TAX COURT OPINION

Case: William A. Carcieri, Jr.
Docket Number: 11775-00S
Judge: Dean
Opinion Type: summary
Filed: 10/25/2001
Pages: 9

T . C . S u m m a r y O p i n i o n 2 0 0 1 - 1 7 1 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T W I L L I A M A . C A R C I E R I , J R . , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 1 7 7 5 - 0 0 S . F i l e d O c t o b e r 2 5 , 2 0 0 1 . W i l l i a m A . C a r c i e r i , J r . , p r o s e . J o h n A l e t t a , f o r r e s p o n d e n t . D E A N , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s c a s e w a s h e a r d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 6 3 o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s u b s e q u e n t s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r i n i s s u e . T h e d e c i s i o n t o b e e n t e r e d i s n o t r e v i e w a b l e b y a n y o t h e r c o u r t , a n d t h i s o p i n i o n s h o u l d n o t b e c i t e d a s a u t h o r i t y . - 2 - R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x o f $ 1 , 6 5 4 f o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 8 . T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o c l a i m a d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n f o r h i s d a u g h t e r ; ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r q u a l i f i e s f o r h e a d o f h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s ; a n d ( 3 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o c l a i m t h e c h i l d t a x c r e d i t . S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s a n d t h e a c c o m p a n y i n g e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y r e f e r e n c e . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n C r a n s t o n , R h o d e I s l a n d . B a c k g r o u n d P e t i t i o n e r m a r r i e d L i l l i a n M a c e r a i n 1 9 7 7 . T h e y a r e t h e p a r e n t s o f t w o c h i l d r e n , J a s o n a n d A m a n d a . P e t i t i o n e r a n d M s . M a c e r a d i v o r c e d o n M a r c h 1 6 , 1 9 9 3 . T h e d i v o r c e d e c r e e s t a t e s t h a t t h e p a r e n t s " s h a l l e n j o y j o i n t c u s t o d y a n d s h a r e d p l a c e m e n t " o f t h e c h i l d r e n w h i l e t h e y r e m a i n m i n o r s . I n 1 9 9 5 , w h e n J a s o n a t t a i n e d t h e a g e o f m a j o r i t y , p e t i t i o n e r s o u g h t m o d i f i c a t i o n o f t h e s u p p o r t a r r a n g e m e n t . P u r s u a n t t o c o u r t o r d e r , p e t i t i o n e r ' s c h i l d s u p p o r t o b l i g a t i o n w a s r e d u c e d t o $ 3 0 p e r w e e k f r o m $ 6 2 p e r w e e k . N o m o d i f i c a t i o n o f t h e c u s t o d y a r r a n g e m e n t w a s m a d e . I n 1 9 9 8 , A m a n d a s p e n t t i m e a t t h e h o m e s o f b o t h p e t i t i o n e r a n d M s . M a c e r a . T h e r e s u l t i n t h i s c a s e t u r n s o n t h e a m o u n t o f t i m e A m a n d a s p e n t a t t h e h o m e o f e a c h p a r e n t . I n 1 9 9 8 , A m a n d a w a s 1 6 y e a r s o l d . - 3 - P e t i t i o n e r t i m e l y f i l e d h i s 1 9 9 8 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n a s h e a d o f h o u s e h o l d . H e r e p o r t e d a d j u s t e d g r o s s i n c o m e o f $ 4 3 , 7 3 7 . P e t i t i o n e r c l a i m e d a d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n a n d t h e c h i l d t a x c r e d i t f o r A m a n d a t r e a t i n g h e r a s h i s " q u a l i f y i n g c h i l d " . R e s p o n d e n t i s s u e d a n o t i c e o f d e f i c i e n c y d e t e r m i n i n g t h a t p e t i t i o n e r w a s n o t e n t i t l e d t o h e a d o f h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s , t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n , o r t h e c h i l d t a x c r e d i t b e c a u s e h e f a i l e d t o s u b s t a n t i a t e h i s c l a i m s . D i s c u s s i o n 1 . D e p e n d e n c y E x e m p t i o n D e d u c t i o n S e c t i o n 1 5 1 ( c ) a l l o w s a t a x p a y e r t o d e d u c t a n e x e m p t i o n a m o u n t f o r e a c h " d e p e n d e n t " a s d e f i n e d i n s e c t i o n 1 5 2 . S e c t i o n 1 5 2 ( a ) d e f i n e s a d e p e n d e n t a s a s o n o r d a u g h t e r o f t h e t a x p a y e r , " o v e r h a l f o f w h o s e s u p p o r t , f o r t h e c a l e n d a r y e a r i n w h i c h t h e t a x a b l e y e a r o f t h e t a x p a y e r b e g i n s , w a s r e c e i v e d f r o m t h e t a x p a y e r ( o r i s t r e a t e d u n d e r s u b s e c t i o n ( c ) o r ( e ) a s r e c e i v e d f r o m t h e t a x p a y e r ) " . S e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 1 ) , h o w e v e r , p r o v i d e s t h a t i f a c h i l d r e c e i v e s o v e r h a l f o f h i s s u p p o r t d u r i n g t h e c a l e n d a r y e a r f r o m p a r e n t s w h o a r e d i v o r c e d u n d e r a d e c r e e o f d i v o r c e a n d i f t h e c h i l d i s i n t h e c u s t o d y o f o n e o r b o t h o f h i s p a r e n t s f o r m o r e t h a n h a l f o f t h e c a l e n d a r y e a r , t h e n t h e c h i l d i s t r e a t e d " a s r e c e i v i n g o v e r h a l f o f h i s s u p p o r t d u r i n g t h e c a l e n d a r y e a r f r o m t h e p a r e n t h a v i n g c u s t o d y f o r a g r e a t e r p o r t i o n o f t h e c a l e n d a r y e a r " ( c u s t o d i a l p a r e n t ) . - 4 - T h e t e r m s o f t h e m o s t r e c e n t d i v o r c e d e c r e e o r s u b s e q u e n t c u s t o d y d e c r e e d e t e r m i n e w h o h a s " c u s t o d y " f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 1 5 2 ( e ) . S e c . 1 . 1 5 2 - 4 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . W h e r e p a r e n t s h a v e j o i n t c u s t o d y u n d e r t h e d i v o r c e d e c r e e , t h e r e g u l a t i o n s f u r t h e r p r o v i d e t h a t c u s t o d y " w i l l b e d e e m e d t o b e w i t h t h e p a r e n t w h o , a s b e t w e e n b o t h p a r e n t s , h a s t h e p h y s i c a l c u s t o d y o f t h e c h i l d f o r t h e g r e a t e r p o r t i o n o f t h e c a l e n d a r y e a r . " I d . " F o r a p a r e n t t o b e c o n s i d e r e d a s h a v i n g ' p h y s i c a l c u s t o d y ' , t h e c h i l d , g e n e r a l l y , m u s t r e s i d e w i t h t h e p a r e n t . " C o n d e l l o v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 8 - 3 3 3 ( c i t i n g W h i t e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 4 3 8 ; W h i t a k e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 8 - 4 1 8 ) . S e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 2 ) p r o v i d e s t h a t t h e c u s t o d i a l p a r e n t m a y w a i v e t h e r i g h t t o c l a i m t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n , a l l o w i n g t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t t o c l a i m t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n o n h i s F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . I n t h i s c a s e , h o w e v e r , b o t h p a r e n t s c l a i m e d a d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n o n t h e i r 1 9 9 8 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s . T h e f a c t u a l d i s p u t e r e v o l v e s a r o u n d w h e t h e r p e t i t i o n e r o r M s . M a c e r a h a d c u s t o d y o f A m a n d a f o r a g r e a t e r p o r t i o n o f t h e c a l e n d a r y e a r 1 9 9 8 . P e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t h e a n d M s . M a c e r a h a d