TAX COURT OPINION

Case: Estate of Edward Wenner, Deceased; Merlyn Wenner Ruddell, Kate Wenner Eisner and Jann S. Wenner, Co-
Docket Number: 12611-99
Judge: Laro
Opinion Type: reported
Filed: 05/14/2001
Pages: 8

1 1 6 T . C . N o . 2 2 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T E S T A T E O F E D W A R D W E N N E R , D E C E A S E D , M E R L Y N W E N N E R R U D D E L L , K A T E W E N N E R E I S N E R A N D J A N N S . W E N N E R , C O - E X E C U T O R S , A N D D A L L A S C L A R K , f . k . a . D O R O T H Y E . W E N N E R , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 2 6 1 1 - 9 9 . F i l e d M a y 1 4 , 2 0 0 1 . P s p e t i t i o n e d t h e C o u r t f o r a r e v i e w o f R ' s d e t e r m i n a t i o n n o t t o a b a t e i n t e r e s t u n d e r s e c . 6 4 0 4 . I n t h e p e t i t i o n C , o n e o f t h e P s , r a i s e d a c l a i m f o r r e l i e f f r o m j o i n t l i a b i l i t y o n a j o i n t r e t u r n p u r s u a n t t o s e c . 6 0 1 5 ( s e c . 6 0 1 5 c l a i m ) . R m o v e d t o s t r i k e t h e s e c . 6 0 1 5 c l a i m , a s s e r t i n g t h e C o u r t l a c k e d j u r i s d i c t i o n t o d e t e r m i n e s u c h a c l a i m i n a s e c . 6 4 0 4 p r o c e e d i n g . H e l d : C ' s s e c . 6 0 1 5 c l a i m i s a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e i n a m a t t e r p r o p e r l y b e f o r e t h e C o u r t . I n s u c h c i r c u m s t a n c e s , w e r e q u i r e n o a d d i t i o n a l s t a t u t o r y j u r i s d i c t i o n t o a d d r e s s a n d d e t e r m i n e C ' s c l a i m f o r s e c . 6 0 1 5 r e l i e f . M i c h a e l L . S a n d f o r d , f o r p e t i t i o n e r s . M i c h a e l P . B r e t o n , B r a d f o r d A . J o h n s o n , a n d G a r y S l a v e t t , f o r r e s p o n d e n t . - 2 - 1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e . O P I N I O N L A R O , J u d g e : P e t i t i o n e r s p e t i t i o n e d t h e C o u r t t o r e v i e w r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n n o t t o a b a t e i n t e r e s t p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 4 0 4 . 1 P e t i t i o n e r D a l l a s C l a r k a l s o a l l e g e s i n t h e p e t i t i o n t h a t s h e s h o u l d b e r e l i e v e d f r o m j o i n t l i a b i l i t y a s t o F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s w h i c h s h e f i l e d w i t h h e r n o w d e c e a s e d h u s b a n d f o r t h e r e l e v a n t y e a r s . W e m u s t d e c i d e w h e t h e r t h e C o u r t h a s j u r i s d i c t i o n t o d e c i d e M s . C l a r k ' s c l a i m a s t o j o i n t l i a b i l i t y . W e h o l d t h a t w e h a v e j u r i s d i c t i o n . B a c k g r o u n d E d w a r d W e n n e r d i e d i n 1 9 8 8 . O n o r a b o u t M a r c h 1 9 9 0 K a t e W e n n e r E i s n e r , a c t i n g f o r t h e e s t a t e , a n d M s . C l a r k e x e c u t e d a F o r m 8 7 0 - P , A g r e e m e n t t o A s s e s s m e n t a n d C o l l e c t i o n o f D e f i c i e n c y i n T a x f o r P a r t n e r s h i p A d j u s t m e n t s . O n S e p t e m b e r 2 9 , 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t s e n t t o E d w a r d ( t h e n d e c e a s e d ) a n d D o r o t h y W e n n e r ( n o w M s . C l a r k ) n o t i c e s o f c h a n g e s t o t h e i r 1 9 8 2 , 1 9 8 3 , a n d 1 9 8 4 j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s . T h o s e c h a n g e s r e s u l t e d f r o m a n e x a m i n a t i o n o f t h o s e r e t u r n s a n d t h e r e l a t e d p a r t n e r s h i p r e t u r n s . R e s p o n d e n t i n c r e a s e d t h e a m o u n t o f t a x f o r e a c h o f t h e y e a r s a n d c l a i m e d i n t e r e s t i n t h e f o l l o w i n g a m o u n t s : - 3 - Y e a r I n c r e a s e i n T a x I n t e r e s t C h a r g e d 1 9 8 2 $ 5 , 4 1 0 $ 2 2 , 2 9 0 . 1 8 1 9 8 3 5 , 7 6 3 2 0 , 9 9 2 . 3 9 1 9 8 4 3 6 6 8 2 1 . 4 5 O n o r a b o u t F e b r u a r y 1 2 , 1 9 9 8 , M s . C l a r k , o n b e h a l f o f a l l p e t i t i o n e r s , p a i d r e s p o n d e n t t h e $ 1 1 , 5 3 9 i n t a x e s s p e c i f i e d i n t h e n o t i c e s . S o m e t i m e a f t e r r e c e i v i n g t h e S e p t e m b e r 2 9 , 1 9 9 7 , n o t i c e s , p e t i t i o n e r s r e q u e s t e d t h a t r e s p o n d e n t a b a t e t h e i n t e r e s t c h a r g e d . O n J a n u a r y 2 0 , 1 9 9 9 , r e s p o n d e n t n o t i f i e d M s . C l a r k t h a t t h e c l a i m f o r a b a t e m e n t o f i n t e r e s t u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) w a s d i s a l l o w e d . O n J u l y 1 6 , 1 9 9 9 , p e t i t i o n e r s f i l e d a t i m e l y p e t i t i o n f o r R e v i e w o f D e n i a l o f R e q u e s t f o r A b a t e m e n t o f I n t e r e s t . I n t h a t p e t i t i o n M s . C l a r k a l s o r e q u e s t e d s h e b e r e l i e v e d f r o m j o i n t l i a b i l i t y a s t o t h e r e l e v a n t y e a r s . R e s p o n d e n t m o v e d t o s t r i k e M s . C l a r k ' s c l a i m f o r r e l i e f f r o m j o i n t l i a b i l i t y f r o m t h e p e t i t i o n . R e s p o n d e n t a s s e r t s t h a t t h e C o u r t l a c k s j u r i s d i c t i o n w i t h r e g a r d t o t h a t c l a i m . P e t i t i o n e r s o p p o s e d t h a t m o t i o n . R e s p o n d e n t r e s p o n d e d s t a t i n g i n p a r t : " A f t e r a d i l i g e n t s e a r c h o f o u r r e c o r d s , r e s p o n d e n t h a s d e t e r m i n e d t h a t n o c l a i m o r e l e c t i o n f o r r e l i e f u n d e r I . R . C . § 6 0 1 5 ( b ) o r ( c ) w a s f i l e d b y p e t i t i o n e r M s . C l a r k , f . k . a . D o r o t h y E . W e n n e r , w i t h t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e i n a c c o r d a n c e w i t h n o r m a l p r o c e d u r e s . " - 4 - D i s c u s s i o n T h i s i s a m a t t e r o f f i r s t i m p r e s s i o n . T h e i s s u e w e m u s t d e c i d e i s w h e t h e r w e h a v e j u r i s d i c t i o n t o d e c i d e a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 p l e d i n a s e c t i o n 6 4 0 4 p e t i t i o n f o r j u d i c i a l r e v i e w o f r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n n o t t o a b a t e i n t e r e s t . W e f i r s t t u r n t o t h i s C o u r t ' s j u r i s d i c t i o n . R e f e r r i n g t o t h i s C o u r t , t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e S e v e n t h C i r c u i t r e c e n t l y n o t e d " [ t h e T a x C o u r t ] , l i k e a l l F e d e r a l C o u r t s , i s a c o u r t o f l i m i t e d j u r i s d i c t i o n . " F l i g h t A t t e n d a n t s A g a i n s t U A L O f f s e t v . C o m m i s s i o n e r , 1 6 5 F . 3 d 5 7 2 , 5 7 8 ( 7 t h C i r . 1 9 9 9 ) . T h e T a x C o u r t h a s s p e c i a l i z e d j u r i s d i c t i o n a n d m a y e x e r c i s e i t o n l y t o t h e e x t e n t a u t h o r i z e d b y C o n g r e s s . S e e N a f t e l v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 5 2 7 , 5 2 9 ( 1 9 8 5 ) . T h e q u e s t i o n o f t h e C o u r t ' s j u r i s d i c t i o n i s f u n d a m e n t a l a n d m u s t b e a d d r e s s e d w h e n r a i s e d b y a p a r t y . S e e i d . a t 5 3 0 . T h e C o u r t ' s j u r i s d i c t i o n t o r e v i e w r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n w h e t h e r t o a b a t e i n t e r e s t i s n o w f o u n d i n s e c t i o n 6 4 0 4 ( i ) ( f o r m e r l y d e s i g n a t e d a s s e c t i o n 6 4 0 4 ( g ) ) . T h a t s e c t i o n , s o f a r a s i s r e l e v a n t , p r o v i d e s : ( i ) R e v i e w o f D e n i a l o f R e q u e s t f o r A b a t e m e n t o f I n t e r e s t . - - ( 1 ) I n g e n e r a l . - - T h e T a x C o u r t s h a l l h a v e j u r i s d i c t i o n o v e r a n y a c t i o n b r o u g h t b y a t a x p a y e r w h o m e e t s t h e r e q u i r e m e n t s r e f e r r e d t o i n s e c t i o n 7 4 3 0 ( c ) ( 4 ) ( A ) ( i i ) t o d e t e r m i n e w h e t h e r t h e S e c r e t a r y ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t u n d e r t h i s s e c t i o n w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n , a n d m a y o r d e r a n a b a t e m e n t , i f s u c h a c t i o n i s b r o u g h t w i t h i n 1 8 0 d a y s a f t e r t h e d a t e o f t h e m a i l i n g o f t h e S e c r e t a r y ' s f i n a l d e t e r m i n a t i o n n o t t o a b a t e s u c h i n t e r e s t . [ E m p h a s i s a d d e d . ] S e c t i o n 6 4 0 4 ( i ) c l e a r l y g r a n t s t h e C o u r t j u r i s d i c t i o n t o - 5 - r e v i e w t h e C o m m i s s i o n e r ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t u n d e r a l l s u b s e c t i o n s o f s e c t i o n 6 4 0 4 . S e e W o o d r a l v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 2 T . C . 1 9 , 2 2 - 2 3 ( 1 9 9 9 ) . H o w e v e r , t h e o n l y e x p l i c i t j u r i s d i c t i o n g i v e n t o t h e C o u r t u n d e r t h i s s e c t i o n i s a j u r i s d i c t i o n t o d e t e r m i n e w h e t h e r t h e S e c r e t a r y ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . T h e C o u r t m a y o r d e r a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t w h e r e w e h a v e d e t e r m i n e d t h a t t h e S e c r e t a r y h a s a b u s e d h i s d i s c r e t i o n . T h e r e a r e t w o p r i m a r y j u r i s d i c t i o n a l p r e d i c a t e s f o r t h i s C o u r t t o r e v i e w a c l a i m f o r r e l i e f f r o m j o i n t a n d s e v e r a l l i a b i l i t y . F i r s t , a c l a i m m a y b e r a i s e d a s a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e i n a p e t i t i o n f o r r e d e t e r m i n a t i o n o f a d e f i c i e n c y f i l e d p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 2 1 3 ( a ) . S e e B u t l e r v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 2 7 6 ( 2 0 0 0 ) ; C h a r l t o n v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 3 3 3 ( 2 0 0 0 ) . I n a d e f i c i e n c y p r o c e e d i n g , w e c o n s i d e r a l l t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s r e l e v a n t t o a s c e r t a i n i n g t h e c o r r e c t a m o u n t o f t h e d e f i c i e n c y , i n c l u d i n g a f f i r m a t i v e d e f e n s e s . S e e s e c s . 6 2 1 3 a n d 6 2 1 4 ; B u t l e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 8 7 ; W o o d s v . C o m m i s s i o n e r , 9 2 T . C . 7 7 6 , 7 8 4 - 7 8 5 ( 1 9 8 9 ) ; N a f t e l v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 5 2 7 , 5 3 3 ( 1 9 8 5 ) . T h e s e c o n d j u r i s d i c t i o n a l p r e d i c a t e i s f o u n d i n s e c t i o n 6 0 1 5 ( e ) . T h i s s e c t i o n e n a b l e s a n e l e c t i n g s p o u s e t o p e t i t i o n f o r r e v i e w o f a n a d m i n i s t r a t i v e d e t e r m i n a t i o n ( o r f a i l u r e t o m a k e a d e t e r m i n a t i o n ) r e g a r d i n g r e l i e f f r o m l i a b i l i t y a s a s t a n d a l o n e - 6 - m a t t e r , i n d e p e n d e n t o f a n y d e f i c i e n c y p r o c e e d i n g . S e e F e r n a n d e z v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 3 2 4 ( 2 0 0 0 ) . T h e e s s e n c e o f M s . C l a r k ' s a r g u m e n t i s t h a t s h e i s e n t i t l e d t o r a i s e h e r e n t i t l e m e n t t o s e c t i o n 6 0 1 5 r e l i e f a s a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e i n a s e c t i o n 6 4 0 4 a c t i o n . M s . C l a r k a s s e r t s t h a t t h e r e i s s u f f i c i e n t j u r i s d i c t i o n a l p r e d i c a t e f o r t h i s C o u r t t o d e t e r m i n e h e r s u b s t a n t i v e c l a i m . H i s t o r i c a l l y w e h a v e c h a r a c t e r i z e d a c l a i m f o r r e l i e f f r o m j o i n t l i a b i l i t y a s a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e t h a t m u s t b e s e t f o r t h i n t h e p l e a d i n g s . S e e B u t l e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 8 7 - 2 8 8 . I n N e e l y v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 5 T . C . 2 8 7 ( 2 0 0 0 ) , a n a n a l o g o u s c a s e , w e h e l d t h a t w e h a d j u r i s d i c t i o n t o d e c i d e a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e r a i s e d b y t h e p e t i t i o n e r i n a s e c t i o n 7 4 3 6 c a s e ( P r o c e e d i n g s f o r D e t e r m i n a t i o n o f E m p l o y m e n t S t a t u s ) . S e c t i o n 7 4 3 6 , l i k e s e c t i o n 6 4 0 4 , a l l o w s j u d i c i a l r e v i e w o f a d e t e r m i n a t i o n o f t h e r e s p o n d e n t . I n t h a t c a s e w e r e a s o n e d : T h e s t a t u t e o f l i m i t a t i o n s s e t f o r t h i n s e c t i o n 6 5 0 1 c o n s t i t u t e s a d e f e n s e a t b a r ( i . e . , a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e ) t h a t m a y b e r a i s e d b y t h e t a x p a y e r i n r e s p o n s e t o a d e t e r m i n a t i o n m a d e b y t h e C o m m i s s i o n e r . S e e R u l e 3 9 ; G e n e s i s O i l & G a s , L t d . v . C o m m i s s i o n e r , [ 9 3 T . C . 5 6 2 ( 1 9 8 9 ) ] s u p r a a t 5 6 4 . O n c e o u r j u r i s d i c t i o n h a s b e e n p r o p e r l y i n v o k e d i n a c a s e , w e r e q u i r e n o a d d i t i o n a l j u r i s d i c t i o n t o r e n d e r a d e c i s i o n w i t h r e s p e c t t o s u c h a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e . S e e G e n e s i s O i l & G a s , L t d . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 5 6 4 . R a t h e r , " W h e n s u c h a d e f e n s e i n b a r i s p r o p e r l y r a i s e d , w e m u s t p a s s u p o n t h e m e r i t s o f t h e i s s u e a f t e r r e c e i v i n g e v i d e n c e w i t h r e s p e c t t h e r e t o " . B a d g e r M a t e r i a l s , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , [ 4 0 T . C . 1 0 6 1 ( 1 9 6 3 ) ] s u p r a a t 1 0 6 3 . A c c o r d i n g l y , w e h o l d t h a t w h e r e t h e p a r t i e s a r e p r o p e r l y b e f o r e t h e C o u r t i n a n a c t i o n b r o u g h t u n d e r s e c t i o n 7 4 3 6 , t h e C o u r t p o s s e s s e s j u r i s d i c t i o n t o a d d r e s s i s s u e s r e l a t i n g t o t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s - 7 - u n d e r s e c t i o n 6 5 0 1 t h a t a r e p r o p e r l y r a i s e d b y t h e p a r t i e s . I n t h i s c a s e , o u r j u r i s d i c t i o n o v e r t h e p a r t i e s u n d e r s e c t i o n 7 4 3 6 w a s i n v o k e d t h r o u g h p e t i t i o n e r ' s t i m e l y f i l e d p e t i t i o n s e e k i n g r e v i e w o f r e s p o n d e n t ' s n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n . W h e n p e t i t i o n e r p l e a d e d a s a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e i n h i s p e t i t i o n t h a t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n a s t o w o r k e r c l a s s i f i c a t i o n w a s b a r r e d b y e x p i r a t i o n o f t h e 3 - y e a r p e r i o d o f l i m i t a t i o n s u n d e r s e c t i o n 6 5 0 1 ( a ) , w e r e q u i r e d n o a d d i t i o n a l j u r i s d i c t i o n t o a d d r e s s s u c h i s s u e . * * * I d . a t 2 9 2 - 2 9 3 . A s a s t a n d a l o n e p r o c e e d i n g , t h e C o u r t h a s n o j u r i s d i c t i o n t o c o n s i d e r a r e q u e s t f o r r e l i e f f r o m j o i n t l i a b i l i t y o n a j o i n t r e t u r n u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 u n l e s s t h e f o l l o w i n g t h r e e r e q u i r e m e n t s a r e m e t : ( 1 ) T h e t a x p a y e r h a s f i l e d a t i m e l y e l e c t i o n p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 0 1 5 , ( 2 ) r e s p o n d e n t h a s n o t i f i e d t h e t a x p a y e r t h a t r e s p o n d e n t h a s d e n i e d t h e t a x p a y e r ' s r e q u e s t f o r r e l i e f u n d e r t h a t s e c t i o n , a n d ( 3 ) t h e t a x p a y e r h a s t i m e l y p e t i t i o n e d t h i s C o u r t f o r r e l i e f u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( e ) ( 1 ) . S e e s e c . 6 0 1 5 . T h e r e c o r d h e r e d i s c l o s e s t h a t n o n e o f t h e p r o c e d u r a l r e q u i r e m e n t s f o r o u r j u r i s d i c t i o n u n d e r s e c t i o n 6 0 1 5 ( e ) h a s b e e n s a t i s f i e d . H o w e v e r , w e c a n f i n d n o c o m p e l l i n g r e a s o n t o d i s t i n g u i s h t h e l o g i c a n d r e a s o n i n g o f t h i s C o u r t i n N e e l y v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . A n e n t i t l e m e n t t o t h e s t a t u t o r y r e l i e f p r o v i d e d b y s e c t i o n 6 0 1 5 i s n o l e s s a d e f e n s e t o r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a n t h e s t a t u t o r y r e l i e f p r o v i d e d b y s e c t i o n 6 5 0 1 ( a ) i n t h e N e e l y c a s e . T h e r e , a s i n t h e i n s t a n t c a s e , a n a f f i r m a t i v e d e f e n s e w a s p l e a d e d i n a m a t t e r p r o p e r l y b e f o r e t h e C o u r t . P e t i t i o n e r ' s p e t i t i o n u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 i s p r o p e r l y b e f o r e t h e - 8 - 2 W e , h o w e v e r , d o n o t h a v e j u r i s d i c t i o n o v e r t h e c o r r e c t n e s s o f t h e u n d e r l y i n g d e f i c i e n c y d e t e r m i n a t i o n i n t h e i n s t a n t p r o c e e d i n g . C o u r t , a n d w e h o l d w e r e q u i r e n o a d d i t i o n a l j u r i s d i c t i o n t o a d d r e s s M s . C l a r k ' s c l a i m f o r s e c t i o n 6 0 1 5 r e l i e f . 2 C o n s e q u e n t l y w e s h a l l d e n y r e s p o n d e n t ' s m o t i o n t o s t r i k e p a r a g r a p h 1 6 f r o m t h e p e t i t i o n a n d p a r a g r a p h 2 o f p e t i t i o n e r s ' p r a y e r f o r r e l i e f . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , A n a p p r o p r i a t e o r d e r w i l l b e i s s u e d .