TAX COURT OPINION

Case: Kenneth J. Nissley & Terri C. Connor-Nissley
Docket Number: 20757-98
Judge: Armen
Opinion Type: memo
Filed: 05/30/2000
Pages: 21

T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 1 7 8 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T K E N N E T H J . N I S S L E Y A N D T E R R I C . C O N N O R - N I S S L E Y , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 2 0 7 5 7 - 9 8 . F i l e d M a y 3 0 , 2 0 0 0 . W . C u r t i s E l l i o t t , J r . , W i l l i a m R . C u l p , J r . , a n d N i l e s A . E l b e r , f o r p e t i t i o n e r s . T i m o t h y S . S i n n o t t , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N A R M E N , S p e c i a l T r i a l J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s i n p e t i t i o n e r s ' F e d e r a l i n c o m e t a x e s f o r t h e t a x a b l e y e a r s 1 9 9 4 , 1 9 9 5 , a n d 1 9 9 6 i n t h e a m o u n t s o f $ 9 , 1 8 9 , $ 9 , 4 4 6 , a n d $ 7 , 4 9 5 , r e s p e c t i v e l y . - 2 - 1 A l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e , i n e f f e c t f o r t h e t a x a b l e y e a r s i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . A l l a m o u n t s a r e r o u n d e d t o t h e n e a r e s t d o l l a r . T h e i s s u e f o r d e c i s i o n b y t h e C o u r t i s w h e t h e r p e t i t i o n e r s e n g a g e d i n t h e i r A m w a y a c t i v i t y f o r p r o f i t w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 1 8 3 . 1 W e h o l d t h a t t h e y d i d n o t . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d , a n d t h e y a r e s o f o u n d . P e t i t i o n e r s r e s i d e d i n I n d i a n a p o l i s , I n d i a n a , a t t h e t i m e t h a t t h e i r p e t i t i o n w a s f i l e d i n t h i s c a s e . P e t i t i o n e r h u s b a n d ( M r . N i s s l e y ) g r a d u a t e d i n 1 9 8 2 w i t h a b a c h e l o r o f s c i e n c e d e g r e e i n a c c o u n t i n g f r o m M a n c h e s t e r C o l l e g e i n N o r t h M a n c h e s t e r , I n d i a n a . H e w a s l i c e n s e d a s a c e r t i f i e d p u b l i c a c c o u n t a n t ( C . P . A . ) i n 1 9 8 2 . T h e r e a f t e r , f r o m 1 9 8 2 t h r o u g h 1 9 8 7 h e w o r k e d a s a s t a f f a u d i t o r , a s e n i o r a u d i t o r , a n d u l t i m a t e l y a s a n a u d i t m a n a g e r f o r t h e B i g 5 a c c o u n t i n g f i r m o f P r i c e W a t e r h o u s e . S i n c e J a n u a r y 1 9 8 8 , M r . N i s s l e y h a s b e e n e m p l o y e d o n a f u l l - t i m e b a s i s ( 4 0 - 5 0 h o u r s p e r w e e k ) a s t h e d i r e c t o r o f i n f o r m a t i o n s y s t e m s a n d p l a n n i n g a n d p r o c u r e m e n t f o r C r e a t i v e E x p r e s s i o n s G r o u p , I n c . o f I n d i a n a p o l i s , I n d i a n a . H i s s a l a r y f o r 1 9 9 4 , 1 9 9 5 , a n d 1 9 9 6 w a s $ 6 5 , 6 7 4 , $ 6 7 , 9 1 6 , a n d $ 7 0 , 8 1 0 , r e s p e c t i v e l y . - 3 - P e t i t i o n e r w i f e ( M r s . N i s s l e y ) g r a d u a t e d i n 1 9 8 3 w i t h a b a c h e l o r o f s c i e n c e d e g r e e i n a c c o u n t i n g f r o m I n d i a n a U n i v e r s i t y . S h e w a s l i c e n s e d a s a C . P . A . i n 1 9 8 5 . U p o n g r a d u a t i n g f r o m c o l l e g e , M r s . N i s s l e y b e g a n e m p l o y m e n t w i t h P r i c e W a t e r h o u s e , w h e r e s h e w o r k e d f u l l t i m e , p r o v i d i n g c o n s u l t i n g s e r v i c e s ( r e l a t e d t o f i n a n c i a l s y s t e m s ) t o F o r t u n e 5 0 0 c o m p a n i e s . A t t h e t i m e t h a t s h e r e s i g n e d f r o m t h e f i r m i n 1 9 9 1 , s h e w a s a s e n i o r m a n a g e r . A f t e r h e r r e s i g n a t i o n f r o m P r i c e W a t e r h o u s e a n d t h r o u g h t h e m i d d l e o f 1 9 9 4 , M r s . N i s s l e y s e r v e d a s t h e d i r e c t o r o f i n f o r m a t i o n s y s t e m s f o r A d m i n i s t a r I n f o r m a t i o n T e c h n o l o g i e s o f I n d i a n a p o l i s , I n d i a n a , e a r n i n g $ 5 7 , 4 6 7 i n 1 9 9 4 . T h e r e a f t e r , t h r o u g h t h e e n d o f 1 9 9 4 , M r s . N i s s l e y w a s s e l f - e m p l o y e d a s a b u s i n e s s c o n s u l t a n t , e a r n i n g a n e t p r o f i t o f $ 2 3 , 1 9 3 ( b a s e d o n g r o s s r e c e i p t s o f $ 3 1 , 7 3 5 a n d t o t a l e x p e n s e s o f $ 8 , 5 4 2 ) f o r t h a t y e a r . H e r c o m b i n e d s a l a r y a n d n e t p r o f i t f r o m s e l f - e m p l o y m e n t i n 1 9 9 4 w a s $ 8 0 , 6 6 0 . I n J a n u a r y 1 9 9 5 , M r s . N i s s l e y o b t a i n e d a f u l l - t i m e p o s i t i o n a s p r e s i d e n t a n d c h i e f e x e c u t i v e o f f i c e r o f P a t h w a y F a m i l y C e n t e r o f S o u t h f i e l d , M i c h i g a n ( P a t h w a y ) , a n o n p r o f i t , h e a l t h - c a r e o r g a n i z a t i o n d e d i c a t e d t o t h e t r e a t m e n t a n d p r e v e n t i o n o f s u b s t a n c e a b u s e b y a d o l e s c e n t s . M r s . N i s s l e y c o n t i n u e d t o h o l d t h i s p o s i t i o n a t t h e t i m e o f t r i a l ( N o v e m b e r 1 9 9 9 ) . H e r s a l a r y f o r 1 9 9 5 a n d 1 9 9 6 w a s $ 7 5 , 0 1 0 p e r y e a r . - 4 - D u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r s o p e r a t e d a n A m w a y d i s t r i b u t o r s h i p u n d e r t h e n a m e o f " K T E n t e r p r i s e s " . P e t i t i o n e r s b e g a n t h e i r A m w a y a c t i v i t y i n M a y o r J u n e 1 9 9 1 , w h e n t h e y w e r e r e c r u i t e d a s " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s b y a n " u p l i n e " d i s t r i b u t o r . A t t h e t i m e o f t r i a l , p e t i t i o n e r s w e r e c o n t i n u i n g t o p u r s u e t h e i r A m w a y a c t i v i t y . A m w a y i s a s u p p l i e r o f h o u s e h o l d a n d p e r s o n a l u s e p r o d u c t s t h a t a r e s o l d b y i n d i v i d u a l s ( d i s t r i b u t o r s ) t h r o u g h d i r e c t m a r k e t i n g . A n A m w a y d i s t r i b u t o r p u r c h a s e s A m w a y p r o d u c t s f o r r e s a l e t o b o t h c u s t o m e r s a n d " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s , a s w e l l a s f o r p e r s o n a l u s e . A t l e a s t i n t h e o r y , A m w a y d i s t r i b u t o r s g e n e r a t e r e c e i p t s b y s e l l i n g A m w a y p r o d u c t s d i r e c t l y t o c u s t o m e r s a n d b y r e c r u i t i n g n e w d i s t r i b u t o r s . T h e n e w r e c r u i t s b e c o m e " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s o f t h e s p o n s o r i n g d i s t r i b u t o r a n d a p a r t o f h i s o r h e r o r g a n i z a t i o n . ( T h e s p o n s o r i n g d i s t r i b u t o r i s r e f e r r e d t o a s t h e " u p l i n e " d i s t r i b u t o r . ) I n t u r n , e a c h " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r i s e n c o u r a g e d t o s p o n s o r a d d i t i o n a l n e w d i s t r i b u t o r s , a l l o f w h o m b e c o m e a p a r t o f t h e i n i t i a l d i s t r i b u t o r ' s o r g a n i z a t i o n . ( T h e p r o c e s s o f r e c r u i t i n g n e w d i s t r i b u t o r s i s o f t e n r e f e r r e d t o a s " b u i l d i n g t h e l e g s " o f a d i s t r i b u t o r ' s n e t w o r k . ) A m w a y d o e s n o t a s s i g n e x c l u s i v e g e o g r a p h i c a l t e r r i t o r i e s t o a n y d i s t r i b u t o r , n o r d o e s A m w a y i m p o s e a m i n i m u m s a l e s q u o t a o n a n y d i s t r i b u t o r . - 5 - 2 T h e " u p l i n e " d i s t r i b u t o r ' s b o n u s i s a l s o b a s e d o n t h e v o l u m e o f s a l e s g e n e r a t e d b y t h e " u p l i n e " d i s t r i b u t o r h i m s e l f o r h e r s e l f . H o w e v e r , t h e v o l u m e o f s u c h s a l e s i s g e n e r a l l y m i n i m a l , a n d t h e p o r t i o n o f t h e b o n u s a t t r i b u t a b l e t o s u c h s a l e s i s n e g l i g i b l e . 3 T h e " w i d t h " o f a n e t w o r k r e f e r s t o t h e n u m b e r o f " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s t h a t a r e p e r s o n a l l y s p o n s o r e d b y t h e d i s t r i b u t o r i n q u e s t i o n , a n d " l e n g t h " r e f e r s t o t h e n u m b e r o f " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s t h a t m a k e u p e a c h " l e g " o f t h e n e t w o r k . A m w a y m a i n t a i n s a " p y r a m i d " i n c e n t i v e s y s t e m . U n d e r t h i s s y s t e m , a n " u p l i n e " d i s t r i b u t o r r e c e i v e s a b o n u s b a s e d o n t h e v o l u m e o f s a l e s g e n e r a t e d b y h i s o r h e r " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s . 2 T h u s , t h e s y s t e m p r e s u m e s t h a t t h e " u p l i n e " d i s t r i b u t o r ' s p o t e n t i a l f o r p r o f i t w i l l i n c r e a s e a s h i s o r h e r n e t w o r k o f " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s b e c o m e s w i d e r a n d d e e p e r . 3 B e c a u s e t h e " u p l i n e " d i s t r i b u t o r ' s b o n u s i s b a s e d o n t h e v o l u m e o f s a l e s g e n e r a t e d b y " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s , s u c h b o n u s i s n o t d i r e c t l y a f f e c t e d b y a " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r ' s p r o f i t a b i l i t y o r l a c k o f p r o f i t a b i l i t y . T h e A m w a y " p y r a m i d " i n c e n t i v e s y s t e m i s p r o m o t e d b y A m w a y i n t h e f o r m o f t h e " 6 - 4 - 2 p l a n " . U n d e r t h e " 6 - 4 - 2 p l a n " , e a c h A m w a y d i s t r i b u t o r i s e n c o u r a g e d t o p e r s o n a l l y r e c r u i t 6 " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s , e a c h o f w h o m i n t u r n i s e n c o u r a g e d t o r e c r u i t a t l e a s t 4 " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s , e a c h o f w h o m i n t u r n i s e n c o u r a g e d t o r e c r u i t a t l e a s t 2 " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s ( f o r a t o t a l o f 7 8 " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s i n t h e i n i t i a l d i s t r i b u t o r ' s o r g a n i z a t i o n ) . A m w a y p r o m o t e s t h e " 6 - 4 - 2 p l a n " a s t h e - 6 - 4 A t t h e e n d o f 1 9 9 4 , 1 9 9 5 , a n d 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s h a d a t o t a l o f 7 5 , 7 7 , a n d 7 9 " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s , r e s p e c t i v e l y , i n t h e i r o r g a n i z a t i o n . t h e o r e t i c a l b r e a k - e v e n p o i n t f o r a d i s t r i b u t o r s h i p , a s s u m i n g t h a t t h e d i s t r i b u t o r a n d e a c h " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r w i t h i n t h e d i s t r i b u t o r ' s o r g a n i z a t i o n p u r c h a s e s $ 2 0 0 o f A m w a y p r o d u c t s p e r m o n t h , a n d t h a t t h e d i s t r i b u t o r d o e s n o t h a v e e x p e n s e s e x c e e d i n g $ 2 , 0 0 0 p e r m o n t h . A t l e a s t i n t h e o r y , t h e p o t e n t i a l f o r p r o f i t i s e n h a n c e d a s e a c h o f t h e 7 8 " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s i n t h e d i s t r i b u t o r ' s n e t w o r k s u c c e s s f u l l y i m p l e m e n t s t h e " 6 - 4 - 2 p l a n " . T h e A m w a y " 6 - 4 - 2 p l a n " d o e s n o t p r o v i d e m e a n i n g f u l g u i d a n c e t o d i s t r i b u t o r s r e g a r d i n g h o w e x p e n s e s i n c u r r e d i n p u r s u i n g a n A m w a y a c t i v i t y m i g h t b e r e d u c e d . T h e s t r u c t u r e o f t h e A m w a y " p y r a m i d " i n c e n t i v e s y s t e m e f f e c t i v e l y s e r v e s t o d i s c o u r a g e d i s t r i b u t o r s f r o m s p e n d i n g t h e i r t i m e p e r s o n a l l y t r y i n g t o s e l l A m w a y p r o d u c t s . I n c o n t r a s t , t h e s y s t e m e f f e c t i v e l y s e r v e s t o e n c o u r a g e d i s t r i b u t o r s t o s p e n d t h e i r t i m e t r y i n g t o r e c r u i t a n e v e r - i n c r e a s i n g n u m b e r o f " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s . P e t i t i o n e r s t h e m s e l v e s s p e n t l i t t l e t i m e p e r s o n a l l y t r y i n g t o s e l l A m w a y p r o d u c t s a n d c o n c e n t r a t e d i n s t e a d o n t r y i n g t o r e c r u i t ( a n d r e t a i n ) " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s . 4 G r o s s i n c o m e r e c e i v e d b y p e t i t i o n e r s c o n s i s t e d p r i n c i p a l l y o f b o n u s e s e a r n e d f r o m t h e s a l e ( o r p e r s o n a l c o n s u m p t i o n ) o f A m w a y p r o d u c t s b y " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s . - 7 - A s A m w a y d i s t r i b u t o r s , p e t i t i o n e r s w e r e e n t i t l e d t o p u r c h a s e f o r t h e i r p e r s o n a l u s e A m w a y p r o d u c t s a t d i s t r i b u t o r ' s c o s t w i t h o u t t h e c u s t o m a r y 3 0 - p e r c e n t m a r k u p . I n 1 9 9 4 , 1 9 9 5 , a n d 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s p u r c h a s e d A m w a y p r o d u c t s v a l u e d a t $ 2 , 1 3 3 , $ 3 , 2 8 2 , a n d $ 3 , 7 8 6 , r e s p e c t i v e l y , f o r t h e i r p e r s o n a l u s e . S i n c e i n c e p t i o n , p e t i t i o n e r s h a v e t r e a t e d t h e i r A m w a y a c t i v i t y a s a p r o p r i e t o r s h i p o n S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s , o f t h e i r F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n . P e t i t i o n e r s d e s c r i b e t h e i r a c t i v i t y o n S c h e d u l e C a s " p r o d u c t d i s t r i b u t i o n " b u t d o n o t i d e n t i f y t h e a c t i v i t y a s a n A m w a y d i s t r i b u t o r s h i p . P e t i t i o n e r s h a v e n e v e r s u c c e e d e d i n e a r n i n g a p r o f i t f r o m t h e i r A m w a y a c t i v i t y . R a t h e r , p e t i t i o n e r s h a v e c o n s i s t e n t l y c l a i m e d l o s s e s f r o m t h e i r A m w a y a c t i v i t y a n d h a v e u s e d s u c h l o s s e s t o o f f s e t t h e i r o t h e r i n c o m e , p r i n c i p a l l y s a l a r y ( o r n e t p r o f i t f r o m b u s i n e s s c o n s u l t i n g ) f r o m t h e i r f u l l - t i m e p o s i t i o n s . T h e f o l l o w i n g s c h e d u l e r e f l e c t s t h e l o s s e s c l a i m e d b y p e t i t i o n e r s f r o m t h e i r A m w a y a c t i v i t y o n S c h e d u l e C o f t h e i r t a x r e t u r n s f o r 1 9 9 1 t h r o u g h 1 9 9 8 : Y e a r N e t L o s s 1 9 9 1 ( p a r t y e a r ) $ 1 0 , 2 5 8 1 9 9 2 2 7 , 7 2 6 1 9 9 3 1 9 , 7 0 5 1 9 9 4 2 7 , 4 0 7 1 9 9 5 3 3 , 5 3 9 1 9 9 6 2 7 , 7 8 7 1 9 9 7 2 2 , 2 2 5 1 9 9 8 1 9 , 1 0 7 $ 1 8 7 , 7 5 4 - 8 - A t t h e t i m e o f t r i a l ( N o v e m b e r 1 9 9 9 ) , p e t i t i o n e r s a n t i c i p a t e d t h a t f o r 1 9 9 9 , t h e y w o u l d o n c e a g a i n i n c u r a l o s s f r o m t h e i r A m w a y a c t i v i t y . P e t i t i o n e r s d e t e r m i n e d t h e i r n e t l o s s e s f r o m t h e i r A m w a y a c t i v i t y o n S c h e d u l e C o f t h e i r t a x r e t u r n s f o r 1 9 9 1 t h r o u g h 1 9 9 8 a s f o l l o w s : 1 9 9 1 1 9 9 2 1 9 9 3 1 9 9 4 G r o s s i n c o m e 1 $ 2 , 7 9 6 $ 1 1 , 3 8 7 $ 1 9 , 6 9 1 $ 5 , 6 0 9 L e s s : e x p e n s e s ( i n c l . h o m e o f f i c e ) 1 3 , 0 5 4 3 9 , 1 1 3 3 9 , 3 9 6 3 3 , 0 1 6 N e t l o s s $ 1 0 , 2 5 8 $ 2 7 , 7 2 6 $ 1 9 , 7 0 5 $ 2 7 , 4 0 7 1 9 9 5 1 9 9 6 1 9 9 7 1 9 9 8 G r o s s i n c o m e 1 $ 1 2 , 5 2 4 $ 1 7 , 1 2 9 $ 7 , 3 0 2 $ 7 , 5 8 4 L e s s : e x p e n s e s ( i n c l . h o m e o f f i c e ) 4 6 , 0 6 3 4 4 , 9 1 6 2 9 , 5 2 7 2 6 , 6 9 1 N e t l o s s $ 3 3 , 5 3 9 $ 2 7 , 7 8 7 $ 2 2 , 2 2 5 $ 1 9 , 1 0 7 1 F o r p e t i t i o n e r s , g r o s s i n c o m e w a s e s s e n t i a l l y t h e b o n u s e s e a r n e d f r o m t h e s a l e ( o r p e r s o n a l c o n s u m p t i o n ) o f A m w a y p r o d u c t s b y " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s . P e t i t i o n e r s t h e m s e l v e s s o l d r e l a t i v e l y f e w A m w a y p r o d u c t s , a l t h o u g h t h e y d i d o r d e r s u c h p r o d u c t s o n b e h a l f o f " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r s . - 9 - P e t i t i o n e r s c l a i m e d e x p e n s e s r e l a t e d t o t h e i r A m w a y a c t i v i t y o n S c h e d u l e C o f t h e i r t a x r e t u r n s f o r 1 9 9 1 t h r o u g h 1 9 9 8 a s f o l l o w s : 1 9 9 1 1 9 9 2 1 9 9 3 1 9 9 4 B a d d e b t s - - - - - - - - - $ 8 3 5 C a r e x p e n s e s - - - $ 8 , 1 7 0 $ 1 0 , 1 7 3 6 , 7 9 4 C o m m i s s i o n s / f e e s $ 1 , 0 8 3 5 , 0 6 4 8 , 2 8 6 4 , 3 7 9 I n t e r e s t e x p e n s e - - - - - - - - - 6 7 2 O f f i c e e x p e n s e 2 , 4 9 7 5 , 4 7 8 1 0 , 6 4 6 6 , 5 8 7 R e p a i r s - - - 6 2 - - - - - - S u p p l i e s 4 , 2 5 7 7 , 8 7 5 1 , 5 1 7 - T r a v e l 4 , 9 1 5 7 , 6 3 7 5 , 6 3 3 4 , 8 5 8 M e a l s / e n t e r t a i n m e n t 1 3 0 2 7 9 4 1 , 0 2 4 1 , 0 0 2 U t i l i t i e s - - - - - - - - - 4 , 8 6 1 O t h e r e x p e n s e s A w a r d s / g i f t s - - - 5 7 - - - - - - B o o k s / s u b s c r i p t i o n s / t a p e s - - - - - - - - - 3 6 9 S e m i n a r s - - - 1 , 3 8 4 - - - 1 , 3 9 4 U s e o f h o m e 2 , 5 9 2 2 , 1 1 7 1 , 2 6 5 T o t a l e x p e n s e s $ 1 3 , 0 5 4 $ 3 9 , 1 1 3 $ 3 9 , 3 9 6 $ 3 3 , 0 1 6 1 N e t a f t e r 2 0 p e r c e n t r e d u c t i o n f o r 1 9 9 1 - 9 3 a n d 5 0 p e r c e n t r e d u c t i o n f o r 1 9 9 4 p e r s e c . 2 7 4 ( n ) . 1 9 9 5 1 9 9 6 1 9 9 7 1 9 9 8 A d v e r t i s i n g $ 2 , 0 7 8 $ 3 2 6 $ 1 , 1 0 5 $ 9 5 2 C a r e x p e n s e s 1 3 , 2 1 4 1 1 , 0 7 0 8 , 6 0 4 7 , 8 3 9 C o m m i s s i o n s / f e e s 6 , 4 6 1 5 , 1 5 2 8 6 4 - - - D e p r e c i a t i o n 6 7 9 5 1 7 5 3 9 - - - I n t e r e s t e x p e n s e 4 8 8 - - - 4 5 8 4 2 3 L e g a l / p r o f e s s i o n a l - - - - - - 3 1 0 - - - O f f i c e e x p e n s e 8 , 3 7 1 1 1 , 0 2 6 5 , 7 9 6 5 , 9 4 2 S u p p l i e s 6 7 6 3 , 9 8 5 3 , 7 1 2 4 , 8 5 6 T r a v e l 6 , 6 6 4 5 , 2 8 7 4 , 5 9 6 3 , 8 7 2 M e a l s / e n t e r t a i n m e n t 1 2 , 1 2 5 1 , 4 6 6 1 , 4 9 6 9 8 9 O t h e r e x p e n s e s B o o k s / s u b s c r i p t i o n s / t a p e s 9 9 2 8 8 4 - - - - - - S e m i n a r s 1 , 8 0 5 2 , 3 7 6 2 , 0 4 7 1 , 8 1 8 U n i f o r m s - - - 3 4 2 - - - - - - U s e o f h o m e 2 , 5 1 0 2 , 4 8 5 - - - - - - T o t a l e x p e n s e s $ 4 6 , 0 6 3 $ 4 4 , 9 1 6 $ 2 9 , 5 2 7 $ 2 6 , 6 9 1 1 N e t a f t e r 5 0 p e r c e n t r e d u c t i o n f o r 1 9 9 5 - 9 8 p e r s e c . 2 7 4 ( n ) . - 1 0 - F o r t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r s c l a i m e d " c a r e x p e n s e s " f o r a 1 9 9 3 O l d s m o b i l e a n d / o r a 1 9 9 4 B M W 5 3 5 i b a s e d o n c l a i m e d " b u s i n e s s " m i l e s d r i v e n . P e t i t i o n e r s r e p o r t e d " b u s i n e s s " m i l e s , c o m m u t i n g m i l e s , a n d o t h e r m i l e a g e o n S c h e d u l e C o f t h e i r t a x r e t u r n s f o r t h e y e a r s i n i s s u e a s f o l l o w s : 1 9 9 4 1 9 9 5 1 9 9 6 " B u s i n e s s " m i l e s 2 3 , 3 9 8 3 8 , 2 7 7 2 9 , 9 4 5 C o m m u t i n g 4 , 3 2 0 3 , 0 0 0 3 , 0 0 0 O t h e r 2 , 6 0 3 2 , 4 5 6 4 , 9 5 7 T o t a l 3 0 , 3 2 1 4 3 , 7 3 3 3 7 , 9 0 2 P e t i t i o n e r s c l a i m e d d e d u c t i o n s f o r t h e c o s t o f a t t e n d i n g A m w a y c o n v e n t i o n s a n d s e m i n a r s o n a r e g u l a r b a s i s i n c i t i e s s u c h a s N e w Y o r k , D e n v e r , A t l a n t a , O r l a n d o , a n d M i n n e a p o l i s . A t t h e t i m e t h a t p e t i t i o n e r s w e r e r e c r u i t e d a s A m w a y d i s t r i b u t o r s i n m i d - 1 9 9 1 , t h e y h a d n o p r i o r e x p e r i e n c e w i t h t h e A m w a y - t y p e o f a c t i v i t y . S i n c e t h a t t i m e , t h e y h a v e r e l i e d o n l y o n a d v i c e f r o m o n e o f t h e i r " u p l i n e " d i s t r i b u t o r s a n d o t h e r i n t e r e s t e d A m w a y i n d i v i d u a l s . O t h e r t h a n a c c e p t i n g t h e A m w a y " 6 - 4 - 2 p l a n " , p e t i t i o n e r s d i d n o t m a i n t a i n a w r i t t e n b u s i n e s s p l a n f o r t h e i r A m w a y a c t i v i t y , n o r d i d t h e y m a i n t a i n a w r i t t e n b u d g e t f o r t h e a c t i v i t y . P e t i t i o n e r s d i d n o t p r e p a r e a b r e a k - e v e n a n a l y s i s f o r t h e i r A m w a y a c t i v i t y , n o r d i d t h e y m a i n t a i n a m o n t h l y r e p o r t o f e x p e n s e s i n c u r r e d i n p u r s u i n g t h e a c t i v i t y . - 1 1 - A m a j o r r e a s o n w h y m a n y i n d i v i d u a l s r e m a i n c o m m i t t e d t o A m w a y i s t h e c o n g e n i a l s e n s e o f f a m i l y a n d t h e g r a t i f y i n g m o t i v a t i o n a l f e e l i n g t h a t t h e y d e r i v e f r o m p a r t i c i p a t i n g i n t h e a c t i v i t y . P e t i t i o n e r s h a v e " n o i n t e n t i o n s o f g e t t i n g o u t o f * * * A m w a y " . O P I N I O N U n d e r s e c t i o n 1 8 3 ( a ) , i f a n a c t i v i t y i s n o t e n g a g e d i n f o r p r o f i t , t h e n n o d e d u c t i o n a t t r i b u t a b l e t o t h e a c t i v i t y s h a l l b e a l l o w e d e x c e p t t o t h e e x t e n t p r o v i d e d b y s e c t i o n 1 8 3 ( b ) . I n p e r t i n e n t p a r t , s e c t i o n 1 8 3 ( b ) a l l o w s d e d u c t i o n s t o t h e e x t e n t o f g r o s s i n c o m e d e r i v e d f r o m a n a c t i v i t y t h a t i s n o t e n g a g e d i n f o r p r o f i t . S e c t i o n 1 8 3 ( c ) d e f i n e s a n a c t i v i t y n o t e n g a g e d i n f o r p r o f i t a s " a n y a c t i v i t y o t h e r t h a n o n e w i t h r e s p e c t t o w h i c h d e d u c t i o n s a r e a l l o w a b l e f o r t h e t a x a b l e y e a r u n d e r s e c t i o n 1 6 2 o r u n d e r p a r a g r a p h ( 1 ) o r ( 2 ) o f s e c t i o n 2 1 2 " . D e d u c t i o n s a r e a l l o w a b l e u n d e r s e c t i o n 1 6 2 o r u n d e r s e c t i o n 2 1 2 ( 1 ) o r ( 2 ) i f t h e t a x p a y e r i s e n g a g e d i n t h e a c t i v i t y w i t h t h e " a c t u a l a n d h o n e s t o b j e c t i v e o f m a k i n g a p r o f i t " . R o n n e n v . C o m m i s s i o n e r , 9 0 T . C . 7 4 , 9 1 ( 1 9 8 8 ) ; D r e i c e r v . C o m m i s s i o n e r , 7 8 T . C . 6 4 2 , 6 4 5 ( 1 9 8 2 ) , a f f d . w i t h o u t o p i n i o n 7 0 2 F . 2 d 1 2 0 5 ( D . C . C i r . 1 9 8 3 ) . T h e e x i s t e n c e o f t h e r e q u i s i t e p r o f i t o b j e c t i v e i s a q u e s t i o n o f f a c t t h a t m u s t b e d e c i d e d o n t h e b a s i s o f t h e e n t i r e - 1 2 - r e c o r d . S e e B e n z v . C o m m i s s i o n e r , 6 3 T . C . 3 7 5 , 3 8 2 ( 1 9 7 4 ) . I n r e s o l v i n g t h i s f a c t u a l q u e s t i o n , g r e a t e r w e i g h t i s a c c o r d e d o b j e c t i v e f a c t s t h a n a t a x p a y e r ' s s t a t e m e n t o f i n t e n t . S e e W e s t b r o o k v . C o m m i s s i o n e r , 6 8 F . 3 d 8 6 8 , 8 7 5 - 8 7 6 ( 5 t h C i r . 1 9 9 5 ) , a f f g . T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 6 3 4 ; s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . F o r p u r p o s e s o f d e c i d i n g w h e t h e r t h e t a x p a y e r h a s t h e r e q u i s i t e p r o f i t o b j e c t i v e , p r o f i t m e a n s e c o n o m i c p r o f i t , i n d e p e n d e n t o f t a x s a v i n g s . S e e S u r l o f f v . C o m m i s s i o n e r , 8 1 T . C . 2 1 0 , 2 3 3 ( 1 9 8 3 ) . T h e t a x p a y e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t h e o r s h e e n g a g e d i n t h e a c t i v i t y w i t h t h e o b j e c t i v e o f m a k i n g a p r o f i t . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) ; I N D O P C O I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 5 0 3 U . S . 7 9 , 8 4 ( 1 9 9 2 ) ; W e l c h v . H e l v e r i n g , 2 9 0 U . S . 1 1 1 , 1 1 5 ( 1 9 3 3 ) ; E l l i o t t v . C o m m i s s i o n e r , 9 0 T . C . 9 6 0 , 9 7 1 ( 1 9 8 8 ) , ( " P e t i t i o n e r s b e a r t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t t h e y e n g a g e d i n t h e A m w a y d i s t r i b u t o r s h i p w i t h t h e i n t e n t t o m a k e a p r o f i t " ) a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 8 9 9 F . 2 d 1 8 ( 9 t h C i r . 1 9 9 0 ) . T h e r e g u l a t i o n s s e t f o r t h a n o n e x h a u s t i v e l i s t o f f a c t o r s t h a t m a y b e c o n s i d e r e d i n d e c i d i n g w h e t h e r a p r o f i t o b j e c t i v e e x i s t s . T h e s e f a c t o r s a r e : ( 1 ) T h e m a n n e r i n w h i c h t h e t a x p a y e r c a r r i e s o n t h e a c t i v i t y ; ( 2 ) t h e e x p e r t i s e o f t h e t a x p a y e r o r h i s a d v i s e r s ; ( 3 ) t h e t i m e a n d e f f o r t e x p e n d e d b y t h e t a x p a y e r i n c a r r y i n g o n t h e a c t i v i t y ; ( 4 ) t h e e x p e c t a t i o n t h a t t h e a s s e t s u s e d i n t h e a c t i v i t y m a y a p p r e c i a t e i n v a l u e ; ( 5 ) t h e s u c c e s s o f t h e t a x p a y e r i n c a r r y i n g o n o t h e r s i m i l a r o r d i s s i m i l a r - 1 3 - a c t i v i t i e s ; ( 6 ) t h e t a x p a y e r ' s h i s t o r y o f i n c o m e o r l o s s e s w i t h r e s p e c t t o t h e a c t i v i t y ; ( 7 ) t h e a m o u n t o f o c c a s i o n a l p r o f i t s , i f a n y , w h i c h a r e e a r n e d ; ( 8 ) t h e f i n a n c i a l s t a t u s o f t h e t a x p a y e r ; a n d ( 9 ) a n y e l e m e n t s i n d i c a t i n g p e r s o n a l p l e a s u r e o r r e c r e a t i o n . S e e s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . N o s i n g l e f a c t o r , n o r e v e n t h e e x i s t e n c e o f a m a j o r i t y o f f a c t o r s f a v o r i n g o r d i s f a v o r i n g t h e e x i s t e n c e o f a p r o f i t o b j e c t i v e , i s c o n t r o l l i n g . S e e i d . R a t h e r , t h e r e l e v a n t f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s o f t h e c a s e a r e d e t e r m i n a t i v e . S e e G o l a n t y v . C o m m i s s i o n e r , 7 2 T . C . 4 1 1 , 4 2 6 ( 1 9 7 9 ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 6 4 7 F . 2 d 1 7 0 ( 9 t h C i r . 1 9 8 1 ) . B a s e d o n a l l o f t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s i n t h e p r e s e n t c a s e , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r s h a v e f a i l e d t o p r o v e t h a t t h e y e n g a g e d i n t h e i r A m w a y a c t i v i t y f o r p r o f i t w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 1 8 3 . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) ; I N D O P C O , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ; W e l c h v . H e l v e r i n g , s u p r a ; E l l i o t t v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . W e w i l l n o t a n a l y z e i n d e p t h a l l 9 o f t h e f a c t o r s e n u m e r a t e d i n t h e r e g u l a t i o n b u t r a t h e r f o c u s o n s o m e o f t h e m o r e i m p o r t a n t o n e s t h a t i n f o r m o u r d e c i s i o n . F i r s t , t h e h i s t o r y o f c o n s i s t e n t a n d s u b s t a n t i a l l o s s e s i n c u r r e d b y p e t i t i o n e r s i n t h e i r A m w a y a c t i v i t y i s i n d i c a t i v e o f a l a c k o f p r o f i t o b j e c t i v e . S e e G o l a n t y v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 4 2 7 ; s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 6 ) , I n c o m e T a x R e g s . S i n c e t h e i n c e p t i o n o f t h e i r A m w a y a c t i v i t y i n m i d - 1 9 9 1 , p e t i t i o n e r s h a v e n e v e r - 1 4 - e a r n e d a p r o f i t b u t h a v e i n c u r r e d l o s s e s f o r 8 c o n s e c u t i v e y e a r s . I n d e e d , a t t h e t i m e o f t r i a l i n N o v e m b e r 1 9 9 9 , p e t i t i o n e r s e x p e c t e d t o i n c u r a n o t h e r l o s s f o r w h a t w o u l d b e t h e n i n t h c o n s e c u t i v e y e a r . M o r e o v e r , p e t i t i o n e r s ' l o s s e s h a v e b e e n s u b s t a n t i a l i n a m o u n t , r a n g i n g b e t w e e n $ 1 9 , 1 0 7 a n d $ 3 3 , 5 3 9 f o r e a c h o f t h e 7 y e a r s d u r i n g w h i c h p e t i t i o n e r s h a v e c o n d u c t e d t h e i r A m w a y a c t i v i t y f o r a f u l l 1 2 m o n t h s . I n d e e d , p e t i t i o n e r s ' a g g r e g a t e l o s s e s f o r t h e 7 - 1 / 2 - y e a r p e r i o d f r o m m i d - 1 9 9 1 t h r o u g h 1 9 9 8 a m o u n t t o $ 1 8 7 , 7 5 4 a n d a v e r a g e o v e r $ 2 5 , 0 0 0 o n a n a d j u s t e d a n n u a l b a s i s . F u r t h e r , t h e r e h a s n o t b e e n a n y s i g n i f i c a n t t r e n d d i s c e r n i b l e i n t h e h i s t o r y o f p e t i t i o n e r s ' l o s s e s . F o r 1 9 9 4 t h r o u g h 1 9 9 6 , t h e 3 t a x a b l e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r s i n c u r r e d l o s s e s o f $ 2 7 , 4 0 7 , $ 3 3 , 5 3 9 , a n d $ 2 7 , 7 8 7 , r e s p e c t i v e l y . W h i l e i t i s t r u e t h a t p e t i t i o n e r s ' l o s s e s h a v e d e c r e a s e d s i n c e 1 9 9 6 , i t i s a l s o t r u e t h a t a c o m p a r i s o n o f 1 9 9 7 a n d 1 9 9 6 d e m o n s t r a t e s t h a t p e t i t i o n e r s ' g r o s s i n c o m e d e c r e a s e d a t a f a s t e r r a t e ( 5 7 p e r c e n t ) t h a n d i d p e t i t i o n e r s ' e x p e n s e s ( 3 4 p e r c e n t ) . T h e s a m e i s t r u e w h e n 1 9 9 8 a n d 1 9 9 6 a r e c o m p a r e d . A l s o r e l e v a n t i s t h e f a c t t h a t " t h e g o a l m u s t b e t o r e a l i z e a p r o f i t o n t h e e n t i r e o p e r a t i o n , w h i c h p r e s u p p o s e s n o t o n l y f u t u r e n e t e a r n i n g s b u t a l s o s u f f i c i e n t n e t e a r n i n g s t o r e c o u p t h e l o s s e s w h i c h h a v e m e a n w h i l e b e e n s u s t a i n e d i n t h e i n t e r v e n i n g - 1 5 - y e a r s . " B e s s e n y e y v . C o m m i s s i o n e r , 4 5 T . C . 2 6 1 , 2 7 4 ( 1 9 6 5 ) , a f f d . 3 7 9 F . 2 d 2 5 2 ( 2 d C i r . 1 9 6 7 ) . I n t h e p r e s e n t c a s e , t h e r e i s n o p e r s u a s i v e e v i d e n c e t h a t p e t i t i o n e r s w i l l e n j o y " f u t u r e n e t e a r n i n g s " , m u c h l e s s t h a t p e t i t i o n e r s w i l l b e a b l e t o r e c o u p t h e s u b s t a n t i a l l o s s e s ( $ 1 8 7 , 7 5 4 t h r o u g h 1 9 9 8 ) " w h i c h h a v e m e a n w h i l e b e e n s u s t a i n e d " . S e c o n d , w e a r e n o t c o n v i n c e d t h a t p e t i t i o n e r s c o n d u c t e d t h e i r A m w a y a c t i v i t y i n a b u s i n e s s l i k e m a n n e r . S e e s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . A l t h o u g h p e t i t i o n e r s m a y h a v e m a i n t a i n e d a s e p a r a t e b a n k a c c o u n t a n d r e c o r d s f o r t h e i r A m w a y a c t i v i t y , s u c h b a n k a c c o u n t a n d r e c o r d s a p p e a r t o h a v e b e e n m a i n t a i n e d p r i n c i p a l l y t o s a t i s f y s u b s t a n t i a t i o n r e q u i r e m e n t s i m p o s e d b y t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e a n d t h u s t o " g u a r a n t e e " t h e d e d u c t i b i l i t y o f e x p e n s e s . I n c o n t r a s t , s u c h b a n k a c c o u n t a n d r e c o r d s d o n o t a p p e a r t o h a v e b e e n u s e d a s a n a l y t i c o r d i a g n o s t i c t o o l s i n a n e f f o r t t o a c h i e v e p r o f i t a b i l i t y o f p e t i t i o n e r s ' A m w a y a c t i v i t y . A s w e h a v e p r e v i o u s l y s t a t e d : t h e k e e p i n g o f b o o k s a n d r e c o r d s m a y r e p r e s e n t n o t h i n g m o r e t h a n a c o n s c i o u s a t t e n t i o n t o d e t a i l . I n t h i s c a s e , t h e r e h a s b e e n n o s h o w i n g t h a t b o o k s a n d r e c o r d s w e r e k e p t f o r t h e p u r p o s e o f c u t t i n g e x p e n s e s , i n c r e a s i n g p r o f i t s , a n d e v a l u a t i n g t h e o v e r a l l p e r f o r m a n c e o f t h e o p e r a t i o n . T h e p e t i t i o n e r r e v i e w e d h e r r e c o r d s , b u t s h e h a s f a i l e d t o s h o w t h a t s h e u s e d t h e m t o i m p r o v e t h e o p e r a t i o n o f t h e e n t e r p r i s e . [ G o l a n t y v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 4 3 0 . ] M o r e o v e r , p e t i t i o n e r s d i d n o t m a i n t a i n c e r t a i n t y p e s o f r e c o r d s , n o r d i d p e t i t i o n e r s e m p l o y c e r t a i n e l e m e n t a r y b u s i n e s s - 1 6 - p r a c t i c e s , t h a t o n e w o u l d e x p e c t o f i n d i v i d u a l s p u r s u i n g a n a c t i v i t y w i t h a p r o f i t o b j e c t i v e . S e e O g d e n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 3 9 7 ; T h e i s e n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 5 3 9 ; H a r t v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 5 - 5 5 . T h u s , p e t i t i o n e r s d i d n o t m a i n t a i n a n y w r i t t e n b u s i n e s s p l a n f o r t h e i r A m w a y a c t i v i t y ( o t h e r t h a n t h e A m w a y " 6 - 4 - 2 p l a n " ) . F u r t h e r , p e t i t i o n e r s d i d n o t m a i n t a i n e i t h e r a w r i t t e n b u d g e t o r a m o n t h l y r e p o r t o f e x p e n s e s , n o r d i d p e t i t i o n e r s p r e p a r e a b r e a k - e v e n a n a l y s i s . A l s o o f s i g n i f i c a n c e i s t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r s h a d n o e x p e r i e n c e w i t h t h e A m w a y - t y p e o f a c t i v i t y p r i o r t o t h e t i m e t h a t t h e y w e r e r e c r u i t e d b y a n A m w a y d i s t r i b u t o r . S e e s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 2 ) , I n c o m e T a x R e g s . S i n c e t h a t t i m e , p e t i t i o n e r s h a v e r e l i e d o n l y o n a d v i c e f r o m o n e o f t h e i r " u p l i n e " d i s t r i b u t o r s a n d o t h e r i n t e r e s t e d A m w a y i n d i v i d u a l s . Y e t , u n d e r t h e A m w a y s y s t e m , t h e " u p l i n e " d i s t r i b u t o r ' s b o n u s i s n o t d i r e c t l y a f f e c t e d b y t h e " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r ' s p r o f i t a b i l i t y o r l a c k o f p r o f i t a b i l i t y ; r a t h e r , i t i s t h e " d o w n l i n e " d i s t r i b u t o r ' s v o l u m e o f s a l e s t h a t i s i m p o r t a n t t o t h e " u p l i n e " d i s t r i b u t o r . N e v e r t h e l e s s , p e t i t i o n e r s h a v e s t e a d f a s t l y r e f u s e d t o s e e k c o u n s e l f r o m d i s i n t e r e s t e d t h i r d p a r t i e s r e g a r d i n g m e a n s b y w h i c h t h e i r A m w a y a c t i v i t y m i g h t b e m a d e p r o f i t a b l e . S e e P o a s t v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 3 9 9 ( " f o r t h e m o s t p a r t , p e t i t i o n e r s ' a d v i s e r s w e r e n o t e x p e r t s a s m u c h a s t h e y w e r e u p l i n e r s w i t h a f i n a n c i a l - 1 7 - s t a k e i n p e t i t i o n e r s ' r e t a i l a n d d o w n l i n e s a l e s . " ) ; O g d e n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a ( " A m w a y d i s t r i b u t o r s m a y b e b i a s e d w h e n d i s c u s s i n g A m w a y b e c a u s e t h e y h a v e a n a t u r a l d e s i r e t o a d v a n c e t h e o r g a n i z a t i o n a n d / o r o b t a i n i n c o m e f r o m a d o w n l i n e r . " ) . P e t i t i o n e r s h a v e s t e a d f a s t l y r e f u s e d t o s e e k c o u n s e l f r o m d i s i n t e r e s t e d t h i r d p a r t i e s , e v e n t h o u g h t h e a d v i c e t h e y h a v e r e c e i v e d f r o m i n t e r e s t e d A m w a y i n d i v i d u a l s h a s d o n e n o t h i n g t o r e v e r s e p e t i t i o n e r s ' h i s t o r y o f u n i n t e r r u p t e d a n d s u b s t a n t i a l l o s s e s . F u r t h e r m o r e , t h e r e c o r d s u g g e s t s t h a t t h e " a d v i c e " p e t i t i o n e r s r e c e i v e d h a s c o n s i s t e d o f l i t t l e m o r e t h a n p l a t i t u d e s , g e n e r a l i t i e s , a n d e n c o u r a g e m e n t t o " s t i c k w i t h i t " . A l s o n o t e w o r t h y i s t h e f a c t t h a t a f t e r h e r r e s i g n a t i o n f r o m A d m i n i s t a r I n f o r m a t i o n T e c h n o l o g i e s i n m i d - 1 9 9 4 , M r s . N i s s l e y w a s a b l e t o g e n e r a t e i m m e d i a t e l y a n e t p r o f i t a s a s e l f - e m p l o y e d b u s i n e s s c o n s u l t a n t , e a r n i n g $ 2 3 , 1 9 3 b a s e d o n g r o s s r e c e i p t s o f $ 3 1 , 7 3 5 a n d t o t a l e x p e n s e s o f $ 8 , 5 4 2 , f o r t h e l a s t 6 m o n t h s o f 1 9 9 4 . B y c o n t r a s t , i n t h e i r A m w a y a c t i v i t y , p e t i t i o n e r s h a v e i n c u r r e d n o t h i n g b u t s u b s t a n t i a l l o s s e s f o r 8 c o n s e c u t i v e y e a r s . T h i r d , s e c t i o n 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 8 ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s i n p a r t t h a t " S u b s t a n t i a l i n c o m e f r o m s o u r c e s o t h e r t h a n t h e a c t i v i t y ( p a r t i c u l a r l y i f t h e l o s s e s f r o m t h e a c t i v i t y g e n e r a t e s u b s t a n t i a l t a x b e n e f i t s ) m a y i n d i c a t e t h a t t h e a c t i v i t y i s n o t e n g a g e d i n f o r p r o f i t e s p e c i a l l y i f t h e r e a r e p e r s o n a l o r - 1 8 - 5 F o r 1 9 9 4 , 1 9 9 5 , a n d 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r s d e d u c t e d c a r e x p e n s e s i n t h e a m o u n t s o f $ 6 , 7 9 4 , $ 1 3 , 2 1 4 , a n d $ 1 1 , 0 7 0 , r e s p e c t i v e l y . F o r e a c h o f t h e f i r s t t w o o f t h o s e y e a r s , t h e a m o u n t d e d u c t e d f o r j u s t t h i s s i n g l e e x p e n s e e x c e e d e d p e t i t i o n e r s ' r e p o r t e d g r o s s i n c o m e f r o m A m w a y f o r t h e y e a r . F o r 1 9 9 4 , 1 9 9 5 , a n d 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s a l s o c l a i m e d d e d u c t i o n s f o r u s e o f h o m e i n t h e a m o u n t s o f $ 1 , 2 6 5 , $ 2 , 5 1 0 , a n d $ 2 , 4 8 5 , r e s p e c t i v e l y ; f o r 1 9 9 4 , t h e y a l s o c l a i m e d a d e d u c t i o n f o r u t i l i t i e s i n t h e a m o u n t o f $ 4 , 8 6 1 . F o r 1 9 9 4 , t h e s u m o f j u s t t h e s e t w o d e d u c t i o n s e x c e e d e d p e t i t i o n e r s ' r e p o r t e d g r o s s i n c o m e f r o m A m w a y f o r t h a t y e a r . r e c r e a t i o n a l e l e m e n t s i n v o l v e d . " G o l a n t y v . C o m m i s s i o n e r , 7 2 T . C . a t 4 2 8 - 4 2 9 ; s e e R a n s o m v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 0 - 3 8 1 . I n t h e p r e s e n t c a s e , p e t i t i o n e r s a r e w e l l - e d u c a t e d , p r o f e s s i o n a l i n d i v i d u a l s , l i c e n s e d a s C . P . A . ' s , w h o e a r n s u b s t a n t i a l s a l a r i e s f r o m t h e i r f u l l - t i m e e m p l o y m e n t , a s d e m o n s t r a t e d b y t h e f o l l o w i n g t a b l e f o r t h e y e a r s i n i s s u e : 1 9 9 4 1 9 9 5 1 9 9 6 M r . N i s s l e y $ 6 5 , 6 7 4 $ 6 7 , 9 1 6 $ 7 0 , 8 1 0 M r s . N i s s l e y 8 0 , 6 6 0 7 5 , 0 1 0 7 5 , 0 1 0 T o t a l $ 1 4 6 , 3 3 4 $ 1 4 2 , 9 2 6 $ 1 4 5 , 8 2 0 F o r 1 9 9 4 , 1 9 9 5 , a n d 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s c l a i m e d l o s s e s f r o m t h e i r A m w a y a c t i v i t y i n t h e a m o u n t s o f $ 2 7 , 4 0 7 , $ 3 3 , 5 3 9 , a n d $ 2 7 , 7 8 7 , r e s p e c t i v e l y . P e t i t i o n e r s u s e d t h o s e l o s s e s t o r e d u c e t h e i r c o m p e n s a t i o n a n d o t h e r i n c o m e , t h e r e b y d e c r e a s i n g t h e i r t a x a b l e i n c o m e a n d a c h i e v i n g s u b s t a n t i a l t a x s a v i n g s . T h o s e t a x s a v i n g s h e l p e d t o f i n a n c e e v e r y d a y e x p e n s e s s u c h a s o u t l a y s f o r c a r a n d h o m e . 5 - 1 9 - 6 M o r e o v e r , a t a x p a y e r w h o i n t e n d s t o p u r s u e a n a c t i v i t y " n o m a t t e r w h a t " c a n n o t b e s a i d t o p u r s u e t h e a c t i v i t y i n a b u s i n e s s l i k e m a n n e r . S e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . , d i s c u s s e d s u p r a . F i n a l l y , t h i s C o u r t h a s o b s e r v e d t h a t " t h e r e a r e s i g n i f i c a n t e l e m e n t s o f p e r s o n a l p l e a s u r e a t t a c h e d t o t h e a c t i v i t i e s o f a n A m w a y d i s t r i b u t o r s h i p " a n d t h a t " a n A m w a y d i s t r i b u t o r s h i p p r e s e n t s t a x p a y e r s w i t h o p p o r t u n i t i e s t o g e n e r a t e b u s i n e s s d e d u c t i o n s f o r e s s e n t i a l l y p e r s o n a l e x p e n d i t u r e s . " B r e n n a n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 7 - 6 0 ; s e e a l s o s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 9 ) , I n c o m e T a x R e g s . ; c f . s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 8 ) , I n c o m e T a x R e g s . , r e g a r d i n g t h e r e f e r e n c e t o " p e r s o n a l o r r e c r e a t i o n a l e l e m e n t s " q u o t e d a b o v e . I n t h e p r e s e n t c a s e , t h e p e r s o n a l d i m e n s i o n s o f p e t i t i o n e r s ' A m w a y a c t i v i t y i n d i c a t e t h a t s u c h a c t i v i t y w a s n o t e n g a g e d i n f o r p r o f i t . T h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r s h a v e " n o i n t e n t i o n s o f g e t t i n g o u t o f * * * A m w a y " u n d e r s c o r e s t h i s c o n c l u s i o n . 6 T h e r e c o r d s u g g e s t s t h a t p e t i t i o n e r s e n j o y t h e s a m e c o n g e n i a l s e n s e o f f a m i l y a n d t h e s a m e g r a t i f y i n g m o t i v a t i o n a l f e e l i n g f r o m p a r t i c i p a t i n g i n t h e i r A m w a y a c t i v i t y a s d o m a n y o t h e r i n d i v i d u a l s w h o r e m a i n c o m m i t t e d t o A m w a y . T h e r e c o r d a l s o s u g g e s t s t h a t A m w a y c o n s t i t u t e s a n i m p o r t a n t p a r t o f p e t i t i o n e r s ' s o c i a l l i f e . I n a d d i t i o n , d u r i n g t h e y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r s a t t e n d e d A m w a y c o n v e n t i o n s a n d s e m i n a r s o n a r e g u l a r b a s i s i n c i t i e s s u c h - 2 0 - a s N e w Y o r k , D e n v e r , A t l a n t a , O r l a n d o , a n d M i n n e a p o l i s . F o r t h e 3 y e a r s i n i s s u e , p e t i t i o n e r s i n c u r r e d e x p e n s e s f o r t r a v e l , m e a l s a n d e n t e r t a i n m e n t ( M & E ) , a n d s e m i n a r s i n t h e f o l l o w i n g a m o u n t s : 1 9 9 4 1 9 9 5 1 9 9 6 T r a v e l $ 4 , 8 5 8 $ 6 , 6 6 4 $ 5 , 2 8 7 M & E ( g r o s s ) 2 , 0 0 4 4 , 2 5 0 2 , 9 3 2 S e m i n a r s 1 , 3 9 4 1 , 8 0 5 2 , 3 7 6 T o t a l $ 8 , 2 5 6 $ 1 2 , 7 1 9 $ 1 0 , 5 9 5 F o r 1 9 9 4 a n d 1 9 9 5 , t h e t o t a l o f j u s t t h e s e a m o u n t s e x c e e d s p e t i t i o n e r s ' r e p o r t e d g r o s s i n c o m e f r o m A m w a y f o r t h o s e y e a r s . M o r e o v e r , p e t i t i o n e r s r e c e i v e d a p e r s o n a l b e n e f i t f r o m t h e i r A m w a y a c t i v i t y t h r o u g h t h e a b i l i t y t o p u r c h a s e A m w a y p r o d u c t s f o r t h e i r o w n u s e a t d i s t r i b u t o r ' s c o s t w i t h o u t t h e c u s t o m a r y 3 0 - p e r c e n t m a r k u p . I n 1 9 9 4 , 1 9 9 5 , a n d 1 9 9 6 , p e t i t i o n e r s p u r c h a s e d , f o r t h e i r p e r s o n a l u s e , A m w a y p r o d u c t s v a l u e d a t $ 2 , 1 3 3 , $ 3 , 2 8 2 , a n d $ 3 , 7 8 6 , r e s p e c t i v e l y . S e e O g d e n v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 3 9 7 , w h e r e t h e p u r c h a s e o f $ 1 , 8 0 0 t o $ 2 , 4 0 0 w o r t h o f A m w a y p r o d u c t s p e r y e a r f o r t h e t a x p a y e r s ' p e r s o n a l u s e w a s r e g a r d e d b y t h e C o u r t a s a f a c t o r s u p p o r t i n g t h e c o n c l u s i o n t h a t t h e t a x p a y e r s l a c k e d a p r o f i t o b j e c t i v e . P e t i t i o n e r s e s t i m a t e t h a t t h e y d e v o t e d b e t w e e n 5 1 a n d 8 0 h o u r s p e r w e e k t o t h e i r A m w a y a c t i v i t y , w i t h M r s . N i s s l e y s p e n d i n g 2 1 t o 4 0 h o u r s p e r w e e k a n d M r . N i s s l e y s p e n d i n g 3 0 t o 4 0 h o u r s p e r w e e k . P e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t d e v o t i n g s o m u c h t i m e t o t h e i r A m w a y a c t i v i t y i s i n d i c a t i v e o f a p r o f i t o b j e c t i v e . - 2 1 - S e e s e c . 1 . 1 8 3 - 2 ( b ) ( 3 ) , I n c o m e T a x R e g s . H o w e v e r , w e r e g a r d p e t i t i o n e r s ' e s t i m a t e a s e x c e s s i v e . S e e K r o p p v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 1 4 8 ( " A s a t r i e r o f f a c t , i t i s o u r d u t y t o l i s t e n t o t h e t e s t i m o n y , o b s e r v e t h e d e m e a n o r o f t h e w i t n e s s e s , w e i g h t h e e v i d e n c e , a n d d e t e r m i n e w h a t w e b e l i e v e . " ) ; s e e a l s o T o k a r s k i v . C o m m i s s i o n e r , 8 7 T . C . 7 4 , 7 7 ( 1 9 8 6 ) ( " w e a r e n o t r e q u i r e d t o a c c e p t t h e s e l f - s e r v i n g t e s t i m o n y o f p e t i t i o n e r * * * a s g o s p e l . " ) ; c f . D i a z v . C o m m i s s i o n e r , 5 8 T . C . 5 6 0 , 5 6 4 ( 1 9 7 2 ) . I n a n y e v e n t , m a n y i n d i v i d u a l s d e v o t e c o n s i d e r a b l e t i m e t o t h e i r h o b b i e s a n d s i m i l a r a c t i v i t i e s . I n v i e w o f t h e f o r e g o i n g , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t e n t i t l e d t o d e d u c t t h e l o s s e s f r o m t h e i r A m w a y a c t i v i t y f o r t h e y e a r s i n i s s u e . H o w e v e r , p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c t i o n 1 8 3 ( b ) , p e t i t i o n e r s a r e e n t i t l e d t o d e d u c t e x p e n s e s t o t h e e x t e n t o f g r o s s i n c o m e f r o m t h e i r A m w a y a c t i v i t y . W e h a v e c a r e f u l l y c o n s i d e r e d a l l o f t h e c o n t e n t i o n s m a d e b y p e t i t i o n e r s f o r a h o l d i n g c o n t r a r y t o t h a t e x p r e s s e d h e r e i n , a n d t o t h e e x t e n t n o t t o u c h e d o n a b o v e , w e f i n d s u c h c o n t e n t i o n s t o b e u n p e r s u a s i v e . T o g i v e e f f e c t t o t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d u n d e r t o R u l e 1 5 5 .