TAX COURT OPINION

Case: Robert & Martha Emanuel
Docket Number: 10609-00S
Judge: Panuthos
Opinion Type: summary
Filed: 10/03/2002
Pages: 20

T . C . S u m m a r y O p i n i o n 2 0 0 2 - 1 2 7 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T R O B E R T A N D M A R T H A E M A N U E L , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o s . 1 0 6 0 9 - 0 0 S , 1 3 6 3 9 - 0 1 S . F i l e d O c t o b e r 3 , 2 0 0 2 . L a r r y C . F e d r o a n d C a r a P a v a l o c k ( s p e c i a l l y r e c o g n i z e d ) , f o r p e t i t i o n e r s . T i m o t h y M a h e r , f o r r e s p o n d e n t . P A N U T H O S , C h i e f S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h e s e c a s e s w e r e h e a r d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 6 3 o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n s w e r e f i l e d . T h e d e c i s i o n s t o b e e n t e r e d a r e n o t r e v i e w a b l e b y a n y o t h e r c o u r t , a n d t h i s o p i n i o n s h o u l d n o t b e c i t e d a s a u t h o r i t y . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s u b s e q u e n t s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e , a n d a l l - 2 - 1 P e t i t i o n e r s c o n c e d e d r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t t h e p a y m e n t s M r s . E m a n u e l r e c e i v e d i n 1 9 9 6 , 1 9 9 7 , a n d 1 9 9 8 f o r a t t e n d a n t c a r e s e r v i c e s p r o v i d e d t o M r . E m a n u e l a r e i n c l u d a b l e i n g r o s s i n c o m e . R e s p o n d e n t c o n c e d e d t h a t p e t i t i o n e r s a r e e n t i t l e d t o d e d u c t a s m e d i c a l e x p e n s e s $ 1 , 2 6 5 i n 1 9 9 8 f o r a m o d i f i c a t i o n t o t h e i r v a n t o a c c o m m o d a t e a w h e e l c h a i r a n d s c o o t e r l i f t a n d $ 3 0 0 i n 1 9 9 8 f o r m a i n t e n a n c e o f M r . E m a n u e l ' s s c o o t e r , a n d $ 1 , 0 9 4 i n 1 9 9 7 a s a c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n . A s a r e s u l t o f t h e m u t u a l c o n c e s s i o n s a l l a d j u s t m e n t s i n t h e n o t i c e s o f d e f i c i e n c y e i t h e r h a v e b e e n r e s o l v e d o r a r e c o m p u t a t i o n a l . P e t i t i o n e r s a s s e r t e d e n t i t l e m e n t t o a d e d u c t i o n f o r e x p e n s e s f o r " W C Y o u n g " , " Q u e s t " , " A f t e r Y M C A " , i n v e s t m e n t f e e s p a i d o f $ 2 2 3 , i n c o m e t a x p r e p a r a t i o n f e e s o f $ 2 4 0 , a n d i n c o m e t a x p l a n n i n g f e e s o f $ 9 0 0 , w h i c h w e r e n o t c l a i m e d o n t h e 1 9 9 8 r e t u r n . P e t i t i o n e r s d i d n o t p r e s e n t a n y e v i d e n c e c o n c e r n i n g t h e s e i s s u e s . A c c o r d i n g l y , w e d e e m t h e s e i s s u e s c o n c e d e d . R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s a r e l i a b l e f o r d e f i c i e n c i e s i n F e d e r a l i n c o m e t a x e s a s f o l l o w s : Y e a r D e f i c i e n c y 1 9 9 6 $ 2 , 8 9 1 1 9 9 7 3 , 8 5 1 1 9 9 8 3 , 2 3 8 A f t e r c o n c e s s i o n s , 1 t h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r p e t i t i o n e r s a r e e n t i t l e d t o d e d u c t i o n s f o r m e d i c a l e x p e n s e s , a n d ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r s a r e e n t i t l e d t o a d e d u c t i o n f o r a c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n f o r m i l e s d r i v e n i n t h e i r v a n . - 3 - 2 S e c . 7 4 9 1 d o e s n o t a p p l y t o s h i f t t h e b u r d e n o f p r o o f t o r e s p o n d e n t b e c a u s e p e t i t i o n e r s h a v e n e i t h e r a l l e g e d t h a t s e c . 7 4 9 1 i s a p p l i c a b l e n o r e s t a b l i s h e d t h a t t h e y c o m p l i e d w i t h t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c . 7 4 9 1 ( a ) ( 2 ) ( A ) a n d ( B ) t o s u b s t a n t i a t e i t e m s , m a i n t a i n r e q u i r e d r e c o r d s , a n d c o o p e r a t e f u l l y w i t h r e s p o n d e n t ' s r e a s o n a b l e r e q u e s t s . P e t i t i o n e r s a s s e r t t h e y a r e e n t i t l e d t o d e d u c t t h e f o l l o w i n g m e d i c a l e x p e n s e s t h a t w e r e n o t c l a i m e d o n t h e r e t u r n s f o r t h e y e a r s i n i s s u e : E x p e n s e 1 9 9 6 1 9 9 7 1 9 9 8 A t t e n d a n t c a r e s e r v i c e s 1 $ 1 5 , 8 3 4 $ 1 7 , 6 1 6 $ 1 5 , 4 7 4 V a n c o s t - 0 - - 0 - 1 3 , 2 1 4 G a s o l i n e 8 6 5 8 3 5 7 5 0 C h i l d a t t e n d a n t c a r e 1 , 3 2 4 1 , 3 6 6 1 , 3 9 9 B a c k - u p g e n e r a t o r - 0 - - 0 - 8 4 0 P o o l m a i n t e n a n c e 1 , 2 0 0 1 , 2 0 0 1 , 2 0 0 Y M C A t u i t i o n 1 , 5 6 9 1 , 5 5 8 1 , 2 3 4 1 A l l a m o u n t s h a v e b e e n r o u n d e d t o a w h o l e d o l l a r f i g u r e . P e t i t i o n e r s r e s i d e d i n H o l l y w o o d , F l o r i d a , a t t h e t i m e t h e y f i l e d t h e i r p e t i t i o n s . S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s e t w o c a s e s w e r e c o n s o l i d a t e d p u r s u a n t t o t h e C o u r t ' s o r d e r o f J a n u a r y 1 5 , 2 0 0 2 . F o r c o n v e n i e n c e w e c o m b i n e o u r f i n d i n g s o f f a c t a n d c o n c l u s i o n s . I n t h e p e t i t i o n s a n d a t t r i a l , p e t i t i o n e r s r a i s e d t h e m a t t e r s a t i s s u e h e r e ; a c c o r d i n g l y , p e t i t i o n e r s b e a r t h e b u r d e n o f p r o o f . R u l e 1 4 2 ( a ) ( 1 ) . 2 1 . M e d i c a l e x p e n s e s P e t i t i o n e r s a l l e g e t h e y a r e e n t i t l e d t o v a r i o u s m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n s . W e f i r s t d i s c u s s t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n - 4 - 2 1 3 a n d t h e n c o n s i d e r t h e p a r t i c u l a r c l a i m s m a d e b y p e t i t i o n e r s . C e r t a i n e x p e n s e s p a i d d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r , n o t c o m p e n s a t e d f o r b y i n s u r a n c e o r o t h e r w i s e , f o r t h e m e d i c a l c a r e o f t h e t a x p a y e r o r a d e p e n d e n t ( a s d e f i n e d i n s e c t i o n 1 5 2 ) m a y b e a l l o w e d a s a d e d u c t i o n t o t h e e x t e n t t h a t t h e e x p e n s e s e x c e e d 7 . 5 p e r c e n t o f t h e t a x p a y e r ' s a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . S e c . 2 1 3 ( a ) . A d e p e n d e n t i n c l u d e s a s o n m o r e t h a n h a l f o f w h o s e s u p p o r t w a s r e c e i v e d f r o m t h e t a x p a y e r . S e c . 1 5 2 ( a ) ( 1 ) . " M e d i c a l c a r e " i n c l u d e s a m o u n t s p a i d f o r t h e d i a g n o s i s , c u r e , m i t i g a t i o n , t r e a t m e n t , o r p r e v e n t i o n o f d i s e a s e o r f o r t h e p u r p o s e o f a f f e c t i n g a n y s t r u c t u r e o r f u n c t i o n o f t h e b o d y , u n d e r s e c t i o n 2 1 3 ( d ) ( 1 ) ( A ) , a n d f o r t r a n s p o r t a t i o n p r i m a r i l y f o r a n d e s s e n t i a l t o m e d i c a l c a r e r e f e r r e d t o i n s u b p a r a g r a p h ( A ) , u n d e r s e c t i o n 2 1 3 ( d ) ( 1 ) ( B ) . M e d i c a l c a r e a l s o i n c l u d e s a m o u n t s p a i d f o r q u a l i f i e d l o n g - t e r m c a r e s e r v i c e s , a s d e f i n e d i n s e c t i o n 7 7 0 2 B ( c ) . S e c . 2 1 3 ( d ) ( 1 ) ( C ) . " Q u a l i f i e d l o n g - t e r m c a r e s e r v i c e s " m e a n s n e c e s s a r y d i a g n o s t i c , p r e v e n t a t i v e , t h e r a p e u t i c , c u r i n g , t r e a t i n g , m i t i g a t i n g , a n d r e h a b i l i t a t i v e s e r v i c e s , a n d m a i n t e n a n c e o r p e r s o n a l c a r e s e r v i c e s , w h i c h a r e r e q u i r e d b y a c h r o n i c a l l y i l l i n d i v i d u a l a n d a r e p r o v i d e d p u r s u a n t t o a p l a n o f c a r e p r e s c r i b e d b y a l i c e n s e d h e a l t h c a r e p r a c t i t i o n e r . S e c . 7 7 0 2 B ( c ) ( 1 ) . A " c h r o n i c a l l y i l l i n d i v i d u a l " m e a n s a n y i n d i v i d u a l w h o h a s b e e n c e r t i f i e d b y a l i c e n s e d h e a l t h c a r e p r a c t i t i o n e r a s b e i n g u n a b l e t o p e r f o r m a t l e a s t t w o a c t i v i t i e s o f d a i l y l i v i n g - 5 - 3 C o n g r e s s a d d e d s e c . 2 1 3 ( d ) ( 1 1 ) t o t h e H e a l t h I n s u r a n c e P o r t a b i l i t y A c t o f 1 9 9 6 , P u b . L . 1 0 4 - 1 9 1 , s e c . 3 2 2 ( b ) ( 2 ) ( C ) , 1 1 0 S t a t . 2 0 6 1 - 2 0 6 2 , e f f e c t i v e f o r t a x y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c . 3 1 , 1 9 9 6 . ( e a t i n g , t o i l e t i n g , t r a n s f e r r i n g , b a t h i n g , d r e s s i n g , a n d c o n t i n e n c e ) f o r a p e r i o d o f a t l e a s t 9 0 d a y s d u e t o a l o s s o f f u n c t i o n a l c a p a c i t y , o r r e q u i r e s s u b s t a n t i a l s u p e r v i s i o n t o p r o t e c t h i m s e l f f r o m t h r e a t s t o h e a l t h a n d s a f e t y d u e t o s e v e r e c o g n i t i v e i m p a i r m e n t . S e c . 7 7 0 2 B ( c ) ( 2 ) . A n a m o u n t p a i d f o r q u a l i f i e d l o n g - t e r m c a r e s e r v i c e s t h a t a r e p r o v i d e d b y t h e s p o u s e o r a r e l a t i v e o f t h e i n d i v i d u a l i s t r e a t e d a s n o t p a i d f o r m e d i c a l c a r e f o r t a x y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 6 . 3 S e c . 2 1 3 ( d ) ( 1 1 ) ( A ) . C e r t a i n a m o u n t s p a i d f o r l o d g i n g t h a t i s n o t l a v i s h o r e x t r a v a g a n t w h i l e a w a y f r o m h o m e a n d t h a t i s p r i m a r i l y f o r a n d e s s e n t i a l t o m e d i c a l c a r e r e f e r r e d t o i n p a r a g r a p h ( 1 ) ( A ) s h a l l b e t r e a t e d a s a m o u n t s p a i d f o r m e d i c a l c a r e i f t h e m e d i c a l c a r e i s p r o v i d e d b y a p h y s i c i a n i n a l i c e n s e d h o s p i t a l o r a r e l a t e d o r e q u i v a l e n t m e d i c a l c a r e f a c i l i t y a n d i f t h e r e i s n o s i g n i f i c a n t e l e m e n t o f p e r s o n a l p l e a s u r e , r e c r e a t i o n , o r v a c a t i o n i n t h e t r a v e l a w a y f r o m h o m e . S e c . 2 1 3 ( d ) ( 2 ) . T h e a m o u n t s t a k e n i n t o a c c o u n t s h a l l n o t e x c e e d $ 5 0 f o r e a c h n i g h t f o r e a c h i n d i v i d u a l . I d . A n e x p e n d i t u r e w h i c h i s m e r e l y b e n e f i c i a l t o t h e g e n e r a l h e a l t h o f a n i n d i v i d u a l , s u c h a s a n e x p e n d i t u r e f o r a v a c a t i o n , i s n o t a n e x p e n d i t u r e f o r m e d i c a l c a r e . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( i i ) , - 6 - I n c o m e T a x R e g s . E x p e n s e s p a i d f o r t r a n s p o r t a t i o n p r i m a r i l y f o r a n d e s s e n t i a l t o t h e r e n d i t i o n o f t h e m e d i c a l c a r e a r e e x p e n s e s p a i d f o r m e d i c a l c a r e , b u t t h e d e d u c t i b l e a m o u n t d o e s n o t i n c l u d e t h e c o s t o f m e a l s a n d l o d g i n g w h i l e a w a y f r o m h o m e r e c e i v i n g m e d i c a l t r e a t m e n t . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( i v ) , I n c o m e T a x R e g s . D e d u c t i o n s f o r e x p e n d i t u r e s f o r m e d i c a l c a r e a l l o w a b l e u n d e r s e c t i o n 2 1 3 w i l l b e c o n f i n e d s t r i c t l y t o e x p e n s e s i n c u r r e d p r i m a r i l y f o r t h e p r e v e n t i o n o r a l l e v i a t i o n o f a p h y s i c a l o r m e n t a l d e f e c t o r i l l n e s s . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( i i ) , I n c o m e T a x R e g s . C a p i t a l e x p e n d i t u r e s a r e g e n e r a l l y n o t d e d u c t i b l e . S e c . 2 6 3 ; s e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( i i i ) , I n c o m e T a x R e g s . H o w e v e r , a c a p i t a l e x p e n d i t u r e m a y q u a l i f y a s a d e d u c t i b l e m e d i c a l e x p e n s e i f i t h a s a s i t s p r i m a r y p u r p o s e t h e m e d i c a l c a r e o f t h e t a x p a y e r o r h i s d e p e n d e n t . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( i i i ) , I n c o m e T a x R e g s . E x p e n d i t u r e s m a d e f o r t h e o p e r a t i o n o r m a i n t e n a n c e o f a c a p i t a l a s s e t m a y b e d e d u c t i b l e a s m e d i c a l e x p e n s e s i f t h e y h a v e a s t h e i r p r i m a r y p u r p o s e t h e m e d i c a l c a r e , a s d e f i n e d i n s e c t i o n 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( i ) a n d ( i i ) , I n c o m e T a x R e g s . , o f t h e t a x p a y e r o r h i s d e p e n d e n t . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( i i i ) , I n c o m e T a x R e g s . A t a x p a y e r i s g e n e r a l l y r e q u i r e d t o k e e p s u f f i c i e n t r e c o r d s t o e n a b l e t h e S e c r e t a r y t o d e t e r m i n e t h e t a x p a y e r ' s c o r r e c t i n c o m e t a x l i a b i l i t y . S e c . 6 0 0 1 ; s e c . 1 . 6 0 0 1 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . I n a d d i t i o n , t h e t a x p a y e r s h a l l f u r n i s h t h e n a m e a n d - 7 - a d d r e s s o f e a c h p e r s o n t o w h o m p a y m e n t f o r m e d i c a l e x p e n s e s w a s m a d e a n d t h e a m o u n t a n d d a t e o f t h e p a y m e n t t h e r e o f i n e a c h c a s e i n c o n n e c t i o n w i t h c l a i m s f o r d e d u c t i o n s u n d e r s e c t i o n 2 1 3 . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( h ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e c o s t o f e d u c a t i o n a l s e r v i c e s r e n d e r e d t o t h e m e n t a l l y h a n d i c a p p e d c a n q u a l i f y a s a m e d i c a l e x p e n s e . F a y v . C o m m i s s i o n e r , 7 6 T . C . 4 0 8 , 4 1 2 ( 1 9 8 1 ) ( c i t i n g F i s c h e r v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 T . C . 1 6 4 ( 1 9 6 8 ) ) ; s e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( v ) , I n c o m e T a x R e g s . M e d i c a l c a r e i n c l u d e s t h e e n t i r e c o s t o f i n s t i t u t i o n a l c a r e f o r a p e r s o n w h o i s m e n t a l l y i l l a n d u n s a f e w h e n l e f t a l o n e . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( v ) , I n c o m e T a x R e g s . W h e t h e r a s e r v i c e c o n s t i t u t e s m e d i c a l c a r e w i l l d e p e n d u p o n i t s t h e r a p e u t i c n a t u r e t o t h e i n d i v i d u a l , a n d n o t u p o n t h e t i t l e o f t h e p e r s o n r e n d e r i n g t h e s e r v i c e o r t h e g e n e r a l n a t u r e o f t h e i n s t i t u t i o n i n w h i c h t h e s e r v i c e s a r e r e n d e r e d . F a y v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . T h e s e r v i c e s p r o v i d e d m u s t b e d i r e c t l y o r p r o x i m a t e l y r e l a t e d t o t h e m i t i g a t i o n , a l l e v i a t i o n , o r t r e a t m e n t o f t h e i n d i v i d u a l ' s d i s e a s e o r d i s a b i l i t y . F a y v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , ( c i t i n g J a c o b s v . C o m m i s s i o n e r , 6 2 T . C . 8 1 3 ( 1 9 7 4 ) ) . I f a m e n t a l l y d i s t u r b e d i n d i v i d u a l w i t h l e a r n i n g d i s a b i l i t i e s i s s e n t t o a n e d u c a t i o n a l i n s t i t u t i o n w h i c h a l s o h a s r e s o u r c e s f o r t r e a t i n g t h e m e n t a l h a n d i c a p , a n d i f t h e p r i n c i p a l r e a s o n f o r h i s a t t e n d a n c e a t t h e i n s t i t u t i o n i s f o r t h e u s e o f t h o s e r e s o u r c e s t o a l l e v i a t e o r m i t i g a t e t h e m e n t a l h a n d i c a p , a n d i f t h e i n s t i t u t i o n ' s e d u c a t i o n a l p r o g r a m i s o n l y i n c i d e n t a l t o i t s m e d i c a l c a r e f u n c t i o n , t h e s c h o o l w i l l b e c o n s i d e r e d a " s p e c i a l s c h o o l " [ u n d e r s e c t i o n 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( v ) ( a ) , I n c o m e T a x R e g s ] * * * [ F a y v . - 8 - C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 4 1 2 . ] T h e e x p e n d i t u r e s f o r t h e e d u c a t i o n a l s e r v i c e s w i l l b e d e d u c t i b l e . G r e i s d o r f v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 1 6 8 4 ( 1 9 7 0 ) . I f a s c h o o l o r i n s t i t u t i o n d o e s n o t q u a l i f y a s a " s p e c i a l s c