s h a r e d c u s t o d y o f A m a n d a i n 1 9 9 8 , b u t t h a t A m a n d a l i v e d w i t h h i m f r o m J a n u a r y 1 u n t i l t h e " m i d d l e o f J u n e " 1 9 9 8 . P e t i t i o n e r , h o w e v e r , t e s t i f i e d t h a t A m a n d a s t a y e d w i t h h i m o n l y " M o n d a y , T u e s d a y , W e d n e s d a y o f o n e w e e k , a n d * * * T h u r s d a y , F r i d a y , S a t u r d a y , S u n d a y o f t h e n e x t w e e k . " P e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t - 5 - A m a n d a l i v e d w i t h M s . M a c e r a d u r i n g t h e t i m e s h e d i d n o t s t a y w i t h h i m . A m a n d a a l s o a t t e n d e d h i g h s c h o o l i n t h e J o h n s t o n s c h o o l d i s t r i c t , w h e r e M s . M a c e r a r e s i d e d . P e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t A m a n d a w a n t e d t o a t t e n d s c h o o l i n C r a n s t o n , b u t a l o c a l c o u r t r u l e d t h a t t h e p r o p e r p l a c e f o r h e r t o a t t e n d s c h o o l w a s t h e s c h o o l s i n J o h n s t o n . P e t i t i o n e r f u r t h e r t e s t i f i e d t h a t h i s m o t h e r , w h o l i v e d a c r o s s t h e s t r e e t f r o m h i m , w o u l d d r i v e A m a n d a t o s c h o o l w h e n s h e s p e n t t h e n i g h t a t h i s h o u s e . M s . M a c e r a t e s t i f i e d t h a t A m a n d a l i v e d w i t h h e r i n J o h n s t o n , R h o d e I s l a n d , f o r a l l o f 1 9 9 8 . M s . M a c e r a t e s t i f i e d t h a t A m a n d a , d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r a t i s s u e , d i d n o t s p e n d M o n d a y , T u e s d a y , a n d W e d n e s d a y o f o n e w e e k a n d T h u r s d a y t h r o u g h S u n d a y o f t h e n e x t w e e k i n C r a n s t o n w i t h p e t i t i o n e r . M s . M a c e r a t e s t i f i e d t h a t t h e o n l y t i m e A m a n d a s p e n t w i t h p e t i t i o n e r w a s a n o c c a s i o n a l w e e k e n d v i s i t w h e r e s h e a l s o w a s a b l e t o s e e h e r g r a n d m o t h e r . A c c o r d i n g t o M s . M a c e r a , A m a n d a ' s o n l y e x t e n d e d s t a y w i t h p e t i t i o n e r w a s a 2 - w e e k p e r i o d i n w h i c h s h e a n d A m a n d a h a d a d i s a g r e e m e n t ; o t h e r w i s e t h e r e w a s n o r o t a t i o n b e t w e e n t h e p a r e n t s . M s . M a c e r a a l s o d e n i e d t h a t A m a n d a w a s s h u t t l e d t o h i g h s c h o o l b y h e r g r a n d m o t h e r i n 1 9 9 8 . R a t h e r , s h e t e s t i f i e d , t h e o n l y t i m e A m a n d a ' s g r a n d m o t h e r d r o v e h e r t o s c h o o l w a s w h e n t h e c h i l d a t t e n d e d m i d d l e s c h o o l . F u r t h e r m o r e , r e s p o n d e n t p r e s e n t e d a l e t t e r f r o m J o h n s t o n H i g h S c h o o l , t o w h i c h p e t i t i o n e r d i d n o t - 6 - o b j e c t , s t a t i n g t h a t A m a n d a l i v e d w i t h h e r m o t h e r f o r t h e y e a r s 1 9 9 6 t h r o u g h 1 9 9 9 . U p o n t h e c o m p l e t i o n o f M s . M a c e r a ' s t e s t i m o n y , t h i s C o u r t a f f o r d e d p e t i t i o n e r t h e o p p o r t u n i t y t o c r o s s - e x a m i n e h e r a b o u t h e r t e s t i m o n y . P e t i t i o n e r , h o w e v e r , s t a t e d : " Y o u r H o n o r , I h a v e n o q u e s t i o n s " , c h o o s i n g n o t t o q u e s t i o n M s . M a c e r a a b o u t h e r c o n t r a d i c t o r y t e s t i m o n y . P e t i t i o n e r ' s f a i l u r e t o q u e s t i o n M s . M a c e r a ' s t e s t i m o n y l e a d s t h e C o u r t t o c o n c l u d e t h a t A m a n d a s p e n t l i t t l e t i m e r e s i d i n g a t p e t i t i o n e r ' s h o m e a n d m o s t o f h e r t i m e a t h e r m o t h e r ' s h o u s e . E v e n i f w e r e l i e d s o l e l y o n p e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y , w e w o u l d n o n e t h e l e s s f i n d t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t h a v e c u s t o d y o f A m a n d a f o r a p o r t i o n o f t h e y e a r g r e a t e r t h a n t h a t o f M s . M a c e r a . P e t i t i o n e r ' s s i t u a t i o n f a l l s s q u a r e l y w i t h i n t h e g e n e r a l r u l e t h a t t h e p a r e n t w i t h c u s t o d y o f a c h i l d f o r t h e g r e a t e r p a r t o f t h e y e a r i s t r e a t e d a s h a v i n g p r o v i d e d o v e r h a l f o f t h a t c h i l d ' s s u p p o r t f o r t h e y e a r . P e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y p r o v e s t h a t h e h a d c u s t o d y o f A m a n d a f o r a p e r i o d o f t i m e s h o r t e r t h a n t h a t o f M s . M a c e r a . F u r t h e r m o r e , M s . M a c e r a ' s t e s t i m o n y t h a t s h e h a d c u s t o d y o f A m a n d a f o r t h e e n t i r e y e a r r e m a i n s u n c o n t r o v e r t e d . C o n s e q u e n t l y , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t h a v e c u s t o d y o f A m a n d a f o r t h e g r e a t e r p o r t i o n o f t h e c a l e n d a r y e a r 1 9 9 8 . - 7 - A c c o r d i n g l y , w e s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o a d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n f o r A m a n d a i n 1 9 9 8 . 2 . H e a d o f H o u s e h o l d F i l i n g S t a t u s R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d p e t i t i o n e r ' s f i l i n g s t a t u s t o b e s i n g l e r a t h e r t h a n h e a d o f h o u s e h o l d f o r 1 9 9 8 b e c a u s e A m a n d a d i d n o t r e s i d e w i t h p e t i t i o n e r f o r m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e y e a r . S e c t i o n 1 ( b ) i m p o s e s a s p e c i a l t a x r a t e o n i n d i v i d u a l s f i l i n g a s h e a d o f h o u s e h o l d . A s r e l e v a n t h e r e i n , h e a d o f h o u s e h o l d i s d e f i n e d i n s e c t i o n 2 ( b ) a s a n u n m a r r i e d i n d i v i d u a l w h o m a i n t a i n s h i s h o m e a s t h e p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e f o r a s o n o r d a u g h t e r f o r m o r e t h a n h a l f o f t h e t a x a b l e y e a r . P e t i t i o n e r h a s n o t d e m o n s t r a t e d t h a t h e m a i n t a i n e d s u c h a h o u s e h o l d . P e t i t i o n e r ' s o w n t e s t i m o n y i n d i c a t e d t h a t h e f a i l e d t o m a i n t a i n a p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e f o r A m a n d a f o r m o r e t h a n o n e - h a l f o f 1 9 9 8 : " F r o m J a n u a r y 1 s t u n t i l [ t h e m i d d l e o f ] J u n e 1 9 9 8 . " T o q u a l i f y , p e t i t i o n e r n e e d e d t o p r o v e , a t a m i n i m u m , t h a t h e p r o v i d e d t h e p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e f o r A m a n d a f r o m J a n u a r y 1 u n t i l J u l y 2 , 1 9 9 8 . H e t e s t i f i e d f u r t h e r t h a t A m a n d a d i d n o t s t a y a t h i s h o u s e m o r e t h a n h a l f o f t h e w e e k d u r i n g t h a t p e r i o d . H e a c k n o w l e d g e d t h a t d u r i n g t h e p e r i o d s o f t h e y e a r w h e r e A m a n d a d i d n o t r e s i d e a t h i s a b o d e , s h e s t a y e d w i t h M s . M a c e r a . F u r t h e r m o r e , p e t i t i o n e r f a i l e d t o p r e s e n t a n y e v i d e n c e i n a d d i t i o n t o h i s o w n t e s t i m o n y r e g a r d i n g h i s e n t i t l e m e n t t o - 8 - h e a d o f h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s . P e t i t i o n e r m i g h t h a v e c o r r o b o r a t e d h i s t e s t i m o n y , b u t h e f a i l e d t o d o s o . T h e e v i d e n c e s u p p l i e d b y p e t i t i o n e r f a i l s t o e s t a b l i s h t h a t h e p r o v i d e d t h e p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e f o r A m a n d a f o r m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e y e a r i n i s s u e . M o r e o v e r , p e t i t i o n e r o f f e r e d n o e v i d e n c e t o s h o w t h a t h e p a i d m o r e t h a n o n e - h a l f t h e c o s t o f m a i n t a i n i n g a h o u s e h o l d . S e e s e c . 2 ( b ) ( 1 ) . W e t h u s h o l d t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o h e a d o f h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s . 3 . C h i l d T a x C r e d i t R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r w a s u n a b l e t o c l a i m t h e c h i l d t a x c r e d i t o n h i s 1 9 9 8 r e t u r n b e c a u s e h e w a s u n a b l e t o s u b s t a n t i a t e t h a t A m a n d a w a s a " q u a l i f y i n g c h i l d " a s d e f i n e d i n s e c t i o n 1 5 1 . I n t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 8 , f o r t h e f i r s t t i m e , t a x p a y e r s w i t h o n e o r m o r e q u a l i f y i n g c h i l d r e n w e r e a b l e t o c l a i m a t a x c r e d i t o f $ 4 0 0 f o r e a c h q u a l i f y i n g c h i l d . S e c . 2 4 ( a ) . S e c t i o n 2 4 ( c ) ( 1 ) d e f i n e s a " q u a l i f y i n g c h i l d " a s a n y i n d i v i d u a l i f : ( A ) t h e t a x p a y e r i s a l l o w e d a d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 1 5 1 w i t h r e s p e c t t o s u c h i n d i v i d u a l f o r t h e t a x a b l e y e a r , ( B ) s u c h i n d i v i d u a l h a s n o t a t t a i n e d t h e a g e o f 1 7 a s o f t h e c l o s e o f t h e c a l e n d a r y e a r i n w h i c h t h e t a x a b l e y e a r o f t h e t a x p a y e r b e g i n s , a n d ( C ) s u c h i n d i v i d u a l b e a r s a r e l a t i o n s h i p t o t h e t a x p a y e r d e s c r i b e d i n s e c t i o n 3 2 ( c ) ( 3 ) ( B ) . [ E m p h a s i s a d d e d . ] T h e p l a i n l a n g u a g e o f s e c t i o n 2 4 e s t a b l i s h e s a t h r e e - p r o n g e d t e s t t o d e t e r m i n e w h e t h e r a t a x p a y e r h a s a q u a l i f y i n g c h i l d . I n e f f e c t , i f o n e o f t h e q u a l i f i c a t i o n s i s n o t m e t , t h e c l a i m e d - 9 - c h i l d t a x c r e d i t m u s t b e d i s a l l o w e d . T h e f i r s t e l e m e n t o f t h e t h r e e - p r o n g e d t e s t r e q u i r e s t h a t t o q u a l i f y f o r t h e c h i l d t a x c r e d i t , a t a x p a y e r m u s t h a v e b e e n a l l o w e d a d e d u c t i o n f o r t h a t c h i l d u n d e r s e c t i o n 1 5 1 . S e c . 2 4 ( c ) ( 1 ) ( A ) . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r w a s n o t e n t i t l e d t o a s e c t i o n 1 5 1 d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n f o r A m a n d a i n 1 9 9 8 . W e h a v e p r e v i o u s l y h e l d t h a t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n r e g a r d i n g t h e s e c t i o n 1 5 1 d e d u c t i o n w a s v a l i d . T h a t h o l d i n g i s d i s p o s i t i v e o f t h i s i s s u e , a n d , a s a r e s u l t , w e s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n r e g a r d i n g t h e s e c t i o n 2 4 c h i l d t a x c r e d i t a n d h o l d , b e c a u s e o f t h e p l a i n l a n g u a g e o f t h e s t a t u t e , t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e l i g i b l e t o c l a i m t h e c h i l d t a x c r e d i t . R e v i e w e d a n d a d o p t e d a s t h e r e p o r t o f t h e S m a l l T a x C a s e D i v i s i o n . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .