Tribunal: TJPA
Processo: 0835332-32.2022.8.14.0301
Classe: APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA
Relator(a): MAIRTON MARQUES CARNEIRO
Órgão julgador: MAIRTON MARQUES CARNEIRO
Órgão colegiado: 2ª Turma de Direito Público
Assuntos: 5947 - ICMS/Importação
Data de julgamento: 2025-05-26

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. RECURSO DE APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA – DIFAL. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS COM CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. POSSIBILIDADE DE COBRANÇA A PARTIR DE 1º DE ABRIL DE 2022. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO. CASO EM EXAME Remessa necessária e recurso de apelação interpostos pelo Estado do Pará contra sentença proferida em mandado de segurança impetrado por Simsen & Boroske Comércio Eletrônico Ltda., que concedeu a ordem para afastar a exigência do ICMS-DIFAL nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte durante todo o exercício financeiro de 2022. A impetrante alegou violação aos princípios da legalidade e anterioridade anual, com base no julgamento do Tema 1093 do STF. A sentença reconheceu a exigibilidade do tributo apenas a partir de 1º de janeiro de 2023. QUESTÃO EM DISCUSSÃO A questão em discussão consiste em definir se a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte pode ter início ainda no exercício de 2022, considerando a publicação da Lei Complementar nº 190/2022 e a exigência de observância aos princípios da anterioridade anual e nonagesimal. RAZÕES DE DECIDIR A EC nº 87/2015 introduz a sistemática de repartição do ICMS entre os Estados de origem e de destino nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte, condicionando sua aplicação à edição de lei complementar. O STF, ao julgar o Tema 1093 (RE 1.287.019/DF), fixou a tese de que é indispensável lei complementar para regulamentar a cobrança do DIFAL em tais operações, invalidando a cobrança fundamentada apenas em convênios e leis estaduais. A Lei Complementar nº 190/2022, publicada em 4 de janeiro de 2022, preenche a lacuna normativa apontada pelo STF, possibilitando a exigência do DIFAL a partir de sua entrada em vigor, condicionada à observância da anterioridade nonagesimal, conforme art. 3º da própria norma. O STF, ao julgar as ADIs 7066, 7070 e 7078, declarou constitucional a cláusula de vigência da LC nº 190/2022 e afastou a aplicação do princípio da anterioridade anual, firmando que a exigência do DIFAL é possível desde que respeitado o prazo de noventa dias após a publicação da norma, ou seja, a partir de 1º de abril de 2022. A sentença que afastou integralmente a exigibilidade do DIFAL em 2022 incorreu em erro de interpretação ao aplicar indevidamente a anterioridade anual, contrariando entendimento consolidado do STF. DISPOSITIVO E TESE RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO. Tese de julgamento: A cobrança do ICMS-DIFAL nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte é legítima a partir de 1º de abril de 2022, observada a anterioridade nonagesimal prevista no art. 150, III, "c", da CF e no art. 3º da Lei Complementar nº 190/2022. A Lei Complementar nº 190/2022 não institui novo tributo, mas apenas regulamenta a repartição de receitas prevista na EC nº 87/2015, não sendo aplicável o princípio da anterioridade anual. As leis estaduais anteriores à LC nº 190/2022 são ineficazes para fins de cobrança do DIFAL sem a regulamentação por norma complementar nacional. Dispositivos relevantes citados: CF/1988, arts. 146, III, "a"; 150, III, "b" e "c"; EC nº 87/2015; LC nº 190/2022, art. 3º; CPC/2015, art. 496, §1º. Jurisprudência relevante citada: STF, RE 1.287.019/DF (Tema 1093), rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 24.02.2021; STF, RE 1.221.330/SP (Tema 1094), rel. Min. Luiz Fux, rel. p/ acórdão Min. Alexandre de Moraes, j. 16.06.2020; STF, ADIs 7066, 7070 e 7078, j. 29.11.2023; TJPA, Ap. Cív. nº 0839768-34.2022.8.14.0301, rel. Des. Ezilda Pastana Mutran, j. 07.10.2024. ACÓRDÃO Acordam os Excelentíssimos Senhores Desembargadores componentes da 2ª Turma de Direito Público, por unanimidade de votos, CONHECER DO RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL, E NO MÉRITO, DOU-LHE PROVIMENTO PARCIAL, tudo nos termos do voto do Desembargador Relator. Este julgamento foi presidido pelo Exmo. Sr. Desembargador José Maria Teixeira do Rosário. Datado e assinado eletronicamente. Mairton Marques Carneiro Desembargador Relator

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DO PARÁ

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) - 0835332-32.2022.8.14.0301

APELANTE: ESTADO DO PARA

APELADO: ESTRELA 10 COMERCIO ELETRONICO LTDA

RELATOR(A):
Desembargador MAIRTON MARQUES CARNEIRO

EMENTA

DIREITO TRIBUTÁRIO. RECURSO DE APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA – DIFAL. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS COM CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. POSSIBILIDADE DE COBRANÇA A PARTIR DE 1º DE ABRIL DE 2022. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

CASO EM EXAME

Remessa necessária e recurso de apelação interpostos pelo Estado do Pará contra sentença proferida em mandado de segurança impetrado por Simsen & Boroske Comércio Eletrônico Ltda., que concedeu a ordem para afastar a exigência do ICMS-DIFAL nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte durante todo o exercício financeiro de 2022. A impetrante alegou violação aos princípios da legalidade e anterioridade anual, com base no julgamento do Tema 1093 do STF. A sentença reconheceu a exigibilidade do tributo apenas a partir de 1º de janeiro de 2023.

QUESTÃO EM DISCUSSÃO

A questão em discussão consiste em definir se a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte pode ter início ainda no exercício de 2022, considerando a publicação da Lei Complementar nº 190/2022 e a exigência de observância aos princípios da anterioridade anual e nonagesimal.

RAZÕES DE DECIDIR

A EC nº 87/2015 introduz a sistemática de repartição do ICMS entre os Estados de origem e de destino nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte, condicionando sua aplicação à edição de lei complementar.

O STF, ao julgar o Tema 1093 (RE 1.287.019/DF), fixou a tese de que é indispensável lei complementar para regulamentar a cobrança do DIFAL em tais operações, invalidando a cobrança fundamentada apenas em convênios e leis estaduais.

A Lei Complementar nº 190/2022, publicada em 4 de janeiro de 2022, preenche a lacuna normativa apontada pelo STF, possibilitando a exigência do DIFAL a partir de sua entrada em vigor, condicionada à observância da anterioridade nonagesimal, conforme art. 3º da própria norma.

O STF, ao julgar as ADIs 7066, 7070 e 7078, declarou constitucional a cláusula de vigência da LC nº 190/2022 e afastou a aplicação do princípio da anterioridade anual, firmando que a exigência do DIFAL é possível desde que respeitado o prazo de noventa dias após a publicação da norma, ou seja, a partir de 1º de abril de 2022.

A sentença que afastou integralmente a exigibilidade do DIFAL em 2022 incorreu em erro de interpretação ao aplicar indevidamente a anterioridade anual, contrariando entendimento consolidado do STF.

DISPOSITIVO E TESE

RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

Tese de julgamento
:

A cobrança do ICMS-DIFAL nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte é legítima a partir de 1º de abril de 2022, observada a anterioridade nonagesimal prevista no art. 150, III, "c", da CF e no art. 3º da Lei Complementar nº 190/2022.

A Lei Complementar nº 190/2022 não institui novo tributo, mas apenas regulamenta a repartição de receitas prevista na EC nº 87/2015, não sendo aplicável o princípio da anterioridade anual.

As leis estaduais anteriores à LC nº 190/2022 são ineficazes para fins de cobrança do DIFAL sem a regulamentação por norma complementar nacional.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, arts. 146, III, "a"; 150, III, "b" e "c"; EC nº 87/2015; LC nº 190/2022, art. 3º; CPC/2015, art. 496, §1º.

Jurisprudência relevante citada
: STF, RE 1.287.019/DF (Tema 1093), rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 24.02.2021; STF, RE 1.221.330/SP (Tema 1094), rel. Min. Luiz Fux, rel. p/ acórdão Min. Alexandre de Moraes, j. 16.06.2020; STF, ADIs 7066, 7070 e 7078, j. 29.11.2023; TJPA, Ap. Cív. nº 0839768-34.2022.8.14.0301, rel. Des. Ezilda Pastana Mutran, j. 07.10.2024.

ACÓRDÃO

Acordam os Excelentíssimos Senhores Desembargadores componentes da 2ª Turma de Direito Público, por unanimidade de votos, CONHECER DO RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL, E NO MÉRITO, DOU-LHE PROVIMENTO PARCIAL, tudo nos termos do voto do Desembargador Relator. Este julgamento foi presidido pelo Exmo. Sr. Desembargador José Maria Teixeira do Rosário.

Datado e assinado eletronicamente.

Mairton Marques Carneiro

Desembargador Relator

RELATÓRIO

RELATÓRIO

Tratam os presentes autos de
Remessa Necessária e Recurso de Apelação
à sentença proferida pelo D. Juízo de Direito da 3ª Vara de Execução Fiscal da Comarca de Belém, que concedeu a segurança pleiteada por SIMSEN & BOROSKE COMÉRCIO ELETRÔNICO LTDA., no Mandado de Segurança impetrado em face de ato tido como ilegal e abusivo praticado pelos Subsecretário da Administração Tributária do Estado do Pará, Diretor de Arrecadação e Informações Fazendárias do Estado do Pará e Diretor de Fiscalização da SEFAZ do Estado do Pará.

Síntese dos fatos.

Sustenta a impetrante, em síntese, a não incidência do diferencial de alíquota do ICMS (DIFAL) sobre suas operações interestaduais que destinam mercadorias a consumidores finais não contribuintes do imposto e localizados no Estado do Pará, vez que a cobrança deve observar o princípio da anterioridade anual, devendo assim, iniciar apenas em 1º de janeiro de 2023, porque posterior à promulgação da Lei Complementar nº 190/2022, conforme entendimento do STF no julgamento do Tema 1093. Pleiteia, inclusive em liminar, a suspensão da exigibilidade do referido crédito tributário. (Id 13111304).

O Juízo deferiu o pedido de liminar. (Id 13111342).

O Estado do Pará apresentou manifestação, sustentando, em síntese, a inadequação da via eleita, vez que o mandamus não gera efeitos patrimoniais pretéritos.

No mérito, defende que o DIFAL pode ser exigido com fundamento na Lei nº 8.315/2015, sendo esta válida e eficaz a partir da publicação da Lei Complementar nº 190/2022.

Aponta não se tratar de criação ou aumento de tributo, havendo apenas alteração nas regras de repartição de receitas entre os entes federados e que somente lei estadual seria legítima para tal instituição ou aumento. Destaca que a determinação do STF à edição de LC foi direcionada ao Congresso Nacional, que efetivamente a cumpriu; e, ainda que o Presidente não tenha sancionado a mesma em 2021, esse simples fato não pode criar óbice ao poder de tributação dos Estados. Pugna pela improcedência dos pedidos. (Id 13111390)

O Ministério Público de 1º grau manifestou-se pela concessão da ordem. (Id 13111398).

Constam manifestações do impetrante informando a realização de depósito judicial de valores de ICMS, pugnando pela suspensão da exigibilidade do ICMS destacado nos conhecimentos de transporte ora juntados.

O Juízo da Vara de Execução Fiscal da Capital sentenciou, concedendo a segurança, conforme o dispositivo: (Id 13111405).

25-Diante o exposto, CONFIRMO A LIMINAR DEFERIDA NOS AUTOS e JULGO PROCEDENTE o mandado de segurança, extinguindo-o com resolução de mérito, nos termos do art. 487, inciso I, do Código de Processo Civil. CONCEDO A SEGURANÇA pleiteada com o fim de afastar a incidência do Diferencial de alíquotas do ICMS, devido ao Estado do Pará, nas operações destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto durante todo o exercício financeiro do ano de 2022, devendo o impetrado se abster da prática de qualquer medida coercitiva visando sua cobrança.

26-Admito-as, apenas, a partir de 1º de janeiro de 2023 por força do princípio constitucional tributário da anterioridade de exercício.

27-Transcorrido in albis o prazo para recurso voluntário, encaminhem-se os autos ao Egrégio TJE/PA para reexame necessário, nos termos do que preceitua o art. 14, parágrafo primeiro da Lei n° 12.016/09.

28 – Condeno o impetrado em custas processuais, consignando, todavia, que nos termos do art. 40, I da Lei Estadual nº 8.328/2015, deve ser reconhecida a isenção do pagamento das custas à Fazenda Pública.

29-Por fim, não há que se falar em condenação em honorários de advogado, conforme a súmula nº 512 do STF e art. 25 da Lei nº 12.016/09.

30-Caso existam bens ou valores depositados, penhorados ou com restrição judicial decorrentes deste processo, determino, decorrido o trânsito em julgado, que se proceda ao levantamento respectivo, expedindo-se o que se fizer necessário para tanto, ressalvadas as custas.

31-Comunique-se o teor da presente sentença ao Desembargador-relator de eventual agravo de instrumento noticiado nos autos ou à Presidente do Tribunal de Justiça, em caso de suspensão de liminar comunicada nos mesmos.

32-P.R.I.C – Registrando-se a baixa processual nos moldes da resolução nº 46, de 18 dezembro de 2007, do Conselho Nacional de Justiça – CNJ.

O Estado do Pará
APELOU

DA SENTENÇA

(ID nº 13111408)
aduzindo, em síntese, que a Lei Complementar n.º 190/2022, levando em conta o julgamento conjunto da ADI 5.469 e do RE-RG 1.287.019/DF, possibilitou a cobrança do DIFAL a partir de sua publicação. Expõe que, quanto aos efeitos das leis estaduais instituidoras do DIFAL, a análise dos acórdãos do RE nº 1.221.330/SP e do RE nº 917.950/SP-AgR aponta que a data a ser considerada é a data da entrada em vigor da lei complementar, momento em que os efeitos das legislações estaduais consideradas válidas voltam a ser produzidos. Requer que recurso seja recebido no efeito suspensivo, e ao final seja dado provimento para reformar a sentença. (Id 13111408)

Em
CONTRARRAZÕES
(Id 13111411), a Impetrante, expos, em resumo, seu direito líquido e certo aos pedidos realizados, em especial para afastar a exigibilidade da cobrança do ICMS-DIFAL no exercício financeiro de 2022, em atenção ao princípio da Anterioridade, Legalidade e Segurança Jurídica, bem como, atentando-se a imposição do Artigo 3º da LC 190/2022 à nova relação jurídico tributária formada, após período de inexistência legislativa sobre o tema, pós modulação de efeitos da ADI 5.469. Defende como acertada a sentença e requer seja negado provimento à apelação.

Os autos vieram os autos distribuídos à minha relatoria.

A Procuradoria de Justiça se manifestou pelo conhecimento e provimento de Apelação Cível.

É o relatório.

VOTO

VOTO

I.
Juízo de Admissibilidade.

Desnecessidade de reexame necessário em razão de recurso voluntário da Fazenda Pública.

Considerando a interposição de recurso voluntário pela Fazenda Pública, não há que se falar em remessa necessária em relação à sua condenação (Inteligência do art. 496, § 1º, do CPC).

Nesse sentido, cito a lição do professor Humberto Theodoro Júnior (
in
Curso de Direito Processual Civil – Teoria geral do direito processual civil, processo de conhecimento e procedimento comum – vol. I / Humberto Theodoro Júnior. 56. ed. rev., atual. e ampl. – Rio de Janeiro: Forense, 2015, p. 1.077-1.078):

"
A novidade do CPC de 2015 é a supressão da superposição de remessa necessária e apelação. Se o recurso cabível já foi voluntariamente manifestado, o duplo grau já estará assegurado, não havendo necessidade de o juiz proceder à formalização da remessa oficial.
A sistemática do Código anterior complicava o julgamento do tribunal, que tinha de se pronunciar sobre dois incidentes – a remessa necessária e a apelação –, o que, quase sempre, culminava com a declaração de ter restado prejudicado o recurso da Fazenda Pública diante da absorção de seu objeto pelo decidido no primeiro expediente.
Andou bem, portanto, o novo Código em cogitar da remessa necessária apenas quando a Fazenda Pública for omissa na impugnação da sentença que lhe for adversa
(art. 496, § 1º). (...)”

Assim, tendo o NCPC eliminado a remessa necessária quando a Fazenda houver recorrido, o Tribunal, nos processos em andamento, desprezará o
reexame

ex officio
e apreciará apenas o recurso"

No mesmo sentido, tem-se os seguintes julgados:

"
REEXAME

NECESSÁRIO
. INTERPOSIÇÃO DE RECURSO VOLUNTÁRIO PELA FAZENDA PÚBLICA. NÃO CONHECIMENTO DA REMESSA. 1- Quando interposto recurso voluntário pela Fazenda Pública sucumbente, não há de ser conhecido o
reexame

necessário
, face o disposto no art. 496, § 1º, do CPC. 2- Remessa Necessária não conhecida
. APELAÇÕES CÍVEIS. SAÚDE. IMPOSSIBILIDADE DE CONTROLE JUDICIAL SOBRE POLÍTICAS PÚBLICAS E PRINCÍPIO DA RESERVA DO POSSÍVEL. TESES AFASTADAS. PLEITO RECURSAL DE CONDENAÇÃO DO ESTADO EM HONORÁRIOS SUCUMBENCIAIS. PARTE VENCEDORA ASSISTIDA PELA DEFENSORIA PÚBLICA. NÃO CABIMENTO. SÚMULA 421, DO STJ. SENTENÇA MANTIDA. 3- Embora o Poder Judiciário, em princípio, não possa imiscuir-se no mérito da condução das políticas públicas, indiscutível a possibilidade de ele controlar os desmandos e a incúria do Poder Executivo, como forma de garantir a efetividade dos direitos fundamentais, tal como a saúde. 4- Não se mostra suficiente a alegação da reserva do possível, sob o argumento abstrato da insuficiência de recurso orçamentário ao cumprimento da medida judicial e à efetivação das demais políticas públicas. 5- Nos termos do verbete sumular nº 421/STJ, \"Os honorários advocatícios não são devidos à Defensoria Pública quando ela atua contra a pessoa jurídica de direito público à qual pertença\". 6- Recursos conhecidos e não providos.

(TJ-TO - APL: 00185168020198270000, Relator: CELIA REGINA REGIS. Data de publicação: 17/07/2019)". (Grifo nosso)

"APELAÇÃO CÍVEL.
REMESSA NECESSÁRIA. ART. 496, § 1º, DO CPC/2015. INTERPOSIÇÃO DE RECURSO VOLUNTÁRIO PELO ESTADO. HIPÓTESE QUE FAZ DESAPARECER O
REEXAME
DE OFÍCIO
. REAPRECIAÇÃO DA MATÉRIA. ART. 1.030, II, DO CPC/2015.
1. Interposto recurso voluntário pela Fazenda Pública no prazo legal, não se conhece do
reexame

necessário
, a teor do disposto no art. 496, § 1º, do CPC/2015.
2. Reapreciação da matéria da remessa necessária, com emprego de fundamento diverso e atual, com base no art. 1.030, II, do Código de Processo Civil/2015, sem alteração do julgamento anterior. ACÓRDÃO MANTIDO, EM JUÍZO DE RETRATAÇÃO, POR MAIORIA, POR DISTINTO FUNDAMENTO. (Apelação Cível Nº 70072862071, Quarta Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Eduardo Uhlein, Julgado em 27/03/2019).

(TJ-RS - AC: 70072862071 RS, Relator: Eduardo Uhlein, Data de Julgamento: 27/03/2019, Quarta Câmara Cível, Data de Publicação: Diário da Justiça do dia 26/04/2019)". (Grifo nosso).

Portanto, havendo recurso voluntário, resta desnecessária a realização de
reexame

necessário
.

Conheço do recurso interposto, tendo em vista o atendimento dos pressupostos intrínsecos (cabimento, interesse recursal, legitimidade recursal e inexistência de fato extintivo do direito de recorrer) e extrínsecos (regularidade formal, tempestividade e preparo) de admissibilidade.

II – MÉRITO.

O objeto central do presente recurso consiste em discutir se está correta ou não a sentença proferida pelo MM. Juízo de Direito da 3ª Vara de Execução Fiscal da Comarca da Capital, que, nos autos do Mandado de Segurança, concedeu a segurança pleiteada, afastando a incidência do diferencial de alíquotas do ICMS, nas operações destinadas a consumidor final não contribuinte, durante todo exercício financeiro do ano de 2022.

Em caráter introdutório, cumpre assinalar que o Diferencial de Alíquota do ICMS constitui mecanismo instituído com o advento da Emenda Constitucional nº 87, de 16 de abril de 2015, com o propósito de promover a repartição da receita tributária do ICMS incidente nas operações interestaduais com consumidores finais não contribuintes do imposto, conferindo ao Estado de destino parte da arrecadação até então integralmente concentrada na unidade federativa de origem. O Estado do Pará, como os demais entes subnacionais, passou a instituir a cobrança do DIFAL com base nesse novo regramento constitucional, cuja efetiva aplicação dependeu de posterior regulamentação por meio de lei complementar, como exigido pelo art. 146, III, "a", da Constituição Federal.

Por conseguinte, a matéria foi tratada no Convênio CONFAZ n° 93/2015, sendo instituída a divisão do ICMS entre os Entes Federativos para todas as operações interestaduais.

Entretanto, no julgamento do RE-RG 1.287.019/DF (Tema 1.093) Supremo Tribunal Federal reconheceu a necessidade de edição de Lei Complementar Nacional para a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS.

Tema 1093 - Necessidade de edição de lei complementar visando a cobrança da Diferença de Alíquotas do ICMS –
DIFAL
nas operações interestaduais envolvendo consumidores finais não contribuintes do imposto, nos termos da Emenda Constitucional nº 87/2015.

Outrossim, impende salientar que, por ocasião do julgamento do Tema de Repercussão Geral nº 1.094, correspondente ao Recurso Extraordinário nº 1.221.330, de relatoria do Ministro Dias Toffoli, o Supremo Tribunal Federal consolidou entendimento vinculante segundo o qual as leis estaduais que instituíram a cobrança do Diferencial de Alíquota do ICMS (DIFAL), com fundamento direto na Emenda Constitucional nº 87/2015, embora formalmente válidas, não são aptas a produzir efeitos jurídicos imediatos antes da superveniência da necessária regulamentação por meio de lei complementar nacional.

Nesse sentido, restou assentado que a eficácia dessas normas estaduais encontra-se condicionada à promulgação e entrada em vigor da Lei Complementar nº 190/2022, que estabeleceu normas gerais aplicáveis ao tema, nos termos do art. 146, inciso III, alínea "a", da Constituição Federal. Assim, até que tal legislação complementar entrasse efetivamente em vigor, não se admitia a exigibilidade do tributo com fundamento exclusivo nas leis estaduais. A Suprema Corte, portanto, preservando a hierarquia normativa e os princípios da legalidade e da segurança jurídica, impôs a observância do devido processo legislativo federativo para fins de exação tributária, como se extrai do acórdão a seguir transcrito:

RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TEMA 1094 DA REPERCUSSÃO GERAL. CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. ICMS INCIDENTE NA IMPORTAÇÃO DE BENS E MERCADORIAS, POR PESSOA FÍSICA OU JURÍDICA, COM BASE EM LEI ESTADUAL EDITADA POSTERIORMENTE À PROMULGAÇÃO DA EC Nº 33/2001, PORÉM ANTES DA VIGÊNCIA DA LEI COMPLEMENTAR FEDERAL Nº 114/2002. POSSIBILIDADE. 1. A jurisprudência desta CORTE, no julgamento do RE 439.796-RG (Rel. Min. JOAQUIM BARBOSA, Tema 171), fixou a orientação de que, "após a Emenda Constitucional 33/2001, é constitucional a incidência de ICMS sobre operações de importação efetuadas por pessoa, física ou jurídica, que não se dedica habitualmente ao comércio ou à prestação de serviços". 2. Tal imposição tributária depende da edição de lei complementar federal; publicada em 17/12/2002, a Lei Complementar 114 supriu esta exigência. 3.
As leis ordinárias estaduais que previram o tributo após a Emenda 33/2001 e antes da entrada em vigor da LC 114/2002 são válidas, mas produzem efeitos apenas a contar da vigência da referida lei complementar. 4. No caso concreto, o tributo é constitucional e legalmente devido com base na Lei Estadual 11.001/2001, cuja eficácia teve início após a edição da LC 114/2002.
5. Recurso Extraordinário a que se dá provimento, de modo a denegar a segurança, restabelecendo a sentença de primeiro grau. Atribuída repercussão geral a esta matéria constitucional e fixada a seguinte tese de julgamento: "I - Após a Emenda Constitucional 33/2001, é constitucional a incidência de ICMS sobre operações de importação efetuadas por pessoa, física ou jurídica, que não se dedica habitualmente ao comércio ou à prestação de serviços, devendo tal tributação estar prevista em lei complementar federal. II - As leis estaduais editadas após a EC 33/2001 e antes da entrada em vigor da Lei Complementar 114/2002, com o propósito de impor o ICMS sobre a referida operação, são válidas, mas produzem efeitos somente a partir da vigência da LC 114/2002" (RE 1221330, Relator(a): LUIZ FUX, Relator(a) p/ Acórdão: ALEXANDRE DE MORAES, Tribunal Pleno, julgado em 16/06/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-204 DIVULG 14-08-2020 PUBLIC 17-08-2020)

Nesse sentido, consignou o STF que a eficácia das leis estaduais e distritais que impõem a cobrança do ICMS DIFAL, com base na Emenda Constitucional nº 87/2015, prescindiria da edição de Lei Complementar que veiculasse normas gerais sobre a matéria. Isto é, embora válidas de pleno direto, os dispositivos estaduais e distritais apenas produziriam efeitos se compatíveis com Lei Complementar que regulamente referido tributo.

Considerando a imprescindibilidade de regulamentação infraconstitucional para a plena eficácia da norma inserta pela Emenda Constitucional nº 87/2015, sobreveio, em 4 de janeiro de 2022, a promulgação da Lei Complementar nº 190, a qual veio a suprir a lacuna normativa até então existente, sanando a inconstitucionalidade formal que comprometia a exigibilidade do Diferencial de Alíquota do ICMS (DIFAL) pelos Estados e pelo Distrito Federal. Com o advento da referida lei complementar, restou preenchido o requisito previsto no art. 146, III, "a", da Constituição Federal, autorizando-se, em tese, a cobrança do tributo em âmbito interestadual nas operações com consumidor final não contribuinte do imposto.

Entretanto, embora solucionado o vício formal de origem, sobreveio nova celeuma jurídica, desta vez atinente à observância do princípio da anterioridade, consagrado no art. 150, inciso III, alíneas "b" e "c", da Constituição da República. Tal princípio, que veda a exigência de tributo no mesmo exercício financeiro de sua instituição ou antes de decorridos noventa dias da data de publicação da norma que o institui ou majora, suscitou questionamentos quanto à possibilidade de exigência do DIFAL ainda no exercício de 2022, especialmente à luz da cláusula de vigência da própria Lei Complementar nº 190/2022.

Com efeito, em sede de controle concentrado de constitucionalidade, o Supremo Tribunal Federal, ao apreciar conjuntamente as Ações Diretas de Inconstitucionalidade nºs 7066, 7070 e 7078, cujo julgamento foi divulgado no Informativo nº 1.119 da Corte, assentou a constitucionalidade do art. 3º da mencionada lei complementar. Referido dispositivo estipula que os efeitos da norma se produzem noventa dias após sua publicação oficial, em consonância com a anterioridade nonagesimal. Desse modo, firmou-se a orientação de que a cobrança do DIFAL somente poderia ter início a partir de 1º de abril de 2022, afastando, portanto, qualquer exigência retroativa ao início do exercício fiscal.

A nova lei complementar instaurada serviu apenas para consolidar obrigações acessórias do imposto em comento.

Nessa linha de compreensão, destacou o Supremo Tribunal Federal que a Lei Complementar nº 190/2022 não instituiu nova exação tributária nem promoveu majoração de alíquotas do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS. O que se operou, em verdade, foi a normatização da partilha do produto da arrecadação entre os entes federativos envolvidos na operação interestadual, com a repartição da receita do imposto entre o Estado de origem da mercadoria ou serviço e o Estado de destino do consumidor final não contribuinte do tributo.

Assim, tratando-se de mera regulamentação da sistemática de repartição da receita tributária já prevista na Constituição da República, por força da Emenda Constitucional nº 87/2015, entendeu a Suprema Corte que a edição da Lei Complementar nº 190/2022 não atrai, por si só, a aplicação das cláusulas constitucionais da anterioridade anual (art. 150, III, "b") e da anterioridade nonagesimal (art. 150, III, "c"), justamente por não haver inovação quanto ao aspecto material do tributo, tampouco majoração de sua carga tributária.

Essa foi a ratio decidendi firmada nos julgamentos das ADIs 7066, 7070 e 7078, em que se conferiu validade à cláusula de vigência do art. 3º da mencionada lei complementar, assentando-se, por conseguinte, que a exigibilidade do DIFAL no exercício de 2022 restaria condicionada apenas à observância do prazo de noventa dias, contado da publicação da norma, não se aplicando a vedação de cobrança no mesmo exercício financeiro da edição legislativa. Vejamos:

"O Tribunal, por maioria, julgou improcedente a ação direta, reconhecendo a constitucionalidade da cláusula de vigência prevista no art. 3º da Lei Complementar 190, no que estabeleceu que a lei complementar passasse a produzir efeitos noventa dias da data de sua publicação, nos termos do voto do Relator (...) Plenário, 29.11.2023."

Importante ressaltar que apesar de inexistir a obrigatoriedade quanto à anterioridade ao caso concreto, a própria legislação federal no seu artigo 3º, determinou que sua vigência deveria respeitar à anterioridade nonagesimal:

Art. 3º Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea "c" do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.

Assim, considerando que a lei foi publicada em 4 de janeiro de 2022, conforme decidido pela suprema corte, deve-se reconhecer a inconstitucionalidade da cobrança do DIFAL do ICMS no período anterior à 5 de abril de 2022.

Vejamos como tem se portado a jurisprudência:

AGRAVO INTERNO. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS-
DIFAL
. ANTECIPAÇÃO DA COBRANÇA. DIREITO LÍQUIDO E CERTO PRESENTE. DISCUSSÃO SOBRE A MODULAÇÃO DOS EFEITOS. IMPOSSIBILIDADE DE SOBRESTAMENTO PELO TEMA 1266, ANTE A INEXISTÊNCIA DE SUSPENSÃO DO FEITO. APLICABILIDADE DO TEMA 1.093 ATÉ O JULGAMENTO (24/02/2021). PROMULGAÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL, NOS TERMOS DO ART. 3º DA MESMA LEI. INCONSTITUCIONALIDADE DA COBRANÇA ANTECIPADA ENTRE A PUBLICAÇÃO ATÉ OS 90 (NOVENTA) DIAS POSTERIORES. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. RECURSO CONHECIDO E NÃO PROVIDO. A UNANIMIDADE.

1. Em síntese da demanda, a parte impetrante aduz na inicial ser pessoa jurídica de direito privado, que se dedica a vendas de mercadorias destinadas a consumidor final, não contribuintes localizados no Estado do Pará, se submetendo ao recolhimento do ICMS-
DIFAL
.

2. Sobreveio sentença para determinar a concessão da segurança pleiteada, sendo em sede de recurso confirmada em parte para modificar apenas a modulação dos efeitos para ser aplicado o princípio da anterioridade nonagesimal ao invés da anual.

3. Inconformada, a Empresa interpôs recurso de Agravo Interno para levar o
decisum
da relatora à Colenda Turma e em suas razões sustenta que a Lei Complementar nº 190/2022 instituiu novo imposto, o que atrai a aplicabilidade da anterioridade anual, bem como pediu pelo sobrestamento do feito em razão do Julgamento do Recurso Extraordinário n° 1.426.271/CE (Tema 1.266) do Supremo Tribunal Federal (STF) no qual trata especificamente sobre o assunto.

4. Brevemente ressalto que está sendo tratado nos presentes autos tão somente a modulação de efeitos decorrentes do período para a cobrança do tributo e não a instituição ou majoração de tributo.

5. Neste sentido, a Empresa não é abrangida pelo Tema 1.093 do STF, mas sim pela anterioridade nonagesimal, logo o período para não ser cobrado o ICMS-
DIFAL
de forma antecipado é aquele compreendido entre a publicação até os 90 (noventa) posteriores a ela.

6. Sobre o pedido de sobrestamento do feito em Decorrência do Julgamento do Recurso Extraordinário n° 1.426.271/CE (Tema 1.266) pelo Supremo Tribunal Federal (STF), verifico que este não possui determinação de suspensão dos processos em curso, mas tão somente do conhecimento de repercussão geral, o que não atrai de forma automática a suspensão.

7. Recurso conhecido e não provido. (TJPA – APELAÇÃO CÍVEL – Nº 0839768-34.2022.8.14.0301 – Relator(a): EZILDA PASTANA MUTRAN – 1ª Turma de Direito Público – Julgado em 07/10/2024).

Diante desse panorama jurisprudencial consolidado em sede de controle concentrado de constitucionalidade, constata-se que a r. sentença recorrida, ao afastar por completo a exigibilidade do Diferencial de Alíquota do ICMS (DIFAL) durante todo o exercício financeiro de 2022, incorreu em desacerto interpretativo ao divergir da diretriz vinculante fixada pelo Supremo Tribunal Federal nas Ações Diretas de Inconstitucionalidade nºs 7066, 7070 e 7078.

Com efeito, consoante decidido pela Suprema Corte, a cobrança do DIFAL com fundamento na Lei Complementar nº 190/2022 não viola os princípios da anterioridade anual nem da anterioridade nonagesimal, desde que respeitado o termo inicial de exigibilidade previsto no art. 3º da referida norma, qual seja, noventa dias após sua publicação oficial, ocorrida em 4 de janeiro de 2022.

Assim, impõe-se a reforma da sentença para reconhecer a legitimidade da cobrança do DIFAL pelo Estado do Pará a partir de 1º de abril de 2022, momento a partir do qual se operou a eficácia plena da Lei Complementar nº 190/2022, em estrita consonância com o entendimento vinculante firmado pelo Supremo Tribunal Federal.

Ante o exposto,
CONHEÇO DO RECURSO, DANDO-LHE PARCIAL PROVIMENTO À APELAÇÃO DO ESTADO DO PARÁ
, para permitir a cobrança do Diferencial de Alíquota (
DIFAL
) de ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidores finais não contribuintes, a partir do ano de 2022, respeitada a anterioridade nonagesimal
.

É como voto.

Belém (Pa), data de registro no sistema.

Mairton Marques Carneiro

Desembargador Relator

Belém, 26/05/2025