TAX COURT OPINION

Case: Seymour & Beatrice Leffert
Docket Number: 18802-98
Judge: Marvel
Opinion Type: memo
Filed: 01/31/2001
Pages: 22

1 S e c . 6 4 0 4 ( g ) w a s r e d e s i g n a t e d s e c . 6 4 0 4 ( i ) b y t h e I n t e r n a l ( c o n t i n u e d . . . ) T . C . M e m o . 2 0 0 1 - 2 3 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T S E Y M O U R A N D B E A T R I C E L E F F E R T , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 8 8 0 2 - 9 8 . F i l e d J a n u a r y 3 1 , 2 0 0 1 . S e y m o u r L e f f e r t , p r o s e . T h o m a s J . K e r r i g a n , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N M A R V E L , J u d g e : O n S e p t e m b e r 1 8 , 1 9 9 8 , r e s p o n d e n t i s s u e d a n o t i c e o f f i n a l d e t e r m i n a t i o n d i s a l l o w i n g p e t i t i o n e r s ' c l a i m f o r a b a t e m e n t o f i n t e r e s t r e l a t i n g t o p e t i t i o n e r s ' 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 t a x a b l e y e a r s . P e t i t i o n e r s t i m e l y f i l e d a p e t i t i o n u n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 ( g ) 1 a n d R u l e 2 8 0 . 2 T h e o n l y i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r - 2 - 1 ( . . . c o n t i n u e d ) R e v e n u e S e r v i c e R e s t r u c t u r i n g & R e f o r m A c t o f 1 9 9 8 , P u b . L . 1 0 5 - 2 0 6 , s e c s . 3 3 0 5 ( a ) , 3 3 0 9 ( a ) , 1 1 2 S t a t . 6 8 5 , 7 4 3 , 7 4 5 . 2 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e a s a m e n d e d . A l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . r e s p o n d e n t ' s d e n i a l o f p e t i t i o n e r s ' c l a i m f o r a b a t e m e n t o f i n t e r e s t t h a t a c c r u e d f r o m D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 8 , t h r o u g h A u g u s t 1 9 9 7 f o r p e t i t i o n e r s ' 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 t a x a b l e y e a r s w a s a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . F I N D I N G S O F F A C T S o m e o f t h e f a c t s h a v e b e e n s t i p u l a t e d a n d a r e s o f o u n d . T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s i s i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . P e t i t i o n e r s r e s i d e d i n W o o d b u r y , N e w Y o r k , w h e n t h e y f i l e d t h e i r p e t i t i o n i n t h i s c a s e . T h e y f i l e d j o i n t i n d i v i d u a l i n c o m e t a x r e t u r n s f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 . D u r i n g 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 , M r . L e f f e r t w a s a c e r t i f i e d p u b l i c a c c o u n t a n t , a n d M r s . L e f f e r t w a s a t e a c h e r . M r . L e f f e r t ' s I n v e s t m e n t i n B l u e G e m A s s o c i a t e s I n o r a b o u t 1 9 8 2 , M r . L e f f e r t i n v e s t e d i n 7 2 0 1 A s s o c i a t e s , a g e n e r a l p a r t n e r s h i p t h a t a c q u i r e d a l i m i t e d p a r t n e r s h i p i n t e r e s t i n B l u e G e m A s s o c i a t e s ( B l u e G e m ) , a c o a l m i n i n g l i m i t e d p a r t n e r s h i p t h a t w a s s u b j e c t t o t h e u n i f i e d a u d i t a n d l i t i g a t i o n p r o v i s i o n s o f t h e T a x E q u i t y & F i s c a l R e s p o n s i b i l i t y A c t o f 1 9 8 2 ( T E F R A ) , P u b . L . 9 7 - 2 4 8 , s e c . 4 0 2 ( a ) , 9 6 S t a t . 3 2 4 , 6 4 8 . - 3 - 3 U n d e r t h e T E F R A u n i f i e d a u d i t a n d l i t i g a t i o n p r o v i s i o n s , a p r o p e r l y f u n c t i o n i n g t a x m a t t e r s p a r t n e r ( T M P ) i s c r i t i c a l t o a n e f f i c i e n t a n d f a i r p a r t n e r s h i p a u d i t s i n c e t h e T M P b e a r s r e s p o n s i b i l i t y f o r n o t i f y i n g p a r t n e r s o f d e v e l o p m e n t s a n d e n s u r i n g t h a t p a r t n e r s h a v e a m e a n i n g f u l o p p o r t u n i t y t o p a r t i c i p a t e i n t h e p a r t n e r s h i p p r o c e e d i n g . I n k e e p i n g w i t h a T M P ' s s t a t u t o r y a n d r e g u l a t o r y r e s p o n s i b i l i t i e s , t h e T M P a c t s a s a f i d u c i a r y w h o s e a c t i o n s w i l l a f f e c t t h e r i g h t s o f a l l p a r t n e r s i n t h e p a r t n e r s h i p . S e e P h i l l i p s v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 4 T . C . 1 1 5 , 1 2 0 - 1 2 1 ( 2 0 0 0 ) . O n J u n e 2 5 , 1 9 8 5 , B l u e G e m ' s F o r m s 1 0 6 5 , U . S . P a r t n e r s h i p R e t u r n o f I n c o m e , f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 w e r e s e l e c t e d f o r e x a m i n a t i o n b y t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e ( I R S ) . T h e e x a m i n a t i o n o f B l u e G e m ' s p a r t n e r s h i p r e t u r n s f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 w a s a s s i g n e d t o R e v e n u e A g e n t C h a r l e s V a s s a l o a n d w a s c o n d u c t e d f r o m a p p r o x i m a t e l y J u l y 1 9 8 5 t h r o u g h F e b r u a r y 1 9 8 8 . O n J u l y 2 2 , 1 9 8 5 , R e v e n u e A g e n t V a s s a l o s e n t a n a p p o i n t m e n t l e t t e r t o J o h n H e r b s t , t h e t a x m a t t e r s p a r t n e r o f B l u e G e m ( t h e B l u e G e m T M P ) . 3 O n J u l y 2 6 , 1 9 8 5 , t h e a p p o i n t m e n t l e t t e r w a s r e t u r n e d t o t h e s e n d e r a s u n d e l i v e r a b l e . O n A u g u s t 5 , 1 9 8 5 , R e v e n u e A g e n t V a s s a l o a t t e m p t e d t o c o n t a c t t h e B l u e G e m T M P b y t e l e p h o n e a n d l e f t a m e s s a g e f o r h i m a t h i s p l a c e o f b u s i n e s s . T h a t s a m e d a y , R e v e n u e A g e n t V a s s a l o r e c e i v e d a t e l e p h o n e c a l l f r o m I r v i n g K r a t z , a c e r t i f i e d p u b l i c a c c o u n t a n t w h o h a d p r e p a r e d B l u e G e m ' s 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 p a r t n e r s h i p r e t u r n s , c o n c e r n i n g t h e B l u e G e m e x a m i n a t i o n . R e v e n u e A g e n t V a s s a l o c o n t i n u e d t o d e a l p r i m a r i l y w i t h M r . K r a t z d u r i n g t h e B l u e G e m e x a m i n a t i o n . - 4 - 4 I f a F o r m 8 7 2 - N , N o t i c e o f T e r m i n a t i o n o f S p e c i a l C o n s e n t t o E x t e n d t h e T i m e t o A s s e s s T a x A t t r i b u t a b l e t o I t e m s o f a P a r t n e r s h i p , h a d b e e n s u b m i t t e d , r e s p o n d e n t w o u l d h a v e h a d 9 0 d a y s t o i s s u e a n o t i c e o f f i n a l p a r t n e r s h i p a d m i n i s t r a t i v e a d j u s t m e n t . O n A u g u s t 9 , 1 9 8 5 , R e v e n u e A g e n t V a s s a l o r e q u e s t e d a p p r o v a l t o b e g i n a T E F R A f l o w t h r o u g h e x a m i n a t i o n w i t h r e s p e c t t o B l u e G e m . H i s r e q u e s t w a s a p p r o v e d b y t h e I R S D i s t r i c t D i r e c t o r o n A u g u s t 2 3 , 1 9 8 5 . O n S e p t e m b e r 4 , 1 9 8 5 , t h e I R S s e n t a n o t i c e o f t h e b e g i n n i n g o f a n a d m i n i s t r a t i v e p r o c e e d i n g ( N B A P ) t o t h e B l u e G e m T M P . O n N o v e m b e r 2 0 , 1 9 8 5 , N B A P ' s w e r e s e n t t o a l l n o t i c e p a r t n e r s o f B l u e G e m , i n c l u d i n g 7 2 0 1 A s s o c i a t e s . R e v e n u e A g e n t V a s s a l o h e l d m e e t i n g s , c o n d u c t e d i n t e r v i e w s , a r r a n g e d f o r t h e p r e p a r a t i o n o f a n I R S e n g i n e e r i n g r e p o r t , a n d o t h e r w i s e c o n t i n u e d h i s e x a m i n a t i o n o f B l u e G e m t h r o u g h N o v e m b e r 1 9 8 6 . O n N o v e m b e r 5 , 1 9 8 6 , r e p r e s e n t a t i v e s o f t h e I R S a n d t h e B l u e G e m T M P e x e c u t e d F o r m s 8 7 2 - O , S p e c i a l C o n s e n t t o E x t e n d t h e T i m e t o A s s e s s T a x A t t r i b u t a b l e t o I t e m s o f a P a r t n e r s h i p ( s p e c i a l c o n s e n t s ) , w h i c h e x t e n d e d t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s o n a s s e s s m e n t f o r B l u e G e m ' s 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 y e a r s i n d e f i n i t e l y . A l t h o u g h t h e s p e c i a l c o n s e n t s c o u l d h a v e b e e n t e r m i n a t e d i f B l u e G e m h a d s u b m i t t e d t o t h e I R S a F o r m 8 7 2 - N , N o t i c e o f T e r m i n a t i o n o f S p e c i a l C o n s e n t t o E x t e n d t h e T i m e t o A s s e s s T a x A t t r i b u t a b l e t o I t e m s o f a P a r t n e r s h i p , n o n e w a s e v e r s u b m i t t e d . 4 T h e s p e c i a l c o n s e n t s w e r e s t i l l i n e f f e c t w h e n r e s p o n d e n t i s s u e d n o t i c e s o f - 5 - f i n a l p a r t n e r s h i p a d m i n i s t r a t i v e a d j u s t m e n t ( F P A A ) t o t h e B l u e G e m T M P a n d n o t i c e p a r t n e r s f o r t h e p a r t n e r s h i p ' s 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 y e a r s . F r o m N o v e m b e r 5 , 1 9 8 6 , w h e n t h e s p e c i a l c o n s e n t s w e r e s i g n e d , t o J a n u a r y 1 9 8 8 , t h e r e c o r d i s s i l e n t r e g a r d i n g w h a t , i f a n y t h i n g , w a s d o n e b y R e v e n u e A g e n t V a s s a l o o r b y a n y o t h e r I R S r e p r e s e n t a t i v e i n c o n n e c t i o n w i t h t h e B l u e G e m e x a m i n a t i o n . O n J a n u a r y 2 5 , 1 9 8 8 , t h e B l u e G e m A s s o c i a t e s c a s e w a s t r a n s f e r r e d f r o m R e v e n u e A g e n t V a s s a l o t o R e v e n u e A g e n t M e l q u i a d e s B r a v o f o r p u r p o s e s o f c l o s i n g t h e c a s e . O n F e b r u a r y 1 0 , 1 9 8 8 , R e v e n u e A g e n t B r a v o f o r w a r d e d t h e 6 0 - d a y p a c k a g e , c o n s i s t i n g o f L e t t e r 1 8 2 7 , 6 0 - d a y l e t t e r , F o r m 8 7 0 - L , A g r e e m e n t t o A s s e s s m e n t a n d C o l l e c t i o n o f D e f i c i e n c i e s i n T a x f o r P a r t n e r s h i p A d j u s t m e n t s , A d d i t i o n s t o T a x , a n d A f f e c t e d I t e m s , a n d F o r m 4 6 0 5 - A , R e v e n u e A g e n t R e p o r t ( c o l l e c t i v e l y , t h e 6 0 - d a y l e t t e r ) , t o t h e B r o o k h a v e n S e r v i c e C e n t e r f o r m a i l i n g t o t h e B l u e G e m T M P a n d a l l n o t i c e p a r t n e r s . O n A u g u s t 2 2 , 1 9 8 8 , t h e I R S m a i l e d a 6 0 - d a y l e t t e r t o t h e B l u e G e m T M P a n d n o t i c e p a r t n e r s o f B l u e G e m , p r o p o s i n g t o a d j u s t t h e p a r t n e r s h i p ' s 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 r e t u r n s . O n S e p t e m b e r 2 0 , 1 9 8 8 , t h e B r o o k h a v e n S e r v i c e C e n t e r r e c e i v e d a p r o t e s t f r o m 7 2 0 1 A s s o c i a t e s c o n t e s t i n g t h e p r o p o s e d a d j u s t m e n t s i n t h e 6 0 - d a y l e t t e r a n d r e q u e s t i n g a n A p p e a l s c o n f e r e n c e . M r . L e f f e r t f i l e d t h e p r o t e s t o n b e h a l f o f 7 2 0 1 - 6 - A s s o c i a t e s . N e i t h e r t h e B l u e G e m T M P n o r a n y o t h e r n o t i c e p a r t n e r f i l e d a p r o t e s t . O n O c t o b e r 1 8 , 1 9 8 8 , t h e p r o t e s t w a s f o r w a r d e d t o t h e M a n h a t t a n D i s t r i c t O f f i c e o f t h e I R S f o r c o n s i d e r a t i o n . D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 8 , T h r o u g h M a r c h 1 3 , 1 9 9 0 O n M a r c h 3 0 , 1 9 8 9 , a c a s e m a n a g e r i n t h e M a n h a t t a n D i s t r i c t O f f i c e r e v i e w e d t h e p r o t e s t a n d c o n c l u d e d t h a t t h e p r o t e s t w a s a c c e p t a b l e f o r p r o c e s s i n g b y t h e I R S ' s A p p e a l s O f f i c e i n N e w Y o r k C i t y . O n J u n e 5 , 1 9 8 9 , t h e B l u e G e m c a s e w a s a s s i g n e d t o A p p e a l s O f f i c e r S t e p h e n K o n i a r s k i . O n J u n e 2 0 , 1 9 8 9 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i s e n t a l e t t e r t o t h e B l u e G e m T M P a d v i s i n g h i m t h a t t h e B l u e G e m c a s e h a d b e e n r e f e r r e d t o t h e N e w Y o r k C i t y A p p e a l s O f f i c e f o r c o n s i d e r a t i o n . A c o p y o f t h e l e t t e r w a s n o t s e n t t o e i t h e r 7 2 0 1 A s s o c i a t e s o r t o M r . L e f f e r t . I n t h e l e t t e r , M r . K o n i a r s k i a l s o s t a t e d h e w o u l d c o n t a c t t h e B l u e G e m T M P b y J u l y 5 , 1 9 8 9 , t o s c h e d u l e a m u t u a l l y c o n v e n i e n t A p p e a l s c o n f e r e n c e r e g a r d i n g t h e c a s e . O n J u n e 2 0 , 1 9 8 9 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i c a l l e d M r . K r a t z t o d i s c u s s t h e B l u e G e m c a s e . M r . K r a t z , h o w e v e r , a d v i s e d M r . K o n i a r s k i h e w a s n o l o n g e r r e p r e s e n t i n g B l u e G e m . O n J u l y 5 , 1 9 8 9 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i c a l l e d M r . L e f f e r t a n d a d v i s e d h i m t h a t t h e B l u e G e m c a s e h a d b e e n r e f e r r e d t o t h e N e w Y o r k C i t y A p p e a l s O f f i c e f o r c o n s i d e r a t i o n . - 7 - O n O c t o b e r 2 6 , 1 9 8 9 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i s e n t l e t t e r s t o a l l B l u e G e m n o t i c e p a r t n e r s , i n c l u d i n g 7 2 0 1 A s s o c i a t e s , s c h e d u l i n g a n A p p e a l s c o n f e r e n c e f o r N o v e m b e r 1 6 , 1 9 8 9 , a n d a d v i s i n g t h e p a r t n e r s o f t h e i r r i g h t t o p a r t i c i p a t e i n t h e p r o c e e d i n g s . N o n e o f t h e n o t i c e p a r t n e r s r e s p o n d e d t o M r . K o n i a r s k i ' s l e t t e r s . M r . L e f f e r t h a s n o r e c o r d o f r e c e i v i n g t h e l e t t e r M r . K o n i a r s k i s e n t t o 7 2 0 1 A s s o c i a t e s . O n F e b r u a r y 2 , 1 9 9 0 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i s c h e d u l e d a M a r c h 1 2 , 1 9 9 0 , c o n f e r e n c e w i t h M r . L e f f e r t t o d i s c u s s a p o s s i b l e s e t t l e m e n t o f t h e B l u e G e m c a s e . O n M a r c h 1 , 1 9 9 0 , M r . K o n i a r s k i s e n t a l e t t e r t o t h e B l u e G e m T M P , s c h e d u l i n g a M a r c h 1 3 , 1 9 9 0 , c o n f e r e n c e . O n M a r c h 1 2 , 1 9 9 0 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i a n d M r . L e f f e r t a t t e n d e d t h e s c h e d u l e d c o n f e r e n c e . A t t h e c o n f e r e n c e , M r . L e f f e r t p r o p o s e d a " c a s h - o u t - o f - p o c k e t " s e t t l e m e n t t h a t w o u l d h a v e r e q u i r e d t h e I R S t o a l l o w M r . L e f f e r t t h e p a r t n e r s h i p l o s s e s c l a i m e d f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 a t t r i b u t a b l e t o B l u e G e m t o t h e e x t e n t o f h i s a c t u a l c a s h i n v e s t m e n t . O n M a r c h 1 3 , 1 9 9 0 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i s e n t a l e t t e r t o M r . L e f f e r t r e j e c t i n g t h e s e t t l e m e n t p r o p o s a l M r . L e f f e r t h a d s u b m i t t e d a t t h e i r M a r c h 1 2 , 1 9 9 0 , c o n f e r e n c e . M r . K o n i a r s k i ' s l e t t e r s t a t e d i n p e r t i n e n t p a r t : P l e a s e f i n d e n c l o s e d c o p y o f E n g i n e e r i n g R e p o r t t h a t y o u r e q u e s t e d a t o u r M a r c h 1 2 , 1 9 9 0 c o n f e r e n c e . I h a v e g i v e n c o n s i d e r a t i o n t o y o u r p r o p o s a l f o r s e t t l e m e n t m a d e a t t h e c o n f e r e n c e b a s e d o n o u t o f - 8 - 5 D u r i n g t h e e x a m i n a t i o n , t h e r e v e n u e a g e n t , a m o n g o t h e r t h i n g s , h a d l e a r n e d t h a t , c o n t r a r y t o w h a t h a d b e e n r e p r e s e n t e d i n t h e B l u e G e m o f f e r i n g m a t e r i a l s , t h e m i n i n g g e o l o g i s t w h o s e r e p o r t w a s i n c l u d e d i n t h o s e m a t e r i a l s h a d n o t a c t u a l l y v i s i t e d t h e p a r t n e r s h i p ' s m i n i n g p r o p e r t y . p o c k e t c a s h a n d h a v e d e e m e d t h a t s e t t l e m e n t i n a p p r o p r i a t e . B a s e d o n a n a l y s i s o f t h e f a c t s i n t h e c a s e a s w e l l a s a r e v i e w o f t h e r e l e v a n t c o u r t c a s e s , I h a v e d e c i d e d t o m a i n t a i n t h e p o s i t i o n t h a t a f u l l c o n c e s s i o n o f a l l l o s s e s c l a i m e d b y t h e p a r t n e r s h i p i s w a r r a n t e d . T h e o n e a r e a t h a t I m a y b e a b l e t o o f f e r a c o n c e s s i o n i s r e g a r d i n g t h e a s s e r t i o n o f t h e S e c t i o n 6 6 6 1 p e n a l t y . [ 5 ] I f y o u h a v e a n y a d d i t i o n a l i n f o r m a t i o n t o s u b m i t o r w o u l d l i k e t o d i s c u s s t h i s m a t t e r f u r t h e r , p l e a s e c o n t a c t m e a t t h e a b o v e n u m b e r . M r . L e f f e r t h a s n o r e c o r d o f r e c e i v i n g t h i s l e t t e r . N o c o n f e r e n c e b e t w e e n A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i a n d t h e B l u e G e m T M P r e g a r d i n g t h e B l u e G e m c a s e w a s h e l d o n M a r c h 1 3 , 1 9 9 0 . M a r c h 1 4 , 1 9 9 0 , T h r o u g h O c t o b e r 2 2 , 1 9 9 5 A f t e r M a r c h 1 3 , 1 9 9 0 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i m a d e s e v e r a l u n s u c c e s s f u l a t t e m p t s t o c o n t a c t t h e B l u e G e m T M P t o s c h e d u l e a c o n f e r e n c e . O n M a y 8 , 1 9 9 2 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i s e n t a l e t t e r t o t h e B l u e G e m T M P r e q u e s t i n g t h a t t h e T M P c o n t a c t h i m t o d i s c u s s p o t e n t i a l s e t t l e m e n t o f t h e B l u e G e m c a s e . T h e M a y 8 , 1 9 9 2 , l e t t e r s t a t e d , i n p e r t i n e n t p a r t : I h a v e m a d e s e v e r a l u n s u c c e s s f u l a t t e m p t s t o c o n t a c t y o u r e g a r d i n g t h e a b o v e - n a m e d p a r t n e r s h i p . I h a v e s c h e d u l e d s e v e r a l a p p o i n t m e n t s w h i c h y o u h a v e n o t a p p e a r e d a s w e l l a s y o u h a v e n o t r e t u r n e d n u m e r o u s t e l e p h o n e c a l l s . I n o r d e r t h a t w e m a y c o n s i d e r a p o t e n t i a l s e t t l e m e n t o f t h i s c a s e , i t i s n e c e s s a r y t h a t w e h o l d a c o n f e r e n c e i n o r d e r t o e x p l o r e p o t e n t i a l s e t t l e m e n t s . P l e a s e c o n t a c t m e a t t h e a d d r e s s a n d t e l e p h o n e n u m b e r s h o w n a b o v e . - 9 - O n M a r c h 8 , 1 9 9 4 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i s e n t t h e B l u e G e m T M P a n o t h e r l e t t e r , r e q u e s t i n g t h e T M P c o n t a c t h i m t o d i s c u s s p o t e n t i a l s e t t l e m e n t o f t h e B l u e G e m c a s e . T h e M a r c h 8 , 1 9 9 4 , l e t t e r w a s s u b s t a n t i a l l y s i m i l a r t o M r . K o n i a r s k i ' s e a r l i e r M a y 8 , 1 9 9 2 , l e t t e r t o t h e T M P . D u r i n g t h e p e r i o d f r o m M a r c h 1 4 , 1 9 9 0 , t h r o u g h O c t o b e r 2 2 , 1 9 9 5 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i a l s o a t t e m p t e d t o t e l e p h o n e t h e B l u e G e m T M P . T h e d a t e s o f t h e t e l e p h o n e c a l l s d o n o t a p p e a r i n t h e r e c o r d . T h e B l u e G e m T M P d i d n o t r e s p o n d t o a n y o f t h e c o n t a c t s m a d e b y M r . K o n i a r s k i . W i t h t h e e x c e p t i o n o f t h e l e t t e r s a n d t e l e p h o n e c a l l s d e s c r i b e d a b o v e , M r . K o n i a r s k i d i d n o t w o r k a c t i v e l y o n t h e B l u e G e m c a s e d u r i n g t h i s p e r i o d . I n s t e a d , h e w o r k e d o n o t h e r u n r e l a t e d c a s e s . O c t o b e r 2 3 , 1 9 9 5 , T h r o u g h A u g u s t 1 9 9 7 O n O c t o b e r 2 3 , 1 9 9 5 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i b e g a n p r e p a r i n g F P A A ' s a n d r e l a t e d d o c u m e n t s w i t h r e s p e c t t o B l u e G e m ' s 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 p a r t n e r s h i p r e t u r n s . I n a d d i t i o n , M r . K o n i a r s k i p r e p a r e d a s u p p o r t i n g s t a t e m e n t r e c o m m e n d i n g t h e i s s u a n c e o f t h e p r o p o s e d F P A A a n d s u b m i t t e d i t t o s u p e r v i s o r y p e r s o n n e l i n t h e N e w Y o r k C i t y A p p e a l s O f f i c e . I n h i s s u p p o r t i n g s t a t e m e n t , M r . K o n i a r s k i r e c o m m e n d e d t h a t m o s t o f t h e a d j u s t m e n t s a n d p e n a l t i e s p r o p o s e d b y t h e e x a m i n i n g a g e n t w i t h r e s p e c t t o B l u e G e m a n d i t s p a r t n e r s s h o u l d b e i n c l u d e d i n t h e F P A A . H e r e c o m m e n d e d , h o w e v e r , t h a t t h e s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t p e n a l t y p r o p o s e d b y - 1 0 - t h e e x a m i n i n g a g e n t s h o u l d n o t b e a s s e r t e d a g a i n s t t h e B l u e G e m i n v e s t o r s . H i s s u p p o r t i n g s t a t e m e n t s t a t e d , i n p e r t i n e n t p a r t : T h i s c a s e i s b e i n g f o r w a r d e d f o r t h e i s s u a n c e o f a n F P A A . T h i s c a s e i n v o l v e s a p r o t e s t f i l e d b y o n e o f t h e p a r t n e r s h i p i n v e s t o r s . N o p r o t e s t w a s f i l e d b y t h e T M P w h o h a s n o t b e e n c o o p e r a t i v e . * * * * * * * I I . P r o p o s a l s F o r S e t t l e m e n t : N o s e t t l e m e n t o f t h e i s s u e s w a s p o s s i b l e . I t i s t h e r e f o r e r e c o m m e n d e d t h a t a F P A A b e i s s u e d s u s t a i n i n g t h e G o v e r n m e n t ' s p o s i t i o n i n f u l l w i t h r e s p e c t t o a l l i s s u e s w i t h t h e e x c e p t i o n o f t h e S e c t i o n 6 6 6 1 p e n a l t y i s s u e . I t i s r e c o m m e n d e d t h a t t h i s p e n a l t y b e c o n c e d e d . * * * * * * * I s s u e 3 - S e c t i o n 6 6 6 1 A t i s s u e i s w h e t h e r t h e i n d i v i d u a l p a r t n e r s s h o u l d b e s u b j e c t t o t h e s u b s t a n t i a l u n d e r s t a t e m e n t o f t a x l i a b i l i t y p e n a l t y p u r s u a n t t o I R C S e c t i o n 6 6 6 1 . A l t h o u g h t h e G o v e r n m e n t ' s p o s i t i o n w i t h r e s p e c t t o t h e p a r t n e r s h i p w a s s t r o n g w h e r e n o c a s h o f f e r w a s d e e m e d a p p r o p r i a t e , t h e t a x s h e l t e r w a s n o t d e e m e d e g r e g i o u s f r o m t h e p o i n t o f v i e w o f t h e i n d i v i d u a l p a r t n e r s . A r e v i e w o f t h e c o r r e s p o n d e n c e b e t w e e n t h e p a r t n e r s h i p a n d i t s i n v e s t o r s g i v e t h e a p p e a r a n c e t h a t t h e v e n t u r e h a d m u c h g r e a t e r e c o n o m i c v i a b i l i t y t h a n i t a c t u a l l y h a d . I t i s t h e r e f o r e r e c o m m e n d e d t h a t t h e i s s u e b e c o n c e d e d . O n J a n u a r y 1 6 , 1 9 9 6 , r e s p o n d e n t i s s u e d F P A A ' s t o t h e B l u e G e m T M P a n d a l l n o t i c e p a r t n e r s w i t h r e s p e c t t o B l u e G e m ' s 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 t a x a b l e y e a r s . N e i t h e r t h e B l u e G e m T M P n o r a n y n o t i c e p a r t n e r f i l e d a p e t i t i o n c o n t e s t i n g t h e F P A A ' s i n t h i s C o u r t o r a n y o t h e r a p p r o p r i a t e c o u r t . A s a r e s u l t , o n J u n e 1 6 , 1 9 9 6 , t h e p e r i o d f o r f i l i n g s u c h a p e t i t i o n e x p i r e d , a n d t h e B l u e G e m c a s e - 1 1 - 6 A l t h o u g h t h e p a r t i e s s t i p u l a t e d t h a t t h e B l u e G e m c a s e w a s d e f a u l t e d , t h e y d i d n o t d e f i n e t h e t e r m " d e f a u l t e d " . W e u n d e r s t a n d t h e t e r m t o r e f e r t o t h e p r o c e s s o f p r e p a r i n g t o a s s e s s a p r o p o s e d t a x d e f i c i e n c y a f t e r a t a x p a y e r f a i l s t i m e l y t o p u r s u e a v a i l a b l e p r e a s s e s s m e n t j u d i c i a l r e m e d i e s . w a s " d e f a u l t e d " . 6 S e e g e n e r a l l y s e c s . 6 2 2 5 ( a ) a n d 6 2 2 6 ( a ) ( 1 ) a n d ( b ) ( 1 ) . O n S e p t e m b e r 2 4 , 1 9 9 6 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i p r e p a r e d " t h e F P A A d e f a u l t p a c k a g e " a n d f o r w a r d e d i t , a l o n g w i t h t h e a d m i n i s t r a t i v e f i l e , t o t h e A s s o c i a t e C h i e f o f A p p e a l s f o r a p p r o v a l . O n O c t o b e r 1 1 , 1 9 9 6 , t h e B r o o k h a v e n S e r v i c e C e n t e r r e c e i v e d t h e F P A A d e f a u l t p a c k a g e f o r p r o c e s s i n g . O n F e b r u a r y 3 , 1 9 9 7 , t h e B r o o k h a v e n S e r v i c e C e n t e r p r e p a r e d e x a m i n a t i o n w o r k p a p e r s r e l a t i n g t o M r . L e f f e r t ' s c l a i m e d d e d u c t i o n s f r o m B l u e G e m f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 . O n F e b r u a r y 2 7 , 1 9 9 7 , F o r m s 4 5 4 9 - A , I n c o m e T a x E x a m i n a t i o n C h a n g e s , w e r e i s s u e d t o p e t i t i o n e r s f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 . O n M a r c h 9 , 1 9 9 7 , M r . L e f f e r t s e n t a l e t t e r t o t h e P r o b l e m R e s o l u t i o n O f f i c e a t t h e B r o o k h a v e n S e r v i c e C e n t e r , o b j e c t i n g t o t h e F o r m s 4 5 4 9 - A h e h a d r e c e i v e d a n d t h e l a r g e a m o u n t o f i n t e r e s t t h a t w a s t o b e a s s e s s e d a g a i n s t p e t i t i o n e r s . M r . L e f f e r t c o m p l a i n e d t h a t t h e I R S h a d i n o r d i n a t e l y d e l a y e d r e s p o n d i n g t o h i s p r o t e s t l e t t e r . H e m a i n t a i n e d t h a t , u n t i l r e c e i v i n g t h e F o r m s 4 5 4 9 - A , h e h a d r e c e i v e d n o o t h e r c o r r e s p o n d e n c e f r o m t h e I R S c o n c e r n i n g t h e B l u e G e m c a s e f o r m o r e t h a n 8 y e a r s s i n c e f i l i n g h i s a p p e a l . M r . L e f f e r t c l a i m e d t h a t t h e d e l a y l e d h i m t o - 1 2 - a s s u m e t h e I R S h a d c l o s e d t h e B l u e G e m c a s e w i t h o u t a d j u s t i n g B l u e G e m ' s 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 r e t u r n s , t h u s c o n f i r m i n g t h a t t h e B l u e G e m c o a l m i n i n g v e n t u r e w a s a l e g i t i m a t e i n v e s t m e n t . O n M a r c h 2 4 , 1 9 9 7 , t h e I R S m a d e a n a s s e s s m e n t a g a i n s t p e t i t i o n e r s o f t a x a n d i n t e r e s t a t t r i b u t a b l e t o t h e d i s a l l o w a n c e o f M r . L e f f e r t ' s d i s t r i b u t i v e s h a r e o f B l u e G e m l o s s e s f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 . O n A p r i l 3 , 1 9 9 7 , t h e I R S s e n t a l e t t e r t o M r . L e f f e r t r e s p o n d i n g t o h i s M a r c h 9 , 1 9 9 7 , l e t t e r . T h o u g h d i s a g r e e i n g w i t h M r . L e f f e r t ' s c l a i m t h a t t h e r e h a d b e e n a n i n o r d i n a t e d e l a y , t h e I R S a d v i s e d h i m t h a t h e c o u l d f i l e a F o r m 8 4 3 , C l a i m f o r R e f u n d a n d R e q u e s t f o r A b a t e m e n t , i f h e w i s h e d t o d i s p u t e t h e i n t e r e s t a s s e s s e d a g a i n s t h i m . T h e l e t t e r f u r t h e r a d v i s e d M r . L e f f e r t t h a t h i s r e q u e s t f o r a b a t e m e n t w o u l d b e d e n i e d b y t h e S e r v i c e C e n t e r b u t t h a t h e c o u l d a p p e a l t h a t d e c i s i o n a d m i n i s t r a t i v e l y . O n A p r i l 1 6 , 1 9 9 7 , M r . L e f f e r t s e n t a l e t t e r t o t h e I R S r e i t e r a t i n g t h a t h e h a d n e v e r r e c e i v e d n o t i c e o f t h e I R S ' s d e c i s i o n c o n c e r n i n g h i s e a r l i e r p r o t e s t l e t t e r u n t i l a b o u t M a r c h 1 9 9 7 , w h e n h e h a d r e c e i v e d t h e F o r m s 4 5 4 9 - A . H e a s k e d t h a t s o m e c o m p r o m i s e b e m a d e a l l o w i n g p e t i t i o n e r s t o p a y i n t e r e s t o n l y t h r o u g h D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 8 . O n A u g u s t 1 1 , 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r s f i l e d t h e i r r e q u e s t f o r a b a t e m e n t o f i n t e r e s t f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 . T h e i r F o r m 8 4 3 s t a t e d i n p e r t i n e n t p a r t : - 1 3 - 7 C o n t r a r y t o p e t i t i o n e r s ' e x p l a n a t i o n , n e i t h e r t h e T M P n o r a n y n o t i c e p a r t n e r f i l e d a p e t i t i o n i n t h i s C o u r t f o r r e d e t e r m i n a t i o n o f t h e p a r t n e r s h i p a d j u s t m e n t s p r o p o s e d i n t h e F P A A ' s i s s u e d w i t h r e s p e c t t o B l u e G e m . I n f a c t , t h e B l u e G e m c a s e w a s " d e f a u l t e d " a d m i n i s t r a t i v e l y b e c a u s e a t i m e l y j u d i c i a l p r o c e e d i n g w a s n o t f i l e d i n a n y c o u r t f o l l o w i n g t h e m a i l i n g o f t h e F P A A ' s . W e a l s o n o t e t h a t p e t i t i o n e r s ' c l a i m t h a t t h e y " h e a r d n o t h i n g f r o m t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e " d u r i n g a n 8 - y e a r p e r i o d w a s n o t a c c u r a t e , a s o u r f i n d i n g s o f f a c t r e f l e c t . I n A u g u s t , 1 9 8 8 w e w e r e f i r s t n o t i f i e d o f a p r o p o s e d d i s a l l o w a n c e o f B l u e G e m . W e a r e r e q u e s t i n g a n a b a t e m e n t o f i n t e r e s t f r o m D e c e m b e r , 1 9 8 8 t o p r e s e n t f o r t h e f o l l o w i n g r e a s o n s : O u r 1 9 8 8 A p p e a l f r o m t h e p r o p o s e d d i s a l l o w a n c e w a s t a k e n t o t h e T a x C o u r t a n d i t t o o k e i g h t y e a r s f o r t h e o v e r b u r d e n e d c o u r t , a f t e r p u t t i n g i t o n t h e d o c k e t , t o i s s u e a 1 9 9 6 d e c i s i o n . [ 7 ] T h e d e c i s i o n w a s i s s u e d i n f a v o r o f t h e g o v e r n m e n t ' s p o s i t i o n s i n c e t h e T M P o f B l u e G e m w a s u n c o o p e r a t i v e . I n t h a t e n s u i n g e i g h t y e a r p e r i o d w e h e a r d n o t h i n g f r o m t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e a n d h a d n o i d e a o f t h i s i n o r d i n a t e l e n g t h i t w o u l d t a k e t o r e a c h a d e c i s i o n . H a d w e k n o w n , w e s u r e l y w o u l d h a v e d e p o s i t e d t h e t a x l i a b i l i t y i n 1 9 8 8 t o s t o p t h e r u n n i n g o f i n t e r e s t . W e a r e i n d i s p u t e a s t o t h e t i m e l y a s s e s s m e n t o f i n t e r e s t d u e t o t h e i n o r d i n a t e d e l a y o f e i g h t y e a r s a n d w e r e s p e c t f u l l y r e q u e s t a n a b a t e m e n t f r o m D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 8 . W e h a v e n o w a y o f c a l c u l a t i n g t h e i n t e r e s t d u e t o D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 8 a n d h a v e t h e r e f o r e l e f t I t e m 2 [ i . e . , t h e a m o u n t o f i n t e r e s t t o b e a b a t e d ] b l a n k . S u r e l y t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e s h o u l d n o t p e n a l i z e a t a x p a y e r f o r a n e i g h t y e a r T a x C o u r t d e l a y i n r e n d e r i n g a d e c i s i o n . I t w o u l d s e e m t h a t t h i s c a s e w o u l d f a l l u n d e r t h e t e r m " M i n i s t e r i a l A c t " . * * * * * * * H a d w e n o t a p p e a l e d t h e I R S d e c i s i o n w e w o u l d h a v e p a i d t h e t a x a n d i n t e r e s t t o D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 8 . B e c a u s e w e a p p e a l e d w e a r e b e i n g p e n a l i z e d f o r a n e i g h t y e a r d e l a y - 1 4 - 8 S e c . 6 4 0 4 ( e ) w a s a m e n d e d b y t h e T a x p a y e r B i l l o f R i g h t s 2 , P u b . L . 1 0 4 - 1 6 8 , s e c . 3 0 1 ( a ) ( 1 ) a n d ( 2 ) , 1 1 0 S t a t . 1 4 5 2 , 1 4 5 7 ( 1 9 9 6 ) , t o p e r m i t t h e C o m m i s s i o n e r t o a b a t e i n t e r e s t w i t h r e s p e c t t o a n " u n r e a s o n a b l e " e r r o r o r d e l a y r e s u l t i n g f r o m " m a n a g e r i a l " o r m i n i s t e r i a l a c t s . T h e a m e n d m e n t a p p l i e s t o i n t e r e s t a c c r u i n g w i t h r e s p e c t t o d e f i c i e n c i e s f o r t a x a b l e y e a r s b e g i n n i n g a f t e r J u l y 3 0 , 1 9 9 6 , a n d i s i n a p p l i c a b l e t o t h e i n s t a n t c a s e . i n p r o c e s s i n g o u r a p p e a l . I t s e e m s b o t h u n f a i r a n d u n d u e h a r d s h i p . O n S e p t e m b e r 1 8 , 1 9 9 8 , r e s p o n d e n t i s s u e d t o p e t i t i o n e r s a n o t i c e o f f i n a l d e t e r m i n a t i o n d e n y i n g t h e i r r e q u e s t f o r a b a t e m e n t o f i n t e r e s t f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 . I n h i s n o t i c e , r e s p o n d e n t s t a t e d t h a t h e h a d n o t f o u n d a n y e r r o r s o r d e l a y i n t h e p e r i o d f r o m D e c e m b e r 1 9 8 8 t h r o u g h A u g u s t 1 9 9 7 r e l a t i n g t o t h e p e r f o r m a n c e o f a m i n i s t e r i a l a c t . O P I N I O N U n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) ( 1 ) , t h e C o m m i s s i o n e r m a y a b a t e p a r t o r a l l o f a n a s s e s s m e n t o f i n t e r e s t o n a n y d e f i c i e n c y o r p a y m e n t o f i n c o m e t a x t o t h e e x t e n t t h a t a n y e r r o r o r d e l a y i n p a y m e n t i s a t t r i b u t a b l e t o e r r o n e o u s o r d i l a t o r y p e r f o r m a n c e o f a m i n i s t e r i a l a c t b y a n o f f i c e r o r e m p l o y e e o f t h e I R S . 8 A m i n i s t e r i a l a c t m e a n s a p r o c e d u r a l o r m e c h a n i c a l a c t t h a t d o e s n o t i n v o l v e t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t o r d i s c r e t i o n a n d o c c u r s d u r i n g t h e p r o c e s s i n g o f a t a x p a y e r ' s c a s e a f t e r a l l t h e p r e r e q u i s i t e s t o t h e a c t , s u c h a s c o n f e r e n c e s a n d r e v i e w b y s u p e r v i s o r s , h a v e t a k e n p l a c e . S e e L e e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 3 T . C . 1 4 5 ( 1 9 9 9 ) ; s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . - 1 5 - 9 T h e f i n a l r e g u l a t i o n s u n d e r s e c . 6 4 0 4 w e r e i s s u e d o n D e c . 1 8 , 1 9 9 8 . T h e f i n a l r e g u l a t i o n s g e n e r a l l y a p p l y t o i n t e r e s t a c c r u i n g w i t h r e s p e c t t o d e f i c i e n c i e s o r p a y m e n t s o f t a x d e s c r i b e d i n s e c . 6 2 1 2 ( a ) f o r t a x a b l e y e a r s b e g i n n i n g a f t e r J u l y 3 0 , 1 9 9 6 . S e e s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 ( d ) ( 1 ) , P r o c e d . & A d m i n . R e g s . A s a r e s u l t , s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 3 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) , a p p l i e s a n d i s e f f e c t i v e f o r i n t e r e s t a c c r u i n g w i t h r e s p e c t t o d e f i c i e n c i e s f o r t h o s e t a x a b l e y e a r s b e g i n n i n g a f t e r D e c . 3 1 , 1 9 7 8 , b u t b e f o r e J u l y 3 0 , 1 9 9 6 . S e e i d . a t p a r . ( c ) . R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 3 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) . 9 I n c o n t r a s t , a d e c i s i o n c o n c e r n i n g t h e p r o p e r a p p l i c a t i o n o f F e d e r a l t a x l a w , o r o t h e r a p p l i c a b l e F e d e r a l o r S t a t e l a w s , i s n o t a m i n i s t e r i a l a c t . S e e s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 3 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) . T h e m e r e p a s s a g e o f t i m e d o e s n o t e s t a b l i s h e r r o r o r d e l a y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t . S e e C o s g r i f f v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 2 4 1 ( c i t i n g L e e v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 5 0 ) . W h e n C o n g r e s s e n a c t e d s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) , i t d i d n o t i n t e n d t h e p r o v i s i o n t o b e u s e d r o u t i n e l y t o a v o i d p a y m e n t o f i n t e r e s t . R a t h e r , C o n g r e s s i n t e n d e d a b a t e m e n t o f i n t e r e s t o n l y w h e r e f a i l u r e t o d o s o " w o u l d b e w i d e l y p e r c e i v e d a s g r o s s l y u n f a i r . " H . R e p t . 9 9 - 4 2 6 , a t 8 4 4 ( 1 9 8 5 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 2 ) 1 , 8 4 4 ; S . R e p t . 9 9 - 3 1 3 , a t 2 0 8 ( 1 9 8 6 ) , 1 9 8 6 - 3 C . B . ( V o l . 3 ) 1 , 2 0 8 . S e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) a f f o r d s a t a x p a y e r r e l i e f o n l y i f n o s i g n i f i c a n t a s p e c t o f t h e e r r o r o r d e l a y c a n b e a t t r i b u t e d t o t h e t a x p a y e r . I n a d d i t i o n , i n t e r e s t m a y b e a b a t e d o n l y a f t e r t h e C o m m i s s i o n e r - 1 6 - h a s c o n t a c t e d t h e t a x p a y e r i n w r i t i n g a b o u t t h e d e f i c i e n c y o r p a y m e n t i n q u e s t i o n . S e e s e c . 6 4 0 4 ( e ) . P e t i t i o n e r s r e q u e s t e d t h a t r e s p o n d e n t a b a t e i n t e r e s t f o r t h e p e r i o d f r o m D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 8 , t h r o u g h A u g u s t 1 9 9 7 . R e s p o n d e n t d e n i e d p e t i t i o n e r s ' r e q u e s t , c l a i m i n g t h a t t h e r e c o r d d o e s n o t d i s c l o s e a n y e r r o n e o u s o r d i l a t o r y p e r f o r m a n c e o f a m i n i s t e r i a l a c t b y a n o f f i c e r o r e m p l o y e e o f t h e I R S , a n d i s s u e d a n o t i c e o f f i n a l d e t e r m i n a t i o n t o p e t i t i o n e r s . P e t i t i o n e r s f i l e d a t i m e l y p e t i t i o n t o c o n t e s t r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n . W e h a v e j u r i s d i c t i o n t o d e c i d e w h e t h e r r e s p o n d e n t a b u s e d h i s d i s c r e t i o n i n d e t e r m i n i n g t h a t n o i n t e r e s t a b a t e m e n t w a s a p p r o p r i a t e . W e s h a l l o r g a n i z e a n d c o n d u c t o u r a n a l y s i s b y s e g m e n t i n g i t i n t o t h e r e l e v a n t t i m e p e r i o d s . D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 8 , T h r o u g h M a r c h 1 3 , 1 9 9 0 F o l l o w i n g t h e r e c e i p t o f M r . L e f f e r t ' s p r o t e s t l e t t e r b y t h e B r o o k h a v e n S e r v i c e C e n t e r , a c a s e m a n a g e r i n t h e M a n h a t t a n D i s t r i c t O f f i c e d e t e r m i n e d , o n M a r c h 3 0 , 1 9 8 9 , t h a t t h e l e t t e r s h o u l d b e p r o c e s s e d b y t h e N e w Y o r k C i t y A p p e a l s O f f i c e . A s a r e s u l t , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i w a s a s s i g n e d t h e B l u e G e m c a s e o n J u n e 5 , 1 9 8 9 . M r . K o n i a r s k i t h e n a t t e m p t e d t o s c h e d u l e c o n f e r e n c e s w i t h t h e B l u e G e m T M P a n d a n y i n t e r e s t e d n o t i c e p a r t n e r s , i n c l u d i n g 7 2 0 1 A s s o c i a t e s ( o n w h o s e b e h a l f M r . L e f f e r t h a d f i l e d t h e p r o t e s t l e t t e r ) . - 1 7 - 1 0 T h e p a r t i e s h a v e s t i p u l a t e d t h a t , o n M a r . 1 3 , 1 9 9 0 , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i s e n t t h e M a r . 1 3 , 1 9 9 0 , l e t t e r t o M r . L e f f e r t a t M r . L e f f e r t ' s t h e n a c c o u n t i n g o f f i c e a d d r e s s . T h e r e c o r d d o e s n o t d i s c l o s e , h o w e v e r , w h e t h e r t h e l e t t e r w a s a c t u a l l y d e l i v e r e d t o M r . L e f f e r t ' s o f f i c e o r w h y M r . L e f f e r t h a s n o r e c o r d o f r e c e i v i n g t h e l e t t e r . A s i n d i c a t e d i n h i s M a r c h 1 3 , 1 9 9 0 , l e t t e r t o M r . L e f f e r t , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i r e v i e w e d t h e a d m i n i s t r a t i v e f i l e o n t h e B l u e G e m c a s e a n d c o n s i d e r e d a p p l i c a b l e l a w b e f o r e r e j e c t i n g t h e s e t t l e m e n t p r o p o s a l t h a t M r . L e f f e r t h a d s u b m i t t e d t o h i m a t t h e i r c o n f e r e n c e o n M a r c h 1 2 , 1 9 9 0 . 1 0 M r . K o n i a r s k i ' s a c t i o n i n i n t e r p r e t i n g a n d a p p l y i n g a p p l i c a b l e l e g a l p r i n c i p l e s t o t h e f a c t s o f t h e B l u e G e m c a s e i s n o t a m i n i s t e r i a l a c t . S e e s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 3 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) . I n a d d i t i o n , i t a p p e a r s t h a t M r . K o n i a r s k i , a f t e r c o n s i d e r i n g h i s c a s e l o a d a n d t h e r e q u i r e m e n t s i m p o s e d b y t h e T E F R A u n i f i e d a u d i t a n d l i t i g a t i o n p r o v i s i o n s t o a f f o r d t h e B l u e G e m T M P a n d o t h e r n o t i c e p a r t n e r s a n o p p o r t u n i t y t o p a r t i c i p a t e i n t h e a d m i n i s t r a t i v e a p p e a l s p r o c e s s , a c t e d e x p e d i t i o u s l y i n s c h e d u l i n g a n d h o l d i n g t h e M a r c h 1 2 , 1 9 9 0 , c o n f e r e n c e w i t h M r . L e f f e r t . M o r e o v e r , w e c a n i d e n t i f y n o e r r o r o r d e l a y o n t h e p a r t o f M r . K o n i a r s k i o r a n y o t h e r o f f i c e r o r e m p l o y e e o f t h e I R S i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t t h a t w o u l d p r o v i d e a b a s i s f o r a b a t i n g i n t e r e s t a c c r u i n g d u r i n g t h i s t i m e p e r i o d . - 1 8 - M a r c h 1 4 , 1 9 9 0 , T h r o u g h O c t o b e r 2 2 , 1 9 9 5 T h e r e c o r d d i s c l o s e s o n l y s p o r a d i c a n d i n a t t e n t i v e I R S a c t i v i t y i n t h e B l u e G e m c a s e w i t h r e s p e c t t o t h e p e r i o d f r o m M a r c h 1 4 , 1 9 9 0 , t h r o u g h O c t o b e r 2 2 , 1 9 9 5 . D u r i n g t h i s 5 - y e a r p e r i o d , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i a p p e a r s t o h a v e w o r k e d o n t h e B l u e G e m c a s e o n l y i n t e r m i t t e n t l y f o r b r i e f a m o u n t s o f t i m e . I n d e e d , i n h i s t e s t i m o n y a t t r i a l , M r . K o n i a r s k i a c k n o w l e d g e d t h a t n o f u r t h e r f a c t u a l d e v e l o p m e n t o f t h e c a s e w a s n e e d e d d u r i n g t h i s p e r i o d b e c a u s e a l l n e c e s s a r y f a c t u a l d e v e l o p m e n t h a d b e e n c o m p l e t e d d u r i n g t h e r e v e n u e a g e n t ' s e a r l i e r e x a m i n a t i o n . T h e r e c o r d f u r t h e r r e v e a l s t h a t n e i t h e r t h e B l u e G e m T M P n o r a n y o f t h e n o t i c e p a r t n e r s e x c e p t 7 2 0 1 A s s o c i a t e s c h o s e t o p a r t i c i p a t e i n t h e a d m i n i s t r a t i v e a p p e a l o f t h e B l u e G e m c a s e . A s A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i s t a t e d i n h i s s u p p o r t i n g s t a t e m e n t r e c o m m e n d i n g i s s u a n c e o f F P A A ' s w i t h r e s p e c t t o B l u e G e m ' s 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 t a x a b l e y e a r s , t h e B l u e G e m T M P n e v e r f i l e d a n y p r o t e s t ; t h e o n l y p r o t e s t f i l e d w a s M r . L e f f e r t ' s p r o t e s t l e t t e r o n b e h a l f o f 7 2 0 1 A s s o c i a t e s . I n h i s t e s t i m o n y , A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i c l a i m e d t h e B l u e G e m T M P h a d b e e n u n c o o p e r a t i v e , a n d M r . K o n i a r s k i a t t r i b u t e d h i s i n a b i l i t y t o c l o s e o u t a n d c o n c l u d e t h e B l u e G e m c a s e s o o n e r , i n p a r t , t o t h i s l a c k o f c o o p e r a t i o n b y t h e B l u e G e m T M P . T h e B l u e G e m T M P h a d p o s t p o n e d t h e A p p e a l s c o n f e r e n c e o r i g i n a l l y s c h e d u l e d b y M r . K o n i a r s k i . A c c o r d i n g t o M r . K o n i a r s k i , h i s s u b s e q u e n t - 1 9 - 1 1 A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i t e s t i f i e d t h a t , i n a d d i t i o n t o h i s M a y 8 , 1 9 9 2 , a n d M a r c h 8 , 1 9 9 4 , l e t t e r s t o t h e B l u e G e m T M P , h e m a d e a n u m b e r o f t e l e p h o n e c a l l s t o t h e B l u e G e m T M P d u r i n g t h i s p e r i o d t h a t w e r e n e v e r r e t u r n e d . a t t e m p t s t o r e s c h e d u l e a n A p p e a l s c o n f e r e n c e w e r e u n s u c c e s s f u l b e c a u s e t h e B l u e G e m T M P i g n o r e d a n d n e v e r r e s p o n d e d t o h i s t e l e p h o n e m e s s a g e s a n d l e t t e r s r e g a r d i n g t h e s c h e d u l i n g o f a c o n f e r e n c e . 1 1 A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i e x p l a i n e d h i s r e m a r k a b l e p a t i e n c e a n d o c c a s i o n a l p e r s i s t e n c e d u r i n g t h i s t i m e p e r i o d b y p o i n t i n g o u t t h a t h e w a s a t t e m p t i n g t o e v a l u a t e w h a t a d d i t i o n s t o t a x a n d p e n a l t i e s , i f a n y , s h o u l d b e i m p o s e d i n t h e B l u e G e m c a s e . A c c o r d i n g t o M r . K o n i a r s k i , i n f o r m a t i o n f r o m t h e B l u e G e m T M P m a y h a v e h a d a m a t e r i a l i m p a c t o n h i s d e c i s i o n - m a k i n g p r o c e s s , a n d h e d i d n o t w a n t t o d e p r i v e t h e B l u e G e m i n v e s t o r s o f a f u l l y d e v e l o p e d r e c o r d r e g a r d i n g t h e a d d i t i o n s t o t a x a n d p e n a l t i e s . M r . K o n i a r s k i a l s o t e s t i f i e d t h a t , d u r i n g t h i s t i m e p e r i o d , h e w a s w o r k i n g o n o t h e r c a s e s w h e n h e w a s n o t w o r k i n g o n t h e B l u e G e m c a s e . R e d u c e d t o i t s e s s e n c e , t h e r e c o r d d i s c l o s e s t h a t A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i m a d e a f e w a t t e m p t s t o c o n t a c t t h e B l u e G e m T M P d u r i n g t h i s t i m e p e r i o d . T h e r e s t o f t h e t i m e M r . K o n i a r s k i w o r k e d h i s o t h e r c a s e s . I n s h o r t , w h a t w e m u s t e x a m i n e i n t h e c o n t e x t o f s e c t i o n 6 4 0 4 i s M r . K o n i a r s k i ' s m a n a g e m e n t o f h i s c a s e l o a d . - 2 0 - 1 2 A t t r i a l , t h e C o u r t q u e s t i o n e d A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i a n d h i s s u p e r v i s o r c l o s e l y a s t o w h e t h e r t h e I R S h a d e s t a b l i s h e d a n y s p e c i f i c t i m e l i m i t s b y w h i c h a n A p p e a l s o f f i c e r s h o u l d h a v e c o m p l e t e d h i s c o n s i d e r a t i o n o f a c a s e . T h e y t e s t i f i e d t h a t t h e r e w e r e n o s p e c i f i c t i m e l i m i t s a n d t h a t t h e p r o c e s s i n g o f a c a s e w a s a m a t t e r l a r g e l y l e f t t o t h e j u d g m e n t a n d d i s c r e t i o n o f t h e i n d i v i d u a l A p p e a l s o f f i c e r . T h e s u p e r v i s o r f u r t h e r t e s t i f i e d t h a t p e r i o d i c r e v i e w s w e r e c o n d u c t e d t o m o n i t o r t h e p r o g r e s s m a d e o n t h e c a s e s a s s i g n e d t o a n A p p e a l s o f f i c e r a n d t h a t a n A p p e a l s o f f i c e r ' s c a s e l o a d w o r k p r i o r i t i e s s o m e t i m e s w e r e r e a d j u s t e d , p a r t i c u l a r l y w h e r e s o m e o f t h e a s s i g n e d c a s e s w e r e d o c k e t e d i n c o u r t . A n e x a m i n a t i o n o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e M a n u a l ' s p r o v i s i o n s p e r t a i n i n g t o t h e A p p e a l s f u n c t i o n d i s c l o s e d n o s p e c i f i c t i m e l i m i t s f o r c l o s i n g o u t a c a s e . A l t h o u g h t h e s t a t e d m i s s i o n o f t h e A p p e a l s O f f i c e , a m o n g o t h e r t h i n g s , i n c l u d e s a f f o r d i n g a t a x p a y e r a p r o m p t c o n f e r e n c e a n d a p r o m p t f i n a l d e c i s i o n b y t h e I R S , h o w a n d w h e n a c a s e i s w o r k e d i s l e f t , i n l a r g e p a r t , t o t h e j u d g m e n t a n d d i s c r e t i o n o f t h e A p p e a l s o f f i c e r . U n d e r s e c t i o n 6 4 0 4 ( e ) , p e t i t i o n e r s m u s t d e m o n s t r a t e t h a t a n o f f i c e r o r e m p l o y e e o f t h e I R S e r r e d o r w a s d i l a t o r y i n p e r f o r m i n g a m i n i s t e r i a l a c t . B y d e f i n i t i o n , a m i n i s t e r i a l a c t i s o n e t h a t i s p r o c e d u r a l o r m e c h a n i c a l ; i t d o e s n o t i n v o l v e t h e e x e r c i s e o f m a n a g e r i a l d i s c r e t i o n o r j u d g m e n t . S e e L e e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 3 T . C . 1 4 5 ( 1 9 9 9 ) ; s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 1 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n . R e g s . , 5 2 F e d . R e g . 3 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) . O u r r e v i e w o f t h e r e c o r d i n t h i s c a s e c o n v i n c e s u s t h a t t h e d e c i s i o n o f A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i t o o r d e r h i s w o r k a f f a i r s b a s e d o n h i s c a s e l o a d p r i o r i t i e s w a s n o t a m i n i s t e r i a l a c t a s t h a t t e r m i s d e f i n e d i n s e c t i o n 6 4 0 4 . 1 2 S e e J a c o b s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 1 2 3 ; s e e a l s o s e c . 3 0 1 . 6 4 0 4 - 2 T ( b ) ( 2 ) , E x a m p l e ( 5 ) , T e m p o r a r y P r o c e d . & A d m i n R e g s . , 5 2 F e d . - 2 1 - 1 3 T h e s p a r s e r e c o r d o f a c t i v i t y b y t h e I R S i n t h e B l u e G e m c a s e d u r i n g t h e p e r i o d f r o m M a r . 1 4 , 1 9 9 0 , t h r o u g h O c t . 2 2 , 1 9 9 5 , i s d i f f i c u l t t o j u s t i f y . B e c a u s e a n u n l i m i t e d c o n s e n t e x t e n d i n g t h e p e r i o d o f l i m i t a t i o n s o n a s s e s s m e n t w a s e x e c u t e d o n b e h a l f o f B l u e G e m , n o t i m e p r e s s u r e w a s p l a c e d o n t h e I R S t o c o m p l e t e i t s c o n s i d e r a t i o n o f t h e B l u e G e m c a s e . A n d , b e c a u s e n e i t h e r t h e B l u e G e m T M P n o r a n a u t h o r i z e d r e p r e s e n t a t i v e o f B l u e G e m w a s i n v o l v e d i n t h e B l u e G e m a d m i n i s t r a t i v e a p p e a l , t h e r e w a s n o o n e i n a p o s i t i o n o f a u t h o r i t y w i t h r e s p e c t t o B l u e G e m t o p r e s s f o r a r e s o l u t i o n . R e g . 3 0 1 6 3 ( A u g . 1 3 , 1 9 8 7 ) . M r . K o n i a r s k i ' s d e c i s i o n w h e t h e r a n d w h e n t o w o r k o n t h e B l u e G e m c a s e i n v o l v e d t h e e x e r c i s e o f j u d g m e n t b a s e d o n a n e v a l u a t i o n o f h i s e n t i r e c a s e l o a d a n d h i s w o r k l o a d p r i o r i t i e s . A s u n f o r t u n a t e a s h i s d e c i s i o n m a y h a v e b e e n i n h i n d s i g h t , i t d i d n o t i n v o l v e t h e e r r o n e o u s o r d i l a t o r y p e r f o r m a n c e o f a m i n i s t e r i a l a c t . 1 3 O c t o b e r 2 3 , 1 9 9 5 , T h r o u g h A u g u s t 1 9 9 7 F r o m O c t o b e r 2 3 , 1 9 9 5 , t h r o u g h A u g u s t 1 9 9 7 , w e a r e s a t i s f i e d t h a t A p p e a l s O f f i c e r K o n i a r s k i a n d o t h e r I R S e m p l o y e e s w e r e w o r k i n g s t e a d i l y o n t h e B l u e G e m c a s e t o b r i n g t h e m a t t e r t o a c l o s e . B e g i n n i n g O c t o b e r 2 3 , 1 9 9 5 , M r . K o n i a r s k i p r e p a r e d t h e p r o p o s e d F P A A ' s a n d o t h e r r e l a t e d d o c u m e n t s t o b e i s s u e d t o B l u e G e m a n d i t s p a r t n e r s . F o l l o w i n g a p p r o p r i a t e r e v i e w b y s u p e r v i s o r y p e r s o n n e l i n t h e N e w Y o r k C i t y A p p e a l s O f f i c e , t h e F P A A ' s w e r e i s s u e d o n J a n u a r y 1 6 , 1 9 9 6 . O n J u n e 1 6 , 1 9 9 6 , t h e B l u e G e m c a s e w a s d e f a u l t e d a f t e r t h e T M P a n d t h e n o t i c e p a r t n e r s f a i l e d t o f i l e a t i m e l y p e t i t i o n i n t h e T a x C o u r t o r a n y o t h e r a p p r o p r i a t e c o u r t . T h e d e f a u l t p a c k a g e w a s t h e n p r e p a r e d a n d - 2 2 - p r o c e s s e d , p e t i t i o n e r s w e r e m a i l e d e x a m i n a t i o n w o r k p a p e r s f o r 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 , a n d a s s e s s m e n t s o f a d d i t i o n a l t a x a n d i n t e r e s t f o r t h o s e y e a r s w e r e m a d e a g a i n s t p e t i t i o n e r s o n M a r c h 2 4 , 1 9 9 7 . F r o m a b o u t M a r c h t h r o u g h A u g u s t 1 9 9 7 , p e t i t i o n e r s a n d t h e I R S c o r r e s p o n d e d w i t h r e s p e c t t o t h a t t a x l i a b i l i t y . O n t h e b a s i s o f t h e f o r e g o i n g , w e c o n c l u d e t h a t t h e r e w e r e n o e r r o r s o r d e l a y i n t h e p e r f o r m a n c e o f m i n i s t e r i a l a c t s b y r e s p o n d e n t ' s o f f i c e r s o r e m p l o y e e s f r o m O c t o b e r 2 3 , 1 9 9 5 , t h r o u g h A u g u s t 1 9 9 7 . C o n c l u s i o n A c a r e f u l r e v i e w o f t h e r e c o r d i n t h i s c a s e f a i l s t o d i s c l o s e a n y e r r o n e o u s o r d i l a t o r y p e r f o r m a n c e o f a m i n i s t e r i a l a c t b y a n o f f i c e r o r e m p l o y e e o f r e s p o n d e n t w i t h r e s p e c t t o r e s p o n d e n t ' s p r o c e s s i n g o f a d j u s t m e n t s t o p e t i t i o n e r s ' 1 9 8 2 a n d 1 9 8 3 i n d i v i d u a l i n c o m e t a x r e t u r n s . C o n s e q u e n t l y , w e h o l d t h a t r e s p o n d e n t ' s d e n i a l o f p e t i t i o n e r s ' c l a i m f o r a b a t e m e n t o f i n t e r e s t t h a t a c c r u e d f r o m D e c e m b e r 3 1 , 1 9 8 8 , t h r o u g h A u g u s t 1 9 9 7 w i t h r e s p e c t t o d e f i c i e n c i e s r e s u l t i n g f r o m t h e B l u e G e m p a r t n e r s h i p a u d i t w a s n o t a n a b u s e o f d i s c r e t i o n . T o r e f l e c t a l l o f t h e a b o v e , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .