Tribunal: TJSP
Processo: 1031360-78.2017.8.26.0053
Classe: Apelação Cível / ITCD - Imposto de Transmissão Causa Mortis
Órgão julgador: José Luiz Gavião de Almeida
Órgão colegiado: 3a Câmara de Direito Público;
Data de julgamento: 2020-11-30
Data de publicação: 2020-12-04

Ementa:
Apelação – Para a demonstração do fato gerador o único elemento realmente relevante é a análise da situação fática e dos seus atos constitutivos, independentemente da denominação seja dada pelo contribuinte, ou ainda pela Administração Pública - No caso dos autos, o autor não conseguiu se desvencilhar de seu ônus probatório, não tendo logrado desconstituir a presunção de legitimidade e veracidade

Ementa:
Apelação – Para a demonstração do fato gerador o único elemento realmente relevante é a análise da situação fática e dos seus atos constitutivos, independentemente da denominação seja dada pelo contribuinte, ou ainda pela Administração Pública - No caso dos autos, o autor não conseguiu se desvencilhar de seu ônus probatório, não tendo logrado desconstituir a presunção de legitimidade e veracidade do Auto de Infração e Imposição de Multa (AIIM) contra ele lavrado - Antes da discussão sobre se a doação de bens do exterior são ou não tributadas com o ITCMD é preciso saber se o doador é ou não domiciliado no exterior. Disse a Fazenda que sim e as apelantes que não. É questão fática que não pode ser solucionada no mandado de segurança, ação de cognição estreita – Recurso improvido

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Registro: 2020.0000996666
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos de Apelação Cível no
1031360-78.2017.8.26.0053, da Comarca de São Paulo, em que são apelantes
ROBERTA BORGES BORELLI, MARCELA BORGES BORELLI, FABIO
ZANIRATO BORELLI (CURADOR(A)) e ADRIANA FREITAS BORGES
BORELLI (CURADOR(A)), é apelado ESTADO DE SÃO PAULO.
ACORDAM, em 3a Câmara de Direito Público do Tribunal de
Justiça de São Paulo, proferir a seguinte decisão: "Negaram provimento ao recurso.
V. U.", de conformidade com o voto do Relator, que integra este acórdão.
O julgamento teve a participação dos Exmos. Desembargadores
ENCINAS MANFRÉ (Presidente sem voto), MARREY UINT E CAMARGO
PEREIRA.
São Paulo, 30 de novembro de 2020.
JOSÉ LUIZ GAVIÃO DE ALMEIDA
RELATOR
Assinatura Eletrônica

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Apelação Cível no 1031360-78.2017.8.26.0053 -Voto no 43839
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Apelação Cível no 1031360-78.2017.8.26.0053
Apelantes: Roberta Borges Borelli, Marcela Borges Borelli, Fabio Zanirato
Borelli e Adriana Freitas Borges Borelli
Apelado: Estado de São Paulo
Interessados: Coordenador de Administração Tributaria da Fazenda do
Estado de São Paulo e Delegado Regional da Delegacia Regional Tributaria da
Capital - DRTC III ( Butantã )
Comarca: São Paulo
Voto no 43839
Apelação – Para a demonstração do fato gerador o único
elemento realmente relevante é a análise da situação fática
e dos seus atos constitutivos, independentemente da
denominação seja dada pelo contribuinte, ou ainda pela
Administração Pública - No caso dos autos, o autor não
conseguiu se desvencilhar de seu ônus probatório, não
tendo logrado desconstituir a presunção de legitimidade e
veracidade do Auto de Infração e Imposição de Multa
(AIIM) contra ele lavrado - Antes da discussão sobre se a
doação de bens do exterior são ou não tributadas com o
ITCMD é preciso saber se o doador é ou não domiciliado
no exterior. Disse a Fazenda que sim e as apelantes que
não. É questão fática que não pode ser solucionada no
mandado de segurança, ação de cognição estreita – Recurso
improvido
Trata-se de mandado de segurança ajuizado por Roberta
Borges Borelli e Marcela Borges Borelli contra ato do Sr. Coordenador de
Administração Tributária da Fazenda do Estado de São Paulo e do Sr.
Delegado Regional da Delegacia Regional Tributária da Capital
DRTC III
(Butantã). Diz a inicial que as impetrantes receberam doação advinda do exterior de
quotas das empresas Intertwine Ventures Limited e Crawlfold Overseas Ltda. feita
por seu pai Sr. Fábio Zanirato Borelli. Afirmam as impetrantes que a doação foi
informada às autoridades fiscais paulistas, processada sob o no 51864225, recebendo
duas guias para o pagamento de ITCMD, cada qual no valor de R$1.625.772,97.

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Buscam o provimento jurisdicional para a concessão da tutela antecipada no intuito
de que seja suspensa a exigibilidade dos débitos tributários e, ao final, em definitivo
sejam anulados. Juntaram documentos (fls. 11/53).
A liminar foi concedida à fls. 69/70.
Citada, a Fazenda do Estado de São Paulo contestou (fls.
85/110), alegando, em preliminares, inadequação da via eleita, pois há necessidade
de dilação probatória no que se refere à comprovação do domicílio do doador, ao
regime de bens de seu casamento ou sua união e às circunstâncias da doação. Afirma
ser o doador domiciliado no Estado de São Paulo, não havendo que se falar em
doação oriunda do exterior e, por consequência, em anulação das cobranças fiscais.
Juntou documentos (fls. 111/122).
O Ministério Público emitiu parecer favorável à denegação da
ordem às fls. 156/160.
A segurança foi denegada (fls. 161/164) pelo Juiz Dr.
Eduardo Giorgetti Peres. A liminar foi revogada.
As autoras interpuseram Embargos de Declaração (fls.
166/170), rejeitados à fls. 178.
Insatisfeitas, apelam as autoras (fls. 183/195) alegando a
inconstitucionalidade do artigo 4o, II, “b” da Lei Estadual no 10.705/00, fazendo com
que a tributação esteja subordinada à edição de Lei Complementar específica.
Afirmam que seu pai é domiciliado no exterior em razão da condição de
administrador das empresas Crawlfold e Intertwine. Pugnam pelo provimento do
recurso no intuito de cancelar a cobrança de ITCMD que recaiu sobre as quotas das
empresas supracitadas, objetos da doação.
Recurso tempestivo e contrariado às fls. 204/231.
O Ministério Público opinou pelo não provimento do recurso
(fls. 235/236).
Às fls. 241/245 as autoras requereram seja dado efeito

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suspensivo ao recurso de apelação.
É o relatório.
O art. 165, I, “a” e §1° da Constituição do Estado de São
Paulo, ao prever a sua competência tributária, estabelece que cabe ao Estado a
instituição do imposto sobre transmissão causa mortis e doação de bens e/ou
direitos, regulando, genericamente, seus fatos geradores e hipóteses de incidência.
Verbis:
Artigo 165 - Compete ao Estado instituir:
I - impostos sobre: a) transmissão "causa mortis" e
doação de quaisquer bens ou direitos;
§1o - O imposto previsto no inciso I, "a":
1 - incide sobre:
a) bens imóveis situados neste Estado e direitos a eles
relativos;
b) bens móveis, títulos e créditos, cujo inventário ou
arrolamento for processado neste Estado;
c) bens móveis, títulos e créditos, cujo doador estiver
domiciliado neste Estado;
2 - terá suas alíquotas limitadas aos percentuais máximos
fixados pelo Senado Federal.
A fim de regulamentar este dispositivo, o Estado de São Paulo
editou a Lei Estadual n° 10.705/2000, a qual dispõe sobre a instituição e cobrança
do referido tributo.
No ponto que interessa ao deslinde da causa, convém
transcrever os artigos 2° e 3°, referentes à incidência do tributo:
Artigo 2o - O imposto incide sobre a transmissão de
qualquer bem ou direito havido:

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I - por sucessão legítima ou testamentária, inclusive a
sucessão provisória;
II - por doação.
§ 1o - Nas transmissões referidas neste artigo, ocorrem
tantos fatos geradores distintos quantos forem os
herdeiros, legatários ou donatários.
§ 2o - Compreende-se no inciso I deste artigo a
transmissão de bem ou direito por qualquer título
sucessório, inclusive o fideicomisso.
§ 3o - A legítima dos herdeiros, ainda que gravada, e a
doação com encargo sujeitam-se ao imposto como se não o
fossem.
§ 4o - No caso de aparecimento do ausente, fica assegurada
a restituição do imposto recolhido pela sucessão
provisória.
§ 5o - Estão compreendidos na incidência do imposto os
bens que, na divisão de patrimônio comum, na partilha ou
adjudicação, forem atribuídos a um dos cônjuges, a um
dos conviventes, ou a qualquer herdeiro, acima da
respectiva meação ou quinhão.
Artigo 3o - Também sujeita-se ao imposto a transmissão
de:
I - qualquer título ou direito representativo do patrimônio
ou capital de sociedade e companhia, tais como ação,
quota, quinhão, participação civil ou comercial, nacional
ou estrangeira, bem como, direito societário, debênture,
dividendo e crédito de qualquer natureza;
II - dinheiro, haver monetário em moeda nacional ou
estrangeira e título que o represente, depósito bancário e
crédito em conta corrente, depósito em caderneta de
poupança e a prazo fixo, quota ou participação em fundo
mútuo de ações, de renda fixa, de curto prazo, e qualquer

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outra aplicação financeira e de risco, seja qual for o prazo
e a forma de garantia;
III - bem incorpóreo em geral, inclusive título e crédito
que o represente, qualquer direito ou ação que tenha de
ser exercido e direitos autorais.
§ 1o - A transmissão de propriedade ou domínio útil de
bem imóvel e de direito a ele relativo, situado no Estado,
sujeita-se ao imposto, ainda que o respectivo inventário ou
arrolamento seja processado em outro Estado, no Distrito
Federal ou no exterior; e, no caso de doação, ainda que
doador, donatário ou ambos não tenham domicílio ou
residência neste Estado.
§ 2o - O bem móvel, o título e o direito em geral, inclusive
os que se encontrem em outro Estado ou no Distrito
Federal, também ficam sujeitos ao imposto de que trata
esta lei, no caso de o inventário ou arrolamento processar-
se neste Estado ou nele tiver domicílio o doador.
Incontroverso, portanto, que a Administração poderá cobrar
dos particulares o pagamento de ITCMD, quando vislumbrada a doação.
É certo, ademais, que a manifestação do fato gerador dentro
das hipóteses de incidência tributária é suficiente para desencadear a constituição da
obrigação tributária. Veja-se, nesse sentido, o ensinamento doutrinário de Eduardo
Sabbag1:
O fato gerador ou “fato imponível”, nas palavras de Geraldo
Ataliba, é a materialização da hipótese de incidência,
representando o momento concreto de sua realização, que se
opõe à abstração do paradigma legal que o antecede.
Caracteriza-se
pela
concretização
do
arquétipo
legal
(abstrato), compondo, dessa forma, o conceito de “fato”.
Assim, com a realização da hipótese de incidência, teremos o
1 Eduardo Sabbag. Manual de Direito Tributário. Saraiva, 2017. pp. 764-766.

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fato gerador ou fato jurígeno. É importante enaltecer que da
perfeita adaptação do fato ao modelo ou paradigma legal
despontará o fenômeno da subsunção. A partir dela, nascerá o
liame jurídico obrigacional, que dará lastro à relação
intersubjetiva tributária. Ademais, o fato gerador é o
momento de significativa magnitude na Linha do Tempo, uma
vez que define a natureza jurídica do tributo (taxas, impostos,
contribuições de melhoria), consoante a dicção do art. 4°, I,
do CTN, valendo lembrar que o nome ou denominação do
tributo são irrelevantes.
(...)
Como se notou, hipótese de incidência é a situação descrita
em lei recortada pelo legislador entre inúmeros fatos do
mundo fenomênico, a qual, uma vez concretizada no fato
gerador, enseja o surgimento da obrigação principal. A
substancial diferença reside em que, enquanto aquela é a
“descrição legal de um fato (...) a descrição da hipótese em
que o tributo é devido”, esta se materializa com a efetiva
ocorrência do fato legalmente previsto. Segundo leciona
Ricardo Lobo Torres, o tributo deve incidir sobre as
atividades lícitas e, de igual modo, sobre aquelas consideradas
ilícitas ou imorais. De fato, há de haver uma universal
incidência do tributo, porquanto a hipótese de incidência,
materializando-se no fato imponível, é circunstância bastante
para a irradiação equitativa da incidência tributária. Para Luiz
Emygdio F. da Rosa Jr., quando a norma jurídica tributária
define um dado paradigma como hipótese de incidência fato
econômico ao qual o direito atribui relevância jurídica -, já

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está sopesando a situação em si e a capacidade contributiva da
pessoa que a deflagra. Nesse passo, o Direito Tributário
preocupa-se em saber tão somente sobre a relação econômica
relativa a um determinado negócio jurídico, o que se nota na
dicção do art. 118 do CTN. Trata-se de dispositivo que abarca
um importante princípio, criado por Albert Hensel e Otmar
Buhler, segundo o qual o tributo non olet, ou seja, o tributo
“não tem cheiro”, significando que toda atividade ilícita
deveria ser tributada. De acordo com o art. 118 do CTN, são
irrelevantes, para a ocorrência do fato gerador, a natureza do
objeto dos atos praticados e os efeitos desses atos. Assim,
podem ser tributados os atos nulos e os atos ilícitos
prevalecendo o princípio da interpretação objetiva do fato
gerador. Nesse passo, infere-se do artigo em comento que,
diante do fato típico tributário, há de prevalecer em caráter
exclusivo a sua análise objetiva como fator relevante, em
homenagem à equivalência necessária que dá sustentação ao
postulado da isonomia tributária.
No mesmo sentido, a lição de Luís Eduardo Schoueri2:
O critério ou aspecto material da hipótese tributária é a
descrição dos aspectos substanciais do fato ou conjunto de fatos que lhe servem de
suporte. Não se deve confundir este aspecto, tal como ora apresentado, com o objeto
da tributação nem com objeto da obrigação tributária; este é a própria prestação
(tributo) e aquele é a manifestação da realidade econômica atingida pela tributação.
Assim, pode ser objeto de uma tributação a renda consumida, mas o aspecto material
estará no ato de promover a circulação de mercadorias. Não é outro o alerta de
Amílcar de Araújo Falcão, para quem a expressão “objeto do tributo” é criticável,
por recordar errônea concepção antiga, segundo a qual os impostos especialmente e,
2 Luís Eduardo Schoueri. Direito Tributário. Saraiva, 2018. pp. 536.

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em geral, os tributos recaíam sobre coisas, de modo que se falava em impostos
incidentes sobre imóveis ou sobre mercadorias destinadas ao consumo, importadas,
fabricadas, etc. Em verdade, a relação tributária é uma relação pessoal ou
obrigacional; a alusão à coisa, ao imóvel, à mercadoria, nos exemplos mencionados,
é feita brevitatis causa, servindo a indicação de tais bens como um prius lógico para
identificação do fato gerador, que é sempre uma relação estabelecida com tal coisa,
imóvel, mercadoria, etc. É assim que no aspecto material encontrar-se-á definida a
situação legalmente apta para gerar a obrigação tributária. É, nas palavras do Código
Tributário Nacional (artigo 114), a situação definida em lei como necessária e
suficiente à sua ocorrência. Paulo de Barros Carvalho chama o critério material da
hipótese tributária de “núcleo”, já que é o dado central que legislador passa a
condicionar, quando faz menção aos demais critérios, parecendo-lhe incorreta a
tentativa de designá-lo como a descrição objetiva do fato, posto que tal descrição
pressupõe as circunstâncias de espaço e de tempo que o condicionam.
Nessa esteira, para a demonstração do fato gerador o único
elemento realmente relevante é a análise da situação fática e dos seus atos
constitutivos, independentemente da denominação que seja dada pelo contribuinte,
ou ainda pela Administração Pública.
Por outro lado é certo que os atos administrativos, como
ensinado por Hely Lopes Meirelles, e nos termos do art. 37 da Constituição, gozam
de presunção de legitimidade e veracidade, podendo apenas ser desconstituídos caso
demonstrada a existência de vício de modo inequívoco. Vale dizer, cabe ao
interessado o ônus de provar que o ato administrativo é eivado de nulidade, sendo
certo que, diante da inexistência desta prova inequívoca, não se pode elidir a
presunção supracitada.
No caso dos autos, o autor não conseguiu se desvencilhar de
seu ônus probatório, não tendo logrado desconstituir a presunção de legitimidade e
veracidade do Auto de Infração e Imposição de Multa (AIIM) contra ele lavrado.
Antes da discussão sobre se a doação de bens do exterior são

TRIBUNAL DE JUSTIÇA
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ou não tributadas com o ITCMD é preciso saber se o doador é ou não domiciliado
no exterior. Disse a Fazenda que sim e as apelantes que não. É questão fática que
não pode ser solucionada no mandado de segurança, ação de cognição estreita.
Dessarte nega-se provimento ao recurso.
JOSÉ LUIZ GAVIÃO DE ALMEIDA
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