r e s p o n s e t o p e t i t i o n e r ' s f r i v o l o u s c o n t e n t i o n s . P e t i t i o n e r d i d n o t f i l e a p o s t t r i a l a n s w e r i n g b r i e f , a n d r e s p o n d e n t e l e c t e d n o t t o f i l e a n a d d i t i o n a l b r i e f . T h e r e a f t e r , r e s p o n d e n t f i l e d a m o t i o n f o r a n a w a r d o f s a n c t i o n s u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 . 1 . D e f i c i e n c y D e t e r m i n a t i o n P e t i t i o n e r ' s w a g e s , i n t e r e s t i n c o m e , a n d d i s t r i b u t i o n s f r o m h i s i n d i v i d u a l r e t i r e m e n t a c c o u n t a r e t a x a b l e a s i n c o m e . S e e , e . g . , U n i t e d S t a t e s v . C o n n o r , 8 9 8 F . 2 d 9 4 2 , 9 4 3 ( 3 d C i r . 1 9 9 0 ) ( " E v e r y c o u r t w h i c h h a s e v e r c o n s i d e r e d t h e i s s u e h a s u n e q u i v o c a l l y r e j e c t e d t h e a r g u m e n t t h a t w a g e s a r e n o t i n c o m e " ) ; U n i t e d S t a t e s v . R i c h a r d s , 7 2 3 F . 2 d 6 4 6 , 6 4 8 ( 8 t h C i r . 1 9 8 3 ) - 7 - ( a r g u m e n t t h a t w a g e s a n d s a l a r i e s a r e n o t i n c o m e i s " t o t a l l y l a c k i n g i n m e r i t " ) ; H a y w a r d v . D a y , 6 1 9 F . 2 d 7 1 6 , 7 1 7 ( 8 t h C i r . 1 9 8 0 ) ; R o w l e e v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 1 2 0 ; G r i m e s v . C o m m i s s i o n e r , 8 2 T . C . 2 3 5 ( 1 9 8 4 ) ; L i d d a n e v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; C o c o z z a v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; T a l m a g e v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . W e n e e d n o t e x h a u s t i v e l y r e v i e w a n d r e s p o n d t o p e t i t i o n e r ' s b a s e l e s s a n d m i s g u i d e d c o n t e n t i o n s . C r a i n v . C o m m i s s i o n e r , 7 3 7 F . 2 d 1 4 1 7 ( 5 t h C i r . 1 9 8 4 ) . 2 . A c c u r a c y - R e l a t e d P e n a l t y U n d e r S e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) T h e 2 0 - p e r c e n t a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) c a n b e i m p o s e d o n l y i f a v a l i d t a x r e t u r n i s f i l e d . S e c . 6 6 6 4 ( b ) . I n W i l l i a m s v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 1 3 6 ( 2 0 0 0 ) , t h i s C o u r t h e l d t h a t a s e c t i o n 6 6 6 2 p e n a l t y c a n b e i m p o s e d o n l y i f a t a x p a y e r f i l e s a v a l i d ( a l t h o u g h e r r o n e o u s ) r e t u r n . B e c a u s e t h e t a x p a y e r i n W i l l i a m s h a d f i l e d o n l y i n v a l i d r e t u r n s ( f i r s t a n u n s i g n e d r e t u r n , a n d s e c o n d a s i g n e d a m e n d e d r e t u r n w i t h a n i m p r o p e r d i s c l a i m e r ) , n o s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y c o u l d b e i m p o s e d . L i k e t h e t a x p a y e r i n W i l l i a m s , p e t i t i o n e r f i l e d a n u n s i g n e d F o r m 1 0 4 0 t a x r e t u r n s h o w i n g z e r o t a x o w i n g . A n u n s i g n e d t a x r e t u r n i s o f n o e f f e c t . A F o r m 1 0 4 0 t h a t i s n o t d u l y s i g n e d a n d v e r i f i e d u n d e r p e n a l t i e s o f p e r j u r y d o e s n o t c o n s t i t u t e a v a l i d F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . L u c a s v . P i l l i o d L u m b e r C o . , 2 8 1 U . S . 2 4 5 ( 1 9 3 0 ) ; E l l i o t t v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 3 T . C . 1 2 5 , 1 2 8 ( 1 9 9 9 ) ; - 8 - 4 P e t i t i o n e r ' s u n s u p p o r t e d a r g u m e n t i s , o f c o u r s e , d e a d w r o n g . S e c . 6 0 1 1 ( a ) p r o v i d e s t h a t " a n y p e r s o n m a d e l i a b l e f o r a n y t a x * * * s h a l l m a k e a r e t u r n * * * a c c o r d i n g t o t h e f o r m s a n d r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . " A r e t u r n r e q u i r e d t o b e f i l e d " s h a l l c o n t a i n o r b e v e r i f i e d b y a w r i t t e n d e c l a r a t i o n t h a t i t i s m a d e u n d e r t h e p e n a l t i e s o f p e r j u r y . " S e c . 6 0 6 5 . S e c . 6 0 6 1 p r o v i d e s t h e g e n e r a l r u l e t h a t " a n y r e t u r n , s t a t e m e n t , o r o t h e r d o c u m e n t r e q u i r e d t o b e m a d e u n d e r a n y p r o v i s i o n o f t h e i n t e r n a l r e v e n u e l a w s o r r e g u l a t i o n s s h a l l b e s i g n e d i n a c c o r d a n c e w i t h f o r m s o r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y . " S e c . 1 . 6 0 1 2 - 1 ( a ) ( 6 ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s t h a t " F o r m 1 0 4 0 i s p r e s c r i b e d f o r g e n e r a l u s e i n m a k i n g t h e r e t u r n r e q u i r e d u n d e r t h i s p a r a g r a p h . " T h e r e f o r e , c o n t r a r y t o h i s u n s u p p o r t e d a l l e g a t i o n s , p e t i t i o n e r w a s r e q u i r e d t o f i l e a F o r m 1 0 4 0 p r o p e r l y s i g n e d u n d e r p e n a l t i e s o f p e r j u r y . R i c h a r d s o n v . C o m m i s s i o n e r , 7 2 T . C . 8 1 8 , 8 2 3 ( 1 9 7 9 ) ( " I t i s w e l l e s t a b l i s h e d t h a t t h e f i l i n g o f a n u n s i g n e d r e t u r n f o r m i s n o t t h e f i l i n g o f a r e t u r n " ) ; C u p p v . C o m m i s s i o n e r , 6 5 T . C . 6 8 , 7 8 - 7 9 ( 1 9 7 5 ) ( " i n o r d e r f o r a F o r m 1 0 4 0 t o c o n s t i t u t e a v a l i d i n c o m e t a x r e t u r n i t m u s t b e s i g n e d b y t h e t a x p a y e r u n d e r p e n a l t i e s o f p e r j u r y " ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 5 5 9 F . 2 d 1 2 0 7 ( 3 d C i r . 1 9 7 7 ) . P e t i t i o n e r h a s a d m i t t e d t h a t h e d i d n o t f i l e a v a l i d i n c o m e t a x r e t u r n f o r 1 9 9 8 . P e t i t i o n e r s t a t e d i n h i s b r i e f : N o l a w r e q u i r e s p e t i t i o n e r t o s i g n a d o c u m e n t u n d e r p e n a l t y o f p e r j u r y a n d n o l a w r e q u i r e s h i m t o f i l e a 1 0 4 0 t a x r e t u r n . S i n c e p e t i t i o n e r w a s n o t r e q u i r e d h e d i d n o t f i l e a 1 0 4 0 t a x r e t u r n f o r 1 9 9 8 . R e s p o n d e n t ' s s t a t e m e n t t o t h e c o n t r a r y i s e r r o n e o u s a n d p e t i t i o n e r c h a l l e n g e s r e s p o n d e n t t o p r o d u c e a n y 1 0 4 0 f o r m f o r 1 9 9 8 I R S m i g h t h a v e i n f i l e f o r p e t i t i o n e r . [ 4 ] B e c a u s e p e t i t i o n e r f a i l e d t o f i l e a v a l i d r e t u r n , r e s p o n d e n t i s n o t e n t i t l e d t o r e c o v e r a s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y . - 9 - 5 I t ' s w o r t h n o t i n g t h a t r e s p o n d e n t i n c l u d e d t h e s e c . 6 6 5 4 ( a ) a d d i t i o n t o t a x i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y e v e n t h o u g h r e s p o n d e n t a p p a r e n t l y t h o u g h t t h a t p e t i t i o n e r h a d f i l e d a v a l i d i n c o m e t a x r e t u r n . W e w o u l d h a v e n o j u r i s d i c t i o n t o r e v i e w t h e s e c . 6 6 5 4 ( a ) a d d i t i o n t o t a x i f p e t i t i o n e r h a d f i l e d a v a l i d i n c o m e t a x r e t u r n . S e c . 6 6 6 5 ( b ) . S e e a l s o E s t a t e o f D i R e z z a v . C o m m i s s i o n e r , 7 8 T . C . 1 9 ( 1 9 8 2 ) , f o r a d i s c u s s i o n o f t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y o f s e c . 6 6 6 5 ( b ) ' s i d e n t i c a l p r e d e c e s s o r , f o r m e r s e c . 6 6 5 9 . I n a n y e v e n t , i t ' s i m p r o p e r f o r r e s p o n d e n t t o i n c l u d e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y ( u n l e s s i n t h e a l t e r n a t i v e ) b o t h a s e c . 6 6 5 4 ( a ) a d d i t i o n f o r f a i l u r e t o p a y e s t i m a t e d t a x a n d a s e c . 6 6 6 2 a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y . T h e s e c . 6 6 6 2 p e n a l t y a p p l i e s o n l y i f a v a l i d r e t u r n i s f i l e d , a n d t h e d e f i c i e n c y p r o c e d u r e s c a n b e u s e d i n c o n n e c t i o n w i t h a s e c . 6 6 5 4 ( a ) a d d i t i o n o n l y i f a v a l i d r e t u r n i s n o t f i l e d . 3 . A d d i t i o n f o r F a i l u r e T o P a y E s t i m a t e d T a x P e t i t i o n e r a d m i t s t h a t h e d i d n o t p a y e s t i m a t e d t a x e s o n h i s i n c o m e . H e i s t h e r e f o r e l i a b l e f o r a n a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) . R e s p o n d e n t p r o p e r l y i n c l u d e d t h e f a i l u r e t o p a y e s t i m a t e d t a x e s a d d i t i o n i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . W h e r e , a s i n t h e c a s e a t h a n d , n o v a l i d r e t u r n f o r t h e t a x a b l e y e a r w a s f i l e d , 5 t h e s e a m o u n t s a r e t o b e a s s e s s e d , c o l l e c t e d , a n d p a i d a s t a x e s u n d e r s e c t i o n 6 6 6 5 ( a ) ( 1 ) , a n d a r e s u b j e c t t o t h e d e f i c i e n c y p r o c e d u r e s . S e c . 6 6 6 5 ( b ) ( 2 ) . B e c a u s e p e t i t i o n e r f a i l e d t o f i l e a v a l i d r e t u r n f o r t h e 1 9 9 8 t a x a b l e y e a r , i t w a s p r o p e r f o r r e s p o n d e n t t o i n c l u d e t h e s e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) a d d i t i o n i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , a n d w e h a v e j u r i s d i c t i o n t o d e t e r m i n e w h e t h e r p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n . W e s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r a f a i l u r e t o p a y e s t i m a t e d t a x e s a d d i t i o n u n d e r s e c t i o n 6 6 5 4 ( a ) . - 1 0 - 4 . A d d i t i o n f o r F a i l u r e T o T i m e l y F i l e R e t u r n S e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) p r o v i d e s t h a t a t a x p a y e r w h o f a i l s t o t i m e l y f i l e a r e t u r n " s h a l l " p a y a n a d d i t i o n t o t a x o f 5 p e r c e n t p e r m o n t h o f t h e a m o u n t r e q u i r e d t o b e s h o w n o n t h e r e t u r n , n o t t o e x c e e d 2 5 p e r c e n t . T h e p r o v i s i o n i s m a n d a t o r y , " u n l e s s i t i s s h o w n t h a t s u c h f a i l u r e i s d u e t o r e a s o n a b l e c a u s e a n d n o t d u e t o w i l l f u l n e g l e c t . " I d . R e s p o n d e n t d i d n o t i n c l u d e a f a i l u r e t o f i l e a d d i t i o n u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , p r e s u m a b l y b e c a u s e r e s p o n d e n t ' s p e r s o n n e l a t t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e C e n t e r w e r e c o n f u s e d b y t h e u n s i g n e d F o r m 1 0 4 0 f i l e d b y p e t i t i o n e r s h o w i n g n o t a x d u e . H a d r e s p o n d e n t i n c l u d e d t h e s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a d d i t i o n i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , p e t i t i o n e r w o u l d h a v e b e e n l i a b l e f o r a n a d d i t i o n o f 2 5 p e r c e n t o f t h e a m o u n t t h a t s h o u l d h a v e b e e n s h o w n o n t h e r e t u r n . S e c t i o n 6 2 1 4 ( a ) g i v e s u s j u r i s d i c t i o n t o r e d e t e r m i n e t h e c o r r e c t a m o u n t o f t h e d e f i c i e n c y e v e n i f t h e a m o u n t s o r e d e t e r m i n e d i s g r e a t e r t h a n t h e a m o u n t s e t f o r t h i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y " i f c l a i m t h e r