TAX COURT OPINION

Case: Harold F. Behling
Docket Number: 4242-01L
Judge: Dawson
Opinion Type: reported
Filed: 06/17/2002
Pages: 13

1 1 8 T . C . N o . 3 6 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T H A R O L D F . B E H L I N G , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 4 2 4 2 - 0 1 L . F i l e d J u n e 1 7 , 2 0 0 2 . R d i s a l l o w e d a l o s s c l a i m e d b y P o n h i s F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n a n d i s s u e d a n o t i c e o f d e f i c i e n c y . P r e c e i v e d t h e d e f i c i e n c y n o t i c e a n d c o r r e s p o n d e d w i t h R r e g a r d i n g t h e l o s s . R a d v i s e d P t h a t R w o u l d n o t c h a n g e R ' s d e t e r m i n a t i o n . R a l s o a d v i s e d P o f t h e d e a d l i n e f o r f i l i n g a p e t i t i o n f o r r e d e t e r m i n a t i o n w i t h t h i s C o u r t . P , h o w e v e r , d i d n o t f i l e a p e t i t i o n , a n d R a s s e s s e d t h e d e f i c i e n c y . S u b s e q u e n t l y , R f i l e d a n o t i c e o f F e d e r a l t a x l i e n a n d p r o v i d e d P w i t h n o t i c e o f s u c h f i l i n g . P f i l e d a r e q u e s t f o r a n a d m i n i s t r a t i v e h e a r i n g . D u r i n g t h e c o u r s e o f t h e h e a r i n g , R ' s A p p e a l s o f f i c e r c o n s i d e r e d t h e m e r i t s o f t h e l o s s . I n t h e n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n , R i n f o r m e d P t h a t t h e n o t i c e o f F e d e r a l t a x l i e n w o u l d n o t b e w i t h d r a w n b e c a u s e P h a d f a i l e d t o d e m o n s t r a t e t h a t h e w a s e n t i t l e d t o t h e l o s s . - 2 - 1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e , a s a m e n d e d , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . P f i l e d a P e t i t i o n f o r L i e n o r L e v y A c t i o n t h a t w a s l i m i t e d t o a l l e g a t i o n s c h a l l e n g i n g R ' s d i s a l l o w a n c e o f t h e l o s s . S u b s e q u e n t l y , R f i l e d a m o t i o n f o r s u m m a r y j u d g m e n t . H e l d : B e c a u s e P r e c e i v e d t h e d e f i c i e n c y n o t i c e a n d h a d a n o p p o r t u n i t y t o d i s p u t e R ' s d e t e r m i n a t i o n , P i s s t a t u t o r i l y b a r r e d f r o m c h a l l e n g i n g t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f h i s l i a b i l i t y i n t h i s p r o c e e d i n g . S e c . 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) , I . R . C . T h e f a c t t h a t R ' s A p p e a l s o f f i c e r c o n s i d e r e d t h e m e r i t s o f t h e l o s s a t t h e a d m i n i s t r a t i v e h e a r i n g a n d t h e f u r t h e r f a c t t h a t t h e n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n a d d r e s s e d t h o s e m e r i t s d o n o t c o n s t i t u t e a w a i v e r o f t h e s t a t u t o r y b a r . H e l d , f u r t h e r , s e c . 3 0 1 . 6 3 2 0 - 1 ( e ) ( 3 ) , Q & A - E 1 1 , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , i s r e a s o n a b l e a n d c o n s i s t e n t w i t h s e c . 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) , I . R . C . , a n d i t s v a l i d i t y i s s u s t a i n e d . H a r o l d F . B e h l i n g , p r o s e . P a m e l a J . S e w e l l , S h e a r a L . G e l m a n , a n d A l a n L e v i n e f o r r e s p o n d e n t . O P I N I O N D A W S O N , J u d g e : T h i s c a s e w a s a s s i g n e d t o S p e c i a l T r i a l J u d g e R o b e r t N . A r m e n , J r . , p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 4 3 A ( b ) ( 4 ) a n d R u l e s 1 8 0 , 1 8 1 , a n d 1 8 3 . 1 T h e C o u r t a g r e e s w i t h a n d a d o p t s t h e o p i n i o n o f t h e S p e c i a l T r i a l J u d g e , w h i c h i s s e t f o r t h b e l o w . - 3 - O P I N I O N O F T H E S P E C I A L T R I A L J U D G E A R M E N , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s m a t t e r i s b e f o r e t h e C o u r t o n r e s p o n d e n t ' s M o t i o n f o r S u m m a r y J u d g m e n t , f i l e d p u r s u a n t t o R u l e 1 2 1 ( a ) . R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e a s t o a n y m a t e r i a l f a c t a n d t h a t t h e n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n s h o u l d b e s u s t a i n e d a s a m a t t e r o f l a w . S u m m a r y j u d g m e n t i s i n t e n d e d t o e x p e d i t e l i t i g a t i o n a n d a v o i d u n n e c e s s a r y a n d e x p e n s i v e t r i a l s . F l a . P e a c h C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 9 0 T . C . 6 7 8 , 6 8 1 ( 1 9 8 8 ) . S u m m a r y j u d g m e n t m a y b e g r a n t e d w i t h r e s p e c t t o a l l o r a n y p a r t o f t h e l e g a l i s s u e s i n c o n t r o v e r s y " i f t h e p l e a d i n g s , a n s w e r s t o i n t e r r o g a t o r i e s , d e p o s i t i o n s , a d m i s s i o n s , a n d a n y o t h e r a c c e p t a b l e m a t e r i a l s , t o g e t h e r w i t h t h e a f f i d a v i t s , i f a n y , s h o w t h a t t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e a s t o a n y m a t e r i a l f a c t a n d t h a t a d e c i s i o n m a y b e r e n d e r e d a s a m a t t e r o f l a w . " R u l e 1 2 1 ( a ) a n d ( b ) ; S u n d s t r a n d C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 9 8 T . C . 5 1 8 , 5 2 0 ( 1 9 9 2 ) , a f f d . 1 7 F . 3 d 9 6 5 ( 7 t h C i r . 1 9 9 4 ) ; Z a e n t z v . C o m m i s s i o n e r , 9 0 T . C . 7 5 3 , 7 5 4 ( 1 9 8 8 ) ; N a f t e l v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 5 2 7 , 5 2 9 ( 1 9 8 5 ) . T h e m o v i n g p a r t y b e a r s t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e o f m a t e r i a l f a c t , a n d f a c t u a l i n f e r e n c e s w i l l b e r e a d i n a m a n n e r m o s t f a v o r a b l e t o t h e p a r t y o p p o s i n g s u m m a r y j u d g m e n t . D a h l s t r o m v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 8 1 2 , 8 2 1 ( 1 9 8 5 ) ; J a c k l i n v . C o m m i s s i o n e r , 7 9 T . C . 3 4 0 , 3 4 4 ( 1 9 8 2 ) . W e a r e s a t i s f i e d t h a t t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e a s t o a n y - 4 - m a t e r i a l f a c t a n d t h a t a d e c i s i o n m a y b e r e n d e r e d a s a m a t t e r o f l a w . A s e x p l a i n e d b e l o w , w e s h a l l g r a n t r e s p o n d e n t ' s M o t i o n f o r S u m m a r y J u d g m e n t . B a c k g r o u n d O n M a r c h 1 7 , 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t i s s u e d a j o i n t n o t i c e o f d e f i c i e n c y t o H a r o l d F . B e h l i n g ( p e t i t i o n e r ) a n d h i s w i f e . I n t h e n o t i c e , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y o f $ 5 , 1 7 9 i n t h e i r F e d e r a l i n c o m e t a x f o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 3 . T h e d e f i c i e n c y w a s b a s e d o n r e s p o n d e n t ' s d i s a l l o w a n c e o f a f l o w - t h r o u g h l o s s c l a i m e d b y p e t i t i o n e r i n r e s p e c t o f B e h l i n g A u t o m o t i v e , I n c . , a n S c o r p o r a t i o n ( h e r e i n a f t e r t h e S c o r p o r a t i o n ) . I n t h i s r e g a r d , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r h a d p r e v i o u s l y e x h a u s t e d h i s b a s i s i n t h e S c o r p o r a t i o n . O n M a r c h 2 4 , 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r w r o t e a l e t t e r t o r e s p o n d e n t r e f e r e n c i n g t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . I n t h e l e t t e r , p e t i t i o n e r s t a t e d t h a t h e w i s h e d t o f i l e a n a m e n d e d r e t u r n f o r 1 9 9 3 a n d r e q u e s t e d a f u r t h e r e x p l a n a t i o n o f t h e d e t e r m i n e d d e f i c i e n c y . O n M a y 2 , 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t w r o t e t o p e t i t i o n e r i n f o r m i n g h i m t h a t h i s p r o p o s e d a m e n d e d r e t u r n w o u l d n o t c h a n g e r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y a n d t h a t t h e t i m e f o r f i l i n g a p e t i t i o n f o r r e d e t e r m i n a t i o n w i t h t h e T a x C o u r t w o u l d e x p i r e o n J u n e 1 7 , 1 9 9 7 . P e t i t i o n e r d i d n o t f i l e a p e t i t i o n w i t h t h e C o u r t c h a l l e n g i n g t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . A c c o r d i n g l y , o n A u g u s t 1 , 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t a s s e s s e d t h e d e f i c i e n c y ( a n d s t a t u t o r y - 5 - i n t e r e s t ) a g a i n s t p e t i t i o n e r . O n A u g u s t 2 8 , 2 0 0 0 , r e s p o n d e n t f i l e d w i t h t h e E m e r y C o u n t y R e c o r d e r i n C a s t l e d a l e , U t a h , a F o r m 6 6 8 ( Y ) ( c ) , N o t i c e o f F e d e r a l T a x L i e n , w h i c h d i s c l o s e d t h a t p e t i t i o n e r h a d a n o u t s t a n d i n g F e d e r a l i n c o m e t a x l i a b i l i t y o f $ 6 , 9 3 7 . 8 7 f o r 1 9 9 3 . R e s p o n d e n t t i m e l y i s s u e d t o p e t i t i o n e r a N o t i c e o f F e d e r a l T a x L i e n F i l i n g a n d Y o u r R i g h t t o a H e a r i n g U n d e r I R C 6 3 2 0 . O n S e p t e m b e r 1 4 , 2 0 0 0 , p e t i t i o n e r f i l e d w i t h r e s p o n d e n t a R e q u e s t f o r a C o l l e c t i o n D u e P r o c e s s H e a r i n g , F o r m 1 2 1 5 3 , t h a t i n c l u d e d a l l e g a t i o n s c h a l l e n g i n g t h e e x i s t e n c e a n d a m o u n t o f h i s t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 3 . O n J a n u a r y 1 7 , 2 0 0 1 , t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e O f f i c e o f A p p e a l s i n S a l t L a k e C i t y c o n d u c t e d a n a d m i n i s t r a t i v e h e a r i n g t h a t p e t i t i o n e r a t t e n d e d . O n J a n u a r y 2 2 , 2 0 0 1 , A p p e a l s O f f i c e r R o b e r t W h i t e w r o t e a l e t t e r t o p e t i t i o n e r s t a t i n g , i n p a r t , t h a t h e w o u l d r e c o m m e n d t h a t t h e a s s e s s m e n t m a d e a g a i n s t p e t i t i o n e r f o r 1 9 9 3 b e a b a t e d . H o w e v e r , t h e A p p e a l s o f f i c e r ' s r e c o m m e n d a t i o n t o a b a t e t h e a s s e s s m e n t w a s u l t i m a t e l y r e j e c t e d b y h i s s u p e r v i s o r . B y n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n d a t e d M a r c h 1 5 , 2 0 0 1 , r e s p o n d e n t i n f o r m e d p e t i t i o n e r t h a t t h e n o t i c e o f l i e n f i l e d a g a i n s t h i m w o u l d n o t b e w i t h d r a w n b e c a u s e p e t i t i o n e r f a i l e d t o s h o w t h a t h e h a d s u f f i c i e n t b a s i s i n t h e S c o r p o r a t i o n t o c o v e r t h e l o s s c l a i m e d o n h i s 1 9 9 3 r e t u r n . - 6 - 2 A t t h e t i m e t h a t t h e p e t i t i o n w a s f i l e d , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n F e r r o n , U t a h . P e t i t i o n e r f i l e d w i t h t h e C o u r t a n i m p e r f e c t P e t i t i o n f o r L i e n o r L e v y A c t i o n U n d e r S e c t i o n 6 3 2 0 ( c ) o r 6 3 3 0 ( d ) , 2 a n d , l a t e r , a n a m e n d e d p e t i t i o n . T h e a m e n d e d p e t i t i o n i s l i m i t e d t o a l l e g a t i o n s c h a l l e n g i n g t h e e x i s t e n c e a n d a m o u n t o f p e t i t i o n e r ' s t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 3 . A f t e r r e s p o n d e n t f i l e d a n a n s w e r t o t h e p e t i t i o n , r e s p o n d e n t f i l e d a M o t i o n f o r S u m m a r y J u d g m e n t . I n s h o r t , r e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t p e t i t i o n e r ' s c h a l l e n g e t o t h e e x i s t e n c e a n d / o r a m o u n t o f h i s t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 3 i s n o t p r o p e r l y b e f o r e t h e C o u r t i n t h i s p r o c e e d i n g , a n d p e t i t i o n e r o t h e r w i s e f a i l e d t o r a i s e a v a l i d i s s u e f o r j u d i c i a l r e v i e w . P e t i t i o n e r f i l e d a n o b j e c t i o n t o r e s p o n d e n t ' s m o t i o n . P e t i t i o n e r m a i n t a i n s t h a t h e h a s p r o v e n t h a t h e h a d s u f f i c i e n t b a s i s i n t h e S c o r p o r a t i o n t o c o v e r t h e l o s s c l a i m e d o n h i s 1 9 9 3 t a x r e t u r n . T h i s m a t t e r w a s c a l l e d f o r h e a r i n g a t t h e C o u r t ' s m o t i o n s s e s s i o n s h e l d i n W a s h i n g t o n , D . C . P e t i t i o n e r a n d c o u n s e l f o r r e s p o n d e n t a p p e a r e d a t t h e h e a r i n g a n d p r e s e n t e d a r g u m e n t s i n r e s p e c t o f r e s p o n d e n t ' s m o t i o n . D i s c u s s i o n S e c t i o n 6 3 2 1 i m p o s e s a l i e n i n f a v o r o f t h e U n i t e d S t a t e s o n a l l p r o p e r t y a n d r i g h t s t o p r o p e r t y o f a p e r s o n w h e n d e m a n d f o r p a y m e n t o f t h a t p e r s o n ' s l i a b i l i t y f o r t a x e s h a s b e e n m a d e a n d - 7 - t h e p e r s o n f a i l s t o p a y t h o s e t a x e s . T h e l i e n a r i s e s w h e n t h e a s s e s s m e n t i s m a d e . S e c . 6 3 2 2 . S e c t i o n 6 3 2 3 ( a ) r e q u i r e s t h e S e c r e t a r y t o f i l e n o t i c e o f F e d e r a l t a x l i e n i f s u c h l i e n i s t o b e v a l i d a g a i n s t a n y p u r c h a s e r , h o l d e r o f a s e c u r i t y i n t e r e s t , m e c h a n i c ' s l i e n o r , o r j u d g m e n t l i e n c r e d i t o r . L i n d s a y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 2 8 5 . S e c t i o n 6 3 2 0 p r o v i d e s t h a t t h e S e c r e t a r y s h a l l f u r n i s h t h e p e r s o n d e s c r i b e d i n s e c t i o n 6 3 2 1 w i t h w r i t t e n n o t i c e o f t h e f i l i n g o f a n o t i c e o f l i e n u n d e r s e c t i o n 6 3 2 3 . T h e n o t i c e r e q u i r e d b y s e c t i o n 6 3 2 0 m u s t b e p r o v i d e d n o t m o r e t h a n 5 b u s i n e s s d a y s a f t e r t h e d a y t h e n o t i c e o f l i e n i s f i l e d . S e c . 6 3 2 0 ( a ) ( 2 ) . S e c t i o n 6 3 2 0 f u r t h e r p r o v i d e s t h a t t h e p e r s o n m a y r e q u e s t a d m i n i s t r a t i v e r e v i e w o f t h e m a t t e r ( i n t h e f o r m o f a n A p p e a l s O f f i c e h e a r i n g ) w i t h i n t h e 3 0 - d a y p e r i o d b e g i n n i n g o n t h e d a y a f t e r t h e 5 - d a y p e r i o d d e s c r i b e d a b o v e . S e c t i o n 6 3 2 0 ( c ) p r o v i d e s t h a t t h e A p p e a l s O f f i c e h e a r i n g g e n e r a l l y s h a l l b e c o n d u c t e d c o n s i s t e n t w i t h t h e p r o c e d u r e s s e t f o r t h i n s e c t i o n 6 3 3 0 ( c ) , ( d ) , a n d ( e ) . S e c t i o n 6 3 3 0 ( c ) p r o v i d e s f o r r e v i e w w i t h r e s p e c t t o c o l l e c t i o n i s s u e s s u c h a s s p o u s a l d e f e n s e s , t h e a p p r o p r i a t e n e s s o f t h e C o m m i s s i o n e r ' s i n t e n d e d c o l l e c t i o n a c t i o n , a n d p o s s i b l e a l t e r n a t i v e m e a n s o f c o l l e c t i o n . S e c t i o n 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) p r o v i d e s t h a t t h e e x i s t e n c e o r t h e a m o u n t o f t h e u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y c a n b e c o n t e s t e d a t a n A p p e a l s O f f i c e h e a r i n g i f t h e p e r s o n d i d - 8 - n o t r e c e i v e a n o t i c e o f d e f i c i e n c y o r d i d n o t o t h e r w i s e h a v e a n e a r l i e r o p p o r t u n i t y t o d i s p u t e s u c h t a x l i a b i l i t y . G o z a v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 1 7 6 , 1 8 0 - 1 8 1 ( 2 0 0 0 ) ; s e e S e g o v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 6 0 4 , 6 0 9 ( 2 0 0 0 ) . S e c t i o n 6 3 3 0 ( d ) p r o v i d e s f o r j u d i c i a l r e v i e w o f t h e a d m i n i s t r a t i v e d e t e r m i n a t i o n i n t h e T a x C o u r t o r F e d e r a l D i s t r i c t C o u r t . R e s p o n d e n t a s s e r t s t h a t t h e r e i s n o d i s p u t e a s t o a m a t e r i a l f a c t a n d r e s p o n d e n t i s e n t i t l e d t o j u d g m e n t a s a m a t t e r o f l a w b e c a u s e s e c t i o n 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) b a r s p e t i t i o n e r f r o m c h a l l e n g i n g t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f h i s u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 3 i n t h i s p r o c e e d i n g . R e s p o n d e n t f u r t h e r a s s e r t s t h a t p e t i t i o n e r h a s n o t r a i s e d a v a l i d i s s u e f o r r e v i e w ; i . e . , a s p o u s a l d e f e n s e , a c h a l l e n g e t o t h e a p p r o p r i a t e n e s s o f t h e c o l l e c t i o n a c t i o n , o r a n a l t e r n a t i v e m e a n s o f c o l l e c t i o n . T h e r e c o r d i n t h i s p r o c e e d i n g s h o w s t h a t r e s p o n d e n t i s s u e d a n o t i c e o f d e f i c i e n c y t o p e t i t i o n e r f o r 1 9 9 3 d i s a l l o w i n g t h e f l o w - t h r o u g h l o s s c l a i m e d b y h i m i n r e s p e c t o f t h e S c o r p o r a t i o n . T h e r e c o r d a l s o s h o w s t h a t a l t h o u g h p e t i t i o n e r p r o m p t l y r e c e i v e d t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , h e d i d n o t f i l e a p e t i t i o n f o r r e d e t e r m i n a t i o n w i t h t h e C o u r t c h a l l e n g i n g t h e n o t i c e . U n d e r s u c h c i r c u m s t a n c e s , s e c t i o n 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) p l a i n l y s t a t e s t h a t p e t i t i o n e r i s b a r r e d f r o m c h a l l e n g i n g t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f h i s t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 3 i n t h i s p r o c e e d i n g . S e e G o z a v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 8 2 - 1 8 3 ; s e e a l s o S e g o v . C o m m i s s i o n e r , - 9 - s u p r a a t 6 1 0 . W e o b s e r v e t h a t t h e f a c t s h e r e d i f f e r i n o n e r e s p e c t f r o m t h e f a c t s i n G o z a v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . S p e c i f i c a l l y , t h e t a x p a y e r i n G o z a w a s n o t p e r m i t t e d t o c h a l l e n g e t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f h i s u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y d u r i n g t h e a d m i n i s t r a t i v e h e a r i n g . B y c o n t r a s t , t h e A p p e a l s o f f i c e r i n t h e i n s t a n t c a s e d i d p e r m i t p e t i t i o n e r t o p r e s e n t i n f o r m a t i o n r e g a r d i n g t h e a m o u n t o f h i s t a x l i a b i l i t y d u r i n g t h e a d m i n i s t r a t i v e h e a r i n g . I n t h i s r e g a r d , t h e n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n i s s u e d t o p e t i t i o n e r m a k e s s p e c i f i c r e f e r e n c e t o p e t i t i o n e r ' s f a i l u r e t o p r o v i d e s u b s t a n t i a t i o n o f h i s b a s i s i n t h e S c o r p o r a t i o n . I n S e g o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , t h e t a x p a y e r s m a y h a v e b e e n p e r m i t t e d t o c h a l l e n g e t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f t h e i r u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y d u r i n g t h e a d m i n i s t r a t i v e h e a r i n g . I n t h i s r e g a r d , w e n o t e t h a t t h e n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n t h a t t h e A p p e a l s O f f i c e i s s u e d t o t h e t a x p a y e r - h u s b a n d i n t h a t c a s e s t a t e d , i n p a r t , a s f o l l o w s : C h a l l e n g e s t o t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f l i a b i l i t y w e r e r a i s e d * * * . * * * * * * * T h e a s s e s s m e n t s a r e d e e m e d c o r r e c t b e c a u s e y o u h a v e f a i l e d t o p r e s e n t a n y c r e d i b l e e v i d e n c e t o o v e r c o m e t h e C o m m i s s i o n e r ' s p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s . Y o u h a v e c o n t i n u e d t o p r o c r a s t i n a t e w i t h r e g a r d s t o p r o v i d i n g a d d i t i o n a l i n f o r m a t i o n o r e v i d e n c e t o s u p p o r t y o u r p o s i t i o n . N e v e r t h e l e s s , i n S e g o v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , t h i s C o u r t h e l d , - 1 0 - 3 T h e r e g u l a t i o n a p p l i e s t o a n y n o t i c e o f F e d e r a l t a x l i e n t h a t i s f i l e d o n o r a f t e r J a n . 1 9 , 1 9 9 9 . S e c . 3 0 1 . 6 3 2 0 - 1 ( j ) , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . T h e l i e n i n t h e p r e s e n t c a s e w a s f i l e d o n A u g . 2 8 , 2 0 0 0 . W e n o t e t h a t t h e f i n a l r e g u l a t i o n a d d e d Q & A - E 1 1 t o s e c . 3 0 1 . 6 3 2 0 - 1 ( e ) ( 3 ) , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , w h i c h Q & A h a d n o t p r e v i o u s l y b e e n p a r t o f t h e t e m p o r a r y r e g u l a t i o n . S e e s e c . 3 0 1 . 6 3 2 0 - 1 T ( e ) ( 3 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , 6 4 F e d . R e g . 3 4 0 3 ( J a n . 2 2 , 1 9 9 9 ) ; s e e a l s o T . D . 8 9 7 9 , 2 0 0 2 - 6 I . R . B . 4 6 6 , 4 6 8 ( d i s c u s s i n g t h e a d d i t i o n o f Q & A - E 1 1 t o t h e f i n a l r e g u l a t i o n ) . i n t e r a l i a , t h a t s e c t i o n 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) b a r r e d t h e t a x p a y e r s f r o m c h a l l e n g i n g t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f t h e i r u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y i n t h e j u d i c i a l p r o c e e d i n g . R e s p o n d e n t m a i n t a i n s t h a t s e c t i o n 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) r e m a i n s a b a r t o p e t i t i o n e r ' s a t t e m p t i n t h e p r e s e n t p r o c e e d i n g t o c h a l l e n g e t h e a m o u n t o f h i s u n d e r l y i n g l i a b i l i t y f o r 1 9 9 3 . S p e c i f i c a l l y , r e s p o n d e n t c i t e s a n d r e l i e s o n s e c t i o n 3 0 1 . 6 3 2 0 - 1 ( e ) ( 3 ) , Q & A - E 1 1 , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . 3 T h e r e g u l a t i o n s t a t e s a s f o l l o w s : Q - E 1 1 . I f a n A p p e a l s o f f i c e r c o n s i d e r s t h e m e r i t s o f a t a x p a y e r ' s l i a b i l i t y i n a C D P h e a r i n g w h e n t h e t a x p a y e r h a d p r e v i o u s l y r e c e i v e d a s t a t u t o r y n o t i c e o f d e f i c i e n c y o r o t h e r w i s e h a d a n o p p o r t u n i t y t o d i s p u t e t h e l i a b i l i t y p r i o r t o t h e N F T L [ n o t i c e o f F e d e r a l t a x l i e n ] , w i l l t h e A p p e a l s o f f i c e r ' s d e t e r m i n a t i o n r e g a r d i n g t h o s e l i a b i l i t y i s s u e s b e c o n s i d e r e d p a r t o f t h e N o t i c e o f D e t e r m i n a t i o n ? A - E 1 1 . N o . A n A p p e a l s o f f i c e r m a y c o n s i d e r t h e e x i s t e n c e a n d a m o u n t o f t h e u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y a s a p a r t o f t h e C D P h e a r i n g o n l y i f t h e t a x p a y e r d i d n o t r e c e i v e a s t a t u t o r y n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r t h e t a x l i a b i l i t y i n q u e s t i o n o r o t h e r w i s e h a v e a p r i o r o p p o r t u n i t y t o d i s p u t e t h e t a x l i a b i l i t y . S i m i l a r l y , a n A p p e a l s o f f i c e r m a y n o t c o n s i d e r a n y o t h e r i s s u e i f t h e i s s u e w a s r a i s e d a n d c o n s i d e r e d a t a p r e v i o u s - 1 1 - 4 A l t h o u g h t h e r e g u l a t i o n p r o v i d e s g u i d a n c e t o t a x p a y e r s t h a t a c c u r a t e l y d e s c r i b e s t h e p r o c e d u r e s t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e m a y f o l l o w , i t i s f o r t h i s C o u r t r a t h e r t h a n t h e C o m m i s s i o n e r t o d e c i d e t h e s c o p e o f o u r j u r i s d i c t i o n w i t h r e s p e c t t o a p p l i c a b l e s t a t u t e s e n a c t e d b y C o n g r e s s . S e e s e c . 7 4 4 2 . T h e r e f o r e , w e i n t e r p r e t t h e r e g u l a t i o n ' s r e f e r e n c e s t o " j u d i c i a l r e v i e w " a s s i g n i f y i n g t h a t t h e C o m m i s s i o n e r d o e s n o t i n t e n d , w h e n h e c o n s i d e r s a t a x p a y e r ' s u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y i n a s e c . 6 3 3 0 h e a r i n g i n v o l v i n g f a c t s s i m i l a r t o t h o s e h e r e i n , t o w a i v e t h e ( c o n t i n u e d . . . ) h e a r i n g u n d e r s e c t i o n 6 3 3 0 o r i n a n y o t h e r p r e v i o u s a d m i n i s t r a t i v e o r j u d i c i a l p r o c e e d i n g i n w h i c h t h e p e r s o n s e e k i n g t o r a i s e t h e i s s u e m e a n i n g f u l l y p a r t i c i p a t e d . I n t h e A p p e a l s o f f i c e r ' s s o l e d i s c r e t i o n , h o w e v e r , t h e A p p e a l s o f f i c e r m a y c o n s i d e r t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f t h e u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y , o r s u c h o t h e r p r e c l u d e d i s s u e s , a t t h e s a m e t i m e a s t h e C D P h e a r i n g . A n y d e t e r m i n a t i o n , h o w e v e r , m a d e b y t h e A p p e a l s o f f i c e r w i t h r e s p e c t t o s u c h a p r e c l u d e d i s s u e s h a l l n o t b e t r e a t e d a s p a r t o f t h e N o t i c e o f D e t e r m i n a t i o n i s s u e d b y t h e A p p e a l s o f f i c e r a n d w i l l n o t b e s u b j e c t t o a n y j u d i c i a l r e v i e w . B e c a u s e a n y d e c i s i o n s m a d e b y t h e A p p e a l s o f f i c e r w i t h r e s p e c t t o s u c h p r e c l u d e d i s s u e s a r e n o t p r o p e r l y a p a r t o f t h e C D P h e a r i n g , s u c h d e c i s i o n s a r e n o t r e q u i r e d t o a p p e a r i n t h e N o t i c e o f D e t e r m i n a t i o n i s s u e d f o l l o w i n g t h e h e a r i n g . E v e n i f a d e c i s i o n c o n c e r n i n g s u c h p r e c l u d e d i s s u e s i s r e f e r r e d t o i n t h e N o t i c e o f D e t e r m i n a t i o n , i t i s n o t r e v i e w a b l e b y a d i s t r i c t c o u r t o r t h e T a x C o u r t b e c a u s e t h e p r e c l u d e d i s s u e i s n o t p r o p e r l y p a r t o f t h e C D P h e a r i n g . T h e r e g u l a t i o n s u n d e r s e c t i o n 6 3 3 0 a r e i n t e r p r e t a t i v e r e g u l a t i o n s . T h e y m u s t b e u p h e l d " u n l e s s u n r e a s o n a b l e a n d p l a i n l y i n c o n s i s t e n t w i t h t h e r e v e n u e s t a t u t e s " . C o m m i s s i o n e r v . S o u t h T e x . L u m b e r C o . , 3 3 3 U . S . 4 9 6 , 5 0 1 ( 1 9 4 8 ) . A p p l y i n g t h e a b o v e - r e f e r e n c e d s t a n d a r d t o s e c t i o n 3 0 1 . 6 3 2 0 - 1 ( e ) ( 3 ) , Q & A - E 1 1 , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , w e h o l d t h a t t h e r e g u l a t i o n i s n o t u n r e a s o n a b l e o r p l a i n l y i n c o n s i s t e n t w i t h s e c t i o n 6 3 3 0 . 4 T o t h e c o n t r a r y , t h e r e g u l a t i o n i s c o n s i s t e n t - 1 2 - 4 ( . . . c o n t i n u e d ) l i m i t a t i o n s i m p o s e d b y s e c . 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) o r s e c . 6 3 3 0 ( c ) ( 4 ) . w i t h t h e p l a i n l a n g u a g e o f s e c t i o n 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) , w h i c h s t a t e s t h a t n e i t h e r t h e e x i s t e n c e n o r t h e a m o u n t o f t h e u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y c a n b e c h a l l e n g e d d u r i n g t h e c o l l e c t i o n r e v i e w p r o c e s s u n l e s s t h e p e r s o n d i d n o t r e c e i v e a n o t i c e o f d e f i c i e n c y o r d i d n o t o t h e r w i s e h a v e a n e a r l i e r o p p o r t u n i t y t o d i s p u t e s u c h t a x l i a b i l i t y . F r o m t h e C o u r t ' s p e r s p e c t i v e , s e c t i o n 3 0 1 . 6 3 2 0 - 1 ( e ) ( 3 ) , Q & A - E 1 1 , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , p r e s e n t s a r e a s o n a b l e a n d " t a x p a y e r - f r i e n d l y " a p p r o a c h t o t h e c o l l e c t i o n r e v i e w p r o c e s s r e f l e c t i n g " r e s p o n d e n t ' s g o o d - f a i t h e f f o r t t o f u r t h e r a f u n d a m e n t a l p o l i c y u n d e r l y i n g s e c t i o n 6 3 3 0 ; i . e . , t o p r o v i d e a t a x p a y e r w i t h a f i n a l o p p o r t u n i t y f o r a d m i n i s t r a t i v e r e v i e w " o f h i s o r h e r t a x l i a b i l i t y . K e n n e d y v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 6 T . C . 2 5 5 , 2 6 2 ( 2 0 0 1 ) . A s i n K e n n e d y , i n w h i c h w e h e l d t h a t t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e c i s i o n t o g r a n t t h e t a x p a y e r a s o - c a l l e d " e q u i v a l e n t h e a r i n g " d i d n o t r e s u l t i n a w a i v e r b y t h e C o m m i s s i o n e r o f t h e 3 0 - d a y t i m e l i m i t w i t h i n w h i c h t h e t a x p a y e r w a s r e q u i r e d t o r e q u e s t a n A p p e a l s O f f i c e h e a r i n g , w e h o l d i n t h i s c a s e t h a t r e s p o n d e n t ' s d e c i s i o n t o p e r m i t p e t i t i o n e r t o o f f e r i n f o r m a t i o n a t t h e A p p e a l s O f f i c e h e a r i n g r e l e v a n t t o t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f h i s u n d e r l y i n g t a x l i a b i l i t y d i d n o t r e s u l t i n a w a i v e r b y r e s p o n d e n t o f t h e r e s t r i c t i o n s e t f o r t h i n s e c t i o n 6 3 3 0 ( c ) ( 2 ) ( B ) . - 1 3 - I n s u m , p e t i t i o n e r i s s t a t u t o r i l y b a r r e d f r o m c h a l l e n g i n g t h e e x i s t e n c e o r a m o u n t o f h i s i n c o m e t a x l i a b i l i t y f o r 1 9 9 3 i n t h i s p r o c e e d i n g . P e t i t i o n e r h a s f a i l e d t o r a i s e a s p o u s a l d e f e n s e , m a k e a v a l i d c h a l l e n g e t o t h e a p p r o p r i a t e n e s s o f r e s p o n d e n t ' s i n t e n d e d c o l l e c t i o n a c t i o n , o r o f f e r a l t e r n a t i v e m e a n s o f c o l l e c t i o n . T h e s e i s s u e s a r e n o w d e e m e d c o n c e d e d . R u l e 3 3 1 ( b ) ( 4 ) . A c c o r d i n g l y , i n t h e a b s e n c e o f a v a l i d i s s u e f o r r e v i e w , w e c o n c l u d e t h a t r e s p o n d e n t i s e n t i t l e d t o j u d g m e n t a s a m a t t e r o f l a w s u s t a i n i n g t h e n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n d a t e d M a r c h 1 5 , 2 0 0 1 . T o o r d e r t o g i v e e f f e c t t o t h e f o r e g o i n g , A n o r d e r g r a n t i n g r e s p o n d e n t ' s M o t i o n F o r S u m m a r y J u d g m e n t a n d d e c i s i o n f o r r e s p o n d e n t w i l l b e e n t e r e d .