TAX COURT OPINION

Case: John G. Goettee, Jr. & Marian Goettee
Docket Number: 26591-96
Judge: Chabot
Opinion Type: memo
Filed: 02/25/2003
Pages: 72

T . C . M e m o . 2 0 0 3 - 4 3 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T J O H N G . G O E T T E E , J R . A N D M A R I A N G O E T T E E , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 2 6 5 9 1 - 9 6 . F i l e d F e b r u a r y 2 5 , 2 0 0 3 . P s c l a i m e d i n v e s t m e n t c r e d i t s a n d l o s s e s a r i s i n g o u t o f a p a r t n e r s h i p i n w h i c h t h e y h e l d a l i m i t e d i n t e r e s t . B y n o t i c e o f d e f i c i e n c y , R d i s a l l o w e d t h e s e c l a i m e d c r e d i t s a n d l o s s e s . R e x t e n d e d a u n i f o r m s e t t l e m e n t o f f e r t o a l l t a x p a y e r s , i n c l u d i n g P s , i n v o l v e d i n s i m i l a r p a r t n e r s h i p s . P s p r o m p t l y c o m m u n i c a t e d t o R t h e i r a c c e p t a n c e o f t h e o f f e r , b u t R d i d n o t s e n d t o P s a p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t f o r a b o u t 1 1 m o n t h s . W h e n P s r e c e i v e d t h i s d o c u m e n t , t h e y p r o m p t l y e x e c u t e d a n d r e t u r n e d i t t o R , b u t R d i d n o t s i g n i t f o r a b o u t 5 m o n t h s . A f t e r e n t r y o f d e c i s i o n , R a s s e s s e d ( 1 ) t h e d e f i c i e n c i e s a n d a d d i t i o n s a s d e t e r m i n e d i n t h e d e c i s i o n d o c u m e n t , p l u s i n t e r e s t t h e r e o n , a n d ( 2 ) a c c r u e d , b u t u n a s s e s s e d i n t e r e s t o n p r e v i o u s l y a s s e s s e d d e f i c i e n c i e s . P s p a i d t h e d e f i c i e n c i e s a n d a d d i t i o n s , a n d r e q u e s t e d a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t . R i n i t i a l l y d i s a l l o w e d P s a b a t e m e n t r e q u e s t i n f u l l ; P s a p p e a l e d . O n a p p e a l , R i s s u e d a n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n a l l o w i n g a p a r t i a l a b a t e m e n t . P s t h e n p a i d t h e r e m a i n i n g a s s e s s e d i n t e r e s t l i a b i l i t i e s . - 2 - 1 . H e l d : R ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r a n y d i s p u t e d p e r i o d t h r o u g h J a n . 2 4 , 1 9 9 5 , a n d a n y d i s p u t e d p e r i o d f r o m A p r . 2 5 , 1 9 9 5 , o n w a r d w a s n o t a n a b u s e o f d i s c r e t i o n , b e c a u s e t h e d e l a y s t h a t P s i d e n t i f y a r e n o t a t t r i b u t a b l e t o R ' s e r r o r o r d e l a y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t . R ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d J a n . 2 5 t h r o u g h A p r . 2 4 , 1 9 9 5 , w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n b e c a u s e i t w a s a t t r i b u t a b l e t o a n u n j u s t i f i e d d e l a y i n R ' s o f f i c i a l p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t . S e c . 6 4 0 4 ( e ) , I . R . C . 1 9 8 6 . 2 . H e l d , f u r t h e r , R h a s c o n c e d e d e r r o r s i n c o m p u t i n g a m o u n t s o f i n t e r e s t ; i n t h e e x e r c i s e o f o u r o v e r p a y m e n t j u r i s d i c t i o n R i s s u s t a i n e d a s t o e a c h o f t h e d i s p u t e d u n c o n c e d e d i t e m s . S e e s e c . 6 4 0 4 ( h ) ( 2 ) ( B ) , I . R . C . 1 9 8 6 . D u r i n g t h e c o u r s e o f P s ' e f f o r t s t o p e r s u a d e R t o a b a t e t h e i n t e r e s t , i n r e s p o n s e t o R ' s a g e n t ' s s u g g e s t i o n , P s m a d e a n o f f e r i n c o m p r o m i s e o f $ 4 0 , 0 0 0 t o s e t t l e a b o u t $ 1 2 0 , 0 0 0 o f i n t e r e s t o n 4 y e a r s o f i n c o m e t a x l i a b i l i t i e s . L a t e r , a g a i n a t R ' s a g e n t ' s s u g g e s t i o n , P s w i t h d r e w t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e . A f e w m o n t h s l a t e r , R r e t u r n e d P s ' $ 4 0 , 0 0 0 w i t h o u t i n t e r e s t . 3 . H e l d , f u r t h e r , o n t h i s r e c o r d w e s h a l l n o t d i r e c t R t o a b a t e a n y i n t e r e s t , n o r s h a l l w e r e q u i r e r e c o m p u t a t i o n o f i n t e r e s t o n a c c o u n t o f t h e $ 4 0 , 0 0 0 . M a t t h e w J . M c C a n n , f o r p e t i t i o n e r s . E l i z a b e t h S . H e n n a n d W i l l i a m J . G r e g g , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N C H A B O T , J u d g e : R e s p o n d e n t i s s u e d a n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n p a r t i a l l y d i s a l l o w i n g p e t i t i o n e r s ' c l a i m t o a b a t e i n t e r e s t w i t h r e s p e c t t o u n d e r p a y m e n t s f o r 1 9 7 8 , 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , 1 9 8 2 , a n d 1 9 8 3 . - 3 - 1 T h e p e t i t i o n r e f e r s t o s e c . 6 4 0 6 , b u t i t i s e v i d e n t t h a t s e c . 6 4 0 4 i s t h e i n t e n d e d a u t h o r i t y . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n , s u b c h a p t e r , c h a p t e r , a n d s u b t i t l e r e f e r e n c e s a r e t o s e c t i o n s , s u b c h a p t e r s , c h a p t e r s , a n d s u b t i t l e s o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e o f 1 9 5 4 f o r t h e u n d e r p a y m e n t y e a r s i n i s s u e . R e f e r e n c e s t o s e c . 6 4 0 4 a r e t o t h a t s e c t i o n o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e o f 1 9 8 6 a s i n e f f e c t f o r p r o c e e d i n g s c o m m e n c e d a t t h e t i m e t h e p e t i t i o n i n t h e i n s t a n t c a s e w a s f i l e d . P e t i t i o n e r s p e t i t i o n e d t h e C o u r t u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 1 t o r e v i e w t h i s a b a t e m e n t d i s a l l o w a n c e a s t o a l l 5 y e a r s . W e g r a n t e d r e s p o n d e n t ' s m o t i o n f o r p a r t i a l s u m m a r y j u d g m e n t t h a t r e s p o n d e n t d o e s n o t h a v e a u t h o r i t y t o a b a t e i n t e r e s t a s t o 1 9 7 8 . G o e t t e e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 4 5 4 . P e t i t i o n e r s h a v e c o n c e d e d a s t o 1 9 8 3 . A s a r e s u l t , o n l y 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 r e m a i n b e f o r e t h e C o u r t i n t h e i n s t a n t c a s e . - 4 - 2 A s n o t e d s u p r a , p e t i t i o n e r s c o n c e d e a s t o i n t e r e s t o n u n d e r p a y m e n t s f o r 1 9 8 3 . R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t r e s p o n d e n t u n d e r a b a t e d t h e a m o u n t o f i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d O c t . 4 , 1 9 9 5 , t h r o u g h S e p t . 2 0 , 1 9 9 6 . T h e p a r t i e s a g r e e t h a t t h e r e r e m a i n o v e r a s s e s s m e n t s f o r 1 9 8 1 a n d 1 9 8 2 . R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t i n s u f f i c i e n t i n t e r e s t w a s a s s e s s e d a s t o u n d e r p a y m e n t s f o r 1 9 7 9 , b u t c o n c e d e s t h a t n o a d d i t i o n a l a m o u n t s o f i n t e r e s t a r e t o b e a s s e s s e d a g a i n s t p e t i t i o n e r s . O t h e r c o n c e s s i o n s a r e d i s c u s s e d i n f r a i n c o n n e c t i o n w i t h t h e i s s u e s t o w h i c h t h e s p e c i f i c c o n c e s s i o n s r e l a t e . R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t a R u l e 1 5 5 c o m p u t a t i o n w i l l b e n e c e s s a r y . U n l e s s i n d i c a t e d o t h e r w i s e , a l l R u l e R e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . A f t e r c o n c e s s i o n s b y b o t h s i d e s , 2 t h e r e a r e t w o c a t e g o r i e s o f i s s u e s f o r d e c i s i o n , a s f o l l o w s : ( 1 ) W h e t h e r r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r c e r t a i n t i m e p e r i o d s c o n s t i t u t e s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . ( 2 ) W h e t h e r r e s p o n d e n t ' s i n t e r e s t c o m p u t a t i o n s a r e c o r r e c t . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d ; t h e s t i p u l a t i o n s a n d t h e s t i p u l a t e d e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . W h e n t h e p e t i t i o n w a s f i l e d i n t h e i n s t a n t c a s e , p e t i t i o n e r s , J o h n G . G o e t t e e , J r . ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s J o h n ) , a n d M a r i a n G o e t t e e ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d - 5 - t o a s M a r i a n ) , h u s b a n d a n d w i f e , r e s i d e d i n N e w W i n d s o r , M a r y l a n d ; t h e i r c o l l e c t i v e n e t w o r t h d i d n o t e x c e e d $ 2 m i l l i o n . A t a l l r e l e v a n t t i m e s , J o h n w a s s e l f - e m p l o y e d a s a d e n t i s t , a n d M a r i a n w a s e m p l o y e d a s t h e o f f i c e a d m i n i s t r a t o r f o r J o h n ' s d e n t a l p r a c t i c e . M a r i a n i s a l s o a l i c e n s e d a n d c e r t i f i e d s p e e c h a n d l a n g u a g e p a t h o l o g i s t . P e t i t i o n e r s f i l e d j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 . T h e y m a d e t h e i r t a x r e t u r n s o n t h e b a s i s o f t h e c a l e n d a r y e a r . P e t i t i o n e r s p a i d t h e e n t i r e a m o u n t o f t h e t a x l i a b i l i t i e s s h o w n o n e a c h o f t h e i r t a x r e t u r n s f o r 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 b e f o r e t h e r e s p e c t i v e t a x r e t u r n w a s r e q u i r e d t o b e f i l e d . I n p a r t i c u l a r , p e t i t i o n e r s ' 1 9 7 9 t a x r e t u r n w a s f i l e d o n o r b e f o r e A p r i l 1 5 , 1 9 8 0 , a n d t h e $ 1 9 , 8 2 1 . 5 0 l i a b i l i t y s h o w n t h e r e o n w a s p a i d i n f u l l b y a c o m b i n a t i o n o f w i t h h e l d t a x e s ( $ 1 , 1 3 5 . 2 0 ) , e s t i m a t e d t a x p a y m e n t s ( $ 1 8 , 0 0 0 ) , a n d p a y m e n t w i t h t h e t a x r e t u r n ( $ 6 8 6 . 3 0 ) . P e t i t i o n e r s ' 1 9 8 1 t a x r e t u r n w a s f i l e d o n o r b e f o r e A p r i l 1 5 , 1 9 8 2 , a n d t h e $ 6 , 2 7 7 l i a b i l i t y s h o w n t h e r e o n w a s p a i d i n f u l l b y a c o m b i n a t i o n o f w i t h h e l d t a x e s ( $ 1 , 1 3 5 . 2 0 ) , e s t i m a t e d t a x p a y m e n t s ( $ 1 1 , 5 0 0 ) , a n d o t h e r r e f u n d a b l e c r e d i t s ( $ 1 , 0 9 5 ) . O n J u n e 7 , 1 9 8 2 , r e s p o n d e n t r e f u n d e d t h e $ 7 , 4 5 3 . 2 0 o v e r p a y m e n t c l a i m e d o n t h e 1 9 8 1 t a x r e t u r n . R e s p o n d e n t d i d n o t p a y i n t e r e s t o n t h i s r e f u n d f o r 1 9 8 1 . P e t i t i o n e r s ' 1 9 8 2 t a x r e t u r n w a s f i l e d o n o r b e f o r e A p r i l 1 5 , 1 9 8 3 , a n d t h e $ 4 , 9 1 9 l i a b i l i t y s h o w n t h e r e o n w a s p a i d i n f u l l b y - 6 - 3 T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d t h a t ( 1 ) J o h n a c q u i r e d t h e p a r t n e r s h i p i n t e r e s t , a n d ( 2 ) b o t h p e t i t i o n e r s w e r e l i m i t e d p a r t n e r s . T h e p a r t i e s h a v e n o t r e c o n c i l e d t h e t w o s t i p u l a t i o n s . I t d o e s n o t a p p e a r t o m a t t e r t o t h e i n s t a n t c a s e w h e t h e r M a r i a n a l s o w a s a l i m i t e d p a r t n e r i n T h o m p s o n E q u i p m e n t A s s o c i a t e s . F o r c o n v e n i e n c e , w e r e f e r t o J o h n a s t h e l i m i t e d p a r t n e r . a c o m b i n a t i o n o f w i t h h e l d t a x e s ( $ 1 , 8 6 8 ) , e s t i m a t e d t a x p a y m e n t s ( $ 1 7 , 0 0 0 ) , a n d o t h e r r e f u n d a b l e c r e d i t s ( $ 5 0 0 ) . O n J u n e 1 3 , 1 9 8 3 , r e s p o n d e n t r e f u n d e d t o p e t i t i o n e r s $ 1 4 , 8 5 1 . 7 9 , c o n s i s t i n g o f $ 1 4 , 5 4 9 p l u s i n t e r e s t t h e r e o n ( f o r t h e p e r i o d A p r . 1 5 t h r o u g h J u n e 1 , 1 9 8 3 ) i n t h e a m o u n t o f $ 3 0 2 . 7 9 f o r 1 9 8 2 . A . T h e T r a n s a c t i o n O n t h e r e c o m m e n d a t i o n o f J o h n ' s f a t h e r , a n a c c o u n t a n t a n d t a x a t t o r n e y , J o h n 3 a c q u i r e d a l i m i t e d p a r t n e r s h i p i n t e r e s t i n T h e T h o m p s o n E q u i p m e n t A s s o c i a t e s p a r t n e r s h i p ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s T E A ) d u r i n g S e p t e m b e r 1 9 8 1 . J o h n a c q u i r e d t h e i n t e r e s t i n T E A i n e x c h a n g e f o r a $ 1 2 , 5 0 0 c h e c k a n d a $ 1 2 , 5 0 0 p r o m i s s o r y n o t e w h i c h m a t u r e d o n F e b r u a r y 1 5 , 1 9 8 2 . M a r i a n i s s u e d a c h e c k o n F e b r u a r y 1 0 , 1 9 8 2 , t h a t p a i d t h e p r o m i s s o r y n o t e i n f u l l . P e t i t i o n e r s c l a i m e d f l o w t h r o u g h l o s s e s f r o m T E A o n t h e i r t a x r e t u r n s f o r 1 9 8 1 , 1 9 8 2 , a n d 1 9 8 3 . P e t i t i o n e r s c a r r i e d b a c k " c r e d i t s / l o s s e s " f r o m 1 9 8 1 t o 1 9 7 8 a n d 1 9 7 9 . A s a r e s u l t o f t h e " c r e d i t s / l o s s e s " c a r r i e d b a c k f r o m 1 9 8 1 t o 1 9 7 9 , o n J u n e 2 8 , 1 9 8 2 , r e s p o n d e n t r e f u n d e d t o p e t i t i o n e r s $ 1 0 , 3 7 5 . 3 8 , c o n s i s t i n g o f $ 9 , 5 6 8 p l u s i n t e r e s t t h e r e o n ( f o r t h e p e r i o d J a n . 1 t h r o u g h - 7 - J u n e 1 6 , 1 9 8 2 ) i n t h e a m o u n t o f $ 8 0 7 . 3 8 . R e s p o n d e n t d i d n o t c r e d i t p e t i t i o n e r s ' 1 9 7 9 a c c o u n t w i t h i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d J u n e 1 6 t h r o u g h J u n e 2 8 , 1 9 8 2 . O n J u n e 1 3 , 1 9 8 3 , w h e n r e s p o n d e n t r e f u n d e d t o p e t i t i o n e r s t h e o v e r p a y m e n t p e t i t i o n e r s c l a i m e d o n t h e i r 1 9 8 2 t a x r e t u r n , r e s p o n d e n t d i d n o t c r e d i t p e t i t i o n e r s ' 1 9 8 2 a c c o u n t w i t h i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d J u n e 1 t h r o u g h J u n e 1 3 , 1 9 8 3 . B . T h e T a x C o u r t P r o c e e d i n g a n d S u r r o u n d i n g C i r c u m s t a n c e s O n O c t o b e r 1 5 , 1 9 8 6 , r e s p o n d e n t s e n t t o p e t i t i o n e r s a n o t i c e o f d e f i c i e n c y , i n w h i c h r e s p o n d e n t m a d e a d j u s t m e n t s o n a c c o u n t o f T E A i t e m s a n d d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s a n d a d d i t i o n s t o t a x a s s h o w n i n t a b l e 1 . T a b l e 1 A d d i t i o n s t o T a x S e c . S e c . S e c . Y e a r D e f i c i e n c y 6 6 5 3 ( a ) ( 1 ) 6 6 5 3 ( a ) ( 2 ) 6 6 5 9 1 9 7 8 $ 1 4 , 6 0 7 $ 7 3 0 - - $ 4 , 3 8 2 1 9 7 9 8 , 2 0 8 4 1 0 - - 2 , 4 6 2 1 9 8 1 9 , 5 3 7 4 7 7 1 2 , 8 6 1 1 9 8 2 8 , 1 2 9 4 0 6 2 2 , 4 3 9 1 5 0 p e r c e n t o f t h e i n t e r e s t d u e o n $ 9 , 5 3 7 . 2 5 0 p e r c e n t o f t h e i n t e r e s t d u e o n $ 8 , 1 2 9 . R e s p o n d e n t a l s o d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r s ' d e f i c i e n c i e s a r e s u b j e c t t o a n i n c r e a s e d r a t e o f i n t e r e s t u n d e r s e c t i o n - 8 - 4 T h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y r e f e r s t o s e c . 6 6 2 1 ( d ) . S e c . 6 6 2 1 ( d ) w a s r e d e s i g n a t e d a s s e c . 6 6 2 1 ( c ) b y s e c . 1 5 1 1 ( c ) ( 1 ) ( ( A ) o f t h e T a x R e f o r m A c t o f 1 9 8 6 ( T R A 1 9 8 6 ) , P u b . L . 9 9 - 5 1 4 , 1 0 0 S t a t . 2 0 8 5 , 2 7 4 4 . W e s h a l l r e f e r t o t h i s s e c t i o n a s s e c . 6 6 2 1 ( c ) . S e c s . 6 6 5 3 ( a ) , 6 6 5 9 , a n d 6 6 2 1 ( c ) w e r e r e p e a l e d b y s e c . 7 7 2 1 o f t h e O m n i b u s B u d g e t R e c o n c i l i a t i o n A c t o f 1 9 8 9 ( O B R A 1 9 8 9 ) , P u b . L . 1 0 1 - 2 3 9 , 1 0 3 S t a t . 2 1 0 6 , 2 3 9 9 , f o r t a x r e t u r n s d u e a f t e r D e c . 3 1 , 1 9 8 9 . T h e s u b s t a n c e o f f o r m e r s e c s . 6 6 5 3 ( a ) a n d 6 6 5 9 n o w a p p e a r s i n s e c . 6 6 6 2 . T h e s e r e p e a l s a n d r e v i s i o n s d o n o t a f f e c t p e t i t i o n e r s ' l i a b i l i t i e s f o r t h e y e a r s i n v o l v e d i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y o n w h i c h t a b l e 1 i s b a s e d . 6 6 2 1 ( c ) ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s t h e s e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) r a t e ) . 4 O n N o v e m b e r 3 , 1 9 8 6 , p e t i t i o n e r s f i l e d a p e t i t i o n w i t h t h i s C o u r t s e e k i n g a r e d e t e r m i n a t i o n o f t h e i r t a x l i a b i l i t i e s f o r 1 9 7 8 , 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 . J o h n R . S h e m a t z ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s S h e m a t z ) , w h o w a s i n b u s i n e s s w i t h J o h n ' s f a t h e r , s i g n e d t h e p e t i t i o n a n d i n i t i a l l y r e p r e s e n t e d p e t i t i o n e r s i n t h i s C o u r t . P e t i t i o n e r s ' c a s e w a s a s s i g n e d t o a g r o u p o f c a s e s c o l l e c t i v e l y r e f e r r e d t o a s t h e B a r r i s t e r B o o k s p r o j e c t ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s B a r r i s t e r ) . T h e B a r r i s t e r p a r t n e r s h i p s s t a r t e d t o b e f o r m e d i n 1 9 8 1 . A n d r e w M . W i n k l e r ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s W i n k l e r ) s e r v e d a s l e a d c o u n s e l f o r t h e C o m m i s s i o n e r i n t h e B a r r i s t e r c a s e s . S o m e t i m e a r o u n d 1 9 8 6 , t h e C o m m i s s i o n e r e x t e n d e d a u n i f o r m s e t t l e m e n t o f f e r t o a n y B a r r i s t e r i n v e s t o r . T h e C o m m i s s i o n e r w i t h d r e w t h e o f f e r o n o r a b o u t M a y 1 6 , 1 9 8 9 . - 9 - 5 S e c . 4 0 2 o f T E F R A 1 9 8 2 p r o v i d e s f o r t h e u n i f i e d a u d i t a n d l i t i g a t i o n p r o c e d u r e s o f s u b c h . C o f c h . 6 3 ( s e c s . 6 2 2 1 e t s e q . ) ( t h e " T E F R A p r o v i s i o n s " ) . U n d e r t h e T E F R A p r o v i s i o n s , i f t h e d i s p u t e a r i s e s f r o m a " p a r t n e r s h i p i t e m " ( a s d e f i n e d b y s e c . 6 2 3 1 ( a ) ( 3 ) ) , t h e n t h e d i s p u t e i s r e s o l v e d a t t h e p a r t n e r s h i p l e v e l . S e c . 6 2 2 1 ; s e e M a x w e l l v . C o m m i s s i o n e r , 8 7 T . C . 7 8 3 , 7 8 7 - 7 8 8 ( 1 9 8 6 ) ( e x p l a i n i n g t h e e f f e c t o f t h e T E F R A p r o v i s i o n s ) . T h e T E F R A p r o v i s i o n s g e n e r a l l y a p p l y t o p a r t n e r s h i p t a x a b l e y e a r s b e g i n n i n g a f t e r S e p t . 3 , 1 9 8 2 . T E F R A 1 9 8 2 s e c . 4 0 7 , 9 6 S t a t . a t 6 7 0 . A n o t h e r t a x c a s e p r o j e c t , t h e B r o m w e l l B o o k p r o j e c t ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s B r o m w e l l ) , w a s a c t i v e a t t h e s a m e t i m e a s B a r r i s t e r . T h e B r o m w e l l p a r t n e r s h i p s s t a r t e d t o b e f o r m e d i n 1 9 7 8 o r 1 9 7 9 . W i n k l e r s e r v e d a s t h e C o m m i s s i o n e r ' s l e a d c o u n s e l f o r B r o m w e l l ; h e c o n s i d e r e d B r o m w e l l t o b e a p r e d e c e s s o r o f B a r r i s t e r . F o r t h e y e a r s b e f o r e t h e e n a c t m e n t o f t h e s o - c a l l e d " p a r t n e r s h i p l i t i g a t i o n " p r o v i s i o n s i n t h e T a x E q u i t y a n d F i s c a l R e s p o n s i b i l i t y A c t o f 1 9 8 2 ( T E F R A 1 9 8 2 ) , P u b . L . 9 7 - 2 4 8 , 9 6 S t a t . 3 2 4 , 5 e f f o r t s w e r e m a d e t o ( 1 ) g r o u p r e l a t e d p a r t n e r s h i p c a s e s , ( 2 ) d e s i g n a t e o n e o r m o r e c a s e s i n a g r o u p a s " l e a d c a s e s " , a n d ( 3 ) t r y t o h a v e t h e p a r t i e s i n o t h e r c a s e s i n t h e r e l a t e d p a r t n e r s h i p g r o u p a g r e e t o b e b o u n d b y t h e o u t c o m e o f t h e l e a d c a s e s . O n J a n u a r y 2 , 1 9 8 6 , S p e c i a l T r i a l J u d g e P a t e i s s u e d a M e m o r a n d u m S u r O r d e r w h i c h , t h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d , e s t a b l i s h e d L e g e r v . C o m m i s s i o n e r , d o c k e t N o . 1 8 6 4 0 - 8 4 , a s " a t e s t c a s e w i t h r e g a r d t o a l l o f t h e B r o m w e l l B o o k c a s e s . " - 1 0 - O n S e p t e m b e r 2 2 , 1 9 8 6 , S h e m a t z n o t i f i e d p e t i t i o n e r s t h a t r e s p o n d e n t i n t e n d e d t o s e e k c o n t i n u a n c e s i n t h e B r o m w e l l c a s e s p e n d i n g r e s o l u t i o n o f L e g e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , a n d t h a t t h e d e c i s i o n i n L e g e r v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , w a s l i k e l y t o b e a p p e a l e d a n d w o u l d t h u s d e l a y t h e o u t c o m e o f t h e i r c a s e f o r s e v e r a l y e a r s . O n M a r c h 1 8 , 1 9 8 7 , w e f i l e d o u r o p i n i o n i n L e g e r v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 7 - 1 4 6 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 8 6 0 F . 2 d 4 3 5 ( 5 t h C i r . 1 9 8 8 ) , w h e r e i n w e s u s t a i n e d t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e t e r m i n a t i o n s t h a t t h e t a x p a y e r s w e r e n o t e n t i t l e d t o c l a i m t h e i r d i s t r i b u t i v e s h a r e o f t h e p a r t n e r s h i p i n v e s t m e n t c r e d i t a n d l o s s e s , b e c a u s e t h e p a r t n e r s h i p w a s n o t e n g a g e d i n f o r - p r o f i t a c t i v i t i e s u n d e r s e c t i o n 1 8 3 . O n M a y 1 5 , 1 9 8 7 , p e t i t i o n e r s ' c a s e w a s a s s i g n e d t o S p e c i a l T r i a l J u d g e P a t e f o r t r i a l o r o t h e r d i s p o s i t i o n . O n M a r c h 2 0 , 1 9 8 9 , S p e c i a l T r i a l J u d g e P a t e i n v i t e d W i n k l e r a n d t h e B a r r i s t e r c a s e s t a x p a y e r s o r t h e i r c o u n s e l ( i n c l u d i n g p e t i t i o n e r s ' c a s e ) t o a p r e t r i a l c o n f e r e n c e s c h e d u l e d f o r J u n e 1 6 , 1 9 8 9 , i n o r d e r t o c o n s i d e r a n d d e c i d e a n u m b e r o f p r o c e d u r a l m a t t e r s , i n c l u d i n g " T h e c h o i c e o f l e a d c a s e s ( a m a x i m u m o f f o u r ) " . W i n k l e r d e t e r m i n e d t h a t , i f t h e T a x C o u r t w a s g o i n g t o t r y a B a r r i s t e r c a s e , t h e n t h e C o m m i s s i o n e r a n d t h e t a x p a y e r s s h o u l d f o l l o w t h e T a x C o u r t ' s o p i n i o n , r a t h e r t h a n t h e C o m m i s s i o n e r ' s - 1 1 - s e t t l e m e n t p a c k a g e . A s a r e s u l t , t h e u n i f o r m s e t t l e m e n t p a c k a g e w a s w i t h d r a w n a m o n t h b e f o r e t h e s c h e d u l e d p r e t r i a l c o n f e r e n c e . A t t h e J u n e 1 6 , 1 9 8 9 , p r e t r i a l c o n f e r e n c e , r e p r e s e n t a t i v e s o f t h e p r o m o t e r s f o r t h e B a r r i s t e r p a r t n e r s h i p s s u g g e s t e d t h a t i t w o u l d b e b e t t e r t o h a v e a p r o m o t e r - f u n d e d T E F R A p a r t n e r s h i p c a s e a s a l e a d B a r r i s t e r c a s e . S p e c i a l T r i a l J u d g e P a t e a g r e e d w i t h t h a t a p p r o a c h . T h a t p r e t r i a l c o n f e r e n c e d i d n o t r e s u l t i n t h e s e l e c t i o n o f a B a r r i s t e r l e a d c a s e . D u r i n g S e p t e m b e r 1 9 8 9 , B a r r i s t e r E q u i p m e n t A s s o c s . S e r i e s # 1 1 5 v . C o m m i s s i o n e r , d o c k e t N o . 2 3 2 6 3 - 8 9 ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s S e r i e s 1 1 5 ) w a s s e l e c t e d a s t h e l e a d c a s e f o r B a r r i s t e r . S e r i e s 1 1 5 i n v o l v e d 1 9 8 3 a n d 1 9 8 4 ; i t w a s a T E F R A p a r t n e r s h i p c a s e . I n l a t e 1 9 8 9 , t h e C o u r t w a s i n f o r m a l l y a d v i s e d t h a t S h e m a t z h a d d i e d . T h e r e a f t e r , p e t i t i o n e r s p r o c e e d e d p r o s e . O n O c t o b e r 2 0 , 1 9 8 9 , a m o t i o n w a s f i l e d i n S e r i e s 1 1 5 t o r e a s s i g n t h a t c a s e f r o m S p e c i a l T r i a l J u d g e P a t e t o a P r e s i d e n t i a l l y a p p o i n t e d J u d g e o f t h i s C o u r t . T h e m o t i o n w a s b a s e d o n c o n t e n t i o n s t h a t a s s i g n m e n t o f t h a t c a s e t o a S p e c i a l T r i a l J u d g e w a s n o t a u t h o r i z e d b y s t a t u t e a n d t h a t i t v i o l a t e d t h e U n i t e d S t a t e s C o n s t i t u t i o n . T h e m o t i o n a l s o r e q u e s t e d t h a t , i f t h e C o u r t d e n i e d t h e m o t i o n , t h e n t h e C o u r t s h o u l d s t a y t h e c a s e a n d c e r t i f y t h e i s s u e f o r i n t e r l o c u t o r y a p p e l l a t e r e v i e w p u r s u a n t t o s e c t i o n 7 4 8 2 ( a ) ( 2 ) . - 1 2 - O n A p r i l 9 , 1 9 9 0 , w e f i l e d o u r u n a n i m o u s C o u r t - r e v i e w e d o p i n i o n i n F i r s t W e s t e r n G o v t . S e c u r i t i e s v . C o m m i s s i o n e r , 9 4 T . C . 5 4 9 ( 1 9 9 0 ) , i n w h i c h w e d e n i e d a n i d e n t i c a l m o t i o n f i l e d b y t h e t a x p a y e r s i n t h o s e c o n s o l i d a t e d c a s e s . W e c e r t i f i e d t h o s e c a s e s f o r i n t e r l o c u t o r y a p p e l l a t e r e v i e w . I d . a t 5 6 4 - 5 6 5 , 5 6 9 . W e h e l d t h o s e c a s e s , a n d o t h e r s s u c h a s S e r i e s 1 1 5 , i n a b e y a n c e p e n d i n g a p p e l l a t e r e s o l u t i o n o f t h e i s s u e . O u r o p i n i o n i n F i r s t W e s t e r n G o v t . S e c u r i t i e s v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , w a s a f f i r m e d s u b n o m . S a m u e l s , K r a m e r & C o . v . C o m m i s s i o n e r , 9 3 0 F . 2 d 9 7 5 ( 2 d C i r . 1 9 9 1 ) . T h e i s s u e f i n a l l y w a s r e s o l v e d i n F r e y t a g v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 1 U . S . 8 6 8 ( 1 9 9 1 ) . O n J u l y 1 5 , 1 9 9 1 , S e r i e s 1 1 5 w a s a s s i g n e d t o S p e c i a l T r i a l J u d g e P a t e . S e r i e s 1 1 5 w a s t r i e d a n d s u b m i t t e d t o S p e c i a l T r i a l J u d g e P a t e o n J a n u a r y 1 5 , 1 9 9 3 . I n t h e s p r i n g o f 1 9 9 3 , a f t e r t h e t r i a l i n S e r i e s 1 1 5 , t h e C o m m i s s i o n e r r e n e w e d t h e e a r l i e r s e t t l e m e n t o f f e r i n t h e B a r r i s t e r c a s e s . W i n k l e r d e c i d e d t o r e n e w t h e s e t t l e m e n t o f f e r b e c a u s e h e a n t i c i p a t e d m a n y p r o b l e m s i n t h e p r e - T E F R A B a r r i s t e r c a s e s w h i c h w o u l d r e q u i r e a l o t o f t i m e t o r e s o l v e . S o m e o f t h e p r o b l e m s W i n k l e r a n t i c i p a t e d i n c l u d e d t h e p r e s e n c e o f c a r r y b a c k s a n d m i s p o s t i n g s t o a c c o u n t s . T h e s e t t l e m e n t o f f e r a l s o w a s r e n e w e d t o ( 1 ) g i v e W i n k l e r a n d h i s c o l l e a g u e s w o r k w h i l e t h e y w e r e a w a i t i n g a n o p i n i o n i n t h e S e r i e s 1 1 5 c a s e , a n d ( 2 ) r e d u c e t h e i n v e n t o r y o f B a r r i s t e r c a s e s . - 1 3 - T h e t a s k o f p r o c e s s i n g t h e s e t t l e m e n t o f t h e B a r r i s t e r c a s e s f e l l t o W i n k l e r a n d a n A p p e a l s o f f i c e r i n r e s p o n d e n t ' s L o u i s v i l l e , K e n t u c k y , o f f i c e , h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s t h e L o u i s v i l l e o f f i c e . E l m e r C r a i g ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s C r a i g ) s u c c e e d e d C h a r l e s B o w e r a s t h e A p p e a l s o f f i c e r w h o s h a r e d w i t h W i n k l e r t h e r e s p o n s i b i l i t y o f p r o c e s s i n g t h e B a r r i s t e r c a s e s . T h e s e t t l e m e n t o f f e r w a s c o m m u n i c a t e d t o i n v e s t o r s i n B a r r i s t e r p a r t n e r s h i p s b y l e t t e r ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s s e t t l e m e n t l e t t e r s ) . T h e s e t t l e m e n t o f f e r w a s i n t e n d e d t o b e m a d e a v a i l a b l e t o e v e r y i n v e s t o r i n a B a r r i s t e r p a r t n e r s h i p . H o w e v e r , W i n k l e r d e c i d e d t o s e n d o n l y a f e w s e t t l e m e n t l e t t e r s a t a n y g i v e n t i m e b e c a u s e h e t h o u g h t t h a t h e a n d C r a i g ( t h e o n l y o n e s w o r k i n g o n t h e s e t t l e m e n t s a t t h i s p o i n t ) w o u l d n o t h a v e b e e n a b l e t o p r o c e s s t h e s e t t l e m e n t o f f e r i n a t i m e l y m a n n e r i f i t w a s m a d e s i m u l t a n e o u s l y a v a i l a b l e t o e v e r y i n v e s t o r i n a B a r r i s t e r p a r t n e r s h i p . A l s o , t h e d e a t h a n d r e l o c a t i o n o f s o m e o f t h e B a r r i s t e r t a x p a y e r s o r t h e i r r e p r e s e n t a t i v e s m a d e i t d i f f i c u l t f o r W i n k l e r t o c o m m u n i c a t e t h e s e t t l e m e n t o f f e r t o s o m e o f t h e B a r r i s t e r t a x p a y e r s . W i n k l e r a n d C r a i g g e n e r a l l y p r o c e s s e d t h e B a r r i s t e r c a s e s i n t a x p a y e r a l p h a b e t i c a l s e q u e n c e . T h e y d e v i a t e d f r o m t h i s s y s t e m i f , f o r e x a m p l e , t h e p e r s o n w h o r e p r e s e n t e d a B a r r i s t e r t a x p a y e r w h o s e s u r n a m e b e g a n w i t h t h e l e t t e r A a l s o r e p r e s e n t e d o t h e r - 1 4 - B a r r i s t e r t a x p a y e r s w h o s e s u r n a m e s b e g a n w i t h l e t t e r s o t h e r t h a n A . I n t h e s e c i r c u m s t a n c e s , W i n k l e r a n d C r a i g p r o c e s s e d a l l o f t h e c a s e s w i t h c o m m o n r e p r e s e n t a t i o n a t t h e s a m e t i m e . A n o t h e r c a t e g o r y o f d e v i a t i o n s f r o m s t r i c t a l p h a b e t i c a l s e q u e n c e i n v o l v e d t a x p a y e r s o r t h e i r r e p r e s e n t a t i v e s w h o t e l e p h o n e d W i n k l e r o r C r a i g , d e s c r i b e d t h e i r c i r c u m s t a n c e s , a n d i n d i c a t e d t h e i r a g r e e m e n t w i t h t h e p r o p o s e d s e t t l e m e n t . P e t i t i o n e r s ' c a s e d i d n o t f a l l i n t o e i t h e r o f t h e f o r e g o i n g c a t e g o r i e s o f c a s e s i n w h i c h r e s p o n d e n t d e v i a t e d f r o m s t r i c t a l p h a b e t i c a l s e q u e n c e . I n t h e s p r i n g o f 1 9 9 3 , t h e C o m m i s s i o n e r ' s A p p e a l s O f f i c e i n C i n c i n n a t i , O h i o ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s t h e C i n c i n n a t i o f f i c e ) , l e a r n e d o f t h e B a r r i s t e r c a s e s e t t l e m e n t s t h a t W i n k l e r a n d C r a i g w e r e p r o c e s s i n g . A t t h a t t i m e , A p p e a l s o f f i c e r s i n t h e C i n c i n n a t i o f f i c e h a d c a s e l o a d s o f a b o u t 5 0 - 6 0 c a s e s , w h i c h w a s a b o u t h a l f o f t h e i r n o r m a l c a s e l o a d s . T h e c h i e f o f t h e C i n c i n n a t i o f f i c e , t h e a s s o c i a t e c h i e f ( P a u l R . B e c k e r , h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s B e c k e r ) , a n d A p p e a l s O f f i c e r F r a n R o w l a n d ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s R o w l a n d ) w e n t t o t h e L o u i s v i l l e o f f i c e t o d i s c u s s w i t h W i n k l e r a n d C r a i g t h e p o s s i b i l i t y o f t h e C i n c i n n a t i o f f i c e p r o c e s s i n g s o m e o f t h e B a r r i s t e r c a s e s e t t l e m e n t s . B y t h e e n d o f t h e m e e t i n g , i t w a s d e c i d e d t h a t t h e C i n c i n n a t i o f f i c e w o u l d t a k e s o m e 2 0 0 o f t h e p r e - T E F R A B a r r i s t e r c a s e s . W i n k l e r r e m a i n e d r e s p o n s i b l e f o r e x e c u t i n g T a x C o u r t d e c i s i o n d o c u m e n t s o n b e h a l f o f t h e - 1 5 - C o m m i s s i o n e r i n B a r r i s t e r c a s e s . T h e L o u i s v i l l e o f f i c e r e t a i n e d s o m e o f t h e p r e - T E F R A B a r r i s t e r c a s e s w h i c h i n v o l v e d m u l t i p l e t a x s h e l t e r s . T h e C i n c i n n a t i o f f i c e p i c k e d u p t h e c a s e s f r o m t h e L o u i s v i l l e o f f i c e i n J u n e o f 1 9 9 3 . T h e n u m b e r o f c a s e s t r a n s f e r r e d t o t h e C i n c i n n a t i o f f i c e , c o u p l e d w i t h t h e i r c o m p l e x i t y , c r e a t e d t h e n e e d f o r C r a i g t o c o n d u c t a n a l l - d a y t r a i n i n g s e s s i o n a b o u t h o w t o p r o c e s s t h e s e t t l e m e n t o f t h e s e c a s e s . E m p l o y e e s i n t h e C i n c i n n a t i o f f i c e w h o w e r e t o p r o c e s s t h e B a r r i s t e r c a s e s t r a v e l e d t o t h e L o u i s v i l l e o f f i c e t o a t t e n d t h i s s e s s i o n . T h e n e e d f o r a t r a i n i n g s e s s i o n t o b e c o m e a b l e t o s e t t l e a c a s e w a s n o t t y p i c a l . A b o u t J u l y o f 1 9 9 3 , t h e B a r r i s t e r c a s e s w e r e a s s i g n e d t o R o w l a n d a n d t w o o t h e r A p p e a l s o f f i c e r s . A b o u t 7 5 c a s e s w e r e a s s i g n e d t o R o w l a n d , a b o u t 7 5 t o a n o t h e r A p p e a l s o f f i c e r , a n d a b o u t 5 0 t o t h e r e m a i n i n g A p p e a l s o f f i c e r . P e t i t i o n e r s ' c a s e w a s a m o n g t h o s e a s s i g n e d t o R o w l a n d . A p p e a l s o f f i c e r s i n t h e C i n c i n n a t i o f f i c e m a n a g e d m u l t i p l e p r i o r i t i e s w h i l e t h e y p r o c e s s e d t h e s e t t l e m e n t o f t h e B a r r i s t e r c a s e s . C a s e s n e a r i n g t h e e n d o f t h e l i m i t a t i o n s p e r i o d , a n d T a x C o u r t c a s e s c a l e n d a r e d f o r t r i a l i n C i n c i n n a t i a n d C o l u m b u s , O h i o , w e r e g i v e n a h i g h e r p r i o r i t y t h a n t h e B a r r i s t e r c a s e s . R o w l a n d t y p i c a l l y d i d a l l o f t h e s e r v i c e c e n t e r c l a i m c a s e s - - t h e s e , t o o , w e r e g i v e n a h i g h e r p r i o r i t y t h a n t h e B a r r i s t e r c a s e s . - 1 6 - C . T h e S e t t l e m e n t P r o c e s s - G e n e r a l l y A l t h o u g h R o w l a n d ' s c a s e l o a d w a s a b o u t h a l f o f h e r n o r m a l c a s e l o a d i n t h e s p r i n g o f 1 9 9 3 , h e r c a s e l o a d h a d r e t u r n e d t o n o r m a l , a b o u t 1 0 0 - 1 2 0 c a s e s , a b o u t t h e s a m e t i m e t h e B a r r i s t e r c a s e s w e r e a s s i g n e d t o h e r . B e c a u s e o f t h e i n c r e a s e i n h e r w o r k l o a d , R o w l a n d d i d n o t s e n d a n y s e t t l e m e n t l e t t e r s t o a n y B a r r i s t e r t a x p a y e r s u n t i l a b o u t S e p t e m b e r o f 1 9 9 3 . R o w l a n d s e n t s e t t l e m e n t l e t t e r s i n g r o u p s o f 1 0 t o 1 5 . T h e s e t t l e m e n t l e t t e r s ( 1 ) s t a t e d t h e t e r m s o f t h e s e t t l e m e n t o f f e r , ( 2 ) a s k e d t h e r e c i p i e n t s t o s u b m i t t o R o w l a n d c o p i e s o f t h e i r c a n c e l e d c h e c k s ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s v e r i f i c a t i o n i n f o r m a t i o n ) w i t h i n 1 0 d a y s s o t h a t s h e c o u l d v e r i f y t h e r e c i p i e n t s ' a c t u a l c a s h i n v e s t m e n t i n t h e p a r t n e r s h i p , a n d ( 3 ) s t a t e d t h a t u p o n r e c e i p t o f t h e v e r i f i c a t i o n i n f o r m a t i o n , R o w l a n d w o u l d s e n d t o t h e B a r r i s t e r t a x p a y e r c o m p u t a t i o n s w h i c h s h o w e d t h e t a x e f f e c t s o f t h e s e t t l e m e n t o f f e r t o t h a t t a x p a y e r . T h e s e t t l e m e n t l e t t e r s g e n e r a t e d a s i g n i f i c a n t a n d g e n e r a l l y p r o m p t r e s p o n s e f r o m m a n y o f t h e B a r r i s t e r t a x p a y e r s . M o r e t h a n h a l f o f t h e B a r r i s t e r t a x p a y e r s w h o r e s p o n d e d t o t h e s e t t l e m e n t o f f e r s u b m i t t e d t h e i r v e r i f i c a t i o n i n f o r m a t i o n w i t h i n t h e r e q u e s t e d 1 0 d a y s . R o w l a n d a l s o r e c e i v e d n u m e r o u s p h o n e c a l l s r e g a r d i n g t h e s e t t l e m e n t o f f e r , m a n y o f w h i c h c o n c e r n e d t h e a m o u n t o f i n t e r e s t t h a t w o u l d b e a s s e s s e d . - 1 7 - T h e C i n c i n n a t i o f f i c e u s u a l l y p r o c e s s e d t h e B a r r i s t e r c a s e r e s p o n s e s o n a f i r s t i n , f i r s t o u t b a s i s . C o n s i s t e n t w i t h t h i s p o l i c y , B a r r i s t e r t a x p a y e r s w h o r e s p o n d e d a f t e r t h e 1 0 - d a y p e r i o d w e r e s t i l l p e r m i t t e d t o a v a i l t h e m s e l v e s o f t h e s e t t l e m e n t o f f e r , b u t t h e i r c a s e s w e r e p r o c e s s e d a f t e r t h e c a s e s f o r w h i c h v e r i f i c a t i o n i n f o r m a t i o n h a d a l r e a d y b e e n p r o v i d e d . A f t e r r e c e i v i n g t h e v e r i f i c a t i o n i n f o r m a t i o n i n a c a s e , R o w l a n d ' s f i r s t s t e p w a s t o c o m p a r e t h a t i n f o r m a t i o n t o t h e a m o u n t s c l a i m e d o n t h a t t a x p a y e r ' s t a x r e t u r n . T h e s e c o n d s t e p w a s t o d e t e r m i n e w h e t h e r t h a t t a x p a y e r w a s i n v o l v e d i n a n y o t h e r t a x s h e l t e r a c t i v i t i e s f o r t h e r e l e v a n t p r e - T E F R A y e a r s a n d , i f s o , t h e n w h e t h e r a d j u s t m e n t s h a d b e e n m a d e r e g a r d i n g t h o s e o t h e r t a x s h e l t e r a c t i v i t i e s . M a n y B a r r i s t e r t a x p a y e r s w e r e a l s o i n v o l v e d i n o t h e r t a x s h e l t e r s . I f t h e t a x p a y e r w a s i n v o l v e d i n o t h e r t a x s h e l t e r s , t h e n R o w l a n d u s u a l l y h a d t o m a k e p h o n e c a l l s t o o t h e r I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e C e n t e r s t o f i n d o u t t h e s t a t u s o f t h e C o m m i s s i o n e r ' s a c t i o n s r e g a r d i n g t h o s e o t h e r t a x s h e l t e r s . T h e t h i r d s t e p i n t h e s e t t l e m e n t p r o c e s s r e q u i r e d R o w l a n d t o i n p u t t h e t a x p a y e r ' s i n f o r m a t i o n i n t o a c o m p u t e r w h i c h w o u l d e n a b l e h e r t o ( 1 ) g e n e r a t e a F o r m 5 2 7 8 ( S t a t e m e n t o f I n c o m e T a x C h a n g e s ) , ( 2 ) c o m p l e t e t h e r e q u i s i t e n u m b e r o f F o r m ( s ) 3 6 2 3 ( S t a t e m e n t s o f A c c o u n t ) , a n d ( 3 ) d r a f t t h e p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t , h e r e i n a f t e r c o l l e c t i v e l y r e f e r r e d t o a s t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s . R o w l a n d h a d t o p e r s o n a l l y p r e p a r e t h e t a x d e f i c i e n c y - 1 8 - c o m p u t a t i o n s f o r e a c h a f f e c t e d y e a r , i n c l u d i n g i n m o s t c a s e s c a r r y b a c k y e a r s . T h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s s h o w e d n o t o n l y t h e d e f i c i e n c y a m o u n t s , b u t a l s o t h e b a l a n c e s d u e . H o w e v e r , t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s d i d n o t s h o w t h e a m o u n t o f i n t e r e s t d u e . R o w l a n d t h e n s e n t t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s t o t h e t a x p a y e r . T h e t a x p a y e r w a s i n s t r u c t e d t h a t , i f t h e t a x p a y e r a p p r o v e d , t h e n t h e t a x p a y e r w a s i n s t r u c t e d t o s i g n t h e p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t a n d r e t u r n i t t o R o w l a n d w i t h i n 3 0 d a y s . M a n y p e o p l e c a l l e d t o f i n d o u t t h e a m o u n t o f i n t e r e s t t h e y w o u l d h a v e t o p a y . R o w l a n d a n d t h e o t h e r A p p e a l s o f f i c e r s t y p i c a l l y t o l d t h o s e p e o p l e t h a t a " b a l l p a r k f i g u r e " w o u l d b e t h r e e o r f o u r t i m e s t h e d e f i c i e n c y d u e . I f t h e p e o p l e w a n t e d m o r e p r e c i s e i n f o r m a t i o n , t h e n R o w l a n d a n d t h e o t h e r A p p e a l s o f f i c e r s h a d a s u p p o r t o f f i c e p r e p a r e c o m p u t a t i o n s , w h i c h t h e n w e r e f o r w a r d e d t o t h o s e w h o i n q u i r e d . G e n e r a l l y , t h e p e o p l e w h o i n q u i r e d a b o u t i n t e r e s t d i d n o t r e t u r n t h e d e c i s i o n d o c u m e n t u n t i l t h e y r e c e i v e d t h e r e q u e s t e d i n f o r m a t i o n . F o r a b o u t t h e f i r s t 6 m o n t h s t h a t t h e C i n c i n n a t i o f f i c e p r o c e s s e d B a r r i s t e r c a s e s , R o w l a n d a n d t h e o t h e r A p p e a l s o f f i c e r s s e n t t h e p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t s t o W i n k l e r a n d C r a i g f o r t h e i r a p p r o v a l b e f o r e s e n d i n g t h e m t o t h e B a r r i s t e r t a x p a y e r s . T h e C i n c i n n a t i a n d L o u i s v i l l e o f f i c e s w e r e i n f r e q u e n t c o n t a c t a b o u t d r a f t s o f t h e p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t s d u r i n g t h i s t i m e b e c a u s e m a n y o f t h e p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t s w e r e i n c o r r e c t i n - 1 9 - s o m e r e s p e c t . O n c e t h e C i n c i n n a t i o f f i c e b e c a m e m o r e p r o f i c i e n t a t d r a f t i n g t h e p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t s , p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t s w e r e s e n t t o B a r r i s t e r t a x p a y e r s w i t h o u t f i r s t o b t a i n i n g t h e a p p r o v a l o f e i t h e r W i n k l e r o r C r a i g . N o r m a l l y , a n A p p e a l s o f f i c e r i n t h e C i n c i n n a t i o f f i c e w o r k i n g o n a B a r r i s t e r c a s e r e q u i r e d a b o u t 2 6 c a l e n d a r d a y s t o ( 1 ) v e r i f y t h e a m o u n t o f t h e t a x p a y e r ' s c a s h i n v e s t m e n t , ( 2 ) d e t e r m i n e w h e t h e r t h e t a x p a y e r w a s i n v o l v e d i n a n o t h e r t a x s h e l t e r , ( 3 ) i n p u t t h e t a x p a y e r ' s i n f o r m a t i o n i n t o t h e c o m p u t e r , ( 4 ) p r e p a r e t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s , a n d ( 5 ) m a i l t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s t o t h e t a x p a y e r . I f a t a x p a y e r a c c e p t e d t h e s e t t l e m e n t o f f e r a n d r e t u r n e d t h e s i g n e d d e c i s i o n d o c u m e n t , t h e n R o w l a n d p r e p a r e d a n d s u b m i t t e d t o B e c k e r a n a p p e a l s t r a n s m i t t a l a n d c a s e m e m o r a n d u m f o r h i s a p p r o v a l . I f B e c k e r a p p r o v e d , t h e n h e s i g n e d t h e a p p e a l s t r a n s m i t t a l a n d c a s e m e m o r a n d u m a n d t r a n s m i t t e d t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s t o W i n k l e r . W i n k l e r t h e n r e v i e w e d t h e f o r m a t a n d c o n t e n t s o f t h e d e c i s i o n d o c u m e n t s , s i g n e d t h e m , a n d f o r w a r d e d t h e m t o t h e C o u r t f o r e n t r y o f d e c i s i o n . I t o r d i n a r i l y t o o k W i n k l e r l e s s t h a n 1 h o u r t o r e v i e w a n d s i g n a n a v e r a g e d e c i s i o n d o c u m e n t t h a t d i d n o t h a v e a n y p r o b l e m s . H o w e v e r , W i n k l e r g a v e p r i o r i t y t o w o r k i n g o n c a s e s c a l e n d a r e d f o r t r i a l b y t h e C o u r t . - 2 0 - D . T h e S e t t l e m e n t P r o c e s s - P e t i t i o n e r s ' C a s e O n N o v e m b e r 2 4 , 1 9 9 3 , R o w l a n d s e n t t o p e t i t i o n e r s t h e f o l l o w i n g s e t t l e m e n t l e t t e r . D e a r M r . a n d M r s . G o e t t e e : T h i s c a s e h a s b e e n r e f e r r e d t o u s b y D i s t r i c t C o u n s e l i n L o u i s v i l l e , K e n t u c k y , t o o f f e r y o u a s e t t l e m e n t i n y o u r t a x s h e l t e r d i s p u t e c o n c e r n i n g T h o m p s o n E q u i p m e n t A s s o c i a t e s . P l e a s e c o n s i d e r t h i s s e t t l e m e n t i n v i e w o f t h e T a x C o u r t d e c i s i o n s i n T h o m a s J . L e g e r , T . C . M e m o . 1 9 8 7 - 1 4 6 , H a r r i s C a s h m a n , T . C . M e m o . 1 9 8 9 - 5 3 3 , a n d M a r v i n C h u p a c k , T . C . M e m o . 1 9 8 9 - 5 4 8 . T h e t e r m s i n o f f e r o f s e t t l e m e n t a r e : 1 . 5 0 % o f c a s h i n v e s t m e n t i s a l l o w e d a s a l o s s i n 1 9 8 1 ; 2 . n o i n v e s t m e n t t a x c r e d i t ( I T C ) i s a l l o w e d ; 3 . n o o t h e r l o s s , d e d u c t i o n , o r c r e d i t w i l l b e a l l o w e d ; 4 . n o n e g l i g e n c e p e n a l t y u n d e r S e c t i o n 6 6 5 3 ( a ) w i l l b e a p p l i e d ; 5 . t h e o v e r v a l u a t i o n p e n a l t y , S e c t i o n 6 6 5 9 , w i l l b e 2 0 % o f t h e I T C u s e d ; 6 . n o u n d e r s t a t e m e n t p e n a l t y u n d e r S e c t i o n 6 6 6 1 w i l l a p p l y ; 7 . t a x m o t i v a t e d i n t e r e s t u n d e r S e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) w i l l a p p l y t o t h e e n t i r e d e f i c i e n c y . T h e r e i s n o d o c u m e n t a t i o n i n t h e f i l e w h i c h s u b s t a n t i a t e s y o u r a c t u a l c a s h i n v e s t m e n t i n t h i s t a x s h e l t e r . P l e a s e f o r w a r d c o p i e s o f y o u r c a n c e l l e d c h e c k s v e r i f y i n g y o u r c a s h i n v e s t m e n t , w i t h i n t h e n e x t t e n d a y s . A f t e r t h i s v e r i f i c a t i o n i s r e c e i v e d , y o u w i l l r e c e i v e t h e c o m p u t a t i o n s o f t h e s e t t l e m e n t o f f e r , s h o w i n g t h e t a x e f f e c t s i f y o u a c c e p t t h e o f f e r . P l e a s e c o n t a c t m e i f y o u h a v e a n y q u e s t i o n s o r c o n c e r n s . A r e t u r n e n v e l o p e i s p r o v i d e d f o r y o u r c o n v e n i e n c e . T h i s w a s t h e f i r s t t i m e p e t i t i o n e r s r e c e i v e d a s e t t l e m e n t o f f e r f r o m t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e . - 2 1 - 6 T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d t h a t J o h n ' s f a t h e r w a s p e t i t i o n e r s ' " r e p r e s e n t a t i v e " a t t h e t i m e o f t h i s l e t t e r . T h e p a r t i e s a l s o h a v e s t i p u l a t e d t h a t p e t i t i o n e r s " p r o c e e d e d p r o s e " i n t h i s C o u r t a f t e r S h e m a t z ' s d e a t h , i n 1 9 8 9 . W e g a t h e r f r o m t h i s t h a t J o h n ' s f a t h e r r e p r e s e n t e d p e t i t i o n e r s b e f o r e t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e , b u t n o t b e f o r e t h i s C o u r t . O n D e c e m b e r 2 , 1 9 9 3 , J o h n ' s f a t h e r , w h o w a s p e t i t i o n e r s ' t h e n r e p r e s e n t a t i v e , 6 s e n t p e t i t i o n e r s ' v e r i f i c a t i o n i n f o r m a t i o n t o R o w l a n d . A t s o m e p o i n t , R o w l a n d e x a m i n e d p e t i t i o n e r s ' v e r i f i c a t i o n i n f o r m a t i o n a n d c o n c l u d e d t h a t t h e a m o u n t s t h e r e i n m a t c h e d t h e a m o u n t s c l a i m e d o n p e t i t i o n e r s ' r e l e v a n t t a x r e t u r n s . A t s o m e t i m e b e t w e e n O c t o b e r 1 a n d O c t o b e r 1 5 , 1 9 9 4 , R o w l a n d d e t e r m i n e d w h e t h e r p e t i t i o n e r s w e r e i n v o l v e d i n a t a x s h e l t e r o t h e r t h a n T E A , a n d c o n c l u d e d t h a t s h e d i d n o t n e e d a n y f u r t h e r i n f o r m a t i o n f r o m p e t i t i o n e r s t o c o m p u t e t h e i r t a x l i a b i l i t y . A t s o m e t i m e b e t w e e n O c t o b e r 1 5 a n d O c t o b e r 2 1 , 1 9 9 4 , R o w l a n d e n t e r e d p e t i t i o n e r s ' i n f o r m a t i o n i n t o h e r c o m p u t e r . R o w l a n d p r i n t e d p e t i t i o n e r s ' F o r m 5 2 7 8 o n O c t o b e r 2 1 , 1 9 9 4 . O n O c t o b e r 2 6 , 1 9 9 4 , R o w l a n d m a i l e d t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s ( t o g e t h e r w i t h a F o r m 3 6 1 0 ( A u d i t S t a t e m e n t ) ) t o p e t i t i o n e r s . P e t i t i o n e r s s i g n e d t h e d e c i s i o n d o c u m e n t o n N o v e m b e r 2 5 , 1 9 9 4 , a n d m a i l e d i t t o R o w l a n d o n D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 . P e t i t i o n e r s e n c l o s e d t h e f o l l o w i n g l e t t e r t o R o w l a n d w i t h t h e i r s i g n e d d e c i s i o n d o c u m e n t : - 2 2 - D e a r M s . R o w l a n d : W e h a v e a t t e m p t e d , w i t h o u t s u c c e s s , t o r e a c h y o u b y t e l e p h o n e . W e h a v e s i g n e d t h e e n c l o s e d p a p e r s c o n c e r n i n g t h e s e t t l e m e n t o f t h e c a s e w i t h B a r r i s t e r B o o k s , b u t a r e v e r y c o n f u s e d a b o u t t h e f i g u r e s t h a t a r e o n t h e e n c l o s e d s t a t e m e n t s . W h e n w e m a d e t h e o r i g i n a l i n v e s t m e n t , e v e r y t h i n g w a s l e g a l , h a d b e e n c h e c k e d b y t h e I R S a n d a t t o r n e y s a n d w a s a p p r o v e d a s a v a l i d i n v e s t m e n t . N o w , t h e t a b l e s h a v e r e a l l y t u r n e d ! T h e l a s t c o r r e s p o n d e n c e t h a t w e h a d f r o m y o u w a s i n N o v e m b e r , 1 9 9 3 , a n d i t h a s t a k e n a y e a r t o r e s p o n d t o u s . A t t h a t t i m e w e h a d f o r w a r d e d t o y o u c o p i e s o f c h e c k s , e t c . t h a t p r o v e d w h e n w e e n t e r e d t h i s p a r t n e r s h i p . W h y h a s i t t a k e n s o l o n g ? A l s o , w h y h a s i t t a k e n n e a r l y 1 4 y e a r s t o b r i n g t h i s c a s e t o t h i s p o i n t ? I t h a r d l y s e e m s f a i r t o u s t h a t w e s h o u l d b e p e n a l i z e d f o r s o m e t h i n g t h a t w a s l e g a l i n t h e f i r s t p l a c e , a n d t h e n , 1 4 y e a r s l a t e r , b e c o m e s a t a x p r o b l e m a n d w e a r e t h e o n e s t h a t b e a r t h e b r u n t o f i t . W e w o u l d a p p r e c i a t e a n y a n s w e r s t h a t y o u c o u l d g i v e u s . O n D e c e m b e r 2 3 , 1 9 9 4 , R o w l a n d p r e p a r e d , s i g n e d , a n d s e n t t o B e c k e r a n a p p e a l s t r a n s m i t t a l a n d c a s e m e m o r a n d u m w h i c h o u t l i n e d t h e t e r m s o f t h e s e t t l e m e n t o f p e t i t i o n e r s ' c a s e . O n J a n u a r y 1 3 , 1 9 9 5 , B e c k e r s i g n e d a n d a p p r o v e d t h e a p p e a l s t r a n s m i t t a l a n d c a s e m e m o r a n d u m . T h a t s a m e d a y , B e c k e r w r o t e t o p e t i t i o n e r s a s f o l l o w s : D e a r M r . & M r s . G o e t t e e : T h e p r o p o s e d s e t t l e m e n t y o u r e a c h e d w i t h t h e A p p e a l s O f f i c e r , a s r e f l e c t e d i n t h e s t i p u l a t i o n - d e c i s i o n d o c u m e n t , h a s b e e n a p p r o v e d . W e h a v e f o r w a r d e d t h e s t i p u l a t i o n y o u s i g n e d t o D i s t r i c t C o u n s e l f o r f i l i n g w i t h t h e U n i t e d S t a t e s T a x C o u r t . T h e T a x C o u r t w i l l n o t i f y y o u o f e n t r y o f t h e s t i p u l a t i o n . I f t h e r e i s a n y a m o u n t d u e a s a r e s u l t o f t h i s s e t t l e m e n t , y o u w i l l b e b i l l e d b y t h e s e r v i c e c e n t e r . - 2 3 - B e c k e r t h e n d e l i v e r e d p e t i t i o n e r s ' p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t t o t h e r e c o r d s o f f i c e o f t h e C i n c i n n a t i o f f i c e , w h i c h h a d 5 d a y s t o s e n d t h e p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t t o W i n k l e r . D u r i n g 1 9 9 3 a n d 1 9 9 4 , W i n k l e r p r o c e s s e d t h e s e t t l e m e n t o f a b o u t 8 0 0 t o 9 0 0 T E F R A B a r r i s t e r c a s e s . I n a d d i t i o n t o w o r k i n g o n t h e B a r r i s t e r a n d B r o m w e l l c a s e s , W i n k l e r a l s o w o r k e d o n s o m e g e n e r a l l i t i g a t i o n c a s e s , p r o v i d e d l a r g e c a s e a u d i t a s s i s t a n c e , a s s i s t e d i n t h e a u d i t o f " l a r g e t a x p a y e r s " , a n d w o r k e d o n a n o c c a s i o n a l l y a c t i v e l a r g e e s t a t e t a x c a s e . W i n k l e r s i g n e d p e t i t i o n e r s ' d e c i s i o n d o c u m e n t o n A p r i l 2 5 , 1 9 9 5 , a n d t h e n f o r w a r d e d i t t o t h e C o u r t f o r e n t r y o f d e c i s i o n . O n M a y 2 , 1 9 9 5 , t h e C o u r t e n t e r e d d e c i s i o n i n p e t i t i o n e r s ' c a s e . T h e r e l e v a n t p a r t s o f t h e d e c i s i o n a r e s e t f o r t h i n t a b l e 2 . T a b l e 2 A d d i t i o n s t o T a x S e c . S e c . S e c . Y e a r D e f i c i e n c y 6 6 5 3 ( a ) ( 1 ) 6 6 5 3 ( a ) ( 2 ) 6 6 5 9 1 9 7 8 $ 1 4 , 6 0 6 . 5 9 - - - - $ 2 , 9 2 1 . 3 2 1 9 7 9 8 , 2 0 7 . 5 9 - - - - 1 , 6 4 1 . 5 2 1 9 8 1 1 , 1 4 4 . 0 0 - - - - 2 2 7 . 0 0 1 9 8 2 4 , 2 9 8 . 0 0 - - - - - - T h e d e c i s i o n f u r t h e r p r o v i d e s t h a t t h e e n t i r e d e f i c i e n c i e s f o r 1 9 7 8 , 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 w e r e s u b j e c t t o t h e s e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) r a t e . T h e C o u r t s e r v e d a c o p y o f t h e d e c i s i o n o n r e s p o n d e n t ' s N a t i o n a l O f f i c e , w h i c h r e c e i v e d i t o n M a y 2 , 1 9 9 5 . T h e c o p y w a s r e c e i v e d i n t h e L o u i s v i l l e o f f i c e o n M a y 8 , 1 9 9 5 . O n J u n e 1 , - 2 4 - 1 9 9 5 , t h e L o u i s v i l l e o f f i c e s e n t t h e a d m i n i s t r a t i v e f i l e a n d a c o p y o f t h e d e c i s i o n d o c u m e n t t o t h e C i n c i n n a t i o f f i c e . T h e C i n c i n n a t i o f f i c e r e c e i v e d t h i s m a t e r i a l o n J u n e 5 , 1 9 9 5 . A s o f J u n e 1 , 1 9 9 5 , t h e L o u i s v i l l e o f f i c e r e c o r d e d a t o t a l o f 1 3 h o u r s o n p e t i t i o n e r s ' d e f i c i e n c y c a s e . P e t i t i o n e r s ' d e f i c i e n c y c a s e n e v e r w a s s e t f o r t r i a l . E . A s s e s s m e n t s ; P a y m e n t s A F o r m 2 8 5 9 , R e q u e s t f o r Q u i c k o r P r o m p t A s s e s s m e n t , f o r 1 9 7 8 w a s p r e p a r e d a n d a p p r o v e d o n A u g u s t 1 6 , 1 9 9 5 . O n A u g u s t 1 8 , 1 9 9 5 , r e s p o n d e n t a s s e s s e d t h e d e f i c i e n c i e s s h o w n s u p r a i n t a b l e 2 a n d i n t e r e s t i n t h e a m o u n t s s h o w n i n t a b l e 3 . T a b l e 3 Y e a r I n t e r e s t 1 9 7 8 $ 6 5 , 3 3 6 . 1 0 1 9 7 9 3 6 , 4 5 6 . 5 4 1 9 8 1 4 , 6 8 9 . 5 2 1 9 8 2 1 3 , 2 4 3 . 8 9 B i l l s f o r t h e a s s e s s e d a m o u n t s w e r e s e n t t o p e t i t i o n e r s o n t h e s a m e d a y . T h e f i r s t t i m e p e t i t i o n e r s w e r e n o t i f i e d o f t h e a m o u n t s o f i n t e r e s t w a s w h e n t h e y r e c e i v e d t h e s e b i l l s . O n S e p t e m b e r 5 , 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r s p a i d t h e e n t i r e a m o u n t s s h o w n s u p r a o n t a b l e 2 ( d e f i c i e n c i e s a n d a d d i t i o n s t o t a x ) f o r 1 9 7 8 , 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 . T h e s e p a y m e n t s w e r e p o s t e d t o p e t i t i o n e r s ' a c c o u n t a s o f S e p t e m b e r 8 , 1 9 9 5 . I n t h e i r l e t t e r e n c l o s i n g t h e s e p a y m e n t s , p e t i t i o n e r s r e q u e s t e d " a n a b a t e m e n t o f t h e i n t e r e s t . " S e e s u p r a t a b l e 3 . - 2 5 - A d d i t i o n a l a s s e s s m e n t s , a b a t e m e n t s , a n d c r e d i t s a f t e r A u g u s t 1 8 , 1 9 9 5 , r e s u l t e d i n b a l a n c e s s h o w n i n t a b l e 4 , p a y m e n t s o f w h i c h b y p e t i t i o n e r s w e r e p o s t e d o n D e c e m b e r 1 1 , 1 9 9 6 ( a s t o 1 9 7 8 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 ) , a n d D e c e m b e r 2 4 , 1 9 9 6 ( a s t o 1 9 7 9 ) . T a b l e 4 P e n a l t y f o r Y e a r I n t e r e s t L a t e P a y m e n t s P a y m e n t 1 9 7 8 $ 6 5 , 3 1 6 . 8 2 $ 7 3 . 0 3 $ 6 5 , 3 8 9 . 8 5 1 9 7 9 3 6 , 5 1 9 . 5 1 1 2 3 . 1 1 3 6 , 6 4 2 . 6 2 1 9 8 1 4 , 9 7 4 . 5 1 5 . 5 3 4 , 9 8 0 . 0 4 1 9 8 2 1 3 , 9 5 2 . 4 6 2 1 . 4 9 1 3 , 9 7 3 . 9 5 P e t i t i o n e r s h a v e p a i d a l l t a x a n d i n t e r e s t a s s e s s e d f o r 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 ; n o a d d i t i o n a l t a x o r i n t e r e s t n e e d s t o b e a s s e s s e d . F . T h e A b a t e m e n t P r o c e s s A t o r a b o u t t h e t i m e o f p e t i t i o n e r s ' S e p t e m b e r 5 , 1 9 9 5 , l e t t e r , p e t i t i o n e r s a l s o w r o t e t o t h e i r C o n g r e s s m a n . O n S e p t e m b e r 8 , 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r s ' C o n g r e s s m a n w r o t e t o r e s p o n d e n t . O n S e p t e m b e r 2 2 , 1 9 9 5 , i n r e s p o n s e t o p e t i t i o n e r s ' S e p t e m b e r 5 l e t t e r , r e s p o n d e n t t h a n k e d p e t i t i o n e r s f o r t h e i r p a y m e n t o f $ 3 3 , 0 4 6 . 0 2 ( t h e s u m s o f t h e a m o u n t s o n t a b l e 2 , s u p r a ) a n d t o l d t h e m t h a t ( 1 ) r e s p o n d e n t h a d n o t y e t g a t h e r e d a l l o f t h e i n f o r m a t i o n n e c e s s a r y t o g i v e t o p e t i t i o n e r s a c o m p l e t e a n s w e r t o t h e i r a b a t e m e n t r e q u e s t l e t t e r , ( 2 ) r e s p o n d e n t w o u l d c o n t a c t p e t i t i o n e r s w i t h i n 3 0 d a y s t o i n f o r m t h e m a b o u t t h e s t a t u s o f - 2 6 - t h e i r c a s e , a n d ( 3 ) t h e y n e e d n o t t a k e a n y f u r t h e r a c t i o n w i t h r e s p e c t t o t h e i r r e q u e s t . O n S e p t e m b e r 2 5 , 1 9 9 5 , r e s p o n d e n t w r o t e t o p e t i t i o n e r s ' C o n g r e s s m a n , s t a t i n g a s f o l l o w s : D r . G o e t t e e p a i d t h e a s s e s s e d t a x a n d s h o u l d n o w s u b m i t h i s r e q u e s t f o r a b a t e m e n t o n F o r m 8 4 3 . H i s r e q u e s t s h o u l d b e m a i l e d t o I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e , P h i l a d e l p h i a , P e n n s y l v a n i a 1 9 0 2 0 . W e h a v e e n c l o s e d a F o r m 8 4 3 f o r h i s c o n v e n i e n c e . O n O c t o b e r 6 , 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r s r e c e i v e d f r o m r e s p o n d e n t ( a n o f f i c e i n B e n s a l e m , P e n n s y l v a n i a ) a n o t i c e o f d e f i c i e n c y f o r 1 9 8 3 . R e s p o n d e n t e n c l o s e d a F o r m 8 4 3 ( C l a i m f o r R e f u n d a n d R e q u e s t f o r A b a t e m e n t ) w i t h t h e 1 9 8 3 n o t i c e o f d e f i c i e n c y . O n O c t o b e r 9 , 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r s w r o t e t o t h e C i n c i n n a t i o f f i c e , a s k i n g r e s p o n d e n t t o d e a l w i t h a l l t h e i r t a x m a t t e r s f r o m o n e o f f i c e , b e c a u s e i t " i s c o m p l e t e l y o v e r w h e l m i n g f o r u s " t o d e a l w i t h t w o d i f f e r e n t o f f i c e s a b o u t t a x d i s p u t e s a r i s i n g f r o m t h e s a m e p a r t n e r s h i p . P e t i t i o n e r s e n c l o s e d a F o r m 8 4 3 r e q u e s t i n g ( 1 ) a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t o n 1 9 8 3 t a x e s a n d ( 2 ) a n a b a t e m e n t o f 1 9 8 3 p e n a l t i e s u n d e r s e c t i o n 6 6 5 3 . O n O c t o b e r 2 0 , 1 9 9 5 , r e s p o n d e n t f u r t h e r r e p l i e d t o p e t i t i o n e r s ' S e p t e m b e r 5 l e t t e r , i n p e r t i n e n t p a r t a s f o l l o w s : Y o u m u s t f i l e F o r m 8 4 3 f o r e a c h y e a r y o u a r e r e q u e s t i n g a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t . W e h a v e e n c l o s e d F o r m s 8 4 3 f o r y o u r c o n v e n i e n c e . Y o u w i l l r e c e i v e a n o t i c e o f t h e b a l a n c e d u e w i t h i n t w o t o t h r e e w e e k s . - 2 7 - 7 T h e a m o u n t s l i s t e d i n t h e F e b . 5 , 1 9 9 6 , l e t t e r a r e s l i g h t l y g r e a t e r t h a n t h e a m o u n t s c l a i m e d i n p e t i t i o n e r s ' F o r m s 8 4 3 . W e a s s u m e t h a t t h e d i f f e r e n c e , a l m o s t 2 . 2 p e r c e n t f o r e a c h y e a r , r e p r e s e n t s t h e a d d i t i o n a l i n t e r e s t t h a t h a d a c c r u e d a f t e r t h e A u g . 1 8 , 1 9 9 5 , a s s e s s m e n t . S u p r a t a b l e 3 . P l e a s e p r o v i d e t h e i n f o r m a t i o n b y N o v . 1 8 , 1 9 9 5 . W e h a v e e n c l o s e d a n e n v e l o p e f o r y o u r c o n v e n i e n c e . O n O c t o b e r 2 3 , 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r s r e p l i e d t o r e s p o n d e n t ' s O c t o b e r 2 0 l e t t e r . E v i d e n t l y , t h e f o r m s r e s p o n d e n t h a d e n c l o s e d w i t h t h e O c t o b e r 2 0 l e t t e r d e a l t w i t h 1 9 9 4 h o u s e h o l d e m p l o y m e n t t a x e s . P e t i t i o n e r s u s e d , i n s t e a d , c o p i e s o f t h e F o r m 8 4 3 t h a t r e s p o n d e n t h a d i n c l u d e d i n t h e O c t o b e r 6 l e t t e r . P e t i t i o n e r s c o m p l i e d w i t h t h e O c t o b e r 2 0 l e t t e r i n s t r u c t i o n s b y e n c l o s i n g a s e p a r a t e F o r m 8 4 3 f o r e a c h o f t h e y e a r s 1 9 7 8 , 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 , i n t h e a m o u n t s s h o w n i n t a b l e 3 , s u p r a . O n F e b r u a r y 5 , 1 9 9 6 , r e s p o n d e n t p r o p o s e d t o d i s a l l o w p e t i t i o n e r s ' a b a t e m e n t r e q u e s t i n f u l l . 7 R e s p o n d e n t g a v e t h e f o l l o w i n g r e a s o n s t o s u p p o r t t h i s p r o p o s e d d e c i s i o n : ( 1 ) T h e t i m e p e t i t i o n e r s ' c a s e w a s b e f o r e t h i s C o u r t d o e s n o t c o n s t i t u t e a d e l a y i n t h e p e r f o r m a n c e o f a m i n i s t e r i a l a c t , a n d ( 2 ) t h e d e l a y i n s e t t l i n g p e t i t i o n e r s ' c a s e w a s n o t a t t r i b u t a b l e t o r e s p o n d e n t . P e t i t i o n e r s a p p e a l e d r e s p o n d e n t ' s p r o p o s e d d i s a l l o w a n c e . O n M a r c h 2 1 , 1 9 9 6 , S a m u e l E . F i s h , J r . ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s r e f e r r e d t o a s F i s h ) , a n A p p e a l s o f f i c e r i n r e s p o n d e n t ' s B a l t i m o r e , M a r y l a n d , A p p e a l s O f f i c e ( h e r e i n a f t e r s o m e t i m e s - 2 8 - r e f e r r e d t o a s t h e B a l t i m o r e o f f i c e ) , w r o t e t o p e t i t i o n e r s a b o u t t h e i r a p p e a l . O n A p r i l 1 0 , 1 9 9 6 , R o w l a n d w r o t e t o p e t i t i o n e r s f r o m t h e C i n c i n n a t i o f f i c e i n r e s p o n s e t o t h e l e t t e r s f r o m p e t i t i o n e r s ' C o n g r e s s m a n a n d b o t h o f t h e i r S e n a t o r s . H e r l e t t e r w a s e s s e n t i a l l y c o n s i s t e n t w i t h r e s p o n d e n t ' s F e b r u a r y 5 l e t t e r t h a t d e n i e d p e t i t i o n e r s ' a b a t e m e n t r e q u e s t s i n f u l l . O n A p r i l 2 4 , 1 9 9 6 , B e c k e r t r a v e l e d f r o m C i n c i n n a t i t o p e t i t i o n e r s ' r e s i d e n c e i n N e w W i n d s o r , M a r y l a n d , t o d i s c u s s t h e i r i n t e r e s t l i a b i l i t y . B e c k e r g a v e t o p e t i t i o n e r s a F o r m 6 5 6 ( O f f e r i n C o m p r o m i s e ) . O n A p r i l 2 9 , 1 9 9 6 , B e c k e r w r o t e t o p e t i t i o n e r s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : I h a v e a l s o s p o k e n w i t h p e o p l e f r o m t h e o f f i c e s o f C o n g r e s s m a n R o s c o e B . B a r t l e t t , S e n a t o r B a r b a r a A . M i k u l s k i a n d S e n a t o r P a u l S . S a r b a n e s . I n e a c h c a s e , I h a v e e x p l a i n e d y o u r s i t u a t i o n a n d p o i n t e d o u t t h a t t h e i n t e r e s t l i a b i l i t y i s f i x e d b y s t a t u t e . I t a p p e a r s t h a t t h e o n l y a v e n u e a v a i l a b l e t o y o u a t t h i s t i m e i s t o p r e p a r e t h e n e c e s s a r y i n f o r m a t i o n a n d f o r m s t o s u b m i t a n O f f e r i n C o m p r o m i s e t o t h e C o l l e c t i o n D i v i s i o n . T h i s c a n b e d o n e t h r o u g h t h e I n t e r n a l R e v e n u e O f f i c e i n F r e d e r i c k o r t h r o u g h t h e B a l t i m o r e O f f i c e . O n M a y 2 9 , 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s s u b m i t t e d a F o r m 6 5 6 i n w h i c h t h e y o f f e r e d r e s p o n d e n t $ 4 0 , 0 0 0 t o s e t t l e t h e i r i n t e r e s t l i a b i l i t y f o r 1 9 7 8 , 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , 1 9 8 2 . P e t i t i o n e r s e n c l o s e d a - 2 9 - 8 B o t h s i d e s ' b r i e f s a g r e e t h a t p e t i t i o n e r s p a i d t h i s $ 4 0 , 0 0 0 t o r e s p o n d e n t o n M a y 1 5 , 1 9 9 6 . A s w e h a v e f o u n d ( i n f r a t e x t i n c l u d i n g t a b l e 5 ) , r e s p o n d e n t a b a t e d i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d O c t . 4 , 1 9 9 5 , t h r o u g h S e p t . 2 0 , 1 9 9 6 . U n d e r t h e s e c i r c u m s t a n c e s , i t d o e s n o t a p p e a r t o m a k e a d i f f e r e n c e w h e t h e r t h e $ 4 0 , 0 0 0 w a s p a i d o n M a y 2 9 , 1 9 9 6 , a s i n d i c a t e d i n t h e s t i p u l a t e d F o r m 6 5 6 o f t h a t d a t e , o r w a s p a i d o n M a y 1 5 , 1 9 9 6 , a s t h e p a r t i e s a g r e e o n b r i e f . c h e c k f o r $ 4 0 , 0 0 0 w i t h t h e M a y 2 9 F o r m 6 5 6 . 8 A t r e s p o n d e n t ' s r e q u e s t , o n J u n e 1 4 , 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s r e s u b m i t t e d t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e u s i n g a n e w e r v e r s i o n o f F o r m 6 5 6 . T h e J u n e 1 4 , 1 9 9 6 , F o r m 6 5 6 p r o v i d e d t h a t i f r e s p o n d e n t r e j e c t e d p e t i t i o n e r s ' o f f e r , t h e n r e s p o n d e n t w o u l d r e t u r n t h e $ 4 0 , 0 0 0 w i t h o u t i n t e r e s t . R e s p o n d e n t d e n i e d p e t i t i o n e r s ' o f f e r i n c o m p r o m i s e . O n J u n e 2 5 , 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s a p p e a l e d t h e d e n i a l a n d a s k e d f o r a c o n f e r e n c e . I n r e s p o n s e , o n A u g u s t 7 , 1 9 9 6 , F i s h a r r a n g e d f o r a c o n f e r e n c e t o b e h e l d o n A u g u s t 2 2 , 1 9 9 6 , a t t h e B a l t i m o r e o f f i c e . O n A u g u s t 1 4 , 1 9 9 6 , B e c k e r r e s p o n d e d t o p e t i t i o n e r s ' t e l e p h o n e c a l l , a s f o l l o w s : T h a n k y o u f o r y o u r p h o n e c a l l r e g a r d i n g t h e s t a t u s o f y o u r c a s e . I a m g l a d t o h e a r , i t f i n a l l y m a d e i t t o t h e A p p e a l s O f f i c e i n B a l t i m o r e . A s p r o m i s e d , a t t a c h e d a r e c o p i e s o f p a g e s f r o m t h e " T a x p a y e r B i l l o f R i g h t s 2 " r e l a t i n g t o " A b a t e m e n t o f I n t e r e s t a n d P e n a l t i e s " . S i n c e t h i s i s a v e r y n e w l e g i s l a t i v e c h a n g e t h e e x p l a n a t i o n i s b r i e f . I t w i l l t a k e s o m e t i m e t o d e v e l o p d e t a i l e d g u i d e l i n e s . - 3 0 - 9 T h i s p r o v i s i o n w a s e n a c t e d a s s e c . 6 4 0 4 ( g ) . T h r o u g h a s e r i e s o f a m e n d m e n t s , f o r m e r s e c . 6 4 0 4 ( g ) w a s r e d e s i g n a t e d a s s e c . 6 4 0 4 ( i ) . S e c s . 3 3 0 5 ( a ) a n d 3 3 0 9 ( a ) o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e R e s t r u c t u r i n g a n d R e f o r m A c t o f 1 9 9 8 ( R R A 1 9 9 8 ) , P u b . L . 1 0 5 - 2 0 6 , 1 1 2 S t a t . 6 8 5 , 7 4 3 , 7 4 5 . T h e s e a m e n d m e n t s a p p l y t o t a x a b l e y e a r s b e g i n n i n g a f t e r J u l y 2 2 , 1 9 9 8 . R R A 1 9 9 8 s e c . 3 3 0 5 ( b ) , 1 1 2 S t a t . a t 7 4 3 . S e c . 6 4 0 4 ( i ) t h e n w a s r e d e s i g n a t e d a s s e c . 6 4 0 4 ( h ) b y s e c . 1 1 2 ( d ) ( 1 ) ( B ) o f t h e V i c t i m s o f T e r r o r i s m T a x R e l i e f A c t o f 2 0 0 1 , P u b . L . 1 0 7 - 1 3 4 , 1 1 5 S t a t . 2 4 2 7 , 2 4 3 5 . W e w i l l r e f e r t o t h i s s u b s e c t i o n u s i n g i t s c u r r e n t d e s i g n a t i o n , s e c . 6 4 0 4 ( h ) . A s y o u p r e s e n t y o u r c a s e t o t h e A p p e a l s O f f i c e r , y o u m a y w a n t t o m e n t i o n t h e c u r r e n t c h a n g e i n t h e l a w a n d a s k i f t h e c o n c e p t c a n b e a p p l i e d t o y o u r c a s e . I t m a y h e l p . I h o p e y o u r e f f o r t s a r e s u c c e s s f u l . O n J u l y 3 0 , 1 9 9 6 , C o n g r e s s e n a c t e d t h e T a x p a y e r B i l l o f R i g h t s 2 ( T B O R 2 ) , P u b . L . 1 0 4 - 1 6 8 , 1 1 0 S t a t . 1 4 5 2 . T B O R 2 s e c . 3 0 2 ( a ) , 1 1 0 S t a t . a t 1 4 5 6 , a d d e d s e c t i o n 6 4 0 4 ( h ) 9 w h i c h g i v e s t o t h i s C o u r t j u r i s d i c t i o n t o r e v i e w t h e C o m m i s s i o n e r ' s r e f u s a l t o a b a t e i n t e r e s t u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 . T B O R 2 s e c . 3 0 2 ( b ) , 1 1 0 S t a t . a t 1 4 5 8 , p r o v i d e s t h a t t h e a m e n d m e n t s m a d e b y s e c t i o n 3 0 2 ( a ) a p p l y " t o r e q u e s t s f o r a b a t e m e n t a f t e r t h e d a t e o f t h e e n a c t m e n t o f " T B O R 2 . I n l i e u o f t h e A u g u s t 2 2 c o n f e r e n c e i n t h e B a l t i m o r e o f f i c e , p e t i t i o n e r s a n d F i s h c o n f e r r e d b y t e l e p h o n e o n S e p t e m b e r 4 , 1 9 9 6 . A t F i s h ' s r e q u e s t , o n S e p t e m b e r 4 , 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s w i t h d r e w t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e . O n S e p t e m b e r 1 3 , 1 9 9 6 , F i s h a d v i s e d p e t i t i o n e r s t o p r e p a r e , s i g n , a n d s u b m i t a n e w F o r m 8 4 3 f o r e a c h y e a r f o r w h i c h t h e y s o u g h t a n a b a t e m e n t , s o t h a t t h e F o r m s 8 4 3 w o u l d b e d a t e d a f t e r - 3 1 - J u l y 3 1 , 1 9 9 6 , t h e e f f e c t i v e d a t e f o r t h e r e l e v a n t p r o v i s i o n s i n T B O R 2 . F i s h a d v i s e d p e t i t i o n e r s t o d o t h i s t o p r o t e c t t h e i r r i g h t t o p e t i t i o n t h e T a x C o u r t t o r e v i e w t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e c i s i o n a b o u t p e t i t i o n e r s ' a b a t e m e n t r e q u e s t s . O n O c t o b e r 3 , 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s s u b m i t t e d n e w F o r m s 8 4 3 . O n O c t o b e r 2 5 , 1 9 9 6 , F i s h r e c o m m e n d e d t h a t ( 1 ) i n t e r e s t s h o u l d b e a b a t e d f o r t h e p e r i o d O c t o b e r 4 , 1 9 9 5 , t h r o u g h S e p t e m b e r 2 0 , 1 9 9 6 , b e c a u s e f o r t h a t p e r i o d " t a x p a y e r s w e r e c o n t i n u a l l y g i v e n i n c o r r e c t a d v i s e [ s i c ] a n d s u b j e c t t o t h e p r o c e s s i n g t i m e f r a m e s o f t h e i l l a d v i s e d o f f e r a n d i n t e r e s t a b a t e m e n t c l a i m s [ , a n d ] " ( 2 ) i n t e r e s t s h o u l d n o t b e a b a t e d f o r a n y p e r i o d b e f o r e p e t i t i o n e r s p a i d t h e t a x e s b e c a u s e - - T h e r e w e r e n o m i n i s t e r i a l o r m a n a g e r i a l a c t s w h i c h c o n t r i b u t e d t o e r r o r s o r d e l a y s , w h i c h w e r e n o t p a r t o f t h e t a x c o u r t / s h e l t e r p r o c e s s . T h e t a x p a y e r s w e r e o f f e r e d o p p o r t u n i t i e s t o r e s o l v e t h e m a t t e r i n e a r l i e r y e a r s , a s w e l l a s a d v i s e d t h a t a p o s t e d c a s h b o n d w o u l d s u s p e n d t h e a c c r u a l o f i n t e r e s t . F i s h ' s a n a l y s i s p r e s e n t e d t h e d o l l a r e f f e c t s o f h i s r e c o m m e n d a t i o n s o n p e t i t i o n e r s ' i n t e r e s t a b a t e m e n t c l a i m s a s s h o w n i n t a b l e 5 . T a b l e 5 Y e a r C l a i m e d D i s a l l o w e d A l l o w e d 1 9 7 8 $ 6 6 , 7 6 3 $ 6 5 , 4 3 9 $ 1 , 3 2 4 1 9 7 9 3 7 , 2 5 2 3 6 , 5 0 8 7 4 4 1 9 8 1 4 , 7 9 2 4 , 6 8 8 1 0 4 1 9 8 2 1 3 , 5 3 3 1 3 , 1 4 3 3 9 0 1 9 8 3 4 , 2 7 0 4 , 1 2 9 1 4 1 - 3 2 - F i s h ' s r e c o m m e n d a t i o n s w e r e a p p r o v e d o n O c t o b e r 3 1 , 1 9 9 6 , a n d a n o t i c e o f d i s a l l o w a n c e w a s i s s u e d t o p e t i t i o n e r s o n N o v e m b e r 1 3 , 1 9 9 6 , s e t t i n g f o r t h t h e a m o u n t s s h o w n s u p r a u n d e r " A l l o w e d " , d i s a l l o w i n g t h e b a l a n c e o f t h e c l a i m s , b u t n o t s t a t i n g t h e a m o u n t s d i s a l l o w e d . G . O t h e r M a t t e r s ; C o n c l u s i o n s A t s o m e p o i n t , p r o b a b l y i n D e c e m b e r 1 9 9 6 , p o s s i b l y i n J a n u a r y 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t r e t u r n e d t o p e t i t i o n e r s t h e $ 4 0 , 0 0 0 t h a t p e t i t i o n e r s p a i d i n c o n n e c t i o n w i t h t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e . T a x a s s e s s m e n t s i n t h e a m o u n t s o f $ 1 , 3 6 0 f o r 1 9 7 9 a n d $ 8 7 f o r 1 9 8 1 a r e n o t s u b j e c t t o t h e s e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) r a t e . R e s p o n d e n t h a s o v e r a s s e s s e d i n t e r e s t i n a t l e a s t t h e a m o u n t s o f $ 1 0 8 . 3 3 f o r 1 9 8 1 a n d $ 2 9 8 . 4 7 f o r 1 9 8 2 . R e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d D e c e m b e r 2 , 1 9 9 3 , t h r o u g h O c t o b e r 2 6 , 1 9 9 4 , w a s n o t a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . R e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 , t h r o u g h J a n u a r y 2 5 , 1 9 9 5 , w a s n o t a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . R e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d J a n u a r y 2 6 t h r o u g h F e b r u a r y 2 4 , 1 9 9 5 , w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t t h e r e s h o u l d b e a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d F e b r u a r y 2 5 t h r o u g h A p r i l 2 4 , 1 9 9 5 . - 3 3 - 1 0 P e t i t i o n e r s a l s o f i l e d a m o t i o n t o s h i f t t h e b u r d e n o f p r o o f . B e c a u s e w e d o n o t d e c i d e a n y i s s u e s b a s e d o n t h e b u r d e n o f p r o o f , w e d e n y p e t i t i o n e r s ' m o t i o n a s m o o t . R e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d A p r i l 2 5 t h r o u g h M a y 2 , 1 9 9 5 , w a s n o t a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . O P I N I O N T h e i n s t a n t c a s e p r e s e n t s t w o c a t e g o r i e s o f i s s u e s : ( 1 ) W h e t h e r r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r c e r t a i n t i m e p e r i o d s c o n s t i t u t e s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n , a n d ( 2 ) w h e t h e r r e s p o n d e n t ' s i n t e r e s t c o m p u t a t i o n s a r e c o r r e c t . T h e p r o p e r t r e a t m e n t o f p e t i t i o n e r s ' o f f e r i n c o m p r o m i s e p a y m e n t a r g u a b l y f a l l s i n t o b o t h c a t e g o r i e s . 1 0 W e c o n s i d e r f i r s t t h e i s s u e s o f a b a t e m e n t s f o r c e r t a i n t i m e p e r i o d s . I . A b a t e m e n t s o f I n t e r e s t P e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d s o f ( 1 ) D e c e m b e r 2 , 1 9 9 3 , t h r o u g h O c t o b e r 2 6 , 1 9 9 4 ( t h e f i r s t p e r i o d ) , a n d ( 2 ) D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 , t h r o u g h M a y 2 , 1 9 9 5 ( t h e s e c o n d p e r i o d ) , c o n s t i t u t e s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n b e c a u s e t h e i n t e r e s t t h a t a c c r u e d d u r i n g e a c h o f t h e s e p e r i o d s i s a t t r i b u t a b l e t o a d e l a y i n t h e p e r f o r m a n c e o f a m i n i s t e r i a l a c t b y r e s p o n d e n t . P e t i t i o n e r s a l s o u r g e u s t o o r d e r a b a t e m e n t f o r u n s p e c i f i e d a d d i t i o n a l p e r i o d s . R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t f o r p a r t o f t h e s e c o n d p e r i o d - - F e b r u a r y 2 5 t h r o u g h A p r i l 2 5 , 1 9 9 5 - - i s a p p r o p r i a t e . R e s p o n d e n t c o n t e n d s , h o w e v e r , t h a t t h e f a i l u r e t o - 3 4 - a b a t e i n t e r e s t f o r t h e r e m a i n i n g p e r i o d s d o e s n o t a m o u n t t o a n a b u s e o f d i s c r e t i o n b e c a u s e ( 1 ) t h e r e w e r e n o d e l a y s d u r i n g t h e s e p e r i o d s , a n d ( 2 ) e v e n i f t h e r e w e r e , t h e d e l a y s w e r e t h e r e s u l t o f g e n e r a l a d m i n i s t r a t i v e d e c i s i o n s , n o t r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o p e r f o r m a m i n i s t e r i a l a c t . W e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t a s t o t h e f i r s t p e r i o d , a s t o p a r t s o f t h e s e c o n d p e r i o d , a n d a s t o t h e u n s p e c i f i e d a d d i t i o n a l p e r i o d s . W e a g r e e w i t h p e t i t i o n e r s a s t o p a r t o f t h e s e c o n d p e r i o d . - 3 5 - 1 1 S e c . 6 4 0 4 ( e ) ( 1 ) p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : S E C . 6 4 0 4 . A B A T E M E N T S . * * * * * * * ( e ) A s s e s s m e n t s o f I n t e r e s t A t t r i b u t a b l e t o E r r o r s a n d D e l a y s b y I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e . - - ( 1 ) I n g e n e r a l . - - I n t h e c a s e o f a n y a s s e s s m e n t o f i n t e r e s t o n - - ( A ) a n y d e f i c i e n c y a t t r i b u t a b l e i n w h o l e o r i n p a r t t o a n y e r r o r o r d e l a y b y a n o f f i c e r o r e m p l o y e e o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e ( a c t i n g i n h i s o f f i c i a l c a p a c i t y ) i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t , o r ( B ) a n y p a y m e n t o f a n y t a x d e s c r i b e d i n s e c t i o n 6 2 1 2 ( a ) t o t h e e x t e n t t h a t a n y e r r o r o r d e l a y i n s u c h p a y m e n t i s a t t r i b u t a b l e t o s u c h a n o f f i c e r o r e m p l o y e e b e i n g e r r o n e o u s o r d i l a t o r y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t , t h e S e c r e t a r y m a y a b a t e t h e a s s e s s m e n t o f a l l o r a n y p a r t o f s u c h i n t e r e s t f o r a n y p e r i o d . F o r p u r p o s e s o f t h e p r e c e d i n g s e n t e n c e , a n e r r o r o r d e l a y s h a l l b e t a k e n i n t o a c c o u n t o n l y i f n o s i g n i f i c a n t a s p e c t o f s u c h e r r o r o r d e l a y c a n b e a t t r i b u t e d t o t h e t a x p a y e r i n v o l v e d , a n d a f t e r t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e h a s c o n t a c t e d t h e t a x p a y e r i n w r i t i n g w i t h r e s p e c t t o s u c h d e f i c i e n c y o r p a y m e n t . S e c . 3 0 1 ( a ) o f T B O R 2 , P u b . L . 1 0 4 - 1 6 8 , 1 1 0 S t a t . 1 4 5 2 , 1 4 5 7 ( 1 9 9 6 ) , a m e n d e d s e c . 6 4 0 4 ( e ) t o p e r m i t a b a t e m e n t o f i n t e r e s t f o r " u n r e a s o n a b l e " e r r o r a n d d e l a y i n t h e p e r f o r m a n c e o f a " m i n i s t e r i a l o r m a n a g e r i a l " a c t . T h e T B O R 2 a m e n d m e n t s o f s e c . 6 4 0 4 ( e ) a p p l y t o i n t e r e s t a c c r u i n g w i t h r e s p e c t t o d e f i c i e n c i e s o r p a y m e n t s f o r t a x a b l e y e a r s b e g i n n i n g a f t e r J u l y 3 0 , 1 9 9 6 . T B O R 2 s e c . 3 0 1 ( c ) , 1 1 0 S t a t . a t 1 4 5 7 . T h u s , t h e a m e n d m e n t s d o n o t a p p l y i n t h e i n s t a n t c a s e . W o o d r a l v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 2 T . C . 1 9 , 2 5 n . 8 ( 1 9 9 9 ) . S e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) ( 1 ) 1 1 a u t h o r i z e s r e s p o n d e n t t o a b a t e a s s e s s e d i n t e r e s t a t t r i b u t a b l e t o e r r o r o r d e l a y i n a n I R S o f f i c e r o r - 3 6 - e m p l o y e e ' s p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t , w i t h c e r t a i n r e s t r i c t i o n s n o t a p p l i c a b l e i n t h e i n s t a n t c a s e . A s w e s t a t e d i n K r u g m a n v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 2 T . C . 2 3 0 , 2 3 8 - 2 3 9 ( 1 9 9 9 ) , C o n g r e s s i n t e n d e d f o r t h e C o m m i s s i o n e r t o a b a t e i n t e r e s t u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) " w h e r e f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t w o u l d b e w i d e l y p e r c e i v e d a s g r o s s l y u n f a i r " b u t n o t t h a t i t " b e u s e d r o u t i n e l y t o a v o i d p a y m e n t o f i n t e r e s t " . H . R e p t . 9 9 - 4 2 6 , a t 8 4 4 ( 1 9 8 5 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 2 ) 1 , 8 4 4 ; S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , a t 2 0 8 ( 1 9 8 6 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) 1 , 2 0 8 . - 3 7 - 1 2 S e c . 6 4 0 4 ( h ) p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : S E C . 6 4 0 4 . A B A T E M E N T S . * * * * * * * ( h ) R e v i e w o f D e n i a l o f R e q u e s t f o r A b a t e m e n t o f I n t e r e s t . - - ( 1 ) I n g e n e r a l . - - T h e T a x C o u r t s h a l l h a v e j u r i s d i c t i o n o v e r a n y a c t i o n b r o u g h t b y a t a x p a y e r w h o m e e t s t h e r e q u i r e m e n t s r e f e r r e d t o i n s e c t i o n 7 4 3 0 ( c ) ( 4 ) ( A ) ( i i ) t o d e t e r m i n e w h e t h e r t h e S e c r e t a r y ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t u n d e r t h i s s e c t i o n w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n , a n d m a y o r d e r a n a b a t e m e n t , i f s u c h a c t i o n i s b r o u g h t w i t h i n 1 8 0 d a y s a f t e r t h e d a t e o f t h e m a i l i n g o f t h e S e c r e t a r y ' s f i n a l d e t e r m i n a t i o n n o t t o a b a t e s u c h i n t e r e s t . ( 2 ) S p e c i a l r u l e s . - - ( A ) D a t e o f m a i l i n g . - - R u l e s s i m i l a r t o t h e r u l e s o f s e c t i o n 6 2 1 3 s h a l l a p p l y f o r p u r p o s e s o f d e t e r m i n i n g t h e d a t e o f t h e m a i l i n g r e f e r r e d t o i n p a r a g r a p h ( 1 ) . ( B ) R e l i e f . - - R u l e s s i m i l a r t o t h e r u l e s o f s e c t i o n 6 5 1 2 ( b ) s h a l l a p p l y f o r p u r p o s e s o f t h i s s u b s e c t i o n . ( C ) R e v i e w . - - A n o r d e r o f t h e T a x C o u r t u n d e r t h i s s u b s e c t i o n s h a l l b e r e v i e w a b l e i n t h e s a m e m a n n e r a s a d e c i s i o n o f t h e T a x C o u r t , b u t o n l y w i t h r e s p e c t t o t h e m a t t e r s d e t e r m i n e d i n s u c h o r d e r . S e c t i o n 6 4 0 4 ( h ) 1 2 a u t h o r i z e s t h i s C o u r t t o d e c i d e w h e t h e r r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e s u c h i n t e r e s t i s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n a n d , i f s o , t h e n t o o r d e r a n a b a t e m e n t . R e s p o n d e n t d o e s n o t c o n t e n d t h a t a n y s i g n i f i c a n t a s p e c t o f t h e d e l a y i s a t t r i b u t a b l e t o p e t i t i o n e r s . S e c . 6 4 0 4 ( e ) ( 1 ) ( f i n a l f l u s h l a n g u a g e ) . A c c o r d i n g l y , w e a r e l e f t t o c o n s i d e r w h e t h e r - 3 8 - 1 3 S e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 3 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) , p r o v i d e s a s f o l l o w s : S e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T D e f i n i t i o n o f m i n i s t e r i a l a c t ( t e m p o r a r y ) . ( b ) M i n i s t e r i a l a c t - - ( 1 ) D e f i n i t i o n . T h e t e r m " m i n i s t e r i a l a c t " m e a n s a p r o c e d u r a l o r m e c h a n i c a l a c t t h a t d o e s n o t i n v o l v e t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t o r d i s c r e t i o n , a n d t h a t o c c u r s d u r i n g t h e p r o c e s s i n g o f a t a x p a y e r ' s c a s e a f t e r a l l p r e r e q u s i t e s t o t h e a c t , s u c h a s c o n f e r e n c e s a n d r e v i e w b y s u p e r v i s o r s , h a v e t a k e n p l a c e . A d e c i s i o n c o n c e r n i n g t h e p r o p e r a p p l i c a t i o n o f f e d e r a l t a x l a w ( o r o t h e r f e d e r a l o r s t a t e l a w ) i s n o t a m i n i s t e r i a l a c t . ( 2 ) E x a m p l e s . T h e d e f i n i t i o n o f m i n i s t e r i a l a c t m a y b e i l l u s t r a t e d b y t h e f o l l o w i n g e x a m p l e s . E x a m p l e ( 1 ) . A t a x p a y e r m o v e s f r o m o n e s t a t e t o a n o t h e r b e f o r e t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e s e l e c t s t h e t a x p a y e r ' s i n c o m e t a x r e t u r n f o r e x a m i n a t i o n . A l e t t e r e x p l a i n i n g t h a t t h e r e t u r n h a s b e e n s e l e c t e d f o r e x a m i n a t i o n i s s e n t t o t h e t a x p a y e r ' s o l d a d d r e s s a n d t h e n f o r w a r d e d t o t h e n e w a d d r e s s . T h e t a x p a y e r t i m e l y r e s p o n d s , a s k i n g t h a t t h e a u d i t b e t r a n s f e r r e d t o t h e S e r v i c e ' s d i s t r i c t o f f i c e t h a t i s n e a r e s t t h e n e w a d d r e s s . T h e g r o u p m a n a g e r a p p r o v e s t h e r e q u e s t . A f t e r t h e r e q u e s t f o r t r a n s f e r h a s b e e n a p p r o v e d , t h e t r a n s f e r o f t h e c a s e i s a m i n i s t e r i a l a c t . T h e C o m m i s s i o n e r m a y ( i n h i s o r h e r d i s c r e t i o n ) a b a t e i n t e r e s t a t t r i b u t a b l e t o a d e l a y i n t r a n s f e r r i n g t h e c a s e . E x a m p l e ( 2 ) . A n e x a m i n a t i o n o f a t a x p a y e r ' s i n c o m e t a x r e t u r n r e v e a l s a d e f i c i e n c y w i t h r e s p e c t t o w h i c h a n o t i c e o f d e f i c i e n c y w i l l b e i s s u e d . A f t e r t h e t a x p a y e r a n d t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e h a v e i d e n t i f i e d a l l a g r e e d a n d ( c o n t i n u e d . . . ) ( 1 ) a n y d e l a y s p e t i t i o n e r s i d e n t i f i e d a r e r e s p o n d e n t ' s d e l a y s i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t , a n d ( 2 ) r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r a n y p e r i o d c o n s t i t u t e s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . S e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) d o e s n o t d e f i n e t h e t e r m " m i n i s t e r i a l a c t " . L e e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 3 T . C . 1 4 5 , 1 4 9 ( 1 9 9 9 ) . T h e g o v e r n i n g r e g u l a t i o n 1 3 d e f i n e s t h e t e r m t o m e a n a p r o c e d u r a l o r m e c h a n i c a l - 3 9 - 1 3 ( . . . c o n t i n u e d ) u n a g r e e d i s s u e s , t h e n o t i c e h a s b e e n p r e p a r e d a n d r e v i e w e d ( i n c l u d i n g r e v i e w b y D i s t r i c t C o u n s e l , i f n e c e s s a r y ) a n d a n y o t h e r r e l e v a n t p r e r e q u i s i t e s h a v e b e e n c o m p l e t e d , t h e i s s u a n c e o f t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y i s a m i n i s t e r i a l a c t . T h e C o m m i s s i o n e r m a y ( i n h i s o r h e r d i s c r e t i o n ) a b a t e i n t e r e s t a t t r i b u t a b l e t o a d e l a y i n i s s u i n g t h e n o t i c e . E x a m p l e ( 3 ) . A t a x p a y e r i n v e s t e d i n a t a x s h e l t e r a n d r e p o r t e d a l o s s f r o m t h e t a x s h e l t e r o n t h e t a x p a y e r ' s i n c o m e t a x r e t u r n . I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e p e r s o n n e l c o n d u c t e d a n e x t e n s i v e e x a m i n a t i o n o f t h e t a x s h e l t e r , a n d t h e p r o c e s s i n g o f t h e t a x p a y e r ' s c a s e w a s d e l a y e d d u r i n g s u c h e x a m i n a t i o n . B e c a u s e t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s o n a s s e s s m e n t w a s a b o u t t o e x p i r e , t h e t a x p a y e r e x e c u t e d a c o n s e n t t o e x t e n d t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s . T h e t i m e r e q u i r e d t o p r o c e s s t h e t a x p a y e r ' s c a s e w a s n o t a r e s u l t o f a d e l a y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t ; c o n s e q u e n t l y , i n t e r e s t a t t r i b u t a b l e t o t h i s p e r i o d c a n n o t b e a b a t e d u n d e r p a r a g r a p h ( a ) o f t h i s s e c t i o n . E x a m p l e ( 4 ) . A r e v e n u e a g e n t i s s e n t t o a t r a i n i n g c o u r s e , a n d t h e a g e n t ' s s u p e r v i s o r d e c i d e s n o t t o r e a s s i g n t h e a g e n t ' s c a s e s . D u r i n g t h e t r a i n i n g c o u r s e , n o w o r k i s d o n e o n t h e c a s e s a s s i g n e d t o t h e a g e n t . N e i t h e r t h e d e c i s i o n t o s e n d t h e a g e n t t o t h e t r a i n i n g c o u r s e n o r t h e d e c i s i o n n o t t o r e a s s i g n t h e a g e n t ' s c a s e s i s , u n d e r t h e c i r c u m s t a n c e s , a m i n i s t e r i a l a c t . T h u s , i n t e r e s t a t t r i b u t a b l e t o t h e d e l a y c a n n o t b e a b a t e d . E x a m p l e ( 5 ) . A t a x p a y e r w h o c l a i m e d a l o s s f r o m a t a x s h e l t e r o n t h e t a x p a y e r ' s i n c o m e t a x r e t u r n i s n o t i f i e d t h a t t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e i n t e n d s t o e x a m i n e t h e r e t u r n . H o w e v e r , b e c a u s e o f o t h e r w o r k p r i o r i t i e s a n d r e s o u r c e l i m i t a t i o n s , a d e c i s i o n i s m a d e n o t t o c o m m e n c e t h e e x a m i n a t i o n f o r a n e x t e n d e d p e r i o d t h e r e a f t e r . T h e d e c i s i o n n o t t o c o m m e n c e t h e e x a m i n a t i o n i n v o l v e s t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t a n d d i s c r e t i o n a n d i s n o t a m i n i s t e r i a l a c t ; c o n s e q u e n t l y , i n t e r e s t a t t r i b u t a b l e t o t h e p e r i o d o f d e l a y c a n n o t b e a b a t e d . a c t t h a t d o e s n o t i n v o l v e t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t o r d i s c r e t i o n , a n d t h a t o c c u r s d u r i n g t h e p r o c e s s i n g o f a t a x p a y e r ' s c a s e a f t e r a l l p r e r e q u i s i t e s t o t h e a c t , s u c h a s c o n f e r e n c e s a n d r e v i e w b y - 4 0 - 1 4 S e c . 6 2 3 2 ( a ) o f t h e T e c h n i c a l a n d M i s c e l l a n e o u s R e v e n u e A c t o f 1 9 8 8 ( T A M R A 1 9 8 8 ) , P u b . L . 1 0 0 - 6 4 7 , 1 0 2 S t a t . 3 3 4 2 , 3 7 3 4 - 3 7 3 5 , a d d e d s u b s e c . ( e ) t o s e c . 7 8 0 5 . S e c . 7 8 0 5 ( e ) ( 2 ) p r o v i d e s t h a t " A n y t e m p o r a r y r e g u l a t i o n s h a l l e x p i r e w i t h i n 3 y e a r s a f t e r t h e d a t e o f i s s u a n c e o f s u c h r e g u l a t i o n . " S e c . 7 8 0 5 ( e ) ( 2 ) a p p l i e s t o a n y t e m p o r a r y r e g u l a t i o n i s s u e d a f t e r N o v . 2 0 , 1 9 8 8 . T A M R A 1 9 8 8 s e c . 6 2 3 2 ( b ) , 1 0 2 S t a t . a t 3 7 3 5 . T h e r e g u l a t i o n h e r e i n i n v o l v e d w a s i s s u e d b e f o r e N o v . 2 0 , 1 9 8 8 , a n d t h u s t h e " s u n s e t " p r o v i s i o n o f s e c . 7 8 0 5 ( e ) ( 2 ) d o e s n o t a p p l y t o t h i s r e g u l a t i o n . T h e f i n a l r e g u l a t i o n s u n d e r s e c . 6 4 0 4 w e r e i s s u e d o n D e c . 1 8 , 1 9 9 8 . T h e f i n a l r e g u l a t i o n s g e n e r a l l y a p p l y t o i n t e r e s t a c c r u i n g o n d e f i c i e n c i e s o r p a y m e n t s o f t a x d e s c r i b e d i n s e c . 6 2 1 2 ( a ) f o r t a x y e a r s b e g i n n i n g a f t e r J u l y 3 0 , 1 9 9 6 . S e e s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 ( d ) ( 1 ) , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . A c c o r d i n g l y , t h e f i n a l r e g u l a t i o n s a r e i n a p p l i c a b l e t o t h e i n s t a n t c a s e , a n d s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , s u p r a , e f f e c t i v e f o r t a x a b l e y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c . 3 1 , 1 9 7 8 , b u t b e f o r e J u l y 3 0 , 1 9 9 6 , d o e s a p p l y . S e e s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( c ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , s u p r a . W e a g r e e w i t h p e t i t i o n e r s t h a t t h e t e m p o r a r y r e g u l a t i o n a p p l i e s t o t h e i n s t a n t c a s e ; w e d i s a g r e e w i t h r e s p o n d e n t ' s s t a t e m e n t s o n b r i e f t h a t t h e f i n a l r e g u l a t i o n s a r e " t h e a p p l i c a b l e r e g u l a t i o n s " . s u p e r v i s o r s , h a v e t a k e n p l a c e . S e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 3 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) . 1 4 T h e r e g u l a t i o n f u r t h e r p r o v i d e s t h a t a d e c i s i o n c o n c e r n i n g t h e p r o p e r a p p l i c a t i o n o f F e d e r a l t a x l a w i s n o t a m i n i s t e r i a l a c t . I d . T h e d e f i n i t i o n o f " m i n i s t e r i a l a c t " i n t h e g o v e r n i n g r e g u l a t i o n c l o s e l y t r a c k s t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y r e l a t i n g t o s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) . S e e L e e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 3 T . C . a t 1 4 9 - 1 5 0 ( s e t t i n g f o r t h p o r t i o n s o f t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y o f s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) r e l a t i n g t o t h e d e f i n i t i o n o f " m i n i s t e r i a l a c t " ) ; s e e - 4 1 - a l s o S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , a t 2 0 9 , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) 1 , 2 0 9 ( " T h e I R S m a y d e f i n e a m i n i s t e r i a l a c t i n r e g u l a t i o n s . " ) . T h i s c o n s i s t e n c y b e t w e e n s e c t i o n 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , s u p r a , a n d t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y o f s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) s a t i s f i e s t h e c o n c e r n t h a t w e m i g h t o t h e r w i s e h a v e h a d a b o u t t h e r e g u l a t i o n . C f . M i n a h a n v . C o m m i s s i o n e r , 8 8 T . C . 4 9 2 , 5 0 5 ( 1 9 8 7 ) ( s t a t i n g : W h e n t h e r e g u l a t i o n i n t e r p r e t i n g a s t a t u t e i s w r i t t e n b y t h e v e r y a g e n c y w h o s e " a b u s i v e a c t i o n s o r o v e r r e a c h i n g " w e r e i n t e n d e d t o b e d e t e r r e d b y t h a t s t a t u t e , w e m u s t b e e s p e c i a l l y v i g i l a n t t o i n s u r e t h a t t h e r e g u l a t i o n " h a r m o n i z e s w i t h t h e p l a i n l a n g u a g e o f t h e s t a t u t e , i t s o r i g i n s , a n d i t s p u r p o s e . " D u r b i n P a p e r S t o c k C o . v . C o m m i s s i o n e r , 8 0 T . C . [ 2 5 2 , ] a t 2 5 7 [ ( 1 9 8 3 ) ] . ) . W e a p p l y t h e f o r e g o i n g f i r s t t o t h e e v e n t s o f t h e f i r s t p e r i o d ( D e c e m b e r 2 , 1 9 9 3 , t h r o u g h O c t o b e r 2 6 , 1 9 9 4 ) , t h e n t o t h e e v e n t s o f t h e s e c o n d p e r i o d ( D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 , t h r o u g h M a y 2 , 1 9 9 5 ) , a n d f i n a l l y t o t h e e v e n t s o f u n s p e c i f i e d a d d i t i o n a l p e r i o d s . A . F i r s t P e r i o d ( D e c . 2 , 1 9 9 3 , t h r o u g h O c t . 2 6 , 1 9 9 4 ) P e t i t i o n e r s c o n t e n d a s f o l l o w s o n b r i e f : R e s p o n d e n t ' s a c t i o n s t o c a l c u l a t e t h e d e f i c i e n c y a n d t o t r a n s m i t d e c i s i o n d o c u m e n t s t o P e t i t i o n e r s s h o u l d h a v e t a k e n n o m o r e t h a n t e n d a y s . E v e n s o , R e s p o n d e n t ' s A p p e a l s O f f i c e d i d n o t s e n d a d e c i s i o n d o c u m e n t t o P e t i t i o n e r s f o r t h e i r s i g n a t u r e u n t i l O c t o b e r 2 6 , 1 9 9 4 . T h e t i m e p e r i o d f o r t h i s m i n i s t e r i a l a c t i o n t o b e c o m p l e t e d b y R e s p o n d e n t e n c o m p a s s e d 1 0 m o n t h s a n d 2 4 d a y s , a f t e r P e t i t i o n e r s ' t r a n s m i t t a l o f t h e i r c a n c e l e d c h e c k s t o R e s p o n d e n t . S u c h d e l a y i n p e r f o r m i n g a s i m p l e m i n i s t e r i a l a c t w a r r a n t s a b a t e m e n t o f t h e i n t e r e s t a c c r u i n g d u r i n g t h e p e r i o d D e c e m b e r 2 , 1 9 9 3 t o O c t o b e r 2 6 , 1 9 9 4 . - 4 2 - D e c e m b e r 2 , 1 9 9 3 ( t h e s t a r t o f t h e f i r s t p e r i o d ) , i s t h e d a t e p e t i t i o n e r s m a i l e d t o r e s p o n d e n t t h e i r v e r i f i c a t i o n i n f o r m a t i o n . O c t o b e r 1 , 1 9 9 4 , i s t h e e a r l i e s t d a t e r e s p o n d e n t t o o k a n y a c t i o n i n p r o c e s s i n g t h e s e t t l e m e n t o f p e t i t i o n e r s ' c a s e , a n d O c t o b e r 1 5 , 1 9 9 4 , i s a b o u t t h e t i m e w h e n r e s p o n d e n t b e g a n t o p r e p a r e p e t i t i o n e r s ' s e t t l e m e n t d o c u m e n t s . O c t o b e r 2 6 , 1 9 9 4 ( t h e e n d o f t h e f i r s t p e r i o d ) , i s t h e d a t e R o w l a n d m a i l e d t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s t o p e t i t i o n e r s . S u b s t a n t i a l l y a l l o f t h e f i r s t p e r i o d c o n s i s t s o f t h e t i m e b e f o r e R o w l a n d w o r k e d o n p e t i t i o n e r s ' r e s p o n s e t o t h e s e t t l e m e n t o f f e r . T h i s d e l a y r e s u l t e d f r o m r e s p o n d e n t ' s p r i o r i t i z a t i o n d e c i s i o n s . A p p e a l s o f f i c e r s i n t h e C i n c i n n a t i o f f i c e m a n a g e d m u l t i p l e p r i o r i t i e s w h i l e p r o c e s s i n g t h e B a r r i s t e r c a s e s . C a s e s n e a r i n g t h e e n d o f t h e l i m i t a t i o n s p e r i o d , s e r v i c e c e n t e r c l a i m c a s e s , a n d c a s e s c a l e n d a r e d f o r t r i a l i n C i n c i n n a t i a n d C o l u m b u s , O h i o , t o o k p r i o r i t y o v e r t h e B a r r i s t e r c a s e s . T h e r e c o r d s h o w s t h a t r e s p o n d e n t ( 1 ) e s t a b l i s h e d a l i s t o f p r i o r i t i e s w h i c h p l a c e s t h e B a r r i s t e r c a s e s b e l o w t h r e e o t h e r t y p e s o f c a s e s i n t e r m s o f p r i o r i t y , a n d ( 2 ) p r o c e s s e d t h e B a r r i s t e r c a s e s o n a n a l p h a b e t i z e d f i r s t i n , f i r s t o u t b a s i s a s d e t a i l e d s u p r a i n o u r f i n d i n g s . T h i s s u p p o r t s r e s p o n d e n t ' s c o n t e n t i o n t h a t r e s p o n d e n t ' s i n a c t i o n d u r i n g t h e p e r i o d D e c e m b e r 2 , 1 9 9 3 , t o O c t o b e r 1 , 1 9 9 4 , i s a t t r i b u t a b l e t o r e s p o n d e n t ' s - 4 3 - d e c i s i o n r e g a r d i n g c a s e p r i o r i t i e s . S u c h a s h o w i n g , a b s e n t e v i d e n c e r e g a r d i n g t h e t h e n p r e v a i l i n g c i r c u m s t a n c e s , p a i n t s o n l y a p a r t i a l p i c t u r e , h o w e v e r . T o c o m p l e t e t h e p i c t u r e , w e e x a m i n e t h e c i r c u m s t a n c e s a s t h e y e x i s t e d d u r i n g t h e p e r i o d t o d e t e r m i n e w h e t h e r r e s p o n d e n t ' s p r i o r i t y s t r u c t u r e c o m p l e t e l y e x p l a i n s r e s p o n d e n t ' s i n a c t i o n . R o w l a n d t e s t i f i e d , a n d w e f o u n d , t h a t t h e C i n c i n n a t i o f f i c e w a s r e s p o n s i b l e f o r c a s e s c a l e n d a r e d f o r t r i a l a t C i n c i n n a t i a n d C o l u m b u s , O h i o . T h u s , d u r i n g t h e f i r s t p e r i o d t h e p r i m a r y a t t e n t i o n o f t h e C i n c i n n a t i o f f i c e w a s f o c u s e d o n c a s e s o t h e r t h a n t h e B a r r i s t e r c a s e s . R o w l a n d t e s t i f i e d , a n d w e f o u n d , t h a t s h e m a i n t a i n e d h e r n o r m a l c a s e l o a d , a b o u t 1 0 0 - 1 2 0 c a s e s , i n a d d i t i o n t o w o r k i n g o n h e r s h a r e o f t h e B a r r i s t e r c a s e s , a b o u t 7 5 i n n u m b e r . R o w l a n d w a s t h u s m a n a g i n g a c a s e l o a d d u r i n g t h e p e r i o d t h a t w a s s i g n i f i c a n t l y l a r g e r t h a n h e r n o r m a l c a s e l o a d . R o w l a n d t e s t i f i e d , a n d w e f o u n d , t h a t ( 1 ) t h e s e t t l e m e n t l e t t e r s g e n e r a t e d a s i g n i f i c a n t a n d g e n e r a l l y p r o m p t r e s p o n s e f r o m B a r r i s t e r t a x p a y e r s , m o r e t h a n h a l f t h e B a r r i s t e r t a x p a y e r s w h o r e s p o n d e d t o t h e s e t t l e m e n t o f f e r s u b m i t t e d t h e i r v e r i f i c a t i o n i n f o r m a t i o n w i t h i n t h e r e q u e s t e d 1 0 d a y s ; ( 2 ) s h e f i e l d e d m a n y p h o n e c a l l s f r o m B a r r i s t e r t a x p a y e r s r e g a r d i n g t h e s e t t l e m e n t ; a n d ( 3 ) i t t o o k a n a v e r a g e o f 2 6 c a l e n d a r d a y s t o p r o c e s s t h e s e t t l e m e n t o f a B a r r i s t e r c a s e . O n t h e s e f a c t s , w e c o n c l u d e t h a t - 4 4 - r e s p o n d e n t ' s p r i o r i t y s t r u c t u r e , c o u p l e d w i t h t h e h e a v y d e m a n d s p l a c e d o n R o w l a n d ' s t i m e , c o n t r i b u t e d t o r e s p o n d e n t ' s i n a c t i o n i n p e t i t i o n e r s ' c a s e d u r i n g t h e b u l k o f t h e f i r s t p e r i o d . S e c t i o n 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , s u p r a , p r o v i d e s t h a t " T h e t e r m ' m i n i s t e r i a l a c t ' m e a n s a p r o c e d u r a l o r m e c h a n i c a l a c t t h a t d o e s n o t i n v o l v e t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t o r d i s c r e t i o n " . ( E m p h a s i s a d d e d . ) E x a m p l e s ( 4 ) a n d ( 5 ) i n s e c t i o n 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 2 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , s u p r a , m a k e i t p l a i n t h a t , o r d i n a r i l y , t h e m a k i n g o f d e c i s i o n s a b o u t h o w t o p r i o r i t i z e c a s e s c o n s t i t u t e s t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t o r d i s c r e t i o n . W e c o n c l u d e t h a t R o w l a n d ' s d e l a y i n b e g i n n i n g t o p r o c e s s p e t i t i o n e r s ' r e s p o n s e t o t h e s e t t l e m e n t o f f e r i s p r o p e r l y a t t r i b u t a b l e t o r e s p o n d e n t ' s r e a s o n a b l e p r i o r i t i z a t i o n d e c i s i o n s , a n d t h u s i s n o t a t t r i b u t a b l e t o e r r o r o r d e l a y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t . O n c e R o w l a n d b e g a n t o p r o c e s s p e t i t i o n e r s ' r e s p o n s e , h e r a c t i o n s i n c l u d e d t h e a c c o m p l i s h m e n t o f p r e r e q u i s i t e s ( m a t c h i n g p e t i t i o n e r s ' v e r i f i c a t i o n m a t e r i a l s t o t h e a m o u n t s c l a i m e d o n t h e i r t a x r e t u r n s , d e t e r m i n i n g t h a t p e t i t i o n e r s w e r e n o t i n v o l v e d i n a s h e l t e r o t h e r t h a n T E A f o r t h e r e l e v a n t y e a r s ) a n d t h e m i n i s t e r i a l a c t o f c o m p u t i n g t h e a m o u n t s o f t h e d e f i c i e n c i e s a n d a d d i t i o n s t o t a x . I t d o e s n o t a p p e a r t h a t t h e r e w a s a n y d e l a y i n p r e p a r i n g t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t s a n d m a i l i n g t h e m t o - 4 5 - p e t i t i o n e r s . C o m p a r e e x a m p l e ( 2 ) t o s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 2 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , s u p r a . F r o m t h e f o r e g o i n g , w e c o n c l u d e t h a t t h e r e w a s n o a b u s e o f d i s c r e t i o n i n r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r a n y p a r t o f t h e f i r s t p e r i o d . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t o n t h i s i s s u e . B . S e c o n d P e r i o d ( D e c . 1 4 , 1 9 9 4 , t h r o u g h M a y 2 , 1 9 9 5 ) O n o p e n i n g b r i e f , p e t i t i o n e r s c o n t e n d a s f o l l o w s w i t h r e g a r d t o t h e s e c o n d p e r i o d : P e t i t i o n e r s s e n t t h e i r e x e c u t e d d e c i s i o n d o c u m e n t t o C i n c i n n a t i A p p e a l s O f f i c e o n D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 . A l m o s t f o u r a n d o n e - h a l f m o n t h s p a s s e d b e f o r e i t w a s s i g n e d b y M r . W i n k l e r o n A p r i l 2 5 , 1 9 9 5 . A n o t h e r w e e k p a s s e d b e f o r e i t w a s a c t u a l l y f i l e d w i t h t h e U n i t e d S t a t e s T a x C o u r t o n M a y 2 , 1 9 9 5 . D u e t o t h e d e l a y e v i d e n t i n s u c h t i m e l a g , P e t i t i o n e r s s e e k a b a t e m e n t o f i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d r u n n i n g f r o m D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 t o M a y 2 , 1 9 9 5 . O n a n s w e r i n g b r i e f , r e s p o n d e n t r e p l i e s a s f o l l o w s t o p e t i t i o n e r s ' c o n t e n t i o n s : W h i l e r e s p o n d e n t d o e s n o t n e c e s s a r i l y a g r e e w i t h p e t i t i o n e r s ' a r g u m e n t o n t h i s p a r t i c u l a r m a t t e r a n d d o e s n o t c o n c u r t h a t c o u n t e r - s i g n i n g a n d f i l i n g s t i p u l a t e d d e c i s i o n d o c u m e n t s i m p l i c a t e s a m i n i s t e r i a l d e c i s i o n , r e s p o n d e n t w i l l c o n c e d e t h a t a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t , f o r t h e p e r i o d f r o m F e b r u a r y 2 5 , 1 9 9 5 t h r o u g h A p r i l 2 5 , 1 9 9 5 , s h o u l d b e a l l o w e d t o p e t i t i o n e r s i n t h e u n u s u a l c i r c u m s t a n c e s o f t h i s c a s e . I n m a k i n g t h i s c o n c e s s i o n , h o w e v e r , r e s p o n d e n t n o t e s t w o p o i n t s d e t a i l e d b e l o w . T h e t w o p o i n t s r e s p o n d e n t r e f e r s t o a r e a s f o l l o w s : 1 . R e s p o n d e n t ' s c o u n s e l p r o c e e d e d w i t h s e t t l i n g i n d i v i d u a l B a r r i s t e r c a s e s o u t o f a l p h a b e t i c a l o r d e r " w h e r e a t a x p a y e r o r r e p r e s e n t a t i v e c o n t a c t e d r e s p o n d e n t ' s c o u n s e l - 4 6 - a t r a n d o m . P e t i t i o n e r s , i n t h e i r t a x s h e l t e r c a s e , n e v e r i n i t i a t e d t h i s t y p e o f c o n t a c t w i t h r e s p o n d e n t ' s c o u n s e l . " 2 . A s a r e s u l t o f p e t i t i o n e r s ' l e t t e r a c c o m p a n y i n g t h e s i g n e d d e c i s i o n d o c u m e n t , " A n y a t t o r n e y w o u l d h a v e t o c o n s i d e r a n d d e t e r m i n e w h e t h e r p e t i t i o n e r s i n t e n d e d t o e n t e r i n t o t h e s e t t l e m e n t . " E v i d e n t l y , r e s p o n d e n t h a d n o t c o m m u n i c a t e d t h i s c o n c e s s i o n t o p e t i t i o n e r s b e f o r e p e t i t i o n e r s s e n t t h e i r a n s w e r i n g b r i e f t o t h e C o u r t . C o n s e q u e n t l y , p e t i t i o n e r s h a v e n o t h a d t h e o p p o r t u n i t y t o p o i n t o u t a n y i m p l i c a t i o n s t h a t r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n o f 6 0 d a y s o f t h e s e c o n d p e r i o d m i g h t h a v e o n t h e 8 0 d a y s o f t h e s e c o n d p e r i o d t h a t r e m a i n i n d i s p u t e . W e t a k e t h e f o r e g o i n g i n t o a c c o u n t i n o u r a n a l y s i s . D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 , i s t h e d a t e p e t i t i o n e r s m a i l e d t o r e s p o n d e n t t h e e x e c u t e d d e c i s i o n d o c u m e n t , a n d M a y 2 , 1 9 9 5 , i s t h e d a t e w e e n t e r e d d e c i s i o n i n p e t i t i o n e r s ' c a s e . R e s p o n d e n t d i d n o t e x p l a i n t h e s i g n i f i c a n c e o f F e b r u a r y 2 5 , 1 9 9 5 . A p r i l 2 5 , 1 9 9 5 , i s t h e d a t e W i n k l e r s i g n e d t h e d e c i s i o n d o c u m e n t i n p e t i t i o n e r s ' c a s e . B e t w e e n D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 , a n d D e c e m b e r 2 3 , 1 9 9 4 , R o w l a n d ( 1 ) r e c e i v e d p e t i t i o n e r s ' s i g n e d d e c i s i o n d o c u m e n t , ( 2 ) p r e p a r e d a n d s i g n e d a n a p p e a l t r a n s m i t t a l a n d c a s e m e m o r a n d u m w h i c h o u t l i n e d t h e t e r m s o f t h e s e t t l e m e n t , a n d ( 3 ) f o r w a r d e d t h e a p p e a l s t r a n s m i t t a l a n d c a s e m e m o r a n d u m t o B e c k e r f o r h i s - 4 7 - a p p r o v a l . O n J a n u a r y 1 3 , 1 9 9 5 , B e c k e r ( 1 ) s i g n e d a n d a p p r o v e d t h e a p p e a l s t r a n s m i t t a l a n d c a s e m e m o r a n d u m , ( 2 ) p r e p a r e d a l e t t e r i n f o r m i n g p e t i t i o n e r s t h a t t h e s e t t l e m e n t o f f e r h a d b e e n a p p r o v e d , a n d ( 3 ) d e l i v e r e d t h e d o c u m e n t s t o t h e r e c o r d s o f f i c e o f t h e C i n c i n n a t i o f f i c e w h i c h h a d 5 d a y s t o t r a n s f e r t h e d o c u m e n t s t o W i n k l e r f o r h i s r e v i e w a n d s i g n a t u r e . T a k i n g i n t o a c c o u n t t r a n s m i s s i o n t i m e , i n c l u d i n g w e e k e n d s , i t i s r e a s o n a b l e t o c o n c l u d e t h a t W i n k l e r w o u l d h a v e r e c e i v e d t h e d o c u m e n t s b y a b o u t J a n u a r y 2 5 , 1 9 9 5 . T h e f o r e g o i n g a c t i v i t i e s d o n o t c o n s t i t u t e m i n i s t e r i a l a c t s b e c a u s e t h e y a r e a c t s p r e r e q u i s i t e t o t h e p r o c e s s i n g o f t h e s e t t l e m e n t a g r e e m e n t b e t w e e n p e t i t i o n e r s a n d r e s p o n d e n t . S e c t i o n 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , s u p r a , p r o v i d e s t h a t " T h e t e r m ' m i n i s t e r i a l a c t ' m e a n s a p r o c e d u r a l o r m e c h a n i c a l a c t * * * t h a t o c c u r s d u r i n g t h e p r o c e s s i n g o f a t a x p a y e r ' s c a s e a f t e r a l l p r e r e q u i s i t e s t o t h e a c t , s u c h a s c o n f e r e n c e s a n d r e v i e w b y s u p e r v i s o r s h a v e t a k e n p l a c e . " R o w l a n d ' s p r e p a r a t i o n o f t h e a p p e a l s t r a n s m i t t a l a n d c a s e m e m o r a n d u m a n d B e c k e r ' s r e v i e w t h e r e o f t h u s a r e n o t m i n i s t e r i a l a c t s . I d . W e c o n c l u d e t h a t , f o r t h e p e r i o d f r o m D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 , t h r o u g h a b o u t J a n u a r y 2 5 , 1 9 9 5 , t h e r e w a s n o e r r o r o r d e l a y b y a n I R S e m p l o y e e i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t , w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) ( 1 ) ( A ) , a n d t h u s r e s p o n d e n t d i d n o t h a v e - 4 8 - a u t h o r i t y t o a b a t e i n t e r e s t i n p e t i t i o n e r s ' c a s e . S i m i l a r l y , t h e r e w a s n o e r r o r o r d e l a y f o r t h e p e r i o d A p r i l 2 5 ( w h e n W i n k l e r s i g n e d t h e s e t t l e m e n t d o c u m e n t ) , t h r o u g h M a y 2 , 1 9 9 5 , w h e n t h e d e c i s i o n w a s e n t e r e d b y t h e T a x C o u r t . T h e r e m a i n i n g 3 m o n t h s o f t h e s e c o n d p e r i o d a r e m o r e c o m p l i c a t e d . R e s p o n d e n t ' s t w o p r o f f e r e d e x p l a n a t i o n s a r e n o t h e l p f u l . T h e f i r s t e x p l a n a t i o n , d e a l i n g w i t h t a k i n g c a s e s o u t o f a l p h a b e t i c a l o r d e r , r e l a t e d t o t h e f i r s t p e r i o d ( e n d i n g O c t o b e r 2 6 , 1 9 9 4 ) a n d n o t t o t h e s e c o n d p e r i o d . T h e s e c o n d e x p l a n a t i o n , d e a l i n g w i t h u n c e r t a i n t y a s t o p e t i t i o n e r s ' i n t e n t t o s e t t l e , e v i d e n t l y w a s r e s o l v e d b y B e c k e r , n o t l a t e r t h a n J a n u a r y 1 3 , 1 9 9 5 , w h e n h e n o t i f i e d p e t i t i o n e r s i n w r i t i n g t h a t t h e p r o p o s e d s e t t l e m e n t " h a s b e e n a p p r o v e d . " W e c o n s i d e r f i r s t w h e t h e r W i n k l e r ' s a c t i o n s w i t h r e s p e c t t o t h e s e t t l e m e n t o f p e t i t i o n e r s ' c a s e c o n s t i t u t e d m i n i s t e r i a l a c t s . W e h a v e f o u n d t h a t i n 1 9 9 3 a r r a n g e m e n t s w e r e m a d e t o h a v e t h e C i n c i n n a t i o f f i c e t a k e o n p a r t o f t h e w o r k o f s e t t l i n g B a r r i s t e r c a s e s . A b o u t J u l y 1 9 9 3 , B a r r i s t e r c a s e s w e r e a s s i g n e d t o R o w l a n d a n d h e r C i n c i n n a t i o f f i c e c o l l e a g u e s . F o r a b o u t t h e f i r s t 6 m o n t h s t h a t t h e C i n c i n n a t i o f f i c e p r o c e s s e d B a r r i s t e r c a s e s , p r o p o s e d d e c i s i o n d o c u m e n t s w e r e s e n t t o W i n k l e r a n d C r a i g f o r a p p r o v a l b e f o r e t h e d o c u m e n t s w e r e s e n t t o t h e t a x p a y e r s . T h e r e a f t e r , t h e C i n c i n n a t i o f f i c e w a s d e e m e d t o b e s u f f i c i e n t l y p r o f i c i e n t a t d r a f t i n g t h e s e d o c u m e n t s , s o t h a t t h a t o f f i c e s e n t - 4 9 - t h o s e d o c u m e n t s t o t h e t a x p a y e r s w i t h o u t r e v i e w b y W i n k l e r o r C r a i g . W i n k l e r t h e n r e v i e w e d t h e f o r m a t a n d c o n t e n t s o f t h e d e c i s i o n d o c u m e n t s , s i g n e d t h e m , a n d f o r w a r d e d t h e m t o t h e C o u r t f o r e n t r y o f d e c i s i o n . T h e s e f i n d i n g s s u g g e s t t h a t , a l t h o u g h W i n k l e r ' s r e v i e w r o l e h a d s u b s t a n t i a l l y d i m i n i s h e d b y e a r l y 1 9 9 4 , a t t h a t p o i n t h i s a c t i o n s w i t h r e g a r d t o B a r r i s t e r c a s e s e t t l e m e n t s s t i l l w e r e m o r e t h a n m i n i s t e r i a l . H o w e v e r , o u r f o c u s i s o n t h e s t a t u s o f W i n k l e r ' s a c t i o n s i n e a r l y 1 9 9 5 , a y e a r l a t e r . W e b e l i e v e t h a t t h e c l e a r e s t e v i d e n c e o f r e c o r d o n t h a t p o i n t i s t h e s t i p u l a t e d J a n u a r y 1 3 , 1 9 9 5 , l e t t e r f r o m B e c k e r t o p e t i t i o n e r s i n f o r m i n g p e t i t i o n e r s t h a t t h e s e t t l e m e n t t h e y r e a c h e d w i t h R o w l a n d , " a s r e f l e c t e d i n t h e s t i p u l a t i o n - d e c i s i o n d o c u m e n t , h a s b e e n a p p r o v e d . " B e c k e r ' s l e t t e r t o p e t i t i o n e r s g o e s o n t o s t a t e t h a t " W e h a v e f o r w a r d e d t h e s t i p u l a t i o n y o u s i g n e d t o D i s t r i c t C o u n s e l f o r f i l i n g w i t h t h e U n i t e d S t a t e s T a x C o u r t . " F r o m t h i s w e c o n c l u d e t h a t B e c k e r , a c t i n g i n h i s o f f i c i a l c a p a c i t y o n b e h a l f o f r e s p o n d e n t , w a s a s s u r i n g p e t i t i o n e r s t h a t b y J a n u a r y 1 3 , 1 9 9 5 , ( 1 ) a l l t h e a c t i o n s i n v o l v i n g t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t o r d i s c r e t i o n i n p e t i t i o n e r s ' c a s e h a d a l r e a d y o c c u r r e d , a n d ( 2 ) o n l y m i n i s t e r i a l a c t s r e m a i n e d b e f o r e t h e s t i p u l a t e d d e c i s i o n w a s s u b m i t t e d t o t h i s C o u r t . F r o m t h e f o r e g o i n g , w e c o n c l u d e i t i s m o r e l i k e l y t h a n n o t t h a t W i n k l e r ' s r e m a i n i n g t a s k s - - s i g n i n g t h e s t i p u l a t i o n a n d c a u s i n g i t t o b e d e l i v e r e d t o t h i s C o u r t - - w e r e m i n i s t e r i a l . - 5 0 - E x a m p l e s ( 4 ) a n d ( 5 ) o f s e c t i o n 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 2 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , s u p r a , s h o w t h a t a s s i g n i n g p r i o r i t i e s i n t h e p r o c e s s i n g o f w o r k c a n c o n s t i t u t e t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t a n d d i s c r e t i o n . W e h a v e f o u n d t h a t W i n k l e r g a v e p r i o r i t y t o w o r k i n g o n c a s e s c a l e n d a r e d f o r t r i a l b y t h e C o u r t . I f t h e 3 - m o n t h d e l a y i n W i n k l e r ' s s i g n i n g t h e s t i p u l a t i o n w a s a t t r i b u t a b l e t o t h i s p r i o r i t i z i n g , t h e n i t w o u l d a p p e a r t h a t , u n d e r t h e r e g u l a t i o n , W i n k l e r w a s n o t " d i l a t o r y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t . " S e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( a ) ( f i n a l f l u s h l a n g u a g e ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , s u p r a . U n d e r t h e s e c i r c u m s t a n c e s , a b a t e m e n t o f i n t e r e s t f o r t h i s 3 - m o n t h p e r i o d w o u l d n o t b e a u t h o r i z e d u n d e r t h e s t a t u t e a n d t h e r e g u l a t i o n . W e h a v e n o t f o u n d , a n d r e s p o n d e n t d o e s n o t d i r e c t o u r a t t e n t i o n t o , a n y e v i d e n c e i n t h e r e c o r d h e r e i n t h a t t h e 3 - m o n t h d e l a y ( o r a n y p a r t t h e r e o f ) w a s i n f a c t p r o p e r l y a t t r i b u t a b l e t o W i n k l e r ' s p r i o r i t i z i n g . N e v e r t h e l e s s , i n t h e l a s t b r i e f f i l e d i n t h e i n s t a n t c a s e , r e s p o n d e n t c o n c e d e s " t h a t a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t , f o r t h e p e r i o d f r o m F e b r u a r y 2 5 , 1 9 9 5 t h r o u g h A p r i l 2 5 , 1 9 9 5 , s h o u l d b e a l l o w e d t o p e t i t i o n e r s i n t h e u n u s u a l c i r c u m s t a n c e s o f t h i s c a s e . " R e s p o n d e n t d o e s n o t e x p l a i n w h y t h i s c o n c e s s i o n i s m a d e , n o r w h y t h e c o n c e s s i o n p e r i o d b e g i n s o n F e b r u a r y 2 5 , 1 9 9 5 . W e h a v e n o t i d e n t i f i e d f r o m t h e r e c o r d h e r e i n a n y e v e n t o n o r a b o u t F e b r u a r y 2 5 , 1 9 9 5 , t h a t m i g h t b e r e l e v a n t t o a c o n c l u s i o n t h a t a s e c t i o n 6 4 0 4 s t a t u s h a d c h a n g e d . C o m p a r e - 5 1 - 1 5 W e r e c o g n i z e t h a t r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n i n c l u d e s A p r . 2 5 , 1 9 9 5 . H o w e v e r , w e r e f u s e t o g i v e e f f e c t t o t h a t 1 d a y b e c a u s e t h e r e c o r d c l e a r l y a n d i n d i s p u t a b l y s h o w s t h a t o n t h a t d a y W i n k l e r m o v e d t h e p r o c e s s a l o n g . I n d e e d , t h e p a r t i e s h a v e s o s t i p u l a t e d . J a c o b s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 1 2 3 , w i t h B e r r y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 3 2 3 . B e c a u s e r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n s c a m e s o l a t e i n o u r p r o c e e d i n g s , p e t i t i o n e r s h a v e b e e n d e p r i v e d o f t h e o p p o r t u n i t y t o e x p l o r e t h e e v e n t s o f F e b r u a r y 2 5 , 1 9 9 5 , o r t h e r e a b o u t s . T a k i n g i n t o a c c o u n t t h e f a c t a n d t i m i n g o f r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n , w e c o n c l u d e i t i s m o r e l i k e l y t h a n n o t t h a t r e s p o n d e n t h a s c o n c e d e d t h a t t h e r e w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n i n f a i l i n g t o a b a t e i n t e r e s t f o r t h e 2 - m o n t h p e r i o d F e b r u a r y 2 5 t h r o u g h A p r i l 2 4 , 1 9 9 5 . 1 5 W e c o n c l u d e t h a t t h e p e r i o d J a n u a r y 2 5 t h r o u g h F e b r u a r y 2 4 , 1 9 9 5 , s h o u l d b e t r e a t e d t h e s a m e a s t h e c o n c e d e d p e r i o d . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t a s t o D e c e m b e r 1 4 , 1 9 9 4 , t h r o u g h J a n u a r y 2 4 , 1 9 9 5 ; f o r p e t i t i o n e r s a s t o J a n u a r y 2 5 t h r o u g h A p r i l 2 4 , 1 9 9 5 ; a n d f o r r e s p o n d e n t a s t o A p r i l 2 5 t h r o u g h M a y 2 , 1 9 9 5 , o n t h i s i s s u e . C . A d d i t i o n a l P e r i o d s O n a n s w e r i n g b r i e f , p e t i t i o n e r s u r g e t h a t w e o r d e r a b a t e m e n t f o r " A d d i t i o n a l p e r i o d s d u r i n g t h e 1 4 + y e a r s o f i n t e r e s t " . P e t i t i o n e r s d o n o t d i r e c t o u r a t t e n t i o n t o a n y s p e c i f i c p e r i o d s , - 5 2 - 1 6 P e t i t i o n e r s p o i n t o u t t h a t , i f w e w e r e t o a g r e e w i t h a n y o f t h e i r c o n t e n t i o n s , t h e n t h e " b o t t o m l i n e " w o u l d t a k e i n t o a c c o u n t t h e e f f e c t o f c o m p o u n d i n g i n t e r e s t o n t h e i n t e r e s t t h a t w e w o u l d h a v e c o n c l u d e d s h o u l d n o t h a v e b e e n a s s e s s e d . E . g . , R J R N a b i s c o , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 9 5 5 F . 2 d 1 4 5 7 ( 1 1 t h C i r . 1 9 9 2 ) . T h u s , i n g e n e r a l t h e a m o u n t s a t s t a k e a r e g r e a t e r t h a n t h e a m o u n t s f o r m a l l y i n d i s p u t e . e v i d e n t l y p r e f e r r i n g t h a t w e c o n d u c t a d e t a i l e d s e a r c h . W e d e c l i n e t o d o s o . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t o n t h i s i s s u e . D . A b a t e m e n t P e r i o d s - - S u m m a r y W e h o l d f o r p e t i t i o n e r s t h a t r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o a b a t e i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d J a n u a r y 2 5 t h r o u g h A p r i l 2 4 , 1 9 9 5 , w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n a n d w i l l o r d e r a b a t e m e n t f o r t h i s p e r i o d . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t a s t o a l l o t h e r p e r i o d s p l a c e d i n d i s p u t e i n t h e i n s t a n t c a s e . I I . I n t e r e s t C o m p u t a t i o n s R e s p o n d e n t t w i c e c o m p u t e d p e t i t i o n e r s ' i n t e r e s t l i a b i l i t y : o n c e b e f o r e t h e A u g u s t 1 8 , 1 9 9 5 , a s s e s s m e n t a n d o n c e b e f o r e t r i a l . P e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t b o t h o f r e s p o n d e n t ' s i n t e r e s t c o m p u t a t i o n s c o n t a i n n u m e r o u s e r r o r s , a n d t h a t r e s p o n d e n t ' s f a i l u r e t o c o r r e c t s u c h e r r o r s c o n s t i t u t e s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t , a f t e r t a k i n g r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n s i n t o a c c o u n t , r e s p o n d e n t ' s t r i a l c o m p u t a t i o n s a r e c o r r e c t . 1 6 B e f o r e r e a c h i n g t h e m e r i t s o f t h e s e d i s p u t e s , w e p a u s e t o d i s c u s s o u r j u r i s d i c t i o n t o c o r r e c t r e s p o n d e n t ' s c o m p u t a t i o n s . - 5 3 - S e e , e . g . , E w i n g v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 8 T . C . 4 9 4 , 4 9 8 ( 2 0 0 2 ) . O u r j u r i s d i c t i o n t o c o r r e c t e r r o r i n r e s p o n d e n t ' s i n t e r e s t c o m p u t a t i o n s s t e m s f r o m s e c t i o n 6 4 0 4 ( h ) ( 2 ) ( B ) , w h i c h p r o v i d e s t h a t r u l e s s i m i l a r t o t h e r u l e s o f s e c t i o n 6 5 1 2 ( b ) a p p l y f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 6 4 0 4 ( h ) . S u p r a n o t e 1 2 . S e c t i o n 6 5 1 2 ( b ) g e n e r a l l y d e f i n e s t h i s C o u r t ' s j u r i s d i c t i o n w i t h r e s p e c t t o o v e r p a y m e n t s . S e e W i n n - D i x i e S t o r e s , I n c . & S u b s . v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 0 T . C . 2 9 1 , 2 9 4 ( 1 9 9 8 ) . S e c t i o n 6 5 1 2 ( b ) p r o v i d e s , i n t e r a l i a , t h a t i f a t a x p a y e r p r o p e r l y i n v o k e s o u r o v e r p a y m e n t j u r i s d i c t i o n u n d e r s e c t i o n 6 5 1 2 ( b ) , t h e n w e h a v e j u r i s d i c t i o n t o d e t e r m i n e t h e a m o u n t o f t h e t a x p a y e r ' s o v e r p a y m e n t . T h i s j u r i s d i c t i o n u n d e r s e c t i o n 6 5 1 2 a l s o p e r m i t s u s t o r e d e t e r m i n e a t a x p a y e r ' s s t a t u t o r y i n t e r e s t . L i n c i r v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 5 T . C . 2 9 3 , 2 9 8 ( 2 0 0 0 ) , a f f d . 3 2 F e d . A p p x . 2 7 8 ( 9 t h C i r . 2 0 0 2 ) ; s e e Z f a s s v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 8 F . 3 d 1 8 4 , 1 9 2 n . 9 ( 4 t h C i r . 1 9 9 7 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 1 6 7 . P e t i t i o n e r s h a v e p a i d a l l t h e t a x a n d i n t e r e s t a s s e s s e d f o r 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , 1 9 8 2 , a n d t h e p a r t i e s a g r e e t h a t t h e r e i s n o a d d i t i o n a l t a x o r i n t e r e s t t h a t n e e d s t o b e a s s e s s e d . R e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n t h a t i n t e r e s t s h o u l d b e a b a t e d f o r t h e p e r i o d o f t i m e b e g i n n i n g o n F e b r u a r y 2 5 , 1 9 9 5 , a n d e n d i n g o n A p r i l 2 5 , 1 9 9 5 , r e s u l t s i n a n o v e r p a y m e n t a s t o e a c h o f t h e y e a r s i n i s s u e . A c c o r d i n g l y , p u r s u a n t t o s e c t i o n 6 4 0 4 ( h ) ( 2 ) ( B ) , w e h a v e j u r i s d i c t i o n t o d e t e r m i n e t h e a m o u n t o f p e t i t i o n e r s ' - 5 4 - o v e r p a y m e n t , a n d , i n o r d e r t o d o s o , w e h a v e j u r i s d i c t i o n t o r e d e t e r m i n e t h e c o r r e c t a m o u n t o f t h e i n t e r e s t o n t h e i r o r i g i n a l u n d e r p a y m e n t s . P e t i t i o n e r s a s s i g n a n u m b e r o f e r r o r s t o r e s p o n d e n t ' s i n t e r e s t c o m p u t a t i o n s . W e c o n s i d e r e a c h o f p e t i t i o n e r s ' c o n t e n t i o n s i n t u r n . A . S t a r t D a t e s T h e p a r t i e s a g r e e t h a t J u n e 7 , 1 9 8 2 , t h e d a t e r e s p o n d e n t i s s u e d t o p e t i t i o n e r s t h e i r 1 9 8 1 r e f u n d , i s t h e c o r r e c t s t a r t d a t e f o r 1 9 8 1 . T h e p a r t i e s d i s a g r e e a s t o w h a t a r e t h e c o r r e c t s t a r t d a t e s f o r 1 9 7 9 a n d 1 9 8 2 . 1 . 1 9 7 9 R e l y i n g o n A v o n P r o d u c t s , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 5 8 8 F . 2 d 3 4 2 ( 2 d C i r . 1 9 7 8 ) , p e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t J u n e 2 8 , 1 9 8 2 , t h e d a t e r e s p o n d e n t i s s u e d t o p e t i t i o n e r s a r e f u n d f o r 1 9 7 9 p l u s i n t e r e s t t h e r e o n , i s t h e c o r r e c t s t a r t d a t e f o r 1 9 7 9 b e c a u s e p e t i t i o n e r s d i d n o t h a v e t h e u s e o f r e s p o n d e n t ' s m o n e y b e f o r e t h a t d a t e . R e l y i n g o n R e v . P r o c . 9 4 - 6 0 , 1 9 9 4 - 2 C . B . 7 7 4 , r e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 , t h e d a t e r e s p o n d e n t b e g a n t o a c c r u e i n t e r e s t o n p e t i t i o n e r s ' o v e r p a y m e n t , i s t h e c o r r e c t s t a r t d a t e f o r 1 9 7 9 . R e s p o n d e n t m a i n t a i n s t h a t t h i s a p p r o a c h " c o m p o r t s w i t h " A v o n P r o d u c t s , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a . W e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t ' s c o n c l u s i o n . - 5 5 - 1 7 S E C . 6 6 0 1 . I N T E R E S T O N U N D E R P A Y M E N T , N O N P A Y M E N T , O R E X T E N S I O N S O F T I M E F O R P A Y M E N T , O F T A X . ( a ) G e n e r a l R u l e . - - I f a n y a m o u n t o f t a x i m p o s e d b y t h i s t i t l e [ t i t l e 2 6 , t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e ] ( w h e t h e r r e q u i r e d t o b e s h o w n o n a r e t u r n , o r t o b e p a i d b y s t a m p o r b y s o m e o t h e r m e t h o d ) i s n o t p a i d o n o r b e f o r e t h e l a s t d a t e p r e s c r i b e d f o r p a y m e n t , i n t e r e s t o n s u c h a m o u n t a t a n a n n u a l r a t e e s t a b l i s h e d u n d e r s e c t i o n 6 6 2 1 s h a l l b e p a i d f o r t h e p e r i o d f r o m s u c h l a s t d a t e t o t h e d a t e p a i d . T h e l a t e r a m e n d m e n t o f t h i s p r o v i s i o n , b y s e c . 1 5 1 1 ( c ) ( 1 1 ) o f T R A 1 9 8 6 , 1 0 0 S t a t . a t 2 7 4 5 , a p p l i e s t o i n t e r e s t f o r p e r i o d s a f t e r D e c . 3 1 , 1 9 8 6 , T R A 1 9 8 6 s e c . 1 5 1 1 ( d ) , 1 0 0 S t a t . 2 7 4 6 , a n d s o i t d o e s n o t a f f e c t o u r s e a r c h f o r t h e s t a r t i n g d a t e f o r i n t e r e s t o n t h e 1 9 7 9 a n d 1 9 8 2 u n d e r p a y m e n t s . 1 8 O n e m a y f a i r l y c o n t e n d t h a t t h i s p r i n c i p l e h a s b e e n e r o d e d b y v a r i o u s p r o v i s i o n s , i n c l u d i n g s e c . 6 6 2 1 ( c ) ( d i s c u s s e d i n f r a a t C . ) a n d t h e i n t e r e s t a b a t e m e n t p r o v i s i o n t h a t i s t h e s u b j e c t o f t h e i n s t a n t p r o c e e d i n g . H o w e v e r , t h e " u s e o f m o n e y " p r i n c i p l e r e m a i n s a n a p p r o p r i a t e b a s i s f o r d e c i s i o n w h e r e i t h a s n o t b e e n m o d i f i e d b y s t a t u t e , a s i n t h e i n s t a n t i s s u e . S e e , e . g . , D a n g v . C o m m i s s i o n e r , 2 5 9 F . 3 d 2 0 4 , 2 0 8 n . 4 ( 4 t h C i r . 2 0 0 1 ) , a f f g . a n u n r e p o r t e d o r d e r a n d d e c i s i o n o f t h i s C o u r t e n t e r e d J u l y 2 1 , 2 0 0 0 ; B a n k A m e r i c a C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 9 T . C . 1 , 1 4 - 1 6 ( 1 9 9 7 ) . S e c t i o n 6 6 0 1 ( a ) 1 7 p r o v i d e s t h e g e n e r a l r u l e t h a t i n t e r e s t o n a n u n d e r p a y m e n t s h a l l a c c r u e d u r i n g t h e p e r i o d f r o m t h e l a s t d a t e p r e s c r i b e d f o r p a y m e n t u n t i l t h e d a t e p a i d a t t h e u n d e r p a y m e n t r a t e e s t a b l i s h e d u n d e r s e c t i o n 6 6 2 1 . A s w e s t a t e d i n I n t e l C o r p . & C o n s o l . S u b s . v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 1 T . C . 9 0 , 9 2 ( 1 9 9 8 ) : S e c t i o n 6 6 0 1 r e f l e c t s t h e " u s e o f m o n e y " p r i n c i p l e : " T h a t i s , t h e p a r t y w h o h a s t h e u s e o f t h e m o n e y p a y s i n t e r e s t u p u n t i l t h e e v e n t w h i c h c a u s e s t h e p a r t y n o l o n g e r t o h a v e u s e o f t h a t m o n e y . " [ B a n k A m e r i c a C o r p . v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 9 T . C . 1 , 1 4 ( 1 9 9 7 ) . ] [ 1 8 ] * * * U n d e r s e c t i o n 6 6 0 1 ( a ) , i n t e r e s t o n a n u n d e r p a y m e n t b e g i n s t o a c c r u e w h e n t h e t a x b e c o m e s b o t h d u e a n d u n p a i d . A v o n P r o d u c t s - 5 6 - 1 9 R e s p o n d e n t s t a t e s t h a t p e t i t i o n e r s c a r r i e d b a c k f r o m 1 9 8 1 t o 1 9 7 8 " t h e i n v e s t m e n t c r e d i t " . P e t i t i o n e r s s t a t e t h e y c a r r i e d b a c k " a c t u a l l o s s e s " . T h e p a r t i e s s t i p u l a t e t h a t p e t i t i o n e r s c a r r i e d b a c k " c r e d i t s / l o s s e s " . T h e p a r t i e s h a v e n o t f a v o r e d u s w i t h p e t i t i o n e r s ' 1 9 8 1 t a x r e t u r n o r c l a i m f o r r e f u n d f o r 1 9 7 9 , a n d s o w e d o n o t h a v e a b a s i s i n t h e r e c o r d f o r g r e a t e r p r e c i s i o n a s t o w h a t w a s c a r r i e d b a c k . A l t h o u g h s e c . 6 6 1 1 ( f ) d e a l s w i t h n e t o p e r a t i n g l o s s e s i n p a r . ( 1 ) a n d c r e d i t s i n p a r . ( 2 ) ( A ) , i n f r a n o t e 2 0 , w e a r e f o r t u n a t e i n t h a t f o r o u r p u r p o s e s t h e r e l e v a n t r u l e s o f p a r s . ( 1 ) a n d ( 2 ) ( A ) a r e i d e n t i c a l . 2 0 S e c . 6 6 1 1 ( f ) p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : S E C . 6 6 1 1 . I N T E R E S T O N O V E R P A Y M E N T S . * * * * * * * ( f ) R e f u n d o f I n c o m e T a x C a u s e d b y C a r r y b a c k o r A d j u s t m e n t f o r C e r t a i n U n u s e d D e d u c t i o n s . - - ( 1 ) N e t o p e r a t i n g l o s s o r c a p i t a l l o s s c a r r y b a c k . - - F o r p u r p o s e s o f s u b s e c t i o n ( a ) , i f a n y o v e r p a y m e n t o f ( c o n t i n u e d . . . ) I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 5 8 8 F . 2 d a t 3 4 4 . T h e l a s t d a t e p r e s c r i b e d f o r p a y m e n t o f i n c o m e t a x i s g e n e r a l l y t h e d u e d a t e f o r f i l i n g t h e t a x r e t u r n w i t h o u t r e g a r d t o a n y e x t e n s i o n o f t i m e f o r f i l i n g . S e e s e c . 6 6 0 1 ( b ) . P e t i t i o n e r s d i d n o t o w e a n y 1 9 7 9 i n c o m e t a x a s o f t h e d u e d a t e f o r f i l i n g t h e i r 1 9 7 9 t a x r e t u r n - - A p r i l 1 5 , 1 9 8 0 . O n t h e i r 1 9 8 1 t a x r e t u r n , p e t i t i o n e r s c l a i m e d f l o w t h r o u g h i t e m s i n r e s p e c t o f t h e i r i n v e s t m e n t i n T E A . P e t i t i o n e r s t h e n c a r r i e d b a c k " c r e d i t s / l o s s e s " f r o m 1 9 8 1 t o 1 9 7 8 a n d t h e n t o 1 9 7 9 , w h i c h r e s u l t e d i n a n o v e r p a y m e n t f o r 1 9 7 9 . 1 9 U n d e r s u b s e c t i o n s ( a ) a n d ( b ) ( 2 ) o f s e c t i o n 6 6 1 1 , i n t e r e s t o n a r e f u n d o f a n o v e r p a y m e n t i s c a l c u l a t e d f r o m t h e d a t e o f t h e o v e r p a y m e n t . S e c t i o n 6 6 1 1 ( f ) 2 0 - 5 7 - 2 0 ( . . . c o n t i n u e d ) t a x i m p o s e d b y s u b t i t l e A [ r e l a t i n g t o i n c o m e t a x e s ] r e s u l t s f r o m a c a r r y b a c k o f a n e t o p e r a t i n g l o s s o r n e t c a p i t a l l o s s , s u c h o v e r p a y m e n t s h a l l b e d e e m e d n o t t o h a v e b e e n m a d e p r i o r t o t h e c l o s e o f t h e t a x a b l e y e a r i n w h i c h s u c h n e t o p e r a t i n g l o s s o r n e t c a p i t a l l o s s a r i s e s . ( 2 ) C e r t a i n c r e d i t c a r r y b a c k s . - - ( A ) I n g e n e r a l . - - F o r p u r p o s e s o f s u b s e c t i o n ( a ) , i f a n y o v e r p a y m e n t o f t a x i m p o s e d b y s u b t i t l e A r e s u l t s f r o m a c r e d i t c a r r y b a c k , s u c h o v e r p a y m e n t s h a l l b e d e e m e d n o t t o h a v e b e e n m a d e b e f o r e t h e c l o s e o f t h e t a x a b l e y e a r i n w h i c h s u c h c r e d i t c a r r y b a c k a r i s e s * * * . S e c . 1 0 5 5 ( b ) ( 1 ) o f t h e T a x p a y e r R e l i e f A c t o f 1 9 9 7 ( T R A 1 9 9 7 ) , P u b . L . 1 0 5 - 3 4 , 1 1 1 S t a t . 7 8 8 , 9 4 4 , r e d e s i g n a t e d p a r . ( 2 ) o f s e c . 6 6 1 1 ( f ) a s p a r . ( 3 ) . 2 1 S e c . 3 4 6 ( c ) ( 1 ) ( A ) a n d ( B ) o f T E F R A 1 9 8 2 , 9 6 S t a t . a t 6 3 7 , s u b s t i t u t e d t h e p h r a s e " t h e f i l i n g d a t e f o r " f o r t h e p h r a s e " t h e c l o s e o f " i n e a c h p l a c e t h e l a t t e r p h r a s e a p p e a r e d i n p a r s . ( 1 ) a n d ( 2 ) ( A ) o f s e c . 6 6 1 1 ( f ) . T h e a m e n d m e n t s w e r e e f f e c t i v e f o r i n t e r e s t a c c r u i n g a f t e r O c t . 3 , 1 9 8 2 . S e e T E F R A 1 9 8 2 s e c . 3 4 6 ( d ) ( 2 ) , 9 6 S t a t . a t 6 3 8 . I n t e r e s t o n p e t i t i o n e r s ' o v e r p a y m e n t f o r 1 9 7 9 a c c r u e d f r o m J a n . 1 t h r o u g h J u n e 1 6 , 1 9 8 2 . T h u s , t h e a m e n d m e n t s d o n o t a f f e c t i n t e r e s t o n p e t i t i o n e r s ' o v e r p a y m e n t f o r 1 9 7 9 . p r e s c r i b e s t h e d a t e i n t e r e s t b e g i n s t o a c c r u e o n a n o v e r p a y m e n t c r e a t e d b y a " c r e d i t s / l o s s e s " c a r r y b a c k . S e c t i o n 6 6 1 1 ( f ) a s i n e f f e c t f o r J u n e 2 8 , 1 9 8 2 , t h e d a t e w h e n r e s p o n d e n t i s s u e d t o p e t i t i o n e r s t h e i r r e f u n d f o r 1 9 7 9 , 2 1 p r o v i d e d t h a t f o r t h e s e p u r p o s e s t h e o v e r p a y m e n t i s d e e m e d t o h a v e b e e n m a d e a f t e r t h e l a s t d a y o f t h e t a x a b l e y e a r i n w h i c h t h e c a r r y b a c k a r i s e s . T h e c a r r y b a c k w h i c h r e s u l t e d i n a n o v e r p a y m e n t f o r 1 9 7 9 a r o s e i n - 5 8 - 2 2 S e c . 6 6 0 1 ( d ) p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : S E C . 6 6 0 1 . I N T E R E S T O N U N D E R P A Y M E N T , N O N P A Y M E N T , O R E X T E N S I O N S O F T I M E F O R P A Y M E N T , O F T A X . * * * * * * * ( d ) I n c o m e T a x R e d u c e d b y C a r r y b a c k o r A d j u s t m e n t f o r C e r t a i n U n u s e d D e d u c t i o n s . - - ( 1 ) N e t o p e r a t i n g l o s s o r c a p i t a l l o s s c a r r y b a c k . - - I f t h e a m o u n t o f a n y t a x i m p o s e d b y s u b t i t l e A i s r e d u c e d b y r e a s o n o f a c a r r y b a c k o f a n e t o p e r a t i n g l o s s o r n e t c a p i t a l l o s s , s u c h r e d u c t i o n i n t a x s h a l l n o t a f f e c t t h e c o m p u t a t i o n o f i n t e r e s t u n d e r t h i s s e c t i o n f o r t h e p e r i o d e n d i n g w i t h t h e l a s t d a y o f ( c o n t i n u e d . . . ) 1 9 8 1 , a n d t h u s t h e d a t e o f p e t i t i o n e r s ' o v e r p a y m e n t f o r 1 9 7 9 w a s d e e m e d t o b e J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 . C o n s i s t e n t w i t h t h e s e p r o v i s i o n s , r e s p o n d e n t a c c r u e d i n t e r e s t o n p e t i t i o n e r s ' 1 9 7 9 o v e r p a y m e n t f r o m J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 . A s a r e s u l t o f t h e f o r e g o i n g , w e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r s a r e d e e m e d t o h a v e h a d t h e u s e o f t h e i r r e f u n d o n a c c o u n t o f t h e i r c a r r y b a c k ( s ) t o 1 9 7 9 f r o m J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 . T h e 1 9 7 9 r e f u n d a m o u n t e d t o $ 1 0 , 3 7 5 . 3 8 , c o n s i s t i n g o f $ 9 , 5 6 8 p l u s $ 8 0 7 . 3 8 i n t e r e s t . T h e p a r t i e s s e t t l e d t h e d e f i c i e n c y p r o c e e d i n g i n t h i s C o u r t b y a g r e e i n g t o a d e f i c i e n c y o f $ 8 , 2 0 7 . 5 9 f o r 1 9 7 9 , p l u s $ 1 , 6 4 1 . 5 2 a d d i t i o n t o t a x u n d e r s e c t i o n 6 6 5 9 . T h e 1 9 7 9 d e f i c i e n c y r e s u l t e d f r o m d i s a l l o w a n c e o f p a r t o f t h e c a r r y b a c k f r o m 1 9 8 1 . A s w e h a v e n o t e d , s e c t i o n 6 6 0 1 ( a ) p r o v i d e s t h e g e n e r a l r u l e f o r i n t e r e s t o n u n d e r p a y m e n t s . H o w e v e r , s e c t i o n 6 6 0 1 ( d ) , 2 2 a s i n - 5 9 - 2 2 ( . . . c o n t i n u e d ) t h e t a x a b l e y e a r i n w h i c h t h e n e t o p e r a t i n g l o s s o r n e t c a p i t a l l o s s a r i s e s . ( 2 ) C e r t a i n c r e d i t c a r r y b a c k s . - - ( A ) I n g e n e r a l . - - I f a n y c r e d i t a l l o w e d f o r a n y t a x a b l e y e a r i s i n c r e a s e d b y r e a s o n o f a c r e d i t c a r r y b a c k , s u c h i n c r e a s e s h a l l n o t a f f e c t t h e c o m p u t a t i o n o f i n t e r e s t u n d e r t h i s s e c t i o n f o r t h e p e r i o d e n d i n g w i t h t h e l a s t d a y o f t h e t a x a b l e y e a r i n w h i c h t h e c r e d i t c a r r y b a c k a r i s e s * * * . S e c . 1 0 5 5 ( a ) o f T R A 1 9 9 7 , 1 1 1 S t a t . 9 4 4 , r e d e s i g n a t e d p a r . ( 2 ) o f s e c . 6 6 0 1 ( d ) a s p a r . ( 3 ) . 2 3 S e c . 3 4 6 ( c ) ( 2 ) ( A ) a n d ( B ) o f T E F R A 1 9 8 2 , 9 6 S t a t . a t 6 3 7 , 6 3 8 , s u b s t i t u t e d t h e p h r a s e " t h e f i l i n g d a t e f o r " f o r t h e p h r a s e " t h e l a s t d a y o f " i n e a c h p l a c e t h e l a t t e r p h r a s e a p p e a r e d i n p a r s . ( 1 ) a n d ( 2 ) ( A ) o f s e c . 6 6 0 1 ( d ) . T h e a m e n d m e n t s w e r e e f f e c t i v e f o r i n t e r e s t a c c r u i n g a f t e r O c t . 3 , 1 9 8 2 . T E F R A 1 9 8 2 s e c . 3 4 6 ( d ) ( 2 ) , 9 6 S t a t . a t 6 3 8 . I n t e r e s t o n p e t i t i o n e r s ' o v e r p a y m e n t f o r 1 9 7 9 a c c r u e d f r o m J a n . 1 t h r o u g h J u n e 1 6 , 1 9 8 2 . T h u s , t h e a m e n d m e n t s d o n o t a f f e c t i n t e r e s t o n p e t i t i o n e r s ' u n d e r p a y m e n t f o r 1 9 7 9 . e f f e c t f o r t h e d i s p u t e d J u n e 1 - 2 8 , 1 9 8 2 , i n t e r e s t p e r i o d , 2 3 p r o v i d e s t h a t w h e r e t h e i n c o m e t a x h a s b e e n r e d u c e d b y c a r r y b a c k s , i n t e r e s t i s n o t t o a c c r u e f o r t h e p e r i o d e n d i n g w i t h t h e l a s t d a y o f t h e t a x a b l e y e a r i n w h i c h t h e c a r r i e d b a c k i t e m a r i s e s . T h e c a r r y b a c k t o 1 9 7 9 , t h e d i s a l l o w a n c e o f p a r t o f w h i c h r e s u l t e d i n t h e 1 9 7 9 d e f i c i e n c y , a r o s e i n 1 9 8 1 , a n d t h u s t h e e a r l i e s t d a t e f o r i n t e r e s t o n t h e 1 9 7 9 u n d e r p a y m e n t i s J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 . T h i s r e s u l t s i n p e t i t i o n e r s ' u n d e r p a y m e n t i n t e r e s t s t a r t i n g d a t e m a t c h i n g t h e o v e r p a y m e n t i n t e r e s t s t a r t i n g d a t e t h a t t h e y b e n e f i t e d f r o m . - 6 0 - P u t t i n g i t a n o t h e r w a y , a s a r e s u l t o f t h e c a r r y b a c k ( s ) , p e t i t i o n e r s w e r e d e e m e d t o h a v e a n o v e r p a y m e n t a s o f J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 . A s a r e s u l t o f t h e p a r t i e s ' s e t t l e m e n t i n t h e d e f i c i e n c y l i t i g a t i o n , i t d e v e l o p e d t h a t p e t i t i o n e r s w e r e n o t e n t i t l e d t o t h e b u l k o f t h a t o v e r p a y m e n t . B e c a u s e t h e o v e r p a y m e n t a n d i n t e r e s t w e r e c a l c u l a t e d w i t h a s t a r t i n g d a t e o f J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 , t h e r e s u l t i n g u n d e r p a y m e n t a n d i n t e r e s t a l s o a r e c a l c u l a t e d w i t h a s t a r t i n g d a t e o f J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 . P e t i t i o n e r s ' c o n t e n t i o n t h a t i n t e r e s t d o e s n o t b e g i n t o a c c r u e u n t i l t h e d a t e r e s p o n d e n t i s s u e d t o p e t i t i o n e r s t h e r e f u n d a p p e a r s t o h i n g e o n t h e f a c t t h a t t h e y d i d n o t h a v e a c t u a l u s e o f r e s p o n d e n t ' s m o n e y u n t i l t h e d a t e r e s p o n d e n t i s s u e d t h e r e f u n d . I n t e r e s t h a s b e e n d e f i n e d a s c o m p e n s a t i o n f o r t h e u s e o r f o r b e a r a n c e o f m o n e y . D e p u t y v . d u P o n t , 3 0 8 U . S . 4 8 8 , 4 9 8 ( 1 9 4 0 ) . I n t h i s s e n s e , t h e p a y m e n t o f i n t e r e s t s e r v e s a s a p r o x y f o r a c t u a l u s e o f t h e m o n e y . P e t i t i o n e r s r e c e i v e d i n t e r e s t o n t h e i r 1 9 7 9 r e f u n d w h i c h b e g a n t o a c c r u e a s o f J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 . C o n s i s t e n t w i t h t h e d e f i n i t i o n o f i n t e r e s t , p e t i t i o n e r s a r e t r e a t e d a s h a v i n g h a d t h e u s e o f r e s p o n d e n t ' s m o n e y ( i . e . , w h a t t h e p a r t i e s a g r e e d i n t h e i r s e t t l e m e n t p a p e r s w a s r e s p o n d e n t ' s m o n e y ) a s o f J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 , e v e n t h o u g h t h e y d i d n o t h a v e a c t u a l u s e o f t h e r e f u n d e d d o l l a r s u n t i l r e s p o n d e n t i s s u e d t h e r e f u n d f o r 1 9 7 9 . - 6 1 - 2 4 S e c . 3 0 1 . 6 6 1 1 - 1 , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : S E C . 3 0 1 . 6 6 1 1 - 1 . I n t e r e s t o n o v e r p a y m e n t s . - - * * * * * * * ( c o n t i n u e d . . . ) H o w e v e r , t h e p e r i o d b e g i n n i n g J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 , i n c l u d e s a 1 2 - d a y p e r i o d - - J u n e 1 6 - 2 8 , 1 9 8 2 - - d u r i n g w h i c h r e s p o n d e n t h a d t h e m o n e y a n d f o r w h i c h r e s p o n d e n t d i d n o t p a y i n t e r e s t t o p e t i t i o n e r s . O n b r i e f , e a c h s i d e v i g o r o u s l y d i s p u t e s t h e o t h e r s i d e ' s c o n t e n t i o n s a s t o t h i s 1 2 - d a y p e r i o d . W h e n w e c l e a r a w a y t h e p a r t i e s ' l a n g u a g e o f c o n f l i c t , i t a p p e a r s t h a t b o t h s i d e s c o n t e n d t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t l i a b l e f o r a n y i n t e r e s t o n a c c o u n t o f t h i s 1 2 - d a y p e r i o d . W e c o n c l u d e t h a t t h e " u s e o f m o n e y " p r i n c i p l e l e a d s t o t h e r e s u l t t h a t b o t h s i d e s c o n t e n d i s t h e c o r r e c t r e s u l t . T h e p a r t i e s a r e t o g i v e e f f e c t t o t h i s c o n c l u s i o n i n t h e c o m p u t a t i o n s u n d e r R u l e 1 5 5 . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t t h a t i n t e r e s t o n t h e 1 9 7 9 u n d e r p a y m e n t b e g i n s t o a c c r u e o n J a n u a r y 1 , 1 9 8 2 , b u t d o e s n o t a c c r u e f o r t h e p e r i o d J u n e 1 6 - 2 8 , 1 9 8 2 . 2 . 1 9 8 2 P e t i t i o n e r s ' r e f u n d f o r 1 9 8 2 w a s n o t a t t r i b u t a b l e t o a c a r r y b a c k . A c c o r d i n g l y , t h e d a t e o f p e t i t i o n e r s ' o v e r p a y m e n t f o r 1 9 8 2 i s t h e f i r s t d a t e w h e n t h e a m o u n t o f p e t i t i o n e r s ' p a y m e n t s i n r e s p e c t o f 1 9 8 2 e x c e e d s t h e a m o u n t o f t h e i r l i a b i l i t i e s f o r 1 9 8 2 . S e c . 3 0 1 . 6 6 1 1 - 1 ( b ) , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . 2 4 P e t i t i o n e r s ' - 6 2 - 2 4 ( . . . c o n t i n u e d ) ( b ) D a t e o f o v e r p a y m e n t . E x c e p t a s p r o v i d e d i n s e c t i o n 6 4 0 1 ( a ) , r e l a t i n g t o a s s e s s m e n t a n d c o l l e c t i o n a f t e r t h e e x p i r a t i o n o f t h e a p p l i c a b l e p e r i o d o f l i m i t a t i o n , t h e r e c a n b e n o o v e r p a y m e n t o f t a x u n t i l t h e e n t i r e t a x l i a b i l i t y h a s b e e n s a t i s f i e d . T h e r e f o r e , t h e d a t e s o f o v e r p a y m e n t o f a n y t a x a r e t h e d a t e o f p a y m e n t o f t h e f i r s t a m o u n t w h i c h ( w h e n a d d e d t o p r e v i o u s p a y m e n t s ) i s i n e x c e s s o f t h e t a x l i a b i l i t y ( i n c l u d i n g a n y i n t e r e s t , a d d i t i o n t o t a x , o r a d d i t i o n a l a m o u n t ) a n d t h e d a t e s o f p a y m e n t o f a l l a m o u n t s s u b s e q u e n t l y p a i d w i t h r e s p e c t t o s u c h l i a b i l i t y . * * * t a x p a y m e n t s a n d c r e d i t s a r e d e e m e d m a d e o n t h e l a s t d a y f o r f i l i n g t h e r e t u r n , A p r i l 1 5 , 1 9 8 3 . S e c s . 6 5 1 3 ( a ) a n d ( b ) , a n d 6 1 5 1 . T h u s , A p r i l 1 5 , 1 9 8 3 , w a s t h e d e e m e d d a t e o f p e t i t i o n e r s ' o v e r p a y m e n t . U n d e r s e c t i o n 6 6 1 1 ( b ) ( 2 ) , i n t e r e s t o n a n o v e r p a y m e n t a c c r u e s f r o m t h e d a t e o f t h e o v e r p a y m e n t . C o n s i s t e n t w i t h s e c t i o n 6 6 1 1 ( b ) ( 2 ) , r e s p o n d e n t a c c r u e d i n t e r e s t f r o m A p r i l 1 5 , 1 9 8 3 , t h e d a t e o f p e t i t i o n e r s ' c l a i m e d 1 9 8 2 o v e r p a y m e n t . A s a r e s u l t o f t h e f o r e g o i n g , w e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r s a r e d e e m e d t o h a v e h a d t h e u s e o f t h e i r 1 9 8 2 r e f u n d b e g i n n i n g A p r i l 1 5 , 1 9 8 3 . T h e 1 9 8 2 r e f u n d a m o u n t e d t o $ 1 4 , 8 5 1 . 7 9 , c o n s i s t i n g o f $ 1 4 , 5 4 9 p l u s $ 3 0 2 . 7 9 i n t e r e s t . T h e p a r t i e s s e t t l e d t h e i r d e f i c i e n c y p r o c e e d i n g s i n t h i s C o u r t b y a g r e e i n g t o a d e f i c i e n c y o f $ 4 , 2 9 8 . A s w e h a v e n o t e d , s e c t i o n 6 6 0 1 ( a ) p r o v i d e s t h e g e n e r a l r u l e t h a t i n t e r e s t o n a n u n d e r p a y m e n t a c c r u e s f r o m t h e l a s t d a t e p r e s c r i b e d f o r p a y m e n t , w h i c h i n t h e i n s t a n t c a s e w a s A p r i l 1 5 , 1 9 8 3 . P e t i t i o n e r s r a i s e t h e s a m e u s e - o f - t h e - m o n e y c o n t e n t i o n - 6 3 - t h a t t h e y r a i s e w i t h r e s p e c t t o 1 9 7 9 . F o r t h e r e a s o n s s t a t e d a b o v e w i t h r e s p e c t t o 1 9 7 9 , w e r e j e c t t h e i r c o n t e n t i o n . A c c o r d i n g l y , w e c o n c l u d e t h a t t h e s t a r t d a t e f o r i n t e r e s t o n t h e 1 9 8 2 u n d e r p a y m e n t i s A p r i l 1 5 , 1 9 8 3 . P e t i t i o n e r s a l s o c o n t e n d a s f o l l o w s : R e s p o n d e n t s e e k s t o r e c o v e r t w o d i s t i n c t o b l i g a t i o n s f r o m P e t i t i o n e r s . T h e f i r s t o b l i g a t i o n i s a d e f i c i e n c y i n t a x , r e c o v e r a b l e u n d e r I R C § 6 2 1 3 ( a l o n g w i t h i n t e r e s t m a n d a t e d b y I R C § 6 6 0 1 ) . T h e s e c o n d o b l i g a t i o n i s " r e f u n d e d i n t e r e s t " e r r o n e o u s l y p a i d t o P e t i t i o n e r s , r e c o v e r a b l e u n d e r I R C § 7 4 0 5 ( w i t h i n t e r e s t m a n d a t e d o n l y b y I R C § 6 6 0 2 ) . P e t i t i o n e r s f u r t h e r c o n t e n d t h a t r e s p o n d e n t ' s c o n t e n t i o n s a s t o t h e s t a r t d a t e f o r 1 9 7 9 a n d 1 9 8 2 m a s k a n i m p e r m i s s i b l e a t t e m p t t o r e c o v e r e r r o n e o u s l y r e f u n d e d i n t e r e s t b e c a u s e t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s f o r f i l i n g a s u i t u n d e r s e c t i o n 7 4 0 5 h a s e x p i r e d . S e e s e c . 6 5 3 2 ( b ) . W e d i s a g r e e . R e s p o n d e n t c h o s e t o p r o c e e d a g a i n s t p e t i t i o n e r s u n d e r t h e d e f i c i e n c y p r o c e d u r e s . A s o u r a n a l y s i s s h o w s , t h e i n t e r e s t p r o v i s i o n s a p p l i c a b l e t o t h e s e p r o c e d u r e s l e a d t o t h e i n t e r e s t s t a r t i n g d a t e s c o n t e n d e d f o r b y r e s p o n d e n t . W e h a v e n o o c c a s i o n t o d e t e r m i n e i n t h e i n s t a n t c a s e w h e t h e r r e s p o n d e n t c o u l d p r o p e r l y p r o c e e d a g a i n s t p e t i t i o n e r s u n d e r s e c t i o n 7 4 0 5 a n d , i f s o , t h e n w h a t w o u l d b e t h e e f f e c t o f t h e s e c t i o n 6 5 3 2 ( b ) l i m i t a t i o n s p r o v i s i o n s . I n f a c t , r e s p o n d e n t d i d n o t p r o c e e d u n d e r s e c t i o n 7 4 0 5 a n d c a n n o t b e c o m p e l l e d t o d o s o . T h e c h o i c e i s r e s p o n d e n t ' s , n o t p e t i t i o n e r s ' . E . g . , B e e r v . C o m m i s s i o n e r , - 6 4 - 7 3 3 F . 2 d 4 3 5 , 4 3 6 ( 6 t h C i r . 1 9 8 4 ) a n d c a s e s t h e r e c i t e d , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 8 2 - 7 3 5 ; P e s c h v . C o m m i s s i o n e r , 7 8 T . C . 1 0 0 , 1 1 7 - 1 1 8 , 1 2 0 n . 2 9 ( 1 9 8 2 ) ; s e e a l s o I d e a l R l t y . C o . v . U n i t e d S t a t e s , 5 6 1 F . 2 d 1 1 2 3 , 1 1 2 5 ( 4 t h C i r . 1 9 7 7 ) . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t t h a t i n t e r e s t o n t h e 1 9 8 2 u n d e r p a y m e n t b e g i n s t o a c c r u e o n A p r i l 1 5 , 1 9 8 3 . S e e o u r c o m m e n t s , s u p r a , a s t o t h e p e r i o d f o r w h i c h r e s p o n d e n t d i d n o t p a y i n t e r e s t o n t h e o v e r p a y m e n t . B . A s s e r t e d A c c o u n t i n g E r r o r s 1 . $ 2 . 4 4 P e t i t i o n e r s c o n t e n d o n o p e n i n g b r i e f t h a t " $ 2 . 4 4 w a s p a i d 5 / 1 9 / 8 5 n o t 5 / 1 9 / 8 6 " . R e s p o n d e n t a c k n o w l e d g e s o n a n s w e r i n g b r i e f t h a t , o n a n i n t e r e s t c o m p u t a t i o n a s t o 1 9 7 9 p r e p a r e d f o r t r i a l , t h e " $ 2 . 4 4 w a s l i s t e d i n e r r o r o n e x h i b i t 8 2 - R a s M a y 1 9 , 1 9 9 6 i n s t e a d o f M a y 1 9 , 1 9 8 6 . " R e s p o n d e n t i n s i s t s t h a t " s u c h i t e m w a s p a i d o n M a y 1 9 , 1 9 8 6 . ( E x . 3 - J ) . " T h i s d i s p u t e a f f e c t s t h e " b o t t o m l i n e " o n l y t o t h e e x t e n t o f 1 y e a r ' s w o r t h o f i n t e r e s t o n $ 2 . 4 4 , p l u s t h e e f f e c t o f c o m p o u n d i n g t h e i n t e r e s t o n t h a t 1 y e a r ' s w o r t h o f i n t e r e s t . S e e , e . g . , D a n g v . C o m m i s s i o n e r , 2 5 9 F . 3 d a t 2 0 6 . T h e o n l y e v i d e n c e o n t h i s m a t t e r t h a t w e h a v e f o u n d i n t h e r e c o r d i s r e s p o n d e n t ' s t r a n s c r i p t o f a c c o u n t , w h i c h s h o w s t h e $ 2 . 4 4 a s " c r e d i t a p p l i e d 0 5 - 1 9 - 8 6 f r o m F o r m 1 0 4 0 t a x p e r i o d D e c 1 9 8 5 " . I n t h e a b s e n c e o f ( 1 ) a n y r e s t r i c t i o n s o n t h e u s e o f t h i s - 6 5 - s t i p u l a t e d e x h i b i t a n d ( 2 ) a n y e v i d e n c e c o n t r a d i c t i n g t h e c o r r e c t n e s s o f t h i s t r a n s c r i p t o f a c c o u n t e n t r y , w e c o n c l u d e t h a t i t i s m o r e l i k e l y t h a n n o t t h a t t h e c o r r e c t d a t e i s M a y 1 9 , 1 9 8 6 , r a t h e r t h a n M a y 1 9 , 1 9 8 5 . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t o n t h i s i s s u e . 2 . $ 8 9 4 . 0 9 o r $ 8 8 7 . 3 3 P e t i t i o n e r s c o n t e n d o n o p e n i n g b r i e f t h a t " $ 8 9 4 . 0 9 ( r a t h e r t h a n 8 8 7 . 3 3 ) w a s p a i d o n 1 2 / 2 6 / 8 6 . " R e s p o n d e n t a c k n o w l e d g e s o n a n s w e r i n g b r i e f t h a t , o n a n i n t e r e s t c o m p u t a t i o n a s t o 1 9 7 9 p r e p a r e d f o r t r i a l , " t h e a m o u n t o f a c r e d i t f o r a p a y m e n t o n D e c e m b e r 2 6 , 1 9 8 5 , w a s l i s t e d i n c o r r e c t l y o n e x h i b i t 8 3 - R a s $ 8 8 7 . 3 3 i n s t e a d o f $ 8 9 4 . 0 9 . " T h i s a g r e e m e n t b e t w e e n t h e p a r t i e s , w h i c h i s c o n s i s t e n t w i t h t h e i n f o r m a t i o n i n r e s p o n d e n t ' s t r a n s c r i p t o f a c c o u n t f o r 1 9 7 9 , i s t o b e g i v e n e f f e c t i n t h e c o m p u t a t i o n u n d e r R u l e l 5 5 . C . S e c . 6 6 2 1 ( c ) R a t e O n A p r i l 2 9 , 1 9 8 5 , r e s p o n d e n t a s s e s s e d a n a d d i t i o n a l $ 1 , 3 6 0 t a x l i a b i l i t y o n a c c o u n t o f 1 9 7 9 a n d a n a d d i t i o n a l $ 8 7 t a x l i a b i l i t y o n a c c o u n t o f 1 9 8 1 . A p p a r e n t l y , i n t e r e s t w a s a c c r u e d o n t h e s e i t e m s a t t h e s e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) r a t e . T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d t h a t t h e s e a s s e s s e d a d d i t i o n a l t a x l i a b i l i t i e s a r e n o t s u b j e c t t o t h e s e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) r a t e . O n A u g u s t 1 8 , 1 9 9 5 , r e s p o n d e n t a s s e s s e d a n a d d i t i o n a l $ 1 , 1 4 4 t a x l i a b i l i t y o n a c c o u n t o f 1 9 8 1 . A p p a r e n t l y , i n t e r e s t w a s - 6 6 - a c c r u e d o n t h i s i t e m a t t h e s e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) r a t e . O n o p e n i n g b r i e f , p e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t t h e s e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) r a t e s h o u l d a p p l y t o o n l y $ 1 , 1 3 7 o f t h i s i t e m . O n a n s w e r i n g b r i e f , r e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t t h e s e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) r a t e s h o u l d a p p l y t o o n l y $ 1 , 1 3 7 o f t h e $ 1 , 1 4 4 a d d i t i o n a l a s s e s s m e n t . T h e s e a g r e e m e n t s a r e t o b e g i v e n e f f e c t i n t h e c o m p u t a t i o n u n d e r R u l e 1 5 5 . A s t o a n y o t h e r q u e s t i o n s r e g a r d i n g t h e s e c t i o n 6 6 2 1 ( c ) r a t e , w e n o t e t h a t t h e p a r t i e s ' s e t t l e m e n t i n p e t i t i o n e r s ' d e f i c i e n c y c a s e i n c l u d e s t h e d e t e r m i n a t i o n t h a t : t h e e n t i r e u n d e r p a y m e n t i n i n c o m e t a x f o r t h e t a x a b l e y e a r s 1 9 7 8 , 1 9 7 9 , 1 9 8 1 a n d 1 9 8 2 i s a s u b s t a n t i a l u n d e r p a y m e n t a t t r i b u t a b l e t o t a x - m o t i v a t e d t r a n s a c t i o n s f o r p u r p o s e s o f c o m p u t i n g t h e i n t e r e s t p a y a b l e w i t h r e s p e c t t o s u c h a m o u n t p u r s u a n t t o I . R . C . § 6 6 2 1 ( c ) , f o r m e r l y I . R . C . § 6 6 2 1 ( d ) ; T h i s a g r e e m e n t b y t h e p a r t i e s i n p e t i t i o n e r s ' d e f i c i e n c y c a s e w a s p a r t o f t h e d e c i s i o n w e e n t e r e d d i s p o s i n g o f t h a t c a s e . A p a r t f r o m t h e a b o v e - n o t e d s t i p u l a t i o n a n d t h e a b o v e - n o t e d c o n c e s s i o n , w e h o l d f o r r e s p o n d e n t o n t h i s i s s u e . I I I . T h e $ 4 0 , 0 0 0 O f f e r i n C o m p r o m i s e I n M a y 1 9 9 6 ( s u p r a n o t e 8 ) p e t i t i o n e r s s e n t t o r e s p o n d e n t a c h e c k i n t h e a m o u n t o f $ 4 0 , 0 0 0 a s p a r t o f a n o f f e r i n c o m p r o m i s e t o s e t t l e t h e i r i n t e r e s t l i a b i l i t y f o r 1 9 7 8 , 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 . A t F i s h ' s r e q u e s t , o n S e p t e m b e r 4 , 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s w i t h d r e w t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e . A t s o m e p o i n t , p r o b a b l y i n D e c e m b e r 1 9 9 6 , p o s s i b l y i n J a n u a r y 1 9 9 7 , r e s p o n d e n t r e f u n d e d t o p e t i t i o n e r s t h e $ 4 0 , 0 0 0 , w i t h o u t i n t e r e s t . - 6 7 - 2 5 S e c . 3 0 1 . 7 1 2 2 - 1 ( d ) ( 4 ) , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : I f a n o f f e r i n c o m p r o m i s e i s w i t h d r a w n o r r e j e c t e d , t h e ( c o n t i n u e d . . . ) P e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t t h e $ 4 0 , 0 0 0 t h e y s u b m i t t e d a l o n g w i t h t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e a d e q u a t e l y c o m p e n s a t e d r e s p o n d e n t f o r a n y i n t e r e s t t h a t w o u l d h a v e a c c r u e d d u r i n g t h e p e r i o d o f t i m e r e s p o n d e n t h e l d t h e $ 4 0 , 0 0 0 , a n d t h u s i n t e r e s t o n p e t i t i o n e r s ' i n t e r e s t l i a b i l i t i e s s h o u l d h a v e b e e n t o l l e d d u r i n g t h a t p e r i o d . A l t e r n a t i v e l y , p e t i t i o n e r s c l a i m t h a t i n t e r e s t s h o u l d b e t o l l e d f r o m S e p t e m b e r 4 , 1 9 9 6 , t h e d a t e p e t i t i o n e r s w i t h d r e w t h e i r o f f e r , u n t i l a n u n s p e c i f i e d d a t e i n e a r l y J a n u a r y 1 9 9 7 , p r e s u m a b l y t h e d a t e p e t i t i o n e r s r e c e i v e d f r o m r e s p o n d e n t t h e i r $ 4 0 , 0 0 0 . R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t e n t i t l e d t o a n " i n t e r e s t c r e d i t " , f o r l a c k o f a b e t t e r t e r m , f o r t h e t i m e t h a t r e s p o n d e n t h e l d t h e $ 4 0 , 0 0 0 b e c a u s e t h e F o r m 6 5 6 p e t i t i o n e r s e x e c u t e d , t h e f o r m w i t h w h i c h p e t i t i o n e r s s u b m i t t e d t h e $ 4 0 , 0 0 0 , p r o v i d e s t h a t r e s p o n d e n t i s n o t o b l i g a t e d t o p a y i n t e r e s t o n t h e $ 4 0 , 0 0 0 p e t i t i o n e r s s u b m i t t e d . W e a g r e e w i t h r e s p o n d e n t ' s c o n c l u s i o n . P a r a g r a p h 7 ( c ) o f t h e F o r m 6 5 6 p e t i t i o n e r s e x e c u t e d p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : " I / w e u n d e r s t a n d t h a t I R S w i l l n o t p a y i n t e r e s t o n a n y a m o u n t I / w e s u b m i t w i t h t h e o f f e r . " S e c t i o n 3 0 1 . 7 1 2 2 - 1 ( d ) ( 4 ) , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , d i c t a t e s t h e s a m e r e s u l t . 2 5 T h u s , i t i s c l e a r t h a t p e t i t i o n e r s - 6 8 - 2 5 ( . . . c o n t i n u e d ) a m o u n t t e n d e r e d w i t h t h e o f f e r , i n c l u d i n g a l l i n s t a l l m e n t s p a i d , s h a l l b e r e f u n d e d w i t h o u t i n t e r e s t , u n l e s s t h e t a x p a y e r h a s s t a t e d o r a g r e e d t h a t t h e a m o u n t t e n d e r e d m a y b e a p p l i e d t o t h e l i a b i l i t y w i t h r e s p e c t t o w h i c h t h e o f f e r w a s s u b m i t t e d . T h i s r e g u l a t i o n , i n e f f e c t f o r t h e p e r i o d i n w h i c h p e t i t i o n e r s s u b m i t t e d t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e , w a s r e m o v e d a n d r e p l a c e d b y s e c . 3 0 1 . 7 1 2 2 - 1 T , e f f e c t i v e J u l y 2 1 , 1 9 9 9 . 6 4 F e d . R e g . 3 9 0 2 6 ( J u l y 2 1 , 1 9 9 9 ) . T h e t e m p o r a r y r e g u l a t i o n , " w i t h m i n o r c h a n g e s " , b e c a m e f i n a l o n J u l y 1 8 , 2 0 0 2 . 6 7 F e d . R e g . 4 8 0 2 5 ( J u l y 2 3 , 2 0 0 2 ) . T h e n e w r e g u l a t i o n p r o v i d e s a d d i t i o n a l g u i d a n c e r e g a r d i n g o f f e r s i n c o m p r o m i s e . T . D . 8 8 2 9 , 1 9 9 9 - 2 C . B . a t 2 3 5 . I t d o e s n o t c h a n g e t h e n a t u r e o f a m o u n t s s u b m i t t e d w i t h a n o f f e r i n c o m p r o m i s e ; r a t h e r , i t m a k e s e x p l i c i t t h a t t h o s e a m o u n t s a r e c o n s i d e r e d d e p o s i t s . S e c . 3 0 1 . 7 1 2 2 - 1 ( h ) o f t h e n e w r e g u l a t i o n . a r e n o t e n t i t l e d t o i n t e r e s t o n t h e $ 4 0 , 0 0 0 s u b m i t t e d w i t h t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e . W e s t i l l m u s t d e c i d e , h o w e v e r , w h e t h e r r e s p o n d e n t e r r e d i n t h e c o m p u t a t i o n o f p e t i t i o n e r s ' i n t e r e s t l i a b i l i t y b y f a i l i n g t o t o l l t h e a c c r u a l o f i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d i n w h i c h r e s p o n d e n t h e l d t h e $ 4 0 , 0 0 0 . I n c o n t e n d i n g t h a t i n t e r e s t s h o u l d n o t a c c r u e d u r i n g t h e p e r i o d i n w h i c h r e s p o n d e n t h e l d t h e $ 4 0 , 0 0 0 , p e t i t i o n e r s d o n o t c i t e t o a n y s p e c i f i c a u t h o r i t y . R a t h e r , t h e y r e l y o n t h e g e n e r a l " u s e o f m o n e y " p r i n c i p l e d e s c r i b e d i n A v o n P r o d u c t s , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 5 8 8 F . 2 d 3 4 2 ( 2 d C i r . 1 9 7 8 ) , a n d d e v e l o p e d b y i t s p r o g e n y . O n t h e r e c o r d i n t h e i n s t a n t c a s e , w e c o n c l u d e t h a t w e c a n n o t h o l d t h a t r e s p o n d e n t a b u s e d d i s c r e t i o n a n d w e c a n n o t h o l d t h a t t h e r e w a s a c o m p u t a t i o n a l e r r o r w i t h r e g a r d t o t h e p e r i o d - 6 9 - d u r i n g w h i c h r e s p o n d e n t h e l d t h e $ 4 0 , 0 0 0 t h a t a c c o m p a n i e d p e t i t i o n e r s ' o f f e r i n c o m p r o m i s e . F i r s t l y , p e t i t i o n e r s p a i d t h e $ 4 0 , 0 0 0 i n c o n n e c t i o n w i t h a n o f f e r i n c o m p r o m i s e t o s e t t l e t h e d i s p u t e a s t o t h e i r i n t e r e s t l i a b i l i t i e s f o r 1 9 7 8 , 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 . A b o u t $ 6 5 , 0 0 0 o f t h e t h e n - d i s p u t e d i n t e r e s t , m o r e t h a n h a l f t h e t o t a l , w a s i n t e r e s t f o r 1 9 7 8 , a y e a r a s t o w h i c h w e d o n o t h a v e j u r i s d i c t i o n t o g r a n t r e l i e f . I n d e e d , p e t i t i o n e r s ' $ 4 0 , 0 0 0 o f f e r w a s l e s s t h a n t w o - t h i r d s o f t h e 1 9 7 8 i n t e r e s t a l o n e . N e i t h e r s i d e h a s s u g g e s t e d a n y w a y t o a p p o r t i o n o r a l l o c a t e t h e $ 4 0 , 0 0 0 o f f e r b e t w e e n 1 9 7 8 o n t h e o n e h a n d a n d 1 9 7 9 , 1 9 8 1 , a n d 1 9 8 2 o n t h e o t h e r h a n d . P e t i t i o n e r s d i d n o t m a k e a n y s u c h a l l o c a t i o n i n t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e . A n a l l o c a t i o n f i r s t t o t h e i n t e r e s t o n t h e o l d e s t y e a r ' s l i a b i l i t y w o u l d n o t l e a v e a n y t h i n g f o r a n y o f t h e y e a r s a s t o w h i c h w e c o u l d g r a n t r e l i e f . S e c o n d l y , r e s p o n d e n t a b a t e d i n t e r e s t o n t h e e n t i r e l i a b i l i t i e s f o r t h e p e r i o d O c t o b e r 4 , 1 9 9 5 , t h r o u g h S e p t e m b e r 2 0 , 1 9 9 6 . S u p r a t a b l e 5 a n d a s s o c i a t e d t e x t . R e s p o n d e n t h e l d p e t i t i o n e r s ' $ 4 0 , 0 0 0 f r o m M a y 1 9 9 6 u n t i l a b o u t t h e e n d o f t h a t y e a r . T h u s , t h e r e a l r e a d y i s a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t o n t h e w h o l e d e b t f o r s o m e w h a t m o r e t h a n h a l f o f t h e p e r i o d d u r i n g w h i c h r e s p o n d e n t h e l d p e t i t i o n e r s ' $ 4 0 , 0 0 0 . - 7 0 - T h i r d l y , i t i s n o t a t a l l c l e a r a s t o h o w t h e " u s e o f m o n e y " p r i n c i p l e s h o u l d a p p l y t o t h e $ 4 0 , 0 0 0 p a i d w i t h t h e o f f e r i n c o m p r o m i s e . A . A v o n P r o d u c t s i n v o l v e d p a y m e n t s o f t a x . T h e i n s t a n t c a s e , h o w e v e r , i n v o l v e s a d e p o s i t . S e e K e i t h v . C o m m i s s i o n e r , 3 5 T . C . 1 1 3 0 , 1 1 3 6 ( 1 9 6 1 ) . U n l i k e p a y m e n t s , d e p o s i t s a r e s e t a s i d e " i n s p e c i a l s u s p e n s e a c c o u n t s e s t a b l i s h e d f o r d e p o s i t i n g m o n e y r e c e i v e d w h e n n o a s s e s s m e n t i s t h e n o u t s t a n d i n g a g a i n s t t h e t a x p a y e r . " R o s e n m a n v . U n i t e d S t a t e s , 3 2 3 U . S . 6 5 8 , 6 6 2 ( 1 9 4 5 ) . " T h e r e c e i p t b y t h e G o v e r n m e n t o f m o n e y s u n d e r s u c h a n a r r a n g e m e n t c a r r i e s n o m o r e s i g n i f i c a n c e t h a n w o u l d t h e g i v i n g o f a s u r e t y b o n d . " I d . D e p o s i t s c a n b e r e t u r n e d t o t h e t a x p a y e r u p o n r e q u e s t a t a n y t i m e b e f o r e r e s p o n d e n t i s e n t i t l e d t o a s s e s s t h e t a x . S e e R e v . P r o c . 8 4 - 5 8 , 1 9 8 4 - 2 C . B . 5 0 1 . B e c a u s e o f t h i s , r e s p o n d e n t d o e s n o t h a v e u n r e s t r i c t e d u s e o f t h e m o n e y , a s r e s p o n d e n t d o e s w i t h p a y m e n t s . B . N e i t h e r r e s p o n d e n t n o r p e t i t i o n e r s h a v e a n y o b l i g a t i o n t o p a y i n t e r e s t d u r i n g t h e p e r i o d i n w h i c h r e s p o n d e n t h o l d s a d e p o s i t . S e e R o s e n m a n v . U n i t e d S t a t e s , 3 2 3 U . S . a t 6 6 3 - 6 6 4 ; R e v . P r o c . 8 4 - 5 8 , 1 9 8 4 - 2 C . B . 5 0 1 . T h e p u r p o s e o f i n t e r e s t , h o w e v e r , i s " t o c o m p e n s a t e t h e G o v e r n m e n t f o r d e l a y i n p a y m e n t o f a t a x , " o r t o c o m p e n s a t e t h e t a x p a y e r f o r t h e u s e o f t h e t a x p a y e r ' s m o n e y . A v o n P r o d u c t s , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 5 8 8 F . 2 d a t 3 4 3 . T h u s , t h e a b s e n c e o f a n o b l i g a t i o n t o p a y i n t e r e s t i s - 7 1 - y e t a n o t h e r i n d i c a t i o n t h a t d e p o s i t s d o n o t f i t n e a t l y i n t o t h e " u s e o f m o n e y " g l o s s o n s e c t i o n s 6 6 0 1 a n d 6 6 1 1 . C . T h e p a r t i e s h a v e n o t d i s c u s s e d R e v . P r o c . 8 4 - 5 8 , 1 9 8 4 - 2 C . B . 5 0 1 , 5 0 3 , w h i c h p r o v i d e s i n p e r t i n e n t p a r t a s f o l l o w s : S e c . 5 . I N T E R E S T . 0 1 * * * I f t h e r e m i t t a n c e i s h e l d a s a d e p o s i t i n t h e n a t u r e o f a c a s h b o n d , b u t i s r e t u r n e d a t t h e t a x p a y e r ' s r e q u e s t , a n d a d e f i c i e n c y i s l a t e r a s s e s s e d f o r t h a t p e r i o d a n d t y p e o f t a x , t h e t a x p a y e r w i l l n o t r e c e i v e c r e d i t f o r t h e p e r i o d i n w h i c h t h e f u n d s w e r e h e l d a s a d e p o s i t . * * * P e t i t i o n e r s w i t h d r e w t h e o f f e r i n c o m p r o m i s e a n d e v e n t u a l l y r e c e i v e d b a c k t h e i r $ 4 0 , 0 0 0 . U n d e r t h e s e c i r c u m s t a n c e s , w e d o n o t h a v e t o d e a l w i t h a n y p o s s i b l e i m p l i c a t i o n s o f t h e l a s t s e n t e n c e o f s e c t i o n 5 . 0 1 o f R e v . P r o c . 8 4 - 5 8 . N o r d o w e h a v e t o c o n s i d e r w h e t h e r t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r s w e r e p r o s e a t t h e t i m e t h e y w i t h d r e w t h e o f f e r i n c o m p r o m i s e a n d t h a t t h e w i t h d r a w a l w a s a t r e s p o n d e n t ' s a g e n t ' s s u g g e s t i o n h a s a n y i m p a c t o n t h e a p p l i c a t i o n o f t h a t l a s t s e n t e n c e . S e e g e n e r a l l y P e r k i n s v . C o m m i s s i o n e r , 9 2 T . C . 7 4 9 , 7 6 0 ( 1 9 8 9 ) . O n t h i s r e c o r d w e c o n c l u d e t h a t w e s h a l l n o t d i r e c t r e s p o n d e n t t o a b a t e i n t e r e s t o r r e c o m p u t e i n t e r e s t t o t a k e a c c o u n t o f t h e $ 4 0 , 0 0 0 t h a t p e t i t i o n e r s p a i d i n c o n n e c t i o n w i t h t h e i r o f f e r i n c o m p r o m i s e . W e h o l d f o r r e s p o n d e n t o n t h i s i s s u e . - 7 2 - 2 6 T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d a s f o l l o w s : T h e p a r t i e s a g r e e t h a t t h e m e t h o d o l o g y t o u s e i n d e t e r m i n i n g t h e c o r r e c t a m o u n t o f i n t e r e s t f o r e a c h y e a r i n i s s u e i s f i r s t t o c a l c u l a t e t h e i n t e r e s t t h a t a c c r u e s o n t h e b a l a n c e d u e ( g i v i n g e f f e c t t o a l l p a y m e n t s , c r e d i t s , a n d a b a t e m e n t s s h o w n o n t h e t r a n s c r i p t s - e x h i b i t 3 - J ) f r o m t h e a p p r o p r i a t e s t a r t d a t e d e t e r m i n e d b y t h e C o u r t t o t h e d a t e i n t e r e s t w a s p a i d f o r t h a t y e a r w i t h n o i n t e r e s t a c c r u i n g d u r i n g t h e w a i v e r p e r i o d s , a g r e e d a b a t e m e n t p e r i o d s , s u c h f u r t h e r a b a t e m e n t p e r i o d s a s d e t e r m i n e d b y t h e C o u r t , a n d s u c h o t h e r p e r i o d s o f n o i n t e r e s t a c c r u a l d e t e r m i n e d b y t h e C o u r t a t i s s u e i n t h e c a s e . T h i s a c c r u e d i n t e r e s t i s t h e n s u b t r a c t e d f r o m t h e t o t a l i n t e r e s t a s s e s s e d . I f t h e d i f f e r e n c e i s a p o s i t i v e n u m b e r , t h e d i f f e r e n c e i s a n o v e r a s s e s s m e n t o f i n t e r e s t w h i c h s h o u l d b e a b a t e d . S i n c e t h e t o t a l i n t e r e s t a s s e s s e d h a s b e e n p a i d , s u c h o v e r a s s e s s m e n t w i l l c o n s t i t u t e a n o v e r p a y m e n t w h i c h s h o u l d b e r e f u n d e d t o p e t i t i o n e r s . T h i s s t i p u l a t i o n i s t o b e g i v e n e f f e c t i n t h e R u l e 1 5 5 c o m p u t a t i o n s . T o t a k e a c c o u n t o f r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n s a n d t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 . 2 6