TAX COURT OPINION

Case: George W. Guill
Docket Number: 16796-97
Judge: Laro
Opinion Type: reported
Filed: 06/18/1999
Pages: 12

1 1 2 T . C . N o . 2 2 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T G E O R G E W . G U I L L , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 6 7 9 6 - 9 7 . F i l e d J u n e 1 8 , 1 9 9 9 . P , a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r , c o m m e n c e d a l a w s u i t a g a i n s t D , a l l e g i n g t h a t D w a s l i a b l e t o P f o r b r e a c h o f c o n t r a c t a n d c o n v e r s i o n a r i s i n g o u t o f P ' s w o r k f o r D . A s t o t h e c o n v e r s i o n c l a i m , t h e j u r y a w a r d e d P a c t u a l a n d p u n i t i v e d a m a g e s , t o g e t h e r w i t h i n t e r e s t a n d c o s t s . P r e c e i v e d t h e a w a r d i n 1 9 9 2 , a n d , f r o m t h i s a m o u n t , P p a i d h i s a t t o r n e y s t h e i r f e e s a n d t h e c o u r t c o s t s ( c o l l e c t i v e l y , l e g a l c o s t s ) . P d e d u c t e d t h e l e g a l c o s t s o n h i s 1 9 9 2 S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s , r e p o r t i n g t h a t t h e c o s t s a r o s e o u t o f h i s s o l e - p r o p r i e t o r b u s i n e s s , a n d h e r e p o r t e d t h e a c t u a l d a m a g e s o n t h a t s c h e d u l e a s i n c o m e f r o m t h e b u s i n e s s . P d i d n o t i n c l u d e t h e p u n i t i v e d a m a g e s i n h i s 1 9 9 2 g r o s s i n c o m e . R d e t e r m i n e d t h a t t h e l e g a l c o s t s w e r e d e d u c t i b l e a s a n o n b u s i n e s s i t e m i z e d d e d u c t i o n o n S c h e d u l e A , I t e m i z e d D e d u c t i o n s , a n d t h a t t h e p u n i t i v e d a m a g e s w e r e r e p o r t a b l e a s n o n b u s i n e s s i n c o m e . R c o n c e d e s t h a t t h e l e g a l c o s t s a r e a b u s i n e s s e x p e n s e t o t h e e x t e n t t h e y a r e a t t r i b u t a b l e t o P ' s r e c o v e r y o f t h e - 2 - a c t u a l d a m a g e s . R a s s e r t s t h a t t h e r e m a i n i n g l e g a l c o s t s a r e a n o n b u s i n e s s i t e m i z e d d e d u c t i o n b e c a u s e t h e y a r e a t t r i b u t a b l e t o P ' s r e c o v e r y o f t h e p u n i t i v e d a m a g e s . P a n d R a g r e e t h a t t h e p u n i t i v e d a m a g e s a r e i n c l u d a b l e i n P ' s b u s i n e s s i n c o m e i f t h e l e g a l c o s t s a r e a b u s i n e s s e x p e n s e . H e l d : A l l o f t h e l e g a l c o s t s a r e a t t r i b u t a b l e t o P ' s t r a d e o r b u s i n e s s ; h e n c e , t h e l e g a l c o s t s a r e a l l d e d u c t i b l e o n S c h e d u l e C a s a b u s i n e s s e x p e n s e . B o b b y W a y n e E n l o w , f o r p e t i t i o n e r . J e a n n e G r a m l i n g , f o r r e s p o n d e n t . O P I N I O N L A R O , J u d g e : T h i s c a s e i s b e f o r e t h e C o u r t f u l l y s t i p u l a t e d . S e e R u l e 1 2 2 . G e o r g e W . G u i l l p e t i t i o n e d t h e C o u r t t o r e d e t e r m i n e d e f i c i e n c i e s o f $ 1 0 0 , 9 1 6 a n d $ 4 3 4 i n h i s 1 9 9 2 a n d 1 9 9 3 F e d e r a l i n c o m e t a x , r e s p e c t i v e l y . F o l l o w i n g t h e p a r t i e s ' c o n c e s s i o n s , t h e p r i m a r y i s s u e l e f t t o d e c i d e i s w h e t h e r a l l o f t h e a t t o r n e y ' s f e e s a n d c o u r t c o s t s ( c o l l e c t i v e l y , l e g a l c o s t s ) p a i d b y p e t i t i o n e r i n t h e s u c c e s s f u l p r o s e c u t i o n o f h i s c l a i m o f c o n v e r s i o n a r e e x p e n s e s o f h i s s o l e - p r o p r i e