TAX COURT OPINION

Case: Christopher Joseph Bush & Robin Leigh Pickering
Docket Number: 7401-00
Judge: Dean
Opinion Type: memo
Filed: 02/04/2002
Pages: 17

T . C . M e m o . 2 0 0 2 - 3 3 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T C H R I S T O P H E R J O S E P H B U S H A N D R O B I N L E I G H P I C K E R I N G , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 7 4 0 1 - 0 0 . F i l e d F e b r u a r y 4 , 2 0 0 2 . C h r i s t o p h e r J o s e p h B u s h a n d R o b i n L e i g h P i c k e r i n g , p r o s e s e . M i c h e l e A . Y a t e s , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N D E A N , S p e c i a l T r i a l J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y o f $ 2 , 5 9 3 i n p e t i t i o n e r s ' 1 9 9 6 F e d e r a l i n c o m e t a x . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . - 2 - R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t c e r t a i n d e d u c t i o n s w e r e n o t o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s i n c u r r e d w h i l e c a r r y i n g o n a t r a d e o r b u s i n e s s . W e m u s t d e c i d e w h e t h e r p e t i t i o n e r s a r e e n t i t l e d t o d e d u c t o n S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s f r o m B u s i n e s s , c o s t o f g o o d s s o l d a n d v a r i o u s b u s i n e s s e x p e n s e s f o r 1 9 9 6 ; w e h o l d t h a t t h e y a r e n o t . W e m u s t a l s o d e c i d e w h e t h e r r e s p o n d e n t ' s n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s v a l i d ; w e h o l d t h a t i t i s . S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e e x h i b i t s r e c e i v e d i n t o e v i d e n c e a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y r e f e r e n c e . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n i n t h i s c a s e w a s f i l e d , p e t i t i o n e r s r e s i d e d i n A l e x a n d r i a , V i r g i n i a . P e t i t i o n e r s a r e h u s b a n d a n d w i f e . R e f e r e n c e s t o p e t i t i o n e r i n t h e s i n g u l a r a r e t o C h r i s t o p h e r J o s e p h B u s h u n l e s s o t h e r w i s e n o t e d . F I N D I N G S O F F A C T I n 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r e s t a b l i s h e d A s p i r i n g A r t i s t s , a s o l e p r o p r i e t o r s h i p w h o s e s t a t e d p u r p o s e w a s t o m a n a g e a n d d e v e l o p a r t i s t i c t a l e n t . I n t h i s p u r s u i t , p e t i t i o n e r r e p r e s e n t e d a b a n d a n d e n t e r e d i n t o a n a g r e e m e n t w i t h h i s s t e p d a u g h t e r J e n n i f e r H u m m e r ( s o m e t i m e s J e n n i f e r o r p e t i t i o n e r s ' d a u g h t e r o r p e t i t i o n e r ' s s t e p d a u g h t e r ) . P e t i t i o n e r s f i l e d a j o i n t r e t u r n i n 1 9 9 6 . P e t i t i o n e r s a t t a c h e d t o t h e i r 1 9 9 6 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n a S c h e d u l e C o n w h i c h t h e y r e p o r t e d $ 3 , 5 5 0 o f g r o s s r e c e i p t s a n d c l a i m e d v a r i o u s d e d u c t i o n s r e l a t i n g t o A s p i r i n g A r t i s t s . - 3 - 1 J e n n i f e r t u r n e d 1 8 y e a r s o l d i n J u l y 1 9 9 6 . P r i o r t o a t t a i n i n g t h e a g e o f m a j o r i t y , J e n n i f e r a n d p e t i t i o n e r h a d a t a c i t a g r e e m e n t t h a t s h e w o u l d , i n o n e m a n n e r o r a n o t h e r , p a y h i m b a c k f o r s o m e o f t h e m o n e y h e s p e n t s u p p o r t i n g h e r p u r s u i t o f a b a l l e t c a r e e r . A s p i r i n g A r t i s t s ' o n l y c o n t r a c t , e n t e r e d i n t o i n O c t o b e r o f 1 9 9 6 , w a s w i t h p e t i t i o n e r s ' d a u g h t e r . 1 D e s p i t e h a v i n g e n t e r e d i n t o t h i s c o n t r a c t i n O c t o b e r o f 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s d e d u c t e d e x p e n s e s i n c u r r e d t h r o u g h o u t t h e e n t i r e c a l e n d a r y e a r . J e n n i f e r w a s a h i g h s c h o o l s t u d e n t a t S a l e m H i g h S c h o o l ( S a l e m ) . I n a d d i t i o n t o t h e t i m e s h e s p e n t a t S a l e m , J e n n i f e r w o r k e d t h r e e p a r t - t i m e j o b s t o h e l p s u p p o r t t h e p u r s u i t o f h e r u l t i m a t e c a r e e r g o a l o f b e c o m i n g a s u c c e s s f u l b a l l e r i n a . T o h e l p a t t a i n h e r g o a l s J e n n i f e r t r a i n e d a t t h e V i r g i n i a S c h o o l o f t h e A r t s i n L y n c h b u r g ( V S A ) . V S A s e r v e s a s a t r a i n i n g g r o u n d f o r p e o p l e h o p i n g t o d e v e l o p c a r e e r s i n t h e f i n e a r t s , p a r t i c u l a r l y t h o s e i n t e r e s t e d i n d a n c e . V S A i s a n e x p e n s i v e p l a c e t o r e c e i v e a n e d u c a t i o n . P e t i t i o n e r s s h a r e d J e n n i f e r ' s h o p e t h a t o n e d a y s h e w o u l d h a v e a s u c c e s s f u l c a r e e r a s a b a l l e r i n a . T o s u p p o r t b o t h t h e i r d a u g h t e r ' s a n d t h e i r a s p i r a t i o n s , p e t i t i o n e r s h e l p e d J e n n i f e r i n a n y w a y p o s s i b l e . T o h e l p s a v e o n r o o m a n d b o a r d p e t i t i o n e r s h a d J e n n i f e r l i v e a t t h e i r h o m e a n d c o m m u t e t h e 7 0 m i l e s t o a n d f r o m V S A s i x t i m e s e a c h w e e k . P e t i t i o n e r s p a i d f o r a l l e x p e n s e s r e l a t e d t o J e n n i f e r ' s c o m m u t e , i n c l u d i n g g a s o l i n e , o i l c h a n g e s , s e r v i c e , a n d r e p a i r s . I n a d d i t i o n , p e t i t i o n e r s p a i d f o r - 4 - s u p p l i e s , p o i n t e s h o e s , c l o t h i n g , V S A ' s t u i t i o n , a n d o t h e r e x p e n s e s . E s s e n t i a l l y , p e t i t i o n e r s t o o k c a r e o f a n y e x p e n s e J e n n i f e r h a d , i n c l u d i n g m e d i c a l b i l l s . J e n n i f e r ' s c o n t r a c t w i t h A s p i r i n g A r t i s t s p u r p o r t s t o b e a t a l e n t - a g e n t a g r e e m e n t . T h e c o n t r a c t s t a t e s p e t i t i o n e r ' s r e s p o n s i b i l i t y t o p a y f o r J e n n i f e r ' s s u p p l i e s , c o m m u t i n g , d a n c e c l a s s e s , a n d o t h e r e x p e n s e s . A c c o r d i n g t o i t s t e r m s , t h e c o n t r a c t r e q u i r e d t h a t J e n n i f e r p a y $ 4 8 8 a m o n t h t o A s p i r i n g A r t i s t s t o h e l p p a y f o r t u i t i o n a t V S A a n d o t h e r r e l a t e d c o s t s . P e t i t i o n e r s ' d a u g h t e r w a s a l l o w e d t o p a y l e s s t h a n $ 4 8 8 p e r m o n t h i f A s p i r i n g A r t i s t s d e t e r m i n e d t h a t s h e w a s " o v e r b u r d e n e d " . J e n n i f e r p a i d l e s s t h a n t h e $ 4 8 8 f o r t h e f i r s t 3 m o n t h s o f t h e c o n t r a c t , O c t o b e r , N o v e m b e r , a n d D e c e m b e r o f t h e y e a r i n i s s u e , b e c a u s e h e r p a r e n t s d e c i d e d t h a t i t w a s i m p o r t a n t f o r h e r t o s p e n d h e r t i m e f o c u s i n g o n e n d o f t h e y e a r p e r f o r m a n c e s . J e n n i f e r ' s c o n t r a c t i n c l u d e d a " f o u r - y e a r o u t " p r o v i s i o n t h a t b o u n d h e r t o p a y 1 0 p e r c e n t o f " g r o s s d a n c e - r e l a t e d i n c o m e " o v e r t h e f i r s t 4 0 m o n t h s ( f o u r 1 0 - m o n t h d a n c e s e a s o n s ) o f h e r b a l l e t c a r e e r . P e t i t i o n e r c o n t a c t e d p r o f e s s i o n a l s i n t h e d a n c e i n d u s t r y i n q u i r i n g a b o u t t h e b e s t m e t h o d o f g e t t i n g a n a s p i r i n g d a n c e r a p e r m a n e n t j o b w i t h a d a n c e c o m p a n y . P e t i t i o n e r f o c u s e d h i s e n e r g i e s o n s e c u r i n g a j o b f o r h i s s t e p d a u g h t e r . P e t i t i o n e r , h o w e v e r , f a i l e d t o d e v e l o p o t h e r a s p e c t s o f A s p i r i n g A r t i s t s s u c h - 5 - a s d r a f t i n g a b u s i n e s s p l a n o r l o n g - t e r m f i n a n c i a l a n a l y s i s o f t h e p r o f i t a b i l i t y o f A s p i r i n g A r t i s t s . A s a r e s u l t o f p e t i t i o n e r ' s e f f o r t s a n d J e n n i f e r ' s h a r d w o r k a n d s k i l l , t h e N e w Y o r k T h e a t r e B a l l e t ( N Y T B ) e x t e n d e d h e r a n o f f e r o f e m p l o y m e n t . J e n n i f e r ' s c o n t r a c t , e n t e r e d i n t o i n A u g u s t o f 1 9 9 7 , e n g a g e d h e r a s a n a p p r e n t i c e d a n c e r f r o m A u g u s t t h r o u g h D e c e m b e r o f 1 9 9 7 . T h e p e r i o d o f t h e c o n t r a c t i n c l u d e d t r a i n i n g a n d r e h e a r s a l t i m e a s w e l l a s 3 w e e k s o f " T h e N u t c r a c k e r B a l l e t " p e r f o r m a n c e s . B o t h p e t i t i o n e r s a n d J e n n i f e r w e r e o v e r j o y e d w i t h J e n n i f e r ' s s u c c e s s . O n A p r i l 5 , 2 0 0 0 , r e s p o n d e n t s e n t t o p e t i t i o n e r s , b y c e r t i f i e d m a i l , a n o t i c e o f d e f i c i e n c y . T h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i n f o r m e d p e t i t i o n e r s t h a t r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t t h e f o l l o w i n g $ 1 3 , 8 8 9 o f S c h e d u l e C e x p e n s e s p e t i t i o n e r s d e d u c t e d f o r e x p e n s e s r e l a t e d t o t h e i r d a u g h t e r ' s d a n c e e d u c a t i o n w o u l d n o t b e a l l o w e d : S c h e d u l e C e x p e n s e s d e d u c t e d b y p e t i t i o n e r s A l l o w e d M i l e a g e $ 3 , 6 4 0 $ 0 A d v e r t i s i n g 2 0 0 2 0 0 W a g e s 5 2 5 5 2 5 C o s t o f g o o d s s o l d 1 5 0 0 D e p r e c i a t i o n 5 4 5 4 E m p l o y e e b e n e f i t s 9 0 0 0 S u p p l i e s 1 , 5 0 0 1 , 5 0 0 M e a l s 9 0 0 0 U t i l i t i e s 5 0 0 5 0 0 E d u c a t i o n a n d m e d i c a l ( o t h e r ) 1 , 5 5 7 0 T r a v e l 7 , 8 7 1 1 , 1 2 9 - 6 - O P I N I O N S c h e d u l e C D e d u c t i o n s P e t i t i o n e r s m a i n t a i n t h a t a l l d e d u c t i o n s w e r e p a r t o f a l e g i t i m a t e b u s i n e s s w h o s e p r i m a r y o b j e c t i v e w a s t o e a r n a p r o f i t . R e s p o n d e n t ' s p o s i t i o n i s t h a t t h e c o n t e s t e d d e d u c t i o n s a r e u n s u b s t a n t i a t e d p e r s o n a l e x p e n s e s . S e c t i o n 1 6 2 ( a ) a l l o w s d e d u c t i o n s f o r o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d i n c a r r y i n g o n a t r a d e o r b u s i n e s s . G e n e r a l l y , n o d e d u c t i o n i s a l l o w e d f o r p e r s o n a l , l i v i n g , o r f a m i l y e x p e n s e s . S e c . 2 6 2 . I n t h i s c a s e , p e t i t i o n e r ' s a g r e e m e n t w i t h h i s s t e p d a u g h t e r w a s i n f u r t h e r a n c e o f t h e p e r s o n a l d e s i r e s o f b o t h p a r e n t s a n d d a u g h t e r t h a t J e n n i f e r s h o u l d p r e p a r e h e r s e l f f o r a c a r e e r a s a b a l l e r i n a . P e t i t i o n e r s h a v e n o t s h o w n t h a t p a y m e n t s f o r o n e ' s o w n d a u g h t e r ' s t r a i n i n g a n d e d u c a t i o n c o n d i t i o n e d u p o n t h e c o m m i t m e n t o f h e r f u t u r e e a r n i n g s a r e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y b u s i n e s s e x p e n s e s . G e n e r a l l y , u n d e r s e c t i o n 1 8 3 ( a ) a n d ( b ) i n d i v i d u a l s a r e n o t a l l o w e d d e d u c t i o n s a t t r i b u t a b l e t o a n a c t i v i t y " n o t e n g a g e d i n f o r p r o f i t " e x c e p t t o t h e e x t e n t o f g r o s s i n c o m e g e n e r a t e d b y t h e a c t i v i t y . S e c t i o n 1 8 3 ( c ) d e f i n e s a n a c t i v i t y " n o t e n g a g e d i n f o r p r o f i t " a s a n y a c t i v i t y o t h e r t h a n o n e f o r w h i c h d e d u c t i o n s a r e " a l l o w a b l e * * * u n d e r s e c t i o n 1 6 2 o r u n d e r p a r a g r a p h ( 1 ) o r ( 2 ) - 7 - 2 W e d o n o t f i n d t h a t t h e b u r d e n s h i f t i n g p r o v i s i o n s o f s e c . 7 4 9 1 a p p l y . o f s e c t i o n 2 1 2 . " F o r d e d u c t i o n s t o b e a l l o w e d u n d e r s e c t i o n 1 6 2 o r s e c t i o n 2 1 2 ( 1 ) o r ( 2 ) , t a x p a y e r s m u s t e s t a b l i s h t h a t t h e y e n g a g e d i n a n a c t i v i t y w i t h t h e a c t u a l a n d h o n e s t o b j e c t i v e o f m a k i n g a n e c o n o m i c p r o f i t i n d e p e n d e n t o f t a x s a v i n g s . A n t o n i d e s v . C o m m i s s i o n e r , 9 1 T . C . 6 8 6 , 6 9 3 - 6 9 4 ( 1 9 8 8 ) , a f f d . 8 9 3 F . 2 d 6 5 6 ( 4 t h C i r . 1 9 9 0 ) ; D r e i c e r v . C o m m i s s i o n e r , 7 8 T . C . 6 4 2 , 6 4 4 - 6 4 5 ( 1 9 8 2 ) , a f f d . w i t h o u t o p i n i o n 7 0 2 F . 2 d 1 2 0 5 ( D . C . C i r . 1 9 8 3 ) . T h e e x p e c t a t i o n o f p r o f i t n e e d n o t h a v e b e e n r e a s o n a b l e ; h o w e v e r , t a x p a y e r s m u s t h a v e e n t e r e d i n t o t h e a c t i v i t y , o r c o n t i n u e d i t , w i t h t h e o b j e c t i v e o f m a k i n g a p r o f i t . H u l t e r v . C o m m i s s i o n e r , 9 1 T . C . 3 7 1 , 3 9 3 ( 1 9 8 8 ) ; s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . W h e t h e r t h e r e q u i s i t e p r o f i t m o t i v e e x i s t s i s d e t e r m i n e d b y e v a l u a t i n g a l l s u r r o u n d i n g f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s . K e a n i n i v . C o m m i s s i o n e r , 9 4 T . C . 4 1 , 4 6 ( 1 9 9 0 ) ; s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . G r e a t e r w e i g h t i s g i v e n t o o b j e c t i v e f a c t s t h a n t o t a x p a y e r s ' s e l f - s e r v i n g s t a t e m e n t s o f i n t e n t . W e s t b r o o k v . C o m m i s s i o n e r , 6 8 F . 3 d 8 6 8 , 8 7 5 - 8 7 6 ( 5 t h C i r . 1 9 9 5 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 6 3 4 ; s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . T a x p a y e r s b e a r t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t t h e y e n g a g e d i n t h e a c t i v i t y w i t h t h e i n t e n t o f m a k i n g a p r o f i t . 2 R u l e 1 4 2 ( a ) . S e c t i o n 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , c o n t a i n s a n o n e x c l u s i v e l i s t o f f a c t o r s t o b e u s e d i n d e t e r m i n i n g w h e t h e r a n - 8 - a c t i v i t y i s e n g a g e d i n f o r p r o f i t . T h e s e f a c t o r s a r e : ( 1 ) T h e m a n n e r i n w h i c h t h e t a x p a y e r s c a r r y o n t h e a c t i v i t y ; ( 2 ) t h e e x p e r t i s e o f t h e t a x p a y e r s o r t h e i r a d v i s e r s ; ( 3 ) t h e t i m e a n d e f f o r t e x p e n d e d b y t h e t a x p a y e r s i n c a r r y i n g o n t h e a c t i v i t y ; ( 4 ) t h e e x p e c t a t i o n t h a t a s s e t s u s e d i n t h e a c t i v i t y m a y a p p r e c i a t e i n v a l u e ; ( 5 ) t h e s u c c e s s o f t h e t a x p a y e r s i n c a r r y i n g o n s i m i l a r o r d i s s i m i l a r a c t i v i t i e s ; ( 6 ) t h e h i s t o r y o f i n c o m e o r l o s s e s w i t h r e s p e c t t o t h e a c t i v i t y ; ( 7 ) t h e a m o u n t o f o c c a s i o n a l p r o f i t , i f a n y ; ( 8 ) t h e f i n a n c i a l s t a t u s o f t h e t a x p a y e r s ; a n d ( 9 ) e l e m e n t s o f p e r s o n a l p l e a s u r e o r r e c r e a t i o n . N o s i n g l e f a c t o r , n o r t h e e x i s t e n c e o f a m a j o r i t y o f f a c t o r s f a v o r i n g o r d i s f a v o r i n g a p r o f i t o b j e c t i v e , i s n e c e s s a r i l y c o n t r o l l i n g . C a n n o n v . C o m m i s s i o n e r , 9 4 9 F . 2 d 3 4 5 , 3 5 0 ( 1 0 t h C i r . 1 9 9 1 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 9 0 - 1 4 8 . T a k i n g i n t o a c c o u n t t h e r e l e v a n t f a c t o r s o u t l i n e d a b o v e , a n d c o n s i d e r i n g t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s r e l a t i n g t o A s p i r i n g A r t i s t s ' a c t i v i t i e s , w e a r e n o t p e r s u a d e d t h a t p e t i t i o n e r e n g a g e d i n t h o s e a c t i v i t i e s w i t h t h e o b j e c t i v e o f m a k i n g a p r o f i t . P e t i t i o n e r a t t e m p t e d t o s h o w t h a t h e m a n a g e d s o m e a s p e c t s o f A s p i r i n g A r t i s t s i n a b u s i n e s s l i k e f a s h i o n . P e t i t i o n e r m a i n t a i n e d d e t a i l e d r e c o r d s r e l a t i n g t o c a r e x p e n s e s i n c l u d i n g r e p a i r c o s t s , g a s o l i n e r e c e i p t s , a n d m i l e s t r a v e l e d b y h i s s t e p d a u g h t e r . I t a p p e a r s , h o w e v e r , t h a t t h o s e r e c o r d s w e r e m a i n t a i n e d p r i m a r i l y t o s u p p o r t t a x d e d u c t i o n s , n o t a s a r e c o r d - 9 - o f b u s i n e s s o p e r a t i o n s . P e t i t i o n e r m a i n t a i n e d a s e p a r a t e c h e c k i n g a c c o u n t f o r A s p i r i n g A r t i s t s , b u t J e n n i f e r ' s m o t h e r , p e t i t i o n e r R o b i n L e i g h P i c k e r i n g , m a d e s o m e V S A t u i t i o n p a y m e n t s o u t o f h e r p e r s o n a l c h e c k i n g a c c o u n t . C o m m i n g l i n g o f f u n d s i n d i c a t e s t h a t a n a c t i v i t y i s m o r e c l o s e l y r e l a t e d t o a h o b b y t h a n a b u s i n e s s . S e e L u n d q u i s t v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 8 3 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 2 1 1 F . 3 d 6 0 0 ( 1 1 t h C i r . 2 0 0 0 ) . W h i l e p e t i t i o n e r c l a i m s t o h a v e a d v e r t i s e d A s p i r i n g A r t i s t s ' s e r v i c e s d u r i n g t h e y e a r i n i s s u e , t h i s C o u r t f i n d s t h a t t h e r e i s n o e v i d e n c e o f " a d v e r t i s i n g " u n t i l A u g u s t o f 1 9 9 7 . P e t i t i o n e r ' s " a d v e r t i s i n g " e f f o r t s c o n s i s t e d o f s o l i c i t i n g s t u d e n t s i n t e r e s t e d i n c o m m u t i n g t o V S A f o r a f e e . H a d t h e s o l i c i t a t i o n s b e e n e f f e c t i v e , t h e f e e s w o u l d m e r e l y h a v e m i t i g a t e d t h e c o s t o f J e n n i f e r ' s a u t o e x p e n s e s . A d d i t i o n a l l y , p e t i t i o n e r f a i l e d t o c r e a t e a n y t y p e o f b u s i n e s s p l a n w h i c h o u t l i n e d s t r a t e g i e s e n s u r i n g a p r o f i t a b l e b u s i n e s s v e n t u r e . P e t i t i o n e r f a i l e d t o c r e a t e a n y t y p e o f b u d g e t o r b r e a k - e v e n a n a l y s i s . P e t i t i o n e r d i d n o t k n o w w h e n , o r h o w , i f e v e r , h e w o u l d m a k e a p r o f i t , a n d t h e r e w a s n o c o n c e r t e d o r a r t i c u l a t e d e f f o r t t o m a k e t h a t a r e a l i t y . S u c h l a c k o f i n f o r m a t i o n u p o n w h i c h t o m a k e e d u c a t e d b u s i n e s s d e c i s i o n s t e n d s t o b e l i e a t a x p a y e r ' s c o n t e n t i o n s t h a t a n a c t i v i t y w a s p u r s u e d w i t h t h e p r i m a r y o b j e c t i v e o f m a k i n g a p r o f i t . D o d g e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 8 - 8 9 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n - 1 0 - 1 8 8 F . 3 d 5 0 7 ( 6 t h C i r . 1 9 9 9 ) ; s e e a l s o N o v a v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 5 6 3 . T h u s , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t o p e r a t e A s p i r i n g A r t i s t s i n a b u s i n e s s l i k e m a n n e r . P e t i t i o n e r s p o k e w i t h t w o p e o p l e w h o a r e i n v o l v e d i n t h e d a n c e i n d u s t r y . I t a p p e a r s , f r o m t h e r e c o r d , t h a t p e t i t i o n e r s p o k e w i t h e a c h o f t h e i d e n t i f i e d " e x p e r t s " o n l y o n c e . P e t i t i o n e r s o l i c i t e d a d v i c e r e g a r d i n g s e c u r i n g a u d i t i o n s f o r h i s s t e p d a u g h t e r . P e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t o n e e x p e r t a d v i s e d h i m t o h a v e J e n n i f e r " g o t o a c o m p a n y c l a s s w i t h a m a j o r c o m p a n y . A n d s h e w o u l d b e t h e o n l y p e r s o n d a n c i n g w i t h t h e w h o l e c o r p s d e b a l l e t . " P e t i t i o n e r f o l l o w e d t h i s a d v i c e . P e t i t i o n e r s t h e m s e l v e s , h o w e v e r , h a d n o p r i o r d a n c e e x p e r i e n c e . P e t i t i o n e r s t a t e s t h a t b e c a u s e h i s s t e p d a u g h t e r h a s t a k e n d a n c e c l a s s e s f o r m o r e t h a n 1 0 y e a r s M s . P i c k e r i n g ' s k n o w l e d g e a n d e x p e r i e n c e o v e r t h o s e 1 0 y e a r s q u a l i f i e s h e r a s a n e x p e r t . B u t p e t i t i o n e r d i d n o t s e e k a n y a d v i c e o n h o w t o s t a r t o r m a i n t a i n a b u s i n e s s a s a t a l e n t a d v i s e r . P e t i t i o n e r d i d n o t c o n t a c t a n y " e x p e r t " r e g a r d i n g t h e s t a n d a r d b u s i n e s s p r a c t i c e s a n d e c o n o m i c s o f r u n n i n g h i s o w n t a l e n t a g e n c y . S e e B u r g e r v . C o m m i s s i o n e r , 8 0 9 F . 2 d 3 5 5 , 3 5 9 ( 7 t h C i r . 1 9 8 7 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 8 5 - 5 2 3 . W h i l e p e t i t i o n e r s m i g h t h a v e h a d s o m e f a m i l i a r i t y w i t h t h e d a n c e i n d u s t r y , t h a t e x p e r i e n c e d o e s n o t t r a n s l a t e i n t o t h e a b i l i t y t o o p e r a t e a p r o f i t a b l e b u s i n e s s . Z i d a r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 2 0 0 . W e a r e n o t p e r s u a d e d b y t h e e v i d e n c e o n t h e - 1 1 - 3 T h i s c o m p u t a t i o n i s b a s e d o n J e n n i f e r ' s c o n t r a c t w i t h N Y T B w h i c h c o m p e n s a t e d J e n n i f e r a s f o l l o w s : Y o u r g r o s s p e r f o r m a n c e c o m p e n s a t i o n w i l l b e a s f o l l o w s : N u t c r a c k e r T o u r ( $ 3 0 0 p e r w e e k ) , N Y C N u t c r a c k e r s e a s o n ( f l a t f e e o f $ 3 0 0 ) . I n a d d i t i o n , d u r i n g r e h e a r s a l p e r i o d s y o u w i l l b e c o m p e n s a t e d a t t h e r a t e o f $ 1 0 0 p e r w e e k . r e c o r d t h a t p e t i t i o n e r ' s e x p e r i e n c e , o r h i s s c a n t c o n t a c t w i t h " e x p e r t s " , s u p p o r t s h i s c o n t e n t i o n t h a t h e e n t e r e d t h i s v e n t u r e w i t h t h e o b j e c t i v e o f m a k i n g a p r o f i t . M c C a r t h y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 1 3 5 ; D e M a t t i a v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 8 - 8 7 . I t i s a p p a r e n t f r o m t h e r e c o r d t h a t p e t i t i o n e r h a d n o r e a s o n t o e x p e c t a p p r e c i a t i o n i n t h e v a l u e o f h i s a g r e e m e n t w i t h J e n n i f e r . S e e s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 4 ) , I n c o m e T a x R e g s . P e t i t i o n e r s p e n t t h e m a j o r i t y o f h i s m o n e y o n t h e c o s t o f t u i t i o n a t V S A , t r a v e l , a n d a u t o m o b i l e e x p e n s e s . T h e e v i d e n c e s h o w s t h a t t h e o n l y o p p o r t u n i t y f o r p e t i t i o n e r t o r e c o u p h i s i n v e s t m e n t w a s t h r o u g h h i s a g r e e m e n t w i t h J e n n i f e r s e c u r i n g f o r h i m s e l f 1 0 p e r c e n t o f h e r d a n c e - r e l a t e d i n c o m e . T h e v a l u e o f t h e a g r e e m e n t i s a t b e s t , s p e c u l a t i v e . J e n n i f e r ' s N Y T B c o n t r a c t p a i d h e r a p p r o x i m a t e l y $ 5 , 2 0 0 f o r a 1 0 - m o n t h d a n c e s e a s o n . 3 R e s p o n d e n t d i s a l l o w e d $ 1 3 , 8 8 9 o f t h e e x p e n s e s p e t i t i o n e r s c l a i m e d f o r J e n n i f e r i n 1 9 9 6 . B e c a u s e h e r a g r e e m e n t s t a t e s t h a t s h e w i l l r e p a y A s p i r i n g A r t i s t s 1 0 p e r c e n t o f h e r d a n c e - r e l a t e d e a r n i n g s , s h e w o u l d n e e d t o e a r n m o r e t h a n - 1 2 - $ 1 3 8 , 8 9 0 i n t h e f i r s t 4 0 m o n t h s o f h e r d a n c e c a r e e r f o r p e t i t i o n e r t o b r e a k e v e n o n h i s i n v e s t m e n t . S e e D e M a t t i a v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; N o v a v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . P e t i t i o n e r m a k e s r e p e a t e d r e f e r e n c e s t o t h e f a c t t h a t h e w a s u n a b l e t o a f f o r d t o s e n d h i s s t e p d a u g h t e r t o V S A w i t h o u t h e r w o r k i n g p a r t - t i m e j o b s t o h e l p w i t h e x p e n s e s . P e t i t i o n e r a s s e r t s t h a t a s a r e s u l t o f h i s f i n a n c i a l s t a t u s t h i s f a c t o r n e c e s s a r i l y f a l l s i n h i s f a v o r . W e d i s a g r e e . P e a r s o n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 6 6 . P e t i t i o n e r s ' i n c o m e f r o m w a g e s i n 1 9 9 6 w a s $ 2 1 , 5 8 4 . I n a d d i t i o n , p e t i t i o n e r r e c e i v e d $ 1 1 , 7 0 0 i n g r o s s r e c e i p t s f r o m a c t i v i t i e s r e l a t e d t o h i s c h e s s c o m p a n y . P e t i t i o n e r s w e r e b y n o m e a n s w e a l t h y ; h o w e v e r , t h e d e d u c t i o n s w i t h r e s p e c t t o A s p i r i n g A r t i s t s r e d u c e d t h e i r t a x l i a b i l i t y . I n a d d i t i o n , p e t i t i o n e r s b e n e f i t e d f r o m t h e p e r s o n a l p l e a s u r e i n v o l v e d i n w a t c h i n g t h e i r d a u g h t e r g r o w i n t o a b a l l e r i n a . E v e n i f w e w e r e t o f i n d t h a t t h i s f a c t o r s u p p o r t e d p e t i t i o n e r s ' p o s i t i o n , i t w o u l d n o t o u t w e i g h t h e o t h e r f a c t o r s . T h e e x i s t e n c e o f p e r s o n a l o r r e c r e a t i o n a l e l e m e n t s i n a n a c t i v i t y m a y i n d i c a t e t h a t t h e a c t i v i t y i s n o t e n g a g e d i n f o r p r o f i t . W h e r e a n a c t i v i t y , h o w e v e r , l a c k s a n y a p p e a l o t h e r t h a n p r o f i t , a p r o f i t o b j e c t i v e m a y b e i n d i c a t e d . S e e s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 9 ) , I n c o m e T a x R e g s . W h e r e t h e p o s s i b i l i t y o f m a k i n g o f p r o f i t i s s m a l l ( g i v e n t h e o t h e r f a c t o r s ) a n d t h e p e r s o n a l s a t i s f a c t i o n i s s u b s t a n t i a l , i t i s c l e a r t h a t t h e l a t t e r - 1 3 - p o s s i b i l i t y c o n s t i t u t e s t h e g r e a t e r m o t i v a t i o n f o r t h e a c t i v i t y . S t a s e w i c h v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 3 0 ( q u o t i n g B u r g e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 5 - 5 2 3 , a f f d . 8 0 9 F . 2 d 3 5 5 ( 7 t h C i r . 1 9 8 7 ) ) . P e t i t i o n e r ' s t e s t i m o n y t h r o u g h o u t t r i a l c o n s i s t e n t l y r e f e r s t o t h e p r i d e i n s t i l l e d i n h i m b y J e n n i f e r ' s h a r d w o r k a n d s u c c e s s . H e i n d i c a t e d t h a t J e n n i f e r w o r k e d e s p e c i a l l y h a r d t o g o t o h i g h s c h o o l , w o r k , a n d s i m u l t a n e o u s l y a t t e n d V S A . P e t i t i o n e r w a s v e r y p l e a s e d t h a t a l l o f h i s s t e p d a u g h t e r ' s h a r d w o r k p a i d o f f w i t h a c o n t r a c t w i t h N Y T B . T h e v a s t m a j o r i t y o f t h e S c h e d u l e C e x p e n s e s c l a i m e d f o r t h e y e a r i n i s s u e w e r e a t t r i b u t a b l e t o J e n n i f e r ' s t r a i n i n g , a t t i r e , a n d t r a v e l f o r h e r d a n c e e d u c a t i o n . T h i s f a c t , c o u p l e d w i t h t h e f a c t o r s e n u m e r a t e d a b o v e , i n d i c a t e s t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t e n g a g e i n t h i s a c t i v i t y o u t o f m o t i v a t i o n f o r p r o f i t . I n s t e a d , p e t i t i o n e r ' s p r i m a r y m o t i v a t i o n w a s t h a t o f p r i d e a n d p e r s o n a l g r a t i f i c a t i o n . S e e W h a l l e y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 5 3 3 . I t i s p l a i n t o t h i s C o u r t t h a t p e t i t i o n e r ' s p r i m a r y a n d d o m i n a n t m o t i v a t i o n w i t h r e s p e c t t o e x p e n d i t u r e s f o r J e n n i f e r ' s b a l l e t t r a i n i n g w a s f a m i l i a l . T h e r e c o r d s h o w s t h a t d e s p i t e n o t b e i n g a n a g e n t o r e m p l o y e e o f A s p i r i n g A r t i s t s , M s . P i c k e r i n g p a i d f o r s o m e o f J e n n i f e r ' s d a n c e e x p e n s e s . P e t i t i o n e r s w a n t e d w h a t m o s t p a r e n t s w a n t f o r t h e i r c h i l d r e n , f o r t h e m t o b e s u c c e s s f u l i n t h e i r c h o s e n c a r e e r s . M c C a r t h y v . C o m m i s s i o n e r , - 1 4 - s u p r a ; D e M a t t i a v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; N o v a v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 5 6 3 S e c t i o n 2 6 2 ( a ) p r o h i b i t s t a x p a y e r s f r o m t a k i n g d e d u c t i o n s f o r e x p e n s e s t h a t a r e i n h e r e n t l y p e r s o n a l , l i v i n g o r f a m i l y e x p e n s e s . T h e p u r c h a s e o f s c h o o l s u p p l i e s , i n c l u d i n g p o i n t e s h o e s a n d o t h e r d a n c e c l o t h i n g i s a n o n d e d u c t i b l e p e r s o n a l a n d f a m i l y e x p e n s e . W e r b i a n s k y j v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 7 5 - 9 3 . T h e c o s t o f p r o v i d i n g a b a l l e t e d u c a t i o n i s a l s o a n o n d e d u c t i b l e p e r s o n a l e x p e n s e . S e e C o o p e r v . C o m m i s s i o n e r , 2 6 4 F . 2 d 8 8 9 , 8 9 1 ( 4 t h C i r . 1 9 5 9 ) , a f f g . p e r c u r i a m T . C . M e m o . 1 9 5 8 - 1 6 9 ; A t e s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 5 - 4 6 9 ; s e c 1 . 2 6 2 - 1 ( b ) ( 9 ) , I n c o m e T a x R e g s . W e h o l d t h a t t h e d i s a l l o w e d S c h e d u l e C d e d u c t i o n s f o r J e n n i f e r ' s p o i n t e s h o e s , c l o t h i n g , a n d d a n c e t u i t i o n w e r e a l l n o n d e d u c t i b l e p e r s o n a l a n d f a m i l y e x p e n s e s . W e h o l d f u r t h e r t h a t p e t i t i o n e r s ' S c h e d u l e C d e d u c t i o n s r e l a t e d t o J e n n i f e r ' s d a n c e e d u c a t i o n a r e a l l o w a b l e u p t o $ 3 , 5 5 0 , A s p i r i n g A r t i s t s ' g r o s s r e c e i p t s , l e s s t h o s e d e d u c t i o n s a l l o w e d i r r e s p e c t i v e o f t h e l a c k o f a p r o f i t m o t i v e . S e c . 1 8 3 ( b ) ( 2 ) . W e s i m i l a r l y f i n d t h a t t h e c o s t i n c u r r e d b y p e t i t i o n e r s f o r J e n n i f e r ' s m e d i c a l e x p e n s e s i s a p e r s o n a l f a m i l y e x p e n s e , t h e d e d u c t i o n o f w h i c h i s p r o h i b i t e d b y s e c t i o n 2 6 2 , e x c e p t a s a l l o w e d b y s e c t i o n 2 1 3 . J e n n i f e r w a s c o v e r e d b y t h e h e a l t h i n s u r a n c e p o l i c y o w n e d b y h e r f a t h e r . P e t i t i o n e r p u r p o r t e d t o c r e a t e a " S e l f I n s u r e d M e d i c a l P l a n A s p i r i n g A r t i s t s C o m p a n y " . - 1 5 - U n d e r t h e " p l a n " , p e t i t i o n e r a g r e e d t h a t A s p i r i n g A r t i s t s w o u l d p a y u p t o t h e $ 5 0 0 d e d u c t i b l e f o r J e n n i f e r ' s m e d i c a l e x p e n s e s n o t c o v e r e d b y h e r f a t h e r ' s i n s u r a n c e p o l i c y . P e t i t i o n e r s i g n e d t h e h a n d w r i t t e n d o c u m e n t c r e a t i n g t h e " m e d i c a l p l a n " a g r e e m e n t d a t e d A u g u s t 1 , 1 9 9 6 . T h e r e w e r e , h o w e v e r , o u t s t a n d i n g m e d i c a l e x p e n s e s f r o m M a r c h o r e a r l i e r o f 1 9 9 6 . F r o m t h e r e c o r d i t a p p e a r s a s t h o u g h t h e s e e x p e n s e s s t e m f r o m a p e r i o d o f t i m e p r i o r t o t h e i r d a u g h t e r ' s c o m m e n c i n g h e r e d u c a t i o n a t V S A . A l l t h e p a y m e n t s m a d e w i t h r e s p e c t t o J e n n i f e r ' s m e d i c a l e x p e n s e s w e r e m a d e b y p e r s o n a l c h e c k s , m o s t o f t h e m o n c h e c k s d r a w n b y M s . P i c k e r i n g . T h i s C o u r t f i n d s t h a t J e n n i f e r ' s m e d i c a l e x p e n s e s a r e n o t d e d u c t i b l e o n S c h e d u l e C a s b u s i n e s s e x p e n s e s , b u t p e t i t i o n e r s m a y c l a i m t h e m o n S c h e d u l e A , I t e m i z e d D e d u c t i o n s , s u b j e c t t o t h e 7 . 