TAX COURT OPINION

Case: Charles E. & Sherrie R. Strange
Docket Number: 8602-98
Judge: Parr
Opinion Type: reported
Filed: 03/29/2000
Pages: 9

1 1 4 T . C . N o . 1 5 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T C H A R L E S E . A N D S H E R R I E R . S T R A N G E , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 8 6 0 2 - 9 8 . F i l e d M a r c h 2 9 , 2 0 0 0 . P s p a i d S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x t o n i n e S t a t e s o n n e t r o y a l t y i n c o m e d e r i v e d f r o m t h e i r i n t e r e s t s i n o i l a n d g a s w e l l s l o c a t e d w i t h i n t h o s e S t a t e s . P s r e p o r t e d a l l t h e i r r o y a l t y i n c o m e o n S c h e d u l e s E , S u p p l e m e n t a l I n c o m e a n d L o s s , w h i c h t h e y a t t a c h e d t o t h e i r F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s . I n c a l c u l a t i n g t h e i r t o t a l n e t r o y a l t y i n c o m e , p e t i t i o n e r s d e d u c t e d t h e S t a t e i n c o m e t a x e s t h e y p a i d . C o n s e q u e n t l y , p e t i t i o n e r s d e d u c t e d t h e S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s i n c o m p u t i n g t h e i r a d j u s t e d g r o s s i n c o m e f o r t h e y e a r s a t i s s u e . H e l d , t h e a d d i t i o n o f s e c . 1 6 4 ( a ) ( 3 ) , I . R . C . , b y t h e R e v e n u e A c t o f 1 9 6 4 , P u b . L . 8 8 - 2 7 2 , s e c . 2 0 7 ( a ) , 7 8 S t a t . 1 9 , 4 0 , d i d n o t c h a n g e t h e e x i s t i n g l a w w i t h r e s p e c t t o t h e d e d u c t i o n o f S t a t e i n c o m e t a x e s . H e l d , f u r t h e r , S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s a r e n o t " a t t r i b u t a b l e " t o p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f r o y a l t i e s a n d , t h e r e f o r e , a r e n o t d e d u c t i b l e u n d e r - 2 - 1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e , a n d a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e t a x a b l e y e a r s a t i s s u e . s e c . 6 2 ( a ) ( 4 ) , I . R . C . , i n c o m p u t i n g P s ' a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . H e l d , f u r t h e r , S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s a r e n o t d e d u c t i b l e a s a t r a d e o r b u s i n e s s e x p e n s e u n d e r s e c . 6 2 ( a ) ( 1 ) , I . R . C . T a n n e r v . C o m m i s s i o n e r , 4 5 T . C . 1 4 5 ( 1 9 6 5 ) , a f f d . p e r c u r i a m 3 6 3 F . 2 d 3 6 ( 4 t h C i r . 1 9 6 6 ) , f o l l o w e d . L . R o b e r t L e G o y , J r . a n d K u r t O . H u n s b e r g e r , f o r p e t i t i o n e r s . P a u l L . D i x o n , f o r r e s p o n d e n t . O P I N I O N P A R R , J u d g e : R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d d e f i c i e n c i e s o f $ 3 , 9 5 5 , $ 5 , 3 7 9 , a n d $ 3 , 9 8 3 i n p e t i t i o n e r s ' F e d e r a l i n c o m e t a x e s f o r t h e t a x a b l e y e a r s 1 9 9 3 , 1 9 9 4 , a n d 1 9 9 5 , r e s p e c t i v e l y . T h e s o l e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s p a i d o n n e t r o y a l t y i n c o m e a r e d e d u c t i b l e f o r p u r p o s e s o f d e t e r m i n i n g a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . W e h o l d t h e y a r e n o t . B a c k g r o u n d T h i s c a s e w a s s u b m i t t e d f u l l y s t i p u l a t e d u n d e r R u l e 1 2 2 . 1 T h e s t i p u l a t i o n o f f a c t s a n d t h e a t t a c h e d e x h i b i t s a r e i n c o r p o r a t e d h e r e i n b y t h i s r e f e r e n c e . P e t i t i o n e r s r e s i d e d i n - 3 - L a s V e g a s , N e v a d a , a t t h e t i m e t h e y f i l e d t h e i r p e t i t i o n i n t h i s c a s e . D u r i n g t h e y e a r s a t i s s u e , p e t i t i o n e r s o w n e d i n t e r e s t s i n o i l a n d g a s w e l l s ( t h e p r o p e r t i e s ) l o c a t e d i n t h e S t a t e s o f A l a b a m a , C a l i f o r n i a , C o l o r a d o , L o u i s i a n a , M i c h i g a n , M i s s i s s i p p i , N e w M e x i c o , O k l a h o m a , a n d U t a h ( t h e n i n e S t a t e s ) . E a c h o f t h e n i n e S t a t e s i m p o s e d a n i n c o m e t a x o n n o n r e s i d e n t s w h o d e r i v e d i n c o m e f r o m a n i n c o m e - p r o d u c i n g a c t i v i t y w i t h i n t h a t S t a t e . P e t i t i o n e r s r e c e i v e d r o y a l t i e s f r o m t h e p r o p e r t i e s a n d p a i d a n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x t o e a c h S t a t e o n t h e n e t r o y a l t y i n c o m e ( g r o s s r o y a l t y i n c o m e m i n u s p r o d u c t i o n t a x e s , o v e r h e a d a n d o p e r a t i n g e x p e n s e s , a n d a l l o w a n c e s f o r d e p l e t i o n ) d e r i v e d f r o m t h e p r o p e r t i e s l o c a t e d o n l y w i t h i n t h a t S t a t e . P e t i t i o n e r s r e p o r t e d a l l t h e i r r o y a l t y i n c o m e o n S c h e d u l e E , S u p p l e m e n t a l I n c o m e a n d L o s s , w h i c h t h e y a t t a c h e d t o t h e i r F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n s . I n c a l c u l a t i n g t h e i r t o t a l n e t r o y a l t y i n c o m e , p e t i t i o n e r s d e d u c t e d t h e S t a t e i n c o m e t a x e s t h e y p a i d i n a d d i t i o n t o t h e e x p e n s e s t h a t t h e y d e d u c t e d i n c a l c u l a t i n g t h e i r S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e s . C o n s e q u e n t l y , p e t i t i o n e r s d e d u c t e d t h e S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s i n c o m p u t i n g t h e i r a d j u s t e d g r o s s i n c o m e f o r t h e y e a r s a t i s s u e . I n c o m p u t i n g t h e i r t a x a b l e i n c o m e , p e t i t i o n e r s e l e c t e d t o t a k e t h e s t a n d a r d d e d u c t i o n a l l o w e d b y s e c t i o n 6 3 i n s t e a d o f i t e m i z i n g t h e i r d e d u c t i o n s . - 4 - D i s c u s s i o n S e c t i o n 1 6 4 ( a ) ( 3 ) p r o v i d e s i n t e r a l i a t h a t S t a t e i n c o m e t a x e s a r e a l l o w e d a s a d e d u c t i o n f o r t h e t a x a b l e y e a r w i t h i n w h i c h t h e y a r e p a i d o r a c c r u e d . T h i s s e c t i o n w a s a d d e d t o t h e C o d e b y t h e R e v e n u e A c t o f 1 9 6 4 ( t h e A c t ) , P u b . L . 8 8 - 2 7 2 , s e c . 2 0 7 ( a ) , 7 8 S t a t . 1 9 , 4 0 . B e f o r e t h e A c t , t h e C o d e d i d n o t s p e c i f i c a l l y l i s t t h e d e d u c t i b l e t a x e s . T h u s , a c c o r d i n g t o p e t i t i o n e r s , t h e p r e e x i s t i n g l a w w a s c h a n g e d b y t h e A c t t o p r o v i d e " u n e q u i v o c a l l y " f o r t h e d e d u c t i o n o f t h e S t a t e i n c o m e t a x e s f o r t h e p u r p o s e o f c a l c u l a t i n g a d j u s t e d g r o s s i n c o m e , a n d , w h e n r e a d t o g e t h e r , s e c t i o n s 6 2 ( a ) ( 4 ) a n d 1 6 4 ( a ) ( 3 ) " s p e c i f i c a l l y p r o v i d e t h a t s t a t e [ s i c ] i n c o m e t a x e s a t t r i b u t a b l e t o p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f r o y a l t i e s a r e d e d u c t i b l e f r o m a n i n d i v i d u a l ' s g r o s s i n c o m e t o c o m p u t e t h e i n d i v i d u a l ' s a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . " W e d i s a g r e e . T h e g e n e r a l r u l e u n d e r t h e l a w b e f o r e t h e A c t w a s t h a t S t a t e a n d l o c a l i n c o m e t a x e s p a i d o r a c c r u e d b y a n i n d i v i d u a l w e r e d e d u c t i b l e a s i t e m i z e d d e d u c t i o n s f o r F e d e r a l i n c o m e t a x p u r p o s e s . S e e H . R e p t . 7 4 9 , 8 8 t h C o n g . , 1 s t S e s s . ( 1 9 6 3 ) , 1 9 6 4 - 1 C . B . ( P a r t 2 ) 1 2 5 , 1 7 1 - 1 7 2 . T h e A c t s p e c i f i c a l l y p r o v i d e s f o r t h e c o n t i n u e d d e d u c t i b i l i t y o f S t a t e a n d l o c a l i n c o m e t a x e s i n t h i s m a n n e r , w h i l e , i n t h e i n t e r e s t o f t a x e q u i t y a n d e a s e o f c o m p l i a n c e , d e n y i n g t h e d e d u c t i o n o f c e r t a i n o t h e r t a x e s , d e v o t i n g a n y r e v e n u e g a i n f r o m t h e d e n i a l o f t h o s e o t h e r - 5 - 2 P a r . ( 4 ) o f s e c . 2 2 ( n ) , I . R . C . 1 9 3 9 , p r o v i d e d t h a t t h e t e r m " a d j u s t e d g r o s s i n c o m e " m e a n s g r o s s i n c o m e m i n u s t h e d e d u c t i o n s ( c o n t i n u e d . . . ) d e d u c t i o n s t o f u r t h e r t a x r a t e r e d u c t i o n s . S e e i d . , 1 9 6 4 - 1 C . B . ( P a r t 2 ) a t 1 7 3 - 1 7 4 . A c c o r d i n g l y , t h e A c t d i d n o t c h a n g e t h e e x i s t i n g l a w w i t h r e s p e c t t o t h e d e d u c t i o n o f S t a t e i n c o m e t a x e s . S e c t i o n 6 2 ( a ) ( 4 ) p r o v i d e s t h a t , i n t h e c a s e o f a n i n d i v i d u a l , t h e t e r m " a d j u s t e d g r o s s i n c o m e " m e a n s g r o s s i n c o m e m i n u s , i n t e r a l i a , t h e d e d u c t i o n s a l l o w e d b y p a r t V I ( s e c t i o n 1 6 1 a n d f o l l o w i n g ) , w h i c h a r e a t t r i b u t a b l e t o p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f r e n t s o r r o y a l t i e s . S e e a l s o s e c . 1 . 6 2 - 1 T ( c ) ( 5 ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 3 F e d . R e g . 9 8 7 3 ( M a r . 2 8 , 1 9 8 8 ) ( s a m e ) ; s e c . 1 . 6 2 - 1 T ( d ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , 5 3 F e d . R e g . 9 8 7 4 ( M a r . 2 8 , 1 9 8 8 ) ( t a x e s a r e d e d u c t i b l e i n a r r i v i n g a t a d j u s t e d g r o s s i n c o m e o n l y i f t h e y c o n s t i t u t e e x p e n d i t u r e s d i r e c t l y a t t r i b u t a b l e t o a t r a d e o r b u s i n e s s o r t o p r o p e r t y f r o m w h i c h r e n t s o r r o y a l t i e s a r e d e r i v e d ) . P e t i t i o n e r s c o n t e n d t h a t t h e S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s t h e y p a i d w e r e " a t t r i b u t a b l e t o " p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f r o y a l t i e s a n d a r e , t h e r e f o r e , d e d u c t i b l e i n c o m p u t i n g a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . W e d i s a g r e e . T h e c o n c e p t o f a d j u s t e d g r o s s i n c o m e w a s f i r s t i n c o r p o r a t e d b y C o n g r e s s i n t o t h e 1 9 3 9 C o d e b y a d d i n g s u b s e c t i o n ( n ) t o s e c t i o n 2 2 , I . R . C . 1 9 3 9 , i n t h e I n d i v i d u a l I n c o m e T a x A c t o f 1 9 4 4 , c h . 2 1 0 , s e c . 8 ( a ) , 5 8 S t a t . 2 3 1 , 2 3 5 . 2 S e e S . R e p t . 8 8 5 , - 6 - 2 ( . . . c o n t i n u e d ) ( o t h e r t h a n t h o s e p r o v i d e d i n p a r s . ( 1 ) f o r t r a d e a n d b u s i n e s s d e d u c t i o n s , ( 5 ) f o r c e r t a i n d e d u c t i o n s o f l i f e t e n a n t s a n d i n c o m e b e n e f i c i a r i e s o f p r o p e r t y , o r ( 6 ) f o r l o s s e s f r o m s a l e s o r e x c h a n g e o f p r o p e r t y ) a l l o w e d b y s e c . 2 3 w h i c h a r e a t t r i b u t a b l e t o p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f r e n t s o r r o y a l t i e s . 7 8 t h C o n g . , 2 d S e s s . 2 4 - 2 5 ( 1 9 4 4 ) , 1 9 4 4 C . B . 8 5 8 , 8 7 7 . T h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y t o s e c t i o n 2 2 ( n ) , I . R . C . 1 9 3 9 , s t a t e s : T h e p r o p o s e d s e c t i o n 2 2 ( n ) o f t h e C o d e p r o v i d e s t h a t t h e t e r m " a d j u s t e d g r o s s i n c o m e " s h a l l m e a n t h e g r o s s i n c o m e c o m p u t e d u n d e r s e c t i o n 2 2 l e s s t h e s u m o f t h e f o l l o w i n g d e d u c t i o n s : ( 1 ) D e d u c t i o n s a l l o w e d b y s e c t i o n 2 3 o f t h e C o d e , w h i c h a r e a t t r i b u t a b l e t o a t r a d e o r b u s i n e s s c a r r i e d o n b y t h e t a x p a y e r n o t c o n s i s t i n g o f s e r v i c e s p e r f o r m e d a s a n e m p l o y e e ; * * * ( 4 ) d e d u c t i o n s a l l o w e d b y s e c t i o n 2 3 w h i c h a r e a t t r i b u t a b l e t o r e n t s a n d r o y a l t i e s ; * * * * * * * * * * T h e d e d u c t i o n s d e s c r i b e d i n c l a u s e ( 1 ) a b o v e a r e l i m i t e d t o t h o s e w h i c h f a l l w i t h i n t h e c a t e g o r y o f e x p e n s e s d i r e c t l y i n c u r r e d i n t h e c a r r y i n g o n o f a t r a d e o r b u s i n e s s . T h e c o n n e c t i o n c o n t e m p l a t e d b y t h e s t a t u t e i s a d i r e c t o n e r a t h e r t h a n a r e m o t e o n e . F o r e x a m p l e , p r o p e r t y t a x e s p a i d o r i n c u r r e d o n r e a l p r o p e r t y u s e d i n t h e t r a d e o r b u s i n e s s w i l l b e d e d u c t i b l e , w h e r e a s S t a t e i n c o m e t a x e s , i n c u r r e d o n b u s i n e s s p r o f i t s , w o u l d c l e a r l y n o t b e d e d u c t i b l e f o r t h e p u r p o s e o f c o m p u t i n g a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . S i m i l a r l y , w i t h r e s p e c t t o t h e d e d u c t i o n s d e s c r i b e d i n c l a u s e ( 4 ) , t h e t e r m " a t t r i b u t a b l e " s h a l l b e t a k e n i n i t s r e s t r i c t e d s e n s e ; o n l y s u c h d e d u c t i o n s a s a r e , i n t h e a c c o u n t i n g s e n s e , d e e m e d t o b e e x p e n s e s d i r e c t l y i n c u r r e d i n t h e r e n t a l o f p r o p e r t y o r i n t h e p r o d u c t i o n o f r o y a l t i e s . * * * [ S . R e p t . 8 8 5 , s u p r a , 1 9 4 4 C . B . a t 8 7 7 - 8 7 8 ; e m p h a s i s a d d e d . ] S e e a l s o H . R e p t . 1 3 6 5 , 7 8 t h C o n g . , 2 d S e s s . ( 1 9 4 4 ) , 1 9 4 4 C . B . 8 2 1 , 8 3 9 . T h e S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s w e r e i m p o s e d u p o n - 7 - p e t i t i o n e r s ' n e t r o y a l t y i n c o m e , n o t u p o n p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f r o y a l t i e s . M o r e o v e r , a s t h e S t a t e i n c o m e t a x e s w e r e i m p o s e d o n p e t i t i o n e r s ' n e t r o y a l t y i n c o m e , t h e S t a t e i n c o m e t a x e s w e r e n o t a n e x p e n s e d i r e c t l y i n c u r r e d i n t h e p r o d u c t i o n o f t h a t i n c o m e . S e e , e . g . , B u l l o c h , A c c o u n t a n t s ' C o s t H a n d b o o k 1 . 9 ( 3 d e d . 1 9 8 3 ) ( e x p e n s e s a r e e x p i r e d c o s t s t h a t w e r e u s e d t o p r o d u c e r e v e n u e ) . A c c o r d i n g l y , w e f i n d t h a t t h e S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s p a i d b y p e t i t i o n e r s a r e n o t a t t r i b u t a b l e t o p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f r o y a l t i e s . F u r t h e r m o r e , w e f i n d t h a t t h e t a x e s a r e n o t o t h e r w i s e d e d u c t i b l e a s a t r a d e o r b u s i n e s s e x p e n s e i n c o m p u t i n g p e t i t i o n e r s ' a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . S e c t i o n 1 . 6 2 - 1 T ( d ) , T e m p o r a r y I n c o m e T a x R e g s . , s u p r a , p r o v i d e s t h a t t o b e d e d u c t i b l e f o r t h e p u r p o s e s o f d e t e r m i n i n g a d j u s t e d g r o s s i n c o m e , e x p e n s e s m u s t b e t h o s e d i r e c t l y , a n d n o t t h o s e m e r e l y r e m o t e l y , c o n n e c t e d w i t h t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s . F o r e x a m p l e , t a x e s a r e d e d u c t i b l e i n a r r i v i n g a t a d j u s t e d g r o s s i n c o m e o n l y i f t h e y c o n s t i t u t e e x p e n d i t u r e s d i r e c t l y a t t r i b u t a b l e t o a t r a d e o r b u s i n e s s o r t o p r o p e r t y f r o m w h i c h r e n t s o r r o y a l t i e s a r e d e r i v e d . T h u s , p r o p e r t y t a x e s p a i d o r i n c u r r e d o n r e a l p r o p e r t y u s e d i n a t r a d e o r b u s i n e s s a r e d e d u c t i b l e , b u t s t a t e t a x e s o n n e t i n c o m e a r e n o t d e d u c t i b l e e v e n t h o u g h t h e t a x p a y e r ' s i n c o m e i s d e r i v e d f r o m t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s . [ I d . ] T h e c o m m i t t e e r e p o r t s a n d t h e r e g u l a t i o n s s p e c i f i c a l l y s t a t e t h a t S t a t e t a x e s o n n e t i n c o m e a r e n o t d e d u c t i b l e f o r t h e p u r p o s e - 8 - 3 F o l l o w i n g t h e e n a c t m e n t o f s e c . 2 2 ( n ) , I . R . C . 1 9 3 9 , t h e C o m m i s s i o n e r a m e n d e d R e g u l a t i o n s 1 1 1 b y a d d i n g s e c . 2 9 . 2 2 ( n ) - 1 , w h i c h p r o v i d e d t h a t S t a t e i n c o m e t a x e s w e r e n o t d e d u c t i b l e i n d e t e r m i n i n g a d j u s t e d g r o s s i n c o m e , e v e n t h o u g h t h e t a x p a y e r ' s i n c o m e w a s d e r i v e d f r o m t h e c o n d u c t o f a t r a d e o r b u s i n e s s . S e e T . D . 5 4 2 5 , 1 9 4 5 C . B . 1 0 , 1 6 . 4 I n T a n n e r v . C o m m i s s i o n e r , 4 5 T . C . 1 4 5 ( 1 9 6 5 ) , a f f d . p e r c u r i a m 3 6 3 F . 2 d 3 6 ( 4 t h C i r . 1 9 6 6 ) , t h e i s s u e w a s d e c i d e d p u r s u a n t t o t h e p r o v i s i o n s o f s e c . 6 2 ( 1 ) , I . R . C . 1 9 5 4 ( a s a m e n d e d ) . T h e p r o v i s i o n s o f s e c . 6 2 o f t h e 1 9 5 4 C o d e a r e s u b s t a n t i a l l y t h e s a m e a s t h e p r o v i s i o n s o f s e c . 2 2 ( n ) o f t h e 1 9 3 9 C o d e . S e e i d . a t 1 4 7 . F u r t h e r m o r e , s e c . 6 2 ( a ) ( 4 ) , w h i c h i s i n e f f e c t f o r t h e t a x a b l e y e a r s a t i s s u e , i s t h e s a m e a s s e c . 6 2 ( 5 ) , I . R . C . 1 9 5 4 ( a s a m e n d e d ) . o f c o m p u t i n g a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . 3 F i n a l l y , i n T a n n e r v . C o m m i s s i o n e r , 4 5 T . C . 1 4 5 ( 1 9 6 5 ) , a f f d . p e r c u r i a m 3 6 3 F . 2 d 3 6 ( 4 t h C i r . 1 9 6 6 ) , w e h e l d t h a t a t a x p a y e r i s n o t e n t i t l e d t o d e d u c t , i n c o m p u t i n g h i s a d j u s t e d g r o s s i n c o m e , t h e S t a t e i n c o m e t a x h e p a i d o n i n c o m e h e r e c e i v e d a s h i s s h a r e o f t h e n e t b u s i n e s s i n c o m e d e r i v e d f r o m c e r t a i n p a r t n e r s h i p s . 4 S e e a l s o L u t t s v . U n i t e d S t a t e s , 1 5 A F T R 2 d 7 0 2 , 6 5 - 1 U S T C p a r . 9 3 1 3 ( S . D . C a l . 1 9 6 5 ) . I n t h e i n s t a n t c a s e , p e t i t i o n e r s p a i d S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s o n t h e i r n e t r o y a l t y i n c o m e , w h i c h d e r i v e d f r o m t h e i r i n t e r e s t s i n o i l a n d g a s w e l l s ; t h e S t a t e i n c o m e t a x e s w e r e n o t e x p e n s e s a t t r i b u t a b l e t o p r o p e r t y h e l d f o r t h e p r o d u c t i o n o f r o y a l t i e s o r e x p e n s e s d i r e c t l y i n c u r r e d i n t h e p r o d u c t i o n o f r o y a l t i e s . A c c o r d i n g l y , w e h o l d t h a t t h e S t a t e n o n r e s i d e n t i n c o m e t a x e s p a i d b y p e t i t i o n e r s a r e n o t d e d u c t i b l e f o r t h e - 9 - 5 I n t h i s c a s e , i f p e t i t i o n e r s h a d n o t e l e c t e d t o t a k e t h e s t a n d a r d d e d u c t i o n , t h e S t a t e i n c o m e t a x e s t h a t p e t i t i o n e r s p a i d w o u l d b e d e d u c t i b l e f r o m t h e i r a d j u s t e d g r o s s i n c o m e a s a n i t e m i z e d d e d u c t i o n , s e e s e c s . 6 3 , 1 6 1 , s u b j e c t t o t h e l i m i t a t i o n i m p o s e d b y s e c . 6 8 . p u r p o s e o f c o m p u t i n g a d j u s t e d g r o s s i n c o m e . 5 I n r e a c h i n g o u r h o l d i n g s h e r e i n , w e h a v e c o n s i d e r e d e a c h a r g u m e n t m a d e b y t h e p a r t i e s a n d , t o t h e e x t e n t n o t d i s c u s s e d a b o v e , f i n d t h o s e a r g u m e n t s t o b e i r r e l e v a n t o r w i t h o u t m e r i t . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d f o r r e s p o n d e n t .