TAX COURT OPINION

Case: Steven D. & Judith A. Rapp
Docket Number: 18039-97
Judge: Dinan
Opinion Type: memo
Filed: 07/28/1999
Pages: 11

1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e t a x a b l e y e a r s i n ( c o n t i n u e d . . . ) T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 2 4 9 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T S T E V E N D . R A P P A N D J U D I T H A . R A P P , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 8 0 3 9 - 9 7 . F i l e d J u l y 2 8 , 1 9 9 9 . S c o t t M . N e l s o n a n d R o b e r t B . P a t t e r s o n , f o r p e t i t i o n e r s . B l a i n e C . H o l i d a y , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M O P I N I O N D I N A N , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s c a s e w a s h e a r d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 7 4 4 3 A ( b ) ( 3 ) a n d R u l e s 1 8 0 , 1 8 1 , a n d 1 8 2 . 1 - 2 - 1 ( . . . c o n t i n u e d ) i s s u e . A l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n p e t i t i o n e r s ' F e d e r a l i n c o m e t a x e s f o r 1 9 9 1 , 1 9 9 2 , a n d 1 9 9 3 i n t h e a m o u n t s o f $ 2 , 5 4 8 , $ 2 , 7 7 2 , a n d $ 2 , 7 7 4 , r e s p e c t i v e l y . T h e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r s ' c l a i m e d S c h e d u l e C l o s s e s f o r 1 9 9 1 , 1 9 9 2 , a n d 1 9 9 3 c o n s t i t u t e p a s s i v e a c t i v i t y l o s s e s u n d e r s e c t i o n 4 6 9 . T h e r e s o l u t i o n o f t h i s i s s u e t u r n s o n w h e t h e r p e t i t i o n e r s m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t e d i n t h e a c t i v i t y o f r e n t i n g t h e i r c o n d o m i n i u m u n i t d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e . S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n s o f f a c t a n d a t t a c h e d e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . P e t i t i o n e r s r e s i d e d i n R o s e v i l l e , M i n n e s o t a , o n t h e d a t e t h e p e t i t i o n w a s f i l e d i n t h i s c a s e . P e t i t i o n e r h u s b a n d w o r k s a s a m a n a g e r o f a c o m m e r c i a l u n i t f o r N o r w e s t B a n k s . H i s f o r m a l e d u c a t i o n i n c l u d e s a b a c h e l o r ' s d e g r e e f r o m t h e U n i v e r s i t y o f M i n n e s o t a a n d a m a s t e r ' s d e g r e e f r o m M a n k a t o U n i v e r s i t y . I n 1 9 8 8 , p e t i t i o n e r s p u r c h a s e d c o n d o m i n i u m u n i t n u m b e r 6 ( t h e u n i t ) a t B l u e f i n B a y , a c o n d o m i n i u m c o m p l e x l o c a t e d i n T o f t e , M i n n e s o t a . T o f t e i s l o c a t e d o n t h e s h o r e o f L a k e S u p e r i o r i n S u p e r i o r N a t i o n a l F o r e s t , a p p r o x i m a t e l y 2 2 5 m i l e s n o r t h e a s t o f p e t i t i o n e r s ' r e s i d e n c e . - 3 - B l u e f i n B a y c o n s i s t s o f s i x b u i l d i n g s , e a c h h a v i n g a d i f f e r e n t l a y o u t . T h e s i x b u i l d i n g s c o n t a i n a t o t a l o f 5 4 c o n d o m i n i u m u n i t s . P e t i t i o n e r s ' u n i t i s a t h r e e - b e d r o o m u n i t . A s u n i t o w n e r s , p e t i t i o n e r s w e r e m e m b e r s o f t h e B l u e f i n B a y C o n d o m i n i u m A s s o c i a t i o n ( B B C A ) , t h e c o m m o n i n t e r e s t o w n e r o f B l u e f i n B a y . P e t i t i o n e r h u s b a n d w a s o n e o f B B C A ' s o f f i c e r s , a t o n e t i m e s e r v i n g a s i t s p r e s i d e n t . B B C A o w n s a l l o f B l u e f i n B a y ' s c o m m o n p r o p e r t y , i n c l u d i n g a n i n d o o r s w i m m i n g p o o l , t e n n i s c o u r t s , a c o n f e r e n c e r o o m , a p a r k i n g a r e a , w a t e r a n d w a s t e t r e a t m e n t f a c i l i t i e s , a n d c o m m u n i c a t i o n a n d c a b l e e q u i p m e n t . B B C A a r r a n g e d f o r t h e T o f t e M a n a g e m e n t C o m p a n y ( T M C ) t o m a n a g e a n d o p e r a t e t h e B l u e f i n B a y c o m p l e x . B B C A ' s m e m b e r s , t h e u n i t o w n e r s , e n t e r e d i n t o i n d i v i d u a l m a n a g e m e n t c o n t r a c t s w i t h T M C . T h e t e r m s o f t h e m a n a g e m e n t c o n t r a c t s w e r e t h e r e s u l t o f t h e j o i n t e f f o r t o f n u m e r o u s B B C A m e m b e r s , i n c l u d i n g p e t i t i o n e r h u s b a n d . P e t i t i o n e r s ' m a n a g e m e n t c o n t r a c t w i t h T M C w a s e f f e c t i v e J a n u a r y 1 , 1 9 9 1 , t h r o u g h t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e . U n d e r t h e m a n a g e m e n t c o n t r a c t , T M C w a s a p p o i n t e d a s t h e e x c l u s i v e r e n t a l a g e n t f o r p e t i t i o n e r s ' u n i t . P e t i t i o n e r s w e r e r e q u i r e d t o s p e c i f i c a l l y r e s e r v e t h e i r u n i t i n w r i t i n g f o r t h e d a y s w h i c h t h e y i n t e n d e d t o p e r s o n a l l y u s e i t . I n t h e e v e n t p e t i t i o n e r s f a i l e d t o p r o p e r l y n o t i f y T M C o f t h e i r i n t e n d e d u s e , r e n t a l a r r a n g e m e n t s p r e v i o u s l y m a d e b y T M C w i t h o t h e r g u e s t s w o u l d h o l d - 4 - p r i o r i t y o v e r p e t i t i o n e r s ' p e r s o n a l u s e , u n l e s s t h e g u e s t s c o u l d b e a s s i g n e d t o a n o t h e r , c o m p a r a b l e u n i t . T h e m a n a g e m e n t c o n t r a c t p r o v i d e d f o r T M C t o r e c e i v e 4 5 p e r c e n t o f t h e g r o s s r e n t a l p r o c e e d s f r o m p e t i t i o n e r s ' u n i t i n e x c h a n g e f o r i t s s e r v i c e s . U n d e r t h e m a n a g e m e n t c o n t r a c t , T M C ' s d u t i e s i n c l u d e d , b u t w e r e n o t l i m i t e d t o , m a n a g i n g r e s e r v a t i o n s , c h e c k i n g i n a n d o u t g u e s t s , p r o v i d i n g h o u s e k e e p i n g s e r v i c e s , c o l l e c t i n g r e n t s , g e n e r a t i n g f i n a n c i a l r e p o r t s , c o n d u c t i n g d a m a g e i n s p e c t i o n s , a n d m a k i n g a n y n e c e s s a r y m a i n t e n a n c e c a l l s a n d r e p a i r s . T M C o w n s a n d o p e r a t e s a r e s t a u r a n t l o c a t e d a d j a c e n t t o t h e c o n d o m i n i u m c o m p l e x . D u r i n g t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e , T M C ' s e m p l o y e e s s t a f f e d a r e c e p t i o n d e s k n e a r t h e r e s t a u r a n t e n t r a n c e f o r g u e s t s s t a y i n g a t B l u e f i n B a y . T M C a l s o e m p l o y e d m a n a g e r s , a c t i v i t y d i r e c t o r s , b o o k k e e p e r s , a h o u s e k e e p i n g s t a f f , a n d a m a i n t e n a n c e s t a f f , a l l o f w h o m p a r t i c i p a t e d i n t h e a c t i v i t y o f r e n t i n g p e t i t i o n e r s ' u n i t . T M C ' s e m p l o y e e s d e v e l o p e d , d r a f t e d , a n d p r i n t e d m a r k e t i n g a n d p r o m o t i o n a l m a t e r i a l s f o r B l u e f i n B a y . T M C m a i n t a i n e d a t o l l - f r e e t e l e p h o n e n u m b e r f o r p r o m o t i o n a l a n d r e s e r v a t i o n p u r p o s e s . T M C ' s e m p l o y e e s a n s w e r e d t h i s t e l e p h o n e l i n e , b o o k e d r e s e r v a t i o n s f o r o w n e r s a n d g u e s t s , a n d m a i l e d p r o m o t i o n a l a n d m a r k e t i n g m a t e r i a l s t o i n t e r e s t e d p a r t i e s . - 5 - T M C ' s e m p l o y e e s c h e c k e d i n g u e s t s , r e c e i v e d d e p o s i t s , a n d i s s u e d k e y s . T h e y r e s p o n d e d t o m a i n t e n a n c e c a l l s a n d m a d e a n y n e c e s s a r y r e p a i r s . T M C ' s e m p l o y e e s o p e n e d , c l o s e d , a n d c l e a n e d t h e p o o l , h o t t u b , a n d p o o l h o u s e o n a d a i l y b a s i s . T h e y a l s o m a i n t a i n e d B l u e f i n B a y ' s t e n n i s c o u r t s a n d e x e r c i s e r o o m . I n t h e w i n t e r s , T M C ' s e m p l o y e e s p l o w e d t h e p a r k i n g l o t s a n d s h o v e l e d , s a l t e d , a n d s a n d e d t h e w a l k w a y s . T M C ' s e m p l o y e e s c o l l e c t e d p a y m e n t s f r o m g u e s t s a n d c h e c k e d t h e m o u t o f t h e u n i t . T h e y c l e a n e d a n d i n s p e c t e d t h e u n i t a f t e r g u e s t s d e p a r t e d . T h e c l e a n i n g a c t i v i t y i n c l u d e d c l e a n i n g t h e i n t e r i o r o f t h e u n i t a n d l a u n d e r i n g t h e l i n e n s a n d t o w e l s . T M C ' s e m p l o y e e s m a i n t a i n e d d a i l y b o o k s a n d r e c o r d s r e f l e c t i n g t h e c o l l e c t e d r e n t s a n d f e e s o w e d b y p e t i t i o n e r s . T h e y i s s u e d m o n t h l y a n d a n n u a l r e p o r t s t o p e t i t i o n e r s r e f l e c t i n g t h e r e n t a l a c t i v i t y , o w n e r c h a r g e s , a n d T M C ' s s h a r e o f t h e g r o s s r e n t a l s . P e t i t i o n e r s ' d u t i e s u n d e r t h e m a n a g e m e n t c o n t r a c t i n c l u d e d p r o v i d i n g T M C w i t h a s c h e d u l e o f t h e i r i n t e n d e d p e r s o n a l u s e , m a i n t a i n i n g a d e q u a t e i n s u r a n c e o n t h e i r u n i t , a n d c o m p l y i n g w i t h c e r t a i n " I n t e r i o r Q u a l i t y S t a n d a r d s " . T M C m a d e d e t a i l e d i n s p e c t i o n s o f p e t i t i o n e r s ' u n i t a t l e a s t a n n u a l l y a n d c o m p i l e d l i s t s o f m a n d a t o r y r e p a i r s a n d i t e m s w h i c h n e e d e d t o b e r e p l a c e d i n o r d e r t o s a t i s f y t h e I n t e r i o r Q u a l i t y S t a n d a r d s . P e t i t i o n e r s w e r e g i v e n t h e c h o i c e t o p e r s o n a l l y m a k e - 6 - t h e s e r e p a i r s a n d i m p r o v e m e n t s o r t o a u t h o r i z e T M C t o m a k e t h e m . I f t h e y f a i l e d t o c o m p l y b y c e r t a i n d a t e s , T M C w o u l d a r r a n g e f o r t h e w o r k t o b e p e r f o r m e d b y i t s e m p l o y e e s o r s u b c o n t r a c t o r s a n d c h a r g e p e t i t i o n e r s a c c o r d i n g l y . P e t i t i o n e r s t r a v e l e d t o B l u e f i n B a y 4 t o 6 t i m e s d u r i n g e a c h o f t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e . I n m o s t c a s e s , p e t i t i o n e r s w o u l d s t a y a t B l u e f i n B a y i n t h e i r u n i t f o r a l o n g w e e k e n d . T h e y a l s o s p e n t o n e f u l l w e e k e a c h y e a r i n t h e i r u n i t . P e t i t i o n e r s ' t r i p s t o B l u e f i n B a y u s u a l l y c o m b i n e d f a m i l y v a c a t i o n s w i t h o w n e r a c t i v i t i e s s u c h a s a t t e n d i n g b o a r d m e e t i n g s a n d / o r m a k i n g s o m e r e p a i r s t o t h e i r u n i t . P e t i t i o n e r h u s b a n d a l s o p a r t i c i p a t e d i n B B C A m e e t i n g s a t l o c a t i o n s c l o s e t o p e t i t i o n e r s ' r e s i d e n c e d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e . O n S c h e d u l e s C a t t a c h e d t o t h e i r 1 9 9 1 , 1 9 9 2 , a n d 1 9 9 3 r e t u r n s , p e t i t i o n e r s r e p o r t e d t h e f o l l o w i n g a m o u n t s w i t h r e s p e c t t o t h e r e n t a l o f t h e i r u n i t : 1 9 9 1 1 9 9 2 1 9 9 3 G r o s s I n c o m e $ 3 2 , 3 8 0 . 3 4 $ 3 1 , 2 8 1 . 3 1 $ 3 7 , 1 7 4 . 2 3 T o t a l E x p e n s e s ( 4 1 , 4 6 3 . 7 2 ) ( 4 0 , 8 6 4 . 0 3 ) ( 4 3 , 8 3 4 . 3 5 ) N e t L o s s ( 9 , 0 8 3 . 3 8 ) ( 9 , 5 8 2 . 7 2 ) ( 6 , 6 6 0 . 1 2 ) P e t i t i o n e r s c l a i m e d b u s i n e s s l o s s d e d u c t i o n s o n t h e i r 1 9 9 1 , 1 9 9 2 , a n d 1 9 9 3 r e t u r n s i n a m o u n t s e q u a l t o t h e a m o u n t s o f t h e i r n e t l o s s e s r e p o r t e d o n t h e S c h e d u l e s C . I n t h e s t a t u t o r y n o t i c e o f d e f i c i e n c y , r e s p o n d e n t d i s a l l o w e d t h e c l a i m e d b u s i n e s s l o s s d e d u c t i o n s o n t h e g r o u n d t h a t t h e c l a i m e d l o s s e s w e r e s u s t a i n e d - 7 - 2 T h e t e r m " p a s s i v e a c t i v i t y " a l s o i n c l u d e s a n y " r e n t a l a c t i v i t y " , r e g a r d l e s s o f w h e t h e r t h e t a x p a y e r m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t e s i n t h e a c t i v i t y . S e c . 4 6 9 ( c ) ( 2 ) , ( 4 ) . A r e n t a l a c t i v i t y i s a n y a c t i v i t y w h e r e p a y m e n t s a r e p r i n c i p a l l y f o r t h e u s e o f t a n g i b l e p r o p e r t y . S e e s e c . 4 6 9 ( j ) ( 8 ) . H o w e v e r , p e t i t i o n e r s ' a c t i v i t y d o e s n o t c o n s t i t u t e a r e n t a l a c t i v i t y w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c . 4 6 9 ( j ) ( 8 ) b e c a u s e t h e a v e r a g e c u s t o m e r s t a y a t t h e i r u n i t w a s l e s s t h a n 7 d a y s . S e e s e c . 1 . 4 6 9 - 1 T ( e ) ( 3 ) ( i i ) ( A ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 3 F e d . R e g . 5 7 0 2 ( F e b . 2 5 , 1 9 8 8 ) . i n c o n n e c t i o n w i t h a p a s s i v e a c t i v i t y i n w h i c h p e t i t i o n e r s d i d n o t m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t e . S e c t i o n 4 6 9 g e n e r a l l y d i s a l l o w s f o r t h e t a x a b l e y e a r a n y p a s s i v e a c t i v i t y l o s s t h a t e x c e e d s p a s s i v e a c t i v i t y i n c o m e . S e e s e c . 4 6 9 ( a ) , ( d ) ( 1 ) . A p a s s i v e a c t i v i t y i s a n y a c t i v i t y w h i c h i n v o l v e s t h e c o n d u c t o f a n y t r a d e o r b u s i n e s s i n w h i c h t h e t a x p a y e r d o e s n o t m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t e . 2 S e e s e c . 4 6 9 ( c ) ( 1 ) . I n g e n e r a l , s e c t i o n 4 6 9 ( h ) ( 1 ) p r o v i d e s t h a t a t a x p a y e r s h a l l b e t r e a t e d a s m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t i n g i n a n a c t i v i t y o n l y i f t h e t a x p a y e r i s i n v o l v e d i n t h e o p e r a t i o n s o f t h e a c t i v i t y o n a b a s i s w h i c h i s r e g u l a r , c o n t i n u o u s , a n d s u b s t a n t i a l . S e c t i o n 4 6 9 ( l ) a u t h o r i z e s t h e S e c r e t a r y t o p r e s c r i b e r e g u l a t i o n s a s m a y b e n e c e s s a r y o r a p p r o p r i a t e t o c a r r y o u t t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 4 6 9 , i n c l u d i n g r e g u l a t i o n s w h i c h s p e c i f y w h a t c o n s t i t u t e s m a t e r i a l p a r t i c i p a t i o n . S e c . 4 6 9 ( l ) ( 1 ) . S e c t i o n 1 . 4 6 9 - 5 T ( a ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 3 F e d . R e g . 5 7 2 5 - 5 7 2 6 ( F e b . 2 5 , 1 9 8 8 ) , p r o v i d e s t h a t a n i n d i v i d u a l w i l l - 8 - b e t r e a t e d a s m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t i n g i n a n a c t i v i t y f o r t h e t a x a b l e y e a r i f a n d o n l y i f : ( 1 ) T h e i n d i v i d u a l p a r t i c i p a t e s i n t h e a c t i v i t y f o r m o r e t h a n 5 0 0 h o u r s d u r i n g s u c h y e a r ; ( 2 ) T h e i n d i v i d u a l ' s p a r t i c i p a t i o n i n t h e a c t i v i t y f o r t h e t a x a b l e y e a r c o n s t i t u t e s s u b s t a n t i a l l y a l l o f t h e p a r t i c i p a t i o n i n s u c h a c t i v i t y o f a l l i n d i v i d u a l s ( i n c l u d i n g i n d i v i d u a l s w h o a r e n o t o w n e r s o f i n t e r e s t s i n t h e a c t i v i t y ) f o r s u c h y e a r ; ( 3 ) T h e i n d i v i d u a l p a r t i c i p a t e s i n t h e a c t i v i t y f o r m o r e t h a n 1 0 0 h o u r s d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r , a n d s u c h i n d i v i d u a l ' s p a r t i c i p a t i o n i n t h e a c t i v i t y f o r t h e t a x a b l e y e a r i s n o t l e s s t h a n t h e p a r t i c i p a t i o n i n t h e a c t i v i t y o f a n y o t h e r i n d i v i d u a l ( i n c l u d i n g i n d i v i d u a l s w h o a r e n o t o w n e r s o f i n t e r e s t s i n t h e a c t i v i t y ) f o r s u c h y e a r ; ( 4 ) T h e a c t i v i t y i s a s i g n i f i c a n t p a r t i c i p a t i o n a c t i v i t y * * * f o r t h e t a x a b l e y e a r , a n d t h e i n d i v i d u a l ' s a g g r e g a t e p a r t i c i p a t i o n i n a l l s i g n i f i c a n t p a r t i c i p a t i o n a c t i v i t i e s d u r i n g s u c h y e a r e x c e e d s 5 0 0 h o u r s ; ( 5 ) T h e i n d i v i d u a l m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t e d i n t h e a c t i v i t y * * * f o r a n y f i v e t a x a b l e y e a r s ( w h e t h e r o r n o t c o n s e c u t i v e ) d u r i n g t h e t e n t a x a b l e y e a r s t h a t i m m e d i a t e l y p r e c e d e t h e t a x a b l e y e a r ; ( 6 ) T h e a c t i v i t y i s a p e r s o n a l s e r v i c e a c t i v i t y * * * a n d t h e i n d i v i d u a l m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t e d i n t h e a c t i v i t y f o r a n y t h r e e t a x a b l e y e a r s ( w h e t h e r o r n o t c o n s e c u t i v e ) p r e c e d i n g t h e t a x a b l e y e a r ; o r ( 7 ) B a s e d o n a l l o f t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s * * * t h e i n d i v i d u a l p a r t i c i p a t e s i n t h e a c t i v i t y o n a r e g u l a r , c o n t i n u o u s , a n d s u b s t a n t i a l b a s i s d u r i n g s u c h y e a r . T h e s e r e g u l a t i o n s p r o v i d e f o r t a x p a y e r s t o b e t r e a t e d a s m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t i n g i n a n a c t i v i t y i f t h e y s a t i s f y o n e o f t h e s e v e n e n u m e r a t e d t e s t s . P e t i t i o n e r s a r g u e t h a t t h e y s a t i s f y t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 1 . 4 6 9 - 5 T ( a ) ( 3 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x - 9 - R e g s . , 5 3 F e d . R e g . 5 7 2 6 ( F e b . 2 5 , 1 9 8 8 ) . R e s p o n d e n t a r g u e s t h a t p e t i t i o n e r s h a v e n o t s a t i s f i e d t h i s m a t e r i a l p a r t i c i p a t i o n t e s t . W e m u s t i n i t i a l l y d e c i d e w h e t h e r p e t i t i o n e r s p a r t i c i p a t e d i n t h e r e n t a l o f t h e i r u n i t f o r m o r e t h a n 1 0 0 h o u r s d u r i n g e a c h o f t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e . S e c t i o n 1 . 4 6 9 - 5 ( f ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . , g e n e r a l l y p r o v i d e s t h a t a n y w o r k d o n e b y a n i n d i v i d u a l i n c o n n e c t i o n w i t h a n a c t i v i t y i n w h i c h t h e i n d i v i d u a l o w n s a n i n t e r e s t a t t h e t i m e t h e w o r k i s d o n e s h a l l b e t r e a t e d a s p a r t i c i p a t i o n o f t h e i n d i v i d u a l i n t h e a c t i v i t y . W e c o n s i d e r p e t i t i o n e r s ' c o m b i n e d h o u r s o f p a r t i c i p a t i o n i n d e c i d i n g w h e t h e r t h i s m a t e r i a l p a r t i c i p a t i o n t e s t i s s a t i s f i e d . S e e s e c . 4 6 9 ( h ) ( 5 ) ; s e c . 1 . 4 6 9 - 5 T ( f ) ( 3 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 3 F e d . R e g . 5 7 2 7 ( F e b . 2 5 , 1 9 8 8 ) . W i t h r e s p e c t t o t h e e v i d e n c e w h i c h m a y b e u s e d t o e s t a b l i s h h o u r s o f p a r t i c i p a t i o n , s e c t i o n 1 . 4 6 9 - 5 T ( f ) ( 4 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 3 F e d . R e g . 5 7 2 7 ( F e b . 2 5 , 1 9 8 8 ) , p r o v i d e s : ( 4 ) M e t h o d s o f p r o o f . T h e e x t e n t o f a n i n d i v i d u a l ' s p a r t i c i p a t i o n i n a n a c t i v i t y m a y b e e s t a b l i s h e d b y a n y r e a s o n a b l e m e a n s . C o n t e m p o r a n e o u s d a i l y t i m e r e p o r t s , l o g s , o r s i m i l a r d o c u m e n t s a r e n o t r e q u i r e d i f t h e e x t e n t o f s u c h p a r t i c i p a t i o n m a y b e e s t a b l i s h e d b y o t h e r r e a s o n a b l e m e a n s . R e a s o n a b l e m e a n s f o r p u r p o s e s o f t h i s p a r a g r a p h m a y i n c l u d e b u t a r e n o t l i m i t e d t o t h e i d e n t i f i c a t i o n o f s e r v i c e s p e r f o r m e d o v e r a p e r i o d o f t i m e a n d t h e a p p r o x i m a t e n u m b e r o f h o u r s s p e n t p e r f o r m i n g s u c h s e r v i c e s d u r i n g s u c h p e r i o d , b a s e d o n a p p o i n t m e n t b o o k s , c a l e n d a r s , o r n a r r a t i v e s u m m a r i e s . P e t i t i o n e r s s u b m i t t e d c o p i e s o f t h e i r m o n t h l y c a l e n d a r s f r o m 1 9 9 1 , 1 9 9 2 , a n d 1 9 9 3 , t w o d o c u m e n t s w h i c h p u r p o r t t o s u m m a r i z e - 1 0 - t h e i r h o u r s o f p a r t i c i p a t i o n i n t h e a c t i v i t y o f r e n t i n g t h e i r u n i t , a n d p e t i t i o n e r h u s b a n d ' s t e s t i m o n y . N e i t h e r o f t h e s u m m a r y d o c u m e n t s w a s p r e p a r e d c o n t e m p o r a n e o u s l y . P e t i t i o n e r h u s b a n d t e s t i f i e d t h a t t h e d e t a i l e d s u m m a r y d o c u m e n t ( j o i n t e x h i b i t 6 - F ) w a s p r e p a r e d i n 1 9 9 4 . T h e o t h e r s u m m a r y d o c u m e n t w a s p r e p a r e d a t s o m e t i m e a f t e r 1 9 9 4 i n p r e p a r a t i o n f o r t h i s c a s e a n d w e d o n o t r e l y u p o n i t . W e a l s o h a v e s e r i o u s d o u b t s a b o u t t h e a c c u r a c y o f t h e d e t a i l e d s u m m a r y d o c u m e n t . T h e m o n t h l y c a l e n d a r s c o r r o b o r a t e l i t t l e m o r e t h a n t h e d a t e s o f p e t i t i o n e r s ' t r i p s t o B l u e f i n B a y a n d p e t i t i o n e r h u s b a n d ' s l o c a l B B C A m e e t i n g s . P e t i t i o n e r h u s b a n d ' s t e s t i m o n y e s t a b l i s h e s t h a t h e s p e n t s o m e h o u r s w o r k i n g o u t t h e d e t a i l s o f t h e i n d i v i d u a l m a n a g e m e n t c o n t r a c t s a n d s e r v i n g a s B B C A ' s p r e s i d e n t . H o w e v e r , h i s t e s t i m o n y w i t h r e s p e c t t o p e t i t i o n e r s ' p a r t i c i p a t i o n i n r e n t i n g t h e u n i t a n d p e r f o r m i n g r e p a i r s t o t h e u n i t w a s u n p e r s u a s i v e . T h e m a i n t e n a n c e r e c o r d s s h o w t h a t p e t i t i o n e r s f i l l e d o u t w o r k o r d e r s f o r T M C ' s e m p l o y e e s t o p e r f o r m s u c h s i m p l e r e p a i r s a s r e p l a c i n g l i g h t b u l b s . I n a d d i t i o n , D e n n i s R y s d a h l , w h o o v e r s e e s t h e m a n a g e m e n t a n d o p e r a t i o n o f B l u e f i n B a y a n d d i d s o d u r i n g t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e , t e s t i f i e d t h a t p e t i t i o n e r w i f e ' s p a r t i c i p a t i o n i n m a k i n g r e p a i r s a n d i m p r o v e m e n t s t o t h e u n i t w a s g r e a t e r t h a n p e t i t i o n e r h u s b a n d ' s . M r . R y s d a h l t e s t i f i e d t h a t p e t i t i o n e r w i f e w a s i n v o l v e d i n d e c o r a t i n g t h e u n i t , b u t t h e m a i n t e n a n c e r e c o r d s s h o w t h a t p e t i t i o n e r s l e f t t h e a c t u a l w o r k o f d e c o r a t i n g t h e i r u n i t t o - 1 1 - T M C o r i t s s u b c o n t r a c t o r s . P e t i t i o n e r w i f e ' s i n v o l v e m e n t a p p e a r s t o h a v e b e e n l i m i t e d t o m a k i n g d e c i s i o n s c o n c e r n i n g h o w t h e u n i t s h o u l d b e d e c o r a t e d . P e t i t i o n e r w i f e d i d n o t t e s t i f y a b o u t h e r a l l e g e d h o u r s o f p a r t i c i p a t i o n . A f t e r c a r e f u l l y r e v i e w i n g t h e r e c o r d , w e f i n d t h a t p e t i t i o n e r s h a v e n o t p r o v e d t h a t t h e y p a r t i c i p a t e d i n t h e a c t i v i t y o f r e n t i n g t h e i r u n i t f o r m o r e t h a n 1 0 0 h o u r s d u r i n g a n y o f t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e . W e t h e r e f o r e n e e d n o t d e c i d e w h e t h e r p e t i t i o n e r s s a t i s f y t h e s e c t i o n 1 . 4 6 9 - 5 T ( a ) ( 3 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 3 F e d . R e g . 5 7 2 6 ( F e b . 2 5 , 1 9 8 8 ) , s e c o n d r e q u i r e m e n t o f p a r t i c i p a t i n g i n t h e a c t i v i t y o f r e n t i n g t h e i r u n i t m o r e t h a n a n y o t h e r i n d i v i d u a l . S e e S e r e n b e t z v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 6 - 5 1 0 . W e c o n c l u d e t h a t p e t i t i o n e r s d i d n o t m a t e r i a l l y p a r t i c i p a t e i n t h e a c t i v i t y o f r e n t i n g t h e i r u n i t d u r i n g 1 9 9 1 , 1 9 9 2 , a n d 1 9 9 3 . A c c o r d i n g l y , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r s ' c l a i m e d l o s s e s f r o m s u c h a c t i v i t y c o n s t i t u t e p a s s i v e a c t i v i t y l o s s e s w h i c h a r e n o t d e d u c t i b l e i n t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e b y r e a s o n o f s e c t i o n 4 6 9 . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .