TAX COURT OPINION

Case: Ella Louise Wooten
Docket Number: 16544-98
Judge: Couvillion
Opinion Type: memo
Filed: 02/22/2000
Pages: 9

T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 5 4 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T E L L A L O U I S E W O O T E N , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 6 5 4 4 - 9 8 . F i l e d F e b r u a r y 2 2 , 2 0 0 0 . E l l a L o u i s e W o o t e n , p r o s e . L i n d a W e s t , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M O P I N I O N C O U V I L L I O N , S p e c i a l T r i a l J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s o f $ 3 , 7 5 9 , $ 4 , 2 0 8 , a n d $ 1 , 9 1 9 i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x e s f o r 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 , r e s p e c t i v e l y . T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o c l a i m d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s u n d e r s e c t i o n - 2 - 1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s a t i s s u e . 1 5 1 ( c ) 1 f o r h e r c h i l d r e n , W i l l i a m a n d K e n y a W o o t e n ; ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o h e a d - o f - h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s u n d e r s e c t i o n 2 ( a ) ; a n d ( 3 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o c l a i m t h e e a r n e d i n c o m e c r e d i t u n d e r s e c t i o n 3 2 ( a ) . S o m e o f t h e f a c t s w e r e s t i p u l a t e d , a n d t h o s e f a c t s , w i t h t h e a n n e x e d e x h i b i t s , a r e s o f o u n d a n d a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y r e f e r e n c e . P e t i t i o n e r ' s l e g a l r e s i d e n c e a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d w a s J a c k s o n , M i s s i s s i p p i . P e t i t i o n e r w a s p r e v i o u s l y m a r r i e d t o W i l l i e E a r n e s t W o o t e n ( M r . W o o t e n ) . T w o c h i l d r e n w e r e b o r n o f t h i s m a r r i a g e : K e n y a D a r e n e , b o r n o n D e c e m b e r 2 0 , 1 9 8 2 , a n d W i l l i a m B a r n a r d , b o r n o n A p r i l 1 , 1 9 8 4 . P e t i t i o n e r a n d M r . W o o t e n w e r e d i v o r c e d o n J u n e 2 1 , 1 9 9 1 , p u r s u a n t t o a F i n a l J u d g m e n t o f D i v o r c e ( d i v o r c e d e c r e e ) i s s u e d b y t h e C h a n c e r y C o u r t o f t h e F i r s t J u d i c i a l D i s t r i c t o f H i n d s C o u n t y , M i s s i s s i p p i ( c h a n c e r y c o u r t ) . T h e d i v o r c e d e c r e e a w a r d e d p e t i t i o n e r a n d M r . W o o t e n j o i n t c u s t o d y o f t h e t w o c h i l d r e n b u t d i d n o t d e s i g n a t e a p r i m a r y r e s i d e n c e f o r t h e t w o c h i l d r e n . M r . W o o t e n w a s a w a r d e d c u s t o d y o f t h e t w o c h i l d r e n p u r s u a n t t o a F i n a l J u d g m e n t A w a r d i n g C u s t o d y o f C h i l d r e n , V i s i t a t i o n R i g h t s , C h i l d S u p p o r t a n d P r o p e r t y S e t t l e m e n t ( c u s t o d y d e c r e e ) i s s u e d b y t h e c h a n c e r y c o u r t o n J u l y 1 6 , 1 9 9 3 . T h e c u s t o d y - 3 - d e c r e e f u r t h e r a w a r d e d M r . W o o t e n e x c l u s i v e u s e a n d p o s s e s s i o n o f t h e f a m i l y h o m e a n d d e s i g n a t e d t h a t h o m e a s t h e p r i m a r y r e s i d e n c e o f t h e c h i l d r e n . T h e c u s t o d y d e c r e e a w a r d e d p e t i t i o n e r v i s i t a t i o n r i g h t s a n d o r d e r e d p e t i t i o n e r t o p a y c h i l d s u p p o r t e q u a l t o 2 0 p e r c e n t o f h e r a d j u s t e d g r o s s i n c o m e b u t n o t l e s s t h a n $ 5 0 p e r m o n t h p e r c h i l d . D u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e , M r . W o o t e n m a d e t h e m o r t g a g e p a y m e n t s o n t h e f a m i l y h o m e , a n d t h e t w o c h i l d r e n l i v e d w i t h h i m i n t h a t h o m e . M r . W o o t e n w a s e m p l o y e d d u r i n g t h i s p e r i o d a n d p r o v i d e d f o r t h e n e e d s o f t h e c h i l d r e n . N e i t h e r M r . W o o t e n n o r t h e t w o c h i l d r e n w e r e r e c e i v i n g a n y p u b l i c a s s i s t a n c e d u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e . O n h e r F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r c l a i m e d d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s f o r K e n y a a n d W i l l i a m . F o r a l l 3 y e a r s , p e t i t i o n e r c l a i m e d h e a d - o f - h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s u n d e r s e c t i o n 2 ( a ) a n d t h e e a r n e d i n c o m e c r e d i t u n d e r s e c t i o n 3 2 ( a ) . I n a n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r t h e 3 y e a r s a t i s s u e , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s f o r K e n y a a n d W i l l i a m a n d d e t e r m i n e d p e t i t i o n e r ' s f i l i n g s t a t u s t o b e s i n g l e . R e s p o n d e n t a l s o d i s a l l o w e d t h e e a r n e d i n c o m e c r e d i t f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 a n d a d j u s t e d p e t i t i o n e r ' s c l a i m e d e a r n e d i n c o m e c r e d i t f o r 1 9 9 7 . S e e i n f r a n o t e 2 . R e s p o n d e n t d i s a l l o w e d t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s c l a i m e d b y p e t i t i o n e r f o r W i l l i a m a n d K e n y a W o o t e n b e c a u s e M r . - 4 - W o o t e n w a s t h e c u s t o d i a l p a r e n t o f t h e t w o c h i l d r e n a n d w a s t h u s t r e a t e d a s p r o v i d i n g o v e r h a l f o f t h e i r s u p p o r t f o r e a c h y e a r , r e g a r d l e s s o f t h e a c t u a l s u p p o r t p r o v i d e d b y p e t i t i o n e r . S e c t i o n 1 5 1 ( c ) a l l o w s t a x p a y e r s t o d e d u c t a n a n n u a l e x e m p t i o n a m o u n t f o r e a c h d e p e n d e n t , a s d e f i n e d i n s e c t i o n 1 5 2 . U n d e r s e c t i o n 1 5 2 ( a ) , t h e t e r m " d e p e n d e n t " m e a n s c e r t a i n i n d i v i d u a l s , s u c h a s a s o n o r d a u g h t e r , o v e r h a l f o f w h o s e s u p p o r t w a s r e c e i v e d f r o m t h e t a x p a y e r ( o r i s t r e a t e d u n d e r s u b s e c t i o n s ( c ) o r ( e ) a s r e c e i v e d f r o m t h e t a x p a y e r ) d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r i n w h i c h s u c h i n d i v i d u a l s a r e c l a i m e d a s d e p e n d e n t s . T h e s u p p o r t t e s t i n s e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 1 ) a p p l i e s i f : ( 1 ) A c h i l d r e c e i v e s o v e r h a l f o f h i s s u p p o r t d u r i n g t h e c a l e n d a r y e a r f r o m h i s p a r e n t s ; ( 2 ) t h e p a r e n t s a r e d i v o r c e d u n d e r a d e c r e e o f d i v o r c e ; a n d ( 3 ) s u c h c h i l d i s i n t h e c u s t o d y o f o n e o r b o t h o f h i s p a r e n t s f o r m o r e t h a n o n e h a l f o f t h e c a l e n d a r y e a r . I f t h e s e r e q u i r e m e n t s a r e s a t i s f i e d , a s i n t h e p r e s e n t c a s e , t h e " c h i l d s h a l l b e t r e a t e d , f o r p u r p o s e s o f s u b s e c t i o n ( a ) , a s r e c e i v i n g o v e r h a l f o f h i s s u p p o r t d u r i n g t h e c a l e n d a r y e a r f r o m t h e p a r e n t h a v i n g c u s t o d y f o r a g r e a t e r p o r t i o n o f t h e c a l e n d a r y e a r ( * * * r e f e r r e d t o a s t h e c u s t o d i a l p a r e n t ) " t h u s a l l o w i n g t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n t o b e c l a i m e d b y t h e " c u s t o d i a l p a r e n t " . S e c . 1 5 2 ( e ) ( 1 ) . T o d e c i d e w h o h a s c u s t o d y , s e c t i o n 1 . 1 5 2 - 4 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s t h a t c u s t o d y w i l l b e d e t e r m i n e d b y t h e t e r m s o f - 5 - t h e m o s t r e c e n t c u s t o d y d e c r e e i f t h e r e i s o n e i n e f f e c t . S i n c e t h e S t a t e c o u r t c u s t o d y d e c r e e d e c l a r e d t h a t t h e p r i m a r y r e s i d e n c e o f t h e c h i l d r e n w a s w i t h M r . W o o t e n , h e i s c o n s i d e r e d t h e c h i l d r e n ' s c u s t o d i a l p a r e n t u n d e r s e c t i o n 1 5 2 ( e ) . T h e r e f o r e , M r . W o o t e n i s e n t i t l e d t o c l a i m t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s f o r W i l l i a m a n d K e n y a . P e t i t i o n e r , a s t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t , w o u l d b e a l l o w e d t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s o n l y i f o n e o f t h r e e s t a t u t o r y e x c e p t i o n s w e r e m e t . U n d e r t h e s e e x c e p t i o n s , t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t i s t r e a t e d a s p r o v i d i n g o v e r h a l f o f a c h i l d ' s s u p p o r t a n d , t h e r e f o r e , i s e n t i t l e d t o t h e d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s i f : ( 1 ) ( a ) T h e c u s t o d i a l p a r e n t s i g n s a w r i t t e n d e c l a r a t i o n t h a t s u c h c u s t o d i a l p a r e n t w i l l n o t c l a i m s u c h c h i l d a s a d e p e n d e n t , a n d ( b ) t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t a t t a c h e s s u c h w r i t t e n d e c l a r a t i o n t o t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t ' s r e t u r n f o r t h e t a x a b l e y e a r ( s e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 2 ) ) ; o r ( 2 ) a m u l t i p l e s u p p o r t a g r e e m e n t p u r s u a n t t o s e c t i o n 1 5 2 ( c ) d e t e r m i n e s s u p p o r t ( s e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 3 ) ) ; o r ( 3 ) ( a ) a q u a l i f i e d p r e - 1 9 8 5 i n s t r u m e n t p r o v i d e s t h a t t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t s h a l l b e e n t i t l e d t o a n y d e d u c t i o n a l l o w a b l e u n d e r s e c t i o n 1 5 1 f o r s u c h c h i l d , a n d - 6 - ( b ) t h e n o n c u s t o d i a l p a r e n t p r o v i d e s a t l e a s t $ 6 0 0 f o r t h e s u p p o r t o f s u c h c h i l d d u r i n g t h e c a l e n d a r y e a r ( s e c t i o n 1 5 2 ( e ) ( 4 ) ) . N o n e o f t h e e x c e p t i o n s t o t h e g e n e r a l r u l e a p p l y i n t h e p r e s e n t c a s e . P e t i t i o n e r d i d n o t p r e s e n t e v i d e n c e o f a w r i t t e n d e c l a r a t i o n f r o m M r . W o o t e n r e l i n q u i s h i n g h i s r i g h t t o c l a i m K e n y a a n d W i l l i a m a s d e p e n d e n t s , t h e r e w a s n o m u l t i p l e s u p p o r t a g r e e m e n t , a n d t h e r e w a s n o p r e - 1 9 8 5 i n s t r u m e n t s i n c e p e t i t i o n e r ' s d i v o r c e d e c r e e w a s r e n d e r e d i n 1 9 9 1 . A c c o r d i n g l y , t h e C o u r t s u s t a i n s r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o d e p e n d e n c y e x e m p t i o n d e d u c t i o n s f o r K e n y a a n d W i l l i a m f o r 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d p e t i t i o n e r ' s f i l i n g s t a t u s t o b e s i n g l e r a t h e r t h a n h e a d - o f - h o u s e h o l d f o r 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 a n d d i s a l l o w e d t h e e a r n e d i n c o m e c r e d i t f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 b e c a u s e W i l l i a m a n d K e n y a d i d n o t r e s i d e w i t h p e t i t i o n e r f o r m o r e t h a n 6 m o n t h s d u r i n g a n y o f t h e s e y e a r s . R e s p o n d e n t a l s o a d j u s t e d t h e a m o u n t o f p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 7 e a r n e d i n c o m e c r e d i t t o r e f l e c t t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t h a v e a q u a l i f y i n g c h i l d f o r t h a t y e a r b e c a u s e W i l l i a m a n d K e n y a d i d n o t r e s i d e w i t h p e t i t i o n e r f o r m o r e t h a n 6 m o n t h s d u r i n g 1 9 9 7 . S e e i n f r a n o t e 2 . S e c t i o n 2 ( b ) d e f i n e s h e a d - o f - h o u s e h o l d a s a n i n d i v i d u a l t a x p a y e r w h o i s u n m a r r i e d a t t h e c l o s e o f h i s o r h e r t a x a b l e y e a r a n d w h o m a i n t a i n s a s h i s o r h e r h o m e a h o u s e h o l d t h a t c o n s t i t u t e s - 7 - 2 A l t h o u g h p e t i t i o n e r m a y b e c o n s i d e r e d a n e l i g i b l e i n d i v i d u a l w i t h o u t a q u a l i f y i n g c h i l d p u r s u a n t t o s e c . 3 2 ( c ) ( 1 ) ( A ) ( i i ) , p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o a n e a r n e d i n c o m e c r e d i t f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 b e c a u s e h e r a d j u s t e d g r o s s i n c o m e f o r t h o s e y e a r s e x c e e d s t h e s e c . 3 2 ( a ) l i m i t a t i o n f o r s u c h e l i g i b l e i n d i v i d u a l s . H o w e v e r , p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 7 a d j u s t e d g r o s s i n c o m e d i d n o t e x c e e d t h e s e c . 3 2 ( a ) ( 2 ) l i m i t a t i o n f o r s u c h e l i g i b l e i n d i v i d u a l s . A c c o r d i n g l y , r e s p o n d e n t a l l o w e d p e t i t i o n e r t h e e a r n e d i n c o m e c r e d i t f o r 1 9 9 7 a s a n e l i g i b l e i n d i v i d u a l w i t h o u t a q u a l i f y i n g c h i l d . H o w e v e r , p e t i t i o n e r ' s c l a i m t o t h e e a r n e d i n c o m e c r e d i t w a s b a s e d o n h e r h a v i n g t w o q u a l i f y i n g c h i l d r e n . t h e p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e f o r m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e t a x a b l e y e a r o f a s o n o r d a u g h t e r o f t h e t a x p a y e r w h o r e s i d e s t h e r e a s a m e m b e r o f t h a t h o u s e h o l d . A n i n d i v i d u a l t a x p a y e r i s c o n s i d e r e d a s m a i n t a i n i n g a h o u s e h o l d o n l y i f h e o r s h e f u r n i s h e s m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e c o s t o f m a i n t a i n i n g t h a t h o u s e h o l d . S e e s e c . 2 ( b ) . S e c t i o n 3 2 ( a ) p r o v i d e s f o r a n e a r n e d i n c o m e c r e d i t i n t h e c a s e o f a n e l i g i b l e i n d i v i d u a l . S e c t i o n 3 2 ( c ) ( 1 ) ( A ) , i n p e r t i n e n t p a r t , d e f i n e s a n " e l i g i b l e i n d i v i d u a l " a s a n i n d i v i d u a l w h o h a s a q u a l i f y i n g c h i l d f o r t h e t a x a b l e y e a r . 2 S e c . 3 2 ( c ) ( 1 ) ( A ) ( i ) . A q u a l i f y i n g c h i l d i s o n e w h o s a t i s f i e s a r e l a t i o n s h i p t e s t , a r e s i d e n c y t e s t , a n a g e t e s t , a n d a n i d e n t i f i c a t i o n r e q u i r e m e n t . S e e s e c . 3 2 ( c ) ( 3 ) . T o s a t i s f y t h e r e s i d e n c y t e s t , t h e q u a l i f y i n g c h i l d m u s t h a v e t h e s a m e p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e a s t h e t a x p a y e r f o r m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e t a x a b l e y e a r i n w h i c h t h e c r e d i t i s c l a i m e d . S e e s e c . 3 2 ( c ) ( 3 ) ( A ) ( i i ) . - 8 - M r . W o o t e n w a s a w a r d e d c u s t o d y o f t h e t w o c h i l d r e n i n 1 9 9 3 . W i l l i a m a n d K e n y a l i v e d w i t h M r . W o o t e n , a n d h e p r o v i d e d t h e i r s u p p o r t d u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e . P e t i t i o n e r d i d n o t p r o v i d e a n y e v i d e n c e t h a t K e n y a o r W i l l i a m r e s i d e d i n h e r h o m e f o r m o r e t h a n 6 m o n t h s d u r i n g 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , o r 1 9 9 7 . S i n c e t h e t w o c h i l d r e n d i d n o t h a v e t h e i r p r i n c i p a l p l a c e o f a b o d e w i t h p e t i t i o n e r f o r m o r e t h a n 6 m o n t h s d u r i n g 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , o r 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o h e a d - o f h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s f o r t h o s e y e a r s o r t h e e a r n e d i n c o m e c r e d i t f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 , n o r i s s h e e n t i t l e d t o t h e e a r n e d i n c o m e c r e d i t a s a n e l i g i b l e p e r s o n w i t h t w o q u a l i f y i n g c h i l d r e n . R e s p o n d e n t , t h e r e f o r e , i s s u s t a i n e d i n t h e d i s a l l o w a n c e o f p e t i t i o n e r ' s c l a i m e d h e a d - o f - h o u s e h o l d f i l i n g s t a t u s f o r 1 9 9 5 , 1 9 9 6 , a n d 1 9 9 7 a n d t h e e a r n e d i n c o m e c r e d i t f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 a s w e l l a s i n t h e a d j u s t m e n t o f p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 7 e a r n e d i n c o m e c r e d i t . I n a d d i t i o n , p e t i t i o n e r p r e s e n t e d n o e v i d e n c e t o e s t a b l i s h t h e a m o u n t o f s u p p o r t s h e p r o v i d e d d u r i n g t h e y e a r s i n q u e s t i o n a n d n o e v i d e n c e t o e s t a b l i s h t h a t s u c h a m o u n t s c o n s t i t u t e d m o r e t h a n o n e - h a l f o f t h e t o t a l s u p p o r t p r o v i d e d t o h e r c h i l d r e n . T h e r e c o r d c o n t a i n s c o p i e s o f s e v e r a l S t a t e c o u r t o r d e r s t h a t d e c r e e d p e t i t i o n e r i n a r r e a r s i n h e r c h i l d s u p p o r t o b l i g a t i o n s a n d o r d e r e d w i t h h o l d i n g s f r o m h e r e a r n i n g s t o b e p a i d t o t h e D e p a r t m e n t o f H u m a n S e r v i c e s , S t a t e o f M i s s i s s i p p i . I n a d d i t i o n , f o r 1 o r m o r e o f t h e y e a r s a t i s s u e , i t a p p e a r s t h a t t h e - 9 - r e f u n d a b l e e a r n e d i n c o m e c r e d i t c l a i m e d b y p e t i t i o n e r o n h e r i n c o m e t a x r e t u r n s w a s r e m i t t e d b y r e s p o n d e n t t o t h e M i s s i s s i p p i D e p a r t m e n t o f H u m a n S e r v i c e s , u n d e r s e c t i o n 6 4 0 2 ( c ) , t o o f f s e t p e t i t i o n e r ' s p a s t d u e s u p p o r t o b l i g a t i o n s . A t t r i a l , p e t i t i o n e r c h a l l e n g e d r e s p o n d e n t ' s a u t h o r i t y t o r e m i t s u c h a m o u n t s ; h o w e v e r , t h i s C o u r t h a s n o a u t h o r i t y t o r e s t r a i n o r r e v i e w a n y c r e d i t o r r e d u c t i o n m a d e b y t h e C o m m i s s i o n e r u n d e r s e c t i o n 6 4 0 2 . S e e s e c . 6 5 1 2 ( b ) ( 4 ) ; S a v a g e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 2 T . C . 4 6 ( 1 9 9 9 ) . D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .