Tribunal: TRF3
Processo: 5017409-72.2024.4.03.6100
Classe: REMESSA NECESSÁRIA (1728)
Órgão julgador: ELIANA BORGES DE MELLO MARCELO
Órgão colegiado: 2a Turma
Data de julgamento: 2026-05-06

Ementa:
Ementa

DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO EM MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. RETENÇÃO DE 11% SOBRE NOTAS FISCAIS. EMPREITADA POR PREÇO GLOBAL. INAPLICABILIDADE DO ART. 31 DA LEI No 8.212/1991. COMPENSAÇÃO CRUZADA. LIMITAÇÃO TEMPORAL. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.

I. Caso em exame

1. Agravo interno interposto pela União contra

Inteiro teor:
555/907)

5017409-72.2024.4.03.6100

Intimação via sistema Data: 13/05/2026

ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA

2a Turma

Juíza Federal ELIANA BORGES DE MELLO MARCELO

Intimação via sistema DATA: 13/05/2026

Julgamento: 06/05/2026

PODER JUDICIÁRIO

Tribunal Regional Federal da 3a Região

2a Turma

Avenida Paulista, 1842, Bela Vista, São Paulo - SP - CEP: 01310-936

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APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) No 5017409-72.2024.4.03.6100

RELATOR: ELIANA BORGES DE MELLO MARCELO

APELANTE: DELEGADO DA DELEGACIA DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL (DERAT/SPO), UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL

APELADO: TECNOVA SOLUCOES LTDA.

ADVOGADO do(a) APELADO: NICOLA STRELIAEV CENTENO - RS51115-A

FISCAL DA LEI: MINISTERIO PUBLICO FEDERAL - PR/SP

JUIZO RECORRENTE: 7a VARA FEDERAL CÍVEL DE SÃO PAULO

Ementa

DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO EM MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. RETENÇÃO DE 11% SOBRE NOTAS FISCAIS. EMPREITADA POR PREÇO GLOBAL. INAPLICABILIDADE DO ART. 31 DA LEI No 8.212/1991. COMPENSAÇÃO CRUZADA. LIMITAÇÃO TEMPORAL. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.

I. Caso em exame

1. Agravo interno interposto pela União contra decisão monocrática que negou provimento à remessa necessária e à apelação, mantendo a sentença que concedeu a segurança para afastar a retenção de 11% de contribuição previdenciária sobre o valor bruto das notas fiscais, ao fundamento de que os contratos celebrados configuram empreitada por preço global, e não cessão de mão de obra, e declarou o direito à compensação administrativa dos valores recolhidos indevidamente nos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação.

II. Questão em discussão

2. Há três questões em discussão: (i) saber se o Delegado da Delegacia de Administração Tributária da Receita Federal do Brasil em São Paulo/SP (DERAT/SPO) é parte legítima para figurar no polo passivo do mandado de segurança; (ii) saber se o contrato de implantação e ampliação de subestações do Parque Eólico Coxilha Negra, no Município de Santana do Livramento/RS, configura cessão de mão de obra ou empreitada por preço global, para fins de incidência da retenção prevista no art. 31 da Lei 8.212/1991; e (iii) saber se a compensação cruzada de créditos previdenciários reconhecidos judicialmente com débitos de outras espécies tributárias é admitida em relação a fatos geradores anteriores ao advento da Lei 13.670/2018.

III. Razões de decidir

3. A alegação de ilegitimidade passiva do Delegado da DERAT/SPO foi rejeitada. A impetrante possui sede em São Paulo/SP e demonstrou que os tributos são recolhidos de forma unificada pela matriz. Nos termos do art. 270 da Portaria MF 430/2017, cabe aos Delegados Regionais da Receita Federal do Brasil exercer as atividades de fiscalização, cobrança, recolhimento, constituição, extinção e exclusão dos créditos tributários. A competência para figurar no polo passivo vincula-se ao domicílio fiscal do contribuinte.

4. A alegação de legalidade da retenção de 11% sobre o valor bruto das notas fiscais foi rejeitada. O art. 31 da Lei 8.212/1991 prevê a retenção antecipada nas contratações mediante cessão de mão de obra, sistemática reconhecida como constitucional pelo STF (Tema 302) e pelo STJ (Tema 80), com fundamento no art. 150, § 7o, da CF/1988 e no art. 121, II, do CTN. Contudo, tal sistemática não se aplica à empreitada por preço global, cujo objeto compreende a execução total da obra, com fornecimento de materiais, elaboração de projetos e assunção integral das obrigações, e não mera disponibilização de mão de obra à contratante. O Contrato no 4500059888 expressamente adota o regime de empreitada por preço global, abrangendo elaboração de projetos executivos, fornecimento de bens e materiais e execução integral do empreendimento, cabendo à contratante apenas atividades de supervisão. A Instrução Normativa RFB 2.110/2022, arts. 108, 109 e 114, II, confirma que a empreitada total constitui hipótese de não incidência da retenção. Precedentes do TRF3: ApelRemNec 5033631-52.2023.4.03.6100, Rel. Juíza Federal Convocada Marcia Uematsu Furukawa, 1a Turma, j. 23.10.2025; e ApelRemNec 5006346-27.2023.4.03.6119, Rel. Juiz Federal Jose Francisco da Silva Neto, 1a Turma, j. 10.10.2024.

5. A alegação de que o Decreto 3.048/1999 e a Instrução Normativa RFB 2.110/2022 equiparam a empreitada de mão de obra à cessão de mão de obra foi rejeitada. A natureza do serviço prestado, por si só, não é suficiente para categorizar o objeto do contrato. A distinção entre cessão de mão de obra e empreitada global é expressa no art. 31, §§ 3o e 4o, da Lei 8.212/1991 e nos arts. 108, 109 e 114 da Instrução Normativa RFB 2.110/2022.

6. O art. 26-A da Lei 11.457/2007, introduzido pela Lei 13.670/2018, autoriza a compensação cruzada entre créditos previdenciários e tributos de outras espécies administrados pela Receita Federal do Brasil, mas apenas em relação a fatos geradores posteriores ao advento da referida lei. O termo "período de apuração" refere-se ao lapso temporal em que o tributo é apurado, e não ao momento do trânsito em julgado. Precedente: STJ, REsp no 2.072.491, Rel. Min. Teodoro Silva Santos, 2a Turma, DJEN 22.10.2025. A ação foi ajuizada em 08/07/2024, com pedido de compensação referente aos cinco anos anteriores (desde 08/07/2019), período que abrange fatos geradores anteriores e posteriores à Lei no 13.670/2018. A compensação cruzada deverá observar tal limitação temporal, após o trânsito em julgado, observada a prescrição quinquenal.

IV. Dispositivo e tese

7. Agravo interno não provido.

__________

Tese de julgamento: 1. A retenção de 11% a título de contribuição previdenciária, prevista no art. 31 da Lei no 8.212/1991, não se aplica aos contratos de empreitada por preço global, nos quais a contratada assume a execução integral da obra, com fornecimento de materiais e elaboração de projetos, sem mera disponibilização de mão de obra à contratante. 2. A compensação cruzada de créditos previdenciários com débitos de outras espécies tributárias, autorizada pelo art. 26-A da Lei no 11.457/2007, introduzido pela Lei no 13.670/2018, somente é admitida em relação a fatos geradores posteriores ao advento dessa lei.

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, § 7o; CTN, art. 121, II, e art. 170-A; Lei 8.212/1991, art. 31, §§ 1o, 3o e 4o, e art. 89; Lei 9.430/1996, art. 74; Lei 11.457/2007, art. 26-A, §§ 1o e 2o; Lei 13.670/2018; Lei 8.383/1991, art. 66; Decreto 3.048/1999, art. 219, § 2o; Instrução Normativa RFB 2.110/2022, arts. 108, 109, 111, 112, 113 e 114; e Portaria MF 430/2017, art. 270.

Jurisprudência relevante citada: STF, Tema 302; STJ, Tema 80; STJ, REsp no 2.072.491, Rel. Min. Teodoro Silva Santos, 2a Turma, DJEN 22.10.2025; TRF3, ApelRemNec 5033631-52.2023.4.03.6100, Rel. Juíza Federal Convocada Marcia Uematsu Furukawa, 1a Turma, j. 23.10.2025; TRF3, ApelRemNec 5006346-27.2023.4.03.6119, Rel. Juiz Federal Jose Francisco da Silva Neto, 1a Turma, j. 10.10.2024; e TRF3, AI 5034220-74.2024.4.03.0000, Rel. Des. Fed. Jose Carlos Francisco, 2a Turma, j. 03.06.2025.

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Tribunal Regional Federal da 3a Região

2a Turma

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APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA 1728 No 5017409-72.2024.4.03.6100

RELATOR: ELIANA BORGES DE MELLO MARCELO

APELANTE: DELEGADO DA DELEGACIA DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL (DERAT/SPO), UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL

ADVOGADO do(a) APELADO: NICOLA STRELIAEV CENTENO - RS51115-A

APELADO: TECNOVA SOLUCOES LTDA.

FISCAL DA LEI: MINISTERIO PUBLICO FEDERAL - PR/SP

JUIZO RECORRENTE: 7a VARA FEDERAL CÍVEL DE SÃO PAULO

RELATÓRIO

Trata-se de agravo interno interposto contra decisão monocrática proferida em mandado de segurança objetivando o reconhecimento da inaplicabilidade do artigo 31 da Lei 8.212/1991, sob o argumento de que os contratos celebrados configurariam empreitada por preço global, e não cessão de mão de obra, razão pela qual a impetrante reputa indevida a retenção de 11% (onze por cento) de contribuição previdenciária sobre o valor bruto das notas fiscais.

A r. sentença concedeu a segurança para: (1) assegurar a inaplicabilidade da regra de retenção disposta no artigo 31 da Lei 8.212/1991 aos contratos de empreitada global firmados pela impetrante; e (2) declarar o direito à compensação administrativa dos valores recolhidos indevidamente nos cinco anos anteriores à propositura da ação, atualizados pela taxa SELIC.

A r. decisão monocrática negou provimento à remessa necessária e à apelação da União Federal para: (1) rejeitar a preliminar de ilegitimidade passiva do Delegado da Delegacia de Administração Tributária da Receita Federal do Brasil em São Paulo/SP (DERAT/SPO), ao fundamento de que a impetrante possui sede em São Paulo/SP, sendo tal autoridade a competente em razão do domicílio fiscal do contribuinte; e (2) no mérito, confirmar a natureza de empreitada global dos contratos examinados, afastando a incidência da retenção previdenciária.

Agravou a União, alegando, em suma: (1) a ilegitimidade passiva do Delegado da DERAT/SPO, reiterando que tanto a impetrante, na condição de líder do Consórcio Tecnova-Bassani, como a empresa pública contratante Eletrobras CGT Eletrosul, com sede em Florianópolis/SC, e o local de execução do contrato — o Município de Santana do Livramento/RS — situam-se nos Estados do Rio Grande do Sul e de Santa Catarina, de modo que nenhum elemento da relação jurídico-tributária atrairia a competência fiscalizatória da autoridade sediada em São Paulo/SP, pugnando pela extinção do mandado de segurança sem resolução do mérito; (2) a legalidade da retenção de 11% (onze por cento), argumentando que o objeto fático do contrato — implantação e ampliação de subestações do Parque Eólico Coxilha Negra, no Município de Santana do Livramento/RS, no valor de R$ 101.024.736,00 (cento e um milhões, vinte e quatro mil e setecentos e trinta e seis reais) — enquadra-se na hipótese de empreitada de mão de obra prevista no artigo 31, § 4°, III, da Lei 8.212/1991, sendo irrelevante a forma ou o regime de contratação adotado, pois a legislação tributária privilegia o conteúdo fático da avença; (3) que o Decreto 3.048/1999 e a Instrução Normativa RFB 2.110/2022 equiparam a empreitada de mão de obra à cessão de mão de obra para fins previdenciários, submetendo-a à mesma sistemática de retenção, sendo o rol de serviços do artigo 219, § 2°, do Decreto 3.048/1999 contemplativo de atividades presentes no contrato, tais como construção civil, manutenção de instalações, de máquinas e de equipamentos, montagem e operação de máquinas, equipamentos e veículos; (4) que os precedentes firmados nos EREsp 446.955/SC e REsp 608.084/SC, ambos do Superior Tribunal de Justiça, reconhecem expressamente a sujeição da empreitada de mão de obra à retenção prevista no artigo 31 da Lei 8.212/1991, confrontando diretamente o entendimento adotado na decisão agravada; (5) que a interpretação restritiva adotada na decisão monocrática está em descompasso com o entendimento do Supremo Tribunal Federal sobre a terceirização ampla, firmado no RE 760.931; e (6) que a compensação deve observar a legislação vigente na data do ajuizamento da ação, somente podendo ser realizada após o trânsito em julgado, nos termos do artigo 170-A do CTN, e que a compensação cruzada entre créditos previdenciários e tributos de outra espécie somente é admitida para contribuintes que utilizem o e-Social em períodos posteriores à sua implantação, nos termos do artigo 26-A da Lei 11.457/2007, incluído pela Lei 13.670/2018, com fundamento também nos artigos 66 da Lei 8.383/1991 e 89 da Lei 8.212/1991.

Houve contrarrazões.

É o relatório.

VOTO

A Juíza Federal Convocada Eliana Marcelo (Relatora):

Preliminarmente, quanto à legitimidade passiva do Delegado da Delegacia de Administração Tributária da Receita Federal do Brasil em São Paulo/SP (DERAT/SPO), o mandado de segurança foi impetrado contra ato da Receita Federal do Brasil, consubstanciado na retenção previdenciária prevista no artigo 31 da Lei 8.212/1991.

Considerando a natureza jurídica tributária do ato impugnado, a competência para praticá-lo vincula-se à autoridade em exercício no domicílio fiscal do contribuinte, com atribuição administrativa para cessar a ilegalidade suscitada. Nos termos do artigo 270 da Portaria MF 430/2017, cabe aos Delegados Regionais da Receita Federal do Brasil exercer as atividades de fiscalização, cobrança, recolhimento, constituição, extinção e exclusão dos créditos tributários.

No caso, a despeito do local diverso de execução do contrato e de emissão das notas fiscais (ID 320657349 e ID 320657350), a impetrante transferiu sua sede para São Paulo/SP (ID 320657347) e demonstrou que os tributos são recolhidos de forma unificada pela matriz. Assim, o Delegado da Receita Federal com jurisdição em São Paulo/SP é a autoridade competente para figurar no polo passivo do mandado de segurança impetrado.

No mérito, o artigo 31 da Lei 8.212/1991 dispõe sobre a contribuição previdenciária retida pelas empresas tomadoras de serviço sobre 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal ou das faturas de contratação de empresas cedentes de mão de obra:

Art. 31. A empresa contratante de serviços executados mediante cessão de mão de obra, inclusive em regime de trabalho temporário, deverá reter 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços e recolher, em nome da empresa cedente da mão de obra, a importância retida até o dia 20 (vinte) do mês subsequente ao da emissão da respectiva nota fiscal ou fatura, ou até o dia útil imediatamente anterior se não houver expediente bancário naquele dia, observado o disposto no § 5o do art. 33 desta Lei.

§ 1o O valor retido de que trata o caput deste artigo, que deverá ser destacado na nota fiscal ou fatura de prestação de serviços, poderá ser compensado por qualquer estabelecimento da empresa cedente da mão de obra, por ocasião do recolhimento das contribuições destinadas à Seguridade Social devidas sobre a folha de pagamento dos seus segurados. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)

§ 2o Na impossibilidade de haver compensação integral na forma do parágrafo anterior, o saldo remanescente será objeto de restituição. (Redação dada pela Lei no 9.711, de 1998).

§ 3o Para os fins desta Lei, entende-se como cessão de mão-de-obra a colocação à disposição do contratante, em suas dependências ou nas de terceiros, de segurados que realizem serviços contínuos, relacionados ou não com a atividade-fim da empresa, quaisquer que sejam a natureza e a forma de contratação. (Redação dada pela Lei no 9.711, de 1998).

§ 4o Enquadram-se na situação prevista no parágrafo anterior, além de outros estabelecidos em regulamento, os seguintes serviços: (Redação dada pela Lei no 9.711, de 1998).

I - limpeza, conservação e zeladoria; (Incluído pela Lei no 9.711, de 1998).

II - vigilância e segurança; (Incluído pela Lei no 9.711, de 1998).

III - empreitada de mão-de-obra; (Incluído pela Lei no 9.711, de 1998).

IV - contratação de trabalho temporário na forma da Lei no 6.019, de 3 de janeiro de 1974. (Incluído pela Lei no 9.711, de 1998).

§ 5o O cedente da mão-de-obra deverá elaborar folhas de pagamento distintas para cada contratante. (Incluído pela Lei no 9.711, de 1998).

§ 6o Em se tratando de retenção e recolhimento realizados na forma do caput deste artigo, em nome de consórcio, de que tratam os arts. 278 e 279 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, aplica-se o disposto em todo este artigo, observada a participação de cada uma das empresas consorciadas, na forma do respectivo ato constitutivo. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)

As empresas contratantes recolhem atuam em substituição tributária, recolhendo antecipadamente as contribuições devidas pela contratada, simplificando a arrecadação e fiscalização da contribuição previdenciária em questão, incidente sobre a cessão de mão de obra. A retenção antecipada em questão está de acordo com o artigo 150, § 7o da Constituição Federal e o artigo 121, II, do Código Tributário Nacional, tendo o Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Tema 80, e o Supremo Tribunal Federal, em sede de repercussão geral, no julgamento do Tema 302, firmado entendimento pela constitucionalidade desta.

Contudo, o mesmo sistema não se aplica quando o objeto do contrato não se limita à cessão de mão de obra, mas compreende a execução global da obra. Na contratação da global da obra, não há responsabilidade solidária da contratante sobre as contribuições previdenciárias incidentes sobre a folha de pagamentos dos trabalhadores da contratada, razão pela qual, não cabe a retenção antecipada desses valores.

O Decreto 3.048/1999 regulamentou a matéria em seu artigo 219, enumerando no § 2o diversos serviços que se enquadram na cessão de mão de obra para fins de retenção antecipada da contribuição previdenciária, dentre eles a construção civil, no inciso III. No mesmo sentido, dispõe o artigo 111, III, da Instrução Normativa RFB 2.110/2022. Contudo, a natureza do serviço prestado, por si só, não é suficiente para categorizar o objeto do contrato.

O ponto central da controvérsia consiste em determinar se o contrato em exame tem por objeto a cessão de mão de obra ou a execução global da obra, para fins de incidência da retenção antecipada da contribuição previdenciária no artigo 31 da Lei 8.212/1991.

Ao contrário do alegado pela União, não há equiparação entre a cessão de mão de obra e a empreitada de mão de obra, de um lado, e a empreitada global, de outro. A cessão de mão de obra e a empreitada de mão de obra têm como característica fundamental a disponibilização dos empregados da contratada à contratante para execução do serviço; enquanto a empreitada global se fundamenta na execução total do serviço, incluindo não só mão de obra, mas também materiais e abrangendo todas as etapas envolvidas até o resultado.

A distinção entre cessão de mão de obra e empreitada é expressa na Instrução Normativa RFB 2.110/2022:

Art. 108. Cessão de mão de obra é a colocação à disposição da empresa contratante, em suas dependências ou nas de terceiros, de trabalhadores que realizem serviços contínuos, relacionados ou não com sua atividade fim, quaisquer que sejam a natureza e a forma de contratação, inclusive por meio de trabalho temporário na forma da Lei no 6.019, de 1974. (Lei no 8.212, de 1991, art. 31, § 3o; e Regulamento da Previdência Social, de 1999, art. 219, § 1o)

§ 1o Entende-se por:

I - dependências de terceiros, aquelas indicadas pela empresa contratante, que não sejam as suas próprias e que não pertençam à empresa prestadora dos serviços;

II - serviços contínuos, aqueles que constituem necessidade permanente da contratante, que se repetem periódica ou sistematicamente, ligados ou não a sua atividade fim, ainda que sua execução seja realizada de forma intermitente ou por diferentes trabalhadores; e

III - colocação à disposição da empresa contratante, a cessão do trabalhador, em caráter não eventual, respeitados os limites do contrato.

§ 2o A caracterização da cessão de mão de obra independe da existência de poder de gerência ou direção do tomador do serviço sobre os trabalhadores colocados à sua disposição. (Solução de Consulta Interna Cosit no 4, de 28 de maio de 2021)

Art. 109. Empreitada é a execução, contratualmente estabelecida, de tarefa, de obra ou de serviço, por preço ajustado, com ou sem fornecimento de material ou uso de equipamentos, que podem ou não ser utilizados, realizada nas dependências da empresa contratante, nas de terceiros ou nas da empresa contratada, tendo como objeto um resultado pretendido, observado o disposto no inciso VI do caput do art. 114 quanto à empreitada realizada nas dependências da contratada.

O mesmo diploma normativo elenca expressamente a empreitada global como hipótese não incidência da retenção antecipada da contribuição previdenciária:

Art. 114. Não se aplica a retenção de que trata o art. 110 à contratação de serviços:

I - prestados por trabalhadores avulsos por intermédio de sindicato da categoria ou de Ogmo;

II - mediante contrato de empreitada total, conforme definição estabelecida no inciso III do caput e no § 1o do art. 7o da Instrução Normativa RFB no 2.021, de 16 de abril de 2021;

III - de entidade beneficente de assistência social isenta de contribuições sociais;

IV - prestados por contribuinte individual, ainda que equiparado a empresa;

V - de transporte de cargas;

VI - por meio de empreitada realizada nas dependências da contratada;

VII - por órgãos públicos da administração direta, autarquias e fundações de direito público, quando contratantes de obra de construção civil, reforma ou acréscimo, por meio de empreitada total, observado o disposto no inciso II do § 2o do art. 135.

§ 1o Na hipótese de contratação mediante empreitada total prevista no inciso II do caput, será aplicada a solidariedade, conforme disposições previstas na Seção III do Capítulo IX deste Título, observado o disposto no inciso II do § 2o do art. 135 e no art. 145.

§ 2o Não se aplica o disposto no inciso VII do caput aos serviços de construção civil contratados mediante cessão de mão de obra ou empreitada parcial por órgãos públicos da administração direta, autarquias e fundações de direito público, hipótese em que se obrigam a efetuar a retenção prevista no art. 110. (Regulamento da Previdência Social, de 1999, art. 221-A, parágrafo único)

No caso, a impetrante celebrou contrato para a execução de obra implantação e ampliação de subestações do Parque Eólico Coxilha Negra, no Município de Santana do Livramento/RS. O objeto do Contrato no 4500059888 (ID 320657349) é expresso como: “Execução do empreendimento de implantação das Subestações Coxilha Negra 2 e Coxilha Negra 3 de uso exclusivo do Parque Eólico Coxilha Negra e a ampliação da Subestação Livramento 3, incluindo a elaboração de projetos e o fornecimento de materiais, conforme condições estabelecidas nos documentos integrantes do Contrato” (ID 320657349, f. 1-2, Cláusula 1a, 1., grifos nossos). A respeito da execução, consta que: “O objeto deste Contrato será executado sob o regime de empreitada por preço global e decorrente da proposta de agosto/2022.” (ID 320657349, f. 4, Cláusula 1a, 2., grifos nossos) e “A caracterização sumária do objeto do Contrato apresentada nesta Cláusula não limita a responsabilidade da CONTRATADA em fornecer os bens, executar todos os serviços como também fornecer todos os materiais, mão de obra, ferramental e documentação requeridos no Contrato e anexos, de forma a se obter um perfeito acabamento e desempenho de todo o Empreendimento.” (ID 320657349, f. 1-2, Cláusula 1a, 1., grifos nossos).

Verifica-se, portanto, que o contrato expressamente consignou tratar-se de execução de empreitada por preço global, abrangendo não apenas a disponibilização de mão de obra, mas também a elaboração de projetos executivos, fornecimento de bens e materiais e tudo o que for necessário ao cumprimento da integralidade do objeto contratado. As obrigações da contratante, nos termos da cláusula 26 do contrato, limitam-se, essencialmente, a atividades de supervisão (ID 320657349, f. 41, Cláusula 26a).

Descaracterizada a cessão de mão de obra, não incide a retenção antecipada da contribuição previdenciária pela contratante. Nesse sentido se orienta a jurisprudência deste Tribunal Regional Federal da 3a Região:

TRF 3a Região, 2a Turma, AI - AGRAVO DE INSTRUMENTO - 5034220-74.2024.4.03.0000, Rel. Desembargador Federal JOSE CARLOS FRANCISCO, julgado em 03/06/2025, DJEN DATA: 06/06/2025:

“TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. AGRAVO DE INSTRUMENTO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. RETENÇÃO DE 11% SOBRE O VALOR BRUTO DAS NOTAS FISCAIS E FATURAS. CONTRATO DE MANUTENÇÃO E INSPEÇÃO EM TURBOGERADORES. CARACTERIZAÇÃO DE EMPREITADA. AUSÊNCIA DE RETENÇÃO. ARTS. 112, CAPUT E XVI E 113, DA INSTRUÇÃO NORMATIVA RFB No 2.110/2022.

O art. 31 da Lei no 8.212/1991 (com alterações) prevê que a empresa contratante de serviços executados mediante cessão de mão de obra (inclusive em regime de trabalho temporário) deverá reter 11% do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços e recolher (em nome da empresa cedente da mão de obra) a importância retida aos cofres públicos. Trata-se apenas de técnica de arrecadação da contribuição previdenciária, colocando as empresas tomadoras de serviço como responsáveis tributários pela forma de substituição tributária, providência amparada pelo art. 150, §7o, da Constituição e pelo art. 121, II, do CTN. A constitucionalidade e a legalidade dessa determinação estão sedimentadas no E.STF (Tema 302) e no E.STJ (Tema no 80).

A cessão de mão de obra e os serviços a ela equiparados estão regulamentados nos §§ 3o e 4o da Lei no 8.212/1991 e no art. 219 e parágrafos do Decreto no 3.048/1999.

Consolidando os entendimentos exarados nas Soluções de Consulta Interna nos 4/2021 e 75/2021, foi editada a Instrução Normativa RFB no 2.110/2022, que dispõe sobre normas gerais de tributação previdenciária e de arrecadação das contribuições sociais destinadas à Previdência Social e das contribuições devidas a terceiros, e, assim, define e regulamenta a cessão de mão de obra e a empreitada, estabelecendo, ainda, rol taxativo (art. 113) dos serviços sujeitos à retenção contratados mediante cessão de mão de obra ou empreitada (art. 111) ou mediante cessão de mão de obra (art. 112). Já o art. 114 desse diploma normativo elenca os casos em que não se aplica a retenção de 11%, dentre eles a contratação de serviços por meio de empreitada realizada nas dependências da contratada (inciso VI).

No caso dos autos, considerando as características dos serviços de manutenção especificados no Contrato no 5900.0128515.24.2 acostado aos autos (prestação de serviços, por preço unitário, de inspeção e manutenção de turbogeradores, com fornecimento de partes e peças; as obrigações da contratada; prazo de vigência estabelecido; valor total do contrato e sua distribuição entre os serviços especificados; previsão e elaboração de resultados de medição dos serviços executados; descrição dos serviços de manutenção a serem exercidos, conforme Anexo 1A do contrato), nesse exame preambular da matéria, não restou configurada cessão de mão de obra, mas sim empreitada, de modo que tais serviços não estão sujeitos à retenção de 11%, nos termos dos arts. 112, caput e inciso XVI e 113, da Instrução Normativa RFB no 2.110/2022. Assim, a decisão ora impugnada deve ser mantida por fundamento diverso, nos termos aqui delineados.

Agravo de instrumento desprovido.” (grifos nossos)

TRF 3a Região, 1a Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5033631-52.2023.4.03.6100, Rel. Juíza Federal Convocada MARCIA UEMATSU FURUKAWA, julgado em 23/10/2025, Intimação via sistema DATA: 26/10/2025:

“DIREITO TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. RETENÇÃO DE 11%. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. NÃO CONFIGURAÇÃO. INAPLICABILIDADE.

I. Caso em exame

Apelação em face de sentença que concedeu a segurança para afastar a retenção de 11% a título de contribuição previdenciária sobre notas fiscais relativas a contrato celebrado com a Petrobras, por não envolver cessão de mão de obra. Apelação interposta pela União Federal e remessa necessária.

II. Questão em discussão

A questão controvertida dos autos consiste em saber se a atividade contratada configura cessão de mão de obra, para fins de incidência da retenção de 11% prevista no art. 31 da Lei 8.212/91.

III. Razões de decidir

A retenção de 11% do valor bruto da nota fiscal ou da fatura de prestação de serviços a título de contribuição previdenciária aplica-se aos contratos de prestação de serviços mediante cessão de mão de obra ou empreitada, observados os parâmetros do art. 31 da Lei 8.212/91 e do art. 219 do Decreto 3.048/99. O contrato celebrado entre a as partes não prevê a disponibilização de mão de obra à contratante nem autoriza sua ingerência direta sobre a prestação do serviço contratado, sendo que esta é realizada sem que haja a subordinação dos empregados da empresa contratada (impetrante) ao poder de comando, supervisão ou direção técnica da empresa contratante (Petrobrás), cabendo a esta apenas a fiscalização da consecução do objeto contratual. Ausentes os requisitos caracterizadores da cessão de mão de obra, não há fundamento legal para a retenção pretendida pela União Federal.

IV. Dispositivo e tese

Apelação e remessa necessária desprovidas.

Tese de julgamento: "1. A retenção de 11% a título de contribuição previdenciária somente se aplica a contratos em que reste configurada a cessão de mão de obra. 2. A execução de serviços especializados, sem subordinação dos trabalhadores à contratante, não caracteriza cessão de mão de obra."

Dispositivos relevantes citados: Lei 8.212/91, art. 31; Decreto 3.048/99, art. 219.

Jurisprudência relevante citada: STF, RE 603.191/MT, Rel. Min. Ellen Gracie, Plenário, j. 01.08.2011; STJ, REsp 673.990/RS, Rel. Min. João Otávio de Noronha, Segunda Turma, j. 03.05.2007.” (grifos nossos)

TRF 3a Região, 1a Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5006346-27.2023.4.03.6119, Rel. Juiz Federal JOSE FRANCISCO DA SILVA NETO, julgado em 10/10/2024, Intimação via sistema DATA: 10/10/2024:

“AÇÃO DE MANDADO DE SEGURANÇA – TRIBUTÁRIO – RETENÇÃO DE 11% SOBRE O VALOR BRUTO DAS NOTAS FISCAIS E FATURAS, ART. 31, LEI 8.212/1991 – CONSTRUÇÃO CIVIL SOB REGIME DE EMPREITADA POR PREÇO GLOBAL – DESEQUANDRAMENTO AO MANDAMENTO NORMATIVO PARA RETENÇÃO – CONCESSÃO DA SEGURANÇA – IMPROVIMENTO À APELAÇÃO FAZENDÁRIA E À REMESSA OFICIAL

1 - Centra-se a quaestio na insurgência empresarial em face da previsão do artigo 31, Lei 8.212/1991, que exige da fonte pagadora a retenção de 11% do montante da nota fiscal ou fatura, endereçado à empresa contratada (a prestadora do serviço), recolhendo tal valor em nome desta última.

2 - Em termos conceituais (art. 6o, inciso VIII, “a”, Lei 8.666/1993), caracteriza-se a empreitada por preço global quando se contrata a execução da obra ou do serviço por preço certo e total.

3 - Em se tratando de obra de construção civil, o objeto desenvolvido pela parte impetrante, não há exclusivo fornecimento de mão-de-obra, mas responsável o contratado pela integralidade da obra, o que envolve fornecimento de materiais, inclusive.

4 - Em observância à estrita legalidade, a modalidade empreitada por preço global não está prevista no art. 31, da Lei 8.212/1991, por isso inoponíveis previsões infralegais invocadas pela União em sede recursal, porque nitidamente extrapolam sua função regulamentadora, criando fato não previsto em lei em sentido estrito. Precedentes.

5 - Ausentes honorários recursais, por indevidos desde o Primeiro Grau, EDcl no AgInt no REsp 1573573/RJ, Rel. Ministro Marco Aurélio Bellizze, Terceira Turma, julgado em 04/04/2017, DJe 08/05/2017. 6 – Improvimento à apelação e à remessa oficial. Concessão da segurança.” (grifos nossos)

Constado o caráter global da empreitada, impõe-se o reconhecimento da inexigibilidade da retenção da contribuição previdenciária, porquanto a situação fática não se subsume ao artigo 31 da Lei 8.212/1991.

Quanto à compensação cruzada, instituto que permite a compensação entre créditos tributários para quitação de débitos diversos, desde que administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. Inicialmente vedado pelo artigo 74 da Lei 9.430/1996, foi posteriormente autorizado pelo artigo 26-A da Lei 11.457/2007, com o advento da Lei 13.670/2018. Nesses termos:

“Art. 26-A. O disposto no art. 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996:

I - aplica-se à compensação das contribuições a que se referem os arts. 2o e 3o desta Lei efetuada pelo sujeito passivo que utilizar o Sistema de Escrituração Digital das Obrigações Fiscais, Previdenciárias e Trabalhistas (eSocial), para apuração das referidas contribuições, observado o disposto no § 1o deste artigo;

II - não se aplica à compensação das contribuições a que se referem os arts. 2o e 3o desta Lei efetuada pelas demais sujeitos passivos; e

III - não se aplica ao regime unificado de pagamento de tributos, de contribuições e dos demais encargos do empregador doméstico (Simples Doméstico).

§ 1o Não poderão ser objeto da compensação de que trata o inciso I do caput deste artigo:

I - o débito das contribuições a que se referem os arts. 2o e 3o desta Lei:

a) relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para a apuração das referidas contribuições; e

b) relativo a período de apuração posterior à utilização do eSocial com crédito dos demais tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil concernente a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração das referidas contribuições; e

II - o débito dos demais tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil:

a) relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração de tributos com crédito concernente às contribuições a que se referem os arts. 2o e 3o desta Lei;

b) com crédito das contribuições a que se referem os arts. 2o e 3o desta Lei relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração das referidas contribuições.

§ 2o A Secretaria da Receita Federal do Brasil disciplinará o disposto neste artigo”.

No caso, a ação foi ajuizada em 08/07/2024 com pedido de compensação dos valores indevidamente recolhidos à título de contribuições previdenciárias referentes aos últimos 5 (cinco) anos, portanto, desde 08/07/2019 (ID 320657346). Contudo, a compensação cruzada somente é admitida em relação aos débitos previdenciários com fato gerador posterior ao advento da Lei 13.670/2018, conforme entendimento jurisprudencial consolidado:

REsp n. 2.072.491, relator Ministro Teodoro Silva Santos, Segunda Turma, julgado em 15/10/2025, DJEN de 22/10/2025:

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. COMPENSAÇÃO CRUZADA. ART. 26-A DA LEI N. 11.457/2007, INTRODUZIDO PELA LEI N. 13.670/2018. INTERPRETAÇÃO DO TERMO "PERÍODO DE APURAÇÃO". CRÉDITOS RECONHECIDOS JUDICIALMENTE APÓS A IMPLEMENTAÇÃO DO ESOCIAL. IMPOSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO COM DÉBITOS PREVIDENCIÁRIOS RELATIVOS A FATOS GERADORES ANTERIORES. LEGALIDADE DA RESTRIÇÃO. ACÓRDÃO RECORRIDO EM CONSONÂNCIA COM A JURISPRUDÊNCIA DO STJ. SÚMULA N. 83 DO STJ. RECURSO ESPECIAL NÃO PROVIDO.

1. A controvérsia reside na interpretação do termo "período de apuração", previsto no art. 26-A, § 1o, inciso I, alínea b, e inciso II, alínea b, da Lei no 11.457/2007, e na possibilidade de compensação cruzada de créditos tributários reconhecidos judicialmente após a implementação do eSocial com débitos previdenciários relativos a fatos geradores anteriores.

2. A expressão "período de apuração" refere-se ao lapso temporal em que o tributo é apurado, e não ao momento do trânsito em julgado da decisão judicial que reconhece o crédito. Tal interpretação está em conformidade com a legislação tributária e a jurisprudência consolidada do Superior Tribunal de Justiça.

3. Incide o Enunciado n. 83 da Súmula do STJ, segundo o qual "não se conhece do recurso especial pela divergência, quando a orientação do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida".

4. Recurso especial não provido.”

Assim, o contribuinte poderá realizar a compensação na via administrativa, após o trânsito em julgado da ação, observada a prescrição quinquenal.

Ante o exposto, nego provimento ao agravo interno.

É o voto.

EMENTA

DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO EM MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. RETENÇÃO DE 11% SOBRE NOTAS FISCAIS. EMPREITADA POR PREÇO GLOBAL. INAPLICABILIDADE DO ART. 31 DA LEI No 8.212/1991. COMPENSAÇÃO CRUZADA. LIMITAÇÃO TEMPORAL. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.

I. Caso em exame

1. Agravo interno interposto pela União contra decisão monocrática que negou provimento à remessa necessária e à apelação, mantendo a sentença que concedeu a segurança para afastar a retenção de 11% de contribuição previdenciária sobre o valor bruto das notas fiscais, ao fundamento de que os contratos celebrados configuram empreitada por preço global, e não cessão de mão de obra, e declarou o direito à compensação administrativa dos valores recolhidos indevidamente nos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação.

II. Questão em discussão

2. Há três questões em discussão: (i) saber se o Delegado da Delegacia de Administração Tributária da Receita Federal do Brasil em São Paulo/SP (DERAT/SPO) é parte legítima para figurar no polo passivo do mandado de segurança; (ii) saber se o contrato de implantação e ampliação de subestações do Parque Eólico Coxilha Negra, no Município de Santana do Livramento/RS, configura cessão de mão de obra ou empreitada por preço global, para fins de incidência da retenção prevista no art. 31 da Lei 8.212/1991; e (iii) saber se a compensação cruzada de créditos previdenciários reconhecidos judicialmente com débitos de outras espécies tributárias é admitida em relação a fatos geradores anteriores ao advento da Lei 13.670/2018.

III. Razões de decidir

3. A alegação de ilegitimidade passiva do Delegado da DERAT/SPO foi rejeitada. A impetrante possui sede em São Paulo/SP e demonstrou que os tributos são recolhidos de forma unificada pela matriz. Nos termos do art. 270 da Portaria MF 430/2017, cabe aos Delegados Regionais da Receita Federal do Brasil exercer as atividades de fiscalização, cobrança, recolhimento, constituição, extinção e exclusão dos créditos tributários. A competência para figurar no polo passivo vincula-se ao domicílio fiscal do contribuinte.

4. A alegação de legalidade da retenção de 11% sobre o valor bruto das notas fiscais foi rejeitada. O art. 31 da Lei 8.212/1991 prevê a retenção antecipada nas contratações mediante cessão de mão de obra, sistemática reconhecida como constitucional pelo STF (Tema 302) e pelo STJ (Tema 80), com fundamento no art. 150, § 7o, da CF/1988 e no art. 121, II, do CTN. Contudo, tal sistemática não se aplica à empreitada por preço global, cujo objeto compreende a execução total da obra, com fornecimento de materiais, elaboração de projetos e assunção integral das obrigações, e não mera disponibilização de mão de obra à contratante. O Contrato no 4500059888 expressamente adota o regime de empreitada por preço global, abrangendo elaboração de projetos executivos, fornecimento de bens e materiais e execução integral do empreendimento, cabendo à contratante apenas atividades de supervisão. A Instrução Normativa RFB 2.110/2022, arts. 108, 109 e 114, II, confirma que a empreitada total constitui hipótese de não incidência da retenção. Precedentes do TRF3: ApelRemNec 5033631-52.2023.4.03.6100, Rel. Juíza Federal Convocada Marcia Uematsu Furukawa, 1a Turma, j. 23.10.2025; e ApelRemNec 5006346-27.2023.4.03.6119, Rel. Juiz Federal Jose Francisco da Silva Neto, 1a Turma, j. 10.10.2024.

5. A alegação de que o Decreto 3.048/1999 e a Instrução Normativa RFB 2.110/2022 equiparam a empreitada de mão de obra à cessão de mão de obra foi rejeitada. A natureza do serviço prestado, por si só, não é suficiente para categorizar o objeto do contrato. A distinção entre cessão de mão de obra e empreitada global é expressa no art. 31, §§ 3o e 4o, da Lei 8.212/1991 e nos arts. 108, 109 e 114 da Instrução Normativa RFB 2.110/2022.

6. O art. 26-A da Lei 11.457/2007, introduzido pela Lei 13.670/2018, autoriza a compensação cruzada entre créditos previdenciários e tributos de outras espécies administrados pela Receita Federal do Brasil, mas apenas em relação a fatos geradores posteriores ao advento da referida lei. O termo "período de apuração" refere-se ao lapso temporal em que o tributo é apurado, e não ao momento do trânsito em julgado. Precedente: STJ, REsp no 2.072.491, Rel. Min. Teodoro Silva Santos, 2a Turma, DJEN 22.10.2025. A ação foi ajuizada em 08/07/2024, com pedido de compensação referente aos cinco anos anteriores (desde 08/07/2019), período que abrange fatos geradores anteriores e posteriores à Lei no 13.670/2018. A compensação cruzada deverá observar tal limitação temporal, após o trânsito em julgado, observada a prescrição quinquenal.

IV. Dispositivo e tese

7. Agravo interno não provido.

__________

Tese de julgamento: 1. A retenção de 11% a título de contribuição previdenciária, prevista no art. 31 da Lei no 8.212/1991, não se aplica aos contratos de empreitada por preço global, nos quais a contratada assume a execução integral da obra, com fornecimento de materiais e elaboração de projetos, sem mera disponibilização de mão de obra à contratante. 2. A compensação cruzada de créditos previdenciários com débitos de outras espécies tributárias, autorizada pelo art. 26-A da Lei no 11.457/2007, introduzido pela Lei no 13.670/2018, somente é admitida em relação a fatos geradores posteriores ao advento dessa lei.

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, § 7o; CTN, art. 121, II, e art. 170-A; Lei 8.212/1991, art. 31, §§ 1o, 3o e 4o, e art. 89; Lei 9.430/1996, art. 74; Lei 11.457/2007, art. 26-A, §§ 1o e 2o; Lei 13.670/2018; Lei 8.383/1991, art. 66; Decreto 3.048/1999, art. 219, § 2o; Instrução Normativa RFB 2.110/2022, arts. 108, 109, 111, 112, 113 e 114; e Portaria MF 430/2017, art. 270.

Jurisprudência relevante citada: STF, Tema 302; STJ, Tema 80; STJ, REsp no 2.072.491, Rel. Min. Teodoro Silva Santos, 2a Turma, DJEN 22.10.2025; TRF3, ApelRemNec 5033631-52.2023.4.03.6100, Rel. Juíza Federal Convocada Marcia Uematsu Furukawa, 1a Turma, j. 23.10.2025; TRF3, ApelRemNec 5006346-27.2023.4.03.6119, Rel. Juiz Federal Jose Francisco da Silva Neto, 1a Turma, j. 10.10.2024; e TRF3, AI 5034220-74.2024.4.03.0000, Rel. Des. Fed. Jose Carlos Francisco, 2a Turma, j. 03.06.2025.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Segunda Turma decidiu, por unanimidade, negar provimento ao agravo interno, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

ELIANA BORGES DE MELLO MARCELO

Relatora do Acórdão