TAX COURT OPINION

Case: William A. Ricker
Docket Number: 14677-99S
Judge: Armen
Opinion Type: summary
Filed: 08/16/2001
Pages: 14

1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s u b s e q u e n t s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r 1 9 9 5 , t h e t a x a b l e y e a r i n i s s u e . T . C . S u m m a r y O p i n i o n 2 0 0 1 - 1 2 5 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T W I L L I A M A . R I C K E R , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 4 6 7 7 - 9 9 S . F i l e d A u g u s t 1 6 , 2 0 0 1 . W i l l i a m A . R i c k e r , p r o s e . J a m e s F . P r o t h r o , f o r r e s p o n d e n t . A R M E N , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s c a s e w a s h e a r d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 6 3 o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t a t t h e t i m e t h a t t h e p e t i t i o n w a s f i l e d . 1 T h e d e c i s i o n t o b e e n t e r e d i s n o t r e v i e w a b l e b y a n y o t h e r c o u r t , a n d t h i s o p i n i o n s h o u l d n o t b e c i t e d a s a u t h o r i t y . - 2 - R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d a d e f i c i e n c y i n p e t i t i o n e r ' s F e d e r a l i n c o m e t a x f o r t h e t a x a b l e y e a r 1 9 9 5 i n t h e a m o u n t o f $ 2 , 5 9 4 . T h e s o l e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r i s e n t i t l e d t o a d i s a b l e d a c c e s s c r e d i t p u r s u a n t t o s e c t i o n 4 4 . W e h o l d t h a t h e i s n o t . B a c k g r o u n d S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d , a n d t h e y a r e s o f o u n d . P e t i t i o n e r r e s i d e d i n B u r l e s o n , T e x a s , a t t h e t i m e t h a t h i s p e t i t i o n w a s f i l e d w i t h t h e C o u r t . A . P e t i t i o n e r ' s D e n t a l P r a c t i c e P e t i t i o n e r i s a g e n e r a l p r a c t i t i o n e r o f d e n t i s t r y . A f t e r g r a d u a t i n g f r o m B a y l o r D e n t a l S c h o o l i n 1 9 8 4 , p e t i t i o n e r p r a c t i c e d d e n t i s t r y i n a s s o c i a t i o n w i t h o t h e r d e n t i s t s u n t i l 1 9 9 4 . S i n c e 1 9 9 4 , p e t i t i o n e r h a s p r a c t i c e d a s a s e l f - e m p l o y e d d e n t i s t i n B u r l e s o n , T e x a s , a b e d r o o m c o m m u n i t y o f F o r t W o r t h . D u r i n g 1 9 9 5 , t h e t a x a b l e y e a r i n i s s u e , p e t i t i o n e r e m p l o y e d t h r e e i n d i v i d u a l s i n c o n n e c t i o n w i t h h i s d e n t a l p r a c t i c e , w h i c h g e n e r a t e d a p p r o x i m a t e l y $ 2 6 0 , 0 0 0 i n g r o s s r e c e i p t s . D u r i n g 1 9 9 4 , t h e p r e c e d i n g t a x a b l e y e a r , p e t i t i o n e r e m p l o y e d t h e s a m e n u m b e r o f i n d i v i d u a l s , a n d h i s p r a c t i c e g e n e r a t e d a p p r o x i m a t e l y t h e s a m e a m o u n t o f g r o s s r e c e i p t s . A s a g e n e r a l p r a c t i t i o n e r o f d e n t i s t r y , p e t i t i o n e r p r o v i d e s a n a r r a y o f d e n t a l s e r v i c e s , i n c l u d i n g o r t h o d o n t i c c a r e , e x t r a c t i o n s , f i l l i n g s , c r o w n s , e n d o d o n t i c s , a n d r o o t c a n a l s . I n - 3 - c o n n e c t i o n w i t h h i s p r a c t i c e , p e t i t i o n e r u s e s x - r a y e q u i p m e n t t o d i a g n o s e a n d t r e a t h i s p a t i e n t s . P r i o r t o 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r u s e d a S i e m a n s x - r a y m a c h i n e t h a t p r o d u c e d p e r i a p i c a l - v i e w x - r a y s . T h e S i e m a n s x - r a y m a c h i n e i n v o l v e s a m o v e a b l e " c o n e " t h a t i s m o u n t e d o n a m e c h a n i c a l a r m a n d t h a t i s p o s i t i o n e d t o t h e s i d e o f a p a t i e n t ' s c h e e k . T h e p e r i a p i c a l x - r a y s a r e " l i t t l e b i t t y f i l m s t h a t f i t i n s i d e t h e p a t i e n t ' s m o u t h " , w h i c h m a y c a u s e a " g a g r e f l e x " i n s o m e p a t i e n t s . T h e x - r a y s t h a t a r e p r o d u c e d m a y g i v e r i s e t o a " f u l l - m o u t h s e r i e s " o f 1 8 r a d i o g r a p h s t h a t p r o v i d e a c l e a r v i e w o f t h e b o n e s t r u c t u r e a n d h e a l t h o f a p a t i e n t ' s t e e t h . H o w e v e r , t h e c o s t o f t h e S i e m a n s x - r a y s , a n d p a r t i c u l a r l y a f u l l - m o u t h s e r i e s , i s r e l a t i v e l y e x p e n s i v e . C o n c e r n e d w i t h t h e l i m i t e d s c o p e o f t h e S i e m a n s x - r a y s a n d t h e d i s c o m f o r t t o t h e p a t i e n t , p e t i t i o n e r s o u g h t t o e x p a n d a n d i m p r o v e t h e q u a l i t y o f t h e d e n t a l x - r a y s p r o d u c e d , a n d a t a l e s s e r c o s t . B . T h e P a n o r a m i c X - R a y M a c h i n e I n J a n u a r y 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r p u r c h a s e d a n d p l a c e d i n s e r v i c e i n h i s d e n t a l p r a c t i c e a p r e v i o u s l y - o w n e d " J . M o r i t a V e r s a v i e w P a n o r a m i c X - R a y " m a c h i n e ( t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e ) f o r $ 5 , 0 0 0 . T h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e i s d e s i g n e d t o r a d i o g r a p h a p a n o r a m i c v i e w o f a p a t i e n t ' s t e e t h . T h e p a t i e n t r e m a i n s s t a t i o n a r y w h i l e t h e m e c h a n i s m o r b i t s a r o u n d t h e p a t i e n t ' s h e a d e m i t t i n g x - r a y s a s i t m o v e s . W h e n t h e m e c h a n i s m f i n i s h e s i t s o r b i t i n g c y c l e , t h e r e s u l t p r o d u c e d i s a 5 - b y 1 2 - i n c h - 4 - r a d i o g r a p h i c p i c t u r e . T h e p a n o r a m i c x - r a y i s u s e d p r i m a r i l y a s a p r e l i m i n a r y d i a g n o s t i c t e c h n i q u e , f o c u s i n g a t t e n t i o n o n a r e a s t h a t m a y p o s e i n c r e a s e d c o n c e r n . T h e c o s t o f t h e r a d i o g r a p h t h a t t h e m a c h i n e p r o d u c e s i s c h e a p e r t h a n a " f u l l - m o u t h " s e r i e s p r o d u c e d b y a s t a n d a r d d e n t a l x - r a y m a c h i n e . A t t h e t i m e t h a t h e a c q u i r e d t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e , p e t i t i o n e r h a d t h e o p t i o n o f p u r c h a s i n g , a s a n a c c e s s o r y a t a n a d d i t i o n a l c o s t , a p a t i e n t c h a i r t h a t c o u l d b e a f f i x e d t o t h e b a s e o f t h e m a c h i n e . P e t i t i o n e r o p t e d a g a i n s t p u r c h a s i n g t h e p a t i e n t c h a i r . W i t h o u t t h e c h a i r , p a t i e n t s c u s t o m a r i l y s t a n d w h i l e h o l d i n g h a n d l e s t o m a i n t a i n s t i l l n e s s a n d " b i t e o n a l i t t l e p i e c e t o p o s i t i o n t h e i r h e a d " , w h e r e a s p a t i e n t s w h o a r e c o n f i n e d t o a w h e e l c h a i r a r e i n s t r u c t e d t o d o t h e s a m e w h i l e r e m a i n i n g s e a t e d i n t h e i r w h e e l c h a i r , w h i c h i s r o l l e d d i r e c t l y u n d e r t h e m a c h i n e o v e r a f l a t b a s e . T h u s , b y o p t i n g n o t t o p u r c h a s e t h e a c c e s s o r y c h a i r , p e t i t i o n e r r e d u c e d t h e a c q u i s i t i o n c o s t o f t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e a n d a v o i d e d t h e r i s k i n h e r e n t i n t r a n s f e r r i n g a d i s a b l e d p a t i e n t f r o m c h a i r t o c h a i r , b u t w i t h o u t c o m p r o m i s i n g t h e d i a g n o s t i c v a l u e o f t h e x - r a y m a c h i n e t o a b l e - b o d i e d p a t i e n t s . P e t i t i o n e r u s e s t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e o n a d a i l y b a s i s a n d f o r a l l o f h i s p a t i e n t s w i t h o u t r e g a r d t o w h e t h e r a n i n d i v i d u a l i s d i s a b l e d o r a b l e - b o d i e d . I n d e e d , t h e m a c h i n e i s i n t e n d e d t o i m p r o v e t h e s t a n d a r d o f c a r e f o r a l l p a t i e n t s a n d w a s - 5 - n o t s p e c i f i c a l l y d e s i g n e d t o f a c i l i t a t e t h e t r e a t m e n t o f d i s a b l e d i n d i v i d u a l s . C . T h e W e h m e r X - R a y M a c h i n e I n D e c e m b e r 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r p u r c h a s e d a n d p l a c e d i n s e r v i c e i n h i s d e n t a l p r a c t i c e a " W e h m e r C o u n t e r b a l a n c e d C e p h a l o m e t e r S y s t e m X - R a y " m a c h i n e ( t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e ) f o r $ 2 , 7 2 5 . T h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e p r o d u c e s a r a d i o g r a p h o f t h e p a t i e n t ' s e n t i r e h e a d , f o c u s i n g o n t h e j a w a n d i t s s t r u c t u r e a n d a l i g n m e n t a n d t h e t e e t h a n d t h e i r p o s i t i o n a n d a l i g n m e n t . T h e m a c h i n e o p e r a t e s a t a d i s t a n c e o f a p p r o x i m a t e l y 5 f e e t f r o m t h e p a t i e n t ' s h e a d a n d r o t a t e s t o p r o d u c e e i t h e r l a t e r a l , o b l i q u e , o r f r o n t a l v i e w s . T h e r e s u l t i s a 9 - b y 1 0 - i n c h r a d i o g r a p h i c p i c t u r e . A c c o r d i n g t o t h e m a n u f a c t u r e r ' s b r o c h u r e , t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e p r o d u c e s a " c e p h a l o g r a m " t h a t e n a b l e s t h e p r a c t i t i o n e r t o a c c u r a t e l y m e a s u r e t h e a n g u l a r r e l a t i o n s h i p s b e t w e e n v a r i o u s f a c i a l c o m p o n e n t s a n d t h e h e a d . I t i s u s e d t o h e l p i d e n t i f y f a c i a l a b n o r m a l i t i e s i n r e l a t i o n t o d e n t i t i o n ; t o p r o j e c t t h e g r o w t h a n d d e v e l o p m e n t p a t t e r n s o f f a c i a l c o m p o n e n t s ; a n d t o p l a n a n d m o n i t o r t r e a t m e n t b y s u p e r i m p o s i n g s u c c e s s i v e c e p h a l o g r a m s a n d m e a s u r i n g t h e c h a n g e s d u e t o g r o w t h a n d o r t h o d o n t i c t r e a t m e n t . I n a d d i t i o n t o i t s a b i l i t y t o d e t e c t s k e l e t a l d e f o r m i t i e s a n d d e f i c i e n c i e s i n b o n e g r o w t h , t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e i s " e s s e n t i a l f o r d i a g n o s i s a n d t r e a t m e n t " a n d i s u s e d b y " g e n e r a l d e n t i s t s " w h o p l a n t o e x p a n d t h e i r p r a c t i c e i n t o o r t h o d o n t i c s a n d c o s m e t i c d e n t i s t r y . T h e m a c h i n e i s c o n s i d e r e d t h e s t a n d a r d o f c a r e f o r o r t h o d o n t i c t r e a t m e n t . - 6 - L i k e t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e , t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e i s v e r t i c a l l y a d j u s t a b l e . T h u s , l i k e t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e , p a t i e n t s c u s t o m a r i l y s t a n d w h i l e t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e i s i n u s e , w h e r e a s p a t i e n t s w h o a r e c o n f i n e d t o a w h e e l c h a i r m a y r e m a i n s e a t e d i n t h e i r w h e e l c h a i r . A g a i n , l i k e t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e , t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e m a y b e p u r c h a s e d w i t h a n a c c e s s o r y c h a i r a t a n a d d i t i o n a l c o s t . P e t i t i o n e r c h o s e n o t t o p u r c h a s e t h e a c c e s s o r y c h a i r , t h e r e b y r e d u c i n g t h e a c q u i s i t i o n c o s t o f t h e m a c h i n e a n d a v o i d i n g t h e r i s k i n h e r e n t i n t r a n s f e r r i n g a d i s a b l e d p a t i e n t f r o m c h a i r t o c h a i r , b u t w i t h o u t c o m p r o m i s i n g t h e d i a g n o s t i c v a l u e o f t h e m a c h i n e t o a b l e - b o d i e d p a t i e n t s . A s w i t h t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e , a p a t i e n t w h o i s c o n f i n e d t o a w h e e l c h a i r c a n e a s i l y a c c e s s t h e o p e n s p a c e b e n e a t h t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e . A l o n g w i t h t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e , p e t i t i o n e r p u r c h a s e d a " W e h m e r R a r e E a r t h C a s s e t t e w i t h S c r e e n s " ( r a r e e a r t h c a s s e t t e ) f o r $ 2 9 9 . T h e r a r e e a r t h c a s s e t t e i s a n " a m p l i f y i n g s c r e e n " t h a t s e r v e s t o r e d u c e t h e a m o u n t o f r a d i a t i o n e m i t t e d f r o m t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e . P e t i t i o n e r u s e s t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e a n d r a r e e a r t h c a s s e t t e o n a d a i l y b a s i s a n d f o r a l l o f h i s p a t i e n t s w i t h o u t r e g a r d t o w h e t h e r a n i n d i v i d u a l i s d i s a b l e d o r a b l e - b o d i e d . I n d e e d , t h e m a c h i n e a n d c a s s e t t e a r e i n t e n d e d t o i m p r o v e t h e s t a n d a r d o f c a r e f o r a l l p a t i e n t s , a n d n e i t h e r w a s s p e c i f i c a l l y - 7 - d e s i g n e d t o f a c i l i t a t e t h e t r e a t m e n t o f d i s a b l e d i n d i v i d u a l s . D . P e t i t i o n e r ' s P a t i e n t P o p u l a t i o n I n 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r ' s p a t i e n t p o p u l a t i o n c o n s i s t e d o f a b o u t 2 , 0 0 0 i n d i v i d u a l s , r e p r e s e n t i n g a b r o a d s p e c t r u m o f t h e l o c a l c o m m u n i t y . O f t h o s e i n d i v i d u a l s , f e w e r t h a n 5 p e r c e n t w e r e c o n f i n e d t o a w h e e l c h a i r . P r i o r t o p e t i t i o n e r ' s p u r c h a s e o f t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e a n d t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e , n o n e o f p e t i t i o n e r ' s d i s a b l e d p a t i e n t s c o m p l a i n e d a b o u t t h e x - r a y m a c h i n e s t h e n i n u s e i n p e t i t i o n e r ' s o f f i c e . P e t i t i o n e r d i d n o t p u r c h a s e e i t h e r x - r a y m a c h i n e a t t h e s u g g e s t i o n o r r e c o m m e n d a t i o n o f a n y o f h i s d i s a b l e d p a t i e n t s , n o r d i d p e t i t i o n e r c o n s u l t w i t h a n y o f h i s d i s a b l e d p a t i e n t s r e g a r d i n g t h e p u r c h a s e o f e i t h e r m a c h i n e . P r i o r t o h i s p u r c h a s e o f t h e p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s , p e t i t i o n e r d i d n o t r e f u s e t r e a t m e n t t o a p r o s p e c t i v e p a t i e n t b e c a u s e t h e p a t i e n t w a s c o n f i n e d t o a w h e e l c h a i r . A t t h e t i m e t h a t h e p u r c h a s e d t h o s e m a c h i n e s , p e t i t i o n e r w a s i n c o m p l i a n c e w i t h a p p l i c a b l e r e q u i r e m e n t s o f t h e A m e r i c a n s W i t h D i s a b i l i t i e s A c t o f 1 9 9 0 ( A D A ) , 4 2 U . S . C . s e c s . 1 2 1 0 1 - 1 2 2 1 3 ( 1 9 9 5 ) . P e t i t i o n e r p u r c h a s e d b o t h t h e p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s i n o r d e r t o p r o v i d e b e t t e r c a r e t o a l l o f h i s p a t i e n t s , w i t h o u t r e g a r d t o w h e t h e r a n y p a r t i c u l a r i n d i v i d u a l w a s d i s a b l e d o r a b l e - b o d i e d . - 8 - E . P e t i t i o n e r ' s 1 9 9 5 I n c o m e T a x R e t u r n P e t i t i o n e r f i l e d a F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n f o r 1 9 9 5 a n d c l a i m e d t h e r e o n a d i s a b l e d a c c e s s c r e d i t i n t h e a m o u n t o f $ 3 , 8 8 7 . I n s u p p o r t o f t h e c r e d i t , p e t i t i o n e r a t t a c h e d t o h i s r e t u r n F o r m 8 8 2 6 , D i s a b l e d A c c e s s C r e d i t , o n w h i c h h e c o m p u t e d t h e c r e d i t a s f o l l o w s : T o t a l e l i g i b l e a c c e s s e x p e n d i t u r e s P a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e $ 5 , 0 0 0 W e h m e r x - r a y m a c h i n e 2 , 7 2 5 R a r e e a r t h c a s s e t t e 2 9 9 $ 8 , 0 2 4 l e s s : M i n i m u m a m o u n t - 2 5 0 B a l a n c e 7 , 7 7 4 A p p l i c a b l e p e r c e n t a g e 5 0 % D i s a b l e d a c c e s s c r e d i t 3 , 8 8 7 F . R e s p o n d e n t ' s N o t i c e o f D e f i c i e n c y I n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d t h e d i s a b l e d a c c e s s c r e d i t f o r 1 9 9 5 o n t h e g r o u n d t h a t t h e p a n o r a m i c x - r a y m a c h i n e , t h e W e h m e r x - r a y m a c h i n e , a n d t h e r a r e e a r t h c a s s e t t e d o n o t c o n s t i t u t e e l i g i b l e a c c e s s e x p e n d i t u r e s w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 4 4 . R a t h e r , r e s p o n d e n t t r e a t e d t h e c o s t o f a c q u i r i n g t h e x - r a y m a c h i n e s a n d c a s s e t t e " a s a d e p r e c i a t i o n e x p e n s e u n d e r S e c t i o n 1 7 9 " . G . P e t i t i o n e r ' s C o n t e n t i o n s P e t i t i o n e r c a n d i d l y a d m i t s t h a t h i s p u r c h a s e o f t h e p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s w a s n o t m o t i v a t e d b y a n y r e q u i r e m e n t o f t h e A D A a n d t h a t b o t h m a c h i n e s a r e " u s a b l e t o p r o v i d e s e r v i c e s t o p a t i e n t s w i t h o u t d i s a b i l i t i e s a s w e l l a s - 9 - 2 S e c . 4 4 ( a ) p r o v i d e s a s f o l l o w s : S E C . 4 4 . E X P E N D I T U R E S T O P R O V I D E A C C E S S T O D I S A B L E D I N D I V I D U A L S . ( a ) G e n e r a l R u l e . - - F o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 3 8 [ G e n e r a l B u s i n e s s C r e d i t ] , i n t h e c a s e o f a n e l i g i b l e s m a l l b u s i n e s s , t h e a m o u n t o f t h e d i s a b l e d a c c e s s c r e d i t d e t e r m i n e d u n d e r t h i s s e c t i o n f o r a n y t a x a b l e y e a r s h a l l b e a n a m o u n t e q u a l t o 5 0 p e r c e n t o f s o m u c h o f t h e e l i g i b l e a c c e s s e x p e n d i t u r e s f o r t h e t a x a b l e y e a r a s e x c e e d $ 2 5 0 b u t d o n o t e x c e e d $ 1 0 , 2 5 0 . 3 A s r e l e v a n t h e r e i n , s e c . 4 4 ( b ) d e f i n e s " e l i g i b l e s m a l l b u s i n e s s " t o m e a n a n y p e r s o n ( 1 ) w h o s e g r o s s r e c e i p t s f o r t h e p r e c e d i n g t a x a b l e y e a r d i d n o t e x c e e d $ 1 , 0 0 0 , 0 0 0 o r w h o d i d n o t e m p l o y m o r e t h a n 3 0 f u l l t i m e e m p l o y e e s d u r i n g t h e p r e c e d i n g t a x a b l e y e a r a n d ( 2 ) w h o e l e c t s t h e a p p l i c a t i o n o f t h e s e c t i o n f o r t h e t a x a b l e y e a r . p a t i e n t s w i t h d i s a b i l i t i e s " . N e v e r t h e l e s s , p e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t h e i s e n t i t l e d t o a d i s a b l e d a c c e s s c r e d i t u n d e r s e c t i o n 4 4 b e c a u s e " t h e d e s i g n o f t h e s e m a c h i n e s a l l o w s m e t o p r o v i d e t h e s a m e q u a l i t y a n d b r e a d t h o f s e r v i c e s t o m y d i s a b l e d p a t i e n t s a s I p r o v i d e t o m y o t h e r p a t i e n t s " , o r , i n o t h e r w o r d s , b e c a u s e " T h e m a c h i n e s t h a t I p u r c h a s e d p r e v e n t d i s c r i m i n a t i o n a g a i n s t d i s a b l e d p e r s o n s . " D i s c u s s i o n S u b j e c t t o v a r i o u s l i m i t a t i o n s , a n " e l i g i b l e s m a l l b u s i n e s s " i s e n t i t l e d t o a d i s a b l e d a c c e s s c r e d i t f o r " e l i g i b l e a c c e s s e x p e n d i t u r e s " f o r t h e t a x a b l e y e a r . S e c . 4 4 ( a ) . 2 I n t h e p r e s e n t c a s e , t h e r e i s n o q u e s t i o n t h a t p e t i t i o n e r q u a l i f i e s a s a n " e l i g i b l e s m a l l b u s i n e s s " f o r t h e y e a r i n i s s u e . S e c . 4 4 ( b ) . 3 H o w e v e r , t h e p a r t i e s d i s a g r e e o n w h e t h e r t h e c o s t o f t h e - 1 0 - p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s a n d r a r e e a r t h c a s s e t t e c o n s t i t u t e s " e l i g i b l e a c c e s s e x p e n d i t u r e s " w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 4 4 ( c ) . I n o r d e r t o q u a l i f y a s " e l i g i b l e a c c e s s e x p e n d i t u r e s " , a m o u n t s m u s t b e " p a i d o r i n c u r r e d b y a n e l i g i b l e s m a l l b u s i n e s s f o r t h e p u r p o s e o f e n a b l i n g s u c h e l i g i b l e s m a l l b u s i n e s s t o c o m p l y w i t h a p p l i c a b l e r e q u i r e m e n t s u n d e r t h e A m e r i c a n s W i t h D i s a b i l i t i e s A c t o f 1 9 9 0 ( a s i n e f f e c t o n t h e d a t e o f t h e e n a c t m e n t o f t h i s s e c t i o n ) . " S e c . 4 4 ( c ) ( 1 ) . S e c t i o n 4 4 w a s e n a c t e d o n N o v e m b e r 5 , 1 9 9 0 , a s p a r t o f t h e O m n i b u s B u d g e t R e c o n c i l i a t i o n A c t o f 1 9 9 0 , P u b . L . 1 0 1 - 5 0 8 , s e c . 1 1 6 1 1 ( a ) , 1 0 4 S t a t . 1 3 8 8 , 1 3 8 8 - 5 0 1 . S e c t i o n 4 4 i s i n t e n d e d t o c o m p l e m e n t t h e A D A b y p r o v i d i n g " r e l i e f t o s m a l l b u s i n e s s e s m a k i n g a c c o m m o d a t i o n s r e q u i r e d b y t h e A D A . " 1 3 6 C o n g . R e c . S 1 2 8 5 2 ( d a i l y e d . S e p t . 1 2 , 1 9 9 0 ) ( S t a t e m e n t b y S e n a t o r K o h l ) . T h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y i n d i c a t e s t h a t C o n g r e s s w a s c o n c e r n e d t h a t t h e r e q u i r e m e n t s c o n t a i n e d i n t h e A D A m a y i m p o s e a s e v e r e f i n a n c i a l b u r d e n o n c e r t a i n s m a l l b u s i n e s s e s . S e e H . C o n f . R e p t . 1 0 1 - 9 6 4 , a t 1 1 3 8 - 1 1 4 0 ( 1 9 9 0 ) . I n o r d e r t o a l l e v i a t e t h e b u r d e n , C o n g r e s s p r o v i d e d s m a l l b u s i n e s s e s w i t h a t a x c r e d i t f o r a p o r t i o n o f t h e c o s t s i n c u r r e d i n c o m p l y i n g w i t h t h e A D A . S e e i d . I f t h e e x p e n d i t u r e w a s n o t m a d e t o e n a b l e c o m p l i a n c e w i t h t h e A D A , t h e n t h e e x p e n d i t u r e d o e s n o t q u a l i f y f o r t h e c r e d i t u n d e r - 1 1 - s e c t i o n 4 4 . F a n v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 7 T . C . , ( 2 0 0 1 ) ( s l i p o p . a t 1 1 ) . C o n g r e s s e n a c t e d t h e A D A t o e s t a b l i s h a c l e a r a n d c o m p r e h e n s i v e F e d e r a l p r o h i b i t i o n o f t h e d i s c r i m i n a t i o n o n t h e b a s i s o f d i s a b i l i t y i n a n u m b e r o f a r e a s , s p e c i f i c a l l y i n c l u d i n g p u b l i c a c c o m m o d a t i o n s . H . R e p t . 1 0 1 - 4 8 5 ( V o l . I I ) , a t 2 8 ( 1 9 9 0 ) ; s e e a l s o 4 2 U . S . C . s e c . 1 2 1 0 1 ( b ) ( 1 9 9 4 ) . P e t i t i o n e r ' s d e n t a l p r a c t i c e i s a p l a c e o f p u b l i c a c c o m m o d a t i o n w i t h i n t h e m e a n i n g o f t h e A D A . S e e F a n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ( s l i p o p . a t 7 ) . W e t h e r e f o r e f o c u s o u r a t t e n t i o n o n T i t l e I I I o f t h e A D A d e a l i n g w i t h p u b l i c a c c o m m o d a t i o n s . 4 2 U . S . C . s e c s . 1 2 1 8 1 - 1 2 1 8 9 . T i t l e I I I o f t h e A D A p r o h i b i t s d i s c r i m i n a t i o n " o n t h e b a s i s o f d i s a b i l i t y i n t h e f u l l a n d e q u a l e n j o y m e n t o f t h e g o o d s , s e r v i c e s , f a c i l i t i e s , p r i v i l e g e s , a d v a n t a g e s , o r a c c o m m o d a t i o n s o f a n y p l a c e o f p u b l i c a c c o m m o d a t i o n b y a n y p e r s o n w h o o w n s , l e a s e s ( o r l e a s e s t o ) , o r o p e r a t e s a p l a c e o f p u b l i c a c c o m m o d a t i o n . " 4 2 U . S . C . s e c . 1 2 1 8 2 ( a ) . T i t l e I I I s p e c i f i c a l l y d e f i n e s d i s c r i m i n a t i o n t o i n c l u d e a f a i l u r e t o t a k e n e c e s s a r y s t e p s t o e n s u r e t h a t n o i n d i v i d u a l w i t h a d i s a b i l i t y i s d e n i e d s e r v i c e s b e c a u s e o f t h e a b s e n c e o f a u x i l i a r y a i d s a n d s e r v i c e s . 4 2 U . S . C . s e c . 1 2 1 8 2 ( b ) ( 2 ) ( A ) ( i i i ) . A s r e l e v a n t h e r e i n , t h e t e r m " a u x i l i a r y a i d s a n d s e r v i c e s " i n c l u d e s t h e " a c q u i s i t i o n o r m o d i f i c a t i o n o f e q u i p m e n t o r d e v i c e s ; a n d o t h e r s i m i l a r s e r v i c e s a n d a c t i o n s . " 4 2 U . S . C . s e c . 1 2 1 0 2 ( 1 ) ( C ) a n d ( D ) . - 1 2 - T h e A D A d o e s n o t e l a b o r a t e f u r t h e r w i t h r e s p e c t t o t h e a f o r e m e n t i o n e d c a t e g o r i e s o f a u x i l i a r y a i d s a n d s e r v i c e s . R a t h e r , t h e f i n a l r e g u l a t i o n s i m p l e m e n t i n g t h e A D A p r o v i d e o n l y e x a m p l e s o f a u x i l i a r y a i d s a n d s e r v i c e s i n t h e a r e a s o f h e a r i n g a n d v i s u a l i m p a i r m e n t s . S e e 2 8 C . F . R . s e c . 3 6 . 3 0 3 ( b ) ( 2 0 0 0 ) ; s e e a l s o F a n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . A b s e n t i n t h e s e r e g u l a t i o n s i s a n y m e n t i o n o f x - r a y m a c h i n e s , m u c h l e s s d e n t a l x - r a y m a c h i n e s . P e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t h i s p u r c h a s e o f t h e p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s a n d r a r e e a r t h c a s s e t t e e n a b l e d h i s d e n t a l s e r v i c e s b u s i n e s s t o c o m p l y w i t h a p p l i c a b l e r e q u i r e m e n t s o f t h e A D A a n d t h a t t h e c o s t o f t h e x - r a y m a c h i n e s a n d c a s s e t t e t h e r e f o r e q u a l i f i e s a s " e l i g i b l e a c c e s s e x p e n d i t u r e s " . W e d i s a g r e e . I n i t i a l l y , w e n o t e t h a t p e t i t i o n e r w a s a l r e a d y i n c o m p l i a n c e w i t h t h e A D A a t t h e t i m e t h a t h e p u r c h a s e d t h e p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s . P e t i t i o n e r d i d n o t d i s c r i m i n a t e a g a i n s t , o r r e f u s e t o t r e a t , d i s a b l e d p a t i e n t s " o n t h e b a s i s o f d i s a b i l i t y " . 4 2 U . S . C . s e c . 1 2 1 8 2 ( a ) . N o r d i d p e t i t i o n e r f a i l t o t a k e n e c e s s a r y s t e p s t o e n s u r e t h a t n o i n d i v i d u a l w i t h a d i s a b i l i t y w a s d e n i e d s e r v i c e s b e c a u s e o f t h e a b s e n c e o f a u x i l i a r y a i d s a n d s e r v i c e s . S e e 4 2 U . S . C . s e c . 1 2 1 8 2 ( b ) ( 2 ) ( A ) ( i i i ) . P r i o r t o p e t i t i o n e r ' s p u r c h a s e o f t h e p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s , n o n e o f p e t i t i o n e r ' s d i s a b l e d p a t i e n t s h a d e v e r - 1 3 - c o m p l a i n e d a b o u t t h e t y p e o f x - r a y e q u i p m e n t t h e n i n u s e i n p e t i t i o n e r ' s d e n t a l p r a c t i c e . M o r e o v e r , p r i o r t o p u r c h a s i n g t h o s e x - r a y m a c h i n e s , p e t i t i o n e r h a d n e v e r c o n s u l t e d w i t h a n y o f h i s d i s a b l e d p a t i e n t s r e g a r d i n g h i s i n t e n t i o n t o a c q u i r e t h e m a c h i n e s . E s s e n t i a l l y , p e t i t i o n e r w a s u n d e r n o c o m p u l s i o n t o p u r c h a s e t h e p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s . P e t i t i o n e r c a n d i d l y a d m i t s t h a t h e d i d n o t p u r c h a s e e i t h e r m a c h i n e i n o r d e r t o c o m p l y w i t h a n y r e q u i r e m e n t o f t h e A D A . R a t h e r , p e t i t i o n e r p u r c h a s e d t h e m a c h i n e s i n o r d e r t o p r o v i d e a l l o f h i s p a t i e n t s w i t h b e t t e r d e n t a l c a r e . P e t i t i o n e r d i d n o t m a k e a n y m o d i f i c a t i o n t o e i t h e r t h e p a n o r a m i c o r W e h m e r x - r a y m a c h i n e f o r t h e p u r p o s e o f t r e a t i n g a n y o f h i s d i s a b l e d p a t i e n t s . P e t i t i o n e r s p e c i f i c a l l y d e c l i n e d t o p u r c h a s e t h e x - r a y m a c h i n e s w i t h a n i n s t a l l e d p a t i e n t c h a i r . P e t i t i o n e r r e g a r d s t h i s d e c i s i o n a s e v i d e n c e o f h i s d e s i r e t o b e t t e r s e r v e h i s d i s a b l e d p a t i e n t s . I n p e t i t i o n e r ' s v i e w , t h e x - r a y m a c h i n e s t h a t h e p u r c h a s e d " a l l o w t h e a b i l i t y t o p l a c e h a n d i c a p p a t i e n t s i n i t * * * Y o u c a n s i m p l y r o l l t h e w h e e l c h a i r i n t o t h e m a c h i n e . " H o w e v e r , p e t i t i o n e r a l s o a d m i t s t h a t h i s " m a c h i n e s s e r v e e v e r y o n e " a n d " a f f o r d m e a n a b i l i t y t o m o r e r e a d i l y g e t r a d i o g r a p h s o n [ t h e p a t i e n t s ] . " T h e p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s a r e s t a n d a r d m a c h i n e s u s e d i n t h e f i e l d o f d e n t i s t r y a n d a r e l i k e l y t o b e - 1 4 - f o u n d i n m o s t m o d e r n d e n t a l o f f i c e s . N e i t h e r x - r a y m a c h i n e w a s d e s i g n e d o r m a r k e t e d t o f a c i l i t a t e a c c e s s i b i l i t y t o d i s a b l e d p a t i e n t s . R a t h e r , e a c h m a c h i n e h a s g e n e r a l a p p l i c a b i l i t y a n d u s e f u l n e s s t o a l l d e n t a l p a t i e n t s . T h u s , n o t h i n g i n t h e r e c o r d s u g g e s t s t h a t t h e p a n o r a m i c a n d W e h m e r x - r a y m a c h i n e s q u a l i f y a s a u x i l i a r y a i d s o r s e r v i c e s . 4 2 U . S . C . s e c . 1 2 1 8 2 ( b ) ( 2 ) ( A ) ( i i i ) ; F a n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . T h e r e f o r e , t h e c o s t o f t h e m a c h i n e s a n d r a r e e a r t h c a s s e t t e i s n o t a n e l i g i b l e a c c e s s e x p e n d i t u r e w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 4 4 ( c ) . A c c o r d i n g l y , t h e m a c h i n e s a n d c a s s e t t e d o n o t q u a l i f y f o r t h e d i s a b l e d a c c e s s c r e d i t u n d e r s e c t i o n 4 4 ( a ) . R e v i e w e d a n d a d o p t e d a s t h e r e p o r t o f t h e S m a l l T a x C a s e D i v i s i o n . I n o r d e r t o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .