Tribunal: TJSP
Processo: 1012556-03.2018.8.26.0223
Classe: Apelação / Remessa Necessária / ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias
Órgão julgador: Marrey Uint
Órgão colegiado: 3a Câmara de Direito Público;
Data de julgamento: 2020-09-14
Data de publicação: 2020-09-18

Ementa:
Apelação cível – Direito Tributário – Pretensão anulatória – ICMS - Transporte marítimo de óleo combustível vendido pela Petrobrás em operação de entrega em embarcação de navegação de longo curso - Prestação de serviço de transporte rodoviário de mercadorias para exportação - Inteligência do art. 3o, II, da LC no 87/96, item 2 do § 1o do artigo 7o do RICMS-SP e Instrução Normativa SRF no

Ementa:

Apelação cível – Direito Tributário – Pretensão anulatória – ICMS - Transporte marítimo de óleo combustível vendido pela Petrobrás em operação de entrega em embarcação de navegação de longo curso - Prestação de serviço de transporte rodoviário de mercadorias para exportação - Inteligência do art. 3o, II, da LC no 87/96, item 2 do § 1o do artigo 7o do RICMS-SP e Instrução Normativa SRF no 28, de 27 de abril de 1994– Hipótese de incidência não caracterizada - Sentença mantida – Recurso voluntário e remessa necessária desprovidos.

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Registro: 2020.0000762375
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos de Apelação / Remessa
Necessária no 1012556-03.2018.8.26.0223, da Comarca de Guarujá, em que é
apelante ESTADO DE SÃO PAULO e Recorrente JUÍZO EX OFFICIO, é apelado
NAVEGAÇÃO SÃO MIGUEL.
ACORDAM, em 3a Câmara de Direito Público do Tribunal de
Justiça de São Paulo, proferir a seguinte decisão: "Negaram provimento aos
recursos. V. U.", de conformidade com o voto do Relator, que integra este acórdão.
O julgamento teve a participação dos Exmos. Desembargadores
ANTONIO CARLOS MALHEIROS (Presidente) e CAMARGO PEREIRA.
São Paulo, 14 de setembro de 2020.
MARREY UINT
RELATOR
Assinatura Eletrônica

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São Paulo
Apelação / Remessa Necessária no 1012556-03.2018.8.26.0223 -Voto no
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Apelação / Remessa Necessária no 1012556-03.2018.8.26.0223
Apelante: Estado de São Paulo
Recorrente: Juízo Ex Officio
Apelado: Navegação São Miguel
Comarca: Guarujá
Voto no 39584
Apelação Cível no: 1012556-03.2018.8.26.0223
Comarca: Guarujá
Apelante: Estado de São Paulo
Apelado: Navegação São Miguel
Apelação cível Direito Tributário Pretensão
anulatória ICMS - Transporte marítimo de óleo
combustível vendido pela Petrobrás em operação
de entrega em embarcação de navegação de
longo curso - Prestação de serviço de transporte
rodoviário de mercadorias para exportação -
Inteligência do art. 3o, II, da LC no 87/96, item 2
do § 1o do artigo 7o do RICMS-SP e Instrução
Normativa SRF no 28, de 27 de abril de 1994
Hipótese de incidência não caracterizada -
Sentença
mantida

Recurso
voluntário
e
remessa necessária desprovidos.
Trata-se de pretensão anulatória ajuizada
por Navegação São Miguel em face de Estado de São
Paulo, objetivando a desconstituição do auto de infração
no 4.036.189-5, lavrado em razão de fornecimento de
combustíveis marítimo para as embarcações.
A medida liminar foi indeferida “a quo” (fls.
564/565), mas concedida “ad quem” (fls. 617/620).
A sentença, prolatada pelo MM. Juiz Wilson
Julio Zanluqui, julgou procedente o pedido, para o fim de
declarar a inexistência de relação jurídico-tributária entre

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as partes para fins de incidência do ICMS com base nos
fatos descritos na inicial, confirmando a tutela de urgência
concedida e declarando extinto, em definitivo, o débito e
consectários legais decorrente do auto de infração no
4.036.189-5. Determinou, ainda, que o Estado de São Paulo
arcasse com as custas e despesas processuais, corrigidas
monetariamente desde cada desembolso, bem como com
a verba honorária, arbitrada conforme as faixas previstas
no art. 85 do NCPC (fls. 698/704 e 721).
Apela o Estado de São Paulo (fls. 735/745),
pugnando,
ao
final,
pela
reforma
da
sentença.
Foi
apresentada contrarrazões (fls. 748/763).
É o relatório do essencial.
Observa-se, inicialmente, a presença da
remessa necessária, nos termos do art. 496, §3o, II, do
NCPC, haja vista que o valor da condenação transpõe o
limite fixado no dispositivo.
O impasse cinge-se em saber se a Apelante
tem direito à declaração de inexistência de relação
jurídico-tributária no transporte de combustível vendido
pela Petrobrás aos navios fundeados na costa brasileira
que se destinam ao exterior.
Colhe-se
dos
autos
que
a
Apelante,
sediada em São Gonçalo-RJ, tem como uma de suas
atividades o transporte marítimo de óleos combustíveis
(marine fuel e marine gas oil) para a contratante do
serviço, no caso, a Petrobrás, fornecedora do combustível
destinado
ao
abastecimento
de
navios
de
bandeira
nacional e estrangeira, atracados na Baía do Porto de
Santos/SP.
Ocorre que o Fisco Paulista lavrou em
desfavor da empresa o Auto de Infração no 4.036.189-5, no
valor total de R$ 1.445.786,25 (fls. 57/59), por entender que
a autuada “Deixou de pagar o ICMS no montante de R$
455.929,83
(quatrocentos
e
cinquenta
e
cinco
mil,
novecentos e vinte e nove reais e oitenta e três centavos),
no exercício de 2.009, por emissão de Conhecimento de
Transporte Aquaviário de Cargas mod. 9, relacionados no

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demonstrativo I de fls. 04/05, referentes a prestações
tributadas, como não tributadas”.
Destacou o Fisco que: “As prestações de
serviços consignadas nos documentos fiscais, anexados às
fls. 06 a 21, referem-se ao transporte aquaviário de óleo
diesel marítimo, marine fuel e marine gasoil, realizados
para a tomadora do serviço, Petróleo Brasileiro S/A,
sediada
no
município
de
Santos,
fornecedora
do
combustível a ser utilizado no abastecimento de navios de
bandeira
nacional
e
estrangeira
de
longo
curso,
exportação, atracados ou fundeados em outros municípios,
Guarujá e Cubatão, conforme se comprova pelas cópias
dos documentos juntadas: Livro Registro de Saídas às fls. 22
a 29 e Livro Registro de Apuração às fls. 30 a 45.”.
O Fisco, por sua vez, defende que o serviço
de transporte marítimo, mormente o abastecimento de
óleos combustíveis nos navios, implica a incidência de
ICMS, sendo irrelevantes a bandeira da embarcação ou a
ulterior
exportação
da
mercadoria
transportada.
Fundamenta-se, mormente, no art. 1o, inciso II, do RICMS/SP
(incidência
do
imposto
estadual
no
transporte
interestadual e intermunicipal de mercadoria com destino
à exportação ou à empresa comercial exportadora), assim
como no art. 2o, inciso X, da mesma norma legal (fato
gerador do ICMS
no início da prestação de serviço
interestadual e intermunicipal). Insiste que a imunidade
trazida pelo artigo 3o, inciso II, da Lei Complementar no
87/96 alberga apenas as operações de transporte que se
destinam diretamente ao exterior.
Com efeito, a controvérsia reside sobre as
hipóteses de incidência de ICMS as quais alude o art. 155,
§ 2o, X, “a”, CF/88:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir
impostos sobre:
(...)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e
sobre prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações
e as prestações se iniciem no exterior;
(...)

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§ 2o O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
X - não incidirá:
a) sobre operações que destinem mercadorias para o
exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no
exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do
montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores;
Consoante disposto no artigo 155, §2o, X
c.c. artigo 155, XII, “e”, da Constituição Federal, o ICMS
não incide sobre os serviços prestados a destinatários no
exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do
valor cobrado do imposto nas operações e prestações
anteriores, cabendo à Lei Complementar excluir os serviços
da incidência do imposto nas exportações.
Por sua vez, a Lei Complementar no 87/96
dispõe em seu artigo 3o, II que o imposto não incide sobre
mercadorias ou serviços destinadas ao exterior, verbis:
“Art. 3o O imposto não incide sobre:
(...)
II - operações e prestações que destinem ao exterior
mercadorias,
inclusive
produtos
primários
e
produtos
industrializados semielaborados, ou serviços;”
Pertinente também trazer à baila o disposto
no item 2 do § 1o do artigo 7o do RICMS-SP:
Artigo 7o - O imposto não incide sobre (Lei Complementar
federal 87/96, art. 3o, Lei 6.374/89, art. 4o, na redação da
Lei 10.619/00, art. 1o, III; Convênios ICM-12/75, ICMS-37/90,
ICMS-124/93, cláusula primeira, V, 1, e ICMS-113/96,
cláusula primeira, parágrafo único):
(...)
§ 1o - O disposto no inciso V, observadas, no que couber,
as disposições dos artigos 439 a 450, aplica-se, também:
(...)
2 - à saída de produto industrializado de origem nacional
para uso ou consumo em embarcação ou aeronave de
bandeira
estrangeira,
aportada
no
país,
desde
que
cumulativamente:

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a) a operação seja acobertada por comprovante de
exportação,
na
forma
estabelecida
pelo
órgão
competente,
devendo
constar
na
Nota
Fiscal,
como
natureza da operação, a indicação: "Fornecimento para
Uso ou Consumo em Embarcação ou Aeronave de Bandeira
Estrangeira";
b) o adquirente esteja sediado no exterior;
c) o pagamento seja efetuado em moeda estrangeira
conversível, mediante fechamento de câmbio em banco
devidamente autorizado, ou mediante débito em conta de
custeio mantida pelo agente ou representante do armador
adquirente;
d) o embarque seja comprovado por documento hábil.
E conforme a Instrução Normativa SRF no
28, de 27 de abril de 1994, o fornecimento de combustíveis,
lubrificantes em embarcações ou aeronaves se constitui
em operação de exportação:
Art. 52. O registro da declaração para despacho aduaneiro
de exportação, no SISCOMEX, poderá ser efetuado após o
embarque da mercadoria ou sua saída do território
nacional, nos seguintes casos:
I - fornecimento de combustíveis e lubrificantes, alimentos
e outros produtos, para uso e consumo de bordo em
aeronave ou embarcação de bandeira estrangeira ou
brasileira, em tráfego internacional;
Nesse cenário, imperioso reconhecer a
nulidade do auto lavrado. Em verdade, o legislador criou a
isenção dos serviços de transportes interestaduais de
produtos
para
exportação,
a
fim
de
desonerar
tais
mercadorias,
permitindo
uma
maior
competição
das
empresas nacionais no mercado internacional, uma vez
que o ônus da incidência do ICMS sobre tais serviços
acabaria integrando o preço do produto destinado ao
exterior
Nesse sentido, ademais, bem fundamentou
o Douto Magistrado “a quo”, razões estas que integram

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este Acórdão, nos termos do RITJSP, a saber:
(...)
Indubitável que o fornecimento de combustível pela estatal
brasileira de petróleo e o transporte pela autora se destina
aos navios, em operações de exportação de mercadorias.
Ainda que o combustível marítimo não fosse diretamente a
mercadoria
exportada,
era
insumo
da
operação
de
exportação, como aliás a Receita Federal
reconhece na portaria MF BR no 42/71, ao discorrer sobre a
venda
mercadorias
para
consumo
da
tripulação
ou
embarcação também se enquadra na efetiva operação de
exportação.
A secretaria de comércio exterior SECEX, em seguidas
portarias, 12/2003; 15/2004 e 23/2011, da qual transcrevo o
artigo 204 desta última diz:
“art. 204. Constitui-se em exportação para os efeitos fiscais
e cambiais previstos na legislação vigente, o fornecimento
de
combustíveis,
lubrificantes
e
demais
mercadorias
destinadas a uso e consumo de bordo em embarcações ou
aeronaves, exclusivamente de tráfego
internacional, de bandeira brasileira ou estrangeira.”
A meu sentir, diante do conteúdo do artigo 155, §2o, X c.c.
artigo 155, XII, “e”, da Constituição Federal, o ICMS não
incide sobre os serviços prestados a destinatários no
exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do
valor cobrado do imposto nas operações e prestações
anteriores,
cabendo
à
Lei
Complementar
excluir
os
serviços da incidência do imposto nas exportações.
De outra feita, a Lei Complementar no 87/96 dispõe em seu
artigo 3o, II que o imposto não incide sobre mercadorias ou
serviços destinadas ao exterior “in verbis”:
“Art. 3o O imposto não incide sobre: (...) II - operações e
prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive
produtos
primários
e
produtos
industrializados
semielaborados, ou serviços;”

O disposto no item 2 do § 1o do artigo 7o do RICMS-SP diz:

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Artigo 7o - O imposto não incide sobre (Lei Complementar
federal 87/96, art. 3o, Lei 6.374/89, art. 4o, na redação da
Lei 10.619/00, art. 1o, III; Convênios ICM-12/75, ICMS-37/90,
ICMS-124/93, cláusula primeira, V, 1, e ICMS-113/96,
cláusula primeira, parágrafo único): (...) § 1o - O disposto
no inciso V, observadas, no que couber, as disposições dos
artigos 439 a 450, aplica-se, também:
(...)
2 - à saída de produto industrializado de origem nacional
para uso ou consumo em embarcação ou aeronave de
bandeira
estrangeira,
aportada
no
país,
desde
que
cumulativamente: a) a operação seja acobertada por
comprovante de exportação, na forma estabelecida pelo
órgão competente, devendo constar na Nota Fiscal, como
natureza da operação, a indicação: "Fornecimento para
Uso ou Consumo em Embarcação ou Aeronave de Bandeira
Estrangeira"; b) o adquirente esteja sediado no exterior; c)
o
pagamento
seja
efetuado
em
moeda
estrangeira
conversível, mediante fechamento de câmbio em banco
devidamente autorizado, ou mediante débito em conta de
custeio mantida pelo agente ou representante do armador
adquirente;
d)
o
embarque
seja
comprovado
por
documento hábil.
Para que nada fique em brancas nuvens, o Estado de São
Paulo
acabou
por
reconhecer
em
2010,
através
da
alteração do artigo 149 do RICMS a exigibilidade do ICMS
no transporte de mercadorias que se destinem ao exterior,
ainda que de um ponto ao outro dentro do estado até
efetivo desembaraço aduaneiro.
Assim, diante do quadro acima exposto e da prova de
destinação ao exterior, inegável que não incide o ICMS
sobre o transporte de combustível na situação descrita nos
autos.
O mais não pertine.
(...)
Os honorários advocatícios fixados não
serão irrisórios nem exagerados, considerando o valor da
causa, a complexidade da demanda e a qualidade das
manifestações
processuais.
Com
razoabilidade,

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proporcionalidade e equidade valor justo será alcançado,
utilizando-se as faixas legais.
Por tudo, a sentença deve ser mantida tal
como lançada.
Acrescente-se,
ainda,
1%
a
título
de
honorários advocatícios recursais em favor do Apelado
(art. 85, §11, do NCPC).
Em face do exposto, nega-se provimento
ao recurso voluntário do Estado de São Paulo e à remessa
necessária.
Marrey Uint
Relator