TAX COURT OPINION

Case: Robert J. Geiger
Docket Number: 3665-97
Judge: Carluzzo
Opinion Type: memo
Filed: 03/01/1999
Pages: 8

T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 5 9 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T R O B E R T J . G E I G E R , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 3 6 6 5 - 9 7 . F i l e d M a r c h 1 , 1 9 9 9 . R o b e r t J . G e i g e r , p r o s e . A l a n S . K l i n e , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N C A R L U Z Z O , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s c a s e w a s h e a r d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 4 3 A ( b ) ( 3 ) o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e o f 1 9 8 6 , a s a m e n d e d a n d i n e f f e c t a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , a n d R u l e s 1 8 0 , 1 8 1 , a n d 1 8 2 . S u b s e q u e n t s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r 1 9 9 2 . R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . - 2 - I n a n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s s u e d t o p e t i t i o n e r o n N o v e m b e r 2 0 , 1 9 9 6 , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y i n h i s 1 9 9 2 F e d e r a l i n c o m e t a x i n t h e a m o u n t o f $ 1 , 9 5 1 , a n d a n a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) i n t h e a m o u n t o f $ 4 8 8 . T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r v a r i o u s i t e m s o f i n c o m e a t t r i b u t e d t o p e t i t i o n e r i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y m u s t b e i n c l u d e d i n h i s 1 9 9 2 i n c o m e ; ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e 1 0 - p e r c e n t a d d i t i o n a l t a x i m p o s e d b y s e c t i o n 7 2 ( t ) w i t h r e s p e c t t o a d i s t r i b u t i o n f r o m a q u a l i f i e d r e t i r e m e n t p l a n ; ( 3 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r , w h o d i d n o t f i l e a 1 9 9 2 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n , i s l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) ( 1 ) f o r h i s f a i l u r e t o d o s o ; a n d ( 4 ) w h e t h e r a p e n a l t y u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) s h o u l d b e i m p o s e d u p o n p e t i t i o n e r . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . P e t i t i o n e r w a s b o r n o n J u l y 1 6 , 1 9 4 7 . H e w a s 4 5 y e a r s o l d a n d m a r r i e d a s o f t h e c l o s e o f 1 9 9 2 . H e r e s i d e d i n B e t h l e h e m , P e n n s y l v a n i a , a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d . P e t i t i o n e r g r a d u a t e d f r o m W i t t e n b e r g U n i v e r s i t y i n 1 9 7 0 . H e m a j o r e d i n b u s i n e s s a d m i n i s t r a t i o n , a c u r r i c u l u m t h a t i n c l u d e d a c c o u n t i n g c o u r s e s . A p p a r e n t l y , a f t e r g r a d u a t i n g f r o m c o l l e g e , p e t i t i o n e r s e r v e d i n t h e U . S . A r m y f o r a p e r i o d o f t i m e . I n 1 9 7 2 p e t i t i o n e r b e g a n w o r k i n g f o r G e i g e r ' s B e v e r a g e , I n c o r p o r a t e d ( G e i g e r ' s ) , a f a m i l y o w n e d c o r p o r a t i o n e n g a g e d i n t h e b u s i n e s s o f m a l t b e v e r a g e d i s t r i b u t i o n . P e t i t i o n e r w a s e m p l o y e d b y G e i g e r ' s f r o m 1 9 7 2 u n t i l 1 9 8 7 o r 1 9 8 8 . D u r i n g s o m e - 3 - o r a l l o f t h a t t i m e , h e s e r v e d a s G e i g e r ' s t r e a s u r e r . H i s d a y - t o - d a y r e s p o n s i b i l i t i e s i n c l u d e d m a n a g i n g G e i g e r ' s w a r e h o u s e a n d r o u t i n g f u n c t i o n s . G e i g e r ' s s t o c k w a s o w n e d b y p e t i t i o n e r , h i s b r o t h e r M i c h a e l G e i g e r ( G e i g e r ' s s e c r e t a r y ) , h i s m o t h e r A l m a G e i g e r ( G e i g e r ' s p r e s i d e n t ) , a n d h i s s i s t e r J a n i c e L e e C o s t n e r ( G e i g e r ' s v i c e p r e s i d e n t ) . T h e s p o u s e s o f t h e G e i g e r s i b l i n g s a l s o h e l d s o m e i n t e r e s t i n G e i g e r ' s a s w e l l . I n 1 9 8 8 , a l l o f t h e a s s e t s o f G e i g e r ' s w e r e p u r c h a s e d b y L i n d a K . W o o d w a r d , I n c o r p o r a t e d . P e t i t i o n e r ' s e m p l o y m e n t w i t h G e i g e r ' s w a s t e r m i n a t e d a s a r e s u l t . A f t e r t h e s a l e o f i t s a s s e t s , G e i g e r ' s a d o p t e d a 5 - y e a r p l a n o f l i q u i d a t i o n . T h e f i n a l d i s t r i b u t i o n s i n l i q u i d a t i o n w e r e m a d e t o i t s s h a r e h o l d e r s d u r i n g 1 9 9 2 . A f t e r r e v i e w i n g c e r t a i n o f G e i g e r ' s b o o k s a n d r e c o r d s , p e t i t i o n e r ' s b r o t h e r c o m p u t e d t h e a p p r o p r i a t e a m o u n t s o f d i s t r i b u t i o n s i n l i q u i d a t i o n , a n d o n D e c e m b e r 1 2 , 1 9 9 2 , p r e p a r e d t h e F o r m 1 0 9 6 a n d F o r m s 1 0 9 9 r e g a r d i n g t h e d i s t r i b u t i o n s . P e t i t i o n e r ' s m o t h e r w a s r e s p o n s i b l e f o r m a k i n g t h e d i s t r i b u t i o n s . I n c a l c u l a t i n g t h e a m o u n t o f d i s t r i b u t i o n s d u e t o h i s s i b l i n g s , p e t i t i o n e r ' s b r o t h e r i n c l u d e d t h e s h a r e h o l d i n g s o f t h e i r s p o u s e s . C o n s e q u e n t l y , o n l y f o u r F o r m s 1 0 9 9 w e r e g e n e r a t e d ; o n e f o r e a c h G e i g e r s i b l i n g , a n d o n e f o r p e t i t i o n e r ' s m o t h e r . I n 1 9 9 2 , a s r e f l e c t e d i n G e i g e r ' s b o o k s a n d r e c o r d s , t h e c o r p o r a t i o n m a d e a $ 1 5 , 2 8 2 d i s t r i b u t i o n i n l i q u i d a t i o n t o p e t i t i o n e r , a s o n e o f i t s s h a r e h o l d e r s . - 4 - D u r i n g 1 9 9 2 , p e t i t i o n e r m a i n t a i n e d a n i n t e r e s t b e a r i n g c h e c k i n g a c c o u n t a t t h e F i r s t V a l l e y B a n k . F o r y e a r s p r i o r t o t h e y e a r i n i s s u e , h e r e c e i v e d r e f u n d s o f F e d e r a l i n c o m e t a x e s , s o m e t i m e s a m o u n t i n g t o t h o u s a n d s o f d o l l a r s . R e s p o n d e n t ' s I n f o r m a t i o n R e t u r n M a s t e r F i l e ( I R M F ) t r a n s c r i p t i n d i c a t e s t h a t s e v e r a l p a y o r s i s s u e d i n f o r m a t i o n r e t u r n s t o p e t i t i o n e r f o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 2 a s f o l l o w s : T y p e o f P a y o r F o r m i n c o m e A m o u n t G e i g e r ' s B v g s . , I n c . 1 0 9 9 B S - T c a p . g a i n s $ 1 5 , 2 8 2 F i r s t V a l l e y B a n k 1 0 9 9 - I N T I n t e r e s t 3 4 U . S . T r e a s u r y D e p t . 1 0 9 9 - I N T I n t e r e s t 1 6 M a n u f a c t u r e r ' s L i f e 1 0 9 9 R T a x a b l e d i s t r . 1 , 7 7 1 I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s s u e d t o p e t i t i o n e r o n N o v e m b e r 2 0 , 1 9 9 6 , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r m u s t i n c l u d e t h e a b o v e i t e m s o f i n c o m e ( t h e i t e m s o f i n c o m e ) i n h i s 1 9 9 2 i n c o m e . I n c o m p u t i n g h i s 1 9 9 2 t a x a b l e i n c o m e , r e s p o n d e n t t o o k t h e i t e m s o f i n c o m e i n t o a c c o u n t a n d a l l o w e d p e t i t i o n e r a p e r s o n a l e x e m p t i o n d e d u c t i o n a n d t h e s t a n d a r d d e d u c t i o n a p p r o p r i a t e f o r a m a r r i e d i n d i v i d u a l w h o f i l e s a s e p a r a t e r e t u r n . P e t i t i o n e r ' s 1 9 9 2 F e d e r a l i n c o m e t a x l i a b i l i t y a n d t h e d e f i c i e n c y h e r e i n d i s p u t e w e r e c o m p u t e d b y a p p l i c a t i o n o f t h e a p p l i c a b l e r a t e o f F e d e r a l i n c o m e t a x t o p e t i t i o n e r ' s t a x a b l e i n c o m e a n d a d d i n g t o t h a t a m o u n t t h e a d d i t i o n a l t a x i m p o s e d b y s e c t i o n 7 2 ( t ) o n t h e d i s t r i b u t i o n f r o m M a n u f a c t u r e r ' s L i f e . R e s p o n d e n t f u r t h e r d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) f o r h i s f a i l u r e t o f i l e a 1 9 9 2 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . - 5 - O P I N I O N P e t i t i o n e r d o e s n o t d e n y r e c e i p t o f a n y o f t h e i t e m s o f i n c o m e . N o r d o e s h e c l a i m t h a t a n y p a r t i c u l a r i t e m o f i n c o m e h a s b e e n o v e r s t a t e d o r s h o u l d b e r e d u c e d e i t h e r o n t e c h n i c a l o r f a c t u a l g r o u n d s . F u r t h e r m o r e , h e d o e s n o t c l a i m e n t i t l e m e n t t o d e d u c t i o n s o r c r e d i t s n o t a l r e a d y a l l o w e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , a n d h e d o e s n o t c o n t e n d t h a t r e s p o n d e n t e r r e d i n d e t e r m i n i n g h i s f i l i n g s t a t u s . P e t i t i o n e r i s a w a r e a n d u n d e r s t a n d s t h a t , i n g e n e r a l , d e t e r m i n a t i o n s m a d e b y t h e C o m m i s s i o n e r i n a n o t i c e o f d e f i c i e n c y a r e p r e s u m p t i v e l y c o r r e c t , a n d t h e t a x p a y e r h a s t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h e m i n e r r o r . R u l e 1 4 2 ( a ) ; W e l c h v . H e l v e r i n g , 2 9 0 U . S . 1 1 1 , 1 1 5 ( 1 9 3 3 ) . H o w e v e r , r e l y i n g u p o n c a s e s s u c h a s P o r t i l l o v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 2 F . 2 d 1 1 2 8 ( 5 t h C i r . 1 9 9 1 ) , a f f g . i n p a r t , r e v g . i n p a r t a n d r e m a n d i n g T . C . M e m o . 1 9 9 0 - 6 8 ; A n a s t a s a t o v . C o m m i s s i o n e r , 7 9 4 F . 2 d 8 8 4 ( 3 d C i r . 1 9 8 6 ) , v a c a t i n g a n d r e m a n d i n g T . C . M e m o . 1 9 8 5 - 1 0 1 ; a n d G e r a r d o v . C o m m i s s i o n e r , 5 5 2 F . 2 d 5 4 9 ( 3 d C i r . 1 9 7 7 ) , a f f g . i n p a r t , r e v g . i n p a r t a n d r e m a n d i n g T . C . M e m o . 1 9 7 5 - 3 4 1 , p e t i t i o n e r t a k e s t h e p o s i t i o n t h a t t h e d e t e r m i n a t i o n s m a d e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i n t h i s c a s e a r e a r b i t r a r y a n d e x c e s s i v e , a n d t h e r e f o r e t h e d e t e r m i n a t i o n s a r e n o t e n t i t l e d t o a p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s . P e t i t i o n e r g o e s o n t o a r g u e t h a t w i t h o u t t h e p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s , t h e d e t e r m i n a t i o n s m a d e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y c a n n o t b e s u s t a i n e d . A c c o r d i n g t o p e t i t i o n e r , t h e d e t e r m i n a t i o n s a r e i n v a l i d b e c a u s e t h e y a r e b a s e d u p o n " n a k e d a s s e r t i o n s " . - 6 - D u r i n g h i s p r e s e n t a t i o n a t t r i a l a n d i n h i s b r i e f , p e t i t i o n e r c o r r e c t l y ( m o r e o r l e s s ) r e c i t e d t h e g e n e r a l p r i n c i p l e s t h a t g o v e r n t h e b u r d e n o f p r o o f i n d e f i c i e n c y p r o c e e d i n g s . H o w e v e r , h e m i s t a k e n l y p r o c e e d e d a s t h o u g h t h o s e p r i n c i p l e s r e l i e v e d h i m o f h i s b u r d e n o f p r o o f i n t h i s c a s e . U n l i k e t a x p a y e r s i n P o r t i l l o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , A n a s t a s a t o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , a n d G e r a r d o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , w h o d e n i e d r e c e i p t o f a l l , o r p o r t i o n s o f , c e r t a i n i n c o m e c h a r g e d t o e a c h i n n o t i c e s o f d e f i c i e n c y , p e t i t i o n e r h a s n o t d e n i e d , e i t h e r i n a p l e a d i n g o r i n h i s t e s t i m o n y , t h a t h e r e c e i v e d a n y o f t h e i t e m s o f i n c o m e . U n s u p p o r t e d b y s u c h a d e n i a l , h i s c l a i m t h a t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n i s a r b i t r a r y a n d e x c e s s i v e i s i t s e l f n o t h i n g m o r e t h a n a " n a k e d a s s e r t i o n " t h a t d o e s n o t e n t i t l e h i m t o t h e r e l i e f f r o m t h e b u r d e n o f p r o o f t h a t h e s e e k s . B e c a u s e p e t i t i o n e r d i d n o t d e n y r e c e i p t o f s o m e o r a l l o f t h e i t e m s o f i n c o m e , o r p o i n t t o s o m e o t h e r e r r o r m a d e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , w e f a i l t o s e e h o w r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s c o u l d b e a r b i t r a r y a n d e x c e s s i v e . S e e W h i t e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 4 5 9 . T h e r e i s i n s u f f i c i e n t e v i d e n c e i n t h e r e c o r d t o a p p l y t h e b o d y o f l a w e s t a b l i s h e d i n t h e l i n e o f c a s e s u p o n w h i c h p e t i t i o n e r r e l i e s . P e t i t i o n e r ' s c a s e - i n - c h i e f a m o u n t e d t o l i t t l e m o r e t h a n h i s t e s t i m o n y t h a t h e c o u l d n o t r e m e m b e r w h e t h e r h e r e c e i v e d a n y o f t h e i t e m s o f i n c o m e . A s w e a d v i s e d p e t i t i o n e r a t t r i a l , w e c o n s i d e r h i s t e s t i m o n y i n t h i s r e g a r d i n c r e d i b l e g i v e n h i s e d u c a t i o n a l b a c k g r o u n d a n d a p p a r e n t g o o d h e a l t h . A s - 7 - r e c o g n i z e d b y o t h e r F e d e r a l c o u r t s , w e u n d e r s t a n d t h e d i f f i c u l t i e s e n c o u n t e r e d i n p r o v i n g a n e g a t i v e ; h o w e v e r , i f p e t i t i o n e r d i d n o t r e c e i v e a n y o f t h e i t e m s o f i n c o m e , w e w o u l d e x p e c t t h a t , a t t h e v e r y l e a s t , h e w o u l d t e l l u s s o . S e e W i c h i t a T e r m i n a l E l e v a t o r C o . v . C o m m i s s i o n e r , 6 T . C . 1 1 5 8 ( 1 9 4 6 ) , a f f d . 1 6 2 F . 2 d 5 1 3 ( 1 0 t h C i r . 1 9 4 7 ) . N e v e r t h e l e s s , t o t h e e x t e n t t h a t r e s p o n d e n t h a d a n o b l i g a t i o n t o l i n k p e t i t i o n e r t o t h e i n c o m e - g e n e r a t i n g a c t i v i t i e s r e l a t i n g t o t h e i t e m s o f i n c o m e , h e h a s s a t i s f i e d t h a t o b l i g a t i o n t h r o u g h t h e i n t r o d u c t i o n o f p r e d i c a t e e v i d e n c e . A b s e n t s o m e s h o w i n g b y p e t i t i o n e r a s t o h o w t h e d i s t r i b u t i o n i n l i q u i d a t i o n s h o u l d h a v e b e e n d i v i d e d b e t w e e n h i m s e l f a n d h i s s p o u s e , t h e r e i s n o b a s i s f o r m a k i n g a n y a p p o r t i o n m e n t . I n a n y c a s e , t h e p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s t o w h i c h t h e C o m m i s s i o n e r i s n o r m a l l y e n t i t l e d r e m a i n s i n t a c t i n t h i s c a s e . T h e b u r d e n o f p r o o f i n t h i s c a s e i s u p o n p e t i t i o n e r . R u l e 1 4 2 ( a ) ; W e l c h v . H e l v e r i n g , s u p r a a t 1 1 5 . H i s t e s t i m o n y t h a t h e c a n n o t r e m e m b e r a n y o f t h e r e l e v a n t t r a n s a c t i o n s t h a t g a v e r i s e t o t h e i t e m s o f i n c o m e i s i n s u f f i c i e n t t o s a t i s f y h i s b u r d e n o f p r o o f . B e c a u s e h e h a s f a i l e d t o m e e t t h a t b u r d e n , t h e d e t e r m i n a t i o n s m a d e i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , i n c l u d i n g t h e a d d i t i o n a l t a x i m p o s e d b y s e c t i o n 7 2 ( t ) a n d t h e a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 1 ( a ) a r e s u s t a i n e d . - 8 - B y m o t i o n m a d e a t t h e c o n c l u s i o n o f t r i a l , r e s p o n d e n t r e q u e s t s t h e C o u r t t o i m p o s e a p e n a l t y o n p e t i t i o n e r u n d e r s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) . S e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) a u t h o r i z e s t h e T a x C o u r t t o r e q u i r e a t a x p a y e r t o p a y a p e n a l t y n o t t o e x c e e d $ 2 5 , 0 0 0 i f t h e p r o c e e d i n g s h a v e b e e n i n s t i t u t e d o r m a i n t a i n e d b y t h e t a x p a y e r p r i m a r i l y f o r d e l a y o r i f t h e t a x p a y e r ' s p o s i t i o n i n s u c h p r o c e e d i n g i s f r i v o l o u s o r g r o u n d l e s s . S e c . 6 6 7 3 ( a ) ( 1 ) ( A ) a n d ( B ) . A p o s i t i o n m a i n t a i n e d b y t h e t a x p a y e r i s " f r i v o l o u s " w h e r e i t i s " c o n t r a r y t o e s t a b l i s h e d l a w a n d u n s u p p o r t e d b y a r e a s o n e d , c o l o r a b l e a r g u m e n t f o r c h a n g e i n t h e l a w . " C o l e m a n v . C o m m i s s i o n e r , 7 9 1 F . 2 d 6 8 , 7 1 ( 7 t h C i r . 1 9 8 6 ) . P e t i t i o n e r ' s p r e t r i a l c o r r e s p o n d e n c e t o r e s p o n d e n t c o n t a i n e d a r g u m e n t s t h a t a r e t y p i c a l l y d e e m e d f r i v o l o u s f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) . T h e o b j e c t i o n a b l e a r g u m e n t s , h o w e v e r , a r e c o n t a i n e d i n d o c u m e n t s i n t r o d u c e d i n t o e v i d e n c e n o t b y p e t i t i o n e r , b u t b y r e s p o n d e n t . P e t i t i o n e r ' s p o s i t i o n i n t h i s c a s e f o c u s e d a l m o s t e n t i r e l y o n i s s u e s r e l a t e d t o t h e b u r d e n o f p r o o f , d e m o n s t r a t e d b y h i s i l l - f a t e d s t r a t e g y t o p r o c e e d a s t h o u g h i t d i d n o t r e s t w i t h h i m . A l t h o u g h w e c o n s i d e r p e t i t i o n e r ' s p o s i t i o n o n t h e p o i n t t o b e t e n u o u s , w e d o n o t c o n s i d e r i t t o b e f r i v o l o u s w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 6 6 7 3 ( a ) . R e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r a p e n a l t y u n d e r t h a t s e c t i o n w i l l t h e r e f o r e b e d e n i e d . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , A n a p p r o p r i a t e o r d e r a n d d e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d .