TAX COURT OPINION

Case: John J. Flynn & James H. Thomas
Docket Number: 18090-99R
Judge: Panuthos
Opinion Type: memo
Filed: 07/28/2000
Pages: 8

T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 2 2 3 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T J O H N J . F L Y N N A N D J A M E S H . T H O M A S , P e t i t i o n e r s v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 1 8 0 9 0 - 9 9 R . F i l e d J u l y 2 8 , 2 0 0 0 . M i c h a e l S a m u e l G o r d o n , f o r p e t i t i o n e r s . S a n d r a M . J e f f e r s o n , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M O P I N I O N P A N U T H O S , C h i e f S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s m a t t e r i s b e f o r e t h e C o u r t o n r e s p o n d e n t ' s m o t i o n t o d i s m i s s f o r l a c k o f j u r i s d i c t i o n . T h e i s s u e f o r d e c i s i o n i s w h e t h e r p e t i t i o n e r s a r e - 2 - 1 U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o s e c t i o n s o f t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e , a s a m e n d e d . R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . i n t e r e s t e d p a r t i e s e n t i t l e d t o f i l e a p e t i t i o n f o r d e c l a r a t o r y j u d g m e n t p u r s u a n t t o s e c t i o n 7 4 7 6 ( b ) ( 1 ) . 1 B a c k g r o u n d T h e I n t e r n a t i o n a l H e a d q u a r t e r s P e n s i o n A n d B e n e f i c i a r i e s P l a n O f T h e I n t e r n a t i o n a l U n i o n O f O p e r a t i n g E n g i n e e r s ( t h e E n g i n e e r s p l a n ) , e s t a b l i s h e d b y t h e I n t e r n a t i o n a l U n i o n o f O p e r a t i n g E n g i n e e r s ( t h e U n i o n ) i n 1 9 4 7 , i s a s i n g l e e m p l o y e r d e f i n e d b e n e f i t p l a n . O n o r a b o u t J a n u a r y 6 , 1 9 9 9 , t h e U n i o n f i l e d a n A p p l i c a t i o n f o r D e t e r m i n a t i o n f o r E m p l o y e e B e n e f i t P l a n ( F o r m 5 3 0 0 ) w i t h t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e ( I R S ) s e e k i n g a d e t e r m i n a t i o n t h a t t h e E n g i n e e r s p l a n r e m a i n e d t a x - q u a l i f i e d f o l l o w i n g t h e a d o p t i o n o f c e r t a i n p l a n a m e n d m e n t s . P r i o r t o f i l i n g i t s a p p l i c a t i o n , t h e U n i o n i s s u e d a N o t i c e t o I n t e r e s t e d P a r t i e s s t a t i n g t h a t i t i n t e n d e d t o s e e k a n a d m i n i s t r a t i v e d e t e r m i n a t i o n r e s p e c t i n g t h e c o n t i n u i n g t a x q u a l i f i c a t i o n o f t h e E n g i n e e r s p l a n . T h e n o t i c e w a s d i s t r i b u t e d t o b o t h c u r r e n t a n d f o r m e r U n i o n e m p l o y e e s , i n c l u d i n g f o r m e r e m p l o y e e s J o h n J . F l y n n a n d J a m e s H . T h o m a s ( h e r e i n a f t e r p e t i t i o n e r s ) . P e t i t i o n e r s l e f t t h e e m p l o y o f t h e U n i o n p r i o r t o J a n u a r y 1 , 1 9 9 7 . O n J a n u a r y 2 6 , 1 9 9 9 , p e t i t i o n e r s s u b m i t t e d a c o m m e n t l e t t e r t o t h e I R S e x p r e s s i n g c o n c e r n t h a t t h e a m e n d m e n t s t o t h e - 3 - 2 A l t h o u g h p e t i t i o n e r s f i l e d t h e i r p e t i t i o n b e l i e v i n g t h a t t h e C o m m i s s i o n e r h a d f a i l e d t o i s s u e a d e t e r m i n a t i o n l e t t e r w i t h i n 2 7 0 d a y s a f t e r t h e f i l i n g o f t h e U n i o n ' s a p p l i c a t i o n , s e e s e c . 7 4 7 6 ( b ) ( 3 ) , p e t i t i o n e r s h a d i n f a c t t i m e l y f i l e d t h e i r p e t i t i o n w i t h i n 9 1 d a y s a f t e r t h e m a i l i n g o f t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r . S e e s e c . 7 4 7 6 ( b ) ( 5 ) . E n g i n e e r s p l a n m i g h t v i o l a t e t h e s o - c a l l e d b a c k l o a d i n g r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 4 1 1 ( b ) ( 1 ) w i t h r e s p e c t t o p l a n p a r t i c i p a n t s w h o r e t i r e d b e f o r e J a n u a r y 1 , 1 9 9 7 . O n O c t o b e r 8 , 1 9 9 9 , t h e I R S i s s u e d a f a v o r a b l e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r t o t h e U n i o n . P e t i t i o n e r s d i d n o t r e c e i v e a c o p y o f t h e d e t e r m i n a t i o n l e t t e r . O n D e c e m b e r 2 , 1 9 9 9 , p e t i t i o n e r s f i l e d a p e t i t i o n f o r d e c l a r a t o r y j u d g m e n t w i t h t h e C o u r t a s k i n g f o r a d e c l a r a t i o n u n d e r s e c t i o n 7 4 7 6 t h a t t h e E n g i n e e r s p l a n , a s a m e n d e d , d o e s n o t s a t i s f y t h e r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 4 0 1 ( a ) . 2 I n r e s p o n s e , r e s p o n d e n t f i l e d a m o t i o n t o d i s m i s s f o r l a c k o f j u r i s d i c t i o n a s s e r t i n g t h a t p e t i t i o n e r s l a c k s t a n d i n g t o b r i n g t h i s a c t i o n . P e t i t i o n e r s f i l e d a n o t i c e o f o p p o s i t i o n t o r e s p o n d e n t ' s m o t i o n t o d i s m i s s a s s e r t i n g t h a t t h e y s h o u l d b e d e e m e d t o q u a l i f y a s i n t e r e s t e d p a r t i e s w i t h s t a n d i n g t o b r i n g t h i s a c t i o n o n t h e a l t e r n a t i v e g r o u n d s : ( 1 ) S e c t i o n 1 . 7 4 7 6 - 1 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , w h i c h g e n e r a l l y r e s t r i c t s i n t e r e s t e d p a r t i e s t o p r e s e n t e m p l o y e e s , w a s w a i v e d a s a r e s u l t o f t h e U n i o n ' s h a v i n g s e r v e d p e t i t i o n e r s w i t h i t s N o t i c e t o I n t e r e s t e d P a r t i e s ; a n d ( 2 ) s e c t i o n 1 . 7 4 7 6 - 1 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , i s i n v a l i d . - 4 - 3 S e c . 7 4 7 6 p r o v i d e s , i n p e r t i n e n t p a r t , a s f o l l o w s : S E C . 7 4 7 6 . D E C L A R A T O R Y J U D G M E N T S R E L A T I N G T O Q U A L I F I C A T I O N O F C E R T A I N R E T I R E M E N T P L A N S . ( a ) C r e a t i o n o f R e m e d y . - - I n a c a s e o f a c t u a l c o n t r o v e r s y i n v o l v i n g - - ( 1 ) a d e t e r m i n a t i o n b y t h e S e c r e t a r y w i t h r e s p e c t t o t h e i n i t i a l q u a l i f i c a t i o n o r c o n t i n u i n g q u a l i f i c a t i o n o f a r e t i r e m e n t p l a n u n d e r s u b c h a p t e r D o f c h a p t e r 1 , o r ( 2 ) a f a i l u r e b y t h e S e c r e t a r y t o m a k e a d e t e r m i n a t i o n w i t h r e s p e c t t o - - ( A ) s u c h i n i t i a l q u a l i f i c a t i o n , o r ( B ) s u c h c o n t i n u i n g q u a l i f i c a t i o n i f t h e c o n t r o v e r s y a r i s e s f r o m a p l a n a m e n d m e n t o r p l a n t e r m i n a t i o n , u p o n t h e f i l i n g o f a n a p p r o p r i a t e p l e a d i n g , t h e T a x C o u r t m a y m a k e a d e c l a r a t i o n w i t h r e s p e c t t o s u c h i n i t i a l q u a l i f i c a t i o n o r c o n t i n u i n g q u a l i f i c a t i o n . A n y s u c h d e c l a r a t i o n s h a l l h a v e t h e f o r c e a n d e f f e c t o f a d e c i s i o n o f t h e T a x C o u r t a n d s h a l l b e r e v i e w a b l e a s s u c h . F o r p u r p o s e s o f t h i s s e c t i o n , a d e t e r m i n a t i o n w i t h r e s p e c t t o a c o n t i n u i n g q u a l i f i c a t i o n i n c l u d e s a n y r e v o c a t i o n o f o r o t h e r c h a n g e i n a q u a l i f i c a t i o n . ( b ) L i m i t a t i o n s . - - ( 1 ) P e t i t i o n e r . - - A p l e a d i n g m a y b e f i l e d u n d e r t h i s s e c t i o n o n l y b y a p e t i t i o n e r w h o i s t h e e m p l o y e r , t h e p l a n a d m i n i s t r a t o r , a n e m p l o y e e w h o h a s q u a l i f i e d u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e ( c o n t i n u e d . . . ) D i s c u s s i o n S e c t i o n 7 4 7 6 g i v e s t h e T a x C o u r t j u r i s d i c t i o n t o m a k e a d e c l a r a t o r y j u d g m e n t w i t h r e g a r d t o t h e t a x - q u a l i f i e d s t a t u s o f a r e t i r e m e n t p l a n . 3 S e c t i o n 7 4 7 6 ( b ) ( 1 ) p r o v i d e s t h a t o n l y c e r t a i n - 5 - 3 ( . . . c o n t i n u e d ) S e c r e t a r y a s a n i n t e r e s t e d p a r t y f o r p u r p o s e s o f p u r s u i n g a d m i n i s t r a t i v e r e m e d i e s w i t h i n t h e I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e , o r t h e P e n s i o n B e n e f i t G u a r a n t y C o r p o r a t i o n . p e r s o n s , i n c l u d i n g a n e m p l o y e e w h o h a s q u a l i f i e d u n d e r r e g u l a t i o n s p r e s c r i b e d b y t h e S e c r e t a r y , a r e p e r m i t t e d t o f i l e a p l e a d i n g t o i n i t i a t e a p r o c e e d i n g f o r s u c h a d e c l a r a t o r y j u d g m e n t . T h e T a x C o u r t i s a c o u r t o f l i m i t e d j u r i s d i c t i o n , a n d w e m a y e x e r c i s e o u r j u r i s d i c t i o n o n l y t o t h e e x t e n t a u t h o r i z e d b y C o n g r e s s . S e e N a f t e l v . C o m m i s s i o n e r , 8 5 T . C . 5 2 7 , 5 2 9 ( 1 9 8 5 ) . T h e C o u r t ' s j u r i s d i c t i o n m a y b e c h a l l e n g e d b y e i t h e r p a r t y , o r b y t h e C o u r t s u a s p o n t e , a t a n y s t a g e o f t h e p r o c e e d i n g s . S e e S m i t h v . C o m m i s s i o n e r , 9 6 T . C . 1 0 , 1 3 - 1 4 ( 1 9 9 1 ) , a n d c a s e s c i t e d t h e r e i n . P e t i t i o n e r s b e a r t h e b u r d e n o f p r o v i n g t h a t t h e j u r i s d i c t i o n a l r e q u i r e m e n t s o f s e c t i o n 7 4 7 6 h a v e b e e n m e t . S e e R u l e 2 1 7 ( c ) ( 1 ) ( A ) ; H a l l i b u r t o n C o . v . C o m m i s s i o n e r , 9 8 T . C . 8 8 , 9 4 ( 1 9 9 2 ) . S e c t i o n 1 . 7 4 7 6 - 1 ( b ) ( 1 ) , I n c o m e T a x R e g s . , p r o v i d e s t h e g e n e r a l r u l e t h a t o n l y p r e s e n t e m p l o y e e s q u a l i f y a s i n t e r e s t e d p a r t i e s f o r p u r p o s e s o f b r i n g i n g a d e c l a r a t o r y j u d g m e n t a c t i o n . T h i s g e n e r a l r u l e a p p l i e s i n t h e c a s e o f c e r t a i n p l a n a m e n d m e n t s . S e e J o n e s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 8 0 - 5 1 2 , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 6 7 6 F . 2 d 7 1 0 ( 9 t h C i r . 1 9 8 2 ) ; s e c . 1 . 7 4 7 6 - - 6 - 1 ( b ) ( 3 ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e o n l y i n s t a n c e i n w h i c h a f o r m e r e m p l o y e e q u a l i f i e s a s a n i n t e r e s t e d p a r t y i s i n t h e c a s e o f a p l a n t e r m i n a t i o n . S e e s e c . 1 . 7 4 7 6 - 1 ( b ) ( 5 ) , I n c o m e T a x R e g s . P e t i t i o n e r s c o n c e d e t h a t , a s f o r m e r e m p l o y e e s o f t h e U n i o n , t h e y d o n o t q u a l i f y a s i n t e r e s t e d p a r t i e s u n d e r t h e c o n t r o l l i n g r e g u l a t i o n . P e t i t i o n e r s n e v e r t h e l e s s c o n t e n d t h a t , b e c a u s e t h e U n i o n t r e a t e d t h e m a s i n t e r e s t e d p a r t i e s d u r i n g t h e a d m i n i s t r a t i v e p r o c e e d i n g s , a s e v i d e n c e d b y t h e i r r e c e i p t o f t h e N o t i c e t o I n t e r e s t e d P a r t i e s , t h e t e c h n i c a l r e q u i r e m e n t s o f t h e r e g u l a t i o n s d e f i n i n g i n t e r e s t e d p a r t i e s s h o u l d b e d e e m e d w a i v e d . W e d i s a g r e e . I n s h o r t , p e t i t i o n e r s i g n o r e t h e p r i n c i p l e t h a t o u r j u r i s d i c t i o n c a n n o t b e e n l a r g e d b y a g r e e m e n t o f t h e p a r t i e s , w a i v e r , o r f a i l u r e t o o b j e c t . S e e R o m a n n v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 1 T . C . 2 7 3 , 2 8 1 ( 1 9 9 8 ) ; s e e a l s o S m i t h v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 1 3 - 1 4 ; L o f t u s v . C o m m i s s i o n e r , 9 0 T . C . 8 4 5 , 8 6 1 ( 1 9 8 8 ) , a f f d . w i t h o u t p u b l i s h e d o p i n i o n 8 7 2 F . 2 d 1 0 2 1 ( 2 d C i r . 1 9 8 9 ) . A c c o r d i n g l y , w e h o l d t h a t t h e U n i o n ' s e r r o r i n s e r v i n g p e t i t i o n e r s w i t h a c o p y o f t h e N o t i c e t o I n t e r e s t e d P a r t i e s d o e s n o t p r o v i d e a b a s i s f o r c o n c l u d i n g t h a t p e t i t i o n e r s a r e i n t e r e s t e d p a r t i e s i n t h i s a c t i o n . S e e R o m a n n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 8 1 ( T h e C o m m i s s i o n e r ' s e r r o n e o u s t r e a t m e n t o f a f o r m e r e m p l o y e e a s a n i n t e r e s t e d p a r t y d u r i n g t h e a d m i n i s t r a t i v e p r o c e s s d o e s n o t p r o v i d e a b a s i s f o r t r e a t i n g t h e f o r m e r e m p l o y e e a s a n i n t e r e s t e d p a r t y f o r p u r p o s e s o f d e t e r m i n i n g t h e t a x p a y e r ' s - 7 - s t a n d i n g u n d e r s e c t i o n 7 4 7 6 . ) ; J a b l o n s k i v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 8 - 3 9 6 ; J o n e s v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . W e l i k e w i s e r e j e c t p e t i t i o n e r s ' c o n t e n t i o n t h a t s e c t i o n 1 . 7 4 7 6 - 1 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , i s i n v a l i d . T h e r e g u l a t i o n i s t h e p r o d u c t o f a s p e c i f i c c o n g r e s s i o n a l g r a n t o f a u t h o r i t y t o t h e S e c r e t a r y o f t h e T r e a s u r y s e t f o r t h i n s e c t i o n 7 4 7 6 ( b ) ( 1 ) . A s a l e g i s l a t i v e r e g u l a t i o n , t h e p r o v i s i o n i s e n t i t l e d t o g r e a t e r d e f e r e n c e t h a n a n i n t e r p r e t i v e r e g u l a t i o n p r o m u l g a t e d u n d e r t h e g e n e r a l r u l e - m a k i n g p o w e r v e s t e d i n t h e S e c r e t a r y b y s e c t i o n 7 8 0 5 ( a ) . S e e P e t e r s o n M a r i t a l T r u s t v . C o m m i s s i o n e r , 1 0 2 T . C . 7 9 0 , 7 9 7 - 7 9 8 ( 1 9 9 4 ) , a f f d . 7 8 F . 3 d 7 9 5 , 7 9 8 ( 2 d C i r . 1 9 9 6 ) . T o b e v a l i d , s e c t i o n 1 . 7 4 7 6 - 1 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . , n e e d n o t b e t h e b e s t c o n s t r u c t i o n o f s e c t i o n 7 4 7 6 ( b ) ( 1 ) , o n l y a r e a s o n a b l e o n e . S e e A t l a n t i c M u t . I n s . C o . v . C o m m i s s i o n e r , 5 2 3 U . S . 3 8 2 , 3 8 9 ( 1 9 9 8 ) . L e g i s l a t i v e r e g u l a t i o n s a r e t o b e g i v e n c o n t r o l l i n g w e i g h t u n l e s s t h e y a r e a r b i t r a r y , c a p r i c i o u s , o r m a n i f e s t l y c o n t r a r y t o t h e s t a t u t e . S e e R o m a n n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 8 1 - 2 8 2 . T h e p l a i n l a n g u a g e o f s e c t i o n 7 4 7 6 ( b ) ( 1 ) r e v e a l s t h a t C o n g r e s s d i d n o t c o n t e m p l a t e t h a t e v e r y e m p l o y e e w o u l d b e c o n s i d e r e d a n " i n t e r e s t e d p a r t y " . M o r e o v e r , t h e s t a t u t e e x p r e s s l y d i r e c t s t h e S e c r e t a r y t o p r e s c r i b e r e g u l a t i o n s d e f i n i n g w h i c h e m p l o y e e s a r e t o b e i n t e r e s t e d p a r t i e s . S e e R o m a n n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 8 9 . I n a c c o r d a n c e w i t h t h e C o u r t ' s - 8 - 4 T h e C o u r t ' s o p i n i o n i n R o m a n n v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 1 T . C . 2 7 3 ( 1 9 9 8 ) , i n c l u d e s a n a p p e n d i x c o m p r i s i n g a d e t a i l e d s u m m a r y o f t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y u n d e r l y i n g s e c . 7 4 7 6 . a n a l y s i s o f t h e i s s u e i n R o m a n n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a , w e c o n c l u d e t h a t t h e c o n t r o l l i n g r e g u l a t i o n i s v a l i d . 4 I n R o m a n n v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 2 8 8 , w e s t a t e d : t h e C o n g r e s s e n t r u s t e d t h e T r e a s u r y D e p a r t m e n t w i t h t h e s p e c i f i c t a s k o f w r i t i n g i n t e r e s t e d p a r t y r e g u l a t i o n s . T h e T r e a s u r y D e p a r t m e n t h a s d o n e s o . A s o u r a n a l y s i s , s u p r a , s h o w s , i n m o s t i n s t a n c e s o n l y p r e s e n t e m p l o y e e s o f o n e s o r t o r a n o t h e r c a n q u a l i f y a s i n t e r e s t e d p a r t i e s u n d e r t h e r e g u l a t i o n s . I n t h e c a s e o f p l a n t e r m i n a t i o n s , t h e f o c u s s h i f t s t o c e r t a i n f o r m e r e m p l o y e e s a n d b e n e f i c i a r i e s o f d e c e a s e d f o r m e r e m p l o y e e s . P e r h a p s t h e o b j e c t i v e s s o u g h t t o b e f u r t h e r e d b y E R I S A w o u l d h a v e b e e n b e t t e r s e r v e d i f t h e T r e a s u r y D e p a r t m e n t h a d i s s u e d r e g u l a t i o n s m o r e i n l i n e w i t h p e t i t i o n e r ' s s u g g e s t i o n . H o w e v e r , E R I S A d o e s n o t r e q u i r e t h e T r e a s u r y D e p a r t m e n t t o d o s o , w h e t h e r w e f o c u s m e r e l y o n t h e e n a c t e d w o r d s o r t a k e i n t o a c c o u n t t h e l e g i s l a t i v e h i s t o r y i n o r d e r t o u n d e r s t a n d t h e e n a c t e d w o r d s . U n d e r t h e s e c i r c u m s t a n c e s , w e s h a l l n o t r e w r i t e t h e a u t h o r i z e d r e g u l a t i o n s t o m e e t p e t i t i o n e r ' s c o n c e r n s . S e e N e w b o r n v . C o m m i s s i o n e r , 9 4 T . C . 6 1 0 , 6 3 6 - 6 3 7 ( 1 9 9 0 ) . S e e J a b l o n s k i v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . C o n s i s t e n t w i t h t h e p r e c e d i n g d i s c u s s i o n , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r s a r e n o t i n t e r e s t e d p a r t i e s w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 1 . 7 4 7 6 - 1 ( b ) , I n c o m e T a x R e g s . T h e r e f o r e , w e s h a l l g r a n t r e s p o n d e n t ' s M o t i o n t o D i s m i s s f o r L a c k o f J u r i s d i c t i o n . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , A n o r d e r g r a n t i n g r e s p o n d e n t ' s M o t i o n t o D i s m i s s f o r L a c k o f J u r i s d i c t i o n w i l l b e e n t e r e d .