e f o r i s a s s e r t e d b y t h e S e c r e t a r y a t o r b e f o r e t h e h e a r i n g o r a r e h e a r i n g . " E v e n a f t e r r e a l i z i n g t h a t p e t i t i o n e r h a d f a i l e d t o f i l e a v a l i d i n c o m e t a x r e t u r n , r e s p o n d e n t i n e x p l i c a b l y d i d n o t a s s e r t a c l a i m f o r t h e s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a d d i t i o n . B e c a u s e r e s p o n d e n t a s s e r t e d n o c l a i m f o r t h e s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) a d d i t i o n a t o r b e f o r e t h e h e a r i n g , w e - 1 1 - c a n n o t a w a r d t h e a d d i t i o n . O ' R o u r k e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 1 5 2 ( C o u r t c o u l d n o t a w a r d s t a t u t o r y i n c r e a s e i n a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 6 1 w h e r e n o t a s s e r t e d b y C o m m i s s i o n e r ) . 5 . S e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) P e n a l t y R e s p o n d e n t , a f t e r f i l i n g h i s p o s t t r i a l b r i e f , f i l e d a m o t i o n f o r t h e i m p o s i t i o n o f a s e c t i o n 6 6 7 3 p e n a l t y a g a i n s t p e t i t i o n e r . S e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) a l l o w s t h e T a x C o u r t t o i m p o s e a p e n a l t y o f u p t o $ 2 5 , 0 0 0 , p a y a b l e t o t h e U n i t e d S t a t e s , w h e n a t a x p a y e r i n s t i t u t e s o r m a i n t a i n s a p r o c e e d i n g p r i m a r i l y f o r d e l a y , w h e r e t h e t a x p a y e r ' s p o s i t i o n i n t h e p r o c e e d i n g i s f r i v o l o u s o r g r o u n d l e s s , o r w h e r e t h e t a x p a y e r u n r e a s o n a b l y f a i l e d t o p u r s u e a v a i l a b l e a d m i n i s t r a t i v e r e m e d i e s . I n t h e c a s e a t h a n d , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r i s s u b j e c t t o a p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) o n t w o c u m u l a t i v e g r o u n d s - - h e m a i n t a i n e d t h e a c t i o n s o l e l y f o r t h e p u r p o s e s o f d e l a y , a n d h e c o n t i n u e d t o d o s o a f t e r r e c e i v i n g c o p i e s o f a u t h o r i t i e s r e j e c t i n g a s f r i v o l o u s a n d g r o u n d l e s s t h e s a m e a r g u m e n t s h e h a s a d v a n c e d i n t h e c a s e a t h a n d . M o r e o v e r , a f t e r t r i a l , p e t i t i o n e r f i r s t o r a l l y a g r e e d t o s i g n a d e c i s i o n d o c u m e n t c o n c e d i n g t h e c a s e a n d t h e n f a i l e d t o s i g n t h e d o c u m e n t o r r e s p o n d t o r e s p o n d e n t ' s i n q u i r i e s . P e t i t i o n e r ' s c o n d u c t r e q u i r e d r e s p o n d e n t t o f i l e a m o t i o n t o e x t e n d t i m e t o f i l e o p e n i n g b r i e f , p r e p a r e a n d f i l e t h e b r i e f , a n d p r e p a r e a m o t i o n f o r s a n c t i o n s u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 . P e t i t i o n e r ' s c o n d u c t a l s o r e q u i r e d t h e C o u r t t o - 1 2 - p r e p a r e t h i s o p i n i o n , s p e n d i n g t i m e a n d e f f o r t t h a t w o u l d h a v e b e e n b e t t e r s p e n t o n a g o o d f a i t h c o n t r o v e r s y r e q u i r i n g r e s o l u t i o n o f c l a i m s h a v i n g c o l o r a b l e m e r i t . W e t h e r e f o r e e x e r c i s e o u r d i s c r e t i o n u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) ( A ) a n d ( B ) , a n d i m p o s e u p o n a n d r e q u i r e p e t i t i o n e r t o p a y a p e n a l t y o f $ 1 5 , 0 0 0 t o t h e U n i t e d S t a t e s . T o g i v e e f f e c t t o t h e f o r e g o i n g , A n a p p r o p r i a t e o r d e r a n d d e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d .