Tribunal: TJPA
Processo: 0813441-86.2021.8.14.0301
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): MARIA ELVINA GEMAQUE TAVEIRA
Órgão julgador: MARIA ELVINA GEMAQUE TAVEIRA
Órgão colegiado: 1ª Turma de Direito Público
Assuntos: 5946 - ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias
Data de julgamento: 2025-09-08

Ementa:
EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÕES CÍVEIS. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS – DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). APLICAÇÃO DA LC Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. I. CASO EM EXAME 1. Trata-se de apelações interpostas contra sentença que concedeu segurança para afastar a incidência do DIFAL/ICMS em operações destinadas a consumidor final não contribuinte no exercício de 2022, admitindo sua exigência apenas a partir de 2023, e que negou o direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Há duas questões em discussão: (i) verificar se a cobrança do DIFAL/ICMS no exercício de 2022 afronta o princípio da anterioridade tributária; (ii) saber se é possível o reconhecimento do direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente por meio de mandado de segurança. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. A Lei Complementar nº 190/2022, que regulamenta o DIFAL/ICMS, não instituiu novo tributo, mas está sujeita à anterioridade nonagesimal, de modo que sua eficácia se inicia em 05.04.2022. 4. O mandado de segurança é meio hábil para declarar o direito à compensação tributária, conforme a Súmula 213 do STJ, devendo o contribuinte buscar o crédito tributário na via administrativa. IV. DISPOSITIVO E TESE 5. Recursos parcialmente providos. _________________ Dispositivos relevantes citados: CF/1988, arts. 150, III, “b” e “c”; LC nº 190/2022, art. 3º. Jurisprudência relevante citada: STF, ADIs 5469, 7066, 7070 e 7078; STJ, Súmula 213; AgInt no AREsp 2.331.856/RJ, rel. Min. Herman Benjamin, DJe 18/12/2023. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Excelentíssimos Senhores Desembargadores componentes da 1ª Turma de Direito Público, à unanimidade, em CONHECER E DAR PARCIAL PROVIMENTO AOS RECURSOS DE APELAÇÃO, nos termos do voto da eminente Desembargadora Relatora. Julgamento ocorrido na 31ª Sessão Ordinária do Plenário Virtual do Tribunal Pleno do Tribunal de Justiça do Estado do Pará, iniciada no dia 08 de setembro de 2025. ELVINA GEMAQUE TAVEIRA Desembargadora Relatora

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DO PARÁ

APELAÇÃO CÍVEL (198) - 0813441-86.2021.8.14.0301

APELANTE: ESTADO DO PARÁ

APELADO: DAIKIN AR CONDICIONADO BRASIL LTDA.

RELATOR(A):
Desembargadora MARIA ELVINA GEMAQUE TAVEIRA

EMENTA

EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO.
APELAÇÕES CÍVEIS.
MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS – DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). APLICAÇÃO DA LC Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA.

I. CASO EM EXAME

1. Trata-se de apelações interpostas contra sentença que concedeu segurança para afastar a incidência do DIFAL/ICMS em operações destinadas a consumidor final não contribuinte no exercício de 2022, admitindo sua exigência apenas a partir de 2023, e que negou o direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. Há duas questões em discussão:

(i) verificar se a cobrança do DIFAL/ICMS no exercício de 2022 afronta o princípio da anterioridade tributária; (ii) saber se é possível o reconhecimento do direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente por meio de mandado de segurança.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. A Lei Complementar nº 190/2022, que regulamenta o DIFAL/ICMS, não instituiu novo tributo, mas está sujeita à anterioridade nonagesimal, de modo que sua eficácia se inicia em 05.04.2022.

4. O mandado de segurança é meio hábil para declarar o direito à compensação tributária, conforme a Súmula 213 do STJ, devendo o contribuinte buscar o crédito tributário na via administrativa.

IV. DISPOSITIVO E TESE

5. Recursos parcialmente providos.

_________________

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, arts. 150, III, “b” e “c”; LC nº 190/2022, art. 3º.

Jurisprudência relevante citada: STF, ADIs 5469, 7066, 7070 e 7078; STJ, Súmula 213; AgInt no AREsp 2.331.856/RJ, rel. Min. Herman Benjamin, DJe 18/12/2023.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Excelentíssimos Senhores Desembargadores componentes da 1ª Turma de Direito Público, à unanimidade, em CONHECER E DAR PARCIAL PROVIMENTO AOS RECURSOS DE APELAÇÃO, nos termos do voto da eminente Desembargadora Relatora.

Julgamento ocorrido na 31ª Sessão Ordinária do Plenário Virtual do Tribunal Pleno do Tribunal de Justiça do Estado do Pará, iniciada no dia 08 de setembro de 2025.

ELVINA GEMAQUE TAVEIRA

Desembargadora Relatora

RELATÓRIO

Trata-se de Apelações Cíveis interpostas pelo

ESTADO DO PARÁ e por DAIKIN AR CONDICIONADO BRASIL LTDA
,
diante da sentença proferida pelo Juízo de Direito da 3ª Vara de Execução Fiscal da Capital, nos autos do Mandado de Segurança (processo n.

0813441-86.2021.8.14.0301
).

A sentença foi proferida com parte dispositiva nos seguintes termos:

(...) 25-Diante o exposto,
CONFIRMO A LIMINAR DEFERIDA NOS AUTOS
e
JULGO PROCEDENTE
o mandado de segurança, extinguindo-o com resolução de mérito, nos termos do art. 487, inciso I, do Código de Processo Civil.
CONCEDO A SEGURANÇA
pleiteada com o fim de afastar a incidência do Diferencial de alíquotas do ICMS, devido ao Estado do Pará, nas operações destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto durante todo o exercício financeiro do ano de 2022, devendo o impetrado se abster da prática de qualquer medida coercitiva visando sua cobrança.

26-Admito-as, apenas, a partir de 1º de janeiro de 2023 por força do princípio constitucional tributário da anterioridade de exercício.

27-Transcorrido in albis o prazo para recurso voluntário, encaminhem-se os autos ao Egrégio TJE/PA para reexame necessário, nos termos do que preceitua o art. 14, parágrafo primeiro da Lei n° 12.016/09.

28 – Condeno o impetrado em custas processuais, consignando, todavia, que nos termos do art. 40, I da Lei Estadual nº 8.328/2015, deve ser reconhecida a isenção do pagamento das custas à Fazenda Pública.

29-Por fim, não há que se falar em condenação em honorários de advogado, conforme a súmula nº 512 do STF e art. 25 da Lei nº 12.016/09.

30-Caso existam bens ou valores depositados, penhorados ou com restrição judicial decorrentes deste processo, determino, decorrido o trânsito em julgado, que se proceda ao levantamento respectivo, expedindo-se o que se fizer necessário para tanto, ressalvadas as custas.

31-Comunique-se o teor da presente sentença ao Desembargador-relator de eventual agravo de instrumento noticiado nos autos ou à Presidente do Tribunal de Justiça, em caso de suspensão de liminar comunicada nos mesmos (...)

Em suas razões, o Estado do Pará sustenta a impossibilidade de utilização do mandado de segurança contra Lei em tese e a ausência de ato coator.

Aduz que a cobrança do ICMS-DIFAL sobre operações destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto é válida para o exercício de 2022, com base na Lei Complementar 190/2022, que regulamentou a cobrança. Assevera que o juízo
a quo
se equivocou ao entender que a referida Lei Complementar instituiu um novo tributo, sujeitando-se ao princípio da anterioridade anual, quando, na verdade, a Lei apenas disciplinou a repartição do ICMS entre os Estados, sem criar nova exação.

A Impetrante interpôs apelação aduzindo

que a Lei Estadual nº 8.315/2015 foi declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, em razão do julgamento da ADI nº 5.469 e do Tema 1.093 de repercussão geral, não havendo, portanto, norma estadual válida que autorize a cobrança do DIFAL no Pará. Requer, ainda, o reconhecimento do direito à restituição/compensação dos valores indevidamente recolhidos a título de ICMS-DIFAL nos cinco anos anteriores à impetração do mandado de segurança.

As partes apresentaram contrarrazões, mantendo posições antagônicas.

Coube-me a relatoria do feito por distribuição.

Em manifestação, a Procuradoria de Justiça do Ministério Público, pronuncia-se pelo conhecimento e provimento do recurso de apelação do Estado do Pará e conhecimento e não provimento do recurso da Autora.

É o relato do essencial.

VOTO

Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço dos recursos e passo a examiná-los.

APELAÇÃO INTERPOSTA PELO ESTADO DO PARÁ

A controvérsia recursal consiste em definir se deve ser mantida a sentença que afastou a exigibilidade do Diferencial de Alíquota do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (Difal/ICMS), devido ao Estado do Pará, nas operações realizadas pela impetrante destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, durante todo o exercício financeiro do ano de 2022.

Inicialmente, descabe a alegação de não cabimento do mandado de segurança, haja vista que a ação discute a incidência dos efeitos concreto da cobrança de ICMS sobre operações realizadas pela Impetrante.

No que tange ao mérito, com a finalidade de equilibrar a distribuição do imposto nas operações interestaduais, o
DIFAL/ICMS foi introduzido pela Emenda Constitucional nº. 87/2015, que deu nova redação ao art. 155, § 2º, VII, da CF/88, senão vejamos:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

(...)

VII -
nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual
;”. (Grifo nosso).

A nova norma instituiu a divisão do ICMS entre o Estado de origem e o Estado de destino, de modo que, se um consumidor residente no Estado do Pará adquirir uma mercadoria pela internet, numa loja situada em outra unidade da federação, o valor do ICMS obtido com a aplicação da alíquota interestadual será destinado ao Estado de origem, ficando com o Pará (Estado de destino) o valor resultante da diferença entre sua alíquota interna e a alíquota interestadual.

Desta forma, com o intuito de disciplinar e implementar a cobrança do DIFAL/ICMS, os Estados e o Distrito Federal firmaram entre si o Convênio ICMS nº 93/2015, regulamentado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária
(
CONFAZ)
.
No âmbito do Pará, referida cobrança é tratada pela Lei Estadual nº 8.315/15, editada em 03/12/2015.

No entanto, no dia 24/12/2021, em julgamento conjunto da ADI nº. 5469 e do Recurso Extraordinário com Repercussão Geral nº. 1.287.019/DF (Tema 1093), o Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade das cláusulas que regulamentavam a cobrança do DIFAL no Convênio ICMS nº. 93/15, ante a necessidade de edição de Lei Complementar veiculando normas gerais.

Na ocasião, houve modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade, exigindo-se a edição de lei complementar apenas a partir de 2022 (exercício seguinte à data do julgamento). Por consequência, a cobrança do DIFAL com base no Convênio ICMS nº. 93/2015 se manteve válida somente até dezembro de 2021, exceto quanto à Cláusula 9ª, que tratava da cobrança em relação a microempresas e empresas de pequeno porte.

Apesar de considerar válidas as leis estaduais ou distritais editadas após a EC 87/2015 que disciplinam a cobrança do DIFAL/ICMS, o STF determinou que não produziriam efeitos enquanto não fosse editada lei complementar federal dispondo sobre o assunto.

Nesse contexto, no dia 04 de janeiro de 2022, foi editada a Lei Complementar Federal nº. 190, alterando a Lei Kandir (LC nº. 87/96), regulamentando a cobrança do DIFAL/ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.

Mais adiante, quando do julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade – ADIS 7066, 7078 e 7070, o Plenário do Supremo Tribunal Federal decidiu que esse mecanismo de compensação deve observar o princípio da anterioridade nonagesimal, incidindo somente sobre as transações ocorridas 90 (noventa) dias após a data da publicação da Lei Complementar 190/2022, que o regulamentou.
Vejamos:

Decisão
: O Tribunal, por maioria, julgou improcedente a ação direta
, reconhecendo a constitucionalidade da cláusula de vigência prevista no art. 3º da Lei Complementar 190, no que estabeleceu que a lei complementar passasse a produzir efeitos noventa dias da data de sua publicação,
nos termos do voto do Relator, vencidos os Ministros Edson Fachin, André Mendonça, Cármen Lúcia e os Ministros Ricardo Lewandowski e Rosa Weber, que votaram em assentada anterior ao pedido de destaque. Não votou o Ministro Cristiano Zanin, sucessor do Ministro Ricardo Lewandowski. Presidência do Ministro Luís Roberto Barroso. Plenário, 29.11.2023. (Grifei)

Como se vê, a LC 190/2022 não criou tributo, mas apenas estabeleceu regra de repartição de arrecadação tributária, não se aplicando ao caso o princípio da anterioridade anual. Ressalta-se, ainda, que o fracionamento do tributo entre o estado produtor e o estado de destino ocorreu sem repercussão econômica para o contribuinte.

Destarte, o princípio da anterioridade nonagesimal, expressamente mencionado na parte final do artigo 3º da LC 190/2022, deve produzir efeito após 90 dias da data de sua publicação.

No caso concreto, observa que o Juízo
a quo
aplicou o princípio constitucional tributário da anterioridade anual ao afastar a incidência do Difal/ICMS nas operações realizadas em todo o exercício de 2022, admitindo-as, apenas, a partir de 1º de janeiro de 2023.

Não obstante, tendo em vista o entendimento firmado pelo STF acerca da aplicabilidade da anterioridade nonagesimal e, considerando que a Lei Complementar nº 190 foi publicada no dia 5 de janeiro de 2022, deve a sentença ser parcialmente reformada, para que seja a segurança concedida em parte, de modo que a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS possa incidir apenas sobre as operações ocorridas a partir de 05 de abril de 2022, data de início da vigência da lei que o regulamentou.

APELAÇÃO INTERPOSTA PELA IMPETRANTE

A Impetrante pretende a reforma da sentença, para reconhecer o direito à restituição dos valores indevidamente e eventualmente recolhidos ou lançados a débito na escrituração fiscal, por meio de compensação.

A declaração do direito à compensação tributária, pela via do
mandamus
, possui amparo na Súmula 213 do STJ:

“Súmula 213: O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária”.

Assim, a segurança pretendida pode abranger o reconhecimento do direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente. A compensação deve ser pleiteada na via administrativa e o valor devido ao contribuinte deve ser apurado e atualizado de acordo com a legislação de regência. Ratificando tais assertivas, cito a jurisprudência do STJ, representada pelo seguinte julgado:

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO.
MANDADO DE SEGURANÇA. DECLARAÇÃO DO DIREITO À RESTITUIÇÃO OU À COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO NA ADMINISTRAÇÃO. VALORES ANTERIORES À IMPETRAÇÃO. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.

1. Caso em que o Tribunal de origem, ao examinar a demanda, concluiu: "Por fim, com acerto o juízo a quo reconheceu a impossibilidade de acolhimento da pretensão voltada ao reconhecimento do direito à compensação dos valores pagos indevidamente nos últimos cinco anos. Como cediço, o mandado de segurança não pode ser utilizado como substitutivo de ação de cobrança, nos moldes da jurisprudência sumulada do Supremo Tribunal Federal: Súmula 269-STF: O mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança. Súmula 271-STF: Concessão de mandado de segurança não produz efeitos patrimoniais, em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria".

2. Como se observa, a decisão a quo está em dissonância
com o entendimento do Superior Tribunal de Justiça segundo a qual o Mandado de Segurança é via adequada para declarar o direito à compensação ou restituição de tributos, sendo que, em ambos os casos, concedida a ordem, os pedidos devem ser requeridos na esfera administrativa, descabendo a via do precatório, sob pena de conferir indevidos efeitos retroativos ao mandamus.

3. Com efeito, a decisão mandamental que declara o direito à compensação ou à restituição do indébito não equivale a provimento condenatório de repetição de indébito, pois não há a quantificação dos valores a serem devolvidos, tampouco determinação de sua posterior liquidação em Execução Judicial, a ensejar a sua quitação mediante expedição de RPV ou de precatório. Há somente a autorização para que a parte impetrante possa postular o recebimento dos créditos existentes diretamente na instância administrativa, desde que observada a legislação de regência do ente tributante, momento em que o quantum devido, segundo os critérios fixados judicialmente, será apurado pelas partes.

4. Ademais,
a orientação jurisprudencial firmada pela Primeira Seção do STJ é de que "o reconhecimento do direito à compensação de eventuais indébitos recolhidos anteriormente à impetração ainda não atingidos pela prescrição não importa em produção de efeito pretérito, vedado pela Súmula 271 do STF, visto que não há quantificação dos créditos a compensar e, por conseguinte, provimento condenatório em desfavor da Fazenda Pública à devolução de determinado valor, o qual deverá ser calculado posteriormente pelo contribuinte e pelo fisco no âmbito administrativo segundo o direito declarado judicialmente ao impetrante
" (EREsp 1.770.495/RS, Rel. Min. Gurgel de Faria, DJe 17.12.2021).

5. Agravo Interno não provido. (AgInt no AREsp n. 2.331.856/RJ, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 25/9/2023, DJe de 18/12/2023)”. (Grifo nosso).

Conclui-se, portanto, que o recurso da Impetrante deve ser parcialmente provido, para reconhecer o direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente, nos termos definidos no julgamento das ADI’s 7066, 7075 e 7078.

Descabe, no entanto, a alegação de inexistência de Lei Estadual que autorize a exigência do ICMS, diante da existência da Lei Estadual nº 8.315/15, já mencionada no julgamento do apelo do Ente Estatal.

DO DISPOSITIVO

Ante o exposto, CONHEÇO E DOU PARCIAL PROVIMENTO ao Recurso de Apelação do ESTADO DO PARÁ para reformar, em parte, a sentença, de modo a viabilizar a cobrança do DIFAL/ICMS sobre as operações realizadas pela empresa recorrida, no ano de 2022, exceto no período que corresponde à anterioridade nonagesimal (art. 3º da LC 190/2022); CONHEÇO E DOU PARCIAL PROVIMENTO ao recurso de apelação da IMPETRANTE para reconhecer o direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente, nos termos da fundamentação.

Registra-se, em caso de eventual interposição de Agravo Interno que, havendo declaração de recurso manifestamente inadmissível ou improcedente, o
agravante poderá ser condenado a pagar ao agravado multa fixada entre 1 e 5% do valor atualizado da causa, em observância ao disposto no art.
1.021, §4º do CPC/15.

De igual modo, alerta-se às partes que embargos declaratórios meramente protelatórios ensejarão a aplicação de multa, nos termos do artigo 1.026, §2º do CPC/15.

P.R.I.C.

Belém (PA), 08 de setembro de 2025.

ELVINA GEMAQUE TAVEIRA

Desembargadora Relatora

Belém, 15/09/2025