TAX COURT OPINION

Case: Curtis & Marie Bennett
Docket Number: 574-00
Judge: Swift
Opinion Type: memo
Filed: 03/29/2002
Pages: 7

T . C . M e m o . 2 0 0 2 - 8 3 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T C U R T I S B E N N E T T A N D M A R I E B E N N E T T , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t G E R H A R D W . S C H M I T Z A N D B E T T Y J . S C H M I T Z , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o s . 5 7 4 - 0 0 , 6 0 4 - 0 0 . F i l e d M a r c h 2 9 , 2 0 0 2 . P a u l J . P e t e r , f o r p e t i t i o n e r s . J . A n t h o n y H o e f e r , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M O P I N I O N S W I F T , J u d g e : T h e s e c a s e s w e r e c o n s o l i d a t e d f o r t r i a l , b r i e f s , a n d o p i n i o n . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n p e t i t i o n e r s ' F e d e r a l i n c o m e t a x e s a s f o l l o w s : - 2 - C u r t i s B e n n e t t a n d M a r i e B e n n e t t Y e a r D e f i c i e n c y 1 9 9 5 $ 4 , 1 9 4 1 9 9 6 3 , 4 9 2 G e r h a r d W . S c h m i t z a n d B e t t y J . S c h m i t z Y e a r D e f i c i e n c y 1 9 9 5 $ 4 , 2 2 6 1 9 9 6 4 , 7 3 4 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e y e a r s i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . T h e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p a r t n e r s h i p a c t i v i t y c o n s t i t u t e d a t r a d e o r b u s i n e s s , t r i g g e r i n g s e l f - e m p l o y m e n t t a x l i a b i l i t y o n p a r t n e r s h i p i n c o m e f o r t h e p a r t n e r s o f t h e p a r t n e r s h i p . B a c k g r o u n d T h e f a c t s o f t h e s e c a s e s w e r e s u b m i t t e d f u l l y s t i p u l a t e d u n d e r R u l e 1 2 2 , a n d a r e s o f o u n d . A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n s w e r e f i l e d , p e t i t i o n e r s C u r t i s a n d M a r i e B e n n e t t r e s i d e d i n G e r i n g , N e b r a s k a , a n d p e t i t i o n e r s G e r h a r d W . a n d B e t t y J . S c h m i t z r e s i d e d i n S c o t t s b l u f f , N e b r a s k a ( h e r e i n a f t e r r e f e r e n c e s t o p e t i t i o n e r s a r e g e n e r a l l y t o C u r t i s B e n n e t t a n d G e r h a r d S c h m i t z ) . O n J a n u a r y 1 , 1 9 9 1 , p e t i t i o n e r s , a s e q u a l p a r t n e r s , o r g a n i z e d L u c k y K e n o ( L u c k y ) a s a g e n e r a l p a r t n e r s h i p t o - 3 - e s t a b l i s h K e n o l o t t e r i e s i n v a r i o u s c o m m u n i t i e s w i t h i n t h e S t a t e o f N e b r a s k a . K e n o i s a l o t t e r y g a m e t h a t o r i g i n a t e d i n C h i n a i n a p p r o x i m a t e l y 1 0 0 0 B . C . I n e a c h K e n o l o t t e r y , t h e r e a r e 8 0 n u m b e r s a v a i l a b l e . A K e n o p l a y e r s e l e c t s u p t o 2 0 n u m b e r s o n a K e n o c a r d a n d w a g e s f r o m $ 1 t o $ 1 0 0 p e r l o t t e r y . U s i n g a p p r o v e d l o t t e r y e q u i p m e n t , t h e w i n n i n g n u m b e r s a r e s e l e c t e d r a n d o m l y . P a y o f f s t o K e n o p l a y e r s a r e b a s e d o n m a t h e m a t i c a l p r o b a b i l i t i e s . U n d e r N e b r a s k a ' s C o u n t y a n d C i t y L o t t e r y A c t , N e b . R e v . S t a t . s e c s . 9 - 6 0 1 t o 9 - 6 5 3 ( 1 9 9 7 ) , K e n o l o t t e r i e s a r e t o b e c o n d u c t e d f o r " c o m m u n i t y b e t t e r m e n t p u r p o s e s . " U n d e r t h a t s t a t u t o r y a u t h o r i t y , s e v e r a l N e b r a s k a m u n i c i p a l i t i e s c o n t r a c t e d w i t h L u c k y f o r L u c k y t o e s t a b l i s h a n d t o o p e r a t e a n d c o n d u c t K e n o l o t t e r i e s w i t h i n t h e m u n i c i p a l i t i e s . I n t h e s e c o n t r a c t s , L u c k y r e p e a t e d l y i s r e f e r r e d t o a s t h e e n t i t y r e s p o n s i b l e f o r a l l a s p e c t s o f t h e l o t t e r y . F o r e x a m p l e , t h e c o n t r a c t s s t a t e t h a t " [ L u c k y ] s h a l l p r o v i d e o n a t u r n k e y b a s i s a t n o c o s t t o t h e [ m u n i c i p a l i t y ] t h e d e s i g n , p r o d u c t i o n , i n s t a l l a t i o n , a n d o p e r a t i o n o f a k e n o t y p e l o t t e r y s y s t e m . " I n r e t u r n , L u c k y a g r e e d t o a l l o c a t e a n d t o d i s t r i b u t e t h e K e n o l o t t e r y p r o c e e d s a s f o l l o w s : T o P e r c e n t a g e L o t t e r y P l a y e r s 7 4 L u c k y 1 4 M u n i c i p a l i t y 1 0 S t a t e o f N e b r a s k a a s L o t t e r y T a x 2 - 4 - G r o s s p r o c e e d s f r o m t h e a b o v e l o t t e r i e s , a f t e r c e r t a i n " i n s t a n t " p a y o f f s w e r e d i s t r i b u t e d t o p l a y e r s , w e r e d e p o s i t e d a n d m a i n t a i n e d i n a s e p a r a t e b a n k a c c o u n t o w n e d b y L u c k y . L a r g e p a y o f f s t o p l a y e r s w e r e p a i d o u t b y L u c k y a f t e r t h e l o t t e r y p r o c e e d s h a d b e e n d e p o s i t e d i n t o t h e b a n k a c c o u n t . F o r t h e K e n o l o t t e r i e s h e l d i n 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 , t o t a l p a y o f f s t o p l a y e r s e x c e e d e d $ 2 m i l l i o n . A f t e r o b t a i n i n g t h e n o n a s s i g n a b l e r i g h t t o e s t a b l i s h K e n o l o t t e r i e s , L u c k y e n t e r e d i n t o c o n t r a c t s w i t h v a r i o u s s i t e o r g a n i z a t i o n s ( e . g . , E a g l e s L o d g e s a n d K o a l a C l u b s ) r e l a t i n g t o t h e l o t t e r i e s t o b e e s t a b l i s h e d w i t h i n c e r t a i n m u n i c i p a l i t i e s o n p r o p e r t y o w n e d b y t h e s i t e o r g a n i z a t i o n s . U n d e r t h e s e c o n t r a c t s , L u c k y a g r e e d t o p r o v i d e a l l e q u i p m e n t , m a t e r i a l s , a n d s u p p l i e s n e e d e d f o r o p e r a t i o n o f t h e K e n o l o t t e r i e s , t o p r o v i d e t h e a p p r o p r i a t e t r a i n i n g , a n d t o p a y t h e s i t e o r g a n i z a t i o n s a f e e o f 6 p e r c e n t o f L u c k y ' s 1 4 - p e r c e n t s h a r e o f t h e l o t t e r y p r o c e e d s . T h e s i t e o r g a n i z a t i o n s a g r e e d t o p r o v i d e s o m e p e r s o n n e l t o a s s i s t i n o p e r a t i o n o f t h e l o t t e r i e s , t o p r o v i d e L u c k y w i t h d a i l y r e p o r t s o f t h e l o t t e r i e s , a n d t o o b t a i n l i a b i l i t y a n d p r o p e r t y i n s u r a n c e r e l a t i n g t o t h e l o t t e r i e s . A l l o f t h e e q u i p m e n t , m a t e r i a l s , a n d s u p p l i e s p r o v i d e d b y L u c k y t h a t w e r e u s e d i n t h e K e n o l o t t e r i e s r e m a i n e d t h e p r o p e r t y o f L u c k y , a n d b r o c h u r e s u s e d t o a d v e r t i s e t h e K e n o l o t t e r i e s - 5 - r e f e r r e d t o " L u c k y K e n o " , n o t t o t h e s i t e o r g a n i z a t i o n s , a s t h e p r o v i d e r o f t h e K e n o l o t t e r i e s . T h e c o m p u t e r e q u i p m e n t a n d s o f t w a r e p r o v i d e d b y L u c k y f o r t h e K e n o l o t t e r i e s p r o d u c e d w a g e r t i c k e t s f o r t h e K e n o p l a y e r s , r e c o r d e d t h e w a g e r s o f t h e p l a y e r s , r a n d o m l y d r e w 2 0 n u m b e r s , d i s p l a y e d t h e w i n n i n g n u m b e r s o n a d i s p l a y b o a r d , p r o d u c e d a r e c o r d o f t h e d a t e , t i m e , a n d a m o u n t o f t h e w a g e r s , a n d g e n e r a t e d d a i l y s u m m a r i e s o f e a c h l o t t e r y . F o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s t i m e l y f i l e d t h e i r j o i n t F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s a n d r e p o r t e d t h e i r s h a r e o f t h e i n c o m e o f L u c k y . P e t i t i o n e r s , h o w e v e r , r e p o r t e d n o s e l f - e m p l o y m e n t t a x w i t h r e g a r d t o t h e i r r e s p e c t i v e s h a r e o f L u c k y ' s i n c o m e . I n t h e n o t i c e s o f d e f i c i e n c y s e n t t o p e t i t i o n e r s , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t t h e K e n o l o t t e r i e s c o n s t i t u t e d a t r a d e o r b u s i n e s s o f L u c k y a n d t h a t p e t i t i o n e r s ' r e s p e c t i v e s h a r e o f L u c k y ' s i n c o m e w a s s u b j e c t t o s e l f - e m p l o y m e n t t a x u n d e r s e c t i o n 1 4 0 1 . D i s c u s s i o n S e c t i o n 1 4 0 1 i m p o s e s a t a x o n s e l f - e m p l o y m e n t i n c o m e . S e l f - e m p l o y m e n t i n c o m e i n c l u d e s g r o s s i n c o m e l e s s a l l o w a b l e d e d u c t i o n s f r o m a t a x p a y e r ' s t r a d e o r b u s i n e s s a n d i n c o m e d e r i v e d f r o m a t r a d e o r b u s i n e s s c a r r i e d o n b y a p a r t n e r s h i p i n w h i c h t h e t a x p a y e r i s a p a r t n e r . S e c . 1 4 0 2 ( a ) . F o r p u r p o s e s o f t h e s e l f - - 6 - e m p l o y m e n t t a x p r o v i s i o n s , t h e t e r m " t r a d e o r b u s i n e s s " g e n e r a l l y h a s t h e s a m e m e a n i n g a s u s e d i n s e c t i o n 1 6 2 . S e c . 1 4 0 2 ( c ) . T h e S u p r e m e C o u r t i n C o m m i s s i o n e r v . G r o e t z i n g e r , 4 8 0 U . S . 2 3 , 3 5 ( 1 9 8 7 ) , d e f i n e d a " t r a d e o r b u s i n e s s " a s a r e g u l a r a n d c o n t i n u a l a c t i v i t y e n g a g e d i n w i t h t h e p u r p o s e o f e a r n i n g i n c o m e o r p r o f i t . I t i s o f t e n d i f f i c u l t t o d i s t i n g u i s h b e t w e e n a p a s s i v e i n v e s t m e n t a n d a t r a d e o r b u s i n e s s . A l t h o u g h p a s s i v e o w n e r s h i p o f r e n t a l p r o p e r t y d o e s n o t c o n s t i t u t e a t r a d e o r b u s i n e s s , a c t i v e m a n a g e m e n t o f r e n t a l p r o p e r t y d o e s c o n s t i t u t e a t r a d e o r b u s i n e s s . M c C o a c h v . M i n e h i l l & S c h u y l k i l l H a v e n R . R . C o . , 2 2 8 U . S . 2 9 5 , 3 0 3 ( 1 9 1 3 ) ; D r o b n y v . C o m m i s s i o n e r , 8 6 T . C . 1 3 2 6 , 1 3 4 3 ( 1 9 8 6 ) , a f f d . 1 1 3 F . 3 d 6 7 0 ( 7 t h C i r . 1 9 9 7 ) ; N e i l l v . C o m m i s s i o n e r , 4 6 B . T . A . 1 9 7 , 1 9 8 ( 1 9 4 2 ) . P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t L u c k y w a s m e r e l y a p a s s i v e o w n e r o f t h e K e n o l o t t e r y e q u i p m e n t , t h a t L u c k y l e a s e d t h e K e n o l o t t e r y e q u i p m e n t t o t h e s i t e o r g a n i z a t i o n s , a n d t h a t L u c k y p l a y e d n o p a r t i n t h e m a n a g e m e n t a n d o p e r a t i o n o f t h e a c t u a l K e n o l o t t e r i e s a t t h e l o t t e r y s i t e s . W e d i s a g r e e . P e t i t i o n e r s o v e r s i m p l i f y t h e r o l e o f L u c k y i n t h e K e n o l o t t e r i e s . T h e l o t t e r i e s o c c u r r e d p r i m a r i l y b e c a u s e o f t h e c o n t r a c t s L u c k y e n t e r e d i n t o w i t h t h e v a r i o u s m u n i c i p a l i t i e s u n d e r w h i c h L u c k y w a s t o c o n d u c t a n d o p e r a t e t h e l o t t e r i e s . T h e - 7 - f a c t t h a t t h e l o t t e r i e s p r o d u c e d " e a s y " m o n e y f o r L u c k y d o e s n o t e q u a t e t o a p a s s i v e r o l e f o r L u c k y . T h e c o n t r a c t s b e t w e e n L u c k y a n d t h e s i t e o r g a n i z a t i o n s c o n t a i n e d o n l y m i n i m a l r e f e r e n c e s t o t h e K e n o l o t t e r y e q u i p m e n t . L u c k y ' s n a m e w a s i n c l u d e d i n t h e b r o c h u r e s a d v e r t i s i n g t h e K e n o l o t t e r i e s . F u n d s r e p r e s e n t i n g t h e l a r g e p a y o f f s w e r e h e l d a n d d i s t r i b u t e d b y L u c k y t o t h e w i n n i n g p l a y e r s . L u c k y a l s o m a d e t h e d i s t r i b u t i o n s t o t h e m u n i c i p a l i t i e s , t o t h e S t a t e o f N e b r a s k a , a n d t o t h e s i t e o r g a n i z a t i o n s . L u c k y ' s r i g h t s a n d o b l i g a t i o n s u n d e r t h e c o n t r a c t s w i t h t h e m u n i c i p a l i t i e s r e l a t i n g t o t h e K e n o l o t t e r i e s w e r e n o n a s s i g n a b l e . T h e a c t i v i t i e s o f t h e s i t e o r g a n i z a t i o n s u n d e r t h e c o n t r a c t s w i t h L u c k y w e r e d e p e n d e n t o n L u c k y ' s c o n t r a c t s w i t h t h e m u n i c i p a l i t i e s a n d d i d n o t s u f f i c i e n t l y a l t e r L u c k y ' s i n v o l v e m e n t i n t h e l o t t e r y o p e r a t i o n s t o q u a l i f y L u c k y ' s a c t i v i t y a s a n o n b u s i n e s s , p a s s i v e i n v e s t m e n t a c t i v i t y . W e c o n c l u d e t h a t L u c k y ' s K e n o l o t t e r y a c t i v i t y c o n s t i t u t e d a t r a d e o r b u s i n e s s a n d t h a t p e t i t i o n e r s ' r e s p e c t i v e s h a r e s o f L u c k y ' s i n c o m e a r e s u b j e c t t o s e l f - e m p l o y m e n t t a x . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n s w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .