Tribunal: TJSP
Processo: 1009080-45.2019.8.26.0053
Classe: Apelação Cível / ISS/ Imposto sobre Serviços
Órgão julgador: Ricardo Chimenti
Órgão colegiado: 18a Câmara de Direito Público;
Data de julgamento: 2020-08-05
Data de publicação: 2020-08-05

Ementa:
Mandado de Segurança. ISS. Discussão sobre o que se deve considerar como serviços prestados no exterior. Artigo 1o, § 1o, da LC 116/2003 e da Lei paulistana no 13.701/2003. Sentença que denegou a segurança, em razão da inadequação da via eleita. Pretensão à reforma. Desacolhimento. Direito líquido e certo não demonstrado de plano. Superação da controvérsia que depende de dilação probatória,

Ementa:
Mandado de Segurança. ISS. Discussão sobre o que se deve considerar como serviços prestados no exterior. Artigo 1o, § 1o, da LC 116/2003 e da Lei paulistana no 13.701/2003. Sentença que denegou a segurança, em razão da inadequação da via eleita. Pretensão à reforma. Desacolhimento. Direito líquido e certo não demonstrado de plano. Superação da controvérsia que depende de dilação probatória, incompatível com o estreito rito do mandado de segurança. Dispositivos da Lei Municipal cuja inconstitucionalidade fora afastada pelo C. Órgão Especial do TJSP (Incidente de Arguição de Inconstitucionalidade Cível 0022463-72.2019.8.26.0000). Denegação da ordem que é mantida. Recurso não provido, com observação.

Inteiro teor:
PODER JUDICIÁRIO
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DE SÃO PAULO
Registro: 2020.0000613017
ACÓRDÃO
Vistos,
relatados
e discutidos estes
autos
de Apelação Cível no
1009080-45.2019.8.26.0053, da Comarca de São Paulo, em que é apelante OWENS -
ILLINOIS DO BRASIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA., é apelado PREFEITURA
MUNICIPAL DE SÃO PAULO.
ACORDAM, em sessão permanente e virtual da 18a Câmara de Direito Público
do Tribunal de Justiça de São Paulo, proferir a seguinte decisão: Negaram provimento
ao recurso. V. U., de conformidade com o voto do relator, que integra este acórdão.
O julgamento teve a participação dos Desembargadores WANDERLEY JOSÉ
FEDERIGHI (Presidente sem voto), BURZA NETO E ROBERTO MARTINS DE
SOUZA.
São Paulo, 5 de agosto de 2020.
RICARDO CHIMENTI
Relator
Assinatura Eletrônica

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Apelação Cível no 1009080-45.2019.8.26.0053 -Voto no 16562
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Voto n. 16562
Ano 2020
Apelação n. 1009080-45.2019.8.26.0053
Comarca:
São Paulo
Apelante:
Owens-Illinois do Brasil Indústria e Comércio Ltda.
Apelado:
Município de São Paulo
Interessado:
Secretaria Municipal de Finanças e Desenvolvimento Econômico
do Município de São Paulo
Mandado de Segurança. ISS. Discussão sobre o que se deve
considerar como serviços prestados no exterior. Artigo 1o, §
1o, da LC 116/2003 e da Lei paulistana no 13.701/2003.
Sentença que denegou a segurança, em razão da
inadequação
da
via
eleita.
Pretensão
à
reforma.
Desacolhimento. Direito líquido e certo não demonstrado de
plano. Superação da controvérsia que depende de dilação
probatória, incompatível com o estreito rito do mandado de
segurança.
Dispositivos
da
Lei
Municipal
cuja
inconstitucionalidade fora afastada pelo C. Órgão Especial
do TJSP (Incidente de Arguição de Inconstitucionalidade
Cível 0022463-72.2019.8.26.0000). Denegação da ordem que
é mantida. Recurso não provido, com observação.
I Relatório
Trata-se de recurso de apelação interposto por Owens-Illinois
do Brasil Indústria e Comércio Ltda. contra a r. sentença (p. 151/153 e 162) que,
em sede de Mandado de Segurança impetrado em face do Município de São Paulo,
denegou a segurança pleiteada, em razão de acolhimento da preliminar de
inadequação da via eleita. Assim, julgou extinto o processo sem resolução do mérito
(art. 485, IV, do CPC) e revogou a liminar anteriormente concedida.
Para a conclusão, o MMo. Juiz sentenciante entendeu que, diante
dos argumentos lançados pela parte e dos documentos que instruem as peças
processuais apresentadas, imprescindível a dilação probatória, a qual, na estreita via
do mandado de segurança, se mostra inviável.

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Sustenta a apelante, em síntese, que (i) a pretensão visa afastar
tão somente a absurda imposição da Lei Complementar n. 116/2003, incorporada
pela Lei Municipal n. 13.701/2003 (art. 1o), que exige indistintamente o
recolhimento do ISS sobre serviços prestados no exterior e contratados pela empresa
impetrante, sendo que a matéria já foi analisada diversas vezes sob esse tipo de ação;
(ii) a ressalva constitucional (EC 03/93), que instituiu de forma expressa que o
campo de incidência do ICMS também se estende às operações iniciados no exterior,
não foi feita com relação ao ISS; (iii) a LC 116/2003, ao autorizar a incidência do
imposto sobre o serviço proveniente do exterior e atribuir a responsabilidade ao
tomador do serviço, extrapolou o limite constitucional; (iv) a lei local repete a
previsão contida na lei federal, violando o princípio da territorialidade, no que se
refere à cobrança do imposto sobre serviços prestados no exterior; (v) o texto do art.
102 do CTN é claro ao determinar que a legislação tributária municipal vigora no
país, ou seja, seu alcance se dá apenas aos serviços prestados em território nacional,
sendo equivocada a interpretação adotado pela Municipalidade. Requer seja provido
o recurso para reformar a sentença, a fim de o Fisco se abstenha de exigir o ISS em
relação à importação de serviços prestados no exterior por empresas estrangeiras,
autorizando-se a repetição do indébito ou a compensação administrativa dos valores
dos últimos cinco anos (p. 164/177).
Em suas contrarrazões, o Município apelado alega, de início, que
o mandado de segurança não pode ser utilizado como um substituto de ação de
cobrança e, ainda assim, por se tratar de ISS, eventual repetição do indébito exige o
cumprimento dos requisitos do art. 166 do CTN. No mérito, sustenta que (a) não há
prova de que o serviço é prestado no exterior, tampouco de que as notas fiscais
juntadas aos autos dizem respeito aos serviços oriundos do contrato apresentado;
(b) igualmente não há prova de os serviços oriundos daquele contrato não são
prestados neste município ou que o benefício não seja aferido dentro deste território;
(c) as questões trazidas demandam a análise de conceitos contábeis, contratuais e
técnicos para verificar a efetiva ocorrência de importação de serviços e de aferição

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total de seu proveito também no exterior, sobretudo, em razão do alto valor
envolvido; (d) a CF não proíbe a incidência do imposto sobre os serviços
provenientes do exterior, ao contrário da previsão expressa em relação à exportação
de serviços, de modo que, importação não se confunde com exportação; (e) diante
da previsão expressa da LC 116/03, questionável a alegação da autora quanto ao
direito líquido e certo de não ser tributada no tocante aos serviços provenientes do
exterior, tratando-se de tomadora do serviço. Nestes termos, requer seja negado
provimento ao recurso (p. 180/187).
A D. Procuradoria Geral de Justiça declinou de sua manifestação
nos autos (p. 199).
II Fundamentação
O recurso não comporta provimento.
Direito líquido e certo é aquele que não precisa da dilação
probatória para ser demonstrado, pois os elementos de plano apresentados ou
indicados mostram-se aptos a comprovar a sua existência e o seu limite.
Pelo conceito de Hely Lopes Meirelles, direito líquido e certo é o
que se apresenta manifesto na sua existência, delimitado na sua extensão e apto a ser
exercido no momento da impetração. (in Mandado de Segurança e Ações
Constitucionais, São Paulo, Malheiros Editores, 2013, pág. 37).
Pois bem.
O presente mandado de segurança foi impetrado contra ato
atribuído ao Diretor do Departamento de Rendas Mobiliárias da Prefeitura do
Município de São Paulo, consistente na exigência do ISS sobre serviços prestados no
exterior. Alega que tanto a lei federal (LC n. 116/2003) quanto a lei local (LM n.
13.701/2003) violam o critério espacial da regra matriz do ISS.

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Impõe-se registrar, de início, que não cabe mandado de
segurança contra lei em tese (Súmula 266 do STF) e que a Lei Municipal paulistana
n. 13.701/2003, cujo § 1o, do artigo 1o dita que o imposto sobre serviços, de
competência dos Municípios, “incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País
ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País”, hipótese em que será devido no
local “do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço ou, na falta de estabelecimento,
onde ele estiver domiciliado” (artigo 3o, I), foi reconhecido como constitucional pelo
Órgão Especial do TJSP, conforme ementa a seguir:
“ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE Art. 1o, § 1o, e
inciso I, do art. 3o da Lei Complementar no 116, de 31 de julho de 2003,
que "dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza,
de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras
providências" e dos art. 1o, § 1o e art. 3o da Lei Municipal no 13.701, de
24 de dezembro de 2003, que "altera a legislação do Imposto sobre
Serviços de Qualquer Natureza ISS". Afastamento da incidência do
Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) sobre
importações de serviços. Inadmissibilidade. Lei Complementar no
116/03 que ainda está em vigor. Egrégio Superior Tribunal de Justiça
reconhece legalidade dessa arrecadação no caso de programas de
computador. Pendente julgamento da repercussão geral Tema no 590
do Eg. Supremo Tribunal Federal. Permanece, presentemente, a
preservação da norma. Ausente vício a invalidar os artigos das leis em
questão. Precedentes. Princípio da territorialidade. Não observada
violação ao preceito. Arguição rejeitada”. (TJSP; Incidente de
Arguição de Inconstitucionalidade Cível 0022463-72.2019.8.26.0000;
Relator (a): Evaristo dos Santos; Órgão Julgador: Órgão Especial;
Foro Central - Fazenda Pública/Acidentes - 9a Vara de Fazenda
Pública; Data do Julgamento: 23/10/2019; Data de Registro:
29/01/2020)
No v. Acórdão de lavra do Excelentíssimo Desembargador
Evaristo dos Santos, o Relator Designado fez menção à doutrina de Kiyoshi Harada
e de Roque Antonio Carrazza, nestes termos (destaques originais):
“[...]
KIYOSHI HARADA, em sentido oposto, admite a norma como
válida:
“Em que pesem as considerações acima é possível, mediante
interpretação sistemática do §1o, do art. 1o, conjugado com o art. 6o da
lei sob comento, conferir àquele §1o o efeito jurídico pretendido pelo

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legislador.”
“Quando a norma prescreve que o ISS incide também sobre o
serviço proveniente do exterior está a significar hipótese de
contratação pelo tomador aqui domiciliado de um prestador de
serviço domiciliado no estrangeiro. É o caso, por exemplo, de envio
pelo tomador aqui situado de material para ser examinado em
laboratório localizado no exterior do País, o qual, após analisado o
material, remete o seu resultado final para o tomador. O efeito imediato
do serviço só se produzirá com a verificação do resultado final do exame
pelo tomador, momento em que se tem por ocorrido o fato gerador.
Nessa hipótese, o imposto poderá ser exigido do tomador na qualidade
de responsável tributário, nos termos do inciso I, do §2o, do art. 6o da
LC no 116/03, desde que a lei do Município competente atribua ao
tomador a responsabilidade pelo pagamento do imposto na hipótese em
questão.”
“Para a perfeita compreensão do termo 'serviço proveniente do exterior'
é preciso não confundir o resultado com o efeito. O resultado acontece
com execução do serviço (no exterior) e o efeito acontece com a fruição
pelo tomador daquele resultado, ou seja, do serviço executado. Tanto a
obrigação de fazer como a prestação de serviço que dela resulta
pressupõem dois sujeitos, o prestador e o tomador.”
(...)
“Essa é uma das possíveis interpretações que emprestam efeito
jurídico à norma sob comento e que se harmonizam com a política
governamental da desoneração das exportações para abrir
mercados no exterior e onerar as operações inversas visando,
senão à proteção do mercado nacional, ao menos ao equilíbrio
entre produtos e serviços nacionais e estrangeiros.” (grifei “ISS
Doutrina e Prática” Ed. Atlas 2014 2a Ed. - p. 69/70)
ROQUE ANTONIO CARRAZZA compartilha da mesma visão:
“IV De fato, se a Carta Magna permite, em seu art. 156, §3o, II,
que lei complementar exclua da incidência do ISS 'exportações de
serviços para o exterior', segue-se que estas operações, em
princípio, são tributáveis. Como tributáveis, em tese, são as
importações de serviços, vale dizer, as prestações de serviços que
vêm do exterior ou lá se iniciam (agrediria o princípio da livre
concorrência desfavorecer as prestações de serviços nacionais,
desonerando as realizadas ou iniciadas no exterior).”
“Andou bem, pois, a Lei Complementar 116/2003 quando determinou a
incidência do ISS sobre a importação de serviços (art. 1o, §1o) e sua
nãoincidência sobre a exportação dos mesmos (art. 2o, I). Assim
estatuindo, consagrou, de uma vez por todas, também no âmbito
deste tributo, o princípio do destino.”
(...)
“Pois bem. A teor do mencionado art. 1o, §1o, da Lei Complementar
116/2003, há, para fins de ISS, importação de serviço quando este,
desenvolvido no exterior, apresenta resultado (efeitos) no País, ainda que

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seu pagamento seja efetuado no exterior.”
(...)
“V- De consequência, sempre mais confirmamos que a expressão 'cujo
resultado aqui se verifique' tem a acepção de local onde ocorre a
fruição do serviço, ou seja, o local onde ele é ou pode vir a ser
utilizado.” (grifei “Curso de Direito Tributário” Ed. Malheiros 2009 25a
Ed. - p. 994/995)
O Exmo. Relator Desembargador Evaristo dos Santos finalizou
sua fundamentação nos seguintes termos (destaques não originais):
“[...]
A meu ver, não se pode perder de vista que a Lei
Complementar no 116/03 está em vigor desde 2003.
No contexto de divergências doutrinárias acerca da
constitucionalidade da imposição de ISS na importação de serviços,
contrárias e favoráveis, pesa a posição do Eg. Superior Tribunal de
Justiça que reconhece a legalidade dessa arrecadação no caso de
programas de computador e a pendência de julgamento da repercussão
geral Tema no 590, do Eg. Supremo Tribunal Federal, indicando ser mais
prudente a preservação, por ora, da norma.
Assim, compactuo com a interpretação de ROQUE
ANTONIO CARRAZZA supramencionado, de que o art. 156, §3o, II, da
Constituição Federal prevê a exclusão da incidência do ISS sobre a
exportação justamente para proteção do comércio nacional, que, por
consequência, viabiliza tributação na importação de serviço, pois, do
contrário, haveria isenção de prestadores estrangeiros em detrimento dos
prestadores de serviços nacionais.
Daí que eventual descompasso com o princípio da
territorialidade não tem o condão de suplantar o princípio da livre
concorrência e isonomia.
Por fim, no caso concreto, poucas são as informações do
que efetivamente foi prestado, uma vez que o Contrato de Alocação (fls.
47/56) possui termos genéricos, sem maiores descrições sequer nos
contratos de cambio (fls. 58/68).
Entretanto, considerando que, como declara a própria
autora, foram importados serviços de consultoria financeira, factível
entender que a fruição do serviço ocorreu no Brasil. Resta lógico que os
pareceres e resultados fornecidos pela prestadora estrangeira serviram
para eleição de estratégias financeiras pelo tomador aqui no país.

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Ausente vício a invalidar o art. 1o, §1o, e inciso I, do art. 3o,
todos da Lei Complementar Federal no 116/03, ou art. 1o, §1o, e art. 3o, I,
da Lei Municipal no 13.701/03, do Município de São Paulo.
Improcedente a arguição, retornem os autos à Eg. 14a Câmara de Direito
Público para prosseguir no julgamento da apelação.
3. Rejeito a arguição”.
O entendimento do Exmo. Relator, rejeitando o Incidente de
Arguição de Inconstitucionalidade, foi acompanhado da Declaração de Voto
Vencedor do Desembargador Decano Xavier de Aquino, da Declaração de Voto
Convergente do Desembargador Moacir Peres e do Presidente do Tribunal de
Justiça, Desembargador Manoel de Queiroz Pereira Calças.
Assim, considerando a especificidade dos serviços de TI
informados à p. 71/72 (cuja complexidade destacada pela própria impetrante em sua
petição inicial impede que se afirme que o serviço foi iniciado e concluído no
exterior) e que as Notas Fiscais apresentadas a p. 89, 90, 93, 96, 99, 102, 105 e 108
não trazem qualquer menção ao contrato de p. 48 e seguintes, há que se concluir que
a controvérsia demanda, de fato, dilação probatória para ser decidida.
Em suma, tendo em vista a inexistência de prova pré-constituída
capaz de demonstrar, de plano, o direito líquido e certo invocado pela impetrante e,
sendo inadmissível a dilação probatória no presente caso, impõe-se a manutenção da
r. sentença denegatória da ordem. Nesse sentido:
“A disciplina ritual da ação de mandado de segurança não admite
dilação probatória. O mandado de segurança qualifica-se, em seus
aspectos formais, como verdadeiro processo documental, em que
incumbe ao impetrante do 'writ' produzir a prova literal pré-
constituída pertinente aos fatos subjacentes à pretensão de direito
material deduzida.” (agr no RMS 30.870/DF, Relator Min. Celso
de Mello, Segunda Turma, Processo eletrônico publicado no
dje-120 em 24.6.2013)
Em casos análogos, este E. Tribunal de Justiça assim decidiu:
“Mandado de Segurança Inadequação da via eleita Dilação

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probatória Necessidade Direito líquido e certo não comprovado
por prova documental
Manipulação de medicamentos

Incidência de ISS e não ICMS Necessidade de dilação probatória
sobre o tipo de medicamento comercializado Sentença mantida
Recurso não provido.” (TJSP; Apelação 1024020-97.2015.8.26.0071;
Relator (a): Fortes Muniz; Órgão Julgador: 15a Câmara de Direito
Público; Foro de Bauru - 1a Vara da Fazenda Pública; Data do
Julgamento: 01/06/2017; Data de Registro: 06/06/2017)
“Embargos declaratórios Apelação - Mandado se segurança ISS
- Serviços de manipulação de fórmulas por farmácias Incidência de
ISS e não ICMS Jurisprudência do STJ e do TJ/SP. Nulidade do
auto de infração. Vícios Formais e Materiais. Necessidade de
dilação probatória. Existência de direito líquido e certo não
demonstrada de plano. Omissão, contradição e obscuridade.
Inocorrência. Razões do inconformismo que denotam intenção de
rediscutir a matéria e atribuir caráter infringente ao recurso
Inadmissibilidade. Finalidade de pré-questionamento da matéria -
Possibilidade, artigo 1.025 do CPC- Embargos rejeitados.” (TJSP;
Embargos de Declaração 0009254-20.2012.8.26.0602; Relator (a):
Cláudio Marques; Órgão Julgador: 14a Câmara de Direito Público;
Foro de Sorocaba - Vara da Fazenda Pública; Data do Julgamento:
06/10/2016; Data de Registro: 17/10/2016)
Destarte, mais não é preciso dizer para manutenção da r.
sentença denegatória da segurança.
Por fim, como sustentado em contrarrazões em relação ao
pedido de repetição de indébito dos últimos cinco anos anteriores à data do
ajuizamento da ação, há que se observar que o mandado de segurança não pode ser
utilizado como substitutivo de ação de cobrança, por aplicação do entendimento
esposado nas Súmulas 269 e 271 do C. Supremo Tribunal Federal:
Súmula 269 - O mandado de segurança não é substitutivo de ação
de cobrança.
Súmula 271 - Concessão de mandado de segurança não produz
efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem
ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria.

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Arcará o impetrante com as custas e as despesas processuais,
sendo descabida em Mandado de Segurança e nos seus recursos a condenação em
honorários advocatícios (artigo 25 da Lei n. 12.016/2009).
Por derradeiro, com o intuito de evitar o ritual de passagem
estabelecido no artigo 1.025 do CPC/2015, a multiplicação dos embargos de
declaração prequestionadores e os prejuízos deles decorrentes, nos termos do artigo
8o (em especial dos princípios da razoabilidade e da eficiência) e do artigo 139, II
(princípio da duração razoável do processo), ambos do CPC/2015, para fins de
“prequestionamento ficto” desde logo considero incluídos neste acórdão os
elementos que cada uma das partes suscitou nas suas razões e nas suas contrarrazões
de recurso.
III Conclusão
Diante do exposto, nega-se provimento ao recurso, com
observação.
RICARDO CHIMENTI
Relator
(Assinatura Eletrônica)