Tribunal: TJSP
Processo: 1009375-48.2020.8.26.0053
Classe: Apelação Cível / ISS/ Imposto sobre Serviços
Órgão julgador: Henrique Harris Júnior
Órgão colegiado: 18a Câmara de Direito Público;
Data de julgamento: 2020-10-01
Data de publicação: 2020-10-09

Ementa:
APELAÇÃO – Ação anulatória de débito fiscal – ISS – Regime especial de recolhimento do art. 9o, § 3o, do DL 406/68 – Apelante anteriormente constituída sob a forma de sociedade limitada – Circunstância que não afasta o caráter pessoal dos serviços prestados pelos sócios – Sociedade civil uniprofissional que faz jus ao regime diferenciado – Não evidenciado o caráter empresarial –

Ementa:
APELAÇÃO – Ação anulatória de débito fiscal – ISS – Regime especial de recolhimento do art. 9o, § 3o, do DL 406/68 – Apelante anteriormente constituída sob a forma de sociedade limitada – Circunstância que não afasta o caráter pessoal dos serviços prestados pelos sócios – Sociedade civil uniprofissional que faz jus ao regime diferenciado – Não evidenciado o caráter empresarial – Sentença reformada para julgar procedente a ação, com inversão dos ônus sucumbenciais – RECURSO PROVIDO.

Inteiro teor:
PODER JUDICIÁRIO
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DE SÃO PAULO
Registro: 2020.0000830837
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos do Apelação Cível
no 1009375-48.2020.8.26.0053, da Comarca de São Paulo, em que é
apelante S.H.T. SEGURANÇA E HIGINE DO TRABALHO S/S, é apelado
PREFEITURA MUNICIPAL DE SÃO PAULO.
ACORDAM, em 18a Câmara de Direito Público do Tribunal de
Justiça de São Paulo, proferir a seguinte decisão: "Deram provimento ao
recurso. V. U.", de conformidade com o voto do Relator, que integra este
acórdão.
O julgamento teve a participação dos Exmos.
Desembargadores WANDERLEY JOSÉ FEDERIGHI (Presidente) e BURZA
NETO.
São Paulo, 1o de outubro de 2020.
HENRIQUE HARRIS JÚNIOR
RELATOR
Assinatura Eletrônica

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TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DE SÃO PAULO
VOTO No 18627/2020
18a Câmara de Direito Público
APELAÇÃO CÍVEL no 1009375-48.2020.8.26.0053
APELANTE: S.H.T. SEGURANÇA E HIGINE DO TRABALHO S/S
APELADO: PREFEITURA MUNICIPAL DE SÃO PAULO
APELAÇÃO Ação anulatória de débito fiscal ISS
Regime especial de recolhimento do art. 9o, § 3o, do DL
406/68
Apelante anteriormente constituída sob a
forma de sociedade limitada Circunstância que não
afasta o caráter pessoal dos serviços prestados pelos
sócios Sociedade civil uniprofissional que faz jus ao
regime diferenciado
Não evidenciado o caráter
empresarial

Sentença
reformada
para
julgar
procedente
a
ação,
com
inversão
dos
ônus
sucumbenciais RECURSO PROVIDO.
Trata-se de ação anulatória ajuizada por S.H.T.
Segurança e Higiene do Trabalho S/S em desfavor da Prefeitura Municipal
de São Paulo objetivando, em síntese, a anulação da decisão
administrativa que desenquadrou a autora do regime especial de
recolhimento do ISSQN, conforme Termo de Desenquadramento e também
dos Autos de Infração e multa lavrados em consequência do
desenquadramento.
A ação foi julgada improcedente, conforme a r.
sentença de fls. 284/291, com a condenação da autora ao pagamento das
custas, despesas processuais e honorários advocatícios, fixados no valor
de R$ 5.000,00 (cinco mil reais), com fundamento no artigo 85, § 8o, do
CPC.
Inconformada, recorre a autora pugnando pela

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reforma da decisão. Defende que até a realização da alteração do contrato
social, com cópia juntada aos autos às fls. 38/50, a recorrente utilizava no
seu nome a palavra limitada. Entretanto, a partir de tal alteração, e da sua
consolidação contratual, a sociedade passou de simples limitada para
simples
pura.
Argumenta
que
omitida
a
palavra
“limitada”,
a
responsabilidade dos sócios passou a ser solidária e ilimitada, nos termos
do artigo 1.158, parágrafo 3o, do CC.
Defende que a jurisprudência do TJSP e STJ, tal
como mencionado em sentença, não é aplicável ao caso concreto, pois
fazem menção às sociedades empresariais limitadas. Reitera as alegações
trazidas em inicial quanto ao Parecer Normativo no 03 de 28/10/2016 e
alega que a sentença viola os artigos 3o, caput, e 489, §1o, inciso IV, ambos
do CPC. Por fim, reitera os argumentos quanto à impossibilidade de
alteração do lançamento, nos termos do artigo 146, do CTN e
irretroatividade dos efeitos do desenquadramento.
Recurso
regularmente
processado,
oferecida
a
resposta de fls. 340/351.
É o relatório.
De rigor o provimento do recurso.
Para adequado exame da questão suscitada,
inafastável a análise do ato que culminou na efetivação dos lançamentos
questionados.
Insurge-se a apelante noticiando desenquadramento
de aludido regime tributário em 20/09/2018 (fls. 72/74), em razão de ter sido
constituída sob a forma de sociedade limitada, tendo a fiscalização
municipal lavrado autos de infração e multa colacionados às fls. 57/64.
Em síntese, a apelante sustentou a ilegalidade do
procedimento efetuado pelo ente tributante, mormente em razão de
alteração contratual que consolidou a sociedade na forma de simples pura.

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A seu turno, a Municipalidade se limita a defender que
“não há como conciliar a sociedade constituída de modo limitado em que a
responsabilidade do sócio é limitada ao valor de sua quota - com o
benefício das sociedades uniprofissionais em testilha, que exigem
responsabilidade integral e individual por todos os atos prestados e não se
compatibilizam com a feição empresarial”.
Pois bem.
O art. 9o, §§ 1o e 3o, do DL no 406/68 estabeleceu o
regime especial de apuração do ISS relativamente aos serviços prestados
por sociedades uniprofissionais, nos seguintes termos:
Art 9o - A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1o - Quando se tratar de prestação de serviços sob a forma de
trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado
por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza
do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não
compreendida a importância paga a título de remuneração do
próprio trabalho.
[...]
§ 3° - Quando os serviços a que se referem os itens 11, 4, 8, 25,
52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados por
sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do § 1°,
calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio,
empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade,
embora assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei
aplicável.
Nesse sentido, para que a sociedade faça jus ao
enquadramento no regime especial de apuração do ISS deve satisfazer o
requisito da responsabilidade pessoal (ilimitada) dos sócios pelos serviços
prestados.
Num
primeiro
momento,
a
jurisprudência
se
1 1. Médicos, inclusive análises clínicas, eletricidade médica, radioterapia, ultra-sonografia,
radiologia, tomografia e congêneres;

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evidenciou no sentido de que a estruturação da sociedade como sociedade
limitada arreda a responsabilidade pessoal dos sócios. Nesse sentido, é o
Informativo de Jurisprudência no 464 do STJ: “a alíquota fixa do ISS
somente é devida às sociedades unipessoais integradas por profissionais
que atuam com responsabilidade pessoal, não alcançando as sociedades
empresariais, como as sociedades por quotas, cuja responsabilidade é
limitada ao capital social.” (AgRg no Ag 1349283/RO, Rel. Ministro
HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 02/12/2010, DJe
14/12/2010). Confira-se, no mesmo sentido: AgRg nos EREsp 1182817/RJ,
Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado
em 22/08/2012, DJe 29/08/2012; EREsp 866.286/ES, Rel. Ministro
HAMILTON CARVALHIDO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 29/09/2010,
DJe 20/10/2010; AgRg no REsp 1031511/ES, Rel. Ministro HUMBERTO
MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 09/09/2008, DJe 09/10/2008.
Há entendimentos mais recentes no sentido de que a
sociedade constituída sob a forma limitada não necessariamente encontra
óbice para gozar do benefício tributário atinente a eventual enquadramento
como sociedade uniprofissional, desde que não tenha caráter empresarial e
não interfira na responsabilidade pessoal atribuída pela lei de regência ao
profissional (STJ, REsp no 1804696/RS, Rel. Min. Herman Benjamin,
Segunda Turma, julgado em 21/05/2019, DJe 17/06/2019; STJ, AGInt no
REsp 1400942/RS, Rel. Min, Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em
18/09/2012, DJe 22/10/2018, dentre outros).
Nesse sentido, o STJ já se posicionou pela
impossibilidade de exclusão das sociedades limitadas do regime
simplificado de tributação do ISS em decorrência, exclusivamente, da forma
societária adotada. Confira-se, a propósito, o seguinte julgado:
TRIBUTÁRIO. ISS. SOCIEDADE SIMPLES LIMITADA. CARÁTER

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EMPRESARIAL AFASTADO NA ORIGEM. SÚMULA 7/STJ.
RECOLHIMENTO POR ALÍQUOTA FIXA. POSSIBILIDADE. 1. A
orientação da Primeira Seção do STJ firmou-se no sentido de que
o tratamento privilegiado previsto no art. 9o, §§ 1o e 3o, do Decreto-
Lei 406/68 somente é aplicável às sociedades uniprofissionais
que tenham por objeto a prestação de serviço especializado, com
responsabilidade pessoal dos sócios e sem caráter empresarial.
2. "A forma societária limitada não é o elemento axial ou
decisivo para se definir o sistema de tributação do ISS,
porquanto, na verdade, o ponto nodal para esta definição é a
circunstância, acolhida no acórdão, que as profissionais [...]
exercem direta e pessoalmente a prestação dos serviços".
(AgRg no AREsp 519.194/AM, Rel. p/ Acórdão Ministra REGINA
HELENA COSTA, DJe 13/08/2015.) 3. No caso dos autos, não
obstante a agravante ser uma sociedade limitada, o Tribunal de
origem assentou que se ela dedica, precipuamente, à exploração
do ofício intelectual de seus sócios, de forma pessoal, sem caráter
empresarial, razão pela qual é cabível o benefício da tributação
por alíquota fixa do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
(ISSQN). Agravo regimental provido. (STJ, T2 Segunda Turma,
AgRg no AREsp 792878/SP, Rel. Humberto Martins, j.
03/12/2015). (grifei)
No mesmo sentido, o STF reconheceu, em regime de
repercussão geral, a inconstitucionalidade de lei municipal que estabelece
impeditivos à submissão de sociedades profissionais de advogados ao
regime de tributação fixa em bases anuais na forma estabelecida por lei:
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
REPERCUSSÃO
GERAL.
DIREITO TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE
QUALQUER NATUREZA ISSQN. BASE DE CÁLCULO. LEI
COMPLEMENTAR
NACIONAL.
SOCIEDADE
DE
PROFISSIONAIS. ADVOGADOS. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA
DE MUNICÍPIO. REGIME DE TRIBUTAÇÃO FIXA. NATUREZA
DO SERVIÇO. REMUNERAÇÃO DO LABOR. DECRETO-LEI
405-1968. RECEPÇÃO. LEI COMPLEMENTAR 7/1973 DO
MUNICÍPIO DE PORTO ALEGRE. CONFLITO LEGISLATIVO.
ISONOMIA TRIBUTÁRIA. 1. A jurisprudência do STF se firmou no
sentido da recepção do Decreto-Lei 406/1968 pela ordem
constitucional vigente com status de lei complementar nacional,

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assim como pela compatibilidade material da prevalência do
cálculo do imposto por meio de alíquotas fixas, com base na
natureza do serviço, não compreendendo a importância paga a
título de remuneração do próprio labor. Precedente: RE 220.323,
de relatoria do Ministro Carlos Velloso, Tribunal Pleno, DJ
18.05.2001. 2. É inconstitucional lei municipal que disponha de
modo divergente ao DL 46/1968 sobre base de cálculo do ISSQN,
por ofensa direta ao art. 146, III, “a”, da Constituição da
República. 3. Reduziu-se o âmbito de incidência e contrariou-se o
comando da norma prevista no art. 9o, §§1o e 3o, do Decreto-Lei
406/1968, por meio do código tributário porto-alegrense. Logo, há
inconstitucionalidade formal em razão da inadequação de
instrumento legislativo editado por ente federativo incompetente,
nos termos do art. 146, III, “a”, do Texto Constitucional. 4. Fixação
de Tese jurídica ao Tema 918 da sistemática da repercussão
geral: “É inconstitucional lei municipal que estabelece impeditivos
à submissão de sociedades profissionais de advogados ao regime
de tributação fixa em bases anuais na forma estabelecida por lei
nacional.” 5. Recurso extraordinário a que dá provimento, com a
declaração incidental de inconstitucionalidade dos arts. 20, §4o, II,
da Lei Complementar 7/73, e 49, IV, §§3o e 4o, do Decreto
15.416/2006, ambos editados pelo Município de Porto Alegre. (RE
940769, Relator(a): EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em
24/04/2019,
PROCESSO
ELETRÔNICO
REPERCUSSÃO
GERAL - MÉRITO DJe-198 DIVULG 11-09-2019 PUBLIC
12-09-2019) (grifei)
Desta forma, a submissão da sociedade ao regime
especial de recolhimento do ISS é indiferente ao tipo societário adotado.
Consequentemente, para que haja a exclusão, é necessário verificar se a
estrutura da sociedade apresenta caráter empresarial.
Recorrendo-se ao Código Civil, que conceitua a
atividade empresária no art. 9662, tem-se que a profissão intelectual está, a
princípio, excluída do conceito de empresário, mormente porque as
atividades de natureza intelectual, científica, literária ou artística são, em
regra, desenvolvidas de forma personalizada. Quando, no entanto, a
estrutura organizacional da sociedade superar a prestação personalizada
de serviços e o exercício da profissão for apenas um dos elementos da
empresa tem-se a sociedade empresarial, consoante parágrafo único do
2 Art. 966. Considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade econômica organizada
para a produção ou a circulação de bens ou de serviços. Parágrafo único. Não se considera
empresário quem exerce profissão intelectual, de natureza científica, literária ou artística, ainda
com o concurso de auxiliares ou colaboradores, salvo se o exercício da profissão constituir elemento
de empresa.

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dispositivo supracitado. Nesse sentido, a lição de Fábio Ulhoa Coelho:
Não se considera empresário, por força do parágrafo único do art.
966 do CC, o exercente de profissão intelectual, de natureza
científica, literária ou artística, mesmo que contrate empregados
para auxiliá-lo em seu trabalho. [...] Há uma exceção, prevista no
mesmo dispositivo legal, em que o profissional intelectual se
enquadra no conceito de empresário. Trata-se da hipótese em
que o exercício da profissão constitui elemento de empresa. Para
compreender o conceito legal, convém partir de um exemplo.
Imagine o médico pediatra recém-formado, atendendo seus
primeiros clientes no consultório. Já contrata pelo menos uma
secretária, mas se encontra na condição geral dos profissionais
intelectuais: não é empresário, mesmo que conte com o auxílio de
colaboradores. Nesta fase, os pais buscam seus serviços em
razão, basicamente, de sua competência como médico. [...] Numa
fase seguinte, cresce mais ainda aquela unidade de serviços. Não
chama mais clínica, e sim hospital pediátrico. Entre os muitos
funcionários, além dos médicos, enfermeiros e atendentes, há
contador,
advogado,
nutricionista,
administrador
hospitalar,
seguranças, motoristas e outros. Ninguém mais procura os
serviços ali oferecidos em razão do trabalho pessoal do médico
que os organiza. Sua individualidade se perdeu na organização
empresarial. Neste momento, aquele profissional intelectual
tornou-se elemento de empresa. Mesmo que continue clinicando,
sua maior contribuição para a prestação dos serviços naquele
hospital pediátrico é a de organizador dos fatores de produção.
Foge, então, da condição geral dos profissionais intelectuais e
deve ser considerado, juridicamente, empresário. (Coelho, Fábio
Ulhoa. Manual de Direito Comercial: Direito de empresa / 24. ed.
São Paulo: Saraiva, 2012)
No caso dos autos, o caráter empresarial da apelante
não restou corroborado pelo exame da documentação acostada aos autos.
Trata-se de sociedade de profissionais composta por apenas médicos,
todos inscritos no CRM/SP, e o objeto social envolve atividades
relacionadas à medicina do trabalho.
Ressalte-se que embora o objeto social da apelante
preveja o desenvolvimento de mais de uma atividade, trata-se, em todo
caso, de atividades assemelhadas e relacionadas ao objeto social.
Como se vê, está ausente comprovação de que a
empresa terceirize atividades essenciais ou que possua estrutura
organizacional complexa com filiais abertas em outros Estados, apta a
ensejar, a depender dos demais elementos, o desenquadramento e

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consequente alteração dos lançamentos anteriormente efetuados.
Nada obstante, a Municipalidade defende que “mesmo
após a suposta alteração contratual, no final de 2016, bem como observado
por este d. juízo, ainda consta no contrato social a expressão “Ltda” (fls.
39), dispõe expressamente que a responsabilidade é nos termos do art.
1052, do CC, portanto limita (fls. 40) e, ainda, afirma que não há
responsabilidade subsidiária dos sócios (fls. 43)”.
A despeito dos esclarecimentos acerca da forma
societária, convém destacar que tal responsabilidade se refere apenas
àquelas relativas às obrigações contraídas pela sociedade, e não àquelas
decorrentes de eventuais vícios da prestação de serviços.
Portanto,
revela-se
equivocada
a
decisão
administrativa que excluiu a empresa do regime especial, afigurando-se de
rigor a acolhida do inconformismo recursal.
Relevante destacar que, em situações análogas, este
Tribunal assim se manifestou:
APELAÇÃO ANULATÓRIA CUMULADA COM REPETIÇÃO DO
INDÉBITO - ISS - Município de São Paulo - Desenquadramento
da autora como sociedade uniprofissional, decorrente de
fiscalização estampada em autos de infração lavrados em 2018,
ao t empo em que a autora era sociedade limitada, alterando a
sua forma par a sociedade simples pura somente em abril de
2019 - Hipótese em que não houve modificação da situação
anterior que enquadrou a sociedade como uniprofissional, mesmo
sob a forma de sociedade limitada, que, isoladamente, não
desnatura
o
caráter
de
sociedade
uniprofissional,
com
responsabilidade
dos
sócios
pelos
débitos
tributários
-
Precedentes do STJ posterior es ao entendimento anteriormente
adotado quanto à feição empresária da sociedade limitada -
Alteração de critério jurídico que não justifica a revisão dos
lançamentos, por se tratar de erro de direito e não erro de fato -
Possibilidade de discussão da validade do termo de confissão de
dívida - Sentença que julgou improcedente os pedidos reformada
- Recurso provido. (Apelação no 1017166-05.2019.8.26.0053, Rel.
Des. Rezende Silveira, j. em 28/11/2019).
No caso concreto, observando-se mais uma vez que o juízo aqui
tem por base uma decisão fundada em cognição sumária, verifico
que restou demonstrado, ao menos para este momento
processual, a probabilidade do direito da agravante/autora, haja
vista que, embora o parágrafo único da cláusula quinta (p. 19 dos

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autos principais) limite a responsabilidade de cada sócio à sua
participação social, fato é que a sociedade, composta por apenas
dois
sócios
médicos
que
prestam
serviços
estritamente
relacionados à sua profissão, não adquire o caráter empresarial
apenas por constituir sob a forma de responsabilidade limitada
(AgRg no REsp 1205175/RO). Nesse sentido, também, é o
enunciado 474 da V Jornada de Direito Civil STJ: “Os
profissionais liberais podem organizar-se sob a forma de
sociedade simples, convencionando a responsabilidade limitada
dos
sócios
por
dívidas
da
sociedade,
a
despeito
da
responsabilidade ilimitada por atos praticados no exercício da
profissão.”
(Agravo
de
Instrumento
no
2195219-53.2019.8.26.0000, Rel. Des. Ricardo Chimenti, j. em
31/01/2020).
Apelação.
Ação
declaratória
de
inexistência
de
relação
jurídicotributária c.c. pedido anulatório de lançamento. ISSQN.
Sociedade simples pura, constituída por dois médicos que
prestam
serviço
de
forma
essencialmente
uniprofissional.
Contrato
social
que
prevê
que
os
sócios
respondem
subsidiariamente e ilimitadamente pelas obrigações sociais, nos
termos dos arts. 1.023 e 1.024 do Código Civil. Fazenda que não
logrou êxito em provar o caráter empresarial da sociedade.
Possibilidade de retirada de pro labore, por si só, é elemento
insuficiente para infirmar a unipessoalidade. Sentença reformada
para julgar procedentes os pedidos. Recurso provido, com a
fixação
de
honorários
recursais.
(Apelação
no
1001283-63.2016.8.26.0363, Rel. Des. Roberto Martins de Souza,
j. em 27/04/2017).
A configuração de uma sociedade simples não se identifica pelas
cláusulas do contrato social em relação à responsabilidade dos
sócios e ou a retirada de frutos a título de pró-labore, até porque
isso decorre da exigência legal constante do art. 997 do Código
Civil, e sim se a atividade fim da sociedade configura ou não
elemento de empresa, o que no caso dos autos resta claro que
não, pois conforme se vê da prova documental acostada, a
apelada é uma simples prestadora de serviços médicos na área
dermatológica, cujos dois únicos sócios atuam diretamente na
atividade desenvolvida pela clínica. (Apelação no 0008941-
97.2012.8.26.0363, Rel. Des. Wanderley José Federighi, j. em
16/02/2017).
Em consequência, conclui-se pela nulidade dos
lançamentos
tributários
promovidos
de
forma
retroativa
pela
Municipalidade. Destaca-se que na inicial há pedido para “anular os autos
de infração que foram lavrados em desfavor da impugnante, e aqui autora,
cujas cópias encontram-se anexadas (doc. 09 - páginas 01/08), e que
estão cobrando diferenças de ISS, anteriormente à data de 29/11/2016, e
que montam em torno de mais de R$ 380.000,00”.

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Desta feita, de rigor afastar o desenquadramento da
autora bem como reconhecer a nulidade da revisão dos lançamentos de
ofício do ISSQN tal como indicados na inicial, invertendo-se, por
conseguinte, o ônus sucumbencial originalmente arbitrado.
Desnecessárias
outras
considerações
sobre
os
demais argumentos da apelante.
Ante o exposto, DÁ-SE PROVIMENTO ao recurso,
nos termos do v. acórdão.

HENRIQUE HARRIS JÚNIOR
Relator