Tribunal: TJPA
Processo: 0800926-48.2023.8.14.0301
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): LUZIA NADJA GUIMARAES NASCIMENTO
Órgão julgador: LUZIA NADJA GUIMARAES NASCIMENTO
Órgão colegiado: 2ª Turma de Direito Público
Assuntos: 5981 - Substituição Tributária
Data de julgamento: 2026-05-18

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. DECRETO ESTADUAL Nº 2.401/2022. ALEGAÇÃO DE VIOLAÇÃO À LEGALIDADE, ANTERIORIDADE E IRRETROATIVIDADE. INEXISTÊNCIA. ATO REGULAMENTAR. RECURSO CONHECIDO E NÃO PROVIDO. SENTENÇA MANTIDA. I. CASO EM EXAME 1. Apelação Cível interposta contra sentença que denegou a segurança em mandado de segurança impetrado visando afastar a aplicação do regime de substituição tributária do ICMS instituído pelo Decreto Estadual nº 2.401/2022 e por Instruções Normativas da SEFA/PA, sob alegação de inconstitucionalidade e ilegalidade. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Há três questões em discussão: (i) saber se o Decreto Estadual nº 2.401/2022 instituiu regime de substituição tributária do ICMS sem respaldo em lei em sentido estrito, em violação ao princípio da legalidade tributária; (ii) determinar se houve afronta aos princípios da anterioridade anual e nonagesimal; (iii) analisar se a sistemática adotada implicou violação à irretroatividade tributária e aos princípios da razoabilidade e segurança jurídica. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. A Constituição Federal atribui à lei complementar a disciplina da substituição tributária, comando atendido pela Lei Complementar nº 87/1996. 4. A legislação estadual (Lei nº 5.530/1989, com alterações da Lei nº 9.389/2021) já prevê o regime de substituição tributária, conferindo suporte normativo à sua implementação. 5. O Decreto Estadual nº 2.401/2022 não inovou na ordem jurídica, limitando-se a regulamentar e operacionalizar regime previamente instituído, adequando o regulamento do ICMS aos protocolos celebrados no âmbito do CONFAZ. 6. Nos termos do art. 96 do CTN, os decretos integram o conceito de legislação tributária, sendo legítima sua utilização para disciplinar aspectos instrumentais da tributação. 7. Não há violação ao princípio da legalidade tributária, pois não houve instituição ou majoração de tributo. 8. Inaplicáveis os princípios da anterioridade anual e nonagesimal, por se tratar de modificação na sistemática de recolhimento de tributo já existente. 9. A substituição tributária opera com base em fato gerador presumido, não configurando ofensa ao princípio da irretroatividade. IV. DISPOSITIVO E TESE 10. Recurso conhecido e não provido. Sentença mantida. Tese de julgamento: a. O Decreto Estadual nº 2.401/2022 possui natureza regulamentar, sendo legítimo para operacionalizar o regime de substituição tributária do ICMS previsto em lei e em convênios interestaduais. b. A implementação da substituição tributária por ato infralegal, quando amparada por lei e por lei complementar federal, não viola o princípio da legalidade tributária. c. A alteração da sistemática de recolhimento do ICMS não implica majoração de tributo, afastando a incidência dos princípios da anterioridade. d. A sistemática da substituição tributária, baseada em fato gerador presumido, não configura afronta ao princípio da irretroatividade. Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, I e III; art. 155, § 2º, XII, “b”; CTN, art. 96; LC nº 87/1996, art. 9º; Lei Estadual nº 5.530/1989. Jurisprudência relevante citada: STF, RE nº 598.677/RS, Rel. Min. Dias Toffoli, Plenário, Tema 456. ACÓRDÃO Vistos, relatados e aprovados em Plenário Virtual os autos acima identificados, ACÓRDAM os Excelentíssimos Desembargadores que integram a 2ª Turma de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado do Pará, por unanimidade, conhecer e negar provimento ao recurso, na conformidade do Relatório e Voto, que passam a integrar o presente Acórdão. Participaram do julgamento os Excelentíssimos Desembargadores José Maria Teixeira do Rosário (Presidente), Luzia Nadja Guimarães Nascimento (Relatora) e Mairton Marques Carneiro. 15ª sessão do Plenário Virtual da 2ª Turma de Direito Público, no período de 18 a 25 de maio de 2026. Belém/PA, assinado na data e hora registradas no sistema. Desa. LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO Relatora

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DO PARÁ

APELAÇÃO CÍVEL (198) - 0800926-48.2023.8.14.0301

APELANTE: TECHFIX COMERCIO DE PRODUTOS DE FIXACAO LTDA

APELADO: ESTADO DO PARA

RELATOR(A):
Desembargadora LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO

EMENTA

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. DECRETO ESTADUAL Nº 2.401/2022. ALEGAÇÃO DE VIOLAÇÃO À LEGALIDADE, ANTERIORIDADE E IRRETROATIVIDADE. INEXISTÊNCIA. ATO REGULAMENTAR. RECURSO CONHECIDO E NÃO PROVIDO. SENTENÇA MANTIDA.

I. CASO EM EXAME

1. Apelação Cível interposta contra sentença que denegou a segurança em mandado de segurança impetrado visando afastar a aplicação do regime de substituição tributária do ICMS instituído pelo Decreto Estadual nº 2.401/2022 e por Instruções Normativas da SEFA/PA, sob alegação de inconstitucionalidade e ilegalidade.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. Há três questões em discussão: (i) saber se o Decreto Estadual nº 2.401/2022 instituiu regime de substituição tributária do ICMS sem respaldo em lei em sentido estrito, em violação ao princípio da legalidade tributária; (ii) determinar se houve afronta aos princípios da anterioridade anual e nonagesimal; (iii) analisar se a sistemática adotada implicou violação à irretroatividade tributária e aos princípios da razoabilidade e segurança jurídica.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. A Constituição Federal atribui à lei complementar a disciplina da substituição tributária, comando atendido pela Lei Complementar nº 87/1996.

4. A legislação estadual (Lei nº 5.530/1989, com alterações da Lei nº 9.389/2021) já prevê o regime de substituição tributária, conferindo suporte normativo à sua implementação.

5. O Decreto Estadual nº 2.401/2022 não inovou na ordem jurídica, limitando-se a regulamentar e operacionalizar regime previamente instituído, adequando o regulamento do ICMS aos protocolos celebrados no âmbito do CONFAZ.

6. Nos termos do art. 96 do CTN, os decretos integram o conceito de legislação tributária, sendo legítima sua utilização para disciplinar aspectos instrumentais da tributação.

7. Não há violação ao princípio da legalidade tributária, pois não houve instituição ou majoração de tributo.

8. Inaplicáveis os princípios da anterioridade anual e nonagesimal, por se tratar de modificação na sistemática de recolhimento de tributo já existente.

9. A substituição tributária opera com base em fato gerador presumido, não configurando ofensa ao princípio da irretroatividade.

IV. DISPOSITIVO E TESE

10. Recurso conhecido e não provido. Sentença mantida.

Tese de julgamento:

a. O Decreto Estadual nº 2.401/2022 possui natureza regulamentar, sendo legítimo para operacionalizar o regime de substituição tributária do ICMS previsto em lei e em convênios interestaduais.

b. A implementação da substituição tributária por ato infralegal, quando amparada por lei e por lei complementar federal, não viola o princípio da legalidade tributária.

c. A alteração da sistemática de recolhimento do ICMS não implica majoração de tributo, afastando a incidência dos princípios da anterioridade.

d. A sistemática da substituição tributária, baseada em fato gerador presumido, não configura afronta ao princípio da irretroatividade.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, art. 150, I e III; art. 155, § 2º, XII, “b”; CTN, art. 96; LC nº 87/1996, art. 9º; Lei Estadual nº 5.530/1989.

Jurisprudência relevante citada
: STF, RE nº 598.677/RS, Rel. Min. Dias Toffoli, Plenário, Tema 456.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e aprovados em Plenário Virtual os autos acima identificados, ACÓRDAM os Excelentíssimos Desembargadores que integram a 2ª Turma de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado do Pará, por unanimidade, conhecer e negar provimento ao recurso, na conformidade do Relatório e Voto, que passam a integrar o presente Acórdão.

Participaram do julgamento os Excelentíssimos Desembargadores José Maria Teixeira do Rosário (Presidente), Luzia Nadja Guimarães Nascimento (Relatora) e Mairton Marques Carneiro.

15ª sessão do Plenário Virtual da 2ª Turma de Direito Público, no período de 18 a 25 de maio de 2026.

Belém/PA, assinado na data e hora registradas no sistema.

Desa. LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO

Relatora

RELATÓRIO

Trata-se de Apelação Cível interposta por Techfix Comércio de Produtos de Fixação LTDA em face de sentença proferida nos autos de Mandado de Segurança, que denegou a segurança pleiteada.

Na petição inicial, o impetrante sustenta que o Estado do Pará, ao editar o Decreto Estadual nº 2.401/2022 e as Instruções Normativas SEFA nº 009/2022 e 010/2022, teria instituído regime de substituição tributária do ICMS para operações com materiais de construção por meio de ato infralegal, em afronta ao princípio da legalidade tributária, anterioridade anual e nonagesimal, irretroatividade tributária e da razoabilidade.

A sentença (
ID 28479409
), entendeu que não restou demonstrado direito líquido e certo do impetrante, concluindo pela legalidade do Decreto Estadual nº 2.401/2022 e das Instruções Normativas SEFA nº 009/2022 e 010/2022, sob o fundamento de que tais atos normativos não inovaram no ordenamento jurídico, limitando-se a regulamentar o regime de substituição tributária do ICMS já previsto na Lei Estadual nº 5.530/89, com as alterações promovidas pela Lei Estadual nº 9.389/2021, a qual teria conferido densidade normativa suficiente à matéria, em consonância com o Tema 456, STF.

Em sede de apelação (
ID 28479411
), o apelante sustenta a inconstitucionalidade e ilegalidade do Decreto Estadual nº 2.401/2022 e das Instruções Normativas correlatas, por violação ao princípio da legalidade tributária ao instituírem regime de substituição tributária por meio de ato infralegal. Além disso, que estaria afrontando os princípios da anterioridade anual e nonagesimal, da irretroatividade tributária e ofendendo os princípios da razoabilidade, proporcionalidade e segurança jurídica.

Em contrarrazões (ID 28479415), o Estado do Pará sustenta a constitucionalidade e legalidade do Decreto nº 2.401/2022, por se tratar de ato regulamentador de legislação já existente, bem como a inexistência de violação ao princípio da legalidade, ante a ausência de criação ou majoração de tributo, pugnando pela manutenção da sentença e não provimento da apelação.

Regularmente distribuída, coube-me a relatoria da apelação, ocasião em que a recebi somente no efeito devolutivo.

Na qualidade de
custos legis
, o Ministério Público se manifestou pelo conhecimento e não provimento do recurso.

É o relatório.

VOTO

A SENHORA DESEMBARGADORA LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO (Relatora):

Presentes os pressupostos de admissibilidade,
conheço
do recurso.

A matéria controvertida devolvida a este colegiado consiste em verificar se o Decreto Estadual nº 2.401/2022 e as Instruções Normativas SEFA nº 009/2022 e 010/2022 violam os princípios constitucionais e tributários.

A argumentação do apelante parte da premissa de que o regime de substituição tributária teria sido instituído diretamente por ato infralegal, sem respaldo em lei em sentido estrito. Todavia, essa construção não se sustenta diante da análise sistemática do arcabouço normativo aplicável ao ICMS.

A Constituição Federal, ao tratar do referido imposto, não exige que cada hipótese concreta de substituição tributária seja instituída por lei estadual específica, mas sim que a disciplina geral do instituto esteja prevista em lei complementar, conforme dispõe o art. 155, § 2º, XII, “b”. Tal comando foi integralmente atendido pela Lei Complementar nº 87/96, que estruturou o regime jurídico da substituição tributária e autorizou sua implementação mediante acordos interestaduais.

No plano estadual, a Lei nº 5.530/89 já contempla a possibilidade de atribuição de responsabilidade tributária por substituição, tendo sido posteriormente aprimorada pela Lei nº 9.389/2021, que ampliou a normatividade do regime, especialmente quanto à antecipação do recolhimento do imposto nas operações interestaduais.

Nesse contexto normativo, observa-se que o Decreto Estadual nº 2.401/2022 foi editado com a finalidade de adequar o Regulamento do ICMS aos Protocolos ICMS nº 196/09, 26/10, 60/11 e 85/11, internalizados pelo Estado do Pará, disciplinando a operacionalização do regime de substituição tributária nas operações com materiais de construção e congêneres.

Ademais, o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o RE nº 598.677/RS (Tema 456 da repercussão geral), firmou a seguinte tese:

A antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito. A substituição tributária progressiva do ICMS reclama previsão em lei complementar federal.

Da leitura do precedente vinculante, extrai-se que, para a substituição tributária progressiva, exige-se previsão em lei complementar, requisito plenamente atendido pela LC nº 87/96, não havendo imposição de edição de lei estadual específica para cada hipótese concreta de operacionalização do regime.

Não se identifica, no decreto impugnado, criação de hipótese de incidência, definição originária de base de cálculo ou instituição de novo sujeito passivo à margem da lei. O que se verifica é a adaptação do regulamento estadual às diretrizes já existentes, com vistas à efetivação da substituição tributária em cadeias específicas de circulação de mercadorias.

Vejamos a jurisprudência deste Egrégio Tribunal:

DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA DO ICMS EM OPERAÇÕES INTERESTADUAIS. LEGALIDADE DO DECRETO ESTADUAL N. 2.401/2022. RECURSO PROVIDO. I. CASO EM EXAME Agravo de Instrumento interposto pelo Estado do Pará contra decisão proferida em Mandado de Segurança que, em sede liminar, determinou à autoridade coatora a abstenção de exigir créditos tributários e outras obrigações decorrentes da substituição tributária do ICMS, instituídas pelo Decreto Estadual n. 2.401/2022, relativamente às operações realizadas pela impetrante LC Spagnol Comércio e Serviços EIRELI e suas filiais. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO Há duas questões em discussão: (i) definir se a substituição tributária do ICMS pode ser regulamentada por decreto estadual, sem necessidade de lei formal específica; e (ii) estabelecer se o Decreto Estadual n. 2.401/2022 inovou indevidamente na ordem jurídica ao instituir novas obrigações tributárias sem respaldo legal. III. RAZÕES DE DECIDIR A Constituição Federal, no art. 155, § 2º, XII, b, atribui à lei complementar a competência para dispor sobre substituição tributária, o que foi efetivado pela edição da Lei Complementar n. 87/1996. A Lei Complementar n. 87/1996, em seu art. 9º, condiciona a adoção do regime de substituição tributária em operações interestaduais à celebração de acordo específico entre os estados envolvidos. A legislação estadual do Pará (Lei Estadual n. 5 .530/1989, art. 39, § 11) adota a mesma diretriz, condicionando a substituição tributária interestadual à formalização de acordo entre os estados.
O Decreto Estadual n. 2 .401/2022 não inovou na ordem jurídica, limitando-se a regulamentar a sistemática de substituição tributária em conformidade com convênios e protocolos ICMS previamente firmados, adequando o regulamento do ICMS às normas pactuadas.
O princípio da anterioridade nonagesimal não se aplica, pois o decreto não institui ou majora tributo, mas apenas operacionaliza regime já existente, afastando-se a necessidade de observância do referido princípio. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE n. 598 .677/RS (Tema 456), fixou a tese de que a substituição tributária progressiva do ICMS exige previsão em lei complementar federal, mas não impôs necessidade de lei em sentido estrito estadual para a sua regulamentação. O art. 96 do Código Tributário Nacional inclui os decretos no conceito de legislação tributária, autorizando sua utilização para regulamentar obrigações tributárias decorrentes de regimes já previstos em lei. Não se verifica, em juízo de cognição sumária, a probabilidade do direito invocado pela impetrante, tampouco o perigo de dano irreparável ou de difícil reparação, pois inexiste prejuízo ao contribuinte na aplicação da sistemática de substituição tributária prevista. IV. DISPOSITIVO E TESE Recurso provido. Tese de julgamento: A substituição tributária do ICMS pode ser regulamentada por decreto estadual, desde que fundada em convênios ou protocolos firmados entre os estados, conforme autorizado pela Lei Complementar n. 87/1996. O Decreto Estadual n. 2.401/2022 não inova na ordem jurídica nem cria nova obrigação tributária, limitando-se a operacionalizar regime já previsto em lei e acordos interestaduais. A exigência do regime de substituição tributária prevista no decreto não viola o princípio da anterioridade nonagesimal, pois não implica instituição ou majoração de tributo. (TJ-PA - AGRAVO DE INSTRUMENTO: 08190946520228140000 27465936, Relator.: MAIRTON MARQUES CARNEIRO, Data de Julgamento: 09/06/2025, 2ª Turma de Direito Público) (GRIFO)

A propósito, o Código Tributário Nacional, ao definir o conceito de legislação tributária, expressamente inclui os decretos em seu espectro normativo (art. 96), o que reforça a legitimidade de sua utilização para disciplinar aspectos instrumentais e operacionais da tributação.

Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

No que tange à alegação de violação às anterioridades anual e nonagesimal, também não merece prosperar. Tais limitações constitucionais incidem, como regra, sobre hipóteses de instituição ou majoração de tributo, não sendo aplicáveis quando se está diante de mera alteração na sistemática de recolhimento de exação já existente.

A substituição tributária presente no ICMS sobre serviços de transporte interestadual e intermunicipal contém também a antecipação do fato gerador. Uma importante característica dessa antecipação do fato gerador é que ela encerra a fase de tributação da cadeia econômica. Isso quer dizer que os fatos geradores subsequentes não ensejarão nova cobrança do ICMS, mesmo que ocorram em valor maior, porque todo o ICMS relativo à cadeia econômica inteira já foi arrecadado.

Diante dessa realidade, a substituição tributária surge como uma solução simplificadora. Essa sistemática de arrecadação do ICMS-ST busca concentrar a cobrança do ICMS referente a todas as etapas da cadeia econômica numa única etapa, a saber, do que certamente decorre uma diminuição substancial da evasão fiscal e da máquina--fiscal, que ganha maior comodidade, economia, eficiência e celeridade no desempenho das atividades de arrecadação e fiscalização.

Todo o funcionamento do instituto da substituição tributária se baseia na possibilidade de se presumir os fatos geradores que ocorrerão nas etapas seguintes. Sendo função da base de cálculo aferir as dimensões do fato gerador, para que essa incidência possa se traduzir em valores recolhidos ao erário público, faz-se imprescindível presumir-se também uma base de cálculo.

Assim, não se configura ofensa ao princípio da irretroatividade, uma vez que o regime de substituição tributária trabalha com a lógica de fato gerador presumido, sendo inerente ao modelo a antecipação do recolhimento com base em operações futuras estimadas, sem que isso implique cobrança retroativa propriamente dita.

Ante o exposto,
CONHEÇO e NEGO PROVIMENTO
ao recurso de apelação, mantendo a sentença nos termos em que foi proferida.

É como voto.

Belém/PA, assinado na data e hora registradas no sistema.

Desa. LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO

Relatora

Belém, 26/05/2026