t o r b u s i n e s s ; p e t i t i o n e r w a s a w a r d e d a c t u a l d a m a g e s , p u n i t i v e d a m a g e s , c o s t s , a n d i n t e r e s t . W e h o l d t h e y a r e . S e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r 1 9 9 2 . R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . D o l l a r a m o u n t s a r e r o u n d e d t o t h e n e a r e s t d o l l a r . - 3 - B a c k g r o u n d A l l f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s a n d e x h i b i t s s u b m i t t e d t h e r e w i t h a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . P e t i t i o n e r r e s i d e d i n C o l u m b i a , S o u t h C a r o l i n a , w h e n h e p e t i t i o n e d t h e C o u r t . P e t i t i o n e r b e g a n w o r k i n g a s a n a g e n t f o r A c a d e m y L i f e I n s u r a n c e C o . ( A c a d e m y ) i n t h e l a t e 1 9 7 0 ' s . H e w o r k e d f o r i t a s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r u n d e r a c o n t r a c t b e t w e e n t h e t w o . A c a d e m y f i r e d h i m i n J u l y 1 9 8 6 . W h e n i t d i d , i t w a s c o n t r a c t u a l l y o b l i g a t e d t o p a y h i m r e n e w a l c o m m i s s i o n s o n p o l i c i e s t h a t h e o r a n a g e n t u n d e r h i s s u p e r v i s i o n h a d s o l d . A f t e r h i s f i r i n g , A c a d e m y r e m i t t e d t o h i m r e d u c e d m o n t h l y c o m m i s s i o n s . I t a l s o s t o p p e d s e n d i n g t o h i m t h e p a p e r w o r k d o c u m e n t i n g h i s c o m m i s s i o n s . I n S e p t e m b e r 1 9 8 7 , p e t i t i o n e r s u e d A c a d e m y f o r b r e a c h o f c o n t r a c t a n d c o n v e r s i o n , p r a y i n g i n h i s c o m p l a i n t f o r a n a w a r d o f a c t u a l a n d p u n i t i v e d a m a g e s . P e t i t i o n e r a l l e g e d t h a t A c a d e m y w a s l i a b l e t o h i m f o r : ( 1 ) A n u n l a w f u l t e r m i n a t i o n o f c o n t r a c t s w i t h r e s u l t i n g f a i l u r e t o p a y m o n e y d u e t h e r e u n d e r ( b r e a c h o f c o n t r a c t a n d c o n v e r s i o n ) , ( 2 ) u n f a i r t r a d e p r a c t i c e s ( a l s o s e e k i n g t r e b l e d a m a g e s a n d a t t o r n e y ' s f e e s ) , ( 3 ) a t e r m i n a t i o n o f r e s i d e n t c o u n s e l o r s t a t u s , ( 4 ) a f a i l u r e t o p a y c o m m i s s i o n s , a n d ( 5 ) t h e f r a u d u l e n t f i l i n g o f F e d e r a l t a x f o r m s r e p o r t i n g i n c o m e n o t p a i d t o h i m . F o l l o w i n g a j u r y t r i a l , t h e U . S . D i s t r i c t C o u r t h e a r i n g t h e c a s e d i r e c t e d a v e r d i c t a g a i n s t A c a d e m y f o r b r e a c h o f c o n t r a c t a n d s e n t t h e i s s u e s o f c o n v e r s i o n a n d r e s u l t i n g d a m a g e s - 4 - t o t h e j u r y . T h e j u d g e i n s t r u c t e d t h e j u r y a s f o l l o w s w i t h r e s p e c t t o p u n i t i v e d a m a g e s : T h e p l a i n t i f f s [ p e t i t i o n e r a n d t h e m a l e t a x p a y e r i n W h i t l e y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 1 2 4 ] a r e a l s o s e e k i n g p u n i t i v e d a m a g e s i n t h e i r c o n v e r s i o n c a u s e o f a c t i o n . T h e l a w p e r m i t s t h e j u r y , u n d e r c e r t a i n c i r c u m s t a n c e s , t o a w a r d p u n i t i v e d a m a g e s i n o r d e r t o p u n i s h a w r o n g - d o e r f o r s o m e e x t r a o r d i n a r y m i s c o n d u c t , a n d t o s e r v e a s a w a r n i n g n o t t o e n g a g e i n s u c h c o n d u c t i n t h e f u t u r e . T h u s , i f y o u f i n d t h a t t h e p l a i n t i f f s h a v e s h o w n b y a p r e p o n d e r a n c e o f t h e e v i d e n c e , t h a t t h e d e f e n d a n t c o n v e r t e d t h e p l a i n t i f f s ' m o n e y w i t h m a l i c e , i l l w i l l , a c o n s c i o u s i n d i f f e r e n c e t o t h e r i g h t s o f o t h e r s , o r a r e c k l e s s d i s r e g a r d f o r t h e r i g h t s o f o t h e r s , y o u m a y a w a r d t h e p l a i n t i f f s p u n i t i v e d a m a g e s . I f y o u s o f i n d , i t b e c o m e s y o u r r i g h t t o a w a r d p u n i t i v e d a m a g e s i n s u c h a n a m o u n t a s y o u u n a n i m o u s l y a g r e e t o b e p r o p e r i n l i g h t o f t h e c h a r a c t e r o f t h e w r o n g c o m m i t t e d , t h e p u n i s h m e n t w h i c h s h o u l d b e a p p l i e d , a n d t h e a b i l i t y o f t h e d e f e n d a n t t o p a y . T h e j u r y f o u n d a g a i n s t A c a d e m y o n t h e c o n v e r s i o n c l a i m a n d a w a r d e d p e t i t i o n e r $ 5 1 , 4 9 9 i n a c t u a l d a m a g e s f o r u n p a i d c o m m i s s i o n s a n d $ 2 5 0 , 0 0 0 i n p u n i t i v e d a m a g e s , t o g e t h e r w i t h " i n t e r e s t t h e r e o n a t t h e r a t e o f 8 . 8 5 p e r c e n t a n d h i s c o s t s o f a c t i o n " . T h e j u r y ' s v e r d i c t w a s a f f i r m e d u p o n a p p e a l . A c a d e m y p a i d $ 3 7 1 , 5 4 2 t o p e t i t i o n e r i n 1 9 9 2 , a n d , f r o m t h a t a m o u n t , h e p a i d h i s a t t o r n e y s t h e l e g a l c o s t s , w h i c h c o n s i s t e d o f $ 1 4 8 , 6 1 7 i n a t t o r n e y ' s f e e s a n d $ 3 , 2 7 9 i n c o u r t c o s t s . P e t i t i o n e r i n c l u d e d t h e a c t u a l d a m a g e s i n i n c o m e o n h i s S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s , a n d h e c l a i m e d o n t h a t s c h e d u l e a d e d u c t i o n f o r t h e l e g a l c o s t s . P e t i t i o n e r d i d n o t r e p o r t a n y o f t h e p u n i t i v e d a m a g e s o n h i s 1 9 9 2 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . - 5 - 1 R e s p o n d e n t c o n c e d e s t h a t t h e l i t i g a t i o n c o s t s a t t r i b u t a b l e t o t h e a c t u a l d a m a g e s a r e d e d u c t i b l e o n S c h e d u l e C a s a b u s i n e s s e x p e n s e . R e s p o n d e n t i s s u e d p e t i t i o n e r a n o t i c e o f d e f i c i e n c y t h a t r e f l e c t s r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t t h e $ 2 5 0 , 0 0 0 i n p u n i t i v e d a m a g e s i s i n c l u d a b l e i n p e t i t i o n e r ' s 1 9 9 2 g r o s s i n c o m e a s " O t h e r I n c o m e " a n d t h a t h e m u s t d e d u c t t h e l e g a l c o s t s o n S c h e d u l e A , I t e m i z e d D e d u c t i o n s , a s a m i s c e l l a n e o u s d e d u c t i o n . R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n a s t o t h e p u n i t i v e d a m a g e s a n d t h e l e g a l c o s t s r e s u l t e d i n c e r t a i n o t h e r " m e c h a n i c a l " a d j u s t m e n t s , o n e o f w h i c h w a s t h e a p p l i c a b i l i t y o f t h e a l t e r n a t i v e m i n i m u m t a x . D i s c u s s i o n I n a c a s e o f f i r s t i m p r e s s i o n , w e m u s t d e c i d e w h e t h e r t h e l i t i g a t i o n c o s t s a t t r i b u t a b l e t o a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r ' s r e c o v e r y o f p u n i t i v e d a m a g e s a r e d e d u c t i b l e o n S c h e d u l e C a s a b u s i n e s s e x p e n s e o r o n S c h e d u l e A a s a n o n b u s i n e s s i t e m i z e d d e d u c t i o n . 1 P e t i t i o n e r a l s o c o n t e s t s r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t r e c e i v e t h e p u n i t i v e d a m a g e s o n a c c o u n t o f a p e r s o n a l i n j u r y . W e r e c e n t l y h e l d t h a t t h e p u n i t i v e d a m a g e s r e c e i v e d b y M r . W h i t l e y , p e t i t i o n e r ' s c o p l a i n t i f f i n t h e A c a d e m y l a w s u i t , w e r e i n c l u d a b l e i n M r . W h i t l e y ' s g r o s s i n c o m e . S e e W h i t l e y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 1 2 4 . W e r e l i e d m a i n l y o n O ' G i l v i e v . U n i t e d S t a t e s , 5 1 9 U . S . 7 9 ( 1 9 9 6 ) , C o m m i s s i o n e r v . S c h l e i e r , 5 1 5 U . S . 3 2 3 ( 1 9 9 5 ) , a n d U n i t e d S t a t e s v . B u r k e , 5 0 4 U . S . 2 2 9 ( 1 9 9 2 ) , c o n c l u d i n g t h a t p u n i t i v e d a m a g e s r e c e i v e d u n d e r S o u t h C a r o l i n a l a w a r e n o t e x c l u d a b l e f r o m g r o s s i n c o m e - 6 - u n d e r s e c t i o n 1 0 4 ( a ) ( 2 ) . W e a p p l y t h e r e a s o n i n g i n W h i t l e y a n d h o l d t h e s a m e h e r e . A s t o t h e p r i m a r y i s s u e , s e c t i o n 1 6 2 ( a ) g o v e r n s t h e d e d u c t i b i l i t y o f l i t i g a t i o n c o s t s a s a b u s i n e s s e x p e n s e . S e c t i o n 1 6 2 ( a ) a l l o w s a n i n d i v i d u a l t o d e d u c t a l l o f t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s o f c a r r y i n g o n h i s o r h e r t r a d e o r b u s i n e s s . S e c t i o n 2 1 2 g o v e r n s t h e d e d u c t i b i l i t y o f l i t i g a t i o n c o s t s a s a n i t e m i z e d d e d u c t i o n , w h e n t h e c o s t s a r e i n c u r r e d a s a n o n b u s i n e s s p r o f i t - s e e k i n g e x p e n s e . S e c t i o n 2 1 2 a l l o w s a n i n d i v i d u a l t o d e d u c t a l l o f t h e o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y e x p e n s e s p a i d o r i n c u r r e d i n : ( 1 ) P r o d u c i n g i n c o m e , ( 2 ) m a n a g i n g , c o n s e r v i n g , o r m a i n t a i n i n g p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f i n c o m e , o r ( 3 ) d e t e r m i n i n g , c o l l e c t i n g , o r r e f u n d i n g a t a x . S e c t i o n s 1 6 2 ( a ) a n d 2 1 2 a r e c o n s i d e r e d i n p a r i m a t e r i a , e x c e p t f o r t h e f a c t t h a t t h e i n c o m e - p r o d u c i n g a c t i v i t y o f t h e f o r m e r s e c t i o n i s a t r a d e o r b u s i n e s s w h e r e a s t h e i n c o m e - p r o d u c i n g a c t i v i t y o f t h e l a t t e r s e c t i o n i s a p u r s u i t o f i n v e s t i n g o r o t h e r p r o f i t m a k i n g t h a t l a c k s t h e r e g u l a r i t y a n d c o n t i n u i t y o f a b u s i n e s s . S e e W o o d w a r d v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 7 U . S . 5 7 2 , 5 7 5 n . 3 ( 1 9 7 0 ) ; U n i t e d S t a t e s v . G i l m o r e , 3 7 2 U . S . 3 9 , 4 4 - 4 5 ( 1 9 6 3 ) ; B i n g h a m ' s T r u s t v . C o m m i s s i o n e r , 3 2 5 U . S . 3 6 5 , 3 7 4 - 3 7 5 ( 1 9 4 5 ) . A d e d u c t i o n o f l i t i g a t i o n c o s t s u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) m a y b e m o r e d e s i r a b l e t o a n i n d i v i d u a l t h a n i s a d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 2 1 2 . T h e p r i m a r y a d v a n t a g e t o a d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) , v i s - a - v i s a d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 2 1 2 , r e s t s o n e a c h d e d u c t i o n ' s e f f e c t o n g r o s s i n c o m e a n d a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . - 7 - A d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) i s s u b t r a c t e d i n f u l l f r o m g r o s s i n c o m e t o a r r i v e a t a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . A d e d u c t i o n u n d e r s e c t i o n 2 1 2 i s s u b t r a c t e d f r o m a d j u s t e d g r o s s i n c o m e t o a r r i v e a t t a x a b l e i n c o m e a n d i s s u b j e c t t o c e r t a i n f l o o r l i m i t a t i o n s i n s e c t i o n 6 7 ( a ) . T h e b e n e f i t f r o m a d e d u c t i o n o f l i t i g a t i o n c o s t s u n d e r s e c t i o n 2 1 2 m a y a l s o b e l i m i t e d b y a p p l i c a t i o n o f t h e a l t e r n a t i v e m i n i m u m t a x . S e e s e c . 5 6 ( b ) ; s e e a l s o B e n c i - W o o d w a r d v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 8 - 3 9 5 . W h e t h e r a n o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y l i t i g a t i o n e x p e n s e i s d e d u c t i b l e u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) o r s e c t i o n 2 1 2 d e p e n d s o n t h e o r i g i n a n d c h a r a c t e r o f t h e c l a i m f o r w h i c h t h e e x p e n s e w a s i n c u r r e d a n d w h e t h e r t h e c l a i m b e a r s a s u f f i c i e n t n e x u s t o t h e t a x p a y e r ' s b u s i n e s s . S e e W o o d w a r d v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; U n i t e d S t a t e s v . G i l m o r e , s u p r a a t 4 4 - 4 5 ; s e e a l s o P e c k h a m v . C o m m i s s i o n e r , 3 2 7 F . 2 d 8 5 5 , 8 5 6 ( 4 t h C i r . 1 9 6 4 ) , a f f g . 4 0 T . C . 3 1 5 ( 1 9 6 3 ) . O r d i n a r y a n d n e c e s s a r y l i t i g a t i o n c o s t s a r e g e n e r a l l y d e d u c t i b l e u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) w h e n t h e m a t t e r g i v i n g r i s e t o t h e c o s t s a r i s e s f r o m , o r i s p r o x i m a t e l y r e l a t e d t o , a b u s i n e s s a c t i v i t y . S e e W o o d w a r d v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; K o r n h a u s e r v . U n i t e d S t a t e s , 2 7 6 U . S . 1 4 5 , 1 5 3 ( 1 9 2 8 ) . L i t i g a t i o n c o s t s m u s t b e " a t t r i b u t a b l e t o a t r a d e o r b u s i n e s s c a r r i e d o n b y t h e t a x p a y e r " i n o r d e r t o b e d e d u c t i b l e a s a b u s i n e s s e x p e n s e . S e c . 6 2 ( a ) ( 1 ) . T h e a s c e r t a i n m e n t o f a c l a i m ' s o r i g i n a n d c h a r a c t e r i s a f a c t u a l d e t e r m i n a t i o n t h a t m u s t b e m a d e o n t h e b a s i s o f t h e f a c t s - 8 - a n d c i r c u m s t a n c e s o f t h e l i t i g a t i o n . S e e U n i t e d S t a t e s v . G i l m o r e , s u p r a a t 4 7 - 4 9 . T h e m o s t i m p o r t a n t f a c t o r t o c o n s i d e r i s t h e c i r c u m s t a n c e s o u t o f w h i c h t h e l i t i g a t i o n a r o s e . S e e B o a g n i v . C o m m i s s i o n e r , 5 9 T . C . 7 0 8 ( 1 9 7 3 ) . I n p a s s i n g o n t h i s f a c t o r , t h e f a c t f i n d e r m u s t t a k e i n t o a c c o u n t , a m o n g o t h e r t h i n g s , t h e a l l e g a t i o n s s e t f o r t h i n t h e c o m p l a i n t , t h e i s s u e s w h i c h a r i s e f r o m t h e p l e a d i n g s , t h e l i t i g a t i o n ' s b a c k g r o u n d , n a t u r e , a n d p u r p o s e , a n d t h e f a c t s s u r r o u n d i n g t h e c o n t r o v e r s y . S e e i d . a t 7 1 3 . P e t i t i o n e r ' s l e g a l c o s t s , w h i c h t h e p a r t i e s a g r e e a r e " o r d i n a r y " a n d " n e c e s s a r y " e x p e n s e s , b e a r t h e r e q u i r e d n e x u s t o h i s s o l e - p r o p r i e t o r i n s u r a n c e b u s i n e s s t o m e e t t h e r e q u i r e m e n t s f o r d e d u c t i b i l i t y u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) . A s a m a t t e r o f f a c t , p e t i t i o n e r ' s l a w s u i t a g a i n s t A c a d e m y a r o s e e n t i r e l y f r o m h i s i n s u r a n c e b u s i n e s s . E a c h c a u s e o f a c t i o n p e t i t i o n e r a l l e g e d i n t h e l a w s u i t w a s s p a w n e d e n t i r e l y f r o m t h e f a c t t h a t , a f t e r A c a d e m y f i r e d h i m , i t f a i l e d t o h o n o r t h e t e r m s o f t h e i r w o r k i n g a g r e e m e n t b y n o t p a y i n g h i m t h e c o m m i s s i o n s t o w h i c h h e w a s e n t i t l e d u n d e r t h e i r a g r e e m e n t . B u t f o r t h e a g r e e m e n t , a n d t h e f a c t t h a t A c a d e m y b r e a c h e d t h e a g r e e m e n t b y u n i l a t e r a l l y t e r m i n a t i n g i t s o b l i g a t i o n t o p a y c o m m i s s i o n s t o p e t i t i o n e r , t h e i n s t a n t l a w s u i t , a s i t w a s f r a m e d , w o u l d n e v e r h a v e a r i s e n , a n d p e t i t i o n e r w o u l d n e v e r h a v e i n c u r r e d ( o r p a i d ) a n y o f t h e l e g a l c o s t s . - 9 - R e s p o n d e n t d e v o t e s m u c h t i m e i n h i s o p e n i n g b r i e f t o h i s p r o f f e r e d m e t h o d o f a p p o r t i o n i n g p e t i t i o n e r ' s l e g a l c o s t s b e t w e e n h i s b u s i n e s s a n d n o n b u s i n e s s a c t i v i t i e s , s p e n d i n g l i t t l e t i m e a r g u i n g t h a t a p p o r t i o n m e n t o f t h e l e g a l c o s t s i s a p p r o p r i a t e . A s w e u n d e r s t a n d r e s p o n d e n t ' s a r g u m e n t o n a p p o r t i o n m e n t , p e t i t i o n e r m u s t a p p o r t i o n h i s l e g a l c o s t s b e c a u s e , r e s p o n d e n t a s s e r t s , p e t i t i o n e r h a s n o t p r o v e n t h a t h e i n c u r r e d 1 0 0 p e r c e n t o f t h e c o s t s i n h i s i n s u r a n c e b u s i n e s s . W e d i s a g r e e . A f t e r r e v i e w i n g t h e r e c o r d , w h i c h i n c l u d e s 1 9 s t i p u l a t i o n s a n d 9 e x h i b i t s , w e a r e p e r s u a d e d b y m o r e t h a n a p r e p o n d e r a n c e o f t h e e v i d e n c e t h a t a l l o f p e t i t i o n e r ' s l e g a l c o s t s w e r e a t t r i b u t a b l e t o h i s i n s u r a n c e b u s i n e s s a n d , m o r e i m p o r t a n t l y , t h a t a l l o f t h e c o s t s w e r e c o n n e c t e d t o c l a i m s w h i c h a r o s e i n t h a t b u s i n e s s . P e t i t i o n e r ' s c o m p l a i n t , f o r e x a m p l e , a t t e s t s t o t h e f a c t t h a t e a c h o f h i s c l a i m s , a n d n o t s i m p l y h i s c l a i m o f c o n v e r s i o n , a r o s e f r o m t h e s o l e - p r o p r i e t o r i n s u r a n c e b u s i n e s s . W e c o n s i d e r i t b o t h o r d i n a r y a n d n e c e s s a r y f r o m a b u s i n e s s s t a n d p o i n t f o r p e t i t i o n e r t o h a v e f i l e d t h e l a w s u i t a g a i n s t A c a d e m y a n d f o r h i m t o h a v e s o u g h t a n y a n d a l l d a m a g e s t o w h i c h h e w a s e n t i t l e d o n a c c o u n t o f A c a d e m y ' s b r e a c h o f c o n t r a c t a n d r e l a t e d c o n v e r s i o n . T h e m e r e f a c t t h a t p e t i t i o n e r s o u g h t a n d w a s p a i d p u n i t i v e d a m a g e s t o p u n i s h A c a d e m y f o r i t s " e x t r a o r d i n a r y m i s c o n d u c t , a n d t o s e r v e a s a w a r n i n g [ t o i t a n d t o o t h e r p e r s o n s ] n o t t o e n g a g e i n s u c h c o n d u c t i n t h e f u t u r e " d o e s n o t - 1 0 - 2 W e r e c o g n i z e t h a t S o u t h C a r o l i n a l a w d o e s n o t p r o v i d e t h a t p u n i t i v e d a m a g e s a r e a w a r d e d i n e v e r y c a s e i n w h i c h a t o r t f e a s o r i s h e l d l i a b l e f o r a n a c t o f c o n v e r s i o n . S e e S h e r r i l l W h i t e C o n s t r . , I n c . v . S o u t h C a r o l i n a N a t l . B a n k , 7 1 3 F . 2 d 1 0 4 7 , 1 0 5 1 - 1 0 5 2 ( 4 t h C i r . 1 9 8 3 ) ( " i n o r d e r t o r e c o v e r p u n i t i v e d a m a g e s [ u n d e r S o u t h C a r o l i n a l a w ] t h e r e m u s t b e m o r e t h a n m e r e c o n v e r s i o n . T h e r e m u s t b e m a l i c e , i l l w i l l , a c o n s c i o u s i n d i f f e r e n c e t o t h e r i g h t s o f o t h e r s , o r a r e c k l e s s d i s r e g a r d t h e r e o f . " ; c i t a t i o n s a n d q u o t a t i o n m a r k s o m i t t e d ) . T h e f a c t t h a t t h e c o n v e r t e r ' s d e g r e e o f c u l p a b i l i t y e n t e r s i n t o a n a w a r d o f p u n i t i v e d a m a g e s u n d e r S o u t h C a r o l i n a l a w , h o w e v e r , d o e s n o t c h a n g e t h e f a c t t h a t t h e o r i g i n a n d c h a r a c t e r o f a c l a i m f o r p u n i t i v e d a m a g e u n d e r t h a t l a w i s a n a c t o f c o n v e r s i o n , w h i c h , i n t h i s c a s e , s t e m s f r o m p e t i t i o n e r ' s b u s i n e s s a c t i v i t y . c h a n g e t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r ' s l e g a l c o s t s w e r e a l l a t t r i b u t a b l e t o h i s b u s i n e s s a c t i v i t y . P u r s u a n t t o S o u t h C a r o l i n a l a w , s e e O x f o r d F i n . C o s . v . B u r g e s s , 4 0 2 S . E . 2 d 4 8 0 , 4 8 2 ( S . C . 1 9 9 1 ) ; R h o d e v . R a y W a i t s M o t o r s , I n c . , 7 4 S . E . 2 d 8 2 3 , 8 2 5 ( S . C . 1 9 5 3 ) ; s e e a l s o S h e r r i l l W h i t e C o n s t r . , I n c . v . S o u t h C a r o l i n a N a t l . B a n k , 7 1 3 F . 2 d 1 0 4 7 , 1 0 5 1 - 1 0 5 2 ( 4 t h C i r . 1 9 8 3 ) , a n d t h e j u d g e ' s i n s t r u c t i o n s , t h e j u r y i n t h e A c a d e m y l a w s u i t a w a r d e d p e t i t i o n e r b o t h a c t u a l a n d p u n i t i v e d a m a g e s o n h i s c o n v e r s i o n c l a i m . 2 T h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r r e c e i v e d t w o d i f f e r e n t t y p e s o f d a m a g e s o n h i s s i n g l e c l a i m o f c o n v e r s i o n d o e s n o t m e a n , a s r e s p o n d e n t w o u l d h a v e u s h o l d , t h a t t h e c l a i m i s b i f u r c a t e d i n t o t w o c l a i m s s o l e l y f o r p u r p o s e s o f a p p l y i n g t h e F e d e r a l i n c o m e t a x l a w s . C o n t r a r y t o r e s p o n d e n t ' s p o s i t i o n i n t h i s c a s e , t h e v a r i o u s t y p e s o f d a m a g e s w h i c h p e t i t i o n e r r e c e i v e d o n h i s c o n v e r s i o n c l a i m d o n o t d i c t a t e w h e t h e r h i s l e g a l c o s t s m u s t b e a p p o r t i o n e d b e t w e e n h i s b u s i n e s s a n d n o n b u s i n e s s - 1 1 - a c t i v i t i e s . A n a l l o c a t i o n o f l i t i g a t i o n c o s t s , i f a n d w h e n a p p l i c a b l e , r e s t s o n t h e o r i g i n o f t h e c l a i m s r e l a t i n g t o t h o s e e x p e n s e s . S e e W o o d w a r d v . C o m m i s s i o n e r , 3 9 7 U . S . a t 5 7 7 - 5 7 8 ; U n i t e d S t a t e s v . G i l m o r e , 3 7 2 U . S . a t 4 4 - 4 5 ; s e e a l s o P e c k h a m v . C o m m i s s i o n e r , 3 2 7 F . 2 d a t 8 5 6 . W e r e c o g n i z e t h a t , w h e n a p p r o p r i a t e , l i t i g a t i o n c o s t s m u s t b e a p p o r t i o n e d b e t w e e n b u s i n e s s a n d p e r s o n a l c l a i m s , a n d t h a t b u s i n e s s l i t i g a t i o n c o s t s a r e n o n d e d u c t i b l e t o t h e e x t e n t t h a t t h e y c o n s t i t u t e c a p i t a l e x p e n d i t u r e s . S e e , e . g . , K u r k j i a n v . C o m m i s s i o n e r , 6 5 T . C . 8 6 2 ( 1 9 7 6 ) ( d e d u c t i o n d i s a l l o w e d f o r p o r t i o n o f a t t o r n e y ' s f e e s a t t r i b u t a b l e t o p e r s o n a l m a t t e r s ) ; B u d d y S c h o e l l k o p f P r o d s . , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 6 5 T . C . 6 4 0 , 6 4 6 - 6 4 7 ( 1 9 7 5 ) ( d e d u c t i o n d i s a l l o w e d f o r p o r t i o n o f a t t o r n e y f e e s a t t r i b u t a b l e t o a c q u i s i t i o n o f i n t a n g i b l e a s s e t s ) ; M e r i a n s v . C o m m i s s i o n e r , 6 0 T . C . 1 8 7 ( 1 9 7 3 ) ( d e d u c t i o n d i s a l l o w e d f o r p o r t i o n o f a t t o r n e y ' s f e e s a t t r i b u t a b l e t o p e r s o n a l m a t t e r s ) ; s e e a l s o B o a g n i v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , ( r e c o g n i z i n g t h a t l i t i g a t i o n c o s t s c a n b e c h a r a c t e r i z e d a s b o t h d e d u c t i b l e a n d n o n d e d u c t i b l e w h e n t h e l i t i g a t i o n i s r o o t e d i n s i t u a t i o n s g i v i n g r i s e t o b o t h t y p e s o f e x p e n d i t u r e s ) . T h i s p r i n c i p l e o f a l l o c a t i o n i s i n a p p o s i t e t o o u r d e c i s i o n h e r e i n f o r t w o m a i n r e a s o n s . F i r s t , p e t i t i o n e r ' s l e g a l c o s t s w e r e a l l a t t r i b u t a b l e t o c l a i m s w h i c h o r i g i n a t e d i n h i s b u s i n e s s a c t i v i t y , t h e p r i m a r y c l a i m b e i n g t h a t o f c o n v e r s i o n . S e c o n d , i n c o n t r a s t t o c a s e s w h e r e e a c h o f t h e u n d e r l y i n g c l a i m s c o u l d h a v e r e s u l t e d i n a n a w a r d o f d a m a g e s - 1 2 - 3 T h e p a r t i e s a g r e e t h a t o u r h o l d i n g o n t h i s i s s u e m e a n s t h a t t h e p u n i t i v e d a m a g e a w a r d i s i n c l u d a b l e i n p e t i t i o n e r ' s s e l f - e m p l o y m e n t i n c o m e a n d t h a t i t i s s u b j e c t t o s e l f - e m p l o y m e n t t a x . S e e s e c s . 1 4 0 1 a n d 1 4 0 2 . r e g a r d l e s s o f a n a w a r d o f d a m a g e s o n a n y o t h e r c l a i m , p e t i t i o n e r ' s a w a r d o f p u n i t i v e d a m a g e s c o u l d n o t h a v e b e e n m a d e i n i s o l a t i o n . A s S o u t h C a r o l i n a ' s h i g h e s t c o u r t h a s s t a t e d : " P u n i t i v e d a m a g e s m a y b e a w a r d e d [ u n d e r S o u t h C a r o l i n a l a w ] o n l y u p o n a f i n d i n g o f a c t u a l d a m a g e s . " D o w l i n g v . H o m e B u y e r s W a r r a n t y C o r p . , 4 2 8 S . E . 2 d 7 0 9 , 7 1 1 ( S . C . 1 9 9 3 ) ; s e e a l s o G a m b l e v . S t e v e n s o n , 4 0 6 S . E . 2 d 3 5 0 ( S . C . 1 9 9 1 ) . W e h o l d t h a t p e t i t i o n e r m a y d e d u c t t h e l e g a l c o s t s u n d e r s e c t i o n 1 6 2 ( a ) . 3 I n r e a c h i n g o u r h o l d i n g s h e r e i n , w e h a v e c o n s i d e r e d a l l a r g u m e n t s b y t h e p a r t i e s , a n d , t o t h e e x t e n t n o t a d d r e s s e d a b o v e , f i n d t h e m t o b e m e r i t l e s s o r i r r e l e v a n t . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r R u l e 1 5 5 .