Tribunal: TJSP
Processo: 1062305-14.2018.8.26.0053
Classe: Apelação Cível / ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias
Órgão julgador: Spoladore Dominguez
Órgão colegiado: 13a Câmara de Direito Público;
Data de julgamento: 2020-08-26
Data de publicação: 2020-08-27

Ementa:
AÇÃO DECLARATÓRIA – INEXISTÊNCIA DE RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA – INCIDÊNCIA DE ICMS SOBRE AS GORJETAS QUE SUPEREM 10% DO VALOR DA CONTA – Gorjeta constitui remuneração do empregado – Natureza salarial – Considera-se gorjeta não só a importância espontaneamente dada pelo cliente ao empregado, como também o valor cobrado pela empresa, como serviço ou adicional, a qualquer título, e destinado à

Ementa:
AÇÃO DECLARATÓRIA – INEXISTÊNCIA DE RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA – INCIDÊNCIA DE ICMS SOBRE AS GORJETAS QUE SUPEREM 10% DO VALOR DA CONTA – Gorjeta constitui remuneração do empregado – Natureza salarial – Considera-se gorjeta não só a importância espontaneamente dada pelo cliente ao empregado, como também o valor cobrado pela empresa, como serviço ou adicional, a qualquer título, e destinado à distribuição aos empregados – Ilegalidade da limitação imposta pelo artigo 37, § 4o-A, item "1", do RICMS/00 – Precedentes deste E. Tribunal – Sentença reformada, para julgar procedente o pedido inicial.
– Apelo provido.

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Registro: 2020.0000685125
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos de Apelação Cível no
1062305-14.2018.8.26.0053, da Comarca de São Paulo, em que são apelantes JAM
WAREHOUSE COMÉRCIO DE ALIMENTOS E PROMOÇÕES LTDA. e RCMV
JARDINS COMÉRCIO DE ALIMENTOS E PROMOÇÕES LTDA., é apelado
ESTADO DE SÃO PAULO.
ACORDAM, em 13a Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça
de São Paulo, proferir a seguinte decisão: "Deram provimento ao recurso. V. U.
Sustentou oralmente a Dra. Marina Passos Costa.", de conformidade com o voto do
Relator, que integra este acórdão.
O julgamento teve a participação dos Exmos. Desembargadores FLORA
MARIA NESI TOSSI SILVA (Presidente) e BORELLI THOMAZ.
São Paulo, 26 de agosto de 2020
SPOLADORE DOMINGUEZ
RELATOR
Assinatura Eletrônica

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
Voto no 12308
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053
Comarca: São Paulo
Apelantes: Jam Warehouse Comércio de Alimentos e Promoções Ltda. e outra
Apelado: Estado de São Paulo
MM. Juiz: Kenichi Koyama
AÇÃO DECLARATÓRIA INEXISTÊNCIA DE RELAÇÃO
JURÍDICO-TRIBUTÁRIA INCIDÊNCIA DE ICMS SOBRE
AS GORJETAS QUE SUPEREM 10% DO VALOR DA
CONTA
Gorjeta constitui remuneração do empregado

Natureza salarial Considera-se gorjeta não só a importância
espontaneamente dada pelo cliente ao empregado, como
também o valor cobrado pela empresa, como serviço ou
adicional, a qualquer título, e destinado à distribuição aos
empregados Ilegalidade da limitação imposta pelo artigo 37,
§ 4o-A, item “1”, do RICMS/00 Precedentes deste E. Tribunal
Sentença reformada, para julgar procedente o pedido inicial.
Apelo provido.
Trata-se de recurso de apelação interposto por Jam Warehouse Comércio de
Alimentos e Promoções Ltda. e outra contra a r. sentença de fls. 648/655, cujo relatório
se adota, que, nos autos de ação declaratória de inexistência de relação jurídico-
tributária intentada por aquelas em face do Estado de São Paulo, julgou
“IMPROCEDENTE a ação, com supedâneo no artigo 487, inciso I, do Código de
Processo Civil. Custas e despesas ex lege. Por força do princípio da causalidade,
condeno ainda a parte autora em honorários advocatícios. A verba honorária fica
fixada em 10% sobre o valor da causa, tudo conforme artigo 85 e §§ do Código de
Processo Civil, salvo se concedida gratuidade judiciária em favor da parte
sucumbente.” (fl. 654).
Inconformadas, postulam as empresas-autoras o provimento do recurso,
“para que, reformando-se a r. sentença, seja julgada totalmente procedente a demanda

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
para declarar a inexistência de relação jurídico-tributária entre as Apelantes e o
Apelado que obrigue as primeiras a recolher o ICMS sobre as gorjetas recebidas que
ultrapassem 10% do valor da conta, invertendo-se o ônus da sucumbência.” (fl. 698
sic).
Contrarrazões nos autos (fls. 707/725).
Regularizado o preparo recursal (fls. 732/735), os autos tornaram conclusos,
com oposição ao julgamento virtual (fl. 729).
Eis o breve relato.
Inicialmente, cumpre registrar que é admissível a ação meramente
declaratória, como é o caso dos autos, ainda que tenha ocorrido a violação do direito (fls.
71/339), nos termos do artigo 20 do CPC.
Prosseguindo, o apelo comporta provimento.
Cuida-se, o processo originário, de ação declaratória de inexistência de
relação jurídico-tributária intentada por Jam Warehouse Comércio de Alimentos e
Promoções Ltda. e outra em face do Estado de São Paulo, objetivando “declarar a
inexistência de relação jurídico-tributária entre as Autoras e a Ré que obrigue as
primeiras a recolher o ICMS sobre as gorjetas recebidas que ultrapassem 10% do valor
da conta.” (fl. 20 sic).
Para tanto, alegaram as empresas-autoras, em resumo, que:
“... são sociedades empresárias regularmente constituídas que
desempenham a exploração de venda de refeições e bebidas em
restaurantes, nos termos de seus respectivos contratos sociais

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
(docs. 02-A e 02-B), sendo, portanto, contribuinte do ICMS.
2. Em substituição ao regime normal de apuração do ICMS, as
Autoras optaram pelo Regime Especial para restaurantes
previsto no Decreto 51.597/2007, segundo o qual o imposto é
apurado mediante a aplicação do percentual de 3,2% sobre a
receita bruta auferida no período, sem direito a crédito (doc.04).
3. Para a consecução de suas atividades, contam com a
colaboração de diversos funcionários, encarregados de realizar
o serviço de atendimento de mesa aos clientes dos seus
estabelecimentos.
4. Ao final de suas refeições, os clientes das Autoras costumam
gratificar os funcionários com gorjetas, por se sentirem
satisfeitos com os serviços que lhe foram prestados. Quando
estas gorjetas são pagas pelos clientes, constam também nos
cupons fiscais emitidos pelas Autoras (doc. 051).
5. Ainda, os clientes gratificam os empregados da forma que
bem entendem, de modo que alguns clientes não deixam
qualquer gratificação, outros deixam 10% do valor da conta,
alguns um pouco menos ou um pouco mais do que isso.
6. Neste ponto, é importante destacar que tais valores são
inicialmente
recebidos
pelas
Autoras
e
posteriormente
integralmente repassados a seus funcionários, conforme
demonstram os holerites (doc. 06) e os Resumos das Folhas de
Pagamento (doc. 07).
7. Ainda, as Autoras sempre calcularam e pagaram as férias

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
acrescidas de um terço e os décimos terceiros salários de seus
empregados sobre a remuneração de seus colaboradores, sendo
considerada a gorjeta como parte integrante desta remuneração.
Esta mesma base de cálculo sempre foi utilizada para o
recolhimento das parcelas do Fundo de Garantia do Tempo de
Serviço e das contribuições previdenciárias, conforme se
verifica dos holerites.
8. Ocorre que, embora as gorjetas integrem a remuneração dos
empregados, e não a receita das Autoras, a Ré somente permite
a exclusão da base de cálculo do ICMS por elas devido de
gorjetas LIMITADAS A 10%.” (fls. 2/3 sic)
A r. sentença de fls. 648/655, conforme relatado, julgou improcedente o
pedido, sob os fundamentos de que “o fato de o garçom receber a gorjeta não significa
que o cliente é seu empregador, meramente significa que a empresa vale-se desse
mecanismo para o pagamento da remuneração devida ao trabalhador. Assim, por mais
que a titularidade do valor da gorjeta seja atribuída ao trabalhador, compõe o valor da
operação, sendo assim sujeito à incidência do ICMS [...] Outrossim, permanece a
incerteza no tocante a se a totalidade dos valores recebidos a esse título é repassada
aos empregados, circunstância que impossibilita a conclusão de que deveras
comporiam a remuneração de cada um. Ademais, a alíquota de 10% está de acordo com
os costumes do comércio, visto que se refere a valor estimado e presumido, e seu
eventual aumento não foi demonstrado no caso vertente. [...] toda e qualquer circulação
de mercadorias envolve custos, dentre os quais um dos principais é o salário, ou a
remuneração do trabalhador, que estão embutidos no preço das mercadorias, sem que a
ninguém seja dado expungir tais valores da base de cálculo do ICMS porque se
destinariam ao pagamento dos funcionários do contribuinte.” (fl. 653).

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
Irresignadas, no entanto, apelam as empresas-autoras (fls. 669/698),
insistindo na tese de que “é ilegítima a cobrança do ICMS sobre as gorjetas superiores
a 10% do valor da conta, uma vez que, de acordo com a CLT, tais montantes compõem
o patrimônio (remuneração) dos empregados.” (fl. 697 sic).
Pois bem.
Estabelece o artigo 37, § 4o-A, item “1”, do RICMS/00 que o valor
correspondente à gorjeta, que não ultrapassar 10% do valor da conta, fica excluído da
base de cálculo do ICMS incidente no fornecimento de alimentação e bebidas
promovido por bares, restaurantes, hotéis e estabelecimentos similares. Veja-se:
“Artigo 37 - Ressalvados os casos expressamente previstos, a
base de cálculo do imposto nas hipóteses do artigo 2o é (Lei
6.374/89, art. 24, na redação da Lei 10.619/00, art. 1o, XIII):
[...]
§ 4o-A - O valor correspondente à gorjeta fica excluído da base
de cálculo do ICMS incidente no fornecimento de alimentação e
bebidas
promovido
por
bares,
restaurantes,
hotéis
e
estabelecimentos similares, observando-se que: (Parágrafo
acrescentado pelo Decreto 58.374, de 06-09-2012; DOE
07-09-2012)
1 - não poderá ultrapassar 10% (dez por cento) do valor da
conta;
2 - tratando-se de gorjeta cobrada pelo contribuinte ao cliente,
como adicional na conta, o valor deverá ser discriminado no

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
respectivo documento fiscal;
3 - tratando-se de gorjeta espontânea, para ter reconhecida a
exclusão do valor da gorjeta da base de cálculo do ICMS, o
contribuinte deverá manter à disposição da fiscalização, pelo
prazo previsto no artigo 202 deste Regulamento:
a) documentação comprobatória de que os empregados
trabalham, nos termos de legislação, acordo ou convenção
coletiva, sob a modalidade de gorjeta espontânea;
b) expressa indicação nas contas, cardápios ou em avisos
afixados no estabelecimento de que o serviço (gorjeta) não é
obrigatório;
c) demonstrativo mensal do valor da gorjeta espontânea que
circulou
pelos
meios
de
recebimento
da
receita
do
estabelecimento.” (d.n.)
Ocorre, porém, que a gorjeta é remuneração prestada diretamente pelo
cliente ao empregado, não constituindo, assim, pagamento pelo serviço prestado pelo
estabelecimento, nos termos do artigo 457, “caput” e § 3o, da Consolidação das Leis do
Trabalho:
“Art. 457 - Compreendem-se na remuneração do empregado,
para todos os efeitos legais, além do salário devido e pago
diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço,
as gorjetas que receber. (Redação dada pela Lei no 1.999, de

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
1.10.1953)
[...]
§
3o
Considera-se
gorjeta
não
só
a
importância
espontaneamente dada pelo cliente ao empregado, como também
o valor cobrado pela empresa, como serviço ou adicional, a
qualquer título, e destinado à distribuição aos empregados.
(Redação dada pela Lei no 13.419, de 2017)” (d.n.)
Como se vê, as gorjetas possuem a finalidade de reforçar o salário dos
empregados, não constituindo receitas próprias do empregador, mas, sim, remuneração
dos empregados, “de modo que o ingresso de tais valores apenas transitam pela
contabilidade da sociedade empresária”. (STJ, AgInt no REsp no 1.796.890/PE, Rel.
Ministro GURGEL DE FARIA, 1a Turma, j. 23.09.2019).
A propósito, o C. Superior Tribunal de Justiça tem entendimento firmado de
que a gorjeta, compulsória ou inserida na nota de serviço, por dispor de nítida natureza
salarial, deve sofrer a incidência, tão somente, de tributos e contribuições incidentes
sobre o salário. Veja-se:
“TRIBUTÁRIO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
ADICIONAL NOTURNO, DE INSALUBRIDADE E DE
PERICULOSIDADE.
GORJETAS,
PRÊMIOS,
ABONOS,
AJUDAS DE CUSTO, DIÁRIAS DE VIAGEM E COMISSÕES E
QUAISQUER
OUTRAS
PARCELAS
PAGAS
HABITUALMENTE. INCIDÊNCIA.

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
1. A orientação do STJ é de que integram o conceito de
remuneração,
sujeitando-se,
portanto,
à
contribuição
previdenciária, os adicionais de horas-extras, noturno, de
insalubridade e de periculosidade pagos pelo empregador.
2. O STJ tem jurisprudência consolidada no sentido de que, "a
gorjeta, compulsória ou inserida na nota de serviço, tem
natureza salarial. Em conseqüência, há de ser incluída no
cálculo de vantagens trabalhistas e deve sofrer a incidência de,
apenas, tributos e contribuições que incidem sobre o salário"
(REsp 399.596/DF, Segunda Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJ
5.5.2004).
3. No tocante aos prêmios, abonos e comissões e quaisquer
outras parcelas pagas habitualmente, na linha da jurisprudência
do STJ, configurado o caráter permanente ou a habitualidade da
verba recebida, bem como a natureza remuneratória da rubrica,
incide contribuição previdenciária sobre as referidas verbas.
4. Finalmente, a jurisprudência do STJ sedimentou-se no sentido
de que a ajuda de custo quando paga habitualmente e em
pecúnia sofre a incidência da contribuição previdenciária, e
também sofre o valor de diárias para viagens que excedam a
cinquenta por cento da remuneração mensal.
5. Agravo Interno não provido.” (AgInt no AREsp no
941.736/DF, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, 2a Turma, j.
08.11.2016 d.n.)

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
Daí, nessas condições, respeitado o entendimento firme do Juízo “a quo”, se
mostra ilegal a limitação imposta pelo artigo 37, § 4o-A, item “1”, do RICMS/00, no
sentido de que, apenas, o valor correspondente à gorjeta, que não ultrapassar 10% do
valor da conta, fica excluído da base de cálculo do ICMS incidente no fornecimento de
alimentação e bebidas promovido por bares, restaurantes, hotéis e estabelecimentos
similares, por implicar vulneração à natureza salarial das gorjetas (art. 457, “caput” e §
3o, da CLT).
A matéria, aliás, não constitui novidade neste E. Tribunal, conforme decido
na Apelação no 0035703-81.2010.8.26.0053, Relator Desembargador RICARDO DIP,
11a Câmara de Direito Público, j. 27.08.2012:
“Gorjeta é verba compreendida na remuneração do empregado
(art. 457 do Decreto-lei no 5.452, de 1o- 5-1943: Consolidação
das Leis do Trabalho; cf. também os enunciados nos 290 e 354
da Súmula do eg. TST).
A gorjeta por isso que rendimento atraindo a incidência de
tributação federal (cf., no eg. STF: RE 112.040, RE 596.695,
AgR no Ag 692.437, AgR no Ag 739.454), e, exatamente em
razão de que a gorjeta “deve sofrer a incidência de, apenas,
tributos e contribuições que incidem sobre o salário” (REsp
399.596 -STJ), não cabe a concorrência incidental de tributos
municipais e estaduais sobre as propinas (v. no eg. STJ: REsp
107.143, REsp 776.152 e AgR no Ag 1.235.274).
Com efeito, se com a gorjeta está a caracterizar- se um modo de

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
remuneração, não se pode admitir que sobre ela, fato jurídico
unitário, recaiam tributos aplicados por mais de uma pessoa
política, certo que isso estaria a configurar bitributação.
(destaques do original)
Nesse sentido, mais recentemente:
“APELAÇÃO. ICMS. GORJETAS. Ação Declaratória de
Inexistência de Relação Jurídico-Tributária. Pretensão de não
incidência do tributo sobre os valores recebidos a título de
gorjeta. Possibilidade. Gorjeta é remuneração prestada
diretamente pelo cliente ao empregado, não é pagamento pelo
serviço fornecido pelo estabelecimento comercial. A gorjeta não
constitui receita dos empregadores, e sim dos empregados, de
modo que não está sujeita à tributação do Imposto sobre
Circulação de Mercadorias ICMS. Sobre os valores retidos
para pagamento de encargos trabalhistas e previdenciários, não
incide o ICMS. RECURSO DA AUTORA PROVIDO. RECURSO
DA RÉ NÃO PROVIDO.” (Apelação / Remessa Necessária no
1032693-02.2016.8.26.0053, Relator Desembargador ALVES
BRAGA JUNIOR, 2a Câmara de Direito Público, j. 30.04.2019
d.n.)

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
“AÇÃO DECLARATÓRIA DE INEXISTÊNCIA DE RELAÇÃO
JURÍDICO-TRIBUTÁRIA
ICMS
Pretensão de não
incidência do tributo sobre os valores recebidos a título de
gorjeta Admissibilidade A gorjeta é remuneração prestada
diretamente pelo cliente ao empregado, não é pagamento pelo
serviço prestado pelo estabelecimento Sobre os valores retidos
para pagamento de encargos trabalhistas e previdenciários, não
efetiva e comprovadamente repassados aos empregados, incide
ICMS
Os encargos trabalhistas e previdenciários são de
responsabilidade do empregador, não podem ser transferidos
aos empregados Sentença confirmada Reexame necessário e
recursos de apelação desprovidos.” (Apelação / Remessa
Necessária
no
1024605-72.2016.8.26.0053,
Relator
Desembargador J. M. RIBEIRO DE PAULA, 12a Câmara de
Direito Público, j. 16.05.2017 d.n.)
Por derradeiro, cumpre registrar que, para que ocorra violação à cláusula de
reserva de plenário (art. 97 da CF e Súmula Vinculante no 10), é necessário que a
deliberação de órgão fracionário se fundamente na incompatibilidade entre o ato
normativo e preceito constitucional, o que, como visto, diante do mero controle de
legalidade do art. 37, § 4o-A, item “1”, do RICMS/00, não se verificou na espécie. Nesse
sentido, cita-se precedente do C. Supremo Tribunal Federal:

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
“AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO
COM AGRAVO. SAT/RAT. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DA
CLÁUSULA DE RESERVA DE PLENÁRIO. AGRAVO A QUE
SE NEGA PROVIMENTO.
I Para haver violação da cláusula de reserva de plenário,
prevista no art. 97 da Constituição e na Súmula Vinculante 10
do STF, por órgão fracionário de Tribunal, é preciso que haja
uma declaração explícita de inconstitucionalidade de lei ou ato
normativo do poder público, ou implícita, no caso de
afastamento da norma com base em fundamento constitucional.
II Acórdão recorrido efetuou o controle da legalidade do
Decreto 6.042/2007. Não ocorrência de violação da cláusula de
reserva de plenário.
III Agravo regimental a que se nega provimento.” (ARE no
959178 AgR, Relator Min. RICARDO LEWANDOWSKI,
Segunda Turma, j. 07.03.2017 d.n.)
Impõe-se, portanto, a reforma da r. sentença de improcedência (fls. 648/655),
para, reconhecendo a ilegalidade da limitação imposta pelo art. 37, § 4o-A, item “1”, do
RICMS/00, acolher o pedido inicial e, com isso, “declarar a inexistência de relação
jurídico-tributária entre as Autoras e a Ré que obrigue as primeiras a recolher o ICMS
sobre as gorjetas recebidas que ultrapassem 10% do valor da conta” (fl. 20),
comprovadamente repassadas aos empregados (art. 457, CLT), invertidos os ônus da
sucumbência e fixados os honorários advocatícios em 11% do valor atualizado da causa

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Apelação Cível no 1062305-14.2018.8.26.0053 - São Paulo - VOTO No 12308
(R$ 53.612,48 em dezembro/2018 fl. 21), em favor dos patronos das empresas-autoras,
já considerado o trabalho desenvolvido em grau recursal.
Para efeito de prequestionamento, cumpre assinalar que foram apreciadas
todas as questões invocadas e não ter havido violação a qualquer dispositivo
constitucional ou infraconstitucional.
Observa-se, por fim, que eventuais embargos de declaração serão julgados
em ambiente virtual (Resolução 549/2011, deste E. Tribunal de Justiça, com a redação
dada pela Resolução 772/2017).
Ante o exposto, DÁ-SE PROVIMENTO ao apelo, para julgar procedente o
pedido inicial, como acima constou.
SPOLADORE DOMINGUEZ
Relator