TAX COURT OPINION

Case: Robert Patrick Day
Docket Number: 7118-98
Judge: Parr
Opinion Type: memo
Filed: 12/13/2000
Pages: 23

1 S e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t f o r t h e t a x a b l e y e a r i n i s s u e , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e , u n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d . T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 3 7 5 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T R O B E R T P A T R I C K D A Y , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 7 1 1 8 - 9 8 . F i l e d D e c e m b e r 1 3 , 2 0 0 0 . R o b e r t P a t r i c k D a y , p r o s e . T r a c y A n a g n o s t M a r t i n e z , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M F I N D I N G S O F F A C T A N D O P I N I O N P A R R , J u d g e : T h i s c a s e i s b e f o r e t h e C o u r t o n a p e t i t i o n f o r a r e d e t e r m i n a t i o n o f a N o t i c e o f D e t e r m i n a t i o n C o n c e r n i n g W o r k e r C l a s s i f i c a t i o n U n d e r S e c t i o n 7 4 3 6 . 1 - 2 - 2 A t r u c k i n g r i g i s m a d e u p o f a t r a c t o r a n d a s e m i t r a i l e r . F o r c o n v e n i e n c e , a n d t o a v o i d c o n f u s i o n o f p e t i t i o n e r ' s v e h i c l e s w i t h a n a g r i c u l t u r a l i m p l e m e n t , w e r e f e r t o t h e t r a c t o r s a n d s e m i t r a i l e r s i n t h i s c a s e a s t r u c k s . T h e i s s u e s f o r d e c i s i o n a r e : ( 1 ) W h e t h e r t h e i n d i v i d u a l s ( t h e d r i v e r s ) w h o d r o v e p e t i t i o n e r ' s t r u c k s 2 d u r i n g 1 9 9 5 w e r e e m p l o y e e s o f p e t i t i o n e r o r i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . W e h o l d t h e y w e r e e m p l o y e e s . ( 2 ) W h e t h e r p e t i t i o n e r i s e l i g i b l e f o r r e l i e f p r o v i d e d t o e m p l o y e r s b y s e c t i o n 5 3 0 o f t h e R e v e n u e A c t o f 1 9 7 8 , P u b . L . 9 5 - 6 0 0 , 9 2 S t a t . 2 7 6 3 , 2 8 8 5 ( s e c t i o n 5 3 0 ) . W e h o l d h e i s n o t . F I N D I N G S O F F A C T A t t h e t i m e t h e p e t i t i o n i n t h i s c a s e w a s f i l e d , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n M a z e p p a , M i n n e s o t a . D u r i n g 1 9 9 5 , p e t i t i o n e r o w n e d o r l e a s e d f i v e o r s i x t r u c k s a n d o p e r a t e d a s o l e p r o p r i e t o r s h i p c a l l e d D a y l i n e T r u c k i n g ( t h e c o m p a n y ) . P e t i t i o n e r ' s b u s i n e s s c o n s i s t e d o f h a u l i n g f r e i g h t m a i n l y b e t w e e n N o r t h D a k o t a a n d T e x a s a n d t o t h e e a s t c o a s t . P e t i t i o n e r r e c r u i t e d d r i v e r s t o o p e r a t e h i s t r u c k s t h r o u g h n e w s p a p e r a d v e r t i s e m e n t s a n d b y w o r d o f m o u t h . U s u a l l y , a t t h e t i m e h e h i r e d a d r i v e r , p e t i t i o n e r a l r e a d y h a d c o n t r a c t e d w i t h a b r o k e r o r a s h i p p e r f o r a l o a d t o b e t r a n s p o r t e d t o a p a r t i c u l a r d e s t i n a t i o n . E v e r y d r i v e r t h a t p e t i t i o n e r h i r e d h e l d a c o m m e r c i a l l i c e n s e t o o p e r a t e a t r u c k a n d h a d p e r f o r m e d s a t i s f a c t o r i l y o n a s h o r t t e s t d r i v e c o n d u c t e d b y p e t i t i o n e r . I n - 3 - t h e y e a r a t i s s u e , p e t i t i o n e r h a d 1 1 d r i v e r s w h o o p e r a t e d h i s v e h i c l e s . P e t i t i o n e r h a d t h e r i g h t t o d i s c h a r g e t h e d r i v e r s , a n d t h e d r i v e r s h a d t h e r i g h t t o q u i t , a t a n y t i m e . D u r i n g t h e y e a r a t i s s u e , m o s t o f t h e d r i v e r s w o r k e d o n l y a f e w m o n t h s f o r p e t i t i o n e r . T h e d r i v e r c h o s e t h e r o u t e t o t a k e b e t w e e n t h e p o i n t w h e r e h e e n g a g e d t h e l o a d a n d t h e d e s t i n a t i o n p o i n t , a n d a l s o w h i c h h o u r s h e w o u l d d r i v e a n d r e s t . I f t h e d r i v e r d e l i v e r e d t h e l o a d l a t e , t h e c o m p a n y , n o t t h e d r i v e r , w a s l i a b l e f o r a n y p e n a l t i e s . P e t i t i o n e r r e q u i r e d t h e d r i v e r s t o c a l l h i m d a i l y w h i l e t h e y w e r e o n t h e r o a d t o i n f o r m h i m o f t h e i r p r o g r e s s s o t h a t h e c o u l d a r r a n g e t i m e l y l o a d s n e a r t h e d e l i v e r y p o i n t s f o r t h e d r i v e r s t o h a u l o n t h e r e t u r n t r i p s . P e t i t i o n e r p r o v i d e d e a c h d r i v e r w i t h a c e l l u l a r t e l e p h o n e f o r t h a t p u r p o s e , a n d p e t i t i o n e r p a i d t h e e x p e n s e o f t h e s e t e l e p h o n e c a l l s . O n t h e o c c a s i o n s t h a t a d r i v e r d e l i v e r e d a l o a d t o a p l a c e w h e r e p e t i t i o n e r h a d n o t b e e n a b l e t o a r r a n g e a r e t u r n l o a d , t h e d r i v e r w o u l d t r y t o f i n d a l o a d b y c o n t a c t i n g a b r o k e r o r b y c o n s u l t i n g t h e " l o a d b o a r d " a t a t r u c k s t o p . O n t h e s e o c c a s i o n s , t h e d r i v e r w o u l d c a l l p e t i t i o n e r f o r a p p r o v a l o f t h e t e r m s o f t h e h a u l b e f o r e e n g a g i n g t h e l o a d . T h e c o n t r a c t f o r t h e t r a n s p o r t a t i o n o f t h e f r e i g h t a l w a y s w a s b e t w e e n t h e c o m p a n y a n d t h e b r o k e r ; t h e c o n t r a c t w a s n e v e r b e t w e e n t h e d r i v e r a n d t h e - 4 - b r o k e r . T h e d r i v e r w a s n e v e r p a i d f o r t h e t i m e s p e n t l o c a t i n g a r e t u r n l o a d , a n d t h e d r i v e r w a s a l w a y s r e s p o n s i b l e f o r h i s o w n l i v i n g e x p e n s e s w h i l e o n t h e r o a d . A l m o s t w i t h o u t e x c e p t i o n , t h e d r i v e r s s l e p t i n t h e t r u c k s r a t h e r t h a n i n m o t e l s . P e t i t i o n e r p a i d t h e d r i v e r s 2 5 c e n t s p e r m i l e f o r d r i v i n g a t r u c k h a u l i n g a l o a d , w h e t h e r t h e d r i v e r o r p e t i t i o n e r a r r a n g e d f o r t h e l o a d , a n d , u s u a l l y , 1 2 - 1 / 2 c e n t s p e r m i l e f o r d r i v i n g a t r u c k p u l l i n g a n e m p t y s e m i t r a i l e r . S o m e s h i p m e n t s w e r e r e q u i r e d t o b e o f f - l o a d e d u p o n d e l i v e r y . I n t h e s e i n s t a n c e s , p e t i t i o n e r a l l o w e d t h e d r i v e r $ 5 0 t o $ 1 0 0 t o h i r e a " l u m p e r " t o p e r f o r m t h e o f f l o a d i n g ; h o w e v e r , i f a d r i v e r p r e f e r r e d t o d o t h e w o r k h i m s e l f , t h e d r i v e r w o u l d b e p a i d t h e l u m p e r ' s f e e . P e t i t i o n e r p a i d t h e a c q u i s i t i o n a n d m a i n t e n a n c e c o s t s o f t h e t r u c k s a n d a l l o p e r a t i n g e x p e n s e s i n c l u d i n g i n s u r a n c e , f u e l , o i l , r e p a i r s , t o l l s , a n d s c a l e c h a r g e s . T h e d r i v e r s p r o v i d e d t h e i r c o m m e r c i a l d r i v e r ' s l i c e n s e s a n d c a r r i e d t h e i r o w n m e c h a n i c ' s t o o l s , w h i c h t h e y u s e d o c c a s i o n a l l y t o m a k e m i n o r r e p a i r s t o t h e t r u c k s ( e . g . , r e p l a c e a b u r n e d - o u t f l a s h e r o r f u s e ) w h i l e i n t r a n s i t . I f a t r u c k r e q u i r e d a r e p a i r t h a t p r e v e n t e d t h e o p e r a t i o n o f t h e v e h i c l e , e . g . , a t i r e b l o w o u t , t h e d r i v e r w o u l d t u r n t h e t r u c k o v e r t o a p r o f e s s i o n a l t r u c k m e c h a n i c f o r t h e r e p a i r w o r k . I n t h e s e i n s t a n c e s , p e t i t i o n e r w o u l d a u t h o r i z e t h e r e p a i r o v e r t h e t e l e p h o n e . I f a t r u c k h a d a m e c h a n i c a l p r o b l e m t h a t d i d n o t - 5 - p r e v e n t i t s o p e r a t i o n , t h e d r i v e r w o u l d i n f o r m p e t i t i o n e r o f t h e p r o b l e m , a n d p e t i t i o n e r w o u l d d e c i d e w h e t h e r t o h a v e t h e t r u c k r e p a i r e d w h i l e i n t r a n s i t o r a f t e r t h e t r u c k r e t u r n e d t o p e t i t i o n e r ' s p l a c e o f b u s i n e s s . I n e i t h e r e v e n t , p e t i t i o n e r p a i d f o r t h e r e p a i r . I f t h e t r u c k w a s i n v o l v e d i n a n a c c i d e n t , t h e c o m p a n y w a s l i a b l e f o r a n y l o s s n o t p a i d b y i n s u r a n c e f o r t h e d a m a g e t o t h e t r u c k i n g r i g o r f r e i g h t . T h e d r i v e r w a s r e s p o n s i b l e f o r t h e p a y m e n t o f f i n e s i m p o s e d f o r d r i v i n g v i o l a t i o n s . D r i v e r s w e r e p r o v i d e d a " C o m c h e c k " t o p a y e x p e n s e s i n c u r r e d w h i l e h a u l i n g t h e f r e i g h t . A C o m c h e c k h a s a n u m b e r c o d e t h a t t h e d r i v e r s u b m i t s a t t r u c k s t o p s t o p a y f o r f u e l , o i l , a n d o t h e r n e c e s s a r y e x p e n d i t u r e s . T h e d r i v e r m a y a l s o u s e t h e C o m c h e c k t o d r a w c a s h a d v a n c e s a n d t o p a y f o r p e r s o n a l i t e m s , s u c h a s f o o d . A t t h e e n d o f t h e r u n , t h e d r i v e r r e c o n c i l e d t h e s u m o f t h e c a s h a d v a n c e s a n d t h e a m o u n t s s p e n t o n p e r s o n a l i t e m s a g a i n s t t h e a m o u n t e a r n e d f o r d r i v i n g t h e t r u c k ; t h e n e i t h e r p e t i t i o n e r p a i d t h e d r i v e r t h e b a l a n c e o w e d o r t h e d r i v e r r e p a i d p e t i t i o n e r t h e a m o u n t o v e r d r a w n . I f a d r i v e r s u b m i t t e d i n c o m p l e t e r e c o r d s t o p e t i t i o n e r f o r t h e m i l e s d r i v e n , t h e l o a d s h a u l e d , a n d e x p e n s e s i n c u r r e d , p e t i t i o n e r c h a r g e d t h e d r i v e r $ 2 5 t o $ 1 0 0 t o c o m p l e t e t h e p a p e r w o r k . - 6 - 3 F o r c o n v e n i e n c e , w e u s e t h e t e r m " e m p l o y m e n t t a x " t o r e f e r t o t a x e s u n d e r t h e F e d e r a l I n s u r a n c e C o n t r i b u t i o n s A c t ( F I C A ) , s e c s . 3 1 0 1 - 3 1 2 5 , t h e F e d e r a l U n e m p l o y m e n t T a x A c t ( F U T A ) , s e c s . 3 3 0 1 - 3 3 1 1 , a n d i n c o m e t a x w i t h h o l d i n g s , s e c s . 3 4 0 1 - 3 4 0 6 a n d 3 5 0 9 . S e e H e n r y R a n d o l p h C o n s u l t i n g v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 2 T . C . 1 , 1 n . 1 ( 1 9 9 9 ) . F o r e m p l o y m e n t t a x 3 p u r p o s e s , p e t i t i o n e r t r e a t e d a l l t h e d r i v e r s a s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s , r a t h e r t h a n a s e m p l o y e e s , a n d i s s u e d e v e r y d r i v e r a F o r m 1 0 9 9 i n s t e a d o f a F o r m W - 2 . M o s t o f t h e d r i v e r s w o r k i n g f o r p e t i t i o n e r c o n s i d e r e d t h e m s e l v e s t o b e e m p l o y e e s , b u t s o m e c o n s i d e r e d t h e m s e l v e s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . O P I N I O N I s s u e 1 . W h e t h e r t h e D r i v e r s A r e E m p l o y e e s o r I n d e p e n d e n t C o n t r a c t o r s R e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t f o r e m p l o y m e n t t a x p u r p o s e s t h e d r i v e r s o f p e t i t i o n e r ' s t r u c k s d u r i n g 1 9 9 5 w e r e e m p l o y e e s , n o t i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . R e l y i n g m a i n l y o n h i s o w n p r e v i o u s e x p e r i e n c e s a s a d r i v e r a n d h i s i n t e r p r e t a t i o n o f a S t a t e m u l t i p l e - f a c t o r t e s t , p e t i t i o n e r a s s e r t s t h a t t h e d r i v e r s o f h i s t r u c k s w e r e i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . R e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n s o f f a c t a r e p r e s u m p t i v e l y c o r r e c t , a n d p e t i t i o n e r b e a r s t h e b u r d e n o f p r o v i n g b y a p r e p o n d e r a n c e o f t h e e v i d e n c e t h a t t h o s e d e t e r m i n a t i o n s a r e e r r o n e o u s . S e e R u l e 1 4 2 ( a ) ; W e l c h v . H e l v e r i n g , 2 9 0 U . S . 1 1 1 , 1 1 5 ( 1 9 3 3 ) ; D a y v . C o m m i s s i o n e r , 9 7 5 F . 2 d 5 3 4 , 5 3 7 ( 8 t h C i r . 1 9 9 2 ) , a f f g . i n p a r t a n d r e v g . i n p a r t T . C . M e m o . 1 9 9 1 - 1 4 0 . - 7 - T h e s e g e n e r a l p r i n c i p l e s a p p l y t o t h e C o m m i s s i o n e r ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t a t a x p a y e r ' s w o r k e r s a r e e m p l o y e e s . S e e B o l e s T r u c k i n g , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 7 7 F . 3 d 2 3 6 , 2 4 0 ( 8 t h C i r . 1 9 9 6 ) ; K i e s e l v . U n i t e d S t a t e s , 5 4 5 F . 2 d 1 1 4 4 , 1 1 4 6 ( 8 t h C i r . 1 9 7 6 ) ; s e e a l s o A i r T e r m i n a l C a b , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 4 7 8 F . 2 d 5 7 5 , 5 7 8 ( 8 t h C i r . 1 9 7 3 ) ( " T h e i s s u e o f w h e t h e r a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p e x i s t s f o r p u r p o s e s o f e m p l o y m e n t t a x e s h a s g e n e r a l l y b e e n h e l d t o b e o n e o f f a c t . " ) . F o r t h e p u r p o s e s o f e m p l o y m e n t t a x e s , t h e t e r m " e m p l o y e e " i n c l u d e s " a n y i n d i v i d u a l w h o , u n d e r t h e u s u a l c o m m o n l a w r u l e s a p p l i c a b l e i n d e t e r m i n i n g t h e e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p , h a s t h e s t a t u s o f a n e m p l o y e e " . S e c . 3 1 2 1 ( d ) ( 2 ) ; a c c o r d s e c . 3 3 0 6 ( i ) . T h e r e g u l a t i o n s p r o v i d e t h a t G e n e r a l l y , s u c h r e l a t i o n s h i p e x i s t s w h e n t h e p e r s o n f o r w h o m s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d h a s t h e r i g h t t o c o n t r o l a n d d i r e c t t h e i n d i v i d u a l w h o p e r f o r m s t h e s e r v i c e s , n o t o n l y a s t o t h e r e s u l t t o b e a c c o m p l i s h e d b y t h e w o r k b u t a l s o a s t o t h e d e t a i l s a n d m e a n s b y w h i c h t h a t r e s u l t i s a c c o m p l i s h e d . T h a t i s , a n e m p l o y e e i s s u b j e c t t o t h e w i l l a n d c o n t r o l o f t h e e m p l o y e r n o t o n l y a s t o w h a t s h a l l b e d o n e b u t h o w i t s h a l l b e d o n e . I n t h i s c o n n e c t i o n , i t i s n o t n e c e s s a r y t h a t t h e e m p l o y e r a c t u a l l y d i r e c t o r c o n t r o l t h e m a n n e r i n w h i c h t h e s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d ; i t i s s u f f i c i e n t i f h e h a s t h e r i g h t t o d o s o . T h e r i g h t t o d i s c h a r g e i s a l s o a n i m p o r t a n t f a c t o r i n d i c a t i n g t h a t t h e p e r s o n p o s s e s s i n g t h a t r i g h t i s a n e m p l o y e r . O t h e r f a c t o r s c h a r a c t e r i s t i c o f a n e m p l o y e r , b u t n o t n e c e s s a r i l y p r e s e n t i n e v e r y c a s e , a r e t h e f u r n i s h i n g o f t o o l s a n d t h e f u r n i s h i n g o f a p l a c e t o w o r k , t o t h e i n d i v i d u a l w h o p e r f o r m s t h e s e r v i c e s . I n g e n e r a l , i f a n i n d i v i d u a l i s s u b j e c t t o t h e c o n t r o l o r d i r e c t i o n o f a n o t h e r m e r e l y a s t o t h e r e s u l t t o b e a c c o m p l i s h e d b y - 8 - t h e w o r k a n d n o t a s t o t h e m e a n s a n d m e t h o d s f o r a c c o m p l i s h i n g t h e r e s u l t , h e i s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . * * * [ S e c s . 3 1 . 3 1 2 1 ( d ) - 1 ( c ) ( 2 ) , 3 1 . 3 3 0 6 ( i ) - 1 ( b ) , E m p l o y m e n t T a x R e g s . ] T h e r e g u l a t i o n s p r o v i d e a " s u m m a r y o f t h e p r i n c i p l e s o f t h e c o m m o n l a w , i n t e n d e d a s a n i n i t i a l g u i d e " f o r t h e e m p l o y e r - e m p l o y e e d e t e r m i n a t i o n , r a t h e r t h a n a w o r k a b l e t e s t c o m p l e t e i n i t s e l f f o r d e t e r m i n i n g w h e t h e r a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p e x i s t s . U n i t e d S t a t e s v . W . M . W e b b , I n c . , 3 9 7 U . S . 1 7 9 , 1 9 4 ( 1 9 7 0 ) ; s e e a l s o B r e a u x & D a i g l e , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 9 0 0 F . 2 d 4 9 , 5 1 ( 5 t h C i r . 1 9 9 0 ) ; I n r e M c A t e e , 1 2 6 B a n k r . 5 6 8 , 5 7 1 ( N . D . I o w a 1 9 9 1 ) . I n A v i s R e n t A C a r S y s t e m , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 5 0 3 F . 2 d 4 2 3 , 4 2 9 ( 2 d C i r . 1 9 7 4 ) , t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e S e c o n d C i r c u i t d i s t i l l e d t h e f o l l o w i n g s e v e n f a c t o r s f o r d e t e r m i n i n g w h e t h e r a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p e x i s t s ( t h e A v i s t e s t ) f r o m t h e S u p r e m e C o u r t ' s d e c i s i o n s i n B a r t e l s v . B i r m i n g h a m , 3 3 2 U . S . 1 2 6 ( 1 9 4 7 ) , a n d U n i t e d S t a t e s v . S i l k , 3 3 1 U . S . 7 0 4 ( 1 9 4 7 ) : ( 1 ) I f t h e p e r s o n r e c e i v i n g t h e b e n e f i t o f a s e r v i c e h a s t h e r i g h t t o c o n t r o l t h e m a n n e r i n w h i c h t h e s e r v i c e i s p e r f o r m e d , t h e p e r s o n r e n d e r i n g t h e s e r v i c e m a y b e a n e m p l o y e e . ( 2 ) I f a p e r s o n r e n d e r i n g a s e r v i c e h a s a s u b s t a n t i a l i n v e s t m e n t i n h i s o w n t o o l s o r e q u i p m e n t , h e m a y b e a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . ( 3 ) I f a p e r s o n p e r f o r m i n g a s e r v i c e u n d e r t a k e s a s u b s t a n t i a l c o s t , f o r e x a m p l e , b y e m p l o y i n g a n d p a y i n g h i s o w n l a b o r e r s , h e m a y b e a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . ( 4 ) I f a p e r s o n p e r f o r m i n g a s e r v i c e - 9 - h a s a n o p p o r t u n i t y t o p r o f i t d e p e n d i n g o n h i s m a n a g e m e n t s k i l l , h e m a y b e a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . ( 5 ) I f a s e r v i c e r e n d e r e d r e q u i r e s a s p e c i a l s k i l l , t h e p e r s o n r e n d e r i n g i t m a y b e a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . ( 6 ) I f t h e r e l a t i o n s h i p b e t w e e n a p e r s o n r e n d e r i n g a s e r v i c e a n d t h e p e r s o n r e c e i v i n g i t i s p e r m a n e n t , i t m a y b e a n e m p l o y m e n t r e l a t i o n s h i p . ( 7 ) I f a p e r s o n r e n d e r i n g a s e r v i c e w o r k s i n t h e c o u r s e o f t h e r e c i p i e n t ' s b u s i n e s s , r a t h e r t h a n i n s o m e a n c i l l a r y c a p a c i t y , h e m a y b e a n e m p l o y e e . T h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e E i g h t h C i r c u i t , t h e c o u r t t o w h i c h a n y a p p e a l i n t h i s c a s e w o u l d l i e , h a s a d o p t e d t h e A v i s t e s t . S e e N u t t e l m a n v . V o s s b e r g , 7 5 3 F . 2 d 7 1 2 , 7 1 4 ( 8 t h C i r . 1 9 8 5 ) ; I n r e M c A t e e , s u p r a a t 5 7 2 . T h e l i s t o f f a c t o r s i n t h e A v i s t e s t i s n o t e x h a u s t i v e o r e x c l u s i v e . S e e B r e a u x & D a i g l e , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 5 1 ; A v i s R e n t A C a r S y s t e m , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 4 2 9 n . 3 ; I n r e M c A t e e , s u p r a a t 5 7 1 - 5 7 2 . D e t e r m i n a t i o n o f w h e t h e r i n d i v i d u a l s a r e " e m p l o y e e s " f o r t h e p u r p o s e o f e m p l o y m e n t t a x e s d e p e n d s u p o n t h e t o t a l i t y o f t h e i r c i r c u m s t a n c e s , a n d n o s i n g l e c o n s i d e r a t i o n g o v e r n s . S e e A v i s R e n t A C a r S y s t e m , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 4 3 0 ; A z a d v . U n i t e d S t a t e s , 3 8 8 F . 2 d 7 4 , 7 6 ( 8 t h C i r . 1 9 6 8 ) . A l t h o u g h t h e d e t e r m i n a t i o n o f e m p l o y e e s t a t u s i s t o b e m a d e b y c o m m o n l a w c o n c e p t s , a r e a l i s t i c i n t e r p r e t a t i o n o f t h e t e r m " e m p l o y e e " s h o u l d b e a d o p t e d , a n d d o u b t f u l q u e s t i o n s s h o u l d b e r e s o l v e d i n f a v o r o f e m p l o y m e n t i n o r d e r t o a c c o m p l i s h t h e - 1 0 - r e m e d i a l p u r p o s e s o f t h e l e g i s l a t i o n i n v o l v e d . B r e a u x & D a i g l e , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 5 2 ; s e e a l s o U n i t e d S t a t e s v . S i l k , s u p r a a t 7 1 2 ( " A s t h e f e d e r a l s o c i a l s e c u r i t y l e g i s l a t i o n i s a n a t t a c k o n r e c o g n i z e d e v i l s i n o u r n a t i o n a l e c o n o m y , a c o n s t r i c t e d i n t e r p r e t a t i o n o f t h e p h r a s i n g b y t h e c o u r t s w o u l d n o t c o m p o r t w i t h i t s p u r p o s e . " ) . A p p l y i n g t h e s e c r i t e r i a t o t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s o f t h e p r e s e n t c a s e , w e c o n c l u d e t h a t d u r i n g t h e y e a r a t i s s u e p e t i t i o n e r ' s d r i v e r s w e r e e m p l o y e e s . 1 . P e t i t i o n e r ' s R i g h t T o C o n t r o l " T h e a b s e n c e o f n e e d t o c o n t r o l s h o u l d n o t b e c o n f u s e d w i t h t h e a b s e n c e o f r i g h t t o c o n t r o l . " M c G u i r e v . U n i t e d S t a t e s , 3 4 9 F . 2 d 6 4 4 , 6 4 6 ( 9 t h C i r . 1 9 6 5 ) . T h e d e g r e e o f c o n t r o l n e c e s s a r y t o f i n d e m p l o y e e s t a t u s v a r i e s w i t h t h e n a t u r e o f t h e s e r v i c e s p r o v i d e d b y t h e w o r k e r . S e e U n i t e d S t a t e s v . W . M . W e b b , I n c . , s u p r a a t 1 9 2 - 1 9 3 ; B r e a u x & D a i g l e , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 5 2 ; A z a d v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 7 7 ; M c G u i r e v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 6 4 6 ( " T h e r i g h t t o c o n t r o l c o n t e m p l a t e d b y t h e R e g u l a t i o n s r e l e v a n t h e r e a n d t h e c o m m o n l a w a s a n i n c i d e n t o f e m p l o y m e n t r e q u i r e s o n l y s u c h s u p e r v i s i o n a s t h e n a t u r e o f t h e w o r k r e q u i r e s . " ) . I t i s n o t n e c e s s a r y t h a t t h e p u r p o r t e d e m p l o y e r " ' s t a n d o v e r t h e e m p l o y e e a n d d i r e c t e v e r y m o v e t h a t h e m a k e s . ' " S i m p s o n v . C o m m i s s i o n e r , 6 4 T . C . 9 7 4 , 9 8 5 ( 1 9 7 5 ) ( q u o t i n g A t l a n t i c C o a s t L i f e I n s . C o . v . U n i t e d S t a t e s , 7 6 F . - 1 1 - S u p p . 6 2 7 , 6 3 0 ( E . D . S . C . 1 9 4 8 ) ) . I n t h i s c a s e , t h e d r i v e r s w e r e r e q u i r e d t o d e l i v e r t h e l o a d s t o a c e r t a i n p l a c e a t a c e r t a i n t i m e , a n d t h e d r i v e r s c h o s e t h e r o u t e s a n d t h e s p e e d s t h a t w o u l d t a k e t h e m t o t h a t d e s t i n a t i o n p o i n t b y t h a t t i m e . P e t i t i o n e r w a s n o t i n t h e c a b s o f t h e t r u c k s s u p e r v i s i n g e v e r y m o v e m e n t o f t h e d r i v e r s , d i r e c t i n g w h i c h r o u t e s t o t a k e o r c o n t r o l l i n g t h e s p e e d s a t w h i c h t o d r i v e . N o r d i d h e c o n t r o l w h i c h h o u r s t h e d r i v e r s d r o v e o r r e s t e d . P e t i t i o n e r d i d n o t d i r e c t t h e i n t i m a t e d e t a i l s o f t h e d r i v e r s ' w o r k , b e c a u s e t h e d r i v e r s ' w o r k r e q u i r e s l i t t l e s u p e r v i s i o n . T h o u g h p e t i t i o n e r w a s n o t r e q u i r e d t o s u p e r v i s e c l o s e l y t h e d r i v e r s h o u r b y h o u r , t h e r i g h t t o c o n t r o l w a s n o t l a c k i n g . S e e A i r T e r m i n a l C a b , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 4 7 8 F . 2 d a t 5 8 0 . P e t i t i o n e r e x e r c i s e d c o n t r o l b y r e q u i r i n g t h e d r i v e r s t o c a l l h i m d a i l y o n t h e c e l l u l a r p h o n e s , w h i c h h e p r o v i d e d , t o i n f o r m h i m o f t h e i r l o c a t i o n s a n d p r o g r e s s . P e t i t i o n e r c o n t r o l l e d w h i c h l o a d s t h e d r i v e r s w o u l d h a u l a n d t h e p r i c e s c h a r g e d f o r t h e t r a n s p o r t a t i o n o f t h o s e l o a d s . P e t i t i o n e r d e t e r m i n e d w h e t h e r r e p a i r s t o t h e t r u c k s s h o u l d b e p e r f o r m e d o n t h e r o a d o r d e f e r r e d u n t i l t h e d r i v e r r e t u r n e d t h e t r u c k t o p e t i t i o n e r ' s b u s i n e s s l o c a t i o n . O n t h i s r e c o r d , p e t i t i o n e r e x e r c i s e d t h e n e c e s s a r y c o n t r o l o v e r t h e d r i v e r s ' a c t i v i t i e s c o n s i s t e n t w i t h a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p . S e e A v i s R e n t A C a r S y s t e m s , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 5 0 3 F . 2 d a t 4 3 0 ; A i r - 1 2 - T e r m i n a l C a b , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 5 8 0 - 5 8 1 ; F r i s c h e v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 0 - 2 3 7 ; I n r e M c A t e e , 1 2 6 B a n k r . a t 5 7 2 ( w h i l e t r u c k d r i v e r s h a d s o m e d i s c r e t i o n a s t o r o u t e c h o s e n t o g e t t o p a r t i c u l a r d e s t i n a t i o n , d r i v e r s w e r e o b l i g a t e d t o f o l l o w d i r e c t i o n s o f e m p l o y e r a s t o w h e r e a n d w h e n t o t r a n s p o r t v a r i o u s l o a d s ) . 2 . S u b s t a n t i a l I n v e s t m e n t T h e f a c t t h a t a w o r k e r p r o v i d e s h i s o r h e r o w n t o o l s g e n e r a l l y i n d i c a t e s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s t a t u s . S e e U n i t e d S a t e s v . S i l k , 3 3 1 U . S . a t 7 1 6 - 7 1 7 ; B r e a u x & D a i g l e , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 5 3 . T h e d r i v e r s h a d a s m a l l i n v e s t m e n t i n t h e i r m e c h a n i c ' s t o o l s , w h i c h w e r e i n c i d e n t a l t o t h e i r s e r v i c e o f d r i v i n g t h e t r u c k , a n d t h e i r c o m m e r c i a l d r i v e r ' s l i c e n s e s . A l t h o u g h t h e d r i v e r s i n c u r r e d s o m e c o s t i n t h e i r h a n d t o o l s a n d i n o b t a i n i n g a n d m a i n t a i n i n g t h e i r c o m m e r c i a l d r i v e r ' s l i c e n s e s , t h e a m o u n t o f e a c h d r i v e r ' s i n v e s t m e n t i s i n s i g n i f i c a n t i n c o m p a r i s o n t o p e t i t i o n e r ' s s u b s t a n t i a l i n v e s t m e n t t o a c q u i r e a n d m a i n t a i n h i s f i v e o r s i x t r u c k s . S e e I n r e M c A t e e , s u p r a a t 5 7 2 ; s e e a l s o U n i t e d S a t e s v . S i l k , s u p r a ( v a l u e o f t h e w o r k e r s ' t o o l s w a s s o m i n i m a l t h a t t h i s f a c t o r w a s n o t o f g r e a t w e i g h t ) ; B r e a u x & D a i g l e , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a ( s a m e ) . M o s t i m p o r t a n t l y , t h e d r i v e r s h a d n o i n v e s t m e n t i n t h e t r u c k i n g e q u i p m e n t ; i . e . , t h e t r a c t o r s a n d t h e s e m i t r a i l e r s . S e e A v i s R e n t A C a r S y s t e m , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 4 3 0 ; c f . - 1 3 - C a r r e l l v . S u n l a n d C o n s t r . , I n c . , 9 9 8 F . 2 d 3 3 0 ( 5 t h C i r . 1 9 9 3 ) ( w e l d e r s w e r e f o u n d t o b e i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s p a r t l y b e c a u s e w e l d e r s i n v e s t e d a v e r a g e o f $ 1 5 , 0 0 0 e a c h i n w e l d i n g e q u i p m e n t ) . F u r t h e r m o r e , t h e d r i v e r s u n d e r t o o k n o n e o f t h e c o s t s o f o p e r a t i n g t h e t r u c k s o r t r a n s p o r t i n g t h e f r e i g h t ; p e t i t i o n e r p a i d f o r a l l r e p a i r e x p e n s e s a n d m a i n t e n a n c e c o s t s o n t h e t r u c k s , a n d a l l o p e r a t i n g e x p e n s e s , i n c l u d i n g i n s u r a n c e , f u e l , o i l , r e p a i r s , t o l l s , a n d s c a l e c h a r g e s . C f . L a b o r R e l a t i o n s D i v . o f C o n s t r . I n d u s . v . T e a m s t e r s L o c a l 3 7 9 , 1 5 6 F . 3 d 1 3 , 2 0 ( 1 s t C i r . 1 9 9 8 ) ( i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r o w n e r - o p e r a t o r s o f t r u c k s b e a r c o s t o f o w n i n g a n d i n s u r i n g t h e i r o w n t r u c k s a n d c o v e r f u e l , r e p a i r , a n d t a x e x p e n s e s s t e m m i n g f r o m o p e r a t i o n o f t h o s e v e h i c l e s ) . T h e r e l a t i v e l y m i n o r i n v e s t m e n t b y t h e d r i v e r s a n d t h e s u b s t a n t i a l i n v e s t m e n t b y p e t i t i o n e r s u p p o r t a f i n d i n g t h a t t h e d r i v e r s w e r e p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e e s . 3 . S u b s t a n t i a l C o s t s I n c u r r e d b y D r i v e r s T h e d r i v e r s i n t h i s c a s e d i d n o t i n c u r a n y s u b s t a n t i a l c o s t s . T h e d r i v e r s p a i d t h e i r o w n l i v i n g e x p e n s e s w h i l e o n t h e r o a d . H o w e v e r , e x p e n d i t u r e s o n p e r s o n a l i t e m s a r e n o t c o s t s r e l e v a n t t o t h i s f a c t o r . O c c a s i o n a l l y , t h e d r i v e r h i r e d a l u m p e r t o u n l o a d a s e m i t r a i l e r ; h o w e v e r , t h e l u m p e r ' s f e e w a s p a i d b y p e t i t i o n e r , n o t t h e d r i v e r . ( P e t i t i o n e r ' s a r g u m e n t r e g a r d i n g t h e l u m p e r s i s c o n s i d e r e d t h o r o u g h l y i n t h e d i s c u s s i o n o f t h e n e x t f a c t o r . ) T h i s f a c t o r d o e s n o t s u p p o r t a f i n d i n g t h a t t h e d r i v e r s - 1 4 - w e r e i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . 4 . A b i l i t y T o P r o f i t b y M a n a g e m e n t S k i l l s I n c o n s i d e r i n g w h e t h e r t h e d r i v e r s h a d a n o p p o r t u n i t y t o p r o f i t , w e a l s o c o n s i d e r w h e t h e r t h e y w e r e a t r i s k o f l o s s . S e e U n i t e d S t a t e s v . S i l k , s u p r a a t 7 1 6 , 7 1 7 . T h e d r i v e r s h a d a l i m i t e d a b i l i t y t o p r o f i t b y t h e i r o w n m a n a g e m e n t s k i l l s . D r i v e r s w e r e p a i d b y t h e m i l e ; t h e r e f o r e , t o m a x i m i z e h i s e a r n i n g s , a d r i v e r h a d t o r e l y o n h i s o w n k n o w l e d g e o f t r a f f i c p a t t e r n s a n d r o a d c o n d i t i o n s , h i s a b i l i t y t o r e a d a m a p , a n d h i s a b i l i t y t o a n t i c i p a t e t h e n e e d f o r a n a l t e r n a t e r o u t e . H o w e v e r , t h e a b i l i t y t o r e a d a m a p a n d c h o o s e a q u i c k e r r o u t e d o e s n o t c o n s t i t u t e a m a n a g e m e n t s k i l l . T h e e x e c u t i o n o f t h i s d u t y i s o n l y e v i d e n c e o f e f f i c i e n t a n d h a r d - w o r k i n g e m p l o y e e s . S e e I n r e M c A t e e , s u p r a a t 5 7 2 . " [ I ] n i t i a t i v e , n o t e f f i c i e n c y , d e t e r m i n e s i n d e p e n d e n c e " . B r o c k v . M r . W F i r e w o r k s , I n c . , 8 1 4 F . 2 d 1 0 4 2 , 1 0 5 3 ( 5 t h C i r . 1 9 8 7 ) . T h e d r i v e r s ' e n e r g y , c a r e , a n d j u d g m e n t m a y h a v e c o n s e r v e d t h e e q u i p m e n t a n d i n c r e a s e d t h e i r e a r n i n g s , b u t p e t i t i o n e r w a s t h e d i r e c t o r o f t h e i r a c t i v i t i e s . I n t h i s c a s e , t h e d r i v e r s w e r e d e p e n d e n t p r i m a r i l y u p o n p e t i t i o n e r ' s a b i l i t y t o l o c a t e l o a d s f o r t h e m t o h a u l w i t h h i s t r u c k s . I f p e t i t i o n e r f a i l e d t o l o c a t e a r e t u r n l o a d , t h e d r i v e r s w o u l d a t t e m p t t o a r r a n g e o n e t h r o u g h a b r o k e r o r t h e l o a d - 1 5 - b o a r d a t a t r u c k s t o p ; h o w e v e r , t h e t e r m s a n d t h e a c c e p t a n c e o f t h e c o n t r a c t w e r e p e t i t i o n e r ' s d o m a i n . T h e d r i v e r s w e r e u n a b l e t o e x e r t i n i t i a t i v e i n a n y o f t h e m a j o r c o m p o n e n t s o p e n t o i n i t i a t i v e ; i . e . , a d v e r t i s i n g , p r i c i n g , a n d c h o i c e o f c l i e n t s . S e e B r o c k v . M r . W F i r e w o r k s , I n c . , s u p r a ; U s e r y v . P i l g r i m E q u i p . C o . , 5 2 7 F . 2 d 1 3 0 8 , 1 3 1 3 ( 5 t h C i r . 1 9 7 6 ) . T h e d r i v e r s w e r e n o t a l l o w e d t h e i n i t i a t i v e a n d d i d n o t h a v e t h e i n d e p e n d e n c e o r t h e d e c i s i o n - m a k i n g a u t h o r i t y n o r m a l l y a s s o c i a t e d w i t h a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . F i n a l l y , p e t i t i o n e r a r g u e s t h a t t h e d r i v e r s h a d a n o p p o r t u n i t y t o p r o f i t t h r o u g h t h e u s e o f t h e i r m a n a g e m e n t s k i l l s i n u n l o a d i n g t h e t r u c k s . P e t i t i o n e r ' s a r g u m e n t i s t h a t t h e d r i v e r c o u l d c h o o s e t o h i r e a l u m p e r t o u n l o a d t h e t r u c k , o r t h e d r i v e r c o u l d p r o f i t b y u n l o a d i n g t h e t r u c k h i m s e l f . W e d i s a g r e e . U n l o a d i n g a t r u c k t o e a r n a l u m p e r ' s f e e i s n o t p r o f i t i n g b y m a n a g e m e n t s k i l l . S e e U n i t e d S t a t e s v . S i l k , s u p r a a t 7 1 7 - 7 1 8 . F u r t h e r m o r e , i f a d r i v e r h i r e d a l u m p e r i n s t e a d o f u n l o a d i n g t h e t r u c k h i m s e l f , h e d i d n o t i n c u r a l o s s t h r o u g h m i s m a n a g e m e n t . T h e l u m p e r ' s f e e w a s p r o v i d e d b y p e t i t i o n e r , n o t b y t h e d r i v e r ; t h e r e f o r e , a d r i v e r w h o h i r e d a l u m p e r i n c u r r e d a n o p p o r t u n i t y c o s t , n o t a n o u t - o f - p o c k e t e x p e n s e . B e c a u s e t h e d r i v e r s w e r e p a i d b y t h e m i l e , t h e y h a d n o r e a l r i s k o f l o s s . O n e d r i v e r , a p p e a r i n g a s r e s p o n d e n t ' s w i t n e s s , t e s t i f i e d t h a t w h e n h e c h o s e a n a l t e r n a t e r o u t e w h i c h r e q u i r e d - 1 6 - p a y m e n t o f h i g h e r t o l l s , p e t i t i o n e r c h a r g e d h i m f o r t h e e x t r a e x p e n s e . W e d o n o t f i n d t h i s i n s t a n c e o f a d r i v e r ' s l i a b i l i t y f o r t h e e x t r a t o l l c h a r g e s s u p p o r t i v e o f p e t i t i o n e r ' s a s s e r t i o n t h a t h i s d r i v e r s w e r e i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . C h a r g i n g a n e m p l o y e e f o r l o s s e s c a u s e d b y t h e e m p l o y e e i s n o t i n c o m p a t i b l e w i t h e m p l o y e e s t a t u s . S e e G i e r e k v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 3 - 6 4 2 ( e m p l o y e e s t o c k b r o k e r c h a r g e d f o r s u b s t a n t i a l t r a d i n g l o s s e r r o r s ) ; B u t c h k o v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 7 8 - 2 0 9 ( r a c e t r a c k t e l l e r ' s c a s h r e g i s t e r s h o r t a g e s c h a r a c t e r i z e d a s e m p l o y e e b u s i n e s s e x p e n s e s a n d d e d u c t i b l e o n l y a s i t e m i z e d d e d u c t i o n s ) , a f f d . 6 3 8 F . 2 d 1 2 1 4 ( 9 t h C i r . 1 9 8 1 ) . T h i s f a c t o r s u p p o r t s r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n t h a t t h e d r i v e r s w e r e e m p l o y e e s . 5 . S p e c i a l S k i l l A l t h o u g h t h e C o u r t r e c o g n i z e s t h a t d r i v i n g a t r u c k r e q u i r e s s k i l l , w e d o n o t t h i n k t h a t i t i s t h e t y p e o f s k i l l e n v i s i o n e d b y t h e C o u r t o f A p p e a l s f o r t h e S e c o n d C i r c u i t i n d e c i d i n g A v i s R e n t A C a r S y s t e m , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 5 0 3 F . 2 d 4 2 3 ( 2 d C i r . 1 9 7 4 ) . S e e I n r e M c A t e e , 1 2 6 B a n k r . a t 5 7 2 . R a t h e r , t h e s p e c i a l s k i l l p e r t a i n s t o s e r v i c e s t h a t a r e o u t s i d e o f t h e o r d i n a r y c o u r s e o f p e t i t i o n e r ' s b u s i n e s s . S e e i d . ; M c L a u g h l i n v . S e a f o o d , I n c . , 8 6 1 F . 2 d 4 5 0 ( 5 t h C i r . 1 9 8 8 ) ( t h e w o r k e r s w e r e n o t s p e c i a l i s t s c a l l e d i n t o s o l v e a p r o b l e m , b u t l a b o r e r s w h o p e r f o r m e d t h e e s s e n t i a l , e v e r y d a y c h o r e s o f t h e i r e m p l o y e r ' s o p e r a t i o n ) . I n t h i s c a s e , - 1 7 - t h e s e r v i c e s p r o v i d e d b y t h e d r i v e r s w e r e a n e s s e n t i a l a n d n o r m a l p a r t o f p e t i t i o n e r ' s r e g u l a r b u s i n e s s . S e e I n r e M c A t e e , s u p r a a t 5 7 2 . T h i s f a c t o r s u p p o r t s a f i n d i n g t h a t t h e d r i v e r s w e r e p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e e s . 6 . P e r m a n e n c y o f t h e R e l a t i o n s h i p G e n e r a l l y , t h e d r i v e r s w o r k e d f o r p e t i t i o n e r f o r a s h o r t t i m e . A t r a n s i t o r y w o r k r e l a t i o n s h i p m a y p o i n t t o w a r d i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s t a t u s . S e e H e r m a n v . E x p r e s s S i x t y - M i n u t e s D e l i v e r y S e r v . , I n c . , 1 6 1 F . 3 d 2 9 9 , 3 0 5 ( 5 t h C i r . 1 9 9 8 ) . H o w e v e r , i f t h e w o r k e r s w o r k i n t h e c o u r s e o f t h e e m p l o y e r ' s t r a d e o r b u s i n e s s , t h a t t h e y d o n o t w o r k r e g u l a r l y i s n o t s i g n i f i c a n t . S e e U n i t e d S t a t e s v . S i l k , 3 3 1 U . S . a t 7 1 8 ; s e e a l s o A v i s R e n t A C a r S y s t e m v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 4 3 0 ( t r a n s i e n t s m a y b e e m p l o y e e s ) ; K e l l y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 9 - 1 4 0 ( w o r k i n g f o r a n u m b e r o f e m p l o y e r s d u r i n g a t a x y e a r d o e s n o t n e c e s s i t a t e t r e a t m e n t a s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r ) . I n c o n s i d e r i n g t h e p e r m a n e n c y o f t h e r e l a t i o n s h i p , w e m u s t a l s o c o n s i d e r p e t i t i o n e r ' s r i g h t t o d i s c h a r g e t h e d r i v e r s , a n d t h e d r i v e r s ' r i g h t t o q u i t , a t a n y t i m e . U s u a l l y , t h e r i g h t t o d i s c h a r g e a w o r k e r , a n d t h e w o r k e r ' s r i g h t t o q u i t , a t a n y t i m e i n d i c a t e s a n e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p . S e e U n i t e d S t a t e s v . W . M . W e b b , I n c . , 3 9 7 U . S . a t 1 9 3 ( " ' T h e r i g h t t o d i s c h a r g e i s a l s o a n i m p o r t a n t f a c t o r i n d i c a t i n g t h a t t h e p e r s o n p o s s e s s i n g t h a t r i g h t i s a n e m p l o y e r . ' " ( q u o t i n g s e c . 3 1 . 3 1 2 1 ( d ) - 1 ( c ) ( 2 ) , - 1 8 - E m p l o y m e n t T a x R e g s . ) ) ; B r e a u x & D a i g l e , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 9 0 0 F . 2 d a t 5 3 ( s a m e ) ; A i r T e r m i n a l C a b , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 4 7 8 F . 2 d a t 5 8 1 . A l t h o u g h m o s t o f t h e d r i v e r s w o r k e d f o r o n l y a f e w m o n t h s , w e f i n d t h e f a c t s t h a t t h e d r i v e r s ' b r i e f p e r i o d s o f e m p l o y m e n t w e r e i n t h e c o u r s e o f p e t i t i o n e r ' s r e g u l a r b u s i n e s s a n d t h a t p e t i t i o n e r h a d t h e r i g h t t o d i s c h a r g e t h e d r i v e r s , a n d t h e d r i v e r s h a d t h e r i g h t t o q u i t , m o s t p e r s u a s i v e . S e e U n i t e d S t a t e s v . S i l k , s u p r a . A c c o r d i n g l y , t h i s f a c t o r s u p p o r t s a f i n d i n g t h a t t h e d r i v e r s w e r e e m p l o y e e s o f p e t i t i o n e r . 7 . S e r v i c e I n t e g r a l t o t h e B u s i n e s s T h e d r i v e r s i n t h i s c a s e d i d n o t h a v e t h e i r o w n i n d e p e n d e n t b u s i n e s s e s ; r a t h e r , t h e y p e r f o r m e d a f u n c t i o n t h a t w a s a n e s s e n t i a l p a r t o f p e t i t i o n e r ' s c o m p a n y ' s n o r m a l o p e r a t i o n s . T h e s u c c e s s o f p e t i t i o n e r ' s t r u c k i n g b u s i n e s s d e p e n d e d , i n p a r t , u p o n t h e w o r k p e r f o r m e d b y t h e d r i v e r s . T h e r e f o r e , t h e d r i v e r s ' s e r v i c e s w e r e a n i n t e g r a l p a r t o f p e t i t i o n e r ' s b u s i n e s s . S e e B r e a u x & D a i g l e , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a ( f i n a n c i a l s u c c e s s o f p r o c e s s o r o f c r a b m e a t w a s d e p e n d e n t u p o n c r a b m e a t p i c k e r s ; t h e r e f o r e , c r a b m e a t p i c k e r s ' s e r v i c e s w e r e i n t e g r a l p a r t o f p r o c e s s o r ' s b u s i n e s s ) ; A i r T e r m i n a l C a b , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 5 8 1 ( t a x i c a b d r i v e r s w e r e p e r f o r m i n g p e r s o n a l s e r v i c e s c o n s t i t u t i n g i n t e g r a l p a r t o f t a x p a y e r ' s b u s i n e s s o p e r a t i o n s ) ; I n r e M c A t e e , 1 2 6 B a n k r . a t 5 7 2 ( t r u c k d r i v e r s s e r v i c e s w e r e - 1 9 - i n t e g r a l p a r t o f t a x p a y e r ' s t r u c k i n g b u s i n e s s ) . T h i s f a c t o r s u p p o r t s r e s p o n d e n t ' s d e t e r m i n a t i o n . O t h e r F a c t o r s O t h e r f a c t o r s c o u r t s h a v e c o n s i d e r e d i n d e t e r m i n i n g t h e s t a t u s o f w o r k e r s a r e t h e r e l a t i o n s h i p t h e p a r t i e s b e l i e v e d t h e y w e r e c r e a t i n g , s e e S i m p s o n v . C o m m i s s i o n e r , 6 4 T . C . a t 9 8 4 - 9 8 5 , a n d w h e t h e r t h e t a x p a y e r w i t h h e l d t a x e s , w o r k e r ' s c o m p e n s a t i o n , a n d u n e m p l o y m e n t i n s u r a n c e f u n d s , s e e P r o f e s s i o n a l & E x e c u t i v e L e a s i n g , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 8 6 2 F . 2 d 7 5 1 , 7 5 3 ( 9 t h C i r . 1 9 8 8 ) , a f f g . 8 9 T . C . 2 2 5 ( 1 9 8 7 ) . P e t i t i o n e r t r e a t e d a l l o f t h e d r i v e r s a s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s ; h e i s s u e d t h e d r i v e r s F o r m s 1 0 9 9 i n s t e a d o f F o r m s W - 2 , a n d h e d i d n o t w i t h h o l d o r m a k e c o n t r i b u t i o n s o f e m p l o y m e n t t a x e s . M o s t o f t h e d r i v e r s , o n t h e o t h e r h a n d , b e l i e v e d t h e y w e r e e m p l o y e e s , a n d r e p o r t e d t h e i r e a r n i n g s f r o m d r i v i n g p e t i t i o n e r ' s t r u c k s a s w a g e s . N o n e o f t h e d r i v e r s w h o a p p e a r e d a s a w i t n e s s t e s t i f i e d t h a t h e r e p o r t e d h i s e a r n i n g s o n S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s ( S o l e P r o p r i e t o r s h i p ) . T h u s , i t i s c l e a r t h a t p e t i t i o n e r a n d t h e d r i v e r s w e r e n o t i n a g r e e m e n t a b o u t t h e r e l a t i o n s h i p t h a t t h e y w e r e c r e a t i n g . T h i s f a c t o r d o e s n o t s u p p o r t a f i n d i n g t h a t t h e d r i v e r s w e r e i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . M o r e o v e r , a s w e m u s t d e c i d e t h i s i s s u e t o r e s o l v e p e t i t i o n e r ' s o b l i g a t i o n t o c o m p l y w i t h t h e e m p l o y m e n t t a x - 2 0 - p r o v i s i o n s , c o n s i d e r a t i o n o f t h e f a c t t h a t p e t i t i o n e r d i d n o t c o m p l y w i t h t h o s e p r o v i s i o n s , e . g . , w i t h h o l d t a x e s , w o r k e r ' s c o m p e n s a t i o n , a n d u n e m p l o y m e n t i n s u r a n c e f u n d s , w o u l d p r o v i d e n o v a l u e t o o u r d e t e r m i n a t i o n . C f . i d . ( i s s u e f o r d e t e r m i n a t i o n w a s w h e t h e r c o r p o r a t i o n ' s p e n s i o n a n d p r o f i t - s h a r i n g p l a n s q u a l i f i e d u n d e r s e c t i o n 4 0 1 , I . R . C . 1 9 5 4 ) . O n t h e b a s i s o f t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s o f t h i s c a s e , w e h o l d t h a t t h e d r i v e r s w e r e e m p l o y e e s o f p e t i t i o n e r . I s s u e 2 . W h e t h e r P e t i t i o n e r I s E l i g i b l e f o r S e c t i o n 5 3 0 R e l i e f I n t h e n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n c o n c e r n i n g w o r k e r c l a s s i f i c a t i o n , r e s p o n d e n t d e t e r m i n e d t h a t p e t i t i o n e r i s " n o t e n t i t l e d t o r e l i e f f r o m t h i s c l a s s i f i c a t i o n p u r s u a n t t o s e c t i o n 5 3 0 o f t h e R e v e n u e A c t o f 1 9 7 8 " . P e t i t i o n e r a s s i g n e d e r r o r i n h i s p e t i t i o n t o t h i s d e t e r m i n a t i o n a n d a s s e r t s t h a t h e i s e n t i t l e d t o s u c h r e l i e f . C o n g r e s s e n a c t e d s e c t i o n 5 3 0 t o a l l e v i a t e w h a t i t p e r c e i v e d a s t h e " o v e r l y z e a l o u s p u r s u i t a n d a s s e s s m e n t o f t a x e s a n d p e n a l t i e s a g a i n s t e m p l o y e r s w h o h a d , i n g o o d f a i t h , m i s c l a s s i f i e d e m p l o y e e s a s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . " B o l e s T r u c k i n g , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 7 7 F . 3 d a t 2 3 9 ( c i t i n g I n r e R a s b u r y , 1 3 0 B a n k r . 9 9 0 ( N . D . A l a . 1 9 9 1 ) ) . S e c t i o n 5 3 0 ( a ) ( 1 ) s h i e l d s a t a x p a y e r w h o h a s m i s t a k e n l y n o t c l a s s i f i e d h i s w o r k e r s a s e m p l o y e e s f r o m e m p l o y m e n t t a x l i a b i l i t y i f t h e t a x p a y e r h a d a r e a s o n a b l e b a s i s f o r n o t t r e a t i n g t h e w o r k e r s a s e m p l o y e e s a n d h a s f i l e d a l l - 2 1 - r e q u i r e d F e d e r a l e m p l o y m e n t t a x r e t u r n s o n a b a s i s c o n s i s t e n t w i t h t h i s t r e a t m e n t . P e t i t i o n e r n e v e r t r e a t e d t h e d r i v e r s a s e m p l o y e e s a n d c o n s i s t e n t l y i s s u e d t h e m F o r m s 1 0 9 9 . T h e r e f o r e , t h e t h r e s h o l d r e q u i r e m e n t p e t i t i o n e r m u s t s a t i s f y t o q u a l i f y f o r s e c t i o n 5 3 0 r e l i e f i s t h a t h e h a d a r e a s o n a b l e b a s i s f o r t r e a t i n g t h e d r i v e r s a s n o n e m p l o y e e s . S e c t i o n 5 3 0 ( a ) ( 2 ) p r o v i d e s t h a t r e a s o n a b l e r e l i a n c e o n a n y o f t h r e e " s a f e h a r b o r s " s h a l l b e t r e a t e d a s a r e a s o n a b l e b a s i s f o r n o t t r e a t i n g a w o r k e r a s a n e m p l o y e e . S e e B o l e s T r u c k i n g , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a . P a r a g r a p h ( 2 ) p r o v i d e s : F o r p u r p o s e s o f p a r a g r a p h ( 1 ) , a t a x p a y e r s h a l l i n a n y c a s e b e t r e a t e d a s h a v i n g a r e a s o n a b l e b a s i s f o r n o t t r e a t i n g a n i n d i v i d u a l a s a n e m p l o y e e f o r a p e r i o d i f t h e t a x p a y e r ' s t r e a t m e n t o f s u c h i n d i v i d u a l f o r s u c h p e r i o d w a s i n r e a s o n a b l e r e l i a n c e o n a n y o f t h e f o l l o w i n g : ( A ) j u d i c i a l p r e c e d e n t , p u b l i s h e d r u l i n g s , t e c h n i c a l a d v i c e w i t h r e s p e c t t o t h e t a x p a y e r , o r a l e t t e r r u l i n g t o t h e t a x p a y e r ; ( B ) a p a s t I n t e r n a l R e v e n u e S e r v i c e a u d i t o f t h e t a x p a y e r i n w h i c h t h e r e w a s n o a s s e s s m e n t a t t r i b u t a b l e t o t h e t r e a t m e n t ( f o r e m p l o y m e n t t a x p u r p o s e s ) o f t h e i n d i v i d u a l s h o l d i n g p o s i t i o n s s u b s t a n t i a l l y s i m i l a r t o t h e p o s i t i o n h e l d b y t h i s i n d i v i d u a l ; o r ( C ) l o n g - s t a n d i n g r e c o g n i z e d p r a c t i c e o f a s i g n i f i c a n t s e g m e n t o f t h e i n d u s t r y i n w h i c h t h e i n d i v i d u a l w a s e n g a g e d . P e t i t i o n e r p r o v i d e d n o e v i d e n c e t h a t h e h a d a r e a s o n a b l e r e l i a n c e o n a n y o f t h e s e s a f e h a r b o r p r o v i s i o n s . R e s p o n d e n t c a l l e d a s w i t n e s s e s f i v e o f p e t i t i o n e r ' s f o r m e r d r i v e r s , a l l o f w h o m w e r e e m p l o y e d a s t r u c k d r i v e r s a t o t h e r t i m e s f o r o t h e r - 2 2 - t r u c k i n g c o m p a n i e s . A l t h o u g h , p e t i t i o n e r n e v e r q u e s t i o n e d t h e w i t n e s s e s a b o u t t h e i r w o r k e r s t a t u s a t t h o s e o t h e r c o m p a n i e s , p e t i t i o n e r t e s t i f i e d t h a t w h e n h e w a s a d r i v e r f o r o t h e r c o m p a n i e s , h e w a s t r e a t e d a s a n i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r . P e t i t i o n e r ' s e x p e r i e n c e b y i t s e l f i s n o t e v i d e n c e o f t h e " l o n g - s t a n d i n g r e c o g n i z e d p r a c t i c e o f a s i g n i f i c a n t s e g m e n t " o f t h e t r u c k i n g i n d u s t r y . S e e , e . g . , S m a l l B u s i n e s s J o b P r o t e c t i o n A c t o f 1 9 9 6 , P u b . L . 1 0 4 - 1 8 8 , s e c . 1 1 2 2 , 1 1 0 S t a t . 1 7 5 5 , 1 7 6 6 ( a m e n d i n g s e c t i o n 5 3 0 b y a d d i n g n e w s u b s e c t i o n ( e ) , w h i c h p r o v i d e s t h a t " i n n o e v e n t s h a l l t h e s i g n i f i c a n t s e g m e n t r e q u i r e m e n t * * * b e c o n s t r u e d t o r e q u i r e a r e a s o n a b l e s h o w i n g o f t h e p r a c t i c e o f m o r e t h a n 2 5 p e r c e n t o f t h e i n d u s t r y ( d e t e r m i n e d b y n o t t a k i n g i n t o a c c o u n t t h e t a x p a y e r ) " ) . T h e t h r e e s t a t u t o r y s a f e h a r b o r m e t h o d s a r e n o t t h e e x c l u s i v e w a y s t h a t a t a x p a y e r m a y q u a l i f y f o r s e c t i o n 5 3 0 r e l i e f . A t a x p a y e r m a y q u a l i f y b y d e m o n s t r a t i n g t h a t i t h a d s o m e o t h e r r e a s o n a b l e b a s i s f o r t r e a t i n g i t s w o r k e r s a s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . S e e H . R e p t . 9 5 - 1 7 4 8 , a t 5 ( 1 9 7 8 ) , 1 9 7 8 - 3 C . B . ( V o l . 1 ) 6 2 9 , 6 3 3 ( " A t a x p a y e r w h o c a n d e m o n s t r a t e a r e a s o n a b l e b a s i s f o r t h e t r e a t m e n t o f a n i n d i v i d u a l i n s o m e o t h e r m a n n e r a l s o i s e n t i t l e d t o t e r m i n a t i o n o f e m p l o y m e n t t a x l i a b i l i t i e s . " ) ; s e e a l s o B o l e s T r u c k i n g , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , s u p r a a t 2 3 9 . A s e v i d e n c e o f a r e a s o n a b l e b a s i s f o r t r e a t i n g t h e d r i v e r s a s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s , p e t i t i o n e r p r o f f e r e d a l e t t e r d a t e d - 2 3 - M a r c h 3 1 , 2 0 0 0 , s e n t t o h i m f r o m t h e M i n n e s o t a D e p a r t m e n t o f E c o n o m i c S e c u r i t y ( M D E S ) . T h e l e t t e r s t a t e s : B a s e d o n t h e i n f o r m a t i o n w e h a v e i n o u r f i l e s a t t h i s t i m e w e w i l l n o t b e m a k i n g a n y f u r t h e r e f f o r t t o h o l d y o u i n d i v i d u a l l y l i a b l e f o r t h e u n e m p l o y m e n t t a x d e b t s o f t h e a b o v e b u s i n e s s [ D a y l i n e T r u c k i n g ] . I f n e w i n f o r m a t i o n i s m a d e a v a i l a b l e t h a t c h a n g e s t h e s i t u a t i o n y o u w i l l b e n o t i f i e d b e f o r e a n y f u r t h e r a c t i o n i s t a k e n . T h i s l e t t e r d o e s n o t s u p p o r t p e t i t i o n e r ' s a s s e r t i o n t h a t h e i s e n t i t l e d t o s e c t i o n 5 3 0 r e l i e f . P e t i t i o n e r c o u l d n o t h a v e r e l i e d o n t h i s l e t t e r f o r h i s t r e a t m e n t o f t h e d r i v e r s a s i t i s d a t e d 5 y e a r s a f t e r t h e y e a r a t i s s u e i n t h e i n s t a n t c a s e . F u r t h e r m o r e , t h e l e t t e r p r o v i d e s n o i n d i c a t i o n o f w h a t i n f o r m a t i o n i n t h e M D E S f i l e s p r o m p t e d t h e d e p a r t m e n t t o d i s c o n t i n u e i t s e f f o r t s t o h o l d p e t i t i o n e r l i a b l e f o r t h e u n e m p l o y m e n t d e b t s o f h i s c o m p a n y . P e t i t i o n e r h a s n o t p r o v e d t h a t h e h a d a r e a s o n a b l e b a s i s f o r t r e a t i n g h i s d r i v e r s a s i n d e p e n d e n t c o n t r a c t o r s . A c c o r d i n g l y , w e h o l d t h a t p e t i t i o n e r i s n o t e n t i t l e d t o s e c t i o n 5 3 0 r e l i e f . T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , D e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d s u s t a i n i n g r e s p o n d e n t ' s n o t i c e o f d e t e r m i n a t i o n .