TAX COURT OPINION

Case: William J. & Joan C. Broedel
Docket Number: 2405-98
Judge: Ruwe
Opinion Type: memo
Filed: 06/08/2001
Pages: 17

T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 1 3 5 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T W I L L I A M J . B R O E D E L A N D J O A N C . B R O E D E L , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 2 4 0 5 - 9 8 . F i l e d J u n e 8 , 2 0 0 1 . W i l l i a m J . B r o e d e l a n d J o a n C . B r o e d e l , p r o s e s e . A n n e D . M e l z e r , E d w a r d D . F i c k e s s , a n d J o h n D . S t e e l e , J r . , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N R U W E , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y o f $ 1 8 , 1 6 1 i n p e t i t i o n e r s ' j o i n t 1 9 9 4 F e d e r a l i n c o m e t a x . T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 r e c e i v e d f r o m t h e S t a t e U n i v e r s i t y o f N e w Y o r k I n s t i t u t e o f T e c h n o l o g y i n 1 9 9 4 i s e x c l u d a b l e f r o m p e t i t i o n e r s ' g r o s s i n c o m e u n d e r s e c t i o n - 2 - 1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r i n i s s u e . 1 0 4 ( a ) ( 2 ) ; 1 a n d ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r s r e a l i z e d $ 1 3 , 3 9 3 . 5 4 i n i n c o m e i n 1 9 9 4 f r o m t h e N e w Y o r k S t a t e a n d L o c a l R e t i r e m e n t S y s t e m . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s , t h e s u p p l e m e n t a l s t i p u l a t i o n o f f a c t s , t h e s e c o n d s u p p l e m e n t a l s t i p u l a t i o n o f f a c t s , a n d t h e a t t a c h e d e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . P e t i t i o n e r s , M r . B r o e d e l a n d M r s . B r o e d e l , r e s i d e d i n M a r c y , N e w Y o r k , a t t h e t i m e t h e y f i l e d t h e i r p e t i t i o n . M r . B r o e d e l s e r v e d i n N e w Y o r k S t a t e l a w e n f o r c e m e n t f o r a p p r o x i m a t e l y 2 8 y e a r s , t h e l a s t 1 1 y e a r s a s a l i e u t e n a n t w i t h t h e P u b l i c S a f e t y D e p a r t m e n t a t t h e S t a t e U n i v e r s i t y o f N e w Y o r k I n s t i t u t e o f T e c h n o l o g y ( S U N Y ) i n R o m e , N e w Y o r k . I n 1 9 9 2 a n d 1 9 9 3 , S U N Y i s s u e d s e v e r a l n o t i c e s o f d i s c i p l i n e t o M r . B r o e d e l f o r a l l e g e d m i s c o n d u c t . I n S e p t e m b e r o f 1 9 9 3 , S U N Y p r o p o s e d t e r m i n a t i n g M r . B r o e d e l ' s e m p l o y m e n t f o r d i s c i p l i n a r y r e a s o n s . O n S e p t e m b e r 3 0 , 1 9 9 3 , M r . B r o e d e l f i l e d a f o r m a l c o m p l a i n t w i t h t h e N e w Y o r k S t a t e D i v i s i o n o f H u m a n R i g h t s ( N Y S D H R ) c h a r g i n g S U N Y w i t h " a n u n l a w f u l d i s c r i m i n a t o r y p r a c t i c e r e l a t i n g t o e m p l o y m e n t i n v i o l a t i o n o f A r t i c l e 1 5 o f t h e E x e c u t i v e L a w o f t h e S t a t e o f N e w Y o r k ( H u m a n R i g h t s L a w ) " b e c a u s e o f a g e a n d - 3 - 2 T h e c o m p l a i n t a l l e g e d t h a t h a r a s s m e n t b y S U N Y c a u s e d M r . B r o e d e l t o b e h o s p i t a l i z e d f o r s t r e s s a n d h i g h b l o o d p r e s s u r e . 3 R i c h a r d L e s n i a k w a s M r . B r o e d e l ' s u n i o n s t e w a r d . 4 R o b e r t P a t t e r s o n w a s a u n i o n r e p r e s e n t a t i v e . d i s a b i l i t y . T h e c o m p l a i n t a l l e g e d t h a t d u r i n g 1 9 9 2 a n d 1 9 9 3 , S U N Y h a d r e p e a t e d l y h a r a s s e d a n d d i s c r i m i n a t e d a g a i n s t M r . B r o e d e l a n d p r e s s u r e d h i m t o r e t i r e . T h e c o m p l a i n t a l l e g e d i n j u r i e s o f " f i n a n c i a l l o s s , p a i n a n d m e n t a l a n g u i s h . " 2 T h e c o m p l a i n t w a s l a t e r c r o s s f i l e d w i t h t h e E q u a l E m p l o y m e n t O p p o r t u n i t y C o m m i s s i o n ( E E O C ) . A h e a r i n g w a s s c h e d u l e d f o r D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 3 , b e f o r e W i l l i a m B a b i s k i n ( M r . B a b i s k i n ) , a n i m p a r t i a l a r b i t r a t o r , r e g a r d i n g t h e n o t i c e s o f d i s c i p l i n e i s s u e d t o M r . B r o e d e l . O n t h e d a y o f t h e h e a r i n g , M r . B r o e d e l , R i c h a r d L e s n i a k 3 ( M r . L e s n i a k ) , a n d R o b e r t P a t t e r s o n 4 ( M r . P a t t e r s o n ) m e t w i t h R i c h a r d H a s s e l b a c h ( M r . H a s s e l b a c h ) , t h e a t t o r n e y r e p r e s e n t i n g S U N Y ' s i n t e r e s t s , a n d A n t h o n y P a n e b i a n c o ( M r . P a n e b i a n c o ) , t h e D i r e c t o r o f H u m a n R e s o u r c e s f o r S U N Y a n d a u t h o r i z i n g o f f i c i a l w i t h r e s p e c t t o a n y s e t t l e m e n t a m o u n t S U N Y w o u l d p a y , t o d i s c u s s t h e p o s s i b i l i t y o f a s e t t l e m e n t . T h e p a r t i e s a g r e e d t h a t M r . B r o e d e l w o u l d r e t i r e i m m e d i a t e l y i n e x c h a n g e f o r a n a m o u n t e q u a l t o o n e a n d o n e - h a l f t i m e s M r . B r o e d e l ' s a n n u a l s a l a r y . T h e p a r t i e s t h e n m e t w i t h M r . B a b i s k i n , a n d t h e t e r m s o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t w e r e w r i t t e n o u t b y h i m a n d i n c o r p o r a t e d i n t o a c o n s e n t a w a r d . - 4 - T h e c o n s e n t a w a r d p r o v i d e d : 1 . G r i e v a n t , W i l l i a m B r o e d e l , w i l l b e p a i d b a c k p a y a n d a l l a t t e n d a n t b e n e f i t s r e t r o a c t i v e t o S e p t e m b e r 1 7 , 1 9 9 3 . 2 . G r i e v a n t s h a l l b e e n t i t l e d t o a l u m p s u m c a s h p a y m e n t e q u i v a l e n t t o o n e a n d o n e - h a l f [ 1 ½ ] t i m e s h i s p r e s e n t a n n u a l s a l a r y r a t e . S a i d p a y m e n t s s h a l l b e m a d e i n t w o ( 2 ) e q u a l i n s t a l l m e n t s . T h e f i r s t p a y m e n t s h a l l b e m a d e o n o r b e f o r e M a r c h 3 1 , 1 9 9 4 . T h e s e c o n d p a y m e n t s h a l l b e m a d e o n o r a f t e r J u l y 2 , 1 9 9 4 . 3 . G r i e v a n t , W i l l i a m B r o e d e l , w i l l r e t i r e e f f e c t i v e D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 3 . 4 . G r i e v a n t w i l l e x e c u t e a g e n e r a l r e l e a s e t o t h e S t a t e U n i v e r s i t y o f N e w Y o r k r e l i e v i n g t h e U n i v e r s i t y , i t s o f f i c e r s , a g e n t s , e m p l o y e e s , a n d s t u d e n t s o f a n y a n d a l l l i a b i l i t y a r i s i n g o u t o f a n d / o r i n c o n n e c t i o n w i t h h i s e m p l o y m e n t w i t h t h e S t a t e U n i v e r s i t y o f N e w Y o r k . S a i d r e l e a s e s h a l l b e e x e c u t e d f o r t h w i t h . 5 . G r i e v a n t ' s c o m p l a i n t b e f o r e t h e H u m a n R i g h t s C o m m i s s i o n i s d e e m e d w i t h d r a w n w i t h p r e j u d i c e a n d t h e C o m m i s s i o n s h a l l b e n o t i f i e d , i n w r i t i n g , a c c o r d i n g l y . 6 . A n y a n d a l l N o t i c e s o f D i s c i p l i n e i s s u e d a g a i n s t g r i e v a n t a r e h e r e b y w i t h d r a w n w i t h p r e j u d i c e . 7 . T h e p a r t i e s w i l l d r a f t a m u t u a l l y a c c e p t a b l e l e t t e r o f r e f e r e n c e c o n c e r n i n g g r i e v a n t ' s e m p l o y m e n t b y S U N Y . 8 . T h e a r b i t r a t o r w i l l r e t a i n j u r i s d i c t i o n t o m o n i t o r c o m p l i a n c e w i t h t h e t e r m s a n d c o n d i t i o n s o f t h i s A w a r d . T h e c o n s e n t a w a r d w a s s i g n e d b y M r . B a b i s k i n a n d d a t e d D e c e m b e r 1 5 , 1 9 9 3 . I n a c c o r d a n c e w i t h t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , M r . B r o e d e l w i t h d r e w h i s c o m p l a i n t s a g a i n s t S U N Y a n d r e t i r e d . U n d e r t h e t e r m s o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , t h e a m o u n t M r . B r o e d e l w a s t o r e c e i v e w a s a l l o c a t e d b e t w e e n ( 1 ) b a c k p a y a n d a t t e n d a n t b e n e f i t s , a n d ( 2 ) a n a m o u n t e q u a l t o o n e a n d o n e - h a l f t i m e s h i s - 5 - 5 T h e p a r t i e s a g r e e t h a t t h e a m o u n t o f $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 r e p r e s e n t s o n e a n d o n e - h a l f t i m e s M r . B r o e d e l ' s a n n u a l s a l a r y . T h e f o r m a n d t a x a b i l i t y o f t h e p o r t i o n o f t h e s e t t l e m e n t a w a r d a t t r i b u t a b l e t o b a c k p a y a n d a t t e n d a n t b e n e f i t s a r e n o t a t i s s u e . 6 O n D e c . 1 9 , 1 9 9 4 , M r . B a b i s k i n i s s u e d a S u p p l e m e n t a l O p i n i o n a n d A w a r d a d d r e s s i n g a n i s s u e n o t r e l e v a n t t o t h i s p r o c e e d i n g . a n n u a l s a l a r y . 5 N e i t h e r t h e U n i t e d S t a t e s n o r a n y o f i t s i n d i v i d u a l a g e n c i e s w e r e c o n t a c t e d o r m a d e a p a r t o f t h e s e t t l e m e n t p r o c e s s b e t w e e n M r . B r o e d e l a n d S U N Y . I n 1 9 9 4 , M r . B r o e d e l r e c e i v e d t w o e q u a l p a y m e n t s o f $ 2 9 , 1 8 6 . 2 5 f r o m S U N Y a s r e q u i r e d b y p a r a g r a p h 2 o f t h e c o n s e n t a w a r d . T h e f i r s t p a y m e n t w a s d a t e d M a r c h 2 8 , 1 9 9 4 , a n d t h e s e c o n d p a y m e n t w a s d a t e d J u n e 8 , 1 9 9 4 . I n F e b r u a r y o f 1 9 9 5 , M r . B r o e d e l r e c e i v e d a F o r m 1 0 9 9 - M I S C , M i s c e l l a n e o u s I n c o m e , f r o m t h e S t a t e o f N e w Y o r k r e f l e c t i n g n o n e m p l o y e e c o m p e n s a t i o n f o r 1 9 9 4 o f $ 2 9 , 1 8 6 . 2 5 . A d i s p u t e a r o s e o v e r w h e t h e r M r . B r o e d e l w a s p a i d t h e p r o p e r a m o u n t u n d e r p a r a g r a p h 2 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t . M r . B r o e d e l a r g u e d t h a t t h e a m o u n t w a s s u p p o s e d t o b e " t a x f r e e " a n d t h a t t h e S t a t e o f N e w Y o r k h a d i m p r o p e r l y c o d e d o n e o f t h e t w o p a y m e n t s r e q u i r e d u n d e r t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , r e s u l t i n g i n t h e i s s u a n c e o f a F o r m 1 0 9 9 - M I S C t o M r . B r o e d e l . O n A u g u s t 2 , 1 9 9 5 , M r . B a b i s k i n i s s u e d a S u p p l e m e n t a l O p i n i o n a n d A w a r d N o . 2 w h i c h a d d r e s s e d t h i s d i s p u t e . 6 T h e r e l e v a n t p o r t i o n s o f t h e o p i n i o n p r o v i d e d : - 6 - T h e C o n s e n t A w a r d w a s t h e c o m p l e t e a g r e e m e n t o f t h e p a r t i e s . T h e c l a i m t h a t t h e p a y m e n t s w e r e t o b e " t a x f r e e " i s w i t h o u t m e r i t . I t f l i e s i n t h e f a c e o f t h e c l e a r l a n g u a g e o f t h e s t i p u l a t e d s e t t l e m e n t t h a t l e d t o i s s u a n c e o f t h e C o n s e n t A w a r d . * * * * * * * U n d e r t h e t e r m s o f t h e C o n s e n t A w a r d , g r i e v a n t w a s e n t i t l e d t o t w o e q u a l l u m p s u m p a y m e n t s . T h e p a y m e n t s i n t h e a p p r o p r i a t e a m o u n t s w e r e m a d e p u r s u a n t t o t h e C o n s e n t A w a r d . F u r t h e r m o r e , t h e " t a x s t a t u s " o f t h e p a y m e n t s m u s t b e d e t e r m i n e d b y t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e a n d t h e D e p a r t m e n t o f T a x a t i o n a n d F i n a n c e . I h a v e n o a u t h o r i t y t o i s s u e " e x e m p t i o n s " t o a n y o n e , l e t a l o n e M r . B r o e d e l . I t a p p e a r s t h a t M r . B r o e d e l h a s r e c e i v e d e v e r y d i m e h e i s e n t i t l e d t o . I f h e h a s a t a x l i a b i l i t y , t h a t i s a m a t t e r t o b e w o r k e d o u t b e t w e e n G r i e v a n t a n d t h e t a x c o l l e c t o r s . I t i s n o t m y f u n c t i o n t o i g n o r e t h e c l e a r - c u t l a n g u a g e a n d i n t e r p r e t s a m e a s i f i t s a i d s o m e t h i n g e l s e . * * * B y r e a s o n o f t h e f o r e g o i n g , I i s s u e t h e f o l l o w i n g T h e p a y m e n t s u n d e r * * * t h e C o n s e n t A w a r d w e r e n o t i n t e n d e d t o b e " t a x f r e e . " G r i e v a n t h a s n o t b e e n u n d e r p a i d . T h e r e a r e n o a d d i t i o n a l m o n i e s o w e d t o G r i e v a n t . B e f o r e h i s r e t i r e m e n t o n D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 3 , M r . B r o e d e l t o o k o u t a l o a n f r o m t h e N e w Y o r k S t a t e a n d L o c a l R e t i r e m e n t S y s t e m ( N Y R S ) a g a i n s t h i s r e t i r e m e n t f u n d s . O n J a n u a r y 6 , 1 9 9 4 , t h e N Y R S s e n t M r . B r o e d e l a l e t t e r i n d i c a t i n g t h a t h e h a d a n o u t s t a n d i n g l o a n b a l a n c e a n d t h a t h e h a d t h e o p t i o n o f r e p a y i n g t h e b a l a n c e b e f o r e J a n u a r y 2 0 , 1 9 9 4 . I f h e d i d n o t r e p a y t h e l o a n , M r . B r o e d e l ' s a n n u a l p e n s i o n w o u l d b e r e d u c e d . M r . B r o e d e l - 7 - d i d n o t r e p a y t h e l o a n . I n 1 9 9 5 , t h e N Y R S i s s u e d M r . B r o e d e l a F o r m 1 0 9 9 - R , D i s t r i b u t i o n s F r o m P e n s i o n s , A n n u i t i e s , R e t i r e m e n t o r P r o f i t - S h a r i n g P l a n s , I R A s , I n s u r a n c e C o n t r a c t s , e t c . , i n d i c a t i n g t a x a b l e p e n s i o n i n c o m e o f $ 1 3 , 3 9 3 . 5 4 . T h e a m o u n t r e p r e s e n t e d t h e o u t s t a n d i n g l o a n b a l a n c e a s o f M r . B r o e d e l ' s r e t i r e m e n t d a t e . P e t i t i o n e r s d i d n o t r e p o r t t h e $ 1 3 , 3 9 3 . 5 4 o n t h e i r 1 9 9 4 F o r m 1 0 4 0 , U . S . I n d i v i d u a l I n c o m e T a x R e t u r n . P e t i t i o n e r s d i d n o t i n c l u d e t h e $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 i n p a y m e n t s r e c e i v e d u n d e r p a r a g r a p h 2 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t i n g r o s s i n c o m e o n t h e i r 1 9 9 4 r e t u r n . H o w e v e r , r e c e i p t o f t h e t w o p a y m e n t s t o t a l i n g $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 w a s f u l l y d i s c l o s e d o n a n a t t a c h e d F o r m 8 2 7 5 , D i s c l o s u r e S t a t e m e n t , s i g n e d b y M r . B r o e d e l . I n t h e F o r m 8 2 7 5 , M r . B r o e d e l c l a i m e d t h a t t h e p a y m e n t s w e r e i n t e n d e d t o b e " a t a x - f r e e a w a r d " a n d t h a t t h e F o r m 1 0 9 9 - M I S C f r o m t h e S t a t e o f N e w Y o r k w a s e r r o n e o u s l y s e n t t o h i m . B e f o r e t r i a l , t h e p a r t i e s s t i p u l a t e d a n a f f i d a v i t m a d e b y M r . B a b i s k i n . I n t h e a f f i d a v i t , M r . B a b i s k i n s t a t e d t h a t " T h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t c o n s t i t u t e d t h e c o m p l e t e a g r e e m e n t b e t w e e n t h e p a r t i e s " a n d " T h e s u b j e c t o f M r . B r o e d e l ' s h e a l t h a n d / o r p h y s i c a l c o n d i t i o n w a s n o t d i s c u s s e d i n * * * [ M r . B a b i s k i n ' s ] p r e s e n c e . " - 8 - O P I N I O N R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t p e t i t i o n e r s ' g r o s s i n c o m e f o r 1 9 9 4 m u s t b e i n c r e a s e d b y : ( 1 ) $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 t o r e f l e c t t h e a m o u n t r e c e i v e d u n d e r p a r a g r a p h 2 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , a n d ( 2 ) $ 1 3 , 3 9 3 . 5 4 t o r e f l e c t i n c o m e f r o m t h e s a t i s f a c t i o n o f M r . B r o e d e l ' s l o a n f r o m t h e N Y R S . P e t i t i o n e r s c l a i m t h a t t h e a m o u n t r e c e i v e d u n d e r t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t i s e x c l u d a b l e f r o m g r o s s i n c o m e u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 2 ) a n d w a s i n t e n d e d b y t h e p a r t i e s t o t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t t o b e " t a x f r e e " a n d t h a t p e t i t i o n e r s d i d n o t r e a l i z e i n c o m e i n 1 9 9 4 w h e n M r . B r o e d e l ' s l o a n f r o m t h e N Y R S w a s s a t i s f i e d . T a x a b i l i t y o f S e t t l e m e n t P r o c e e d s R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s ' g r o s s i n c o m e s h o u l d b e i n c r e a s e d b y $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 t o a c c o u n t f o r t h e a m o u n t r e c e i v e d u n d e r p a r a g r a p h 2 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t w i t h S U N Y . P e t i t i o n e r s a r g u e t h i s a m o u n t i s e x c l u d a b l e f r o m i n c o m e u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 2 ) b e c a u s e i t w a s p a i d t o s e t t l e M r . B r o e d e l ' s c l a i m a g a i n s t S U N Y p u r s u a n t t o t h e A m e r i c a n s w i t h D i s a b i l i t i e s A c t o f 1 9 9 0 ( A D A ) , P u b . L . 1 0 1 - 3 3 6 , s e c . 2 , 1 0 4 S t a t . 3 2 8 , f o r i n f l i c t i o n o f e m o t i o n a l d i s t r e s s a n d t o a v o i d l i t i g a t i o n o f t h e c o m p l a i n t . P e t i t i o n e r s c l a i m t h a t S U N Y h a d r e p e a t e d l y h a r a s s e d M r . B r o e d e l a n d d a m a g e d h i s r e p u t a t i o n . P e t i t i o n e r s a l s o c o n t e n d - 9 - 7 T h e S m a l l B u s i n e s s J o b P r o t e c t i o n A c t o f 1 9 9 6 , P u b . L . 1 0 4 - 1 8 8 , s e c . 1 6 0 5 ( a ) , 1 1 0 S t a t . 1 8 3 8 , a m e n d e d s e c . 1 0 4 ( a ) ( 2 ) t o l i m i t t h e e x c l u s i o n , i n t e r a l i a , t o " p e r s o n a l p h y s i c a l i n j u r i e s o r p h y s i c a l s i c k n e s s . " T h e a m e n d m e n t d o e s n o t a p p l y t o d a m a g e s c o l l e c t e d b e f o r e t h e d a t e o f i t s e n a c t m e n t a n d h a s n o b e a r i n g h e r e . t h a t t h e a m o u n t o f t h e s e t t l e m e n t w a s n e g o t i a t e d b y t h e p a r t i e s a n d w a s i n t e n d e d t o b e " t a x f r e e " . G r o s s i n c o m e d o e s n o t i n c l u d e t h e a m o u n t o f a n y d a m a g e s r e c e i v e d o n a c c o u n t o f p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s . S e e s e c . 1 0 4 ( a ) ( 2 ) . 7 " T h e t e r m ' d a m a g e s r e c e i v e d ( w h e t h e r b y s u i t o r a g r e e m e n t ) ' m e a n s a n a m o u n t r e c e i v e d * * * t h r o u g h p r o s e c u t i o n o f a l e g a l s u i t o r a c t i o n b a s e d u p o n t o r t o r t o r t t y p e r i g h t s , o r t h r o u g h a s e t t l e m e n t a g r e e m e n t e n t e r e d i n t o i n l i e u o f s u c h p r o s e c u t i o n . " S e c . 1 . 1 0 4 - 1 ( c ) , I n c o m e T a x R e g s . I n o r d e r f o r d a m a g e s t o b e e x c l u d a b l e f r o m g r o s s i n c o m e u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 2 ) , t h e t a x p a y e r m u s t d e m o n s t r a t e t h a t : ( 1 ) T h e u n d e r l y i n g c a u s e o f a c t i o n i s b a s e d u p o n t o r t o r t o r t t y p e r i g h t s ; a n d ( 2 ) t h e d a m a g e s w e r e r e c e i v e d o n a c c o u n t o f p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s . S e e C o m m i s s i o n e r v . S c h l e i e r , 5 1 5 U . S . 3 2 3 , 3 3 7 ( 1 9 9 5 ) . W h e r e a m o u n t s a r e r e c e i v e d p u r s u a n t t o a s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , t h e n a t u r e o f t h e c l a i m t h a t w a s t h e a c t u a l b a s i s f o r s e t t l e m e n t a n d n o t i t s v a l i d i t y c o n t r o l s w h e t h e r s u c h a m o u n t s a r e e x c l u d a b l e f r o m g r o s s i n c o m e u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 2 ) . S e e S e a y v . C o m m i s s i o n e r , 5 8 T . C . 3 2 , 3 7 ( 1 9 7 2 ) . " [ T ] h e c r i t i c a l q u e s t i o n - 1 0 - i s , i n l i e u o f w h a t w a s t h e s e t t l e m e n t a m o u n t p a i d ? " B a g l e y v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 5 T . C . 3 9 6 , 4 0 6 ( 1 9 9 5 ) , a f f d . 1 2 1 F . 3 d 3 9 3 ( 8 t h C i r . 1 9 9 7 ) . T h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t a l l o c a t e d p a y m e n t s f o r b a c k p a y a n d a t t e n d a n t b e n e f i t s a n d f o r a n a m o u n t e q u a l t o o n e a n d o n e - h a l f t i m e s M r . B r o e d e l ' s a n n u a l s a l a r y . T h e f o r m a n d t a x a b i l i t y o f t h e a m o u n t a l l o c a t e d t o t h e b a c k p a y a n d a t t e n d a n t b e n e f i t s a r e n o t a t i s s u e . B e c a u s e t h e r e m a i n i n g p o r t i o n o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 , i s n o t a l l o c a t e d a m o n g p e t i t i o n e r s ' v a r i o u s c l a i m s , w e w i l l e x a m i n e t h e n a t u r e o f e a c h c l a i m i n t u r n . I n i t i a l l y , w e a d d r e s s p e t i t i o n e r s ' c l a i m t h a t M r . B r o e d e l s u f f e r e d i n j u r y t o h i s r e p u t a t i o n b e c a u s e o f h a r a s s m e n t b y S U N Y . T h e c o n s e n t a w a r d a n d t h e c o m p l a i n t d o n o t r e f e r t o a n y c l a i m b y M r . B r o e d e l a l l e g i n g h a r m t o h i s r e p u t a t i o n a s t h e r e s u l t o f h a r a s s m e n t b y S U N Y , n o r i s t h e r e a n a l l o c a t i o n t o s u c h a c l a i m i n t h e c o n s e n t a w a r d . P e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o p r e s e n t a n y e v i d e n c e e s t a b l i s h i n g t h a t S U N Y p a i d a n y p o r t i o n o f t h e s e t t l e m e n t a m o u n t t o c o m p e n s a t e M r . B r o e d e l f o r i n j u r y t o h i s r e p u t a t i o n . M r . B r o e d e l ' s c o m p l a i n t f o r r e l i e f w a s b a s e d o n b o t h S t a t e a n d F e d e r a l l a w . T h e c o m p l a i n t r a i s e d a l l e g a t i o n s u n d e r t h e A g e D i s c r i m i n a t i o n i n E m p l o y m e n t A c t o f 1 9 6 7 ( A D E A ) , P u b . L . 9 0 - 2 0 2 , s e c . 2 , 8 1 S t a t . 6 0 2 . R e c o v e r y u n d e r t h e A D E A i s n o t b a s e d u p o n t o r t o r t o r t t y p e r i g h t s . S e e C o m m i s s i o n e r v . S c h l e i e r , s u p r a a t - 1 1 - 3 3 6 . T h u s , a n y p o r t i o n o f M r . B r o e d e l ' s c l a i m a l l o c a t e d t o v i o l a t i o n s u n d e r t h e A D E A w o u l d b e t a x a b l e . R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t M r . B r o e d e l ' s c o m p l a i n t w i t h t h e N Y S D H R a l l e g i n g t h a t h e w a s t h e v i c t i m o f a g e a n d d i s a b i l i t y d i s c r i m i n a t i o n p r o h i b i t e d b y N e w Y o r k S t a t e l a w i s b a s e d u p o n t o r t o r t o r t t y p e r i g h t s . H o w e v e r , r e s p o n d e n t a r g u e s t h a t p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o s h o w t h a t t h e s e t t l e m e n t p r o c e e d s w e r e r e c e i v e d o n t h e a c c o u n t o f p e r s o n a l i n j u r y o r s i c k n e s s . P e t i t i o n e r s c l a i m t h a t M r . B r o e d e l h a d a b o n a f i d e c l a i m a g a i n s t S U N Y u n d e r t h e A D A f o r i n f l i c t i o n o f e m o t i o n a l d i s t r e s s . A l t h o u g h t h e c o m p l a i n t f a i l s t o i n d i c a t e t h a t a c l a i m u n d e r t h e A D A w a s b e i n g m a d e , i t d o e s a l l e g e d i s c r i m i n a t i o n b e c a u s e o f d i s a b i l i t y . T o t h e e x t e n t a c l a i m w a s m a d e u n d e r t h e A D A , r e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t s u c h a c l a i m s o u n d s i n t o r t . S e e , e . g . , P h i l l i p s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 3 3 6 ( f i n d i n g t h a t , f o r p u r p o s e s o f t h e m o t i o n b e f o r e t h e C o u r t , t h e t a x p a y e r h a d e s t a b l i s h e d t h a t a c l a i m f o r r e l i e f u n d e r t h e A D A w a s b a s e d o n a t o r t t y p e c a u s e o f a c t i o n ) . I n o r d e r t o e x c l u d e a n y p o r t i o n o f t h e $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 2 ) , p e t i t i o n e r s m u s t s h o w t h a t t h e p a y m e n t s w e r e r e c e i v e d o n a c c o u n t o f p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s , a n d t h e y m u s t e s t a b l i s h w h a t p o r t i o n o f t h e p a y m e n t s , i f a n y , w a s p a i d o n a c c o u n t o f p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s a r i s i n g f r o m t o r t o r t o r t t y p e r i g h t s . G e n e r a l l y , w h e n a s e t t l e m e n t a g r e e m e n t d e a l s - 1 2 - w i t h d i f f e r e n t c l a i m s a n d d o e s n o t a l l o c a t e t h e p r o c e e d s t o s p e c i f i c c l a i m s , a n d t h e r e i s n o e v i d e n c e t h a t a s p e c i f i c c l a i m w a s m e a n t t o b e s i n g l e d o u t , t h e e n t i r e a m o u n t i s c o n s i d e r e d t a x a b l e . S e e T a g g i v . U n i t e d S t a t e s , 3 5 F . 3 d 9 3 , 9 6 ( 2 d C i r . 1 9 9 4 ) ; R e i s m a n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 1 7 3 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 2 4 8 F . 3 d 1 1 5 1 ( 6 t h C i r . 2 0 0 1 ) ; S h e r m a n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 2 0 2 ; M o r a b i t o v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 3 1 5 ; S o d o m a v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 2 7 5 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 1 3 9 F . 3 d 8 9 9 ( 5 t h C i r . 1 9 9 8 ) . W h e r e a s e t t l e m e n t a g r e e m e n t l a c k s e x p r e s s l a n g u a g e s t a t i n g t h a t t h e p a y m e n t w a s ( o r w a s n o t ) m a d e o n a c c o u n t o f p e r s o n a l i n j u r y , t h e m o s t i m p o r t a n t f a c t o r i n d e t e r m i n i n g t h e a p p l i c a t i o n o f s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 2 ) i s t h e i n t e n t o f t h e p a y o r i n m a k i n g t h e p a y m e n t . S e e A g a r v . C o m m i s s i o n e r , 2 9 0 F . 2 d 2 8 3 , 2 8 4 ( 2 d C i r . 1 9 6 1 ) , a f f g . p e r c u r i a m T . C . M e m o . 1 9 6 0 - 2 1 ; M e t z g e r v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 T . C . 8 3 4 , 8 4 7 - 8 4 8 ( 1 9 8 7 ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 8 4 5 F . 2 d 1 0 1 3 ( 3 d C i r . 1 9 8 8 ) . O n t h e d a y o f t h e h e a r i n g r e g a r d i n g t h e n o t i c e s o f d i s c i p l i n e , M r . B r o e d e l , M r . L e s n i a k , a n d M r . P a t t e r s o n m e t w i t h M r . H a s s e l b a c h a n d M r . P a n e b i a n c o , S U N Y ' s a u t h o r i z i n g o f f i c i a l f o r t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , t o d i s c u s s t h e p o s s i b i l i t y o f a s e t t l e m e n t . A s a r e s u l t o f t h e m e e t i n g , M r . B r o e d e l a g r e e d t o r e t i r e i m m e d i a t e l y i n e x c h a n g e f o r a n a m o u n t e q u a l t o o n e a n d o n e - h a l f t i m e s h i s a n n u a l s a l a r y . T h e p a r t i e s t h e n m e t w i t h M r . - 1 3 - B a b i s k i n , a n d t h e t e r m s o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t w e r e w r i t t e n o u t b y h i m a n d i n c o r p o r a t e d i n t o a c o n s e n t a w a r d . T h e c o n s e n t a w a r d r e f e r s t o M r . B r o e d e l ' s e a r l y r e t i r e m e n t , t h e w i t h d r a w a l o f d i s c i p l i n a r y a c t i o n s a g a i n s t M r . B r o e d e l , t h e w i t h d r a w a l o f M r . B r o e d e l ' s c o m p l a i n t s , a n d a g e n e r a l r e l e a s e t o S U N Y o f " a n y a n d a l l l i a b i l i t y a r i s i n g o u t o f a n d / o r i n c o n n e c t i o n w i t h * * * [ M r . B r o e d e l ' s ] e m p l o y m e n t w i t h * * * [ S U N Y ] " . T h e c o n s e n t a w a r d d o e s n o t r e f e r t o a n y p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s s u f f e r e d b y M r . B r o e d e l , n o r d o e s i t m a k e a n y a l l o c a t i o n o f t h e s e t t l e m e n t p a y m e n t s a m o n g M r . B r o e d e l ' s v a r i o u s c l a i m s . M r . P a n e b i a n c o t e s t i f i e d t h a t S U N Y ' s o n l y c o n c e r n i n r e a c h i n g a s e t t l e m e n t w i t h M r . B r o e d e l w a s t h e p a y m e n t o f o n e a n d o n e - h a l f t i m e s M r . B r o e d e l ' s a n n u a l s a l a r y f o r h i m t o r e t i r e a n d w i t h d r a w h i s c o m p l a i n t s . M r . L e s n i a k , M r . B r o e d e l ' s u n i o n s t e w a r d , a d m i t t e d t h a t t h e p a y m e n t s w e r e m a d e s o t h a t M r . B r o e d e l w o u l d r e t i r e . M r . B r o e d e l t e s t i f i e d t h a t d u r i n g t h e n e g o t i a t i o n s t h e r e w a s n o a l l o c a t i o n o f t h e s e t t l e m e n t a m o u n t a m o n g h i s d i f f e r e n t c l a i m s . F i n a l l y , M r . B a b i s k i n ' s a f f i d a v i t s t a t e s t h a t t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t c o n s t i t u t e d t h e c o m p l e t e a g r e e m e n t b e t w e e n t h e p a r t i e s a n d t h a t t h e s u b j e c t o f M r . B r o e d e l ' s h e a l t h a n d / o r p h y s i c a l c o n d i t i o n w a s n o t d i s c u s s e d i n M r . B a b i s k i n ' s p r e s e n c e . P e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o s h o w t h a t S U N Y i n t e n d e d a n y p o r t i o n o f t h e p a y m e n t s t o c o m p e n s a t e M r . B r o e d e l f o r p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s b a s e d u p o n t o r t o r t o r t t y p e r i g h t s . - 1 4 - P e t i t i o n e r s ' m a i n a r g u m e n t i s t h a t t h e p a y m e n t s t o M r . B r o e d e l w e r e i n t e n d e d b y t h e p a r t i e s t o b e " t a x f r e e " . M r . B r o e d e l a n d M r . L e s n i a k b o t h t e s t i f i e d t h a t i t w a s t h e i r u n d e r s t a n d i n g t h a t t h e a m o u n t r e c e i v e d u n d e r p a r a g r a p h 2 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t w a s " t a x f r e e " . P e t i t i o n e r s a l s o p r e s e n t e d s u b s t a n t i a l e v i d e n c e i n t h e f o r m o f l e t t e r s w r i t t e n b y M r . B r o e d e l a n d M r . L e s n i a k t o s e v e r a l S t a t e a n d F e d e r a l o f f i c i a l s i n w h i c h t h e y m a i n t a i n t h a t t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t r e q u i r e d M r . B r o e d e l t o r e c e i v e " t a x f r e e " p a y m e n t s . T h e c o n s e n t a w a r d d o e s n o t p r o v i d e t h a t t h e p a y m e n t s w e r e i n t e n d e d t o b e " t a x f r e e " . A d d i t i o n a l l y , t h e t e s t i m o n y o f M r . P a n e b i a n c o a n d t h e S u p p l e m e n t a l O p i n i o n a n d A w a r d N o . 2 r e n d e r e d b y M r . B a b i s k i n b o t h i n d i c a t e t h a t t h e c o n d i t i o n t h a t t h e p a y m e n t s b e " t a x f r e e " w a s n o t p a r t o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t . P e t i t i o n e r s a l s o a r g u e t h a t t h e F o r m 1 0 9 9 - M I S C i n t h e a m o u n t o f $ 2 9 , 1 8 6 . 2 5 w a s i s s u e d a s t h e r e s u l t o f i m p r o p e r c o d i n g a n d t h a t i f t h e p a y m e n t s h a d b e e n i n t e n d e d t o b e t a x a b l e , t h e n p e t i t i o n e r s w o u l d h a v e r e c e i v e d a s e c o n d F o r m 1 0 9 9 - M I S C r e f l e c t i n g t h e o t h e r p a y m e n t . H o w e v e r , i t i s j u s t a s p o s s i b l e t h a t a s e c o n d F o r m 1 0 9 9 - M I S C w a s n o t s e n t b y t h e S t a t e o f N e w Y o r k b e c a u s e e r r o r c a u s e d o n l y o n e p a y m e n t t o b e c o d e d a s t a x a b l e w h e n b o t h p a y m e n t s w e r e i n t e n d e d t o b e c o d e d a s t a x a b l e . W e n o t e t h a t e v e n i f t h e p a r t i e s i n t e n d e d t h e p a y m e n t s t o b e " t a x f r e e " , t h i s d o e s n o t n e c e s s a r i l y m e a n t h a t t h e y a r e e x c l u d e d - 1 5 - f r o m g r o s s i n c o m e u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 2 ) . T h e r e l e v a n t i n q u i r y i s w h e t h e r t h e c l a i m i s b a s e d u p o n t o r t o r t o r t t y p e r i g h t s a n d t h e d a m a g e s r e c e i v e d a r e o n a c c o u n t o f p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s . S e e C o m m i s s i o n e r v . S c h l e i e r , 5 1 5 U . S . a t 3 3 7 . F u r t h e r m o r e , n e i t h e r t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e n o r a n y o t h e r a g e n c y o f t h e U n i t e d S t a t e s c o n s e n t e d t o a s e t t l e m e n t a g r e e m e n t a w a r d i n g M r . B r o e d e l " t a x f r e e " p a y m e n t s . T h e a m o u n t p a i d t o M r . B r o e d e l u n d e r t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t w a s e q u a l t o o n e a n d o n e - h a l f t i m e s h i s a n n u a l s a l a r y . T h e e v i d e n c e i n t h e r e c o r d i n d i c a t e s t h a t S U N Y ' s i n t e n t i n s e t t l i n g w i t h M r . B r o e d e l w a s t o i n d u c e h i s r e t i r e m e n t a n d e f f e c t t h e w i t h d r a w a l o f a n y a n d a l l c o m p l a i n t s a g a i n s t S U N Y . A s w e s t a t e d e a r l i e r , M r . B r o e d e l ' s c o m p l a i n t f i l e d w i t h t h e N Y S D H R i n c l u d e d v a r i o u s c l a i m s . N o t a l l o f t h e s e c l a i m s w e r e b a s e d u p o n t o r t o r t o r t t y p e r i g h t s . T h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t d i d n o t a l l o c a t e t h e p a y m e n t s a m o n g h i s c l a i m s , a n d p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o e s t a b l i s h w h a t p o r t i o n , i f a n y , w a s p a i d o n a c c o u n t o f p e r s o n a l i n j u r i e s o r s i c k n e s s a r i s i n g f r o m t o r t o r t o r t t y p e r i g h t s . I n d e e d , t h e f a c t t h a t t h e a m o u n t o f $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 w a s b a s e d o n t h e a m o u n t M r . B r o e d e l w o u l d h a v e r e c e i v e d h a d h e c o n t i n u e d w o r k i n g a n o t h e r y e a r a n d a h a l f p o i n t s i n t h e d i r e c t i o n o f p a y m e n t f o r r e a s o n s o t h e r t h a n p e r s o n a l i n j u r y o r s i c k n e s s . S e e , e . g . , B l a n d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 9 8 ; M o r a b i t o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; S o d o m a v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; W e b b v . - 1 6 - C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 5 0 . A c c o r d i n g l y , w e h o l d t h a t t h e e n t i r e $ 5 8 , 3 7 2 . 5 0 i s i n c l u d a b l e i n p e t i t i o n e r s ' 1 9 9 4 g r o s s i n c o m e . I n c o m e F r o m S a t i s f a c t i o n o f M r . B r o e d e l ' s L o a n A g a i n s t H i s R e t i r e m e n t A c c o u n t R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t p e t i t i o n e r s r e c e i v e d i n c o m e i n 1 9 9 4 b e c a u s e o f t h e s a t i s f a c t i o n o f M r . B r o e d e l ' s o u t s t a n d i n g l o a n a g a i n s t h i s N Y R S r e t i r e m e n t a c c o u n t . P e t i t i o n e r s a r g u e t h e y d i d n o t r e a l i z e i n c o m e b e c a u s e t h e N Y R S d e d u c t e d t h e l o a n a m o u n t f r o m M r . B r o e d e l ' s r e t i r e m e n t a c c o u n t w h e n i t w a s n o t r e p a i d . A t t h e t i m e o f h i s r e t i r e m e n t , M r . B r o e d e l h a d a n o u t s t a n d i n g l o a n a g a i n s t h i s r e t i r e m e n t f u n d s . M r . B r o e d e l w a s g i v e n t h e o p t i o n o f r e p a y i n g t h e l o a n . M r . B r o e d e l c h o s e n o t t o r e p a y t h e l o a n , a n d t h e N Y R S a p p a r e n t l y s a t i s f i e d t h e l o a n b y d e d u c t i n g t h e l o a n b a l a n c e f r o m M r . B r o e d e l ' s r e t i r e m e n t a c c o u n t b a l a n c e . T h e N Y R S i s s u e d M r . B r o e d e l a F o r m 1 0 9 9 - R f o r 1 9 9 4 r e f l e c t i n g a t a x a b l e a m o u n t o f $ 1 3 , 3 9 3 . 5 4 , r e p r e s e n t i n g t h e o u t s t a n d i n g l o a n b a l a n c e . P e t i t i o n e r s d i d n o t r e p o r t t h i s a m o u n t o n t h e i r 1 9 9 4 t a x r e t u r n . P e t i t i o n e r s d i d n o t p r e s e n t t e s t i m o n y a t t r i a l o n t h i s i s s u e , a n d t h e y d i d n o t a r g u e t h i s i s s u e o n b r i e f . P e t i t i o n e r s a d d r e s s e d t h i s i s s u e o n l y i n t h e i r p e t i t i o n a n d t r i a l m e m o r a n d u m , i n w h i c h t h e y c l a i m t h a t t h e l o a n a m o u n t w a s " r e p a i d " b e c a u s e t h e N Y R S d e d u c t e d t h e l o a n a m o u n t f r o m M r . B r o e d e l ' s r e t i r e m e n t a c c o u n t . - 1 7 - S e c t i o n 6 1 ( a ) d e f i n e s g r o s s i n c o m e a s " a l l i n c o m e f r o m w h a t e v e r s o u r c e d e r i v e d " . P e t i t i o n e r s o f f e r e d n o e v i d e n c e o r a r g u m e n t t o s u p p o r t a n y c l a i m t h a t t h e u s e o f f u n d s f r o m M r . B r o e d e l ' s N Y R S r e t i r e m e n t a c c o u n t t o s a t i s f y h i s l o a n w a s n o t t a x a b l e i n c o m e . O n t h e b a s i s o f t h e e v i d e n c e b e f o r e u s , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r s r e a l i z e d $ 1 3 , 3 9 3 . 5 4 . D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .