TAX COURT OPINION

Case: Mitchell S. Wiest
Docket Number: 256-00
Judge: Gale
Opinion Type: memo
Filed: 03/27/2003
Pages: 18

1 U n l e s s o t h e r w i s e n o t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e a s a m e n d e d , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . T . C . M e m o . 2 0 0 3 - 9 1 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T M I T C H E L L S . W I E S T , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 2 5 6 - 0 0 . F i l e d M a r c h 2 7 , 2 0 0 3 . M i t c h e l l S . W i e s t , p r o s e . M a r t h a J . W e b e r , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N G A L E , J u d g e : T h i s c a s e i s b e f o r e t h e C o u r t o n p e t i t i o n e r ' s p e t i t i o n t o r e v i e w r e s p o n d e n t ' s d e n i a l o f r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 1 w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r . W e h o l d - 2 - t h a t r e s p o n d e n t a b u s e d h i s d i s c r e t i o n i n d e n y i n g p e t i t i o n e r r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . W e i n c o r p o r a t e b y t h i s r e f e r e n c e t h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s a n d a t t a c h e d e x h i b i t s . A t t h e t i m e o f f i l i n g o f t h e p e t i t i o n , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n M t . J u l i e t , T e n n e s s e e . P e t i t i o n e r a n d h i s w i f e d u r i n g 1 9 9 4 , M i c h e l l e W i e s t ( M s . W i e s t ) , f i l e d a j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n f o r t h a t y e a r ( t h e 1 9 9 4 r e t u r n ) . M s . W i e s t e n g a g e d a h i g h s c h o o l a c q u a i n t a n c e e m p l o y e d a t a t a x r e t u r n p r e p a r e r ( H & R B l o c k ) t o p r e p a r e t h e 1 9 9 4 r e t u r n a n d g a v e t h e p r e p a r e r F o r m s W - 2 , W a g e a n d T a x S t a t e m e n t , f o r h e r s e l f a n d p e t i t i o n e r . P e t i t i o n e r h a d g i v e n h i s F o r m s W - 2 t o M s . W i e s t f o r t h i s p u r p o s e . T h e 1 9 9 4 r e t u r n r e f l e c t e d a b a l a n c e d u e o f $ 4 , 0 6 2 . A f t e r t h e 1 9 9 4 r e t u r n w a s c o m p l e t e d , p e t i t i o n e r a n d M s . W i e s t s i g n e d i t . O n t h e 1 9 9 4 r e t u r n , p e t i t i o n e r a n d M s . W i e s t r e p o r t e d w a g e s o f $ 7 2 , 1 3 8 , o f w h i c h $ 2 9 , 9 0 4 w a s p e t i t i o n e r ' s a n d $ 4 2 , 2 3 4 w a s M s . W i e s t ' s . P e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x w i t h h o l d i n g t o t a l e d $ 2 , 6 9 6 , a n d M s . W i e s t ' s t o t a l e d $ 1 , 9 1 8 . M s . W i e s t a s s u m e d r e s p o n s i b i l i t y f o r h a v i n g t h e c o u p l e ' s t a x r e t u r n s p r e p a r e d a n d f o r f i l i n g t h e m w i t h r e s p o n d e n t . W i t h r e s p e c t t o t h e 1 9 9 4 r e t u r n , a f t e r p e t i t i o n e r a n d M s . W i e s t s i g n e d - 3 - i t , M s . W i e s t a s s u m e d r e s p o n s i b i l i t y f o r f i l i n g i t a n d d i d s o . H o w e v e r , t h e $ 4 , 0 6 2 a m o u n t r e p o r t e d a s d u e o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n w a s n o t p a i d a n d r e m a i n e d u n p a i d a t t h e t i m e o f t r i a l . P e t i t i o n e r g a v e M s . W i e s t h i s F o r m s W - 2 f o r t a x a b l e y e a r s 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 , s o t h a t s h e c o u l d h a v e t h e c o u p l e ' s t a x r e t u r n s f o r t h o s e y e a r s p r e p a r e d b y t h e s a m e a c q u a i n t a n c e a t H & R B l o c k . A l t h o u g h p e t i t i o n e r b e l i e v e d t h a t M s . W i e s t h a d f i l e d r e t u r n s f o r t h o s e y e a r s , r e t u r n s w e r e n e v e r f i l e d . D u r i n g t h e i r m a r r i a g e , p e t i t i o n e r p a i d m o s t h o u s e h o l d e x p e n s e s , i n c l u d i n g r e n t , f o o d , a n d t h e m a j o r i t y o f t h e c h i l d r e n ' s e x p e n s e s , f r o m h i s e a r n i n g s . I n S e p t e m b e r o f 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r a n d M s . W i e s t d i v o r c e d . I n t h e s p r i n g o f 1 9 9 8 , i n c o n n e c t i o n w i t h f i l i n g h i s r e t u r n f o r 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r d i s c o v e r e d f o r t h e f i r s t t i m e t h a t M s . W i e s t h a d n o t f i l e d i n c o m e t a x r e t u r n s o n h i s b e h a l f f o r t a x a b l e y e a r s 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 , a n d t h a t t h e l i a b i l i t y r e p o r t e d a s d u e o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n h a d n o t b e e n p a i d . A t t h a t t i m e , p e t i t i o n e r f i l e d r e t u r n s f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 a n d p a i d h i s o u t s t a n d i n g l i a b i l i t i e s f o r t h o s e y e a r s b y r e f i n a n c i n g t h e m o r t g a g e o n h i s r e s i d e n c e . P e t i t i o n e r c o n t a c t e d M s . W i e s t a t t h a t t i m e a n d l e a r n e d t h a t h i s F o r m s W - 2 f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 , w h i c h h e h a d g i v e n h e r f o r p u r p o s e s o f f i l i n g r e t u r n s f o r t h o s e y e a r s , w e r e i n t h e t r u n k o f h e r a u t o m o b i l e . O n M a r c h 4 , 1 9 9 9 , p e t i t i o n e r f i l e d w i t h r e s p o n d e n t F o r m 8 8 5 7 , R e q u e s t f o r I n n o c e n t S p o u s e R e l i e f , w i t h r e s p e c t t o 1 9 9 4 . - 4 - P e t i t i o n e r r e q u e s t e d r e l i e f o n t w o g r o u n d s : ( 1 ) T h a t s i n c e h e w a s m a r r i e d a n d r a i s i n g f i v e c h i l d r e n , t h e c o r r e c t a m o u n t o f t a x w a s w i t h h e l d f r o m h i s s a l a r y , a n d t h e r e f o r e t h a t t h e l i a b i l i t y r e p o r t e d o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n a r o s e s o l e l y f r o m i n s u f f i c i e n t w i t h h o l d i n g o n t h e p a r t o f M s . W i e s t ; a n d ( 2 ) t h a t h e h a d r e l i e d o n M s . W i e s t t o f i l e t h e 1 9 9 4 r e t u r n a n d p a y t h e a m o u n t s h o w n a s d u e t h e r e o n . O n D e c e m b e r 1 0 , 1 9 9 9 , r e s p o n d e n t i s s u e d p e t i t i o n e r a d e t e r m i n a t i o n l e t t e r s e t t i n g f o r t h h i s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t q u a l i f y f o r i n n o c e n t s p o u s e r e l i e f . T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r c o n c l u d e d t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t q u a l i f y f o r r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( b ) a n d ( c ) . A s t o e q u i t a b l e r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) , t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r p r o v i d e d t h a t " u n d e r p a y m e n t w a s e v i d e n t a t t h e s i g n i n g o f t h e j o i n t r e t u r n . T h e t a x p a y e r w o u l d h a v e h a d k n o w l e d g e / r e a s o n t o k n o w o f t h e u n d e r p a y m e n t a t t h e t i m e o f s i g n i n g t h e t a x r e t u r n . " A f u l l e r d i s c u s s i o n , o n a F o r m 8 8 6 A , E x p l a n a t i o n o f I t e m s , a t t a c h e d t o t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r , p r o v i d e d a s f o l l o w s : M a r i t a l s t a t u s - - T a x p a y e r s a r e c u r r e n t l y d i v o r c e d . . a s o f 9 - 2 3 - 9 7 . T a x p a y e r h u s b a n d f i l e d F o r m 8 8 5 7 o n M a r c h 4 , 1 9 9 9 . A t t r i b u t i o n - T a x p a y e r s t a t e s h e d o e s n o t r e m e m b e r s i g n i n g t h e r e t u r n . H i s s i g n a t u r e i s v e r y i d e n t i f i a b l e a n d w a s c o m p a r e d t o t h a t o n t h e r e t u r n . H i s s i g n a t u r e o n r e t u r n a p p e a r s g o o d . T h e r e f o r e , h e k n e w o f t h e u n d e r p a y m e n t a t o n e t i m e . A g e n t p r o p o r t i o n e d b a l a n c e d u e w i t h u n d e r p a y m e n t . T h e b r e a k d o w n i s t h a t t h e r e s p o n s i b i l i t y o f t h e u n d e r p a y m e n t i s 3 7 % c a u s e d b y t h e t a x p a y e r h u s b a n d s [ s i c ] i n a d e q u a t e w i t h h o l d i n g a n d 6 3 % - 5 - o f [ s i c ] t h e t a x p a y e r w i f e ' s i n a d e q u a t e w i t h h o l d i n g . U n d u e h a r d s h i p - N o k n o w n h a r d s h i p . * * * * * * * M a r i t a l a b u s e - N o n e k n o w n . S p o u s e ' s l e g a l o b l i g a t i o n t o p a y - D i v o r c e d e c r e e w a s r e a d o v e r t h e t e l e p h o n e t o A g e n t . N o m e n t i o n o f I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e d e b t m a d e . K n o w l e d g e / r e a s o n t o k n o w - U n d e r s t a t e m e n t [ s i c ] w a s e v i d e n t a t t h e s i g n i n g o f t h e j o i n t r e t u r n . T a x p a y e r h u s b a n d w o u l d h a v e h a d k n o w l e d g e / r e a s o n t o k n o w o f t h e u n d e r s t a t e m e n t [ s i c ] a t t h e t i m e o f s i g n i n g . T a x p a y e r h u s b a n d s t a t e s h e d o e s n o t r e m e m b e r s i g n i n g t h e r e t u r n . S t a t e s h e w o u l d h a v e p a i d i f h e h a d k n o w n o f t h e u n d e r s t a t e m e n t [ s i c ] a n d c i t e s h i s p a y i n g b a c k t a x e s f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 p r o m p t l y a s e x a m p l e . S i g n i f i c a n t b e n e f i t - - N o k n o w n b e y o n d n o r m a l s u p p o r t . P e t i t i o n e r t i m e l y f i l e d h i s p e t i t i o n o n J a n u a r y 3 , 2 0 0 0 . O P I N I O N W e m u s t d e c i d e w h e t h e r r e s p o n d e n t a b u s e d h i s d i s c r e t i o n i n d e n y i n g r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) w i t h r e s p e c t t o a n a m o u n t o f t a x r e p o r t e d o n p e t i t i o n e r ' s j o i n t r e t u r n b u t n o t p a i d . W e r e v i e w r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n f o r a b u s e o f d i s c r e t i o n , B u t l e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 2 7 6 ( 2 0 0 0 ) , a n d w e h o l d t h a t r e s p o n d e n t a b u s e d h i s d i s c r e t i o n b e c a u s e r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n w a s a r b i t r a r y . S e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) p r o v i d e s a s f o l l o w s : E q u i t a b l e R e l i e f . - - U n d e r p r o c e d u r e s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y , i f - - ( 1 ) t a k i n g i n t o a c c o u n t a l l t h e f a c t s - 6 - 2 N o t i c e 9 8 - 6 1 , 1 9 9 8 - 2 C . B . 7 5 6 , w a s e f f e c t i v e d u r i n g t h e p e r i o d i n w h i c h p e t i t i o n e r f i l e d h i s r e q u e s t f o r r e l i e f a n d r e s p o n d e n t i s s u e d t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r . N o t i c e 9 8 - 6 1 w a s m o d i f i e d a n d s u p e r s e d e d b y R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 , 2 0 0 0 - 1 C . B . 4 4 7 , e f f e c t i v e J a n . 1 8 , 2 0 0 0 . H o w e v e r , t h e t w o r e l e a s e s d o n o t d i f f e r m a t e r i a l l y w i t h r e s p e c t t o t h e f a c t o r s p e r t i n e n t t o t h i s c a s e . 3 A l t h o u g h n o t l i s t e d a s a f a c t o r f a v o r i n g r e l i e f i n N o t i c e 9 8 - 6 1 , t h i s f a c t o r i s s o l i s t e d i n R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 . a n d c i r c u m s t a n c e s , i t i s i n e q u i t a b l e t o h o l d t h e i n d i v i d u a l l i a b l e f o r a n y u n p a i d t a x o r a n y d e f i c i e n c y ( o r a n y p o r t i o n o f e i t h e r ) ; a n d ( 2 ) r e l i e f i s n o t a v a i l a b l e t o s u c h i n d i v i d u a l u n d e r s u b s e c t i o n ( b ) o r ( c ) , t h e S e c r e t a r y m a y r e l i e v e s u c h i n d i v i d u a l o f s u c h l i a b i l i t y . A s d i r e c t e d b y s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) , t h e C o m m i s s i o n e r a n n o u n c e d f a c t o r s , f i r s t i n N o t i c e 9 8 - 6 1 , 1 9 9 8 - 2 C . B . 7 5 6 , a n d l a t e r i n R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 , 2 0 0 0 - 1 C . B . 4 4 7 , t h a t t h e C o m m i s s i o n e r w i l l c o n s i d e r i n d e t e r m i n i n g w h e t h e r a n i n d i v i d u a l q u a l i f i e s f o r r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) . 2 W h e r e , a s h e r e , t h e u n p a i d l i a b i l i t y i s o n e t h a t w a s r e p o r t e d a s d u e o n t h e j o i n t r e t u r n , t h e f a c t o r s t h a t a r e d e e m e d t o w e i g h i n f a v o r o f g r a n t i n g r e l i e f a r e : ( 1 ) T h e r e q u e s t i n g s p o u s e i s s e p a r a t e d o r d i v o r c e d f r o m t h e n o n r e q u e s t i n g s p o u s e ; ( 2 ) t h e r e q u e s t i n g s p o u s e w i l l s u f f e r h a r d s h i p i f r e l i e f i s n o t g r a n t e d ; ( 3 ) t h e r e q u e s t i n g s p o u s e w a s a b u s e d b y t h e n o n r e q u e s t i n g s p o u s e ; ( 4 ) t h e r e q u e s t i n g s p o u s e h a d n o k n o w l e d g e o r r e a s o n t o k n o w t h a t t h e l i a b i l i t y w o u l d n o t b e p a i d ; 3 a n d ( 5 ) t h e n o n r e q u e s t i n g s p o u s e h a s a l e g a l o b l i g a t i o n p u r s u a n t t o a - 7 - d i v o r c e d e c r e e o r a g r e e m e n t t o p a y t h e l i a b i l i t y . F a c t o r s w e i g h i n g a g a i n s t r e l i e f i n c l u d e : ( 1 ) T h e u n p a i d l i a b i l i t y i s a t t r i b u t a b l e t o t h e r e q u e s t i n g s p o u s e ; ( 2 ) t h e r e q u e s t i n g s p o u s e h a d k n o w l e d g e o r r e a s o n t o k n o w o f t h e u n p a i d l i a b i l i t y ; ( 3 ) t h e r e q u e s t i n g s p o u s e h a s s i g n i f i c a n t l y b e n e f i t e d ( b e y o n d n o r m a l s u p p o r t ) f r o m t h e u n p a i d l i a b i l i t y ; a n d ( 4 ) t h e r e q u e s t i n g s p o u s e i s o b l i g a t e d u n d e r a d i v o r c e d e c r e e o r a g r e e m e n t t o s a t i s f y t h e l i a b i l i t y . S e e N o t i c e 9 8 - 6 1 , s e c . 3 . 0 3 , s u p r a ; s e e a l s o R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 , s e c . 4 . 0 3 , 2 0 0 1 - 1 C . B . 4 4 8 . I n r e v i e w i n g r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n , w e d o n o t s u b s t i t u t e o u r j u d g m e n t f o r h i s . R a t h e r , w e d e f e r t o r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n u n l e s s i t i s a r b i t r a r y , c a p r i c i o u s , o r w i t h o u t s o u n d b a s i s i n f a c t . J o n s o n v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 8 T . C . 1 0 6 , 1 2 5 ( 2 0 0 2 ) ; P a c i f i c F i r s t F e d . S a v . B a n k v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 1 T . C . 1 1 7 , 1 2 1 ( 1 9 9 3 ) . I n t h e i n s t a n t c a s e , p e t i t i o n e r r e q u e s t s r e l i e f o n t w o p e r t i n e n t g r o u n d s : T h a t h e w a s u n a w a r e t h a t t h e l i a b i l i t y r e p o r t e d o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n h a d n o t b e e n p a i d , a n d t h a t t h e u n p a i d l i a b i l i t y w a s s o l e l y a t t r i b u t a b l e t o M s . W i e s t . T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r c o n c l u d e s t h a t p e t i t i o n e r k n e w o r h a d r e a s o n t o k n o w o f t h e u n p a i d l i a b i l i t y , a n d t h a t i t w a s p a r t l y a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r . B a s e d p r i n c i p a l l y o n i t s c o n c l u s i o n s a s t o p e t i t i o n e r ' s k n o w l e d g e o r r e a s o n t o k n o w o f t h e u n p a i d l i a b i l i t y a n d t h e a t t r i b u t i o n o f t h e u n p a i d l i a b i l i t y , t h e - 8 - 4 T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r i n a d d i t i o n c o n s i d e r e d c e r t a i n f a c t o r s s u p p o r t i v e o f r e l i e f ( n a m e l y , p e t i t i o n e r ' s d i v o r c e d s t a t u s a n d t h e f a c t t h a t t h e r e w a s n o k n o w n s i g n i f i c a n t b e n e f i t f r o m t h e u n d e r p a y m e n t b e y o n d n o r m a l s u p p o r t ) , a s w e l l a s f a c t o r s w e i g h i n g a g a i n s t r e l i e f ( n a m e l y , t h e a b s e n c e o f h a r d s h i p o r m a r i t a l a b u s e ) . T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r a l s o i d e n t i f i e d a n e u t r a l f a c t o r ; n a m e l y , t h e f a i l u r e o f t h e c o u p l e ' s d i v o r c e d e c r e e t o a d d r e s s t a x d e b t s . 5 T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r s t a t e s : " H i s s i g n a t u r e o n t h e r e t u r n a p p e a r s g o o d . T h e r e f o r e , h e k n e w o f t h e u n d e r p a y m e n t a t o n e t i m e . " ( E m p h a s i s a d d e d . ) 6 I f s i g n i n g a j o i n t r e t u r n t h a t r e p o r t s a l i a b i l i t y i s s u f f i c i e n t t o e s t a b l i s h a c t u a l o r c o n s t r u c t i v e k n o w l e d g e o f a n u n d e r p a y m e n t , t h e n n o t a x p a y e r s i g n i n g s u c h a j o i n t r e t u r n w o u l d e v e r l a c k k n o w l e d g e o r r e a s o n t o k n o w o f t h e u n d e r p a y m e n t . d e t e r m i n a t i o n l e t t e r d e n i e d r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) . 4 W e c o n s i d e r w h e t h e r r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . A . K n o w l e d g e o r R e a s o n T o K n o w T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r f o u n d t h a t p e t i t i o n e r h a d k n o w l e d g e o r r e a s o n t o k n o w o f t h e u n d e r p a y m e n t , b a s e d s o l e l y o n t h e f a c t t h a t h e s i g n e d t h e 1 9 9 4 r e t u r n . 5 W h i l e t h e r e i s n o l o n g e r a n y d i s p u t e t h a t p e t i t i o n e r s i g n e d t h e r e t u r n , a s h e c o n c e d e d t h e s i g n a t u r e w a s h i s u p o n s e e i n g t h e r e t u r n a g a i n i n c o n n e c t i o n w i t h t h e s e p r o c e e d i n g s , t h e f a c t t h a t h e s i g n e d t h e r e t u r n d o e s n o t e s t a b l i s h t h e a c t u a l o r c o n s t r u c t i v e k n o w l e d g e t h a t i s r e l e v a n t i n t h e c a s e o f a l i a b i l i t y t h a t i s r e p o r t e d o n a r e t u r n b u t n o t p a i d . 6 T h e r e l e v a n t k n o w l e d g e i n t h e c a s e o f a r e p o r t e d b u t u n p a i d l i a b i l i t y , a s r e s p o n d e n t ' s o w n p u b l i s h e d g u i d a n c e p o i n t s o u t , i s w h e t h e r t h e t a x p a y e r k n e w o r h a d r e a s o n t o k n o w " t h a t t h e - 9 - 7 R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 r e v i s e s N o t i c e 9 8 - 6 1 w i t h r e s p e c t t o t h e t i m e w h e n i t i s r e l e v a n t w h e t h e r t h e t a x p a y e r k n e w a t a x w o u l d n o t b e p a i d . R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 p r o v i d e s t h a t t h e r e l e v a n t t i m e i s w h e n t h e r e t u r n i s " s i g n e d " , w h e r e a s N o t i c e 9 8 - 6 1 p r o v i d e s t h a t i t i s w h e n t h e r e t u r n i s " f i l e d " . W e d o n o t b e l i e v e t h i s d i s t i n c t i o n i s m a t e r i a l i n t h i s c a s e . t a x w o u l d n o t b e p a i d " w h e n t h e r e t u r n w a s s i g n e d o r f i l e d . 7 S e e N o t i c e 9 8 - 6 1 , s e c . 3 . 0 3 ( 2 ) ( b ) ; s e e a l s o R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 , s e c . 4 . 0 3 ( 1 ) ( d ) . B e c a u s e t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r e q u a t e d p e t i t i o n e r ' s s i g n i n g o f t h e r e t u r n w i t h a c t u a l o r c o n s t r u c t i v e k n o w l e d g e o f t h e u n d e r p a y m e n t , i t f a i l e d t o c o n s i d e r t h e r e l e v a n t q u e s t i o n o f w h e t h e r p e t i t i o n e r k n e w o r h a d r e a s o n t o k n o w t h a t t h e t a x w o u l d n o t b e p a i d . C o n s e q u e n t l y , t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r ' s c o n c l u s i o n t h a t p e t i t i o n e r k n e w o r h a d r e a s o n t o k n o w o f t h e u n d e r p a y m e n t w a s a r b i t r a r y a n d w i t h o u t s o u n d b a s i s i n f a c t . W e p r o c e e d t o c o n s i d e r , " t a k i n g i n t o a c c o u n t a l l t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s " , s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) ( 1 ) , w h e t h e r p e t i t i o n e r k n e w o r h a d r e a s o n t o k n o w t h a t t h e t a x s h o w n a s d u e o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n w o u l d n o t b e p a i d . P e t i t i o n e r g a v e c r e d i b l e t e s t i m o n y a t t r i a l . H e t e s t i f i e d t h a t M s . W i e s t h a d a s s u m e d r e s p o n s i b i l i t y f o r h a v i n g t h e 1 9 9 4 r e t u r n p r e p a r e d a n d f i l e d , a n d t h a t h e t u r n e d o v e r h i s F o r m s W - 2 t o h e r f o r t h a t p u r p o s e . T h e t e s t i m o n y o f t h e p r e p a r e r o f t h e 1 9 9 4 r e t u r n c o r r o b o r a t e s p e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y . T h e p r e p a r e r t e s t i f i e d t h a t s h e w a s a h i g h s c h o o l a c q u a i n t a n c e o f M s . W i e s t , n o t p e t i t i o n e r , a n d t h a t i t w a s M s . W i e s t w h o p r o v i d e d h e r w i t h - 1 0 - t h e m a t e r i a l s a n d i n f o r m a t i o n n e c e s s a r y t o p r e p a r e t h e 1 9 9 4 r e t u r n . C l e a r l y p e t i t i o n e r r e l i e d o n M s . W i e s t t o f i l e t h e 1 9 9 4 r e t u r n , a n d i t w a s i n f a c t f i l e d . M o r e o v e r , p e t i t i o n e r ' s p r o m p t a c t i o n i n 1 9 9 8 t o s a t i s f y h i s 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 l i a b i l i t i e s , u p o n l e a r n i n g t h a t M s . W i e s t h a d f a i l e d t o f i l e t h e c o u p l e ' s r e t u r n s f o r t h o s e y e a r s , t o g e t h e r w i t h h i s t e s t i m o n y , p e r s u a d e s u s t h a t p e t i t i o n e r h a d n o a c t u a l k n o w l e d g e , p r i o r t o 1 9 9 8 , o f h i s o u t s t a n d i n g t a x d e l i n q u e n c i e s , i n c l u d i n g t h e u n p a i d l i a b i l i t y f o r 1 9 9 4 . T h e q u e s t i o n r e m a i n s w h e t h e r h e h a d r e a s o n t o k n o w ; t h a t i s , a s r e s p o n d e n t ' s g u i d a n c e p u t s i t , w h e t h e r " i t w a s r e a s o n a b l e f o r * * * [ p e t i t i o n e r ] t o b e l i e v e t h a t t h e n o n r e q u e s t i n g s p o u s e w o u l d p a y t h e r e p o r t e d l i a b i l i t y " . N o t i c e 9 8 - 6 1 , s e c . 3 . 0 2 ( 3 ) ; s e e a l s o R e v . P r o c . 2 0 0 0 - 1 5 , s e c . 4 . 0 2 ( 1 ) ( b ) . T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r f a i l e d t o m a k e t h i s i n q u i r y , a n d t h e f a c t s d e v e l o p e d a t t r i a l a r e s k e t c h y . A l t h o u g h c o n c e d i n g t h a t h e s i g n e d i t , p e t i t i o n e r d o e s n o t r e c a l l t h e c i r c u m s t a n c e s o f s i g n i n g t h e 1 9 9 4 r e t u r n . M s . W i e s t h a d a s s u m e d r e s p o n s i b i l i t y f o r h a v i n g t h e r e t u r n f i l e d . A l t h o u g h p e t i t i o n e r d i d n o t r e c a l l a n y s p e c i f i c a s s u r a n c e s f r o m M s . W i e s t t h a t s h e w o u l d p a y t h e $ 4 , 0 6 2 r e p o r t e d a s d u e o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n , h e r w a g e s i n t h a t y e a r w e r e s u b s t a n t i a l l y m o r e t h a n h i s , a n d h e r w i t h h o l d i n g s w e r e s u b s t a n t i a l l y l e s s . M o r e o v e r , w e d i s c e r n a p a t t e r n o f d e c e p t i o n o n M s . W i e s t ' s p a r t w i t h r e s p e c t t o t h e 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 t a x y e a r s ; - 1 1 - t h a t i s , p e t i t i o n e r a l s o g a v e h e r h i s F o r m s W - 2 f o r t h o s e y e a r s b a s e d o n h e r a s s u m p t i o n o f r e s p o n s i b i l i t y f o r f i l i n g , a n d t h e F o r m s s u b s e q u e n t l y w e r e f o u n d i n t h e t r u n k o f h e r c a r a f t e r t h e d e l i n q u e n c i e s h a d b e e n d i s c o v e r e d . G i v e n t h a t M s . W i e s t e n g a g e d i n d e c e p t i o n w i t h r e s p e c t t o f i l i n g r e t u r n s f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 , t h e r e i s r e a s o n t o b e l i e v e t h a t s h e e n g a g e d i n d e c e p t i o n w i t h r e s p e c t t o 1 9 9 4 a s w e l l . W e c o n c l u d e , b a s e d o n a l l t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s , t h a t i t w a s r e a s o n a b l e f o r p e t i t i o n e r t o b e l i e v e t h a t M s . W i e s t w o u l d p a y t h e l i a b i l i t y r e p o r t e d o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n . A c c o r d i n g l y , h e d i d n o t h a v e k n o w l e d g e o r r e a s o n t o k n o w t h a t t h e t a x w o u l d n o t b e p a i d . T o t h e e x t e n t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t o d e n y r e l i e f w a s b a s e d o n t h i s f a c t o r , i t i s u n s u p p o r t e d . B . A t t r i b u t i o n A s e c o n d f a c t o r a s s e r t e d b y p e t i t i o n e r i n h i s r e q u e s t f o r r e l i e f w a s t h a t t h e u n p a i d l i a b i l i t y w a s e n t i r e l y a t t r i b u t a b l e t o M s . W i e s t . I n h i s r e q u e s t f o r r e l i e f , p e t i t i o n e r c o n t e n d e d t h a t h e w a s r a i s i n g f i v e c h i l d r e n i n 1 9 9 4 a n d t h a t c o n s e q u e n t l y h i s w i t h h o l d i n g s w e r e s u f f i c i e n t t o c o v e r h i s s h a r e o f t h e 1 9 9 4 t a x . W i t h r e s p e c t t o t h i s c o n t e n t i o n , t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r p r o v i d e d : A g e n t p r o p o r t i o n e d t h e b a l a n c e d u e w i t h u n d e r p a y m e n t . T h e b r e a k d o w n i s t h a t t h e r e s p o n s i b i l i t y o f t h e u n d e r p a y m e n t i s 3 7 % c a u s e d b y t h e t a x p a y e r h u s b a n d s [ s i c ] i n a d e q u a t e w i t h h o l d i n g a n d 6 3 % o f [ s i c ] t h e t a x p a y e r w i f e ' s i n a d e q u a t e w i t h h o l d i n g . - 1 2 - 8 R e s p o n d e n t o f f e r s n o e x p l a n a t i o n f o r t h e d i s c r e p a n c y b e t w e e n h i s 4 0 - p e r c e n t c o m p u t a t i o n o n b r i e f a n d t h e r e v e n u e a g e n t ' s 3 7 - p e r c e n t c o m p u t a t i o n i n t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r . T h u s , r e s p o n d e n t ' s d e n i a l o f r e l i e f w a s b a s e d i n p a r t o n h i s d e t e r m i n a t i o n t h a t a p p r o x i m a t e l y 3 7 p e r c e n t o f t h e u n d e r p a y m e n t w a s a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r . A s d i s c u s s e d b e l o w , r e s p o n d e n t ' s c o n c l u s i o n c o n c e r n i n g p e t i t i o n e r ' s s h a r e o f t h e u n p a i d l i a b i l i t y w a s a r b i t r a r y a n d w i t h o u t s o u n d b a s i s i n f a c t . T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r c o n t a i n s n o e x p l a n a t i o n o f t h e c o m p u t a t i o n u n d e r l y i n g t h e c o n c l u s i o n t h a t p e t i t i o n e r ' s s h a r e o f t h e u n d e r p a y m e n t w a s 3 7 p e r c e n t . I t i s l i k e w i s e s i l e n t r e g a r d i n g t h e i s s u e o f p e t i t i o n e r ' s e n t i t l e m e n t t o c l a i m e x e m p t i o n s f o r d e p e n d e n t s . I n h i s p o s t t r i a l b r i e f , r e s p o n d e n t t a k e s t h e p o s i t i o n t h a t t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r ' s c a l c u l a t i o n o f p e t i t i o n e r ' s s h a r e o f t h e u n p a i d t a x l i a b i l i t y w a s b a s e d u p o n a c o m p u t a t i o n o f h i s t a x l i a b i l i t y a s i f h e h a d f i l e d f o r 1 9 9 4 u s i n g a s t a t u s o f m a r r i e d f i l i n g s e p a r a t e l y . A c c o r d i n g t o r e s p o n d e n t , p e t i t i o n e r ' s h y p o t h e t i c a l t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 4 s o c o m p u t e d w o u l d h a v e b e e n $ 4 , 3 2 7 , w h i c h , a f t e r r e d u c t i o n f o r h i s $ 2 , 6 9 6 w i t h h o l d i n g s , w o u l d h a v e l e f t a n u n p a i d l i a b i l i t y o f $ 1 , 6 3 1 - - o r a p p r o x i m a t e l y 4 0 p e r c e n t o f t h e a c t u a l u n p a i d l i a b i l i t y ( $ 4 , 0 6 2 ) f o r 1 9 9 4 . 8 R e s p o n d e n t ' s c o m p a r i s o n o f p e t i t i o n e r ' s h y p o t h e t i c a l l i a b i l i t y a s a m a r r i e d - f i l i n g - s e p a r a t e l y t a x p a y e r , a s r e d u c e d b y h i s a c t u a l w i t h h o l d i n g s , t o t h e a c t u a l u n p a i d l i a b i l i t y o n h i s - 1 3 - j o i n t r e t u r n f o r 1 9 9 4 , d o e s n o t p r o d u c e a m e a n i n g f u l r a t i o . I n m a k i n g t h e c o m p u t a t i o n , r e s p o n d e n t a l l o w e d p e t i t i o n e r a s i n g l e p e r s o n a l e x e m p t i o n a n d n o e x e m p t i o n f o r a n y d e p e n d e n t . T h e 1 9 9 4 r e t u r n c l a i m e d f i v e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s , w h i c h c l a i m w a s a c c e p t e d b y r e s p o n d e n t a n d i s r e f l e c t e d i n t h e a c t u a l 1 9 9 4 l i a b i l i t y . O b v i o u s l y , t h e a l l o w a n c e o f f i v e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s r e d u c e d t h e a c t u a l 1 9 9 4 l i a b i l i t y . H o w e v e r , i n d e n y i n g p e t i t i o n e r a n y b e n e f i t f r o m t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s i n c o m p u t i n g h i s h y p o t h e t i c a l s e p a r a t e l i a b i l i t y , r e s p o n d e n t h a s p r o d u c e d a h y p o t h e t i c a l l i a b i l i t y t h a t i s n e c e s s a r i l y i n f l a t e d i n c o m p a r i s o n t o t h e a c t u a l 1 9 9 4 l i a b i l i t y . A l t h o u g h p e t i t i o n e r r a i s e d t h e i s s u e o f t h e f i v e d e p e n d e n t s i n h i s r e q u e s t f o r r e l i e f , a n d t e s t i f i e d a t t r i a l t h a t h e p r o v i d e d m o r e t h a n h a l f o f t h e i r s u p p o r t i n 1 9 9 4 , r e s p o n d e n t n e v e r a d d r e s s e d t h e c o n t e n t i o n i n t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r o r i n h i s p o s t t r i a l b r i e f . R e s p o n d e n t i n s t e a d h a s s i m p l y t r e a t e d p e t i t i o n e r a s e n t i t l e d t o n o a d j u s t m e n t w i t h r e s p e c t t o d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s i n c a l c u l a t i n g p e t i t i o n e r ' s s h a r e o f t h e u n p a i d l i a b i l i t y . S i n c e t h e u n p a i d l i a b i l i t y r e f l e c t s a n a l l o w a n c e f o r f i v e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s , r e s p o n d e n t ' s c a l c u l a t i o n - - w h i c h e f f e c t i v e l y a l l o c a t e s t h e a l l o w a n c e f o r t h e f i v e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s t o M s . W i e s t - - n e c e s s a r i l y i n f l a t e s p e t i t i o n e r ' s s h a r e o f t h e u n p a i d l i a b i l i t y i n c o m p a r i s o n t o M s . W i e s t ' s . R e s p o n d e n t h a s o f f e r e d n o a r g u m e n t o r e v i d e n c e t o s u p p o r t t h e a l l o c a t i o n o f t h e f i v e d e p e n d e n c y - 1 4 - e x e m p t i o n s t o M s . W i e s t , i n t h e f a c e o f p e t i t i o n e r ' s c l a i m t h a t h e w a s p r o v i d i n g o v e r h a l f t h e c h i l d r e n ' s s u p p o r t . I n t h i s c i r c u m s t a n c e , r e s p o n d e n t ' s c a l c u l a t i o n i s a r b i t r a r y a n d w i t h o u t s o u n d b a s i s i n f a c t , a s i s h i s c o n c l u s i o n t h a t t h e 1 9 9 4 u n p a i d l i a b i l i t y i s 3 7 p e r c e n t ( o r 4 0 p e r c e n t ) a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r . B e c a u s e r e s p o n d e n t ' s c o m p u t a t i o n o f t h e s h a r e o f t h e u n p a i d l i a b i l i t y a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r w a s a r b i t r a r y , w e s h a l l c o n s i d e r a t t r i b u t i o n b a s e d o n t h e r e c o r d b e f o r e u s . W e b e l i e v e a c o m p u t a t i o n o f p e t i t i o n e r ' s a n d M s . W i e s t ' s r e s p e c t i v e s h a r e s o f t h e 1 9 9 4 u n d e r p a y m e n t i s m o s t l y s t r a i g h t f o r w a r d . S i n c e t h e y e a c h r e p o r t e d o n l y w a g e i n c o m e a n d j o i n t l y c l a i m e d t h e s t a n d a r d d e d u c t i o n a n d t h e i r t w o p e r s o n a l e x e m p t i o n s , e a c h s p o u s e ' s s h a r e o f r e p o r t e d g r o s s i n c o m e w o u l d , i n t h e a b s e n c e o f o t h e r f a c t o r s , e q u a l h i s o r h e r s h a r e o f t h e t o t a l l i a b i l i t y . E a c h s p o u s e ' s w i t h h o l d i n g s c o u l d t h e n b e c o m p a r e d w i t h h i s o r h e r s h a r e o f t h e t o t a l l i a b i l i t y t o d e r i v e t h e i r r e s p e c t i v e s h a r e s o f t h e u n d e r p a y m e n t . A c o m p l i c a t i n g f a c t o r a r i s e s w i t h r e s p e c t t o t h e f i v e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s c l a i m e d o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n . R e s p o n d e n t ' s a c c e p t a n c e o f t h e 1 9 9 4 r e t u r n e s t a b l i s h e s t h e e n t i t l e m e n t o f p e t i t i o n e r a n d M s . W i e s t , j o i n t l y , t o f i v e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s . A l t h o u g h p e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t h e w a s p r o v i d i n g m o r e t h a n h a l f t h e s u p p o r t o f t h e f i v e c h i l d r e n c l a i m e d a s d e p e n d e n t s o n t h e - 1 5 - 1 9 9 4 r e t u r n , w e f i n d h i s b a r e a s s e r t i o n s , w i t h o u t a n y o t h e r s u p p o r t , a n i n s u f f i c i e n t b a s i s o n w h i c h t o a t t e m p t a n a l l o c a t i o n o f t h e f i v e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s t o h i m , e s p e c i a l l y i n l i g h t o f t h e f a c t t h a t M s . W i e s t h a d i n c o m e o f $ 4 2 , 2 3 4 , a s c o m p a r e d t o h i s i n c o m e o f $ 2 9 , 9 0 4 , i n 1 9 9 4 . I f n o a l l o c a t i o n i s a t t e m p t e d , t h e b e n e f i t o f t h e f i v e e x e m p t i o n s i s e f f e c t i v e l y s p l i t e q u a l l y b e t w e e n p e t i t i o n e r a n d M s . W i e s t , s i n c e t h e t o t a l l i a b i l i t y f o r 1 9 9 4 r e f l e c t s t h e b e n e f i t o f t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s c l a i m e d o n t h e r e t u r n a n d a c c e p t e d . I n t h e c i r c u m s t a n c e s o f t h i s c a s e , s p l i t t i n g t h e b e n e f i t o f t h e f i v e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n s e q u a l l y i s a p p r o p r i a t e . U s i n g t h e f o r e g o i n g p r i n c i p l e s , p e t i t i o n e r ' s a n d M s . W i e s t ' s r e s p e c t i v e s h a r e s o f t h e u n d e r p a y m e n t c o u l d f a i r l y b e a p p o r t i o n e d a s f o l l o w s . T h e g r o s s i n c o m e o f $ 7 2 , 1 3 8 r e p o r t e d o n t h e 1 9 9 4 r e t u r n c o n s i s t e d o f p e t i t i o n e r ' s w a g e s o f $ 2 9 , 9 0 4 a n d M s . W i e s t ' s w a g e s o f $ 4 2 , 2 3 4 . T h e r e p o r t e d t o t a l t a x l i a b i l i t y w a s $ 8 , 6 7 5 . P e t i t i o n e r ' s s h a r e o f t h e t o t a l t a x l i a b i l i t y w a s $ 3 , 5 9 6 ( ( $ 2 9 , 9 0 4 ÷ $ 7 2 , 1 3 8 ) x $ 8 , 6 7 5 ) , a n d M s . W i e s t ' s w a s $ 5 , 0 7 9 ( ( $ 4 2 , 2 3 4 ÷ $ 7 2 , 1 3 8 ) x $ 8 , 6 7 5 ) . P e t i t i o n e r ' s s h a r e o f t h e u n d e r p a y m e n t e q u a l s h i s s h a r e o f t h e t o t a l l i a b i l i t y ( $ 3 , 5 9 6 ) l e s s h i s w i t h h o l d i n g s ( $ 2 , 6 9 6 ) , o r $ 9 0 0 . T h e r e m a i n i n g p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t ( $ 3 , 1 6 2 ) i s a t t r i b u t a b l e t o M s . W i e s t . W e t h e r e f o r e r e j e c t p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n t h a t t h e u n d e r p a y m e n t i s e n t i r e l y a t t r i b u t a b l e t o M s . W i e s t , a s w e l l a s r e s p o n d e n t ' s - 1 6 - f i n d i n g t h a t i t w a s 3 7 o r 4 0 p e r c e n t a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r , a n d c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r ' s s h a r e o f t h e u n d e r p a y m e n t w a s $ 9 0 0 , o r a p p r o x i m a t e l y 2 2 p e r c e n t . C . O t h e r f a c t o r s T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r a l s o c o n s i d e r e d o t h e r f a c t o r s , a l b e i t b r i e f l y . W i t h r e s p e c t t o e c o n o m i c h a r d s h i p , t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r c o n c l u d e s t h a t t h e r e i s " n o k n o w n " h a r d s h i p , n o t w i t h s t a n d i n g p e t i t i o n e r ' s a s s e r t i o n s i n h i s c l a i m f o r r e l i e f t h a t h e h a d t o r e f i n a n c e t h e m o r t g a g e o n h i s r e s i d e n c e i n o r d e r t o p a y h i s 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 l i a b i l i t i e s . N o n e t h e l e s s , t h e r e c o r d b e f o r e u s d o e s n o t e s t a b l i s h t h a t p e t i t i o n e r w o u l d s u f f e r h a r d s h i p i f r e q u i r e d t o p a y t h e 1 9 9 4 l i a b i l i t y . A c c o r d i n g l y , t h i s f a c t o r w e i g h s a g a i n s t r e l i e f . R e s p o n d e n t c o n c e d e s a n d w e a g r e e t h a t p e t i t i o n e r ' s s t a t u s a s d i v o r c e d f r o m M s . W i e s t w e i g h s i n p e t i t i o n e r ' s f a v o r . T h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r d i d n o t f i n d t h a t p e t i t i o n e r h a d s i g n i f i c a n t l y b e n e f i t e d ( b e y o n d n o r m a l s u p p o r t ) f r o m t h e u n d e r p a y m e n t a n d t h e e v i d e n c e p e r s u a d e s u s t h a t h e d i d n o t b e n e f i t a t a l l . A c c o r d i n g l y , t h i s f a c t o r d o e s n o t w e i g h a g a i n s t r e l i e f . F i n a l l y , t h e r e i s n o e v i d e n c e o f s p o u s a l a b u s e o r t h a t t h e d i v o r c e d e c r e e i m p o s e d a l e g a l o b l i g a t i o n o n e i t h e r s p o u s e r e g a r d i n g t h e u n p a i d l i a b i l i t y , r e n d e r i n g t h e s e f a c t o r s n e u t r a l i n t h i s c a s e . - 1 7 - D . C o n c l u s i o n R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t o d e n y p e t i t i o n e r r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) w a s p r i n c i p a l l y b a s e d o n h i s f i n d i n g s t h a t p e t i t i o n e r k n e w o r h a d r e a s o n t o k n o w t h a t t h e l i a b i l i t y w o u l d n o t b e p a i d , a n d t h a t a p p r o x i m a t e l y 4 0 p e r c e n t o f t h e u n p a i d l i a b i l i t y w a s a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r . S i n c e e a c h o f t h e s e f i n d i n g s w a s a r b i t r a r y a n d w i t h o u t s o u n d b a s i s i n f a c t , w e c o n c l u d e t h a t r e s p o n d e n t ' s d e n i a l o f a n y r e l i e f w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . B a s e d o n o u r r e v i e w o f a l l t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s , w e c o n c l u d e t h a t t h e r e a r e s e v e r a l f a c t o r s f a v o r i n g r e l i e f . P e t i t i o n e r d i d n o t k n o w , a n d h a d n o r e a s o n t o k n o w , t h a t t h e l i a b i l i t y w o u l d n o t b e p a i d ; t h e u n d e r p a y m e n t i s o n l y a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r t o t h e e x t e n t o f $ 9 0 0 ; p e t i t i o n e r a n d M s . W i e s t a r e d i v o r c e d ; a n d p e t i t i o n e r d i d n o t b e n e f i t f r o m t h e u n d e r p a y m e n t . W e i g h i n g a g a i n s t r e l i e f i s t h e a b s e n c e o f a n y s h o w i n g o f h a r d s h i p i f r e l i e f i s n o t g r a n t e d a n d t h e f a c t t h a t a p o r t i o n o f t h e u n d e r p a y m e n t i s a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r . O n b a l a n c e , w e f i n d t h a t t h e f a c t o r s f a v o r i n g r e l i e f , t o t h e e x t e n t t h a t t h e u n d e r p a y m e n t i s n o t a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r , o u t w e i g h t h e f a c t o r s s u p p o r t i n g a d e n i a l o f r e l i e f . T h e r e f o r e , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( f ) w i t h r e s p e c t t o $ 3 , 1 6 2 o f t h e u n d e r p a y m e n t ; t h a t i s , h e i s e n t i t l e d t o r e l i e f w i t h r e s p e c t t o a l l o f t h e u n d e r p a y m e n t e x c e p t t h e $ 9 0 0 - 1 8 - t h e r e o f t h a t w e f i n d i s a t t r i b u t a b l e t o h i m . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , A n a p p r o p r i a t e d e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d .