TAX COURT OPINION

Case: Jennifer L. Rusley
Docket Number: 6599-01
Judge: Wolfe
Opinion Type: memo
Filed: 01/07/2003
Pages: 13

T . C . M e m o . 2 0 0 3 - 2 U N I T E D S T A T E S T A X C O U R T J E N N I F E R L . R U S L E Y , P e t i t i o n e r v . C O M M I S S I O N E R O F I N T E R N A L R E V E N U E , R e s p o n d e n t D o c k e t N o . 6 5 9 9 - 0 1 . F i l e d J a n u a r y 7 , 2 0 0 3 . J e n n i f e r L . R u s l e y , p r o s e . W i l l i a m W . K i e s s l i n g , f o r r e s p o n d e n t . M E M O R A N D U M O P I N I O N W O L F E , S p e c i a l T r i a l J u d g e : T h i s m a t t e r i s b e f o r e t h e C o u r t o n p e t i t i o n e r ' s m o t i o n f o r a n a w a r d o f a d m i n i s t r a t i v e c o s t s , f i l e d p u r s u a n t t o s e c t i o n 7 4 3 0 a n d R u l e s 2 3 0 t h r o u g h 2 3 3 . U n l e s s o t h e r w i s e i n d i c a t e d , a l l s e c t i o n r e f e r e n c e s a r e t o t h e I n t e r n a l R e v e n u e C o d e i n e f f e c t a t r e l e v a n t t i m e s , a n d a l l R u l e r e f e r e n c e s a r e t o t h e T a x C o u r t R u l e s o f P r a c t i c e a n d P r o c e d u r e . - 2 - B a c k g r o u n d P e t i t i o n e r t i m e l y f i l e d h e r 1 9 9 8 F e d e r a l i n c o m e t a x r e t u r n ( r e t u r n ) , r e p o r t i n g $ 1 4 , 3 7 9 o f i n c o m e a n d $ 6 , 9 1 8 o f e m p l o y m e n t - r e l a t e d e x p e n s e s . P e t i t i o n e r r e p o r t e d h e r i n c o m e , i n c l u d i n g h e r W - 2 , W a g e a n d T a x S t a t e m e n t , i n c o m e f r o m U S A M o b i l e , a n d a l s o h e r e m p l o y m e n t - r e l a t e d e x p e n s e s o n F o r m 1 0 4 0 , S c h e d u l e C , P r o f i t o r L o s s F r o m B u s i n e s s , ( S c h e d u l e C ) . S h e d i d n o t r e p o r t h e r W - 2 i n c o m e o n l i n e 7 o f F o r m 1 0 4 0 , U . S . I n d i v i d u a l I n c o m e T a x R e t u r n , n o r d i d s h e r e p o r t a n y e m p l o y m e n t - r e l a t e d e x p e n s e s o n F o r m 1 0 4 0 , S c h e d u l e A , I t e m i z e d D e d u c t i o n s , ( S c h e d u l e A ) . O n O c t o b e r 3 , 2 0 0 0 , r e s p o n d e n t i s s u e d t o p e t i t i o n e r a n o t i c e o f p r o p o s e d c h a n g e s ( 3 0 - d a y l e t t e r ) , i n w h i c h r e s p o n d e n t p r o p o s e d t o d e n y p e t i t i o n e r ' s c l a i m e d S c h e d u l e C e x p e n s e d e d u c t i o n s a n d t o i n c r e a s e p e t i t i o n e r ' s t a x l i a b i l i t y b y $ 1 , 2 9 2 , p l u s i n t e r e s t . P e t i t i o n e r ' s f i r s t w r i t t e n r e s p o n s e t o r e s p o n d e n t w a s a h a n d w r i t t e n l e t t e r ( f i r s t l e t t e r ) , d a t e d O c t o b e r 3 , 2 0 0 0 , s t a t i n g , i n p a r t : O n O c t o b e r 3 , 2 0 0 0 , I s p o k e w i t h * * * a b o u t t h e n o t i c e I r e c e i v e d i n t h e m a i l * * * . D u r i n g o u r p h o n e c o n v e r s a t i o n h e i n f o r m e d m e o n w h y t h e I R S h a d s e n t m e t h i s p a r t i c u l a r n o t i c e c o n c e r n i n g m y 1 9 9 8 t a x r e t u r n . I , J e n n i f e r L y n n R u s l e y , u n d e r s t a n d t h a t m y W 2 i n c o m e s h o u l d b e o n l i n e 7 a n d t h a t m y e x p e n s e s s h o u l d b e o n S c h e d u l e A v i a 2 1 0 6 . R e s p o n d e n t r e c e i v e d t h i s l e t t e r o n O c t o b e r 6 , 2 0 0 0 . P e t i t i o n e r t h e n s e n t t o r e s p o n d e n t a h a n d w r i t t e n n o t e ( s e c o n d l e t t e r ) t h a t s h e w r o t e o n a c o p y o f t h e 3 0 - d a y l e t t e r . T h e s e c o n d l e t t e r - 3 - s t a t e d : T h e s e e x p e n s e s [ $ 6 , 9 1 8 ] a r e c o r r e c t l y r e p o r t e d o n S c h . C b e c a u s e o f m y s t a t u t o r y e m p l o y e e s t a t u s . I t r a v e l a s a n o u t s i d e s a l e s p e r s o n a n d m y c a r e x p e n s e s a r e s h o w n a s o t h e r i n c o m e o n t h e S c h . C . I h a v e r e q u e s t e d a c o n f i r m a t i o n o f m y d u t i e s w i t h m y e m p l o y e r a n d s h o u l d b e r e c e i v i n g i t s h o r t l y ! P l e a s e h o l d t h i s f i l e u n t i l I c a n g e t t h i s c o n f i r m a t i o n . I n o w f e e l t h a t m y i n c o m e s h o u l d n o t b e o n l i n e 7 ! R e s p o n d e n t r e c e i v e d t h e s e c o n d l e t t e r o n D e c e m b e r 1 3 , 2 0 0 0 . A s s u g g e s t e d i n h e r s e c o n d l e t t e r , p e t i t i o n e r o b t a i n e d a n o t h e r l e t t e r , d a t e d J a n u a r y 1 1 , 2 0 0 1 , a n d w r i t t e n b y C h r i s B a s t i n , D i s t r i c t M a n a g e r o f t h e T e n n e s s e e R e g i o n f o r A r c h W i r e l e s s ( t h i r d l e t t e r ) . T h e t h i r d l e t t e r p u r p o r t e d t o c o n f i r m p e t i t i o n e r ' s e m p l o y m e n t a n d s t a t e d , i n p a r t : T h e p u r p o s e o f t h i s l e t t e r i s t o v e r i f y t h a t J e n n i f e r R u s l e y w o r k e d f o r A r c h W i r e l e s s a s a n O u t s i d e A c c o u n t E x e c u t i v e f r o m 7 / 1 5 / 9 7 t o 1 0 / 9 / 9 8 . D u r i n g t h i s t i m e J e n n i f e r ' s r e s p o n s i b i l i t i e s i n c l u d e d o u t s i d e b u s i n e s s t o b u s i n e s s s a l e s a n d s e r v i c e f o r n e w a n d e x i s t i n g c u s t o m e r s . R e s p o n d e n t r e c e i v e d t h e t h i r d l e t t e r , b u t t h e r e c o r d d o e s n o t e s t a b l i s h h o w o r w h e n p e t i t i o n e r t r a n s m i t t e d t h e l e t t e r o r t h e d a t e o f r e c e i p t b y r e s p o n d e n t . O n F e b r u a r y 2 0 , 2 0 0 1 , r e s p o n d e n t i s s u e d a s t a t u t o r y n o t i c e o f d e f i c i e n c y d i s a l l o w i n g p e t i t i o n e r ' s S c h e d u l e C e x p e n s e d e d u c t i o n s . O n M a y 1 6 , 2 0 0 1 , p e t i t i o n e r ' s r e p r e s e n t a t i v e , W i l l i a m D e M o n t b r e u n , a c e r t i f i e d p u b l i c a c c o u n t a n t , m a i l e d a p e t i t i o n t o t h i s C o u r t b y c e r t i f i e d m a i l . B o t h p e t i t i o n e r a n d M r . D e M o n t b r e u n s i g n e d t h e p e t i t i o n , a n d i t w a s f i l e d o n M a y 2 1 , - 4 - 2 0 0 1 . I n h e r p e t i t i o n , p e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t s h e i s e n t i t l e d t o t h e S c h e d u l e C e x p e n s e d e d u c t i o n s b e c a u s e s h e i s a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) . A t t h e t i m e o f f i l i n g , p e t i t i o n e r r e s i d e d i n N a s h v i l l e , T e n n e s s e e . U p o n r e c e i p t o f t h e p e t i t i o n t h i s C o u r t p r o m p t l y i n f o r m e d W i l l i a m D e M o n t b r e u n t h a t h e c o u l d n o t b e r e c o g n i z e d a s c o u n s e l o f r e c o r d b e c a u s e h e w a s n o t a d m i t t e d t o p r a c t i c e b e f o r e t h e T a x C o u r t a n d t h a t a l l c o m m u n i c a t i o n w o u l d b e d i r e c t e d t o p e t i t i o n e r . R e s p o n d e n t f i l e d a n A n s w e r o n J u l y 1 7 , 2 0 0 1 . P e t i t i o n e r t h e n s e n t a l e t t e r , d a t e d J u l y 1 8 , 2 0 0 1 , t o t h e C o u r t a f f i r m i n g h e r p e t i t i o n . T h e C o u r t t r e a t e d t h e l e t t e r a s a n A m e n d m e n t t o P e t i t i o n a n d f i l e d i t o n J u l y 2 3 , 2 0 0 1 . R e s p o n d e n t t h e n f i l e d a n A n s w e r t o A m e n d m e n t t o P e t i t i o n o n A u g u s t 8 , 2 0 0 1 . A f t e r t h e i s s u e s h a d b e e n j o i n e d , A p p e a l s O f f i c e r E l a i n e R h o t o n c o n t a c t e d p e t i t i o n e r t o a r r a n g e f o r a c o n f e r e n c e a n d t h e n m e t w i t h p e t i t i o n e r ' s r e p r e s e n t a t i v e , M r . D e M o n t b r e u n . A t t h i s m e e t i n g o n O c t o b e r 1 6 , 2 0 0 2 , A p p e a l s O f f i c e r R h o t o n r e v i e w e d t h e i n f o r m a t i o n p r o v i d e d r e l a t i n g t o p e t i t i o n e r ' s e m p l o y m e n t s t a t u s d u r i n g 1 9 9 8 , i n c l u d i n g a l e t t e r d a t e d J u n e 2 6 , 2 0 0 1 , a n d w r i t t e n b y D a r y l N e v i l l e , H u m a n R e s o u r c e s R e p r e s e n t a t i v e o f A r c h W i r e l e s s ( f o u r t h l e t t e r ) . T h e f o u r t h l e t t e r , w h i c h p r e v i o u s l y h a d n o t b e e n s h o w n t o a n y r e p r e s e n t a t i v e o f r e s p o n d e n t , c o n f i r m e d p e t i t i o n e r ' s e m p l o y m e n t a n d s t a t e d , i n p a r t : J e n n i f e r R u s l e y * * * w a s e m p l o y e d b y A r c h C o m m u n i c a t i o n s f r o m J u l y 1 5 , 1 9 9 7 t h r o u g h O c t o b e r 9 , - 5 - 1 9 9 8 . D u r i n g h e r e m p l o y m e n t w i t h A r c h , J e n n i f e r h e l d t h e p o s i t i o n o f S a l e s E x e c u t i v e i n o u r N a s h v i l l e , T N m a r k e t . J e n n i f e r ' s r e s p o n s i b i l i t i e s w e r e t o s e r v i c e e x i s t i n g b u s i n e s s a n d t o s o l i c i t n e w b u s i n e s s i n a d e f i n e d t e r r i t o r y w i t h i n t h e N a s h v i l l e a r e a . T h e p o s i t i o n w a s a b u s i n e s s t o b u s i n e s s s a l e s p o s i t i o n , c o m p e n s a t e d w i t h a b a s e s a l a r y p l u s m o n t h l y c o m m i s s i o n s . J e n n i f e r w a s e n g a g e d i n t r a v e l w i t h i n h e r a s s i g n e d t e r r i t o r y . J e n n i f e r s o l d A r c h p r o d u c t s a n d s e r v i c e s , a n d r e c e i v e d t h e c o m m i s s i o n p o r t i o n o f h e r p a y b a s e d u p o n t h e r e v e n u e s h e d e r i v e d f o r t h e c o m p a n y . T h e f o u r t h l e t t e r p r o v i d e d r e s p o n d e n t w i t h a b a s i s f o r c o n c e s s i o n , a n d t h e p a r t i e s e n t e r e d i n t o a s e t t l e m e n t s t i p u l a t i o n o n O c t o b e r 2 4 , 2 0 0 1 . T h i s C o u r t ' s d e c i s i o n , p u r s u a n t t o t h e a g r e e m e n t o f t h e p a r t i e s , t h a t t h e r e i s n o d e f i c i e n c y i n i n c o m e t a x d u e f r o m p e t i t i o n e r w a s e n t e r e d o n O c t o b e r 2 6 , 2 0 0 1 . O n J a n u a r y 1 8 , 2 0 0 2 , p e t i t i o n e r f i l e d a M o t i o n f o r A d m i n i s t r a t i v e C o s t s , a n d t h e d e c i s i o n w a s v a c a t e d a n d s e t a s i d e . O n M a r c h 1 9 , 2 0 0 2 , r e s p o n d e n t f i l e d a n O b j e c t i o n t o M o t i o n f o r A d m i n i s t r a t i v e C o s t s . O n A p r i l 2 9 , 2 0 0 2 , p e t i t i o n e r f i l e d h e r R e s p o n s e t o R e s p o n d e n t ' s O b j e c t i o n t o M o t i o n f o r A d m i n i s t r a t i v e C o s t s . D i s c u s s i o n T h e p r e v a i l i n g p a r t y i n a n a d m i n i s t r a t i v e p r o c e e d i n g m a y r e c o v e r r e a s o n a b l e a d m i n i s t r a t i v e c o s t s . S e c . 7 4 3 0 ( a ) ; R u l e 2 3 1 . A j u d g m e n t f o r a d m i n i s t r a t i v e c o s t s i n c u r r e d i n c o n n e c t i o n w i t h a n a d m i n i s t r a t i v e p r o c e e d i n g m a y b e a w a r d e d i f : ( 1 ) T h e t a x p a y e r i s t h e " p r e v a i l i n g p a r t y " ; ( 2 ) t h e t a x p a y e r d i d n o t u n r e a s o n a b l y - 6 - p r o t r a c t t h e a d m i n i s t r a t i v e p r o c e e d i n g ; a n d ( 3 ) t h e a d m i n i s t r a t i v e c o s t s a r e r e a s o n a b l e . S e c . 7 4 3 0 ( a ) , ( c ) ( 4 ) , ( b ) ( 3 ) , ( c ) ( 2 ) . A t a x p a y e r i s t h e p r e v a i l i n g p a r t y o n l y i f : ( 1 ) T h e t a x p a y e r s u b s t a n t i a l l y p r e v a i l e d w i t h r e s p e c t t o t h e a m o u n t i n c o n t r o v e r s y o r a s t o t h e m o s t s i g n i f i c a n t i s s u e o r s e t o f i s s u e s p r e s e n t e d ; ( 2 ) t h e t a x p a y e r s a t i s f i e s t h e a p p l i c a b l e n e t w o r t h r e q u i r e m e n t ; a n d ( 3 ) t h e p o s i t i o n o f t h e U n i t e d S t a t e s i n t h e p r o c e e d i n g i s n o t s u b s t a n t i a l l y j u s t i f i e d . S e c . 7 4 3 0 ( c ) ( 4 ) ( A ) a n d ( B ) . I n t h i s c a s e , w e f i r s t a d d r e s s t h e q u e s t i o n , w h e t h e r t h e p o s i t i o n o f t h e U n i t e d S t a t e s w a s s u b s t a n t i a l l y j u s t i f i e d , b e c a u s e t h e o t h e r i s s u e s n e e d n o t b e c o n s i d e r e d i f r e s p o n d e n t h a s e s t a b l i s h e d t h a t h i s p o s i t i o n i n t h e a d m i n i s t r a t i v e p r o c e e d i n g s w a s s u b s t a n t i a l l y j u s t i f i e d . W h e t h e r t h e p o s i t i o n o f t h e U n i t e d S t a t e s w a s s u b s t a n t i a l l y j u s t i f i e d t u r n s o n a f i n d i n g o f r e a s o n a b l e n e s s , b a s e d u p o n a l l t h e f a c t s a n d c i r c u m s t a n c e s , a s w e l l a s t h e l e g a l p r e c e d e n t s r e l a t i n g t o t h e c a s e . P i e r c e v . U n d e r w o o d , 4 8 7 U . S . 5 5 2 , 5 6 5 ( 1 9 8 8 ) . I n d e c i d i n g w h e t h e r t h e C o m m i s s i o n e r a c t e d r e a s o n a b l y , t h i s C o u r t m u s t " ' c o n s i d e r t h e b a s i s f o r t h e C o m m i s s i o n e r ' s l e g a l p o s i t i o n a n d t h e m a n n e r i n w h i c h t h e p o s i t i o n w a s m a i n t a i n e d ' " . C o r k r e y v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 5 T . C . 3 6 6 , 3 7 3 ( 2 0 0 0 ) ( q u o t i n g W a s i e v . C o m m i s s i o n e r , 8 6 T . C . 9 6 2 , 9 6 9 ( 1 9 8 6 ) ) . T h e f a c t t h a t t h e C o m m i s s i o n e r c o n c e d e s a c a s e i s n o t d e t e r m i n a t i v e o f t h e - 7 - r e a s o n a b l e n e s s o f t h e C o m m i s s i o n e r ' s p o s i t i o n . S e e S o k o l v . C o m m i s s i o n e r , 9 2 T . C . 7 6 0 , 7 6 7 ( 1 9 8 9 ) ; W a s i e v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . I t i s , h o w e v e r , " a r e l e v a n t f a c t o r t o c o n s i d e r i n d e c i d i n g t h e d e g r e e o f t h e C o m m i s s i o n e r ' s j u s t i f i c a t i o n . " C o r k r e y v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a a t 3 7 3 . W e r e v i e w t h e C o m m i s s i o n e r ' s p o s i t i o n a s o f t h e e a r l i e r o f t h e d a t e o f t h e r e c e i p t b y t h e t a x p a y e r o f t h e n o t i c e o f d e c i s i o n b y t h e O f f i c e o f A p p e a l s o r t h e d a t e o f t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y t o d e t e r m i n e w h e t h e r r e s p o n d e n t w a s s u b s t a n t i a l l y j u s t i f i e d w i t h r e s p e c t t o t h e r e c o v e r y o f a d m i n i s t r a t i v e c o s t s . S e c . 7 4 3 0 ( c ) ( 7 ) ( B ) . T h e r e f o r e , i n t h e p r e s e n t c a s e t h e r e l e v a n t i n q u i r y , w i t h r e s p e c t t o t h e r e c o v e r y o f t h e a d m i n i s t r a t i v e c o s t s , i s w h e t h e r r e s p o n d e n t h a d a r e a s o n a b l e b a s i s f o r h i s p o s i t i o n d i s a l l o w i n g p e t i t i o n e r ' s S c h e d u l e C e x p e n s e d e d u c t i o n s a t t h e t i m e o f t h e i s s u a n c e o f t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y ( F e b r u a r y 2 0 , 2 0 0 1 ) . A n i n d i v i d u a l ' s a d j u s t e d g r o s s i n c o m e ( A G I ) i s a n i n d i v i d u a l ' s g r o s s i n c o m e l e s s s p e c i f i e d d e d u c t i o n s , i n c l u d i n g a l l o w a b l e d e d u c t i o n s a t t r i b u t a b l e t o a t r a d e o r b u s i n e s s c a r r i e d o n b y t h e t a x p a y e r , i f s u c h t r a d e o r b u s i n e s s d o e s n o t c o n s i s t o f t h e p e r f o r m a n c e o f s e r v i c e s b y t h e t a x p a y e r a s a n e m p l o y e e . S e c . 6 2 . G e n e r a l l y , m i s c e l l a n e o u s i t e m i z e d d e d u c t i o n s , i n c l u d i n g b u s i n e s s e x p e n s e s u n d e r s e c t i o n 1 6 2 , a r e d e d u c t i b l e f r o m a n i n d i v i d u a l ' s A G I o n l y t o t h e e x t e n t t h a t t h e a g g r e g a t e o f t h o s e - 8 - d e d u c t i o n s e x c e e d s 2 p e r c e n t o f t h e i n d i v i d u a l ' s A G I . S e c . 6 7 . I n t h i s c a s e , p e t i t i o n e r c o n t e n d s t h a t h e r i t e m i z e d d e d u c t i o n s f o r b u s i n e s s e x p e n s e s a r e n o t s u b j e c t t o t h e l i m i t a t i o n s i m p o s e d b y s e c t i o n 6 7 b e c a u s e , d u r i n g t h e y e a r i n i s s u e , w i t h r e s p e c t t o t h e a m o u n t s i n i s s u e , s h e w a s n o t a n " e m p l o y e e " w i t h i n t h e m e a n i n g o f s e c t i o n 6 2 . F o r p u r p o s e s o f e m p l o y m e n t t a x e s , a n " e m p l o y e e " i n c l u d e s " a n y i n d i v i d u a l w h o , u n d e r t h e u s u a l c o m m o n l a w r u l e s a p p l i c a b l e i n d e t e r m i n i n g t h e e m p l o y e r - e m p l o y e e r e l a t i o n s h i p , h a s t h e s t a t u s o f a n e m p l o y e e " . S e c . 3 1 2 1 ( d ) ( 2 ) . C o m m o n l a w e m p l o y e e s a r e d e s c r i b e d a s f o l l o w s : G e n e r a l l y s u c h r e l a t i o n s h i p e x i s t s w h e n t h e p e r s o n f o r w h o m s e r v i c e s a r e p e r f o r m e d h a s t h e r i g h t t o c o n t r o l a n d d i r e c t t h e i n d i v i d u a l w h o p e r f o r m s t h e s e r v i c e s , n o t o n l y a s t o t h e r e s u l t t o b e a c c o m p l i s h e d b y t h e w o r k b u t a l s o a s t o t h e d e t a i l s a n d m e a n s b y w h i c h t h a t r e s u l t i s a c c o m p l i s h e d * * * . S e c . 3 1 . 3 1 2 1 ( d ) - 1 ( c ) ( 2 ) , E m p l o y m e n t T a x R e g s . A l t h o u g h t h e d e t e r m i n a t i o n o f e m p l o y e e s t a t u s i s t o b e m a d e b y c o m m o n l a w c o n c e p t s , a r e a l i s t i c i n t e r p r e t a t i o n o f t h e t e r m " e m p l o y e e " s h o u l d b e a d o p t e d , a n d d o u b t f u l q u e s t i o n s s h o u l d b e r e s o l v e d i n f a v o r o f e m p l o y m e n t . E w e n s & M i l l e r , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 7 T . C . 2 6 3 , 2 6 9 ( 2 0 0 1 ) ( c i t i n g B r e a u x & D a i g l e , I n c . v . U n i t e d S t a t e s , 9 0 0 F . 2 d 4 9 , 5 2 ( 5 t h C i r . 1 9 9 0 ) ) . A l s o f o r e m p l o y m e n t t a x p u r p o s e s , a n " e m p l o y e e " i s : A n y i n d i v i d u a l * * * w h o p e r f o r m s s e r v i c e s f o r r e m u n e r a t i o n * * * a s a t r a v e l i n g o r c i t y s a l e s m a n * * * e n g a g e d u p o n a f u l l - t i m e b a s i s i n t h e s o l i c i t a t i o n o n - 9 - b e h a l f o f , a n d t h e t r a n s m i s s i o n t o , h i s p r i n c i p a l * * * o f o r d e r s f r o m w h o l e s a l e r s , r e t a i l e r s , c o n t r a c t o r s , o r o p e r a t o r s o f h o t e l s , r e s t a u r a n t s , o r o t h e r s i m i l a r e s t a b l i s h m e n t s f o r m e r c h a n d i s e f o r r e s a l e o r s u p p l i e s f o r u s e i n t h e i r b u s i n e s s o p e r a t i o n s * * * . S e c . 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ( D ) . A n i n d i v i d u a l c a n b e a " s t a t u t o r y e m p l o y e e " u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) o n l y i f t h a t i n d i v i d u a l i s n o t a c o m m o n l a w e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 2 ) . E w e n s & M i l l e r , I n c . v . C o m m i s s i o n e r , s u p r a . G e n e r a l l y , a s s t a t u t o r y e m p l o y e e s u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ( D ) , " C i t y o r t r a v e l i n g s a l e s m e n w h o s e l l t o r e t a i l e r s o r t o t h e o t h e r s s p e c i f i e d , o p e r a t e o f f t h e p r e m i s e s o f t h e i r p r i n c i p a l s , a n d a r e g e n e r a l l y c o m p e n s a t e d o n a c o m m i s s i o n b a s i s " . S e c . 3 1 . 3 1 2 1 ( d ) - 1 ( d ) ( 3 ) ( i v ) ( a ) , E m p l o y m e n t T a x R e g s . A c o m m o n l a w e m p l o y e e g e n e r a l l y r e p o r t s b u s i n e s s e x p e n s e s o n S c h e d u l e A , s u b j e c t t o l i m i t a t i o n s u n d e r s e c t i o n 6 7 , b u t a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) ( D ) i s n o t a n e m p l o y e e f o r p u r p o s e s o f s e c t i o n 6 2 a n d m a y d e d u c t b u s i n e s s e x p e n s e s o n S c h e d u l e C . S e e s e c . 3 1 2 1 ( d ) ; s e e a l s o P r o u t y v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 2 0 0 2 - 1 7 5 ( i l l u s t r a t i n g t h a t a s t a t u t o r y e m p l o y e e m a y r e f l e c t b u s i n e s s i n c o m e a n d e x p e n s e s i n f u l l o n S c h e d u l e C ) ; L i c k i s s v . C o m m i s s i o n e r , T . C . M e m o . 1 9 9 4 - 1 0 3 ( h o l d i n g t h a t t h e t a x p a y e r w a s a c o m m o n l a w e m p l o y e e a n d t h a t a n y r e l a t e d b u s i n e s s e x p e n s e s w e r e t o b e r e p o r t e d o n S c h e d u l e A , s u b j e c t t o t h e l i m i t a t i o n s u n d e r s e c t i o n 6 7 ) ; R e v . R u l . 9 0 - 9 3 , 1 9 9 0 - 2 C . B . 3 3 ( h o l d i n g t h a t a s t a t u t o r y e m p l o y e e u n d e r s e c t i o n 3 1 2 1 ( d ) ( 3 ) f o r e m p l o y m e n t t a x p u r p o s e s i s n o t a c o m m o n l a w e m p l o y e e f o r p u r p o s e s - 1 0 - o f s e c t i o n 6 2 a n d m a y d e d u c t b u s i n e s s e x p e n s e s o n S c h e d u l e C ) . R e s p o n d e n t c o n t e n d s t h a t h i s p o s i t i o n d i s a l l o w i n g p e t i t i o n e r ' s c l a i m e d S c h e d u l e C d e d u c t i o n s w a s s u b s t a n t i a l l y j u s t i f i e d d u r i n g t h e a d m i n i s t r a t i v e p r o c e s s . W e a g r e e . P e t i t i o n e r f i l e d h e r r e t u r n , a l o n g w i t h a F o r m W - 2 , l i s t i n g i n c o m e f r o m U S A M o b i l e . S h e a l s o r e p o r t e d r e l a t e d b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n s o n S c h e d u l e C . P e t i t i o n e r h a s t h e r e s p o n s i b i l i t y t o s u b s t a n t i a t e h e r s t a t u s a s a s t a t u t o r y e m p l o y e e s o t h a t s h e m a y r e p o r t h e r d e d u c t i o n s o n S c h e d u l e C . S e e s e c . 6 0 0 1 ; H i g b e e v . C o m m i s s i o n e r , 1 1 6 T . C . 4 3 8 , 4 4 0 ( 2 0 0 1 ) ; s e c . 1 . 6 0 0 1 - 1 ( a ) , I n c o m e T a x R e g s . A s a c o m m o n l a w e m p l o y e e , p e t i t i o n e r g e n e r a l l y w o u l d b e r e q u i r e d t o r e p o r t h e r e m p l o y e e b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n s o n S c h e d u l e A . I n t h e a b s e n c e o f f u r t h e r e x p l a n a t i o n o n t h e r e t u r n , o r p e r s u a s i v e p r o o f o f p e t i t i o n e r ' s s t a t u s a s a s t a t u t o r y e m p l o y e e , r e s p o n d e n t w a s r e a s o n a b l e t o c h a l l e n g e p e t i t i o n e r ' s S c h e d u l e C e x p e n s e d e d u c t i o n s . A f t e r r e s p o n d e n t i s s u e d t h e 3 0 - d a y l e t t e r , p e t i t i o n e r a t t e m p t e d t o e x p l a i n h e r f i l i n g p o s i t i o n t o r e s p o n d e n t . H e r e x p l a n a t i o n s , t h o u g h , w e r e i n c o n s i s t e n t a n d d i d n o t s u p p o r t h e r u s e o f S c h e d u l e C . I n t h e f i r s t l e t t e r , p e t i t i o n e r c o n t r a d i c t e d h e r f i l i n g p o s i t i o n a n d s t a t e d t h a t t h e F o r m W - 2 i n c o m e b e l o n g e d o n l i n e 7 w i t h r e l a t e d e x p e n s e s o n S c h e d u l e A . I n t h e s e c o n d l e t t e r p e t i t i o n e r r e v e r s e d h e r a r g u m e n t a g a i n t o a f f i r m h e r - 1 1 - 1 R e s p o n d e n t s t a t e s i n t h e o b j e c t i o n t o m o t i o n , f i l e d M a r . 1 9 , 2 0 0 2 , t h a t t h e l e t t e r s d a t e d J a n . 1 1 , 2 0 0 1 , a n d J u n e 2 6 , 2 0 0 1 , f r o m o f f i c i a l s o f p e t i t i o n e r ' s e m p l o y e r w e r e f i r s t p r e s e n t e d t o a r e p r e s e n t a t i v e o f r e s p o n d e n t o n O c t . 1 6 , 2 0 0 1 . A p p e a l s O f f i c e r E l a i n e R h o t o n d i d n o t r e c a l l r e c e i v i n g a n y d o c u m e n t s f r o m p e t i t i o n e r p r i o r t o h e r m e e t i n g w i t h M r . D e M o n t b r e u n o n O c t . 1 6 , 2 0 0 1 . T h e t w o l e t t e r s w e r e s t a p l e d t o g e t h e r i n t h e a d m i n i s t r a t i v e f i l e , a n d t h e A p p e a l s O f f i c e r b e l i e v e s t h a t t h e y b o t h w e r e r e c e i v e d a t t h e s a m e t i m e . o r i g i n a l f i l i n g p o s i t i o n . S h e s t a t e d t h a t t h e F o r m W - 2 i n c o m e d i d n o t b e l o n g o n l i n e 7 a n d t h a t t h e e x p e n s e s w e r e p r o p e r l y r e p o r t e d o n S c h e d u l e C . O n i t s f a c e t h i s p o s i t i o n i s c o n f u s i n g a n d i n c o n s i s t e n t . P e t i t i o n e r a l s o s t a t e d i n t h e s e c o n d l e t t e r t h a t s h e w o u l d b e f o r w a r d i n g t o r e s p o n d e n t a c o n f i r m a t i o n o f h e r d u t i e s f r o m h e r e m p l o y e r . A l t h o u g h p e t i t i o n e r o b t a i n e d t h e t h i r d l e t t e r t h a t p u r p o r t e d t o c o n f i r m h e r e m p l o y m e n t a n d t o s u p p o r t h e r f i l i n g p o s i t i o n , t h e r e i s n o e v i d e n c e t h a t r e s p o n d e n t r e c e i v e d t h i s l e t t e r p r i o r t o t h e i s s u a n c e o f t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . 1 M o r e o v e r , e v e n i f r e s p o n d e n t h a d r e c e i v e d t h e t h i r d l e t t e r b e f o r e i s s u i n g t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , t h e t h i r d l e t t e r d o e s n o t p r o v i d e p e r s u a s i v e s u p p o r t f o r p e t i t i o n e r ' s c o n t e n t i o n . T h e t h i r d l e t t e r i s w r i t t e n b y a r e p r e s e n t a t i v e f r o m A r c h W i r e l e s s , b u t p e t i t i o n e r ' s t a x r e t u r n i n c l u d e s a F o r m W - 2 f r o m U S A M o b i l e a s h e r e m p l o y e r . T h e t h i r d l e t t e r m e r e l y s t a t e s t h a t p e t i t i o n e r w a s a n o u t s i d e a c c o u n t e x e c u t i v e e m p l o y e d b y A r c h W i r e l e s s f o r p a r t o f 1 9 9 8 a n d t h a t h e r r e s p o n s i b i l i t i e s i n c l u d e d " o u t s i d e b u s i n e s s t o b u s i n e s s s a l e s a n d s e r v i c e f o r n e w a n d e x i s t i n g - 1 2 - c u s t o m e r s . " T h e t h i r d l e t t e r d o e s n o t e s t a b l i s h t h a t p e t i t i o n e r p e r f o r m e d a l l o r s u b s t a n t i a l l y a l l h e r s e r v i c e s o f f t h e p r e m i s e s o f h e r e m p l o y e r a n d d o e s n o t e x p l a i n w h e t h e r p e t i t i o n e r w a s p a i d b y s a l a r y o r c o m m i s s i o n o r s o m e c o m b i n a t i o n o f t h e t w o . T h e l e t t e r s a y s n o t h i n g a b o u t t h e e x t e n t a n d n a t u r e o f s u p e r v i s i o n o f p e t i t i o n e r i n h e r w o r k f o r A r c h W i r e l e s s . T h e t h i r d l e t t e r s i m p l y d o e s n o t e s t a b l i s h w h e t h e r p e t i t i o n e r w a s a c o m m o n l a w e m p l o y e e o r w a s a s t a t u t o r y e m p l o y e e d u r i n g 1 9 9 8 . W e c o n c l u d e t h a t r e s p o n d e n t h a d a r e a s o n a b l e b a s i s i n f a c t a n d l a w f o r t h e p o s i t i o n t a k e n i n t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . A t t h e t i m e o f t h e i s s u a n c e o f t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y , p e t i t i o n e r h a d n o t e s t a b l i s h e d h e r s t a t u s a s a s t a t u t o r y e m p l o y e e e n t i t l i n g h e r t o r e p o r t h e r b u s i n e s s e x p e n s e d e d u c t i o n s o n S c h e d u l e C . T h e f o u r t h l e t t e r t h a t p e t i t i o n e r u l t i m a t e l y p r e s e n t e d t o r e s p o n d e n t c o n f i r m e d t h e d e t a i l s t h a t f o r m e d t h e b a s i s o f r e s p o n d e n t ' s c o n c e s s i o n t o s e t t l e t h i s m a t t e r . P e t i t i o n e r d i d n o t p r e s e n t t h e f o u r t h l e t t e r u n t i l a f t e r r e s p o n d e n t i s s u e d t h e n o t i c e o f d e f i c i e n c y . T h e r e f o r e , u n d e r t h e c i r c u m s t a n c e s o f t h i s c a s e r e s p o n d e n t ' s p o s i t i o n w a s s u b s t a n t i a l l y j u s t i f i e d . P e t i t i o n e r i s n o t t h e p r e v a i l i n g p a r t y u n d e r s e c t i o n 7 4 3 0 a n d i s n o t e n t i t l e d t o a n a w a r d o f a d m i n i s t r a t i v e c o s t s . - 1 3 - T o r e f l e c t t h e f o r e g o i n g , A n a p p r o p r i a t e o r d e r w i l l b e i s s u e d d e n y i n g p e t i t i o n e r ' s m o t i o n , a n d d e c i s i o n w i l l b e e n t e r e d i n a c c o r d a n c e w i t h t h e a g r e e m e n t o f t h e p a r t i e s .