Tribunal: TJSP
Processo: 9122349-08.2007.8.26.0000
Classe: Apelação Cível / Anulação de Débito Fiscal
Órgão julgador: Silvana Malandrino Mollo
Órgão colegiado: 'a quo' não parecem suficientes para afastar a possibilidade de os sócios prestarem os serviços de análise clínica de forma pessoal..." - Resultado do Acórdão deste E. Tribunal de Justiça, no entanto, a ser mantido, ante a existência de previsões outras, no contrato social da recorrente, que lhe conferem caráter empresarial - Julgados, ao amparo dessa inferência, do próprio STJ e desta Corte Paulista - Apelação não provida, em novo julgamento, com acréscimo de fundamentos.
(TJSP; Apelação Cível 9122349-08.2007.8.26.0000; Relator (a): Silvana Malandrino Mollo; Órgão Julgador: 14a Câmara de Direito Público;
Data de julgamento: 2020-12-17
Data de publicação: 2020-12-18

Ementa:
APELAÇÃO CÍVEL - Ação Anulatória - ISSQN - Município de São José dos Campos - Pretendido enquadramento de sociedade, atuante na área de análises clínicas, no regime especial de recolhimento do tributo em comento - Recurso improvido - Natureza uniprofissional rechaçada em decorrência da abertura de filial e da realização de retiradas mensais, pelos sócios da empresa apelante, a título de pro

Ementa:
APELAÇÃO CÍVEL - Ação Anulatória - ISSQN - Município de São José dos Campos - Pretendido enquadramento de sociedade, atuante na área de análises clínicas, no regime especial de recolhimento do tributo em comento - Recurso improvido - Natureza uniprofissional rechaçada em decorrência da abertura de filial e da realização de retiradas mensais, pelos sócios da empresa apelante, a título de pro labore - Determinação do E. Superior Tribunal de Justiça para que se proceda a novo julgamento, ao fundamento de que "... os fatos considerados pelo órgão julgador 'a quo' não parecem suficientes para afastar a possibilidade de os sócios prestarem os serviços de análise clínica de forma pessoal..." - Resultado do Acórdão deste E. Tribunal de Justiça, no entanto, a ser mantido, ante a existência de previsões outras, no contrato social da recorrente, que lhe conferem caráter empresarial - Julgados, ao amparo dessa inferência, do próprio STJ e desta Corte Paulista - Apelação não provida, em novo julgamento, com acréscimo de fundamentos.

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA
PODER JUDICIÁRIO
São Paulo
Registro: 2020.0001046328
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos de Apelação Cível no
9122349-08.2007.8.26.0000, da Comarca de São José dos Campos, em que é apelante
PAMPANELLI ANALISES CLINICAS EPP LTDA, é apelado PREFEITURA
MUNICIPAL DE SAO JOSE DOS CAMPOS.
ACORDAM, em 14a Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça de
São Paulo, proferir a seguinte decisão: "Negaram, em novo julgamento, com acréscimo de
fundamentação, provimento ao recurso. V.U.", de conformidade com o voto do Relator,
que integra este acórdão.
O julgamento teve a participação dos Exmos. Desembargadores OCTAVIO
MACHADO DE BARROS (Presidente sem voto), GERALDO XAVIER E JOÃO
ALBERTO PEZARINI.
São Paulo, 17 de dezembro de 2020
SILVANA MALANDRINO MOLLO
RELATOR
Assinatura Eletrônica

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Apelação Cível no 9122349-08.2007.8.26.0000 - São José dos Campos - VOTO No 8029 - 2/10
Apelação Cível no 9122349-08.2007.8.26.0000
Apelante: Pampanelli Análises Clínicas EPP Ltda.
Apelada : Municipalidade de São José dos Campos
Comarca: São José dos Campos
Juiz de origem: Alessandro de Souza Lima
VOTO No 8029
APELAÇÃO CÍVEL - Ação Anulatória - ISSQN - Município de
São José dos Campos - Pretendido enquadramento de sociedade,
atuante na área de análises clínicas, no regime especial de
recolhimento do tributo em comento - Recurso improvido -
Natureza uniprofissional rechaçada em decorrência da abertura de
filial e da realização de retiradas mensais, pelos sócios da empresa
apelante, a título de pro labore - Determinação do E. Superior
Tribunal de Justiça para que se proceda a novo julgamento, ao
fundamento de que “... os fatos considerados pelo órgão julgador
'a quo' não parecem suficientes para afastar a possibilidade de os
sócios prestarem os serviços de análise clínica de forma
pessoal...” - Resultado do Acórdão deste E. Tribunal de Justiça,
no entanto, a ser mantido, ante a existência de previsões outras, no
contrato social da recorrente, que lhe conferem caráter empresarial
- Julgados, ao amparo dessa inferência, do próprio STJ e desta
Corte Paulista - Apelação não provida, em novo julgamento, com
acréscimo de fundamentos.
Trata-se de determinação do C. Superior Tribunal de
Justiça, no julgamento do Agravo em Recurso Especial no 769.438-SP
(2015/0211896-2), Rel. Ministro Gurgel de Faria, no sentido de que este E. Tribunal
de Justiça proceda a novo julgamento da Apelação Cível interposta por Pampanelli
Análises Clínicas EPP Ltda., improvida, à unanimidade, pelo v. Acórdão de fls.
311/318, nos termos da ementa que segue:
“ISSQN - Ação anulatória. Sociedade Uniprofissional.
As sociedades uniprofissionais são, como o próprio
nome já faz antever, aquelas formadas por pessoas que
possuem a mesma formação acadêmica e prestam

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serviços de caráter pessoal, assumindo, inclusive,
responsabilidade pessoal perante essa sociedade.
Embora o quadro social esteja exclusivamente
composto, na data do fato gerador, de pessoas físicas
habilitadas para o exercício da mesma atividade
profissional, entre as tributadas pela ISSQN, denota-se
que foi aberta uma filial e os sócios realizavam
retiradas mensais a título de 'pro labore'. Natureza
uniprofissional afastada. Sentença mantida. Recurso
não provido.”
De acordo com o eminente Relator:
“(...) os fatos considerados pelo órgão julgador 'a quo'
não parecem suficientes para afastar a possibilidade
de os sócios prestarem os serviços de análise clínica de
forma
pessoal,
ainda
que
tenham
dúzias
de
empregados.
É que a forma de remuneração dos sócios não afasta,
por si só, a pessoalidade na prestação dos serviços de
análise clínica; e a existência de filial tem a ver com o
conceito de estabelecimento, o que também não afasta
a possibilidade de os sócios serem os únicos
prestadores dos serviços que oferecem, análise clínica.
Aliás, é fato incontroverso, de amplo conhecimento,
que a instituição de postos de coletas, por sociedade de
análises clínicas, é quase regra entre os prestadores
desses serviços, uma vez que a análise, propriamente
dita, depende de estrutura tecnológica adequada a tal
propósito, cujo custo e complexidade de operação
dificultam sua 'replicação' às filiais.
É nessa linha que não se pode afirmar que esses fatos
revelem, por si só, a impessoalidade na prestação dos
serviços.
Assim, o acórdão recorrido deve ser cassado, com o
retorno dos autos ao órgão julgador 'a quo' para que,
atento à orientação supra, julgue novamente a
controvérsia, com apoio nas provas carreadas aos
autos (...).” (cf. fls. 379/383).
É O RELATÓRIO.

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Em cumprimento ao determinado pelo E. Superior
Tribunal de Justiça, procede-se a novo julgamento da controvérsia - relativa ao
enquadramento de Pampanelli Análises Clínicas EPP Ltda., como sociedade
uniprofissional, para o fim de fruição de regime especial de recolhimento do
imposto incidente sobre a prestação de serviços (ISSQN) - analisada na Apelação no
9122349-08.2007.8.26.0000 (fls. 311/318), mantendo-se, com acréscimo de
fundamentação, o improvimento recursal.
Pois bem.
O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza
(ISSQN), embora hoje regulamentado pela Lei Complementar no 116/03, ainda é
disciplinado por alguns dispositivos da lei anterior (Decreto-Lei no 406/68), não
revogados pelo diploma mais recente. Entre esses dispositivos, estão os §§ 1o e 3o
do art. 9o do Decreto-Lei, os quais se referem à base de cálculo que deve ser
utilizada para se determinar o valor do tributo relativamente às sociedades
profissionais, assim dispondo:
“Art. 9o. A base de cálculo do imposto é o preço do
serviço.
§ 1o. Quando se tratar de prestação de serviços sob a
forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o
imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou
variáveis, em função da natureza do serviço ou de
outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a
importância paga a título de remuneração do próprio
trabalho.
(...)
§ 3°. Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4,
8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem
prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao
imposto na forma do § 1°, calculado em relação a cada
profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que
preste serviços em nome da sociedade, embora
assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei
aplicável.”
As sociedades profissionais, nesse passo, são

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aquelas formadas por profissionais liberais, não necessariamente todos da mesma
área de especialização, mas habilitados perante os órgãos fiscalizadores de suas
atividades, destinadas à prestação de serviços por meio do trabalho de seus sócios.
O entendimento consolidado do Superior Tribunal
de Justiça, a propósito, é de que o tratamento diferenciado, dispensado às
sociedades profissionais, destina-se às sociedades que não tenham caráter
empresarial (AgRg nos EREsp 1182817 / RJ), havendo requisitos, na ausência dos
quais a sociedade estará obrigada a recolher o ISSQN com base na sistemática geral
(sobre o valor do seu faturamento). O mais importante deles, sem dúvida, é a
responsabilidade pessoal, portanto ilimitada, dos sócios em relação às atividades
desenvolvidas pela sociedade.
O direito privado considera como “empresária” a
sociedade que tem por objeto a atividade do empresário, nos termos do art. 966 do
Código Civil.
Entretanto, o referido dispositivo, em seu parágrafo
único, estabelece uma exceção, segundo a qual “não se considera empresário quem
exerce profissão intelectual, de natureza científica, literária ou artística, ainda com
o concurso de auxiliares ou colaboradores, salvo se o exercício da profissão
constituir elemento de empresa”.
Considerando-se que os serviços de “... análises
clínicas em diagnósticos...” (cf. fls. 03, item I) são, notoriamente, atividades de
natureza científica, e levando-se em conta o objeto social da autora-recorrente
(prestação de serviços “... no ramo de LABORATÓRIO DE ANÁLISES
CLÍNICAS...” - fls. 281, item 02), verifica-se que ela se enquadra na mencionada
exceção, caracterizando-se, assim, como sociedade simples pura.
Não basta, todavia, que a sociedade não se
caracterize como empresária nos termos da lei, pois, mesmo sendo de caráter

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simples, é possível que ela opere sob um regime de responsabilidade de seus sócios
que não seja o pessoal e ilimitado, hipótese em que não fará jus ao benefício do
supramencionado art. 9o, § 3o.
Acerca do tema, assim chegou a se pronunciar o E.
STJ:
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO
REGIMENTAL
NO
AGRAVO
EM
RECURSO
ESPECIAL. ISSQN. SOCIEDADE POR COTA DE
RESPONSABILIDADE
LIMITADA.
RECOLHIMENTO POR VALOR FIXO. ART. 9o, §
3o.
DECRETO-LEI
406/68.
DESCABIMENTO.
PRECEDENTES.
SOCIEDADE
ORGANIZADA
SOB
A
FORMA
EMPRESARIAL.
AGRAVO
REGIMENTAL DA EMPRESA CONTRIBUINTE AO
QUAL SE NEGA PROVIMENTO.
1. Segundo a jurisprudência firmada no âmbito da 1a
Seção do STJ, o tratamento diferenciado dispensado às
sociedades profissionais, nos moldes do art. 9o do
Decreto-Lei 406/68, não foi revogado pela Lei
Complementar 116/03 (REsp. 919.067/MG, Rel.
Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, DJe 9.8.2011).
2. Firmou-se a orientação da 1a Seção desta Corte
Superior de que as sociedades constituídas sob a
forma de responsabilidade limitada, justamente por
excluir a responsabilidade pessoal dos sócios, não
atendem ao disposto no art. 9o, § 3o do DL 406/68,
razão por que não fazem 'jus' à postulada tributação
privilegiada do ISS (AgRg nos EREsp. 1.182.817/RJ,
Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe
29.8.2012).
3. Agravo Regimental da empresa contribuinte ao
qual se nega provimento.”
(AgRg no AREsp 155844/SP, Rel. Min. Napoleão
Nunes Maia Filho, Primeira Turma, j. 15/03/2016, DJe
31/03/2016). (g.n.)
De qualquer forma, a simples presença do
elemento da limitação da responsabilidade não impossibilita o enquadramento da
sociedade no regime especial de recolhimento do ISS, uma vez que o que importa,
para tanto, é o regime de responsabilidade relativo aos serviços que constituem o
objeto social da sociedade e são prestados, pessoalmente, pelos sócios.

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É precisamente o que se depreende do supracitado
AgRg no AREsp 155844/SP: a sociedade constituída sob a forma de
responsabilidade limitada não fará jus à tributação privilegiada apenas caso essa
constituição exclua a responsabilidade pessoal dos sócios.
A existência, assim, de uma previsão limitando a
responsabilidade em relação a obrigações diversas daquelas que podem se originar
dos serviços prestados pelos sócios não pode, por si só, transformar completamente
o caráter da sociedade.
Tal entendimento - a saber, o de que o elemento
crucial, tratando-se do tema da responsabilidade para a determinação do
enquadramento no regime de tributação por alíquota fixa, é a presença da
responsabilidade pessoal dos sócios pelos serviços, e não a forma assumida pela
sociedade - ganha expressão no seguinte julgado do E. STJ:
“TRIBUTÁRIO.
ISS.
SOCIEDADE
SIMPLES
LIMITADA. CARÁTER EMPRESARIAL AFASTADO
NA ORIGEM. SÚMULA 7/STJ. RECOLHIMENTO
POR ALÍQUOTA FIXA. POSSIBILIDADE.
1. A orientação da Primeira Seção do STJ firmou-se no
sentido de que o tratamento privilegiado previsto no
art. 9o, §§ 1o e 3o, do Decreto-Lei 406/68 somente é
aplicável às sociedades uniprofissionais que tenham
por objeto a prestação de serviço especializado, com
responsabilidade pessoal dos sócios e sem caráter
empresarial.
2. A forma societária limitada não é o elemento axial
ou decisivo para se definir o sistema de tributação do
ISS, porquanto, na verdade, o ponto nodal para esta
definição é a circunstância, acolhida no acórdão, que
as profissionais [...] exercem direta e pessoalmente a
prestação dos serviços'. (AgRg no AREsp 519.194/AM,
Rel. p/ Acórdão Ministra REGINA HELENA COSTA,
DJe 13/08/2015.)
3. No caso dos autos, não obstante a agravante ser
uma sociedade limitada, o Tribunal de origem
assentou que ela se dedica, precipuamente, à
exploração do ofício intelectual de seus sócios, de
forma pessoal, sem caráter empresarial, razão pela
qual é cabível o benefício da tributação por alíquota
fixa do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
(ISSQN).

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Agravo regimental provido.”
(AgRg no AREsp 792878/SP, Rel. Min. Humberto
Martins,
Segunda
Turma,
j.
03/12/2015,
DJe
14/12/2015) (g. n.)
In casu, há previsão, no Contrato Social da
recorrente (cf. fls. 281/282), no sentido de que o “uso da firma só será permitido
em negócios sociais e de interesse da sociedade, sendo defesa a prestação de
fiança, aval, abono, de qualquer natureza e a quem quer que seja.” (Cláusula 06).
Estipula-se, assim, que todas as obrigações
assumidas pela sociedade estejam relacionadas com a prestação dos serviços
previstos na “Cláusula 02” (fls. 281), a qual enuncia seu objeto social, de modo que
a responsabilidade limitada dos sócios diz respeito apenas àquelas obrigações
lateralmente vinculadas à prestação dos serviços em relação aos quais são
pessoalmente responsabilizados.
Fosse, por conseguinte, apenas questão de
determinar se o regime de responsabilidade limitada não atinge os serviços
prestados que constituem a própria razão de ser da sociedade, a apelante,
inegavelmente, faria jus ao regime tributário diferenciado.
Há, no entanto, outros elementos que não podem
ser ignorados para a solução de casos como o presente, a saber, a existência de
previsões, no contrato social, acerca da distribuição de lucros e administração de
prejuízos, da venda de cotas societárias e da sucessão dos sócios. Confira-se, nessa
trilha, o pronunciamento desta C. 14a Câmara de Direito Público:
“APELAÇÃO - Ação declaratória - ISSQN Exercício
de 2.015 - Sociedade Simples - Prestação de serviços
médicos - Pretendido recolhimento do tributo na forma
fixa, como faculta o art. 9o, do DL no 406/68 -
Natureza empresarial caracterizada que afasta o
benefício previsto no art. 9o, parágrafos 1o e 3o, do DL
406/68 - Recurso desprovido.
(...) No caso, conquanto sustente ser sociedade
simples, a autora não se desincumbiu do ônus da prova
(CPC, art. 373, I) para afastar a natureza empresarial
inerente à sua atividade econômica, organizada para a
prestação de serviços médicos, como se colhe do

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contrato social (fls.16/21), sobretudo nas cláusulas 5a
e 9a, que preveem a distribuição de resultados
proporcionais
à
participação
societária
e
o
pagamento de pró-labore. Aliás, a sociedade simples
visa exercer atividades econômicas ou negociais, tão
somente,
sem
caráter
empresarial,
cujas
características constam do Enunciado 194, da 'III
Jornada de Direito Civil': 'Os profissionais liberais
não são considerados empresários, salvo se a
organização dos fatores de produção for mais
importante que a atividade pessoal desenvolvida'.
Assim, a contrário senso, apenas quando sua atuação
se voltar para o mercado, colocando, indistinta e
massificadamente, os serviços prestados à disposição
do público e formando uma estrutura própria para
tanto, tal profissional, por exceção, se qualificará
como empresário. (Marcelo Fortes Barbosa Filho,
'Código Civil Comentado doutrina e jurisprudência',
Coord. Cesar Peluso, 3a Ed./SP, Manole, 2009).
Ademais, inexiste pessoalidade nos serviços prestados,
pois os sócios da apelante não respondem pelos
serviços prestados, integrando sociedade por cotas de
responsabilidade limitada ao capital, sem que a
tributação fixa do ISS possa incidir de acordo com a
responsabilidade individual de cada sócio, como se
verifica da cláusula 5a, parágrafo único, assim como
da cláusula 7a, que possibilita a admissão de herdeiro,
não atuante na mesma área, em caso de falecimento.
(AC 1004617-35.2016.8.26.0451, j. 03/04/2018, DJe
18/05/2018) (g.n.)
Isso assentado, impende frisar que o Contrato
Social da apelante contém expressa menção à distribuição de lucros em sua
“Cláusula 10”, segundo a qual anualmente, a 31 de dezembro, “... será levantado
um balanço patrimonial, para a apuração dos resultados de lucros e perdas, que
serão distribuídos em partes proporcionais ao capital social para ambos os
sócios...” (cf. fls. 282, g.n.).
Mas não é só.
Também se estipula que, em caso de falecimento
de um dos sócios, poderá o remanescente “... continuar os negócios
individualmente ou associar-se à (sic) terceiros mediante à (sic) aquisição da parte

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Apelação Cível no 9122349-08.2007.8.26.0000 - São José dos Campos - VOTO No 8029 - 10/10
do sócio falecido, capital e lucros apurados em balanço realizado na ocasião, para
tal fim dos respectivos herdeiros...” (cf. “Cláusula 11”, g.n.).
Percebe-se, destarte, que não se exige, do
interessado em participar das atividades da recorrente, que exerça o ofício dos
sócios para ser admitido na sociedade.
Ora, sendo possível que qualquer pessoa venha a
assumir a posição de sócio, pouco importando se ela exerce profissionalmente, ou
não, a atividade daquele que se retira ou falece, fica fragilizado o caráter
uniprofissional da sociedade.
Delineia-se,
em
verdade,
uma
sociedade
empresária, em que sócios se substituem uns aos outros indistintamente, apenas em
função da parcela do capital social que integralizam. Nessa medida, eles viriam a
ser destinatários de lucros e bonificações oriundos das atividades que constituem o
objeto social da sociedade, as quais, porém, eles mesmos não podem praticar,
porque não possuem a qualificação profissional necessária para tanto.
Ao fim e ao cabo, portanto, admitidos sócios com
profissões distintas na sociedade, como permite o contrato social, fica fragilizado
também o regime de responsabilidade pessoal, haja vista que eles não poderão se
responsabilizar pessoalmente por serviços que são incapazes de prestar.
Eis as razões, aliadas aos fundamentos acolhidos
pelo v. Acórdão cassado para rechaçar a natureza uniprofissional da autora-apelante
(a abertura de filial e as retiradas mensais, pelos sócios, a título de pro labore), que
justificam a manutenção do resultado lá proferido.
Ante o exposto, nega-se, em novo julgamento,
com acréscimo de fundamentação, provimento ao recurso.
Silvana M. Mollo
Relatora