5 - p e r c e n t l i m i t a t i o n o f s e c t i o n 2 1 3 ( a ) . V a l i d i t y o f t h e N o t i c e o f D e f i c i e n c y P e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s s u e d b y r e s p o n d e n t i s i n v a l i d b e c a u s e i t s p e c i f i e d J u l y 4 , 2 0 0 0 , a l e g a l h o l i d a y , a s t h e l a s t d a y o n w h i c h p e t i t i o n e r s c o u l d f i l e a p e t i t i o n w i t h t h e T a x C o u r t . T h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y s t a t e s t h a t i f p e t i t i o n e r s w a n t " t o c o n t e s t t h i s d e t e r m i n a t i o n i n c o u r t b e f o r e m a k i n g a n y p a y m e n t , y o u h a v e 9 0 d a y s f r o m t h e d a t e o f t h i s l e t t e r * * * t o f i l e a p e t i t i o n w i t h t h e U n i t e d S t a t e s T a x C o u r t f o r a r e d e t e r m i n a t i o n o f t h e d e f i c i e n c y . " P e t i t i o n e r s u r g e t h i s C o u r t t o h o l d t h a t i d e n t i f y i n g a l e g a l h o l i d a y a s t h e l a s t - 1 6 - p o s s i b l e d a t e o n w h i c h p e t i t i o n e r s c o u l d f i l e a t i m e l y p e t i t i o n w i t h t h i s C o u r t r e n d e r s t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i n v a l i d p u r s u a n t t o s e c t i o n 3 4 6 3 ( a ) o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e R e s t r u c t u r i n g a n d R e f o r m A c t o f 1 9 9 8 , P u b . L . 1 0 5 - 2 0 6 , 1 1 2 S t a t . 7 6 7 . P e t i t i o n e r s ' r e s e a r c h c u r i o u s l y f a i l e d t o u n c o v e r s e c t i o n 7 5 0 3 , w h i c h s t a t e s t h a t " W h e n t h e l a s t d a y p r e s c r i b e d u n d e r a u t h o r i t y o f t h e i n t e r n a l r e v e n u e l a w s f o r p e r f o r m i n g a n y a c t f a l l s o n * * * a l e g a l h o l i d a y , t h e p e r f o r m a n c e o f s u c h a c t s h a l l b e c o n s i d e r e d t i m e l y i f i t i s p e r f o r m e d o n t h e n e x t s u c c e e d i n g d a y w h i c h i s n o t a * * * l e g a l h o l i d a y . " E v e n w h e n t h e C o m m i s s i o n e r f a i l s t o s t a t e t h e p e t i t i o n d a t e o n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y b u t t h e t a x p a y e r n o n e t h e l e s s r e c e i v e s t h e n o t i c e a n d , f i l e s a t i m e l y p e t i t i o n , t h e n o t i c e i s v a l i d . S m i t h v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 4 8 9 , 4 9 2 ( 2 0 0 0 ) , a f f d . 2 7 5 F . 3 d 9 1 2 ( 1 0 t h C i r . 2 0 0 1 ) . P u r s u a n t t o s e c t i o n 7 5 0 3 , t h e f i n a l d a t e o n w h i c h p e t i t i o n e r s c o u l d h a v e f i l e d a t i m e l y p e t i t i o n w i t h t h i s C o u r t w a s W e d n e s d a y , J u l y 5 , 2 0 0 0 , o n e d a y l a t e r t h a n t h e d a t e o n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . P e t i t i o n e r s f i l e d t h e i r p e t i t i o n w i t h t h e T a x C o u r t o n J u l y 3 , 2 0 0 0 , w i t h i n t h e t i m e p r e s c r i b e d b y s t a t u t e . T h e r e f o r e , t h i s C o u r t r e j e c t s p e t i t i o n e r s ' a r g u m e n t . F r o m a n a n a l y s i s o f t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s i n t h i s c a s e , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t o p e r a t e A s p i r i n g A r t i s t s ' r e l a t i o n s h i p w i t h h i s s t e p d a u g h t e r w i t h t h e a c t u a l a n d h o n e s t o b j e c t i v e o f m a k i n g a p r o f i t . T h u s , t h e a c t i v i t y c a n n o t b e - 1 7 - c o n s i d e r e d a t r a d e o r b u s i n e s s f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 1 6 2 ( a ) . A c c o r d i n g l y , w e s u s t a i n r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t a l l o w e d c e r t a i n A s p i r i n g A r t i s t s S c h e d u l e C d e d u c t i o n s f o r t h e e x p e n s e s c l a i m e d f o r t h e y e a r i n i s s u e i n e x c e s s o f t h e g r o s s i n c o m e r e p o r t e d b y t h e a c t i v i t y . T h e C o u r t h a s c o n s i d e r e d a l l o t h e r a r g u m e n t s a d v a n c e d b y p e t i t i o n e r s , a n d t o t h e e x t e n t n o t d i s c u s s e d a b o v e , h a s f o u n d t h o s e a r g u m e n t s t o b e i r r e l e v a n t o r w i t h o u t m e r i t . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .