TAX COURT OPINION

Case: Helen C. Hopkinson
Docket Number: 9931-97
Judge: Wells
Opinion Type: memo
Filed: 05/05/1999
Pages: 17

T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 1 5 4 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T H E L E N C . H O P K I N S O N , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 9 9 3 1 - 9 7 . F i l e d M a y 5 , 1 9 9 9 . H e l e n C . H o p k i n s o n , p r o s e . D a v i d D e l d u c o , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N W E L L S , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n a n d p e n a l t i e s o n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x e s a s f o l l o w s : P e n a l t y Y e a r D e f i c i e n c y S e c . 6 6 6 2 ( a ) 1 9 9 3 $ 7 , 6 6 5 $ 1 , 5 3 3 1 9 9 4 1 1 , 2 0 7 2 , 2 4 1 - 2 - U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . I n t h e i n s t a n t c a s e , t h e i s s u e s w e m u s t d e c i d e a r e : ( 1 ) W h e t h e r a m o u n t s p a i d t o p e t i t i o n e r , o r o n h e r b e h a l f , b y h e r f o r m e r h u s b a n d , P e t e r S . H o p k i n s o n , a n d e x c l u d e d b y p e t i t i o n e r f r o m h e r g r o s s i n c o m e o n h e r i n c o m e t a x r e t u r n s f o r t h e y e a r s i n i s s u e a r e i n c l u d a b l e i n h e r g r o s s i n c o m e a s a l i m o n y ; a n d ( 2 ) w h e t h e r p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) f o r t h e y e a r s i n i s s u e . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s a n d c e r t a i n e x h i b i t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d f o r t r i a l p u r s u a n t t o R u l e 9 1 . T h e p a r t i e s ' s t i p u l a t i o n s o f f a c t a r e i n c o r p o r a t e d b y r e f e r e n c e a n d a r e f o u n d a s f a c t s i n t h e i n s t a n t c a s e . A t t h e t i m e s h e f i l e d t h e p e t i t i o n i n t h e i n s t a n t c a s e , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n A l p h a r e t t a , G e o r g i a . O n O c t o b e r 3 1 , 1 9 9 2 , i n a n t i c i p a t i o n o f d i v o r c e , p e t i t i o n e r a n d h e r f o r m e r h u s b a n d e n t e r e d i n t o a s e t t l e m e n t a g r e e m e n t ( s e t t l e m e n t a g r e e m e n t ) . T h e r e l e v a n t p a r t s o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t p r o v i d e : - 3 - 4 . A L I M O N Y 4 . 0 1 . A l i m o n y . ( a ) A m o u n t . H u s b a n d s h a l l p a y t o W i f e a s a l i m o n y f o r h e r s u p p o r t a n d m a i n t e n a n c e t h e s u m o f F i v e T h o u s a n d D o l l a r s ( $ 5 , 0 0 0 . 0 0 ) p e r m o n t h c o m m e n c i n g o n D e c e m b e r 1 5 , 1 9 9 2 . T h i s a m o u n t s h a l l b e p a i d t h r o u g h a n d i n c l u d i n g D e c e m b e r 1 5 , 1 9 9 4 , a t w h i c h t i m e i t s h a l l b e r e d u c e d t o t h e s u m o f F o u r T h o u s a n d D o l l a r s ( $ 4 , 0 0 0 . 0 0 ) p e r m o n t h t h r o u g h a n d i n c l u d i n g D e c e m b e r 1 4 , 2 0 0 2 . * * * * * * * ( c ) D u r a t i o n . A l i m o n y p a y m e n t s s h a l l c e a s e i n t h e e v e n t o f W i f e ' s d e a t h , H u s b a n d ' s d e a t h o r W i f e ' s r e m a r r i a g e . ( d ) T a x T r e a t m e n t o f A l i m o n y P a y m e n t s . S a i d p a y m e n t s s h a l l b e d e d u c t i b l e b y H u s b a n d o n a n y f e d e r a l o r s t a t e t a x r e t u r n c o m m e n c i n g i n t h e y e a r 1 9 9 2 , a n d c o n t i n u i n g e a c h y e a r t h a t a l i m o n y i s p a i d , p u r s u a n t t o I n t e r n a l R e v e n u e C o d e R e g u l a t i o n s a n d W i f e a g r e e s a n d a c k n o w l e d g e s s h e s h a l l i n c l u d e t h i s s u m a s i n c o m e o n a n y f e d e r a l o r s t a t e i n c o m e t a x r e t u r n t h a t s h e e x e c u t e s . B o t h p a r t i e s f u r t h e r a g r e e f r o m t h i s t i m e f o r w a r d n o t t o a s s e r t a p o s i t i o n i n t h e p r e p a r a t i o n a n d f i l i n g o f t h e i r t a x r e t u r n s , w h e t h e r s i n g l y o r j o i n t l y w i t h a n o t h e r , i n c o n s i s t e n t w i t h t h e t e r m s a n d p r o v i s i o n s o f t h i s p a r a g r a p h . * * * * * * * 5 . W I F E ' S E D U C A T I O N E X P E N S E S 5 . 0 1 . W i f e ' s E d u c a t i o n E x p e n s e s . H u s b a n d s h a l l p a y t o W i f e a l l e x p e n s e s f o r W i f e t o c o m p l e t e a f o u r ( 4 ) y e a r c o l l e g e d e g r e e , t o i n c l u d e o n l y t h e a c t u a l t u i t i o n , b o o k s , l a b o r a t o r y f e e s a n d m a t r i c u l a t i o n f e e s , a c t i v i t y f e e s , a n d o t h e r f e e s c h a r g e d b y t h e i n s t i t u t i o n s e l e c t e d b y W i f e , w h i c h i s p r e s e n t l y O g l e t h o r p e U n i v e r s i t y o f G e o r g i a i n A t l a n t a . H e s h a l l p a y t h e s e - 4 - e x p e n s e s d i r e c t l y t o t h e i n s t i t u t i o n o r o t h e r i n s t i t u t i o n s h e m a y t r a n s f e r o r a t t e n d , i f p o s s i b l e , n o t l a t e r t h a n f i v e ( 5 ) d a y s a f t e r b e i n g p r e s e n t e d b y W i f e w i t h e v i d e n c e o f t h e a m o u n t d u e a n d g r a d e s f r o m t h e p r i o r s e m e s t e r . I f c e r t a i n e x p e n s e s c a n n o t b e p a i d d i r e c t l y t o t h e i n s t i t u t i o n , a n d W i f e p a y s t h e m , t h e n H u s b a n d s h a l l b e r e s p o n s i b l e f o r r e i m b u r s e m e n t o f a n y e x p e n s e s p a i d b y W i f e w i t h i n t e n ( 1 0 ) d a y s a f t e r W i f e h a s p r e s e n t e d h i m w i t h a c a n c e l e d c h e c k o r r e c e i p t e v i d e n c i n g h e r p a y m e n t . S u c h o b l i g a t i o n s h a l l n o t e x c e e d t h e s u m o f F o r t y F o u r T h o u s a n d E i g h t H u n d r e d D o l l a r s ( $ 4 4 , 8 0 0 . 0 0 ) . H u s b a n d ' s o b l i g a t i o n s h a l l n o t b e t e r m i n a t e d i n t h e e v e n t W i f e c h o o s e s t o a t t e n d c o l l e g e o n a p a r t t i m e b a s i s , b u t w i l l t e r m i n a t e a f t e r t h e s u m m e r q u a r t e r o f 1 9 9 9 . H u s b a n d ' s o b l i g a t i o n s h a l l a l s o c o n t i n u e o n l y s o l o n g a s W i f e m a i n t a i n s a n a v e r a g e o f " C " o r b e t t e r , a s d e f i n e d b y t h e i n s t i t u t i o n w h i c h s h e a t t e n d s . T h e H u s b a n d s h a l l p a y t h e W i f e $ 3 0 0 0 . 0 0 t o w a r d t h e c u r r e n t s e m e s t e r ' s c o s t s c o n t e m p o r a n e o u s w i t h t h e e x e c u t i o n o f t h i s A g r e e m e n t . * * * * * * * 1 1 . A T T O R N E Y S ' F E E S 1 1 . 0 1 . A t t o r n e y s ' F e e s . H u s b a n d s h a l l p a y t o W i f e T w e n t y F o u r T h o u s a n d d o l l a r s ( $ 2 4 , 0 0 0 . 0 0 ) a s a t t o r n e y s f e e s , w h i c h i s c a l c u l a t e d i n W i f e ' s a l i m o n y p a y m e n t o f F i v e T h o u s a n d ( $ 5 , 0 0 0 . 0 0 ) p e r m o n t h f o r t w o ( 2 ) y e a r s . I n a d d i t i o n , H u s b a n d s h a l l p a y t o t h e W i f e ' s a t t o r n e y s t h e s u m o f $ 5 , 0 0 0 . 0 0 a s n o n - a l i m o n y a t t h e t i m e t h i s A g r e e m e n t i s e x e c u t e d , p l u s $ 3 , 5 0 0 . 0 0 a s a d d i t i o n a l a l i m o n y o n o r b e f o r e D e c e m b e r 3 1 , 1 9 9 2 , f r o m a n y b o n u s h e m a y r e c e i v e . E a c h p a r t y s h a l l b e r e s p o n s i b l e t h e r e a f t e r f o r p a y m e n t o f h i s o r h e r o w n a t t o r n e y s ' f e e s . O n N o v e m b e r 4 , 1 9 9 2 , t h e S u p e r i o r C o u r t o f D e K a l b C o u n t y , G e o r g i a , e n t e r e d p e t i t i o n e r ' s F i n a l J u d g m e n t a n d D e c r e e o f D i v o r c e ( d i v o r c e d e c r e e ) w h i c h i n c o r p o r a t e d t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t . - 5 - D u r i n g 1 9 9 3 , t h e f o l l o w i n g a m o u n t s w e r e r e c e i v e d f r o m o r p a i d o n p e t i t i o n e r ' s b e h a l f b y h e r f o r m e r h u s b a n d : ( 1 ) $ 1 2 , 0 0 0 ( $ 1 , 0 0 0 p e r m o n t h f o r 1 2 m o n t h s ) , a s r e i m b u r s e m e n t f o r a t t o r n e y ' s f e e s ; ( 2 ) $ 5 , 2 0 1 . 8 1 , t o r e i m b u r s e h e r f o r t u i t i o n a n d c o l l e g e e x p e n s e s s h e p a i d p e r s o n a l l y ; a n d ( 3 ) $ 3 , 5 2 0 , p a i d a s t u i t i o n t o O g l e t h o r p e U n i v e r s i t y . D u r i n g 1 9 9 4 , t h e f o l l o w i n g a m o u n t s w e r e r e c e i v e d o r p a i d o n p e t i t i o n e r ' s b e h a l f b y h e r f o r m e r h u s b a n d : ( 1 ) $ 1 2 , 0 0 0 ( $ 1 , 0 0 0 p e r m o n t h f o r 1 2 m o n t h s ) , a s r e i m b u r s e m e n t f o r a t t o r n e y ' s f e e s ; ( 2 ) $ 3 , 0 1 5 . 9 1 , t o r e i m b u r s e h e r f o r t u i t i o n a n d c o l l e g e e x p e n s e s w h i c h s h e p a i d p e r s o n a l l y ; a n d ( 3 ) $ 8 , 6 7 8 . 5 0 , p a i d a s t u i t i o n t o O g l e t h o r p e U n i v e r s i t y . T h e p a y m e n t s d e s c r i b e d a b o v e w e r e r e c e i v e d d i r e c t l y b y p e t i t i o n e r , o r p a i d o n h e r b e h a l f , i n c a s h o r b y c h e c k a n d w e r e p a i d p u r s u a n t t o t h e d i v o r c e d e c r e e a n d s e t t l e m e n t a g r e e m e n t . D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r d i d n o t l i v e i n t h e s a m e h o u s e h o l d a s h e r f o r m e r h u s b a n d a n d d i d n o t f i l e a j o i n t i n c o m e t a x r e t u r n w i t h h e r f o r m e r h u s b a n d . O n N o v e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r f i l e d a F o r m 1 0 4 0 f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 3 . F o r t h e 1 9 9 4 t a x a b l e y e a r , p e t i t i o n e r t i m e l y f i l e d a F o r m 1 0 4 0 . O n F e b r u a r y 2 0 , 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t i s s u e d t w o n o t i c e s o f d e f i c i e n c y d e t e r m i n i n g u n r e p o r t e d i n c o m e i n t h e a m o u n t s o f $ 2 8 , 3 8 3 f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 3 a n d $ 4 5 , 7 8 6 f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 4 . - 6 - B y s t i p u l a t i o n , r e s p o n d e n t c o n c e d e d a p o r t i o n o f t h e d e f i c i e n c y a s d e t e r m i n e d i n t h e s t a t u t o r y n o t i c e o f d e f i c i e n c y . T h e a m o u n t u n r e p o r t e d i n c o m e r e m a i n i n g i n d i s p u t e f o r 1 9 9 3 i s $ 2 0 , 7 2 1 . 8 1 , w h i c h i n c l u d e s $ 1 2 , 0 0 0 p a i d b y p e t i t i o n e r ' s f o r m e r h u s b a n d a s a t t o r n e y ' s f e e s p u r s u a n t t o p a r a g r a p h s 4 . 0 1 a n d 1 1 . 0 1 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t a n d $ 8 , 7 2 1 . 8 1 p a i d b y p e t i t i o n e r ' s f o r m e r h u s b a n d a s t u i t i o n p u r s u a n t t o p a r a g r a p h 5 . 0 1 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t . T h e $ 8 , 7 2 1 . 8 1 t u i t i o n p a y m e n t i n c l u d e s $ 3 , 5 2 0 p a i d a s t u i t i o n d i r e c t l y t o O g l e t h o r p e U n i v e r s i t y o n b e h a l f o f p e t i t i o n e r a n d $ 5 , 2 0 1 . 8 1 p a i d t o p e t i t i o n e r t o r e i m b u r s e h e r f o r t u i t i o n a n d c o l l e g e e x p e n s e s s h e p a i d p e r s o n a l l y . T h e a m o u n t o f u n r e p o r t e d i n c o m e r e m a i n i n g i n d i s p u t e f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 4 i s $ 2 3 , 6 9 1 . 4 1 , w h i c h i n c l u d e s $ 1 2 , 0 0 0 p a i d b y p e t i t i o n e r ' s f o r m e r h u s b a n d a s a t t o r n e y ' s f e e s p u r s u a n t t o p a r a g r a p h s 4 . 0 1 a n d 1 1 . 0 1 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t a n d $ 1 1 , 6 9 4 . 4 1 p a i d a s t u i t i o n p u r s u a n t t o p a r a g r a p h 5 . 0 1 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t . T h e $ 1 1 , 6 9 4 . 4 1 t u i t i o n p a y m e n t i n c l u d e s $ 8 , 6 7 8 . 5 0 p a i d a s t u i t i o n d i r e c t l y t o O g l e t h o r p e U n i v e r s i t y o n b e h a l f o f p e t i t i o n e r a n d $ 3 , 0 1 5 . 9 1 p a i d t o p e t i t i o n e r t o r e i m b u r s e h e r f o r t u i t i o n a n d c o l l e g e e x p e n s e s s h e p a i d p e r s o n a l l y . R e s p o n d e n t f u r t h e r d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r w a s l i a b l e , p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) , f o r a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y i n - 7 - t h e a m o u n t o f $ 1 , 5 3 3 f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 3 a n d $ 2 , 2 4 1 f o r t a x a b l e y e a r 1 9 9 4 . O n b r i e f , r e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t f o r b o t h y e a r s i n i s s u e p e t i t i o n e r i s o n l y l i a b l e f o r t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y , p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) o n t h e $ 1 2 , 0 0 0 o f u n r e p o r t e d a l i m o n y i n c o m e . O P I N I O N S e c t i o n 7 1 p r o v i d e s i n p e r t i n e n t p a r t : S E C . 7 1 . A L I M O N Y A N D S E P A R A T E M A I N T E N A N C E P A Y M E N T S . ( a ) G e n e r a l R u l e . - - G r o s s i n c o m e i n c l u d e s a m o u n t s r e c e i v e d a s a l i m o n y o r s e p a r a t e m a i n t e n a n c e p a y m e n t s . ( b ) A l i m o n y o r S e p a r a t e M a i n t e n a n c e P a y m e n t s D e f i n e d . - - F o r p u r p o s e s o f t h i s s e c t i o n - - ( 1 ) I n g e n e r a l . - - T h e t e r m " a l i m o n y o r s e p a r a t e m a i n t e n a n c e p a y m e n t s " m e a n s a n y p a y m e n t i n c a s h i f - - ( A ) s u c h p a y m e n t i s r e c e i v e d b y ( o r o n b e h a l f o f ) a s p o u s e u n d e r a d i v o r c e o r s e p a r a t i o n i n s t r u m e n t , ( B ) t h e d i v o r c e o r s e p a r a t i o n i n s t r u m e n t d o e s n o t d e s i g n a t e s u c h p a y m e n t a s a p a y m e n t w h i c h i s n o t i n c l u d i b l e i n g r o s s i n c o m e u n d e r t h i s s e c t i o n a n d n o t a l l o w a b l e a s a d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 2 1 5 , ( C ) i n t h e c a s e o f a n i n d i v i d u a l l e g a l l y s e p a r a t e d f r o m h i s s p o u s e u n d e r a d e c r e e o f d i v o r c e o r o f s e p a r a t e m a i n t e n a n c e , t h e p a y e e s p o u s e a n d t h e p a y o r s p o u s e a r e n o t m e m b e r s o f t h e s a m e h o u s e h o l d a t t h e t i m e s u c h p a y m e n t i s m a d e , a n d - 8 - ( D ) t h e r e i s n o l i a b i l i t y t o m a k e a n y s u c h p a y m e n t f o r a n y p e r i o d a f t e r t h e d e a t h o f t h e p a y e e s p o u s e a n d t h e r e i s n o l i a b i l i t y t o m a k e a n y p a y m e n t ( i n c a s h o r p r o p e r t y ) a s a s u b s t i t u t e f o r s u c h p a y m e n t s a f t e r t h e d e a t h o f t h e p a y e e s p o u s e . * * * * * * * ( e ) E x c e p t i o n f o r J o i n t R e t u r n s . - - T h i s s e c t i o n a n d s e c t i o n 2 1 5 s h a l l n o t a p p l y i f t h e s p o u s e s m a k e a j o i n t r e t u r n w i t h e a c h o t h e r . T h e e d u c a t i o n a l e x p e n s e s p a i d b y p e t i t i o n e r ' s f o r m e r h u s b a n d t o p e t i t i o n e r a n d t o O g l e t h o r p e U n i v e r s i t y ( t u i t i o n p a y m e n t s ) s a t i s f y a l l o f t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 1 f o r i n c l u s i o n o f t h e t u i t i o n p a y m e n t s i n g r o s s i n c o m e : ( 1 ) T h e t u i t i o n p a y m e n t s w e r e m a d e b y c h e c k w h i c h i s a c a s h e q u i v a l e n t , s e e s e c . 1 . 7 1 - 1 ( T ) ( b ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , Q & A - 5 , 4 9 F e d . R e g . 3 4 4 5 5 ( A u g . 3 1 , 1 9 8 4 ) ; ( 2 ) t h e t u i t i o n p a y m e n t s w e r e r e c e i v e d b y p e t i t i o n e r , o r o n h e r b e h a l f , p u r s u a n t t o p a r a g r a p h 5 . 0 1 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , t h a t w a s i n c o r p o r a t e d i n t o t h e d i v o r c e d e c r e e , s e e s e c . 1 . 7 1 - 1 ( T ) ( b ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , Q & A - 6 , 4 9 F e d . R e g . 3 4 4 5 5 ( A u g . 3 1 , 1 9 8 4 ) ; ( 3 ) t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t d o e s n o t d e s i g n a t e t h e t u i t i o n p a y m e n t s a s a m o u n t s w h i c h a r e n o t i n c l u d a b l e i n p e t i t i o n e r ' s g r o s s i n c o m e f o r f e d e r a l t a x p u r p o s e s ; ( 4 ) a t t h e t i m e t h e t u i t i o n p a y m e n t s w e r e m a d e , p e t i t i o n e r a n d h e r f o r m e r h u s b a n d l i v e d i n s e p a r a t e h o u s e h o l d s ; ( 5 ) t h e t u i t i o n p a y m e n t s t e r m i n a t e o n t h e d e a t h o f p e t i t i o n e r b e c a u s e t h e y a r e - 9 - c o n t i n g e n t o n p e t i t i o n e r ' s a t t e n d i n g s c h o o l ; a n d ( 6 ) p e t i t i o n e r a n d h e r f o r m e r h u s b a n d d i d n o t f i l e j o i n t r e t u r n s f o r t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e . S i m i l a r l y , t h e a m o u n t s p a i d t o p e t i t i o n e r a s r e i m b u r s e m e n t f o r a t t o r n e y ' s f e e s ( a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s ) s a t i s f y t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 1 f o r i n c l u s i o n o f t h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s i n g r o s s i n c o m e : ( 1 ) T h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s w e r e m a d e b y c a s h o r c h e c k ; ( 2 ) t h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s w e r e r e c e i v e d b y p e t i t i o n e r p u r s u a n t t o p a r a g r a p h s 4 . 0 1 a n d 1 1 . 0 1 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , t h a t w a s i n c o r p o r a t e d i n t o t h e d i v o r c e d e c r e e ; ( 3 ) t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t d o e s n o t d e s i g n a t e t h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s a s a m o u n t s w h i c h a r e n o t i n c l u d a b l e i n p e t i t i o n e r ' s g r o s s i n c o m e f o r F e d e r a l t a x p u r p o s e s . O n t h e c o n t r a r y , p a r a g r a p h 1 1 . 0 1 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t s p e c i f i c a l l y p r o v i d e s t h a t t h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s a r e t o b e p a r t o f t h e a l i m o n y p a i d t o p e t i t i o n e r . M o r e o v e r , p a r a g r a p h 4 . 0 1 ( d ) o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t p r o v i d e s t h a t p e t i t i o n e r w i l l i n c l u d e t h e p a y m e n t s d e s i g n a t e d a s a l i m o n y i n h e r g r o s s i n c o m e ; ( 4 ) a t t h e t i m e t h e p a y m e n t s w e r e m a d e , p e t i t i o n e r a n d h e r f o r m e r h u s b a n d l i v e d i n s e p a r a t e h o u s e h o l d s ; ( 5 ) p a r a g r a p h 4 . 0 1 ( c ) o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t p r o v i d e s t h a t p a y m e n t o f a l l a l i m o n y p a y m e n t s c e a s e s u p o n p e t i t i o n e r ' s d e a t h ; a n d ( 6 ) p e t i t i o n e r a n d h e r f o r m e r h u s b a n d d i d n o t f i l e j o i n t r e t u r n s f o r t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e . - 1 0 - P e t i t i o n e r a r g u e s t h a t s h e p r o p e r l y e x c l u d e d t h e p a y m e n t s i n i s s u e f r o m h e r g r o s s i n c o m e b e c a u s e t h e y w e r e i n t e n d e d b y t h e p a r t i e s t o b e a p r o p e r t y s e t t l e m e n t a n d n o t a l i m o n y . P r i o r t o 1 9 8 5 , p a y m e n t s w e r e c h a r a c t e r i z e d a s a l i m o n y o r a s p r o p e r t y s e t t l e m e n t b y c o n s i d e r i n g a l l o f t h e s u r r o u n d i n g f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s . S e e B e a r d v . C o m m i s s i o n e r , 7 7 T . C . 1 2 7 5 , 1 2 8 4 ( 1 9 8 1 ) . D u r i n g 1 9 8 4 , C o n g r e s s e n a c t e d t h e D e f i c i t R e d u c t i o n A c t o f 1 9 8 4 ( D E F R A ) , P u b . L . 9 8 - 3 6 9 , s e c . 4 2 2 , 9 9 S t a t . 4 9 4 , 7 9 5 , e f f e c t i v e f o r d i v o r c e a n d s e p a r a t i o n a g r e e m e n t s e n t e r e d i n t o a f t e r D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 4 . T h e H o u s e C o m m i t t e e o n W a y s a n d M e a n s , i n i t s r e p o r t o n H . R . 4 1 7 0 , 9 8 t h C o n g . 1 s t S e s s . , e x p l a i n e d t h e r e a s o n f o r t h e e n a c t m e n t o f D E F R A s e c t i o n 4 2 2 a s f o l l o w s : T h e c o m m i t t e e b e l i e v e s t h a t t h e p r e s e n t l a w d e f i n i t i o n o f a l i m o n y i s n o t s u f f i c i e n t l y o b j e c t i v e . * * * T h e c o m m i t t e e b e l i e v e s t h a t a u n i f o r m F e d e r a l s t a n d a r d s h o u l d b e s e t f o r t h t o d e t e r m i n e w h a t c o n s t i t u t e s a l i m o n y f o r F e d e r a l t a x p u r p o s e s . T h i s w i l l m a k e i t e a s i e r f o r t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e , t h e p a r t i e s t o a d i v o r c e , a n d t h e c o u r t s t o a p p l y t h e r u l e s t o t h e f a c t s i n a n y p a r t i c u l a r c a s e a n d s h o u l d l e a d t o l e s s l i t i g a t i o n . T h e c o m m i t t e e b i l l a t t e m p t s t o d e f i n e a l i m o n y i n a w a y t h a t w o u l d c o n f o r m t o g e n e r a l n o t i o n s o f w h a t t y p e o f p a y m e n t s c o n s t i t u t e a l i m o n y a s d i s t i n g u i s h e d f r o m p r o p e r t y s e t t l e m e n t s * * * . H . R e p t . 9 8 - 4 3 2 ( P a r t 2 ) , a t 1 4 9 5 ( 1 9 8 4 ) . T h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t i n t h e i n s t a n t c a s e w a s e n t e r e d i n t o a f t e r D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 4 . C o n s e q u e n t l y , t h e a p p r o p r i a t e i n q u i r y i s n o t w h e t h e r t h e p a y m e n t s m a d e p u r s u a n t t o t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t w e r e a l i m o n y o r p r o p e r t y s e t t l e m e n t b a s e d o n - 1 1 - a l l t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s . R a t h e r , i f t h e p a y m e n t s f u l f i l l t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 1 , t h e y a r e t o b e c o n s i d e r e d a l i m o n y a n d m u s t b e i n c l u d e d b y t h e p a y e e s p o u s e i n g r o s s i n c o m e . A s w e c o n c l u d e d a b o v e , b o t h t h e t u i t i o n p a y m e n t s a n d t h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s f u l f i l l t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 1 f o r i n c l u s i o n o f s u c h p a y m e n t s i n g r o s s i n c o m e . C o n s e q u e n t l y , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r m u s t i n c l u d e t h o s e p a y m e n t s i n g r o s s i n c o m e f o r t h e y e a r s i n i s s u e . P e t i t i o n e r f u r t h e r a r g u e s t h a t t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 1 ( b ) ( 1 ) ( D ) a r e n o t m e t , b e c a u s e , p u r s u a n t t o G e o r g i a l a w , t h e p a y m e n t s s h e r e c e i v e d f r o m h e r f o r m e r h u s b a n d a r e " l u m p - s u m " a l i m o n y a n d t h e r e f o r e t h e o b l i g a t i o n t o c o n t i n u e m a k i n g p a y m e n t s d o e s n o t c e a s e u p o n p e t i t i o n e r ' s d e a t h . T h e G e o r g i a S u p r e m e C o u r t h a s h e l d t h a t " I f t h e w o r d s o f t h e d o c u m e n t s c r e a t i n g t h e o b l i g a t i o n s t a t e t h e e x a c t a m o u n t o f e a c h p a y m e n t a n d t h e e x a c t n u m b e r o f p a y m e n t s t o b e m a d e w i t h o u t o t h e r l i m i t a t i o n s , c o n d i t i o n s o r s t a t e m e n t s o f i n t e n t , t h e o b l i g a t i o n i s o n e f o r l u m p - s u m a l i m o n y p a y a b l e i n i n s t a l l m e n t s . " W i n o k u r v . W i n o k u r , 3 6 5 S . E . 2 d 9 4 , 9 6 ( G a . 1 9 8 8 ) . T h e o b l i g a t i o n t o p a y l u m p - s u m a l i m o n y i n i n s t a l l m e n t s d o e s n o t t e r m i n a t e w i t h t h e d e a t h o f e i t h e r p a r t y . S e e i d . a t 9 4 . T h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t i n t h e i n s t a n t c a s e d o e s n o t s t a t e t h e a m o u n t o r t h e e x a c t n u m b e r o f t u i t i o n p a y m e n t s t h a t p e t i t i o n e r ' s f o r m e r h u s b a n d i s r e q u i r e d t o m a k e . T h e s e t t l e m e n t - 1 2 - a g r e e m e n t m e r e l y p r o v i d e s t h a t t h e t u i t i o n p a y m e n t s c a n n o t e x c e e d $ 4 4 , 8 0 0 . M o r e o v e r , p e t i t i o n e r ' s f o r m e r h u s b a n d ' s o b l i g a t i o n t o p a y p e t i t i o n e r ' s t u i t i o n i s s u b j e c t t o t h e c o n d i t i o n t h a t p e t i t i o n e r r e m a i n i n s c h o o l a n d m a i n t a i n a " C " a v e r a g e . A c c o r d i n g l y , t h e t u i t i o n p a y m e n t s a r e n o t l u m p - s u m a l i m o n y a n d G e o r g i a l a w w o u l d n o t i m p o s e a n o b l i g a t i o n o n p e t i t i o n e r ' s f o r m e r h u s b a n d t o c o n t i n u e m a k i n g s u c h p a y m e n t s a f t e r p e t i t i o n e r ' s d e a t h . T h e t u i t i o n p a y m e n t s , t h e r e f o r e , s a t i s f y a l l o f t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 1 f o r i n c l u s i o n o f s u c h p a y m e n t s i n g r o s s i n c o m e . S i m i l a r l y , t h e p a y m e n t o f a t t o r n e y ' s f e e s p u r s u a n t t o p a r a g r a p h 1 1 . 0 1 o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t i s n o t p a y m e n t o f l u m p - s u m a l i m o n y . A l t h o u g h t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t s p e c i f i e s t h e a m o u n t s o f t h e p a y m e n t s a n d t h e i r d u r a t i o n , p a r a g r a p h 4 . 0 1 ( c ) o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t , w h e n r e a d i n c o n j u n c t i o n w i t h p a r a g r a p h 1 1 . 0 1 , p r o v i d e s t h a t t h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s , b e c a u s e t h e y a r e s u b s u m e d w i t h i n t h e a l i m o n y p a y m e n t s , a r e s u b j e c t t o t h e c o n d i t i o n t h a t t h e y t e r m i n a t e u p o n p e t i t i o n e r ' s d e a t h , p e t i t i o n e r ' s f o r m e r h u s b a n d ' s d e a t h , o r o n p e t i t i o n e r ' s r e m a r r i a g e . A c c o r d i n g l y , t h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s a r e n o t l u m p - s u m a l i m o n y , a n d G e o r g i a l a w w o u l d n o t i m p o s e a n o b l i g a t i o n o n p e t i t i o n e r ' s f o r m e r h u s b a n d t o c o n t i n u e m a k i n g s u c h p a y m e n t s a f t e r p e t i t i o n e r ' s d e a t h . T h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s , - 1 3 - t h e r e f o r e , s a t i s f y a l l o f t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 1 f o r i n c l u s i o n o f s u c h p a y m e n t s i n g r o s s i n c o m e . F i n a l l y , p e t i t i o n e r a r g u e s t h a t t h i s C o u r t s h o u l d r e f o r m t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t s o t h a t t h e p a y m e n t s i n i s s u e w o u l d n o t b e i n c l u d a b l e i n p e t i t i o n e r ' s g r o s s i n c o m e . T h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e E l e v e n t h C i r c u i t , w h i c h i s t h e c o u r t t o w h i c h a n a p p e a l i n t h e i n s t a n t c a s e w o u l d l i e , h a s a d o p t e d t h e f o l l o w i n g r u l e ( a r t i c u l a t e d b y t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e T h i r d C i r c u i t i n C o m m i s s i o n e r v . D a n i e l s o n , 3 7 8 F . 2 d 7 7 1 , 7 7 5 ( 3 d C i r . 1 9 6 7 ) , v a c a t i n g a n d r e m a n d i n g 4 4 T . C . 5 4 9 ( 1 9 6 5 ) ) : a p a r t y c a n c h a l l e n g e t h e t a x c o n s e q u e n c e s o f h i s a g r e e m e n t a s c o n s t r u e d b y t h e C o m m i s s i o n e r o n l y b y a d d u c i n g p r o o f w h i c h i n a n a c t i o n b e t w e e n t h e p a r t i e s t o t h e a g r e e m e n t w o u l d b e a d m i s s i b l e t o a l t e r t h a t c o n s t r u c t i o n o r t o s h o w i t s u n e n f o r c e a b i l i t y b e c a u s e o f m i s t a k e , u n d u e i n f l u e n c e , f r a u d , d u r e s s , e t c . * * * S e e B r a d l e y v . U n i t e d S t a t e s , 7 3 0 F . 2 d 7 1 8 , 7 2 0 ( 1 1 t h C i r . 1 9 8 4 ) . T h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e S i x t h C i r c u i t , i n S c h a t t e n v . U n i t e d S t a t e s , 7 4 6 F . 2 d 3 1 9 , 3 2 1 - 3 2 2 ( 6 t h C i r . 1 9 8 4 ) , a p p l i e d t h e D a n i e l s o n r u l e t o p r e v e n t a t a x p a y e r f r o m c o l l a t e r a l l y a t t a c k i n g t h e t e r m s o f a d i v o r c e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t a b s e n t a s h o w i n g o f m i s t a k e , u n d u e i n f l u e n c e , f r a u d , o r d u r e s s . T h i s C o u r t d o e s n o t f o l l o w t h e D a n i e l s o n r u l e , b u t i n s t e a d a l l o w s a p a r t y t o c o l l a t e r a l l y a t t a c k t h e t e r m s o f a n a g r e e m e n t u p o n t h e s h o w i n g o f " s t r o n g p r o o f . " S e e R o t h s t e i n v . C o m m i s s i o n e r , 9 0 T . C . 4 8 8 , 4 9 5 ( 1 9 8 8 ) , a n d c a s e s c i t e d t h e r e i n . - 1 4 - I n G e r l a c h v . C o m m i s s i o n e r , 5 5 T . C . 1 5 6 , 1 6 9 ( 1 9 7 0 ) , h o w e v e r , w e d i d n o t a p p l y e i t h e r t h e D a n i e l s o n r u l e o r t h e s t r o n g p r o o f r u l e t o a c a s e i n v o l v i n g a s e t t l e m e n t i n c o r p o r a t e d i n t o a d i v o r c e d e c r e e . B e c a u s e G e r l a c h v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , a r o s e u n d e r s e c t i o n 7 1 a s i n e f f e c t b e f o r e t h e e f f e c t i v e d a t e o f D E F R A , w e l o o k e d t o a l l o f t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s t o d e t e r m i n e w h e t h e r t h e p a y m e n t s w e r e i n t e n d e d b y t h e p a r t i e s t o t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t t o b e a l i m o n y o r a p r o p e r t y s e t t l e m e n t . S e e i d . H o w e v e r , a s w e d i s c u s s e d a b o v e , a f t e r 1 9 8 4 , t h e i n q u i r y u n d e r s e c t i o n 7 1 i s w h e t h e r t h e o b j e c t i v e f a c t o r s o f s e c t i o n 7 1 a r e m e t . P e t i t i o n e r i s e s s e n t i a l l y a s k i n g t h i s C o u r t t o r e w r i t e t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t i n o r d e r t o m e e t t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 1 . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t r e f o r m a t i o n o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t i s a p p r o p r i a t e b e c a u s e p e t i t i o n e r ' s a t t o r n e y a n d f o r m e r h u s b a n d f r a u d u l e n t l y o b t a i n e d h e r a s s e n t t o t h e t e r m s o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t . S h e b a s e s h e r c o n t e n t i o n o n t h e a s s e r t i o n t h a t h e r a t t o r n e y a n d h e r f o r m e r h u s b a n d c o n c e a l e d i n f o r m a t i o n c o n c e r n i n g h e r f o r m e r h u s b a n d ' s t r u e w o r t h . A t t r i a l , h o w e v e r , p e t i t i o n e r d i d n o t p r o d u c e a n y a d m i s s i b l e e v i d e n c e i n t h e i n s t a n t c a s e t o c o r r o b o r a t e s u c h f r a u d . M o r e o v e r , p e t i t i o n e r h a s n o t a s k e d t h e G e o r g i a c o u r t s t o r e f o r m o r v o i d t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t . R a t h e r , p e t i t i o n e r h a s p u r s u e d r e m e d i e s a v a i l a b l e t o h e r u n d e r t h e t e r m s o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t t o o b t a i n f u r t h e r - 1 5 - s u p p o r t a n d p r o p e r t y f r o m h e r f o r m e r h u s b a n d . P e t i t i o n e r a l s o s u b m i t t e d , a s a t t a c h m e n t s t o h e r b r i e f s , v a r i o u s d o c u m e n t s r e l a t i n g t o a c t i o n s h e h a s t a k e n a g a i n s t h e r f o r m e r h u s b a n d p u r s u a n t t o t h e d i v o r c e . A l t h o u g h s u c h d o c u m e n t s a r e n o t a p a r t o f t h e r e c o r d , t h e y t e n d t o s h o w t h a t p e t i t i o n e r i s p u r s u i n g r e l i e f a g a i n s t h e r f o r m e r h u s b a n d i n t h e S t a t e c o u r t s , w h i c h i s t h e p r o p e r f o r u m f o r s u c h d i s p u t e s . U n d e r t h e c i r c u m s t a n c e s o f t h e i n s t a n t c a s e , p e t i t i o n e r h a s n o t s h o w n t h a t s h e s h o u l d n o t b e h e l d t o t h e c l e a r a n d u n a m b i g u o u s p r o v i s i o n s o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t a n d t h e i r r e s u l t i n g i n c o m e t a x c o n s e q u e n c e s . A s w e s t a t e d a b o v e , p e t i t i o n e r m u s t i n c l u d e t h e t u i t i o n a n d a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s i n h e r g r o s s i n c o m e . A c c u r a c y - R e l a t e d P e n a l t y I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r w a s l i a b l e f o r a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y i n t h e a m o u n t s o f $ 1 , 5 3 3 f o r 1 9 9 3 a n d $ 2 , 2 4 1 f o r 1 9 9 4 . O n b r i e f , r e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t p e t i t i o n e r i s n o t l i a b l e f o r t h e p o r t i o n o f t h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y t h a t r e l a t e s t o t h e t u i t i o n p a y m e n t s , m a d e b y h e r f o r m e r h u s b a n d , d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e . R e s p o n d e n t , h o w e v e r , c o n t e n d s t h a t p e t i t i o n e r i s l i a b l e f o r a n a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y , w i t h r e s p e c t t o t h e d e f i c i e n c y f r o m t h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s w h i c h s h e e x c l u d e d f r o m i n c o m e d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e . - 1 6 - S e c t i o n 6 6 6 2 ( a ) i m p o s e s a 2 0 - p e r c e n t p e n a l t y o n t h e p o r t i o n o f a n u n d e r p a y m e n t o f t a x t h a t i s a t t r i b u t a b l e t o , i n t e r a l i a , n e g l i g e n c e o r d i s r e g a r d o f r u l e s o r r e g u l a t i o n s . T h e t e r m " n e g l i g e n c e " i n c l u d e s a n y f a i l u r e t o m a k e a r e a s o n a b l e a t t e m p t t o c o m p l y w i t h t h e p r o v i s i o n s o f t h e C o d e , i n c l u d i n g f a i l u r e t o e x e r c i s e d u e c a r e , f a i l u r e t o d o w h a t a r e a s o n a b l e p e r s o n w o u l d d o u n d e r t h e c i r c u m s t a n c e s , o r f a i l u r e t o k e e p a d e q u a t e b o o k s a n d r e c o r d s t o s u b s t a n t i a t e i t e m s p r o p e r l y . S e e s e c . 1 . 6 6 6 2 - 3 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e t e r m " d i s r e g a r d " i n c l u d e s a n y c a r e l e s s , r e c k l e s s , o r i n t e n t i o n a l d i s r e g a r d o f t h e C o d e o r o f t h e t e m p o r a r y a n d f i n a l r e g u l a t i o n s i s s u e d p u r s u a n t t o t h e C o d e . S e c . 6 6 6 2 ( c ) ; s e c . 1 . 6 6 6 2 - 3 ( b ) ( 2 ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e a c c u r a c y - r e l a t e d p e n a l t y d o e s n o t a p p l y t o a n y p o r t i o n o f a n u n d e r p a y m e n t w i t h r e s p e c t t o w h i c h i t i s s h o w n t h a t t h e r e w a s a r e a s o n a b l e c a u s e a n d t h a t t h e t a x p a y e r a c t e d i n g o o d f a i t h . S e e s e c . 6 6 6 4 ( c ) ( 1 ) . T h e d e c i s i o n a s t o w h e t h e r t h e t a x p a y e r a c t e d w i t h r e a s o n a b l e c a u s e a n d i n g o o d f a i t h d e p e n d s o n a l l p e r t i n e n t f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s . S e e s e c . 1 . 6 6 6 4 - 4 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e m o s t i m p o r t a n t f a c t o r i s t h e e x t e n t o f t h e t a x p a y e r ' s e f f o r t s t o a s s e s s t h e p r o p e r t a x l i a b i l i t y . S e e i d . C i r c u m s t a n c e s t h a t m a y i n d i c a t e r e a s o n a b l e c a u s e a n d g o o d f a i t h i n c l u d e a n h o n e s t m i s u n d e r s t a n d i n g o f f a c t o r l a w t h a t i s r e a s o n a b l e i n l i g h t o f t h e e x p e r i e n c e , k n o w l e d g e , a n d e d u c a t i o n o f t h e t a x p a y e r . S e e i d . - 1 7 - B a s e d o n t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s o f t h e i n s t a n t c a s e , w e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r h a d a n h o n e s t m i s u n d e r s t a n d i n g o f t h e l a w a n d a c t e d i n g o o d f a i t h w h e n s h e e x c l u d e d t h e a t t o r n e y ' s f e e s p a y m e n t s f r o m h e r g r o s s i n c o m e . W e h a v e c o n s i d e r e d t h e p a r t i e s ' r e m a i n i n g a r g u m e n t s a n d f i n d t h e m w i t h o u t m e r i t , i r r e l e v a n t , o r u n n e c e s s a r y t o r e a c h . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , a n d r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n s , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .