Tribunal: TJSP
Processo: 1008886-22.2020.8.26.0405
Classe: Apelação Cível / ICMS / Incidência Sobre o Ativo Fixo
Órgão julgador: Heloísa Mimessi
Órgão colegiado: 5a Câmara de Direito Público;
Data de julgamento: 2020-08-17
Data de publicação: 2020-08-18

Ementa:
r 87/96 que deve ser observada. Precedentes.
Sentença extintiva reformada.
Recurso parcialmente provido, afastando-se o édito singular de extinção e denegando-se a segurança.
(TJSP; Apelação Cível 1008886-22.2020.8.26.0405; Relator (a): Heloísa Mimessi; Órgão Julgador: 5a Câmara de Direito Público; Foro de Osasco - 1a Vara da Fazenda Pública; Data do Julgamento: 17/08/2020; Data de Registro: 18/08/2020)

Classe/Assunto:

Apelação Cível / ICMS / Incidência Sobre o Ativo Fixo

Relator(a):

Heloísa Mimessi

Comarca:

Osasco

Órgão julgador:

5a Câmara de Direito Público

Data do julgamento:

17/08/2020

Data de publicação:

18/08/2020

Ementa:
Apelação. Mandado de Segurança Preventivo. Pretensão dos impetrantes de registrar os créditos relativos ao ICMS destacado nas notas fiscais de aquisição ou transferência de bens de uso e consumo e ativo fixo não utilizado na atividade principal e ao ICMS relativo à diferença existente entre a alíquota interna e a alíquota interestadual (DIFAL) sem quaisquer limitações ou restrições

Ementa:
Apelação. Mandado de Segurança Preventivo. Pretensão dos impetrantes de registrar os créditos relativos ao ICMS destacado nas notas fiscais de aquisição ou transferência de bens de uso e consumo e ativo fixo não utilizado na atividade principal e ao ICMS relativo à diferença existente entre a alíquota interna e a alíquota interestadual (DIFAL) sem quaisquer limitações ou restrições infraconstitucionais, nos termos do art. 155, § 2o, da CF/88. Ausência de direito líquido e certo. Falta de amparo legal. Pleito de imunidade plena, com amparo no art. 155, § 2o, inc. X, alínea "a", da CF/88, conferida pela Emenda Constitucional n.o 42/2003. Inaplicabilidade. Limitação temporal ao regime de compensação das operações de exportação estabelecida no inc. I, do art. 33, da Lei Complementar 87/96 que deve ser observada. Precedentes.
Sentença extintiva reformada.
Recurso parcialmente provido, afastando-se o édito singular de extinção e denegando-se a segurança.

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Registro: 2020.0000655535
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos de Apelação Cível no
1008886-22.2020.8.26.0405, da Comarca de Osasco, em que são apelantes SS
COMÉRCIO DE COSMÉTICOS E PRODUTOS DE HIGIENE PESSOAL LTDA e
TVSBT CANAL 4 DE SÃO PAULO S/A, é apelado ESTADO DE SÃO PAULO.
ACORDAM, em 5a Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça de
São Paulo, proferir a seguinte decisão: "Deram provimento parcial ao recurso, nos
termos que constarão do acórdão. V. U. Recurso parcialmente provido, afastando-se o
édito singular de extinção e denegando-se a segurança.", de conformidade com o voto
do Relator, que integra este acórdão.
O julgamento teve a participação dos Exmos. Desembargadores MARIA
LAURA TAVARES (Presidente sem voto), FERMINO MAGNANI FILHO E
FRANCISCO BIANCO.
São Paulo, 17 de agosto de 2020.
HELOÍSA MARTINS MIMESSI
RELATORA
Assinatura Eletrônica

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Apelação Cível no 1008886-22.2020.8.26.0405 -Voto no 13.256
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Apelação Cível no 1008886-22.2020.8.26.0405
Apelantes: SS Comércio de Cosméticos e Produtos de Higiene Pessoal LTDA e
TVSBT Canal 4 de São Paulo S/A
Apelado: Estado de São Paulo
Comarca: Osasco
Voto no 13.256
Apelação. Mandado de Segurança Preventivo. Pretensão
dos impetrantes de registrar os créditos relativos ao ICMS
destacado nas notas fiscais de aquisição ou transferência de
bens de uso e consumo e ativo fixo não utilizado na
atividade principal e ao ICMS relativo à diferença existente
entre a alíquota interna e a alíquota interestadual (DIFAL)
sem quaisquer limitações ou restrições infraconstitucionais,
nos termos do art. 155, § 2o, da CF/88. Ausência de direito
líquido e certo. Falta de amparo legal. Pleito de imunidade
plena, com amparo no art. 155, § 2o, inc. X, alínea “a”, da
CF/88, conferida pela Emenda Constitucional n.o 42/2003.
Inaplicabilidade. Limitação temporal ao regime de
compensação das operações de exportação estabelecida no
inc. I, do art. 33, da Lei Complementar 87/96 que deve ser
observada. Precedentes.
Sentença extintiva reformada.
Recurso parcialmente provido, afastando-se o édito
singular de extinção e denegando-se a segurança.
Trata-se de mandado de segurança preventivo
impetrado por SS Comércio de Cosméticos e Produtos de Higiene Pessoal
Ltda. (JEQUETI) e TVSBT Canal 4 de São Paulo S/A. objetivando o
reconhecimento do direito líquido e certo de registrar os créditos relativos
(i) ao ICMS destacado nas notas fiscais de aquisição ou transferência de
bens de uso e consumo e ativo fixo não utilizado na atividade principal e
(ii) ao ICMS relativo à diferença existente entre a alíquota interna e a
alíquota interestadual (DIFAL), bem como (iii) compensar tais créditos

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diretamente na apuração do referido imposto estadual, inclusive na
modalidade de substituição tributária (ICMSST), sem quaisquer limitações
ou restrições infraconstitucionais, nos termos do art. 155, § 2o, da CF/88.
A r. sentença de fls. 61/62 julgou extinto o pedido,
sem resolução do mérito, pela carência da ação, sob os seguintes
fundamentos:
(...)
As impetrantes não disseram que o mandado era preventivo.
Seria repressivo, sendo destacado o trecho que fala do ato da
autoridade mencionada. Instadas a especificarem qual seria o
ato, e sua data, eis que existe um prazo decadencial para a
impetração, ainda não falaram.
De qualquer forma, como dito nas informações, o mandado de
segurança é contra lei em tese. Isso fica evidente. As
impetrantes deixam isso bem claro quando dizem que
pretendem a compensação de valores sem as amarras
decorrentes da lei complementar mencionada. Ora, mandado de
segurança não é para isso e isso não é possível.
A extinção do pedido inicial, sem resolução do mérito, então, é
de rigor. Como dito a fls. 36, não há fato certo, passível de
impugnação, ao contrário do pontuado a fls. 02. Cabe lembrar
que é o pedido inicial que define a lide. Não é o que a parte
imagina, crê ou supõe, não cabendo ao Juiz tentar completar
lacunas ou corrigir o que não está escrito.
(...)
Os impetrantes apelam com argumentos preliminares
de cerceamento de defesa, vez que o d. Juízo não aguardou o decurso do
prazo a fim de que pudessem esclarecer a natureza preventiva da ação,
optando pela extinção do processo sem resolução de mérito e sentenciando
o feito de forma prematura, violando o art. 317 do CPC. Alegam que a
presente ação não possui como objeto lei em tese, como norma abstrata de
conduta, que não nega direitos individuais, pois pretendem o afastamento

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das restrições já impostas pela legislação infraconstitucional para aferição
dos créditos de ICMS, tendo em vista que o direito ao creditamento do
tributo estadual possui abrangência limitada pela própria Constituição
Federal, não pela legislação infraconstitucional. Suscitam a nulidade da
sentença por ausência de fundamentação. Alegam a presença de direito
líquido e certo à utilização dos créditos de ICMS, sem as limitações
impostas pela LC n. 87/96 e demais normas infraconstitucionais. Defende
que a CF/88 não autoriza Lei Complementar a dispor acerca de quais as
operações tributadas com ICMS ensejarão ou não o direito ao crédito,
atribuindo à LC tão somente o poder de disciplinar o regime de
compensação, no que se compreende apenas a sistemática pela qual se dará
a implementação prática do princípio da não-cumulatividade. Referem que
o Convênio ICMS no 66/88 trouxe em seu art. 31 uma série de restrições ao
direito de crédito do ICMS que não aquelas consignadas no Texto
Constitucional, assinalando a impossibilidade de creditamento do imposto
devido (i) nas operações beneficiadas por isenção ou não-incidência, (ii) na
entrada de bens destinados a consumo ou à integração no ativo fixo, (iii) na
entrada de mercadorias ou produtos que, utilizados no processo industrial,
não integrem o produto final na condição de elemento indispensável e,
ainda, (iv) nos serviços de transporte e de comunicação, e, que,
posteriormente, sobreveio a LC no 87/96 que ampliou as restrições ao
direito de creditamento (art. 20 e art. 33). Ressaltam que a data limite que
ensejaria o direito ao crédito previsto no art. 33, inciso I, da LC no 87/96 já
foi postergada sete vezes: 1998, 2000, 2003, 2007, 2011, 2020 e, por fim,
2033. Em razão dessas sucessivas alterações normativas, desde a edição do

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Convênio no 66/88 até os dias atuais, nunca puderam se apropriar dos
créditos de ICMS referentes a aquisições de bens de uso e consumo,
tampouco dos respectivos créditos oriundos do diferencial de alíquota
interestadual (DIFAL). Defendem que, por força da redação insculpida na
Constituição Federal de 1988, independentemente do que dispõe a
legislação infraconstitucional (Convênio, Lei Complementar ou Lei
Estadual), a concretização do direito ao creditamento de ICMS pressupõe
apenas que as mercadorias e os serviços adquiridos sejam onerados pelo
imposto
estadual
devido
nas
operações
posteriores.
Reitera
a
impossibilidade de legislação infraconstitucional criar obstáculos para
restringir o direito à compensação de créditos de ICMS, ante a patente
violação ao princípio da não-cumulatividade, nos termos do art. 155, §2o,
da CF/88 (fls. 158/172).
Contrarrazões da Fazenda do Estado de São Paulo a
fls. 189/209, pela manutenção da sentença, com argumentos preliminares
de ilegitimidade passiva.
FUNDAMENTOS E VOTO.
Pretende a impetrante, ora apelante, assegurar o direito
de registrar os créditos relativos (i) ao ICMS destacado nas notas fiscais de
aquisição ou transferência de bens de uso e consumo e ativo fixo não
utilizado na atividade principal e (ii) ao ICMS relativo à diferença
existente entre a alíquota interna e a alíquota interestadual (DIFAL) sem
quaisquer limitações ou restrições infraconstitucionais, nos termos do art.

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155, § 2o, da CF/88.
As preliminares arguidas pelos recorrentes merecem
acolhimento.
Quanto ao alegado cerceamento de defesa, assiste
razão aos recorrentes. O d. Juízo não aguardou o decurso do prazo para
que as impetrantes pudessem esclarecer o ato coator impugnado, optando
pela extinção do processo e sentenciando o feito de forma prematura.
Com efeito. O despacho determinando que as
impetrantes esclarecessem o ato coator impugnado e sua data foi
disponibilizado em 27/05/2020. A sentença, foi proferida dois dias depois,
em 29/05/2020, sem que fosse aguardado o decurso do prazo.
Nessa medida, ora ficam acolhidos os esclarecimentos
da impetrante no sentido de que o presente writ foi impetrado
preventivamente.
Igualmente, assiste razão às apelantes na alegação de
adequação da via eleita.
Em
primeiro
plano,
tal
alegação
procede
à
consideração, já brevemente apontada acima, de que o ato ilegal que se
pretende coibir no presente caso é a alegada lesão a direitos ao
aproveitamento de créditos de ICMS relativos às mercadorias adquiridas
pela impetrante com incidência do imposto, daí não se falar em “discussão
de lei em tese”. A inaplicabilidade das restrições contidas na LC 87/96 é
levantada como causa de pedir (e não como pedido), como já dito.
Em outras palavras, o impetrante buscou a tutela
jurisdicional em decorrência de uma possível (e iminente) violação ao seu

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direito advinda das limitações impostas pela LC n. 87/96 e demais normas
infraconstitucionais, e, justamente, o mandado de segurança é via
adequada para a defesa de ameaça de lesão de um direito decorrente dos
efeitos concretos de um ato normativo - desde que se trate de “direito
líquido e certo”.
A respeito do “direito líquido e certo” tutelável pela
via eleita já adentrando em considerações que dizem respeito ao mérito -,
segundo o magistério de Hely Lopes Meirelles, é o que se apresenta
manifesto na sua existência, delimitado na sua extensão e apto a ser
exercitado no momento da impetração. (...). Quando a lei alude a direito
líquido e certo, está exigindo que esse direito se apresente com todos os
requisitos para o seu reconhecimento e exercício no momento da
impetração. Em última análise, direito líquido e certo é direito
comprovado de plano. Se depender de comprovação posterior não é
líquido nem certo, para fins de segurança (Mandado de Segurança e
Ação Popular, 10a ed. ampl., São Paulo, Ed. Revista dos Tribunais, pp.
11/12).
Ora, no caso dos autos, se é fato que o impetrante não
pretende a tutela do direito através da aplicação de uma norma legal, mas
sim pelo seu afastamento sob a alegação (no fundamental) de que a
CF/88 não autoriza Lei Complementar a dispor acerca de quais as
operações tributadas com ICMS ensejarão ou não o direito ao crédito,
atribuindo à LC tão somente o poder de disciplinar o regime de
compensação, no que se compreende apenas a sistemática pela qual se dará
a implementação prática do princípio da não-cumulatividade , verifica-se

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que o mandamus impugna efeitos concretos da norma, envolvendo a
possível lesão a direitos ao aproveitamento de créditos de ICMS relativos
às mercadorias adquiridas pela impetrante com incidência do imposto,
hipótese em que, é possível a utilização de tal ação constitucional.
Nesse sentido:
APELAÇÃO MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO
ICMS

BENS
PARA
USO
OU
CONSUMO
DO
ESTABELECIMENTO

UTILIZAÇÃO
NO
SETOR
PRODUTIVO
DE
MERCADORIAS
DESTINADAS
À
EXPORTAÇÃO

APROVEITAMENTO
DO
CRÉDITO
TRIBUTÁRIO IMUNIDADE EC No 42/03 Pretensão de
escrituração, manutenção e compensação dos créditos de ICMS
das mercadorias adquiridas e destinadas ao uso e consumo de
seus estabelecimentos, inclusive filiais, com a operação
seguinte, na proporção da receita das operações de exportação,
possibilidade que decorreria da interpretação dada aos artigos
19, 20 e 33, I, da LCF no 87/96 inadmissibilidade falta de
amparo legal inaplicabilidade da imunidade prevista no art.
155, §2o, X, alínea "a", da CF/88, com a redação trazida pela
EC no 42/03 limitação temporal ao regime de compensação
das operações de exportação estabelecida no art. 33, I, da LCF
no 87/96 EC no 42/03 que não altera tal entendimento
irrelevante se a mercadoria final é destinada ao mercado
interno ou externo pretensão que se acolhida implicaria em
violação do art. 111, I, do CTN precedentes do STF e deste
Tribunal de Justiça
MANDADO DE SEGURANÇA

CABIMENTO O ordenamento alberga, em tese, a pretensão
jurídica da empresa-impetrante Inocorrência de impetração
voltada contra lei em tese o writ impugna efeitos concretos
da norma
a cognição atinente aos pressupostos da
impetração gravita em torno do próprio substrato do
"mandamus", porque investiga a certeza jurídica e a certeza
material, que versa sobre o fato indubitável, a ser demonstrado
de plano. Sentença de extinção do mandamus reformada para,
no mérito, denegar a ordem de segurança pleiteada. Recurso da
empresa provido em parte.
(Apelação
n.
1047570-10.2017.8.26.0053,
Relator
Desembargador Paulo Barcellos Gatti, 4a Câmara de Direito
Público, j.16/04/2018).

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Lado outro, enfrenta-se a alegação de ilegitimidade
passiva arguida pela FESP.
Sem razão apelada, em primeiro lugar porque o ato
impugnado não se confunde com a norma legal que o baseou. Dito de
outro modo, o presente writ foi manejado preventivamente, a fim de lesão a
direitos ao aproveitamento de créditos de ICMS relativos às mercadorias
adquiridas pela impetrante com incidência do imposto. A inaplicabilidade
das restrições contidas na LC 87/96 demais normas infraconstitucionais
afigura-se como causa de pedir, daí que não há de se falar em
ilegitimidade passiva do Delegado da Delegacia Regional Tributária em
Osasco (DRT/14).
Ademais, a despeito da autoridade coatora indicada, a
Fazenda do Estado de São Paulo ingressou como assistente litisconsorcial
e apresentou suas informações (fls. 35/55), entrando no mérito da
discussão, pela defesa do ato, o que atrai a teoria da encampação, que
ocorre (...) quando a autoridade apontada como coatora, ao prestar suas
informações, não se limita a alegar sua ilegitimidade, mas defende o
mérito do ato impugnado, requerendo a denegação da segurança,
assumindo a legitimatio ad causam passiva (RMS n. 19.782/RS, DJU de
18/09/06, Relator Eminente Ministro Felix Fischer; MS n. 11.727/DF, DJU de
30/10/06, Relatora Eminente Ministra Maria Thereza De Assis Moura; REsp n.
433.033/SP, DJU de 01/08/06, Relator Eminente Ministro João Otávio De
Noronha; REsp n. 574.981/RJ, DJU de 25/02/04, Relatora Eminente Ministra
Eliana Calmon; RMS n. 15.262/TO, DJU de 02/02/04, Relator Eminente
Ministro Hamilton Carvalhido).

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Com efeito,
(...) 4. A errônea indicação da autoridade coatora não implica
ilegitimidade ad causam passiva se aquela pertence à mesma
pessoa jurídica de direito público; porquanto, nesse caso não
se altera a polarização processual, o que preserva a condição
da ação. 5. Deveras, a estrutura complexa dos órgãos
administrativos, como sói ocorrer com os fazendários, pode
gerar dificuldade, por parte do administrado, na identificação
da autoridade coatora, revelando, a priori, aparência de
propositura correta. 6. Aplica-se a teoria da encampação
quando a autoridade apontada como coatora, ao prestar suas
informações, não se limita a alegar sua ilegitimidade, mas
defende o mérito do ato impugnado, requerendo a denegação
da segurança, assumindo a legitimatio ad causam passiva.
(RMS 17.889/RS, j. em 07/12/2004, Relator Eminente Ministro
Luiz Fux)
A
teoria
deve
ser
prestigiada,
principalmente
considerando aproveitando-me de ponderação do e. Desembargador
Venício Sales em precedente desta E. Corte - que:
(...) a amplitude como o mandado de segurança é atualmente
concebido, necessário para conquistar eficiência em face de
atos pretensamente ilegais ou arbitrários, exige racional
superação dos entraves formais para o enfrentamento das
questões trazidas com o “writ”. Para tal propósito, é de se
conferir elasticidade ao princípio da hierarquia que informa o
Executivo, que confere ao superior hierárquico prerrogativas
para a correção do ato do servidor subordinado. Nessa
conformidade a participação da Fazenda do Estado, como
entidade responsável pelas atividades da Administração
Estadual, torna superado qualquer vício na formação do polo
passivo. (Apelação Cível n. 364.268-5/0-00, 1a Câmara de
Direito Público, j. 17/10/2006)
Pois bem.
Não obstante o acolhimento das preliminares arguidas
pelos impetrantes, à luz do art. 1.013, § 3°, do Código de Processo Civil,
imperativo o prosseguimento do julgamento do presente feito, com análise

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do mérito.
O art. 155, § 2o, I da CF estabelece que o ICMS “será
não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o
montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo
Distrito Federal”.
O disciplinamento da compensação foi relegado à lei
ordinária (CF, art. 155, § 2o, inciso XII, alínea “c”).
A regulamentação foi feita inicialmente pelo Convênio
ICMS 66/88 e posteriormente pela chamada “Lei Kandir”
Lei
Complementar no 87/96.
Da leitura dos artigos 19 e 20, § 3o, II, da Lei Kandir,
constata-se o direito ao crédito de ICMS derivado da entrada, no
estabelecimento, das mercadorias destinadas ao uso ou consumo, desde
que a saída dos produtos seja destinada ao exterior:
Art. 19. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for
devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias
ou prestação de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas
anteriores pelo mesmo ou por outro Estado.
Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é
assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do
imposto
anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a
entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento,
inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo
permanente, ou o recebimento de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal ou de comunicação.
§ 1o Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou
utilização de serviços resultantes de operações ou prestações
isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou
serviços alheios à atividade do estabelecimento.

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(...)
§ 3o É vedado o crédito relativo a mercadoria entrada no
estabelecimento ou a prestação de serviços a ele feita:
(...)
II - para comercialização ou prestação de serviço, quando a
saída ou a prestação subseqüente não forem tributadas ou
estiverem isentas do imposto, exceto as destinadas ao exterior.
Ao contrário do alegado pelas impetrantes, o crédito
decorrente da aquisição de bens de uso e consumo, destinados ao ativo fixo
ou decorrentes do ICMS DIFAL não é oriundo do princípio da não
cumulatividade, traduzindo-se em mero benefício trazido pela LC n. 87/96,
mantido pela LC 122/2006.
O princípio não cumulatividade está garantido pelo art.
20 da LC 87/96, a cada circulação da mercadoria, gerando direito ao
crédito em face do princípio constitucional da não cumulatividade. Confira-
se:
Art. 20 - Para a compensação a que se refere o artigo anterior,
é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do
imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha
resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no
estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo
ou ao Ativo Permanente , ou o recebimento de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.
É por esta razão que o Convênio ICM 66/88 (assim
como o Decreto-lei 406/68) jamais autorizou o creditamento do imposto
incidente por ocasião das aquisições de bens destinados ao uso e consumo
ou ao ativo fixo do próprio estabelecimento (este figura como consumidor
final) ou DIFAL, por não estarem tais mercadorias destinadas, já no
momento da aquisição, a serem objeto de posteriores saídas, passíveis de
serem tributadas, consoante bem observado pela FESP a fls. 203.

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O art. 33, inciso I do referido diploma, entretanto,
impôs restrição temporal ao creditamento, ao dispor:
I somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas
ao uso ou consumo do estabelecimento nele entradas a partir de
1o de janeiro de 2033; (Redação dada pela Lei Complementar
no 171, de 2019).
Vê-se que referidos créditos ainda não foram
autorizados por sucessivas legislações complementares, a saber: nos 92, de
23/12/97, 99, de 20/12/99, 114, de 16/12/02, 122, de 12/12/06, 138, de
29/12/10 e 171, de 27/12/19.
Em que pesem judiciosos entendimentos em contrário,
o Colendo Supremo Tribunal Federal já se posicionou no sentido de ser
válida a restrição temporal introduzida pelo citado dispositivo, verbis:
AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO.
TRIBUTÁRIO. OPERAÇÕES DECONSUMO DE ENERGIA
ELÉTRICA,
DE
UTILIZAÇÃO
DE
SERVIÇOS
DE
COMUNICAÇÃO
OU
DE
AQUISIÇÃO
DE
BENS
DESTINADOS AO ATIVO FIXO E DE MATERIAIS DE USO E
CONSUMO. IMPOSSIBLIDADE DE COMPENSAÇÃO DE
CRÉDITOS FISCAIS DE ICMS. LC 102/2000. OFENSA AO
PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INEXISTÊNCIA.
AGRAVO IMPROVIDO. I Não enseja ofensa ao princípio da
não cumulatividade a situação de inexistência de direito a
crédito de ICMS pago em razão de operações de consumo de
energia elétrica, de utilização de serviços de comunicação ou
de aquisição de bens destinados ao ativo fixo e de materiais de
uso e consumo. Precedentes.
II A modificação introduzida no art. 20, § 5o, da LC 87/96, e
as alterações ocorridas no art. 33 da mencionada lei, não
ofendem o princípio da não-cumulatividade. Precedentes.
III A existência de decisão plenária, em controle abstrato, de
que tenha resultado o indeferimento do pedido de medida
cautelar, não impede o julgamento de outros processos sobre
idêntica controvérsia. Precedentes.

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IV - Agravo regimental improvido. (AI 761990 AgR/GO,
Primeira
Turma,
Rel.
Min.
Ricardo
Lewandowski,
j.
02/12/2010).
AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO.
LEI COMPLEMENTAR N. 87/96. SUPERVENIÊNCIA DA LEI
COMPLEMENTAR
N.
102/00.
CRÉDITO
DE
ICMS.
LIMITAÇÃO
TEMPORAL
À
SUA
EFETIVAÇÃO.
VULNERAÇÃO DO PRINCÍPIO DA NÃOCUMULATIVIDADE.
INOCORRÊNCIA. PRECEDENTES.
1. O Plenário desta Corte, no julgamento da ADI-MC n. 2.325,
DJ de 4.10.04, fixou entendimento no sentido de não ser
possível a compensação de créditos de ICMS em razão de
operações de consumo de energia elétrica ou utilização de
serviços de comunicação ou, ainda, de aquisição de bens
destinados ao uso e/ou à integração no ativo fixo do próprio
estabelecimento. 2. As modificações nos artigos 20, § 5o, e 33,
da Lei Complementar n. 87/96, não violam o princípio da Não
cumulatividade. Agravo regimental a que se nega provimento.
(RE 461878 AgR/MG, Segunda Turma, Rel. Min. Eros Grau, j.
17/06/2008).
O advento da EC 42/2003, que modificou a redação da
alínea “a” do inciso X do § 2o do art. 155 da CF, não modificou essa
situação; os bens destinados ao uso ou consumo do estabelecimento não
são, a priori (aqui anotada a limitação do mandado de segurança em
relação à dilação probatória) essenciais à composição do produto final, de
forma que restam excluídos do chamado influxo da cumulatividade.
A questão ainda não está pacificada na jurisprudência,
porquanto o Supremo Tribunal Federal reconheceu a repercussão geral do
tema e ainda não julgou a controvérsia para fins de uniformização da
jurisprudência:
Recurso Extraordinário. Tributário. ICMS. Aquisição de bem
do ativo fixo. Creditamento. Operação de saída. Exportação.
Imunidade. Aproveitamento dos créditos das operações
anteriores. Princípio da não-cumulatividade. Critério material

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ou financeiro. Inteligência do art. 155, § 2o, x a, cf/88. Artigo 33
da lei complementar 87/96. Existência de repercussão geral.
(Recurso Extraordinário 704.815, Relator: Ministro Luiz Fux,
decisão proferida em 22/11/2012).
Recurso Extraordinário. Tributário. ICMS. Aquisição de bem de
uso e consumo. Cadeia produtiva. Creditamento. Operação de
exportação. Imunidade. Aproveitamento dos créditos das etapas
anteriores. Critério material ou financeiro. Inteligência do art.
155, § 2o, inciso x, alínea a, e inciso xii, alínea c, cf/88. Artigo
33 da lei complementar 87/96. Repercussão geral reconhecida.
(Recurso Extraordinário 704.815, Relator: Ministro Luiz Fux,
decisão proferida em 14/02/2013).
No entanto, este Tribunal de Justiça, fundado em
precedentes do Superior Tribunal de Justiça, consolidou o entendimento de
que são legítimas as restrições impostas pela Lei Complementar 87/96,
inclusive a limitação temporal prevista no seu artigo 33, inciso I, para o
aproveitamento do ICMS em relação à aquisição de bens destinados ao uso
e consumo ou ao ativo permanente do estabelecimento contribuinte, sendo
irrelevante se o produto da atividade da empresa se destina ao mercado
interno ou externo.
Nesse sentido:
Apelação Cível Mandado de Segurança Preventivo ICMS
Materiais de uso e consumo passíveis de geração de crédito do
mencionado imposto - Pretensão de escrituração de créditos
passados, bem como o direito de cálculo proporcional às suas
exportações, levando-se em conta a receita auferida dos
impostos incidentes sobre as vendas, com a finalidade de maior
competitividade dos produtos junto ao mercado externo, diante
da Lei Complementar no 87/96 Inadmissibilidade Redação desta
Lei alterada a partir de 1o/01/1998 que somente dá este direito
a partir de 1o/01/2020 EC 42/2003 que não modifica o
entendimento - Argumentos que não alteram a decisão Sentença
que julgou improcedente a demanda que deve ser mantida, com
exceção da aplicação da multa quando da oposição dos
Embargos de Declaração, uma vez que não vistos como

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protelatórios - Recurso parcialmente provido, apenas para o
afastamento
da
multa
(Apelação
no
0003486-09.2014.8.26.0032, Relator Desembargador Eduardo
Gouvêa, j. 28.09.2015).
Mandado de Segurança ICMS Créditos decorrentes da
aquisição de bens de uso e consumo
Estabelecimento
exportador Necessidade de observância do limite temporal
estabelecido pelo artigo 33 da Lei Complementar n° 87/96 -
Inexistência de ofensa ao princípio da não-cumulatividade -
Emenda Constitucional n° 42/2003 que não altera este
entendimento
Segurança
denegada
Recurso
desprovido.
(Apelação
cível
no
1025886-97.2015.8.26.0053,
Relator
Desembargador Ferreira Rodrigues, j. 09.05.2016).
Apelação Mandado de Segurança - ICMS - Pretensão ao
creditamento do ICMS recolhido nas operações de aquisição de
mercadorias
destinadas
ao
uso
ou
consumo
de
seu
estabelecimento, na proporção das exportações realizadas
Regime de compensação do imposto que deve se dar por meio
de lei complementar (Art.155, §2o, inc. XII, alínea “c”, da
CF/88) “Plena imunidade” pleiteada com fulcro no art.155,
§2o, inc. X, alínea “a”, da CF/88, conferida pela Emenda
Constitucional n.o 42/2003 - Inaplicabilidade
Limitação
temporal ao regime de compensação das operações de
exportação estabelecida no inc. I, do art. 33, da Lei
complementar 87/96 - Sentença mantida (art. 252, RITJSP) -
Recurso desprovido. (Apelação no 0029843- 94.2013.8.26.0053,
Relator Desembargador Roberto Martins de Souza, j.
15.03.2016).
APELAÇÃO
Mandado
de
Segurança
Pretensão
de
aproveitamento de créditos de ICMS relativos às entradas de
material de uso e consumo proporcionalmente às saídas para a
zona franca de Manaus, e de aproveitamento dos créditos de
ICMS
relativos
à
entrada
de
material
e
consumo
proporcionalmente às saídas com fim específico de exportação
Necessidade de observância do limite temporal estabelecido
pelo artigo 33 da Lei Complementar n° 87/96 - Inexistência de
ofensa ao princípio da não-cumulatividade ou do confisco -
Emenda Constitucional n° 42/2003 que não altera este
entendimento
Sentença
mantida
Recurso
não
provido.
(Apelação
no
0023564-19.2010.8.26.0564,
Relator

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Desembargador Antônio Celso de Faria, j. 16.12.2015).
MANDADO DE SEGURANÇA Imunidade tributária ICMS
Pretensão mandamental ao reconhecimento do direito de
escrituração e aproveitamento de créditos de ICMS relativos às
mercadorias adquiridas com incidência do imposto e destinadas
ao uso e consumo dos estabelecimentos da Impetrante
Limitação temporal preconizada pelo art. 33 da Lei
Complementar n° 87/96 que não desafia o princípio da
nãocumulatividade Emenda Constitucional n° 42/2003 que
altera tal quadro normativo Precedentes do C. STF e desta E.
Corte de Justiça - R. Sentença denegatória da segurança
mantida.
Recurso
improvido.
(Apelação
no
0040643-55.2011.8.26.0053, Relator Desembargador Carlos
Eduardo Pachi, j. 29.01.2014).
Mandado de Segurança
Pretensão de escrituração e
aproveitamento de créditos de ICMS relativos às mercadorias
por ela adquiridas com incidência do imposto e destinadas ao
uso e consumo de seus estabelecimentos produtivos

Necessidade de observância do limite temporal estabelecido
pelo artigo 33 da Lei Complementar n° 87/96 - Inexistência de
ofensa ao princípio da não-cumulatividade - Emenda
Constitucional n° 42/2003 que não altera este entendimento
Recurso não provido. (Apelação no 0002468-89.2011.8.26.0053,
Relator Desembargador Aliende Ribeiro, j. 26.03.2013).
Mandado de segurança - ICMS Creditamento decorrentes da
aquisição de bens de uso e consumo, com acréscimo de taxa
SELIC - Estabelecimento exportador Inadmissibilidade

Observância do limite temporal estabelecido pelo artigo 33 da
Lei Complementar n° 87/96 que não viola o princípio da
nãocumulatividade - Emenda Constitucional n° 42/03 que não
tem o condão de alterar a sorte da demanda, por não
estabelecer expressamente a forma de creditamento pleiteado
Precedentes
-
Recurso
não
provido.
(Apelação
no
0021170-49.2012.8.26.003, Relator Desembargador Renato
Delbianco, j. 17/12/2013)
EMENTA - APELAÇÃO MANDADO DE SEGURANÇA ICMS
EXPORTAÇÃO
Preliminares
afastadas
Pretensão
ao
reconhecimento do direito de escriturar, manter e aproveitar
crédito de ICMS relativo às mercadorias adquiridas com

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incidência do imposto e destinadas ao uso e consumo do
estabelecimento Limitação temporal imposta pelo artigo 33,
inciso I da Lei Complementar no 87/96 que deve ser observada
Emenda constitucional no 42/03 que não altera tal entendimento
Irrelevante se a mercadoria final é destinada ao mercado
interno ou externo Pretensão que se acolhida implicaria em
violação do artigo 111, inciso I do CTN Sentença mantida
Recurso desprovido.
(...)
Acolher a pretensão da apelante seria o mesmo que estender
aos bens intermediários, consumidos no produto final ou
agregados ao ativo fixo do exportador, a imunidade tributária
concedida aos insumos remetidos ao estrangeiro, em clara
violação ao disposto no artigo 111, II do Código Tributário
Nacional (“Interpreta-se literalmente a legislação tributária
que disponha sobre: II - outorga de isenção”). - (Apelação no
0050848-12.2012.8.26.0053,
Relator
Desembargador
João
Carlos Garcia, j. 28/05/2014).
No
julgamento
da
Apelação
Cível
n°
0002584-32.2010.8.26.0053 o ilustre Desembargador Coimbra Schmidt
apresentou argumentos de inestimável contribuição para o desate da causa
aqui em pauta:
TRIBUTÁRIO. ICMS. 1. Aproveitamento de créditos relativos à
aquisição de bens de uso e consumo ou do ativo fixo,
intermediários e secundários, utilizados no processo produtivo
e destinados às exportações, inseridos no ordenamento jurídico
pela E.C. 42/2003, sem se submeter aos limites temporais
previstos no art. 33 da LC no 87/96. INVIABILIDADE. Ausência
de prova pré constituída; nítido o caráter normativo do
mandado de segurança. 2. A E.C. no 42/03, ao alterar a alínea
'a' do inciso X do § 2o do art. 155 da Constituição Federal e
assegurar a manutenção e o aproveitamento do montante do
imposto cobrado nas operações e prestações anteriores,
resolveu a questão constitucional sem refletir no prazo de
vigência estabelecido no art. 33 da referida lei complementar.
Legalidade da limitação temporal nas operações de exportação.
Precedentes do STJ. 3. Segurança denegada. Recurso não
provido.
(...) A propósito é acaciano o raciocínio segundo o qual, se não

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há integração não há operação subsequente. Logo, se não há
operação subsequente, não há o que compensar ou aproveitar.
É irrelevante ao fim colimado pela apelante destine-se a
mercadoria ao mercado interno ou ao mercado externo. No
caso da exportação, como não há recolhimento do imposto,
mercê do que estatuem os arts. 155, § 2°, X, a, da Constituição
da República, substitui-se a impraticável compensação pelo
aproveitamento do crédito tributário. E só. Em se tratando de
matéria de imunidade tributária (porquanto concedida pela
Constituição), aplica-se o art. 111, II, do CTN, segundo o qual é
literal a interpretação da legislação tributária que disponha
sobre isenção. A letra da norma constitucional é clara: o ICMS
não incidirá (a) sobre operações que destinem mercadorias
para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no
exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do
montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores.
O que se remete ao Estrangeiro é o insumo, manufaturado ou
não. Os bens intermediários, consumidos no produto final ou
agregados ao ativo fixo do exportador, ainda que em razão de
sua atividade empresarial, não o integram. Não há, pois, como
estender-lhes imunidade não prevista na Carta Política para
bens que, nas operações internas, não são beneficiários de
isenção tributária.
O alcance do art. 32, II, da Lei Complementar n° 87/96, no que
concerne ao crédito das mercadorias consumidas no processo
produtivo há de ser visto na razão direta de sua essencialidade
à
manufatura
do
produto
final
(cf.
Apelação
n°
994.09.265854-6). Seguramente dentre estes não se arrolam
"lubrificantes consumidos no setor produtivo, peças de
reposição de máquinas e equipamentos, material consumido na
limpeza e/ou esterilização de instalações, máquinas e
equipamentos das áreas produtivas, equipamentos de proteção
e segurança dos funcionários da produção, entre outros" (f. 4).
De qualquer forma, por concernir o tópico a questão fática cuja
aferição exige conhecimento dos processos produtivos da
impetrante, não há como dispor sobre a matéria em mandado
de segurança. (Apelação Cível n° 0002584-32.2010.8.26.0053,
Relator Desembargador Coimbra Schmidt, j. 16/12/2013)
O tema foi tratado com precisão também pela Colenda
13a Câmara de Direito Público, no julgamento em 14.12.11 da Apelação

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20
Cível n° 0044216-38.2010.8.26.0053, relator o Eminente Desembargador
Borelli Thomaz, que desconstruiu com maestria a tese de imunidade plena,
pós EC 42/2003, brandida pela demandante, e cujos fundamentos seguem
transcritos:
Afirma a impetrante ter por objeto social a fabricação,
industrialização e comercialização de fios de seda natural e de
tecelagem em geral, cuja produção é precipuamente destinada à
exportação. Pretende ser autorizada a escriturar créditos
oriundos de operações de entrada de mercadorias de uso e
consumo na produção e de outros bens que integram o custo da
produção, embora não se incorporem fisicamente no produto
final, nem se desgastem no processo de fabricação,
independentemente do óbice temporal imposto no art. 33 da LC
n° 87/96.
Fulcra-se, como já aludido, principalmente em duas assertivas:
a limitação temporal constante do art. 33 da LC n° 87/96 não se
aplica a mercadorias destinadas à exportação e, ainda que se
aplicasse,
teria
sida
revogada
a
possibilidade
pela
superveniência da EC n° 42/03, que deu nova redação ao art.
155, § 2°, inc. X, “a”, CF.
Ao disciplinar o princípio da não-cumulatividade acerca da
incidência do ICMS, dispôs o art. 19 da LC n° 87/96: O
imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido
em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou
prestação
de
serviços
de
transporte
interestadual
e
intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado
nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado. E, a teor do
art. 20, assegura-se ao contribuinte o direito de creditar-se do
imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha
resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no
estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo
ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.
A possibilidade, porém, não é ilimitada, e a constitucionalidade
de restrição dessa ordem é matéria já assentada no E. Supremo
Tribunal Federal. A impetrante, a rigor, nem a questiona. Veja-
se o art. 33, ainda do mesmo diploma normativo, na redação
dada pela LC 138/2010: na aplicação do art. 20 observar-se-á
o seguinte: I - somente darão direito de crédito as mercadorias
destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento nele

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entradas a partir de 1o de janeiro de 2020.
A impetrante, porém, tece interpretação de serem as operações
de exportação integralmente imunes ao ICMS, inclusive no
tocante ao aproveitamento de créditos decorrentes de aquisição
de insumos da empresa.
Esse tratamento específico e diferenciado (fls. 03) sustentado
pela impetrante, contudo, não tem a extensão pretendida.
No atinente ao creditamento resultante de insumos de
produção, a jurisprudência mostra-se bastante restritiva,
apenas o deferindo nos exatos e expressos limites legais. À
guisa de exemplo, vale conferir decisão do C. Superior Tribunal
de Justiça a respeito do creditamento das operações de entrada
de energia elétrica e serviços de telecomunicações:
Energia elétrica e serviços de telecomunicação não podem, em
regra, ser considerados insumos para fins de creditamento do
ICMS. A legislação federal admite apenas excepcionalmente o
aproveitamento do crédito, nos estritos termos e limites
previstos no art. 33, II, da LC 87/1996 (contribuintes que atuem
no mercado de energia elétrica e a utilizem em processo
industrial ou de exportação)1.
Malgrado a legislação realmente discipline de maneira distinta
os insumos da produção, a lembrança ao precedente se mostra
adequada para indicar o tratamento dado pela jurisprudência
aos casos de creditamento de ICMS.
Nem poderia ser diferente. Como bem anotado na r. sentença
impugnada, as leis que modificam o limite temporal fixado pelo
art. 33, inc. I, LC 87/96 vem sendo abonadas pelo E. STF, sob
o argumento de que isto não viola o constitucional princípio
da não-cumulatividade, dado que tais mercadorias não são
essenciais à composição do produto final (fls. 371). Ora, uma
vez excluídos do influxo do princípio da não-cumulatividade, os
insumos não geram creditamento por força de mandamento
constitucional.
Em outros termos, não são representativos de imunidade, mas
de isenção, e, logicamente, submetem-se aos expressos termos
legais, porque as normas que instituem benefícios fiscais
comportam, via de regra, interpretação restritiva (art. 111 do
CTN).
O esforço hermenêutico da impetrante, portanto, não encontra
guarida na Lei Complementar 87/96 que, ao prever a isenção
para as operações de exportação, o faz com explícito
balizamento, de sorte a não se admitir aplicações extensivas.
Noutro giro, dispunha o art. 155, § 2°, inc. X, “a”, Constituição

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22
Federal não incidir o ICMS sobre operações que destinem ao
exterior
produtos
industrializados, excluídos os semi-
elaborados definidos em lei complementar. Com o advento da
EC 42/03, o dispositivo passou a ter a seguinte redação: sobre
operações que destinem mercadorias para o exterior, nem
sobre serviços prestados a destinatários no exterior,
assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do
imposto cobrado nas operações e prestações anteriores.
Na linha de raciocínio da impetrante, a inovação constitucional
estabelece verdadeira imunidade às exportações, a impor a
aplicabilidade imediata do creditamento oriundo das entradas
de insumos.
Uma vez mais, o esforço hermenêutico da impetrante não se
justifica. A rigor, não há qualquer inovação no tocante ao
aproveitamento de créditos de ICMS incidentes nas operações
anteriores à exportação. Esse direito sempre foi assegurado
pelo princípio da não-cumulatividade. A Emenda teve o condão
de incluir outros produtos e serviços na imunidade quanto ao
ICMS, nada mais.
Note-se, ademais, vir a norma constitucional expressa em
termos genéricos: operações e prestações anteriores, sem se
referir expressamente a mercadorias destinadas ao uso e
consumo no processo produtivo. Se, por um lado, não as exclui;
por outro, permanecem válidas as restrições já assentadas na
jurisprudência do Supremo Tribunal Federal a respeito da não-
cumulatividade, porque o texto constitucional sobre o tema não
foi substancialmente alterado.
Logo, ao assegurar a manutenção e o aproveitamento do
montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores, o constituinte reformador nada mais fez que reiterar
o princípio da não-cumulatividade, com a extensão já existente.
Ou seja: quer antes, quer depois do advento da Emenda
Constitucional 42/03, o imposto cobrado em operações de
entrada de insumos de produção não gera crédito em virtude de
previsão constitucional vez assentado que tais mercadorias não
se abrigam sob a não-cumulatividade, pois não são essenciais à
composição do produto final , mas porque o legislador
infraconstitucional estabeleceu dessa maneira, e em estreito
balizamento. (1 Ag. Reg. no Ag. n° 1.182.149/RJ, rel. Min.
HERMAN BENJAMIN, DJe 26.03.2010).
Em suma, na aquisição de bens para uso e consumo,

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23
para ativo fixo do estabelecimento ou decorrente do DIFAL não há futura
operação de saída do bem, de modo que não prospera, a pretensão de livre
creditamento no que toca a tais aquisições.
À
vista
do
analisado,
DÁ-SE
PARCIAL
PROVIMENTO AO RECURSO tão somente para acolher as
preliminares arguidas pelos impetrantes, nos termos epigrafados
afastando-se o édito singular de extinção e denegando-se a segurança.
Para viabilizar eventual acesso às vias extraordinária e
especial, considera-se prequestionada toda matéria infraconstitucional e
constitucional, observado o pacífico entendimento do Superior Tribunal de
Justiça no sentido de que, tratando-se de prequestionamento, é
desnecessária a citação numérica dos dispositivos legais, bastando que a
questão posta tenha sido decidida (EDROMS 18205 / SP, Ministro FELIX
FISCHER, DJ 08.05.2006, p. 240).
Sujeitam-se à forma de julgamento virtual em sessão
permanente da 5a Câmara de Direito Público eventuais recursos previstos
no art. 1o da Resolução no 549/2011 deste E. Tribunal deduzidos contra a
presente decisão. No caso, a objeção deverá ser manifestada no prazo de
cinco dias assinalado para oferecimento dos recursos mencionados no
citado art. 1o da Resolução. A objeção, ainda que imotivada, sujeitará
aqueles recursos a julgamento convencional.
HELOÍSA MIMESSI
Relatora