Tribunal: TJSP
Processo: 1022307-04.2019.8.26.0506
Classe: Remessa Necessária Cível / ITCD - Imposto de Transmissão Causa Mortis
Órgão julgador: Marcos Pimentel Tamassia
Órgão colegiado: 1a Câmara de Direito Público;
Data de julgamento: 2020-03-13
Data de publicação: 2020-03-13

Ementa:
REEXAME NECESSÁRIO – MANDADO DE SEGURANÇA – ITCMD – Base de cálculo – Determinação legal de que não poderá ser inferior ao ITR para imóveis rurais – Art. 13, caput e II, da Lei Estadual no 10.705/00 – Impossibilidade de exigência fiscal que adote a base de cálculo com arrimo no Decreto Estadual no 55.002/09 – Majoração indireta de tributo que reclama a edição de lei específica – Princípio

Ementa:
REEXAME NECESSÁRIO – MANDADO DE SEGURANÇA – ITCMD – Base de cálculo – Determinação legal de que não poderá ser inferior ao ITR para imóveis rurais – Art. 13, caput e II, da Lei Estadual no 10.705/00 – Impossibilidade de exigência fiscal que adote a base de cálculo com arrimo no Decreto Estadual no 55.002/09 – Majoração indireta de tributo que reclama a edição de lei específica – Princípio da Legalidade – Art. 150, caput e I, da CF – Art. 97, caput, II, e §1o, do CTN – Precedentes desta Corte de Justiça – Sentença mantida – Reexame necessário não provido.

Inteiro teor:
PODER JUDICIÁRIO
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DE SÃO PAULO
Registro: 2020.0000188503
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos de Remessa Necessária Cível no
1022307-04.2019.8.26.0506, da Comarca de Ribeirão Preto, em que é recorrente JUÍZO
EX OFFICIO, são recorridos MARCOS ROBERTO BERTELLI, MÁRCIO ROGÉRIO
BERTELLI, EVANDRO CARLOS BERTELLI e MARTA REGINA BERTELLI
PENHA.
ACORDAM, em sessão permanente e virtual da 1a Câmara de Direito Público do
Tribunal de Justiça de São Paulo, proferir a seguinte decisão: Negaram provimento ao
reexame necessário. V.U., de conformidade com o voto do relator, que integra este
acórdão.
O julgamento teve a participação dos Desembargadores ALIENDE RIBEIRO
(Presidente) e RUBENS RIHL.
São Paulo, 13 de março de 2020.
MARCOS PIMENTEL TAMASSIA
Relator
Assinatura Eletrônica

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Remessa Necessária Cível no 1022307-04.2019.8.26.0506 -Voto no 11007
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VOTO No 11007
REEXAME NECESSÁRIO No 1022307-04.2019.8.26.0506
COMARCA: SÃO PAULO
RECORRENTE: JUIZO EX OFFICIO
RECORRIDOS: MARTA REGINA BERTELLI PENHA E OUTROS
INTERESSADO: DELEGADO REGIONAL TRIBUTÁRIO DE RIBEIRÃO PRETO
Julgador de Primeiro Grau: Lucilene Aparecida Canella de Melo
REEXAME
NECESSÁRIO

MANDADO
DE
SEGURANÇA

ITCMD

Base
de
cálculo

Determinação legal de que não poderá ser inferior ao ITR
para imóveis rurais Art. 13, caput e II, da Lei Estadual
no 10.705/00
Impossibilidade de exigência fiscal que
adote a base de cálculo com arrimo no Decreto Estadual
no 55.002/09 Majoração indireta de tributo que reclama
a edição de lei específica Princípio da Legalidade Art.
150, caput e I, da CF Art. 97, caput, II, e §1o, do CTN
Precedentes desta Corte de Justiça Sentença mantida
Reexame necessário não provido.
Vistos.
Trata-se de reexame necessário que diz respeito à r. sentença
(fls. 149/154), prolatada nos autos de MANDADO DE SEGURANÇA, impetrado por
MARIA CAROLINA ARCÚRIO E OUTROS contra ato reputado ilegal do
DELEGADO REGIONAL TRIBUTÁRIO DE RIBEIRÃO PRETO, que concedeu a
segurança pleiteada “(...) para autorizar os impetrantes a recolherem o ITCMD incidente
sobre os imóveis rurais descritos na inicial (documentos de fls. 51/62) utilizando-se como
base de cálculo o valor declarado para apuração do ITR dos referidos imóveis (valor total
do imóvel declarado pelo contribuinte), e determinar, pois, que a autoridade impetrada se
abstenha de exigir o pagamento do imposto em questão na forma prevista no Decreto no
46.655/02, com redação dada pelo Decreto no 55.002/09, com base em valor divulgado
pelo I. E. A.” (fl. 153).
É o relatório. DECIDO.
Extrai-se dos autos que a controvérsia orbita em torno da base
de cálculo aplicável ao Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação ITCMD, previsto
no art. 155, caput e I, da CF, e, disciplinado, no plano estadual, pela Lei Estadual no
10.705/00. Pela tese esgrimida pelo impetrante e encampada pelo juízo “a quo” é
irregular a utilização do valor médio da terra-nua e das benfeitorias divulgado pela
Secretaria de Agricultura e Abastecimento do Estado de São Paulo ou por outro órgão de
reconhecida idoneidade para calcular o valor do ITCMD sobre imóvel rural, vez que tal
possibilidade está contemplada, exclusivamente, pelo Decreto Estadual no 55.002/09; de
outro norte, o impetrado argumenta a possibilidade de utilizar tais parâmetros, vez que
melhor representam o valor real do bem transmitido, bem se acomodando, por conseguinte,
à “ratio” da exação enfocada.

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Com efeito, chama-se “base de cálculo a medida legal da
grandeza do fato gerador. Dizemos legal porque só é base de cálculo, dentro das possíveis
medidas do fato gerador, aquela que tiver sido eleita pela lei. Se a materialidade do fato
gerador é, por exemplo, a importação de mercadorias, poderiam ser arroladas diversas
medidas para esse fato: o número de unidades de mercadorias, o peso, a metragem linear,
quadrada, ou cúbica, o valor, o preço etc. Porém, só será base de cálculo do tributo a
medida que estiver prevista em lei” (AMARO, Luciano in “Direito Tributário Brasileiro”,
13a Edição, Editora Saraiva, São Paulo, 2007, p. 264)(grifos meus).
Segue-se que a base de cálculo para a apuração do ITCMD
deve, necessariamente, estar discriminada na lei, em sentido formal e material, tendo-se em
vista a relevância do princípio da legalidade como limitação constitucional ao poder de
tributar.
Vale transcrever a percuciente lição de Luciano Amaro, “in
verbis”: “Quando se fala em reserva de lei para a disciplina do tributo, está-se a reclamar
lei material e lei formal. A legalidade tributaria não se contenta com a simples existência
de comando abstrato, geral e impessoal (lei material), com base em que sejam valorizados
os fatos concretos. A segurança jurídica requer lei formal, ou seja, exige-se que aquele
comando, além de abstrato, geral e impessoal (reserva de lei material), seja formulado por
órgão titular de função legislativa (reserva de lei formal)” (in “Direito Tributário
Brasileiro”, 13a Edição, Editora Saraiva, São Paulo, 2007, p. 116).
Neste espectro, vale colacionar o art. 13, caput, II, da Lei
Estadual no 10.705/00: “Artigo 13 No caso de imóvel, o valor da base de cálculo não
será inferior: (...) II - em se tratando de imóvel rural ou direito a ele relativo, ao valor
total do imóvel declarado pelo contribuinte para efeito de lançamento do Imposto sobre a
Propriedade Territorial Rural - ITR” (grifos meus).
Assenta-se, pois, que a base de cálculo ao lançamento do
ITCMD corresponderá, no mínimo, à fixada, no seio da legislação municipal, para fins de
incidência do ITR no caso de imóvel rural. É dizer: à míngua de edição de legislação
estadual específica, que fixe especificamente a base de cálculo à exação estadual enfocada,
aplicar-se-á a base de cálculo adotada aos aludido tributo federal. Encarta, pois, norma que
não discrimina a base de cálculo, mas, ao revés, estabelece exclusivamente a sua menor
extensão.
Daí a ilegalidade da expansão da base de cálculo do ITCMD,
nos termos preconizados pelo art. 16, caput, parágrafo único, “1”, do Decreto Estadual no
46.655/02, com a redação dada pelo Decreto Estadual no 55.002/09, ao estabelecer, em seu
texto, que “poderá ser adotado, em se tratando de imóvel: 1 rural, o valor médio da
terra-nua e das benfeitorias divulgado pela Secretaria de Agricultura e Abastecimento do
Estado de São Paulo ou por outro órgão de reconhecida idoneidade, vigente à data da
ocorrência do fato gerador, quando for constatado que o valor declarado pelo interessado
é incompatível com o de mercado” (grifo meu).
Com efeito, equipara-se “à majoração de tributo a
modificação de sua base de cálculo que importe em torná-lo mais oneroso (CTN, art. 97,

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§1o), porque a majoração de tributo pode ocorrer de forma direta ou indireta. A
majoração direta ocorre quando a lei altera a alíquota do tributo, passando-a, por
exemplo, de 10% para 15%. A majoração indireta se dá quando se mantém inalterada a
alíquota mas modifica-se a sua base de cálculo do tributo para torná-lo mais gravoso.
Exemplificando: a lei X determina que a alíquota do tributo principal do mútuo concedido
a uma pessoa (hipótese: R$ 100,00, sendo, por tanto, devido o tributo no valor de R$
10,00). Pretendendo-se que a base de cálculo passe a abranger também os encargos
financeiros (juros, v.g., à taxa de 10%), ocorrerá majoração indireta do tributo, porque
aplicando-se a alíquota de 10% sobre o valor da base de cálculo (R$ 100,00 mais R$
10,00 R$ 110,00), resultará o valor de R$ 11,00, tendo havido, assim, majoração
indireta, que só poderá ser feita por lei” (ROSA JUNIOR, Luiz Emygdio F. da in “Manual
de Direito Tributário”, Editora Forense, Rio de Janeiro, 2009, p. 193)(grifos meus).
Nesta toada, a aplicação dos aludidos parâmetros ao ITCMD,
conforme a previsão encartada no Decreto Estadual no 46.655/02, com a redação conferida
pelo Decreto Estadual no 55.002/09, vulnera o art. 97, caput, II e § 1o, do CTN (“Art. 97.
Somente a lei pode estabelecer: (...) II a majoração de tributos, ou seu redução,
ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65. (...) § 1o Equipara-se à majoração do
tributo a modificação de sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso”
grifos meus), tendo-se em vista a malversação do art. 150, caput e I, da CF (“Art. 150. Sem
prejuízo de outras garantais asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados,
ao Distrito Federal e aos Municípios: I exigir ou amentar tributo sem lei que o
estabeleça” grifos meus). É que, conforme o suso exposto, o aumento de tributo, direto
ou indireto, reclama, necessariamente, a obediência ao princípio da legalidade, garantia
maior dos contribuintes.
Na espécie, assinalo que a adoção dos parâmetros expostos à
apuração do ITCMD, por importar no incremento da base de cálculo da exação, não
poderia ser concretizada por meio de decreto estadual. Para se atingir esse desiderato é
indispensável a edição de lei específica, porquanto o art. 13, caput, II, da Lei Estadual no
10.705/00 se limita a estabelecer a extensão mínima da base de cálculo do ITCMD, a saber,
o valor adotado para os fins de cálculo do ITR. Daí o inegável direito líquido e certo do
apelado a proceder à apuração e recolhimento do ITCMD, nos moldes preconizados pela
Lei Estadual no 10.705/00, adotando-se, portanto, como base de cálculo o valor do ITR.
Singra por esta rota os precedentes desta Câmara:
“APELAÇÃO E REEXAME NECESSÁRIO Mandado de
segurança ITCMD Base de cálculo Lei Estadual no 10.705/00
Decreto no 55.002/09
Majoração da base de cálculo

Ilegalidade Valor venal apontado no ITR, como patamar mínimo
Procedimento administrativo de arbitramento (art. 11 da LE no
10.705/2000), que exige avaliação singular ou concreta, com
elementos e critérios objetivos de indicação de valores Alteração,
contudo, da base de cálculo, mediante critério genérico, pautado
em 'valores médios da terra nua e das benfeitorias, divulgados pela
Secretaria de Agricultura e Abastecimento do Estado de São Paulo
através do Instituto de Economia Agrícola (IEA' Decreto no

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46.655/02 (art. 16, III, parágrafo único) Inadmissibilidade
Ofensa ao princípio da legalidade, por real e indevida substituição
de patamar mínimo de base de cálculo (do ITR para o IEA) e
majoração desta base de cálculo despida de lei formal Sentença
mantida.
RECURSOS
VOLUNTÁRIO
E
OFICIAL
DESPROVIDOS.
(...) Assim, por mais que a legislação permita, a princípio,
buscar critério superior ao utilizado para o ITR (valor de
mercado), no caso, isso não é possível, ante a falta de avaliação
concreta ou arbitramento do imóvel, bem como de indevida
substituição de critério genérico despido de previsão em lei formal.
Destaque-se não se admitir aplicar o valor médio da terra nua e
das benfeitorias declarado por órgão do governo (IEA), pois tal
determinação foi incluída na regulamentação do ITCMD pelo
Decreto Estadual no 46.655/2002, que não poderia, nisso,
substituir a lei formal. Dessa forma, por mais que se pretenda a
aplicação do princípio de justiça material, na busca do valor real
de mercado, é certo que cada situação deve ser encarada de
acordo com suas peculiaridades, com especial atenção aos
princípios constitucionais afetos ao direito tributário, como o da
legalidade, que é nuclear em sede de definição do conteúdo
econômico de imposto.” (Apelação / Reexame Necessário no
1024647-38.2015.8.26.0577, Rel. Des. Vicente de Abreu Amadei,
j. 11.10.16, v.u.)(grifos meus).
No mesmo sentido: Apelação no 1003788-12.2014.8.26.0132,
Rel. Des. Rubens Rihl, j. 23/08/2016, v.u.; Apelação / Reexame Necessário no
1049782-72.2015.8.26.0053, Rel. Des. Danilo Panizza, j. 09/08/2016, v.u.
No mais, é de bom alvitre sublinhar, inexiste óbice ao pleno
exercício da competência tributária estadual, “ex vi” do art. 155, caput e I, da CF (“Art.
155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: I transmissão
causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos”), sendo, por desdobramento,
possível ao Estado legislar, majorando mediante a alteração de alíquota e/ou da base de
cálculo o valor do ITCMD. A impossibilidade desta majoração reside, no caso vertente,
na sua imposição mediante decreto estadual, instrumento jurígeno incompatível com as
garantias legais e constitucionais aos contribuintes asseguradas.
Não reclama, pois, reparos a sentença.
Por fim, considera-se toda a matéria prequestionada para fins
de recurso especial e extraordinário.
Ante o exposto, voto pelo NÃO PROVIMENTO do
reexame necessário, nos termos acima detalhados.
MARCOS PIMENTEL TAMASSIA
Relator