h o o l " , t h e c o s t s o f m e d i c a l s e r v i c e s r e n d e r e d a r e n e v e r t h e l e s s d e d u c t i b l e . F a y v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; s e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( v ) ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . S e c t i o n 2 6 2 p r o h i b i t s d e d u c t i o n s f o r p e r s o n a l , l i v i n g , o r f a m i l y e x p e n s e s . a . A t t e n d a n t c a r e p r o v i d e r e x p e n s e M r . E m a n u e l w a s i n j u r e d i n 1 9 8 9 w h i l e e m p l o y e d b y E a s t e r n A i r l i n e s a n d a t t h e t i m e o f t h e t r i a l w a s s t i l l u n a b l e t o w o r k . B e c a u s e o f t h e i n j u r i e s , M r . E m a n u e l w a s a w a r d e d w o r k e r ' s c o m p e n s a t i o n b e n e f i t s . M r . E m a n u e l i s u n a b l e t o w a l k a d i s t a n c e g r e a t e r t h a n a h u n d r e d f e e t o r t o s t a n d f o r m o r e t h a n a f e w m i n u t e s c o n s e c u t i v e l y a n d r e l i e s o n a s c o o t e r f o r m o b i l i t y . H e h a s a l s o b e e n u n a b l e t o f u l l y c a r e f o r h i m s e l f a n d h a s r e l i e d o n t h e a s s i s t a n c e o f M r s . E m a n u e l t o h e l p h i m s h o w e r , d r e s s , e a t , a n d e x e r c i s e . I n 1 9 9 3 , t h e W o r k e r ' s C o m p e n s a t i o n C o u r t i n M i a m i , F l o r i d a , d e t e r m i n e d t h a t M r . E m a n u e l w a s t o r e c e i v e t h e a d d i t i o n a l b e n e f i t o f a t t e n d a n t c a r e s e r v i c e s a n d s e l e c t e d M r s . E m a n u e l a s h i s a t t e n d a n t c a r e p r o v i d e r . M r s . E m a n u e l w a s p a i d m i n i m u m w a g e f o r 1 0 h o u r s o f s e r v i c e s p r o v i d e d t o M r . E m a n u e l e a c h d a y . T h e f o l l o w i n g a m o u n t s w e r e - 9 - 4 A s p r e v i o u s l y i n d i c a t e d , p e t i t i o n e r s n o w a g r e e t h a t t h e a m o u n t s s h o u l d h a v e b e e n r e p o r t e d a s g r o s s i n c o m e i n t h e i r r e s p e c t i v e i n c o m e t a x r e t u r n s . 5 P e t i t i o n e r s a l s o c i t e d a p r i v a t e l e t t e r r u l i n g w h i c h b e a r s n o f a c t u a l r e s e m b l a n c e t o t h i s c a s e . I n a n y e v e n t , p r i v a t e l e t t e r r u l i n g s m a y b e h e l p f u l b u t h a v e n o p r e c e d e n t i a l f o r c e . R o w a n C o s . , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 4 5 2 U . S . 2 4 7 , 2 6 1 n . 1 7 ( 1 9 8 1 ) ; P h i D e l t a T h e t a F r a t e r n i t y v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 7 F . 2 d 1 3 0 2 , 1 3 0 8 ( 6 t h C i r . 1 9 8 9 ) , a f f g . 9 0 T . C . 1 0 3 3 ( 1 9 8 8 ) . p a i d t o M r s . E m a n u e l b y E a s t e r n A i r l i n e ' s d i s a b i l i t y i n s u r a n c e c a r r i e r , A m e r i c a n I n t e r n a t i o n a l D o m e s t i c B r o k e r a g e G r o u p ( A I G ) : Y e a r A m o u n t 1 9 9 6 $ 1 5 , 8 3 4 1 9 9 7 1 7 , 6 1 6 1 9 9 8 1 5 , 4 7 4 P e t i t i o n e r s m a i n t a i n t h a t t h e y a r e e n t i t l e d t o d e d u c t t h e a m o u n t s p a i d t o M r s . E m a n u e l a s m e d i c a l e x p e n s e s . 4 S e c t i o n 2 1 3 a l l o w s t h e t a x p a y e r t o d e d u c t a m o u n t s p a i d f o r m e d i c a l e x p e n s e s . A t a x p a y e r m a y d e d u c t a m o u n t s t h a t t h e t a x p a y e r h a s p a i d f o r h i m s e l f ( o r h i s d e p e n d e n t ) , b u t n o t a m o u n t s t h a t a t h i r d p a r t y h a s p a i d o n t h e t a x p a y e r ' s b e h a l f . S e e M c D e r m i d v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 1 7 2 7 ( 1 9 7 0 ) . B e c a u s e A I G p a i d M r s . E m a n u e l , p e t i t i o n e r s c a n n o t d e d u c t a s a m e d i c a l e x p e n s e t h e p a y m e n t s r e c e i v e d . P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t t h e f u n d s p a i d t o M r s . E m a n u e l b e l o n g t o M r . E m a n u e l a n d a r e h i s t o " d i r e c t a s h e s e e s f i t " , a n d t h a t h e c o u l d h a v e r e c e i v e d t h e f u n d s d i r e c t l y f r o m A I G a n d p a i d M r s . E m a n u e l h i m s e l f . 5 A s s u m i n g , a r g u e n d o , t h a t w e w e r e t o a c c e p t - 1 0 - 6 P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t t h e i r p o s i t i o n i s s u p p o r t e d b y a p r i v a t e l e t t e r r u l i n g a n d t w o r e v e n u e r u l i n g s . N o n e o f t h e s e r u l i n g s s u p p o r t s p e t i t i o n e r s ' p o s i t i o n . R e v e n u e r u l i n g s d o n o t h a v e t h e f o r c e o f l a w . L u c k y S t o r e s , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 1 5 3 F . 3 d 9 6 4 , 9 6 6 n . 4 ( 9 t h C i r . 1 9 9 8 ) , a f f g . 1 0 7 T . C . 1 ( 1 9 9 6 ) , s u p p l e m e n t e d b y T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 7 0 . A s i n d i c a t e d , a t a x p a y e r m a y n o t r e l y o n a p r i v a t e l e t t e r r u l i n g i s s u e d t o a n o t h e r t a x p a y e r . S e e s u p r a n o t e 5 . p e t i t i o n e r s ' a r g u m e n t , t h e d e d u c t i o n w o u l d n e v e r t h e l e s s b e d i s a l l o w e d b e c a u s e t h e p a y m e n t s r e c e i v e d f o r w o r k e r ' s c o m p e n s a t i o n w o u l d b e c o n s i d e r e d a s c o m p e n s a t e d f o r b y i n s u r a n c e o r o t h e r w i s e . S e c . 2 1 3 ( a ) . T h e d e d u c t i o n w o u l d a l s o b e d i s a l l o w e d w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r s ' 1 9 9 7 a n d 1 9 9 8 t a x y e a r s b e c a u s e t h e a m o u n t s p a i d f o r t h e s e r v i c e s p r o v i d e d t o M r . E m a n u e l , w h i c h a r e q u a l i f i e d l o n g - t e r m c a r e s e r v i c e s a s d e f i n e d u n d e r s e c t i o n 7 7 0 2 B ( c ) , a r e t r e a t e d a s n o t p a i d f o r m e d i c a l c a r e b e c a u s e t h e s e r v i c e s w e r e p r o v i d e d b y M r . E m a n u e l ' s s p o u s e . S e c . 2 1 3 ( d ) ( 1 1 ) ( A ) . R e s p o n d e n t i s s u s t a i n e d o n t h i s i s s u e . b . N e w v a n P e t i t i o n e r s r e p l a c e d t h e i r o l d v a n w i t h t h e p u r c h a s e o f a n e w C h e v r o l e t v a n i n 1 9 9 8 f o r $ 3 2 , 0 0 0 . P e t i t i o n e r s p u r c h a s e d a v a n , r a t h e r t h a n a n o t h e r v e h i c l e , s u c h a s a n a u t o m o b i l e , i n o r d e r t o a c c o m m o d a t e M r . E m a n u e l ' s s c o o t e r . P e t i t i o n e r s c l a i m t h a t t h e y a r e e n t i t l e d t o d e d u c t $ 1 2 , 2 2 5 a s a m e d i c a l e x p e n s e w h i c h r e p r e s e n t s a p p r o x i m a t e l y t h e d i f f e r e n c e b e t w e e n t h e c o s t o f t h e n e w v a n , a t $ 3 2 , 0 0 0 , a n d t h e c o s t o f a n e w c a r , s u c h a s a C h e v r o l e t L u m i n a , a t $ 1 9 , 7 7 5 . 6 - 1 1 - T h e d i f f e r e n c e b e t w e e n t h e c o s t o f p e t i t i o n e r s ' n e w v a n a n d t h e c o s t o f a n e w c a r i s n o t d e d u c t i b l e a s a n e x p e n s e b e c a u s e t h i s e x p e n s e w a s n o t i n c u r r e d f o r t h e d i a g n o s i s , c u r e , m i t i g a t i o n , t r e a t m e n t , p r e v e n t i o n o f d i s e a s e , o r t o a f f e c t a n y s t r u c t u r e o r f u n c t i o n o f t h e b o d y , o r f o r t r a n s p o r t a t i o n p r i m a r i l y f o r a n d e s s e n t i a l t o s u c h m e d i c a l c a r e o f M r . E m a n u e l . S e c . 2 1 3 ( a ) , ( d ) ( 1 ) ( A ) a n d ( B ) . W e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t e n t i t l e d t o d e d u c t t h e e x c e s s c o s t o f t h e n e w v a n a s a m e d i c a l e x p e n s e . c . G a s o l i n e P e t i t i o n e r s a l s o c l a i m a m e d i c a l e x p e n s e d e d u c t i o n f o r t h e c o s t o f t h e g a s o l i n e c o n s u m e d b y b o t h t h e i r o l d v a n a n d t h e i r n e w v a n . T h e a m o u n t c l a i m e d r e p r e s e n t s t h e d i f f e r e n c e b e t w e e n t h e c o s t o f t h e g a s o l i n e u s e d b y t h e v a n s a n d t h e c o s t o f t h e g a s o l i n e t h a t w o u l d o t h e r w i s e h a v e b e e n c o n s u m e d b y a s t a n d a r d s i z e a u t o m o b i l e . P e t i t i o n e r s e s t i m a t e d t h e a m o u n t o f g a s o l i n e t h e n e w v a n c o n s u m e d a n d t h e a m o u n t w h i c h p e t i t i o n e r s n o w c l a i m a s a m e d i c a l e x p e n s e b e c a u s e t h e y d i d n o t k e e p r e c o r d s o f t h e a c t u a l g a s o l i n e c o n s u m p t i o n . P e t i t i o n e r s e s t i m a t e d t h a t t h e y d r o v e 1 0 , 0 0 0 m i l e s a n n u a l l y . T h e y a l s o e s t i m a t e d t h a t t h e f u e l c o n s u m p t i o n o f a c a r w o u l d b e 2 0 m i l e s t o a g a l l o n , a n d t h e f u e l c o n s u m p t i o n o f t h e v a n s w a s 1 0 m i l e s t o t h e g a l l o n . M r . E m a n u e l e x p l a i n e d t h a t h e a v e r a g e d t h e c o s t o f a p r e m i u m a n d r e g u l a r g a s o l i n e t o e s t i m a t e - 1 2 - t h e c o s t o f t h e g a s o l i n e u s e d . H e t e s t i f i e d t h a t h e p r i c e d t h e g a s o l i n e f o r 1 9 9 6 , 1 9 9 7 , a n d 1 9 9 8 u s i n g p r i c e s a v a i l a b l e o n a w e b s i t e . P e t i t i o n e r s p r o v i d e d a w r i t t e n s u m m a r y o f t h e i r g a s o l i n e e x p e n s e s b u t d i d n o t p r o v i d e s u p p o r t i n g d o c u m e n t a r y e v i d e n c e f o r t h e s u m m a r y . I n a d d i t i o n , t h e a m o u n t s o f e x p e n s e s i n t h e s u m m a r y a r e d i f f e r e n t f r o m t h e a m o u n t s t o w h i c h M r . E m a n u e l t e s t i f i e d . P e t i t i o n e r s d i d n o t p r o v i d e a n y e v i d e n c e t h a t t h e y i n c u r r e d t h e s e e x p e n s e s f o r t h e c o s t o f t h e g a s o l i n e i n t h e c o u r s e o f t r a n s p o r t a t i o n p r i m a r i l y f o r a n d e s s e n t i a l t o m e d i c a l c a r e . S e c . 2 1 3 ( d ) ( 1 ) ( B ) . I n a d d i t i o n , p e t i t i o n e r s h a v e n o t s u b s t a n t i a t e d t h e a m o u n t s c l a i m e d u n d e r s e c t i o n 1 . 2 1 3 - 1 ( h ) , I n c o m e T a x R e g s . W e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t e n t i t l e d t o d e d u c t t h e c o s t o f g a s o l i n e a s a m e d i c a l e x p e n s e . d . A t t e n d a n t c a r e P e t i t i o n e r s ' s o n C h r i s t o p h e r , w h o w a s 2 0 y e a r s o l d i n 1 9 9 6 , i s m i c r o c e p h a l i c a n d s u f f e r s f r o m s e v e r e m e n t a l r e t a r d a t i o n a n d p h y s i c a l p r o b l e m s . H e i s u n a b l e t o w a s h h i m s e l f , d r e s s h i m s e l f , t a k e m e d i c a t i o n , a n d p e r f o r m o t h e r b a s i c f u n c t i o n s , a n d h e r e q u i r e s c o n s t a n t a s s i s t a n c e . A l t h o u g h p e t i t i o n e r s r e c e i v e d S o c i a l S e c u r i t y p a y m e n t s , " S S I " , M e d i c a r e , a n d M e d i w a i v e r o n b e h a l f o f C h r i s t o p h e r , h e q u a l i f i e s a s t h e i r d e p e n d e n t u n d e r s e c t i o n 1 5 2 ( a ) ( 1 ) . - 1 3 - P e t i t i o n e r s t o o k n u m e r o u s t r i p s t o e n t e r t a i n m e n t p a r k s . P e t i t i o n e r s t r a v e l e d t o W a l t D i s n e y W o r l d a n d t h e U n i v e r s a l S t u d i o s F l o r i d a a t o t a l o f f o u r t i m e s d u r i n g 1 9 9 6 , 1 9 9 7 , a n d 1 9 9 8 . P e t i t i o n e r s a s s e r t t h a t t h e t r i p s w e r e t h e r a p e u t i c f o r C h r i s t o p h e r , a n d a l s o f o r f a m i l y v a c a t i o n s . A n a t t e n d a n t c a r e p r o v i d e r t r a v e l e d w i t h p e t i t i o n e r s t o a s s i s t w i t h t h e c a r e o f C h r i s t o p h e r . T h e c a r e p r o v i d e r p e r f o r m e d m a n y s e r v i c e s i n c l u d i n g d r e s s i n g C h r i s t o p h e r , p u s h i n g h i s w h e e l c h a i r , a n d a c c o m p a n y i n g h i m o n a m u s e m e n t r i d e s . P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t t h e y a r e e n t i t l e d t o d e d u c t a s m e d i c a l e x p e n s e s f o r t h e i r d e p e n d e n t c e r t a i n c o s t s i n c u r r e d o n b e h a l f o f t h e a t t e n d a n t c a r e p r o v i d e r w h e n t r a v e l i n g , s u c h a s t h e a i r p l a n e f a r e , l o d g i n g , a n d f o o d . P e t i t i o n e r s p r o v i d e d t o t h e C o u r t s u m m a r i e s l i s t i n g t h e t r a v e l e x p e n s e s i n c u r r e d o n b e h a l f o f t h e c a r e p r o v i d e r , s u c h a s f o o d , h o t e l , g a s a n d t o l l s , a n d t i c k e t s , b u t t h e y d i d n o t p r o v i d e s u p p o r t i n g d o c u m e n t a r y e v i d e n c e t o s u b s t a n t i a t e t h e e x p e n s e s . B e c a u s e p e t i t i o n e r s d i d n o t k e e p r e c e i p t s o f e x p e n s e s , t h e y e s t i m a t e d t h e a m o u n t s t h a t t h e y n o w c l a i m a s e x p e n s e s . M r . E m a n u e l e x p l a i n e d t h a t h e w a s a b l e t o p r o v i d e a s u m m a r y o f e x p e n s e s b e c a u s e h e w a s i n t h e h a b i t o f c o n t e m p o r a n e o u s l y m a i n t a i n i n g a l o g o f v a c a t i o n e x p e n s e s w h i c h h e s u b s e q u e n t l y e n t e r e d o n t o h i s c o m p u t e r . M r . E m a n u e l p r e p a r e d t h e s u m m a r i e s w h e n t h e y w e r e f i r s t a u d i t e d , w h i c h w a s s o m e t i m e b e t w e e n 1 9 9 9 a n d 2 0 0 1 . - 1 4 - W e a r e n o t s a t i s f i e d t h a t t h e r e w a s n o s i g n i f i c a n t e l e m e n t o f p e r s o n a l p l e a s u r e , r e c r e a t i o n , o r v a c a t i o n i n t h e i r t r i p s t o W a l t D i s n e y W o r l d a n d U n i v e r s a l S t u d i o s F l o r i d a . S e c . 2 1 3 ( d ) ( 2 ) . M o r e o v e r , p e t i t i o n e r s h a v e n o t s u b s t a n t i a t e d t h e c l a i m e d t r a v e l e x p e n s e s . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( h ) , I n c o m e T a x R e g s . W e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t e n t i t l e d t o d e d u c t t h e t r a v e l e x p e n s e s f o r t h e a t t e n d a n t c a r e p r o v i d e r a s a m e d i c a l e x p e n s e . e . B a c k u p g e n e r a t o r C h r i s t o p h e r w o u l d s c r a t c h a n d b i t e h i m s e l f i n g r e a t d i s t r e s s w h e n t h e r a d i o , t e l e v i s i o n , a n d a i r c o n d i t i o n i n g i n t h e h o m e c o u l d n o t o p e r a t e d u e t o a l o s s o f p o w e r . P o w e r o u t a g e s w o u l d o c c u r i n p e t i t i o n e r s ' h o m e t h r e e o r f o u r t i m e s a y e a r . P e t i t i o n e r s p u r c h a s e d a b a c k u p e l e c t r i c a l g e n e r a t o r f o r $ 8 4 0 i n 1 9 9 8 t o a v o i d t h e d i s t r e s s t o C h r i s t o p h e r w h e n t h e r a d i o , t e l e v i s i o n , a n d a i r c o n d i t i o n w e r e n o t o p e r a t i n g . T h e g e n e r a t o r w a s n o t u s e d t o p r o v i d e e l e c t r i c i t y t o m e d i c a l e q u i p m e n t f o r C h r i s t o p h e r . T h e e l e c t r i c a l g e n e r a t o r i s a c a p i t a l e x p e n d i t u r e . S e c s . 2 6 3 , 2 1 3 ( d ) ( 1 ) ( A ) ; s e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( i i i ) , I n c o m e T a x R e g s . P e t i t i o n e r s ' e x p l a n a t i o n f o r t h e e l e c t r i c a l g e n e r a t o r i s t h a t t h e y p u r c h a s e d i t t o e a s e C h r i s t o p h e r ' s d i s t r e s s , b u t t h i s d o e s n o t i n d i c a t e a m e d i c a l e x i g e n c y . S e e H a i n e s v . C o m m i s s i o n e r , 7 1 T . C . 6 4 4 ( 1 9 7 9 ) . A l t h o u g h t h e e l e c t r i c a l g e n e r a t o r m a y h a v e b e e n b e n e f i c i a l t o C h r i s t o p h e r b e c a u s e i t o p e r a t e d t h e r a d i o , - 1 5 - t e l e v i s i o n , a n d a i r c o n d i t i o n e r d u r i n g p o w e r o u t a g e s , i t d o e s n o t h a v e a s i t s p r i m a r y p u r p o s e m e d i c a l c a r e , t h a t i s , t h e c u r e , m i t i g a t i o n , o r t r e a t m e n t o f C h r i s t o p h e r ' s c o n d i t i o n . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) ( 1 ) ( i i i ) , I n c o m e T a x R e g s . P e t i t i o n e r s h a v e n o t a l l e g e d , n o r a r e t h e r e f a c t s i n t h e r e c o r d t h a t w o u l d s u g g e s t , t h a t t h e y a r e e n t i t l e d t o d e d u c t i o n s f o r t h e r a d i o , t e l e v i s i o n , a n d a i r c o n d i t i o n e r a s m e d i c a l e x p e n s e s . I d . ; s e e G e r a r d v . C o m m i s s i o n e r , 3 7 T . C . 8 2 6 ( 1 9 6 2 ) . W e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t e n t i t l e d t o d e d u c t t h e c o s t o f t h e b a c k u p g e n e r a t o r a s a m e d i c a l e x p e n s e . f . P o o l m a i n t e n a n c e P e t i t i o n e r s c l a i m t h a t t h e y a r e e n t i t l e d t o d e d u c t a s a m e d i c a l e x p e n s e a m o u n t s p a i d t o m a i n t a i n t h e q u a l i t y o f t h e s w i m m i n g p o o l ( i . e . , c h e m i c a l s , e q u i p m e n t , e l e c t r i c i t y ) a t t h e i r h o m e . P e t i t i o n e r s i n s t a l l e d t h e s w i m m i n g p o o l i n t h e i r h o m e i n 1 9 7 9 a f t e r C h r i s t o p h e r ' s p e d i a t r i c i a n r e c o m m e n d e d t h a t h e s w i m t o d e v e l o p h i s m o t o r s k i l l s . H e u s e s t h e p o o l a b o u t o n c e a d a y w i t h M r s . E m a n u e l ' s a s s i s t a n c e . T h e p o o l d e p t h r a n g e s f r o m 3 t o 5 - 1 / 2 f e e t . I t h a s w i d e s t e p s a n d a g r a b r a i l i n t h e s h a l l o w e n d , b u t i t h a s n o d i v i n g b o a r d o r s l i d e . M r . E m a n u e l ' s d o c t o r s a l s o r e c o m m e n d e d t h a t h e e n g a g e i n a q u a t i c t h e r a p y i n a s w i m m i n g p o o l . M r . E m a n u e l t e s t i f i e d t h a t h e u s e d t h e p o o l a t h i s h o u s e t h r e e o r f o u r t i m e s a d a y i n g o o d - 1 6 - w e a t h e r . M r . E m a n u e l t e s t i f i e d t h a t h i s o t h e r s o n a l m o s t n e v e r u s e d t h e s w i m m i n g p o o l . B o t h C h r i s t o p h e r a n d M r . E m a n u e l u s e d t h e p o o l d a i l y f o r t h e r a p y r e l a t e d t o t h e i r p h y s i c a l d i s a b i l i t i e s u p o n t h e a d v i c e o f d o c t o r s . T h e p o o l i s t a i l o r e d f o r u s e b y b o t h C h r i s t o p h e r a n d M r . E m a n u e l , i t i s u s a b l e t h r o u g h o u t t h e y e a r , a n d C h r i s t o p h e r a n d M r . E m a n u e l u s e d t h e p o o l d a i l y . S e e H a i n e s v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 6 4 8 . O t h e r f a m i l y m e m b e r s d o n o t u s e t h e s w i m m i n g p o o l f o r r e c r e a t i o n . U p o n t h e s e f a c t s , w e c o n c l u d e t h a t t h e s w i m m i n g p o o l h a s a s i t s p r i m a r y p u r p o s e a n d i s d i r e c t l y r e l a t e d t o t h e m e d i c a l c a r e o f b o t h C h r i s t o p h e r a n d M r . E m a n u e l . S e c . 1 . 2 1 3 - 1 ( e ) , I n c o m e T a x R e g s . P e t i t i o n e r s d i d n o t m a i n t a i n r e c e i p t s o f t h e e x p e n s e s i n c u r r e d w i t h r e s p e c t t o t h e m a i n t e n a n c e o f t h e p o o l ; t h e r e f o r e , t h e y p r o d u c e d a n e s t i m a t e f r o m t h e s w i m m i n g p o o l s u p p l y s t o r e , P i n c h - A - P e n n y , f r o m w h i c h t h e y p u r c h a s e d s u p p l i e s . T h e e s t i m a t e p r o v i d e d t h a t t h e a n n u a l c o s t o f m a i n t a i n i n g a s w i m m i n g p o o l s u c h a s t h e o n e o w n e d b y p e t i t i o n e r s w a s a p p r o x i m a t e l y $ 1 , 2 0 0 . M o r e o v e r , M r . E m a n u e l p r o v i d e d t e s t i m o n y a s t o t h e i t e m s n e e d e d t o m a i n t a i n t h e p o o l a n d t h e i r g e n e r a l c o s t . W e f i n d t h e e s t i m a t e f r o m P i n c h - A - P e n n y a n d M r . E m a n u e l ' s t e s t i m o n y t o b e c r e d i b l e . A l t h o u g h g e n e r a l l y a t a x p a y e r i s r e q u i r e d t o k e e p r e c o r d s t o e s t a b l i s h t h e a m o u n t o f h i s d e d u c t i o n s u n d e r s e c t i o n 6 0 0 1 , i n - 1 7 - s o m e s i t u a t i o n s , t h e C o u r t m a y e s t i m a t e t h e a m o u n t o f m e d i c a l e x p e n s e s a n d a l l o w a d e d u c t i o n t o t h a t e x t e n t , n o t w i t h s t a n d i n g s u b s t a n t i a t i n g d o c u m e n t a r y e v i d e n c e i n t h e r e c o r d . C o h a n v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 F . 2 d 5 4 0 , 5 4 3 - 5 4 4 ( 2 d C i r . 1 9 3 0 ) ; M e y e r s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 2 1 9 . T h e C o u r t i s s a t i s f i e d t h a t p e t i t i o n e r s i n c u r r e d $ 1 , 2 0 0 i n p o o l m a i n t e n a n c e e x p e n s e s f o r e a c h o f t h e y e a r s a t i s s u e , a n d p e t i t i o n e r s a r e e n t i t l e d t o d e d u c t t h e e x p e n s e s f o r 1 9 9 6 , 1 9 9 7 , a n d 1 9 9 8 a s m e d i c a l e x p e n s e s t o t h e e x t e n t a l l o w a b l e u n d e r s e c t i o n 2 1 3 ( a ) . g . Y M C A d a y c a m p C h r i s t o p h e r w a s e n r o l l e d i n a Y M C A p r o g r a m d u r i n g t h e t a x y e a r s a t i s s u e t h e c o s t o f w h i c h p e t i t i o n e r s a l l e g e t h e y a r e e n t i t l e d t o d e d u c t f o r e a c h o f t h e y e a r s a t i s s u e a s d e p e n d e n t m e d i c a l e x p e n s e s . T h e b r o c h u r e f o r t h e Y M C A p r o g r a m r e f l e c t s t h a t i t i s s t r u c t u r e d t o e n h a n c e p h y s i c a l a n d s o c i a l g r o w t h i n t h e a r e a s o f r e c r e a t i o n a n d l e i s u r e a c t i v i t i e s f o r s p e c i a l p o p u l a t i o n s . T h e Y M C A p r o g r a m w a s d e s i g n e d t o a s s i s t a s t u d e n t l i k e C h r i s t o p h e r w i t h s e v e r e p h y s i c a l a n d m e n t a l d i s a b i l i t i e s w i t h p h y s i c a l g r o w t h a n d t o t r e a t h i s p r o b l e m s . C h r i s t o p h e r ' s p a r t i c i p a t i o n i n t h e p r o g r a m w a s p r o m p t e d b y h i s m e n t a l a n d p h y s i c a l d i s a b i l i t i e s , a n d t h e p r o g r a m h a d p r i n c i p a l l y a t h e r a p e u t i c v a l u e f o r h i m . S e e G r e i s d o r f v . C o m m i s s i o n e r , 5 4 T . C . 1 6 8 4 , 1 6 9 0 ( 1 9 7 0 ) . W e c o n c l u d e t h a t t h e Y M C A p r o g r a m w a s - 1 8 - d i r e c t l y o r p r o x i m a t e l y r e l a t e d t o t h e m i t i g a t i o n o r t r e a t m e n t o f C h r i s t o p h e r ' s d i s a b i l i t i e s a n d t h e p r i n c i p a l r e a s o n f o r C h r i s t o p h e r ' s a t t e n d a n c e w a s t o t r e a t h i s d i s a b i l i t y . T h e r e f o r e , p e t i t i o n e r s a r e e n t i t l e d t o d e d u c t $ 1 , 5 6 9 i n 1 9 9 6 , $ 1 , 5 5 8 i n 1 9 9 7 , a n d $ 1 , 2 3 4 i n 1 9 9 8 a s m e d i c a l e x p e n s e s t o t h e e x t e n t a l l o w a b l e u n d e r s e c t i o n 2 1 3 ( a ) . 2 . C h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n A n y c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n w h i c h i s m a d e w i t h i n t h e t a x a b l e y e a r m a y b e a l l o w e d a s a d e d u c t i o n . S e c . 1 7 0 ( a ) ( 1 ) . A n y c o n t r i b u t i o n o f $ 2 5 0 o r m o r e s h a l l n o t b e a l l o w e d u n l e s s t h e t a x p a y e r s u b s t a n t i a t e s t h e c o n t r i b u t i o n b y a c o n t e m p o r a n e o u s w r i t t e n a c k n o w l e d g m e n t o f t h e c o n t r i b u t i o n b y t h e d o n e e o r g a n i z a t i o n . S e c . 1 7 0 ( f ) ( 8 ) ( A ) . T h e w r i t t e n a c k n o w l e d g m e n t m u s t c o n t a i n t h e f o l l o w i n g i n f o r m a t i o n : S E C . 1 7 0 ( f ) ( 8 ) ( B ) C o n t e n t o f A c k n o w l e d g e m e n t . - * * * ( i ) T h e a m o u n t o f c a s h a n d a d e s c r i p t i o n ( b u t n o t a v a l u e ) o f a n y p r o p e r t y o t h e r t h a n c a s h c o n t r i b u t e d ; ( i i ) W h e t h e r t h e d o n e e o r g a n i z a t i o n p r o v i d e d a n y g o o d s o r s e r v i c e s i n c o n s i d e r a t i o n , i n w h o l e o r i n p a r t , f o r a n y p r o p e r t y d e s c r i b e d i n c l a u s e ( i ) ; ( i i i ) A d e s c r i p t i o n a n d g o o d f a i t h e s t i m a t e o f t h e v a l u e o f a n y g o o d s o r s e r v i c e s r e f e r r e d t o i n c l a u s e ( i i ) o r , i f s u c h g o o d s o r s e r v i c e s c o n s i s t s o l e l y o f i n t a n g i b l e r e l i g i o u s b e n e f i t s , a s t a t e m e n t t o t h a t e f f e c t . A l t h o u g h n o d e d u c t i o n i s a l l o w e d f o r a c o n t r i b u t i o n o f s e r v i c e s , u n r e i m b u r s e d o u t - o f - p o c k e t t r a n s p o r t a t i o n e x p e n s e s i n c u r r e d , s u c h a s m i l e a g e d r i v e n , w h i l e p e r f o r m i n g d o n a t e d - 1 9 - s e r v i c e s a r e d e d u c t i b l e . S e c . 1 . 1 7 0 A - 1 ( g ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e d e d u c t i b l e s t a n d a r d m i l e a g e r a t e f o r c o m p u t i n g t h e d e d u c t i o n f o r t h e u s e o f a p a s s e n g e r a u t o m o b i l e d r i v e n i n c o n n e c t i o n w i t h r e n d e r i n g s e r v i c e s t o a c h a r i t a b l e o r g a n i z a t i o n i s 1 2 c e n t s p e r m i l e f o r y e a r s b e g i n n i n g o n o r b e f o r e D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 7 , a n d 1 4 c e n t s p e r m i l e f o r y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 7 . S e c . 1 7 0 ( i ) ; C h u r u k i a n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 0 - 2 0 5 ; s e e a l s o R e v . P r o c . 9 5 - 5 4 , 1 9 9 5 - 2 C . B . 4 5 0 ; R e v . P r o c . 9 6 - 6 3 , 1 9 9 6 - 2 C . B . 4 2 0 ; R e v . P r o c . 9 7 - 5 8 , 1 9 9 7 - 2 C . B . 5 8 7 . P e t i t i o n e r s a s s e r t t h e y a r e e n t i t l e d t o d e d u c t a s a c h a r i t a b l e c o n t r i b u t i o n $ 4 2 5 r e l a t i n g t o u s e o f t h e i r v a n f o r c h a r i t a b l e p u r p o s e s . P e t i t i o n e r s h a v e n o t p r o v i d e d a n y f a c t s i n d i c a t i n g t h a t t h e u s e o f t h e v a n w a s f o r t h e b e n e f i t o f a c h a r i t y a n d n o t f o r t h e b e n e f i t o f o n e o f t h e f a m i l y m e m b e r s . S e e S e e d v . C o m m i s s i o n e r , 5 7 T . C . 2 6 5 ( 1 9 7 1 ) . I n a d d i t i o n , p e t i t i o n e r s a l l e g e t h a t E x h i b i t 1 6 - P s u b s t a n t i a t e s t h e m i l e a g e d r i v e n ; h o w e v e r , t h i s e x h i b i t d o e s n o t i n d i c a t e w h a t t h e d o n e e c h a r i t a b l e o r g a n i z a t i o n w a s o r d e s c r i b e t h e c h a r i t a b l e s e r v i c e s p r o v i d e d b y p e t i t i o n e r s . W e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t e n t i t l e d t o a c h a r i t a b l e d e d u c t i o n f o r m i l e a g e d r i v e n . - 2 0 - R e v i e w e d a n d a d o p t e d a s t h e r e p o r t o f t h e S m a l l T a x C a s e D i v i s i o n . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n s w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .