Tribunal: TJPA
Processo: 0861398-20.2020.8.14.0301
Classe: APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA
Relator(a): LUZIA NADJA GUIMARAES NASCIMENTO
Órgão julgador: LUZIA NADJA GUIMARAES NASCIMENTO
Órgão colegiado: 2ª Turma de Direito Público
Assuntos: 5947 - ICMS/Importação
Data de julgamento: 2025-11-10

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÕES CÍVEIS. ICMS-DIFAL. CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. COBRANÇA VÁLIDA A PARTIR DE 05/04/2022. MODULAÇÃO DE EFEITOS. INEXIGIBILIDADE A CONTAR DA IMPETRAÇÃO DO MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO AO CRÉDITO TRIBUTÁRIO RECONHECIDO. RECURSOS PARCIALMENTE PROVIDOS. SENTENÇA REFORMADA I. CASO EM EXAME 1. Remessa necessária e recursos de apelação interpostos contra sentença que concedeu a segurança para afastar a cobrança do ICMS-DIFAL em operações destinadas a consumidor final não contribuinte durante todo o exercício de 2022. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. As questões em discussão consistem em: (i) analisar se a sentença incorreu em julgamento extra petita capaz de ensejar-lhe a nulidade; (ii) definir se a exigibilidade do ICMS-DIFAL no exercício de 2022 deve ser afastada integralmente ou apenas até o decurso do prazo de 90 dias previsto no art. 3º da LC nº 190/2022; (iii) estabelecer se a impetrante possui direito ao reconhecimento do crédito tributário decorrente dos valores indevidamente recolhidos. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. Não há nulidade da sentença por julgamento extra petita, pois a análise da LC nº 190/2022 se insere no objeto da controvérsia, sendo possível ao julgador considerar fatos supervenientes conforme art. 493 do CPC. 4. O STF, no RE nº 1.287.019 (Tema 1.093) e nas ADIs nº 7066, 7070 e 7078, reconhece a necessidade de lei complementar para regulamentar o DIFAL, reputando válida a LC nº 190/2022, cuja eficácia depende apenas da anterioridade nonagesimal. 5. O ICMS-DIFAL não configura novo tributo, mas repartição de receita, atraindo somente a anterioridade nonagesimal, o que torna legítima a cobrança a partir de 05/04/2022. 6. A modulação de efeitos do RE nº 1.287.019 ressalvou as ações judiciais em curso, como a presente, razão pela qual deve ser vedada a exigibilidade do DIFAL desde a impetração do mandamus (28/10/2020) até 90 dias após a vigência da LC nº 190/2022 (04/04/2022). 7. O mandado de segurança é ação adequada para reconhecimento do direito à compensação tributária, cuja compensação deverá ser pleiteada em via própria (administrativa ou ação de cobrança). IV. DISPOSITIVO E TESE 8. Recursos parcialmente providos. Sentença reformada. Teses de julgamento: 1. A cobrança do ICMS-DIFAL regulamentado pela LC nº 190/2022 exige apenas a observância da anterioridade nonagesimal, não sendo necessária anterioridade anual. 2. O mandado de segurança impetrado antes do julgamento do Tema 1093/STF abrange a modulação de efeitos, garantindo ao contribuinte a inexigibilidade do DIFAL desde a impetração até 90 dias após a vigência da LC nº 190/2022. 3. O contribuinte tem direito ao reconhecimento do crédito tributário relativo aos valores pagos indevidamente no período, a ser compensado ou restituído em via própria. Dispositivos relevantes citados: · CF/1988, arts. 150, III; · CPC, art. 493; · LC nº 87/1996, art. 24-A, § 4º; · LC nº 190/2022, art. 3º. Jurisprudência relevante citada: · STF, Súmulas 269 e 271; · STF, Tema 1.093 (RE 1.287.019); · STF, ADI nº 7066, Rel. Min. Alexandre de Moraes, Pleno, j. 29.11.2023; · STF, ADI nº 7070, Rel. Min. Roberto Barroso, Pleno, j. 29.11.2023; · STF, ADI nº 7078, Rel. Min. Gilmar Mendes, Pleno, j. 29.11.2023; · STJ, Súmula 213 e Tema Repetitivo 118. ACÓRDÃO Vistos, relatados e aprovados em Plenário Virtual os autos acima identificados, ACORDAM os Excelentíssimos Desembargadores que integram a 2ª Turma de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado do Pará, por unanimidade, conhecer da remessa necessária e dos recursos de apelação e dar-lhes parcial provimento, nos termos do voto da Relatora. Belém/PA, assinado na data e hora registradas no sistema. Desa. LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO Relatora

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DO PARÁ

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) - 0861398-20.2020.8.14.0301

APELANTE: ESTADO DO PARÁ, SHOPCOLOR COMERCIO ELETRONICO LTDA

APELADO: SHOPCOLOR COMERCIO ELETRONICO LTDA, ESTADO DO PARÁ

RELATOR(A):
Desembargadora LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO

EMENTA

DIREITO TRIBUTÁRIO. REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÕES CÍVEIS. ICMS-DIFAL. CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. COBRANÇA VÁLIDA A PARTIR DE 05/04/2022. MODULAÇÃO DE EFEITOS. INEXIGIBILIDADE A CONTAR DA IMPETRAÇÃO DO MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO AO CRÉDITO TRIBUTÁRIO RECONHECIDO. RECURSOS PARCIALMENTE PROVIDOS. SENTENÇA REFORMADA

I. CASO EM EXAME

1. Remessa necessária e recursos de apelação interpostos contra sentença que concedeu a segurança para afastar a cobrança do ICMS-DIFAL em operações destinadas a consumidor final não contribuinte durante todo o exercício de 2022.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. As questões em discussão consistem em:

(i) analisar se a sentença incorreu em julgamento
extra petita
capaz de ensejar-lhe a nulidade;

(ii) definir se a exigibilidade do ICMS-DIFAL no exercício de 2022 deve ser afastada integralmente ou apenas até o decurso do prazo de 90 dias previsto no art. 3º da LC nº 190/2022;

(iii) estabelecer se a impetrante possui direito ao reconhecimento do crédito tributário decorrente dos valores indevidamente recolhidos.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. Não há nulidade da sentença por julgamento
extra petita
, pois a análise da LC nº 190/2022 se insere no objeto da controvérsia, sendo possível ao julgador considerar fatos supervenientes conforme art. 493 do CPC.

4. O STF, no RE nº 1.287.019 (Tema 1.093) e nas ADIs nº 7066, 7070 e 7078, reconhece a necessidade de lei complementar para regulamentar o DIFAL, reputando válida a LC nº 190/2022, cuja eficácia depende apenas da anterioridade nonagesimal.

5. O ICMS-DIFAL não configura novo tributo, mas repartição de receita, atraindo somente a anterioridade nonagesimal, o que torna legítima a cobrança a partir de 05/04/2022.

6. A modulação de efeitos do RE nº 1.287.019 ressalvou as ações judiciais em curso, como a presente, razão pela qual deve ser vedada a exigibilidade do DIFAL desde a impetração do mandamus (28/10/2020) até 90 dias após a vigência da LC nº 190/2022 (04/04/2022).

7. O mandado de segurança é ação adequada para reconhecimento do direito à compensação tributária, cuja compensação deverá ser pleiteada em via própria (administrativa ou ação de cobrança).

IV. DISPOSITIVO E TESE

8. Recursos parcialmente providos. Sentença reformada.

Teses de julgamento:

1.

A cobrança do ICMS-DIFAL regulamentado pela LC nº 190/2022 exige apenas a observância da anterioridade nonagesimal, não sendo necessária anterioridade anual.

2.
O mandado de segurança impetrado antes do julgamento do Tema 1093/STF abrange a modulação de efeitos, garantindo ao contribuinte a inexigibilidade do DIFAL desde a impetração até 90 dias após a vigência da LC nº 190/2022.

3.
O contribuinte tem direito ao reconhecimento do crédito tributário relativo aos valores pagos indevidamente no período, a ser compensado ou restituído em via própria.

Dispositivos relevantes citados:

·

CF/1988, arts. 150, III;

·

CPC, art. 493;

·

LC nº 87/1996, art. 24-A, § 4º;

·

LC nº 190/2022, art. 3º.

Jurisprudência relevante citada:

·

STF, Súmulas 269 e 271;

·

STF, Tema 1.093 (RE 1.287.019);

·

STF, ADI nº 7066, Rel. Min. Alexandre de Moraes, Pleno, j. 29.11.2023;

·

STF, ADI nº 7070, Rel. Min. Roberto Barroso, Pleno, j. 29.11.2023;

·

STF, ADI nº 7078, Rel. Min. Gilmar Mendes, Pleno, j. 29.11.2023;

·

STJ, Súmula 213 e Tema Repetitivo 118.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e aprovados em Plenário Virtual os autos acima identificados, ACORDAM os Excelentíssimos Desembargadores que integram a 2ª Turma de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado do Pará, por unanimidade, conhecer da remessa necessária e dos recursos de apelação e dar-lhes parcial provimento, nos termos do voto da Relatora.

Belém/PA, assinado na data e hora registradas no sistema.

Desa. LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO

Relatora

RELATÓRIO

Trata-se de
remessa necessária e recursos de apelação cível
interpostos pelo Estado do Pará contra sentença que
concedeu a segurança
para afastar a

incidência do Diferencial de Alíquota do ICMS (DIFAL) nas operações destinadas a consumidor final não contribuinte durante todo o exercício financeiro de 2022.

Inconformadas, ambas as partes interpuseram recurso de apelação.

Em suas razões (Id n. 20165536), o Estado do Pará argui preliminarmente a nulidade da sentença por julgamento
extra petita
. No mérito sustenta, em suma, a possibilidade de cobrança do ICMS-Difal a contar da edição da LC n. 190/2022, uma vez que referida lei não criou novo tributo, mas tão somente regulamentou norma já existente.

Ao fim, requer o provimento do recurso para reformar a sentença e denegar a segurança pleiteada.

Por sua vez, a empresa impetrante requer a reforma da sentença para sanar a omissão quanto às cobranças já efetivadas nos exercícios financeiros anteriores a 2022 e ao pedido de reconhecimento do direito creditório dos valores indevidamente recolhidos a título de ICMS-DIFAL nestes períodos (Id n. 20165546).

Foram apresentadas contrarrazões pela impetrante (Id n. 20165540) e pelo Estado do Pará (Id n. 20165550).

É o relatório.

VOTO

Conheço da remessa necessária e dos recursos de apelação por estarem preenchidos todos os seus requisitos de admissibilidade.

Considerando que as insurgências recursais consistem na análise da exigibilidade de cobrança do Diferencial de Alíquota do ICMS (DIFAL) até o exercício financeiro de 2022 e suas eventuais consequências, passo à apreciação dos recursos de forma conjunta.

Inicialmente, acerca da
preliminar
suscitada pelo Estado do Pará de nulidade da sentença por julgamento
extra petita
, entendo não merecer acolhida.

Isto porque, inobstante o ajuizamento do mandado de segurança ter sido no ano de 2020, a análise referente à vigência posterior da Lei Complementar nº 190/2022 está contida no âmbito do objeto de discussão da petição inicial, uma vez que foi precisamente essa legislação que regulamentou o ICMS-DIFAL, conforme exigido no debate jurídico.

Neste sentido, o órgão julgador deve considerar a matéria fática e/ou jurídica relevante para o deslinde da controvérsia, ainda que ocorrida posteriormente ao ajuizamento da inicial, consoante o previsto no art. 493 do CPC,
in verbis
:
"Se, depois da propositura da ação, algum fato constitutivo, modificativo ou extintivo do direito influir no julgamento do mérito, caberá ao juiz tomá-lo em consideração, de ofício ou a requerimento da parte, no momento de proferir a decisão."

Assim, não vislumbro a existência de sentença
extra petita,
pelo que
rejeito a preliminar
de nulidade.

No
mérito
, entendo que a controvérsia encontra solução no julgamento proferido pelo Supremo Tribunal Federal nas ADIs n.º 7066, 7070 e 7078 e no RE n.º 1.287.019. Vejamos.

No julgamento do RE n.º 1.287.019, Tema n.º 1.093, e ADI n.º 5.469, restou consignada a declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do Convênio ICMS nº 93/15, consoante a tese firmada pelo Supremo Tribunal Federal consignando a necessidade de lei complementar para regulamentação da matéria, nos seguintes termos:

Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito tributário. Emenda Constitucional nº 87/2015. ICMS. Operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em estado distinto daquele do remetente. Inovação constitucional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, I e III, a e b; e art. 155, § 2º, XII, a, b, c, d e i, da CF/88). Cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. Tratamento tributário diferenciado e favorecido destinado a microempresas e empresas de pequeno porte. Simples Nacional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, III, d, e parágrafo único, da CF/88). Cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade.

1. A EC nº 87/15 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. O imposto incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna.

2. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15.

3. A cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da EC nº 87/2015 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC nº 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte, à luz do art. 146, inciso III, d, e parágrafo único, da Constituição Federal.

4. Tese fixada para o Tema nº 1.093: ’A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais’.

5. Recurso extraordinário provido, assentando-se a invalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio nº 93/1, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte.

6. Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF. Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso.

(STF, RE 1287019, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-099 DIVULG 24-05-2021 PUBLIC 25-05-2021)

Também houve a orientação da Suprema Corte no sentido que as Leis Estaduais e do Distrito Federal editadas após a Emenda Constitucional n.º 87/2015, que estabelecem o ICMS correspondente ao diferencial de alíquotas nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, são validas, mas com efeito condicionado a vigência da lei complementar sobre o assunto.

Daí porque, não poderia o Juízo
a quo
afastar a incidência do ICMS-DIFAL durante todo o período do exercício do ano de 2022, admitindo a exação somente a partir de 1.º de janeiro de 2023, pois tal entendimento diverge do posicionamento adotado pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento das ADIs n.º 7066, 7070 e 7078.

Com efeito, as matérias objeto das ações direta de inconstitucionalidade foram julgadas no sentido de reconhecimento da constitucionalidade do disposto no art. 3.º da Lei Complementar n.º 190/2022, estabelecendo que a lei deve produzir efeito a partir após 90 dias da data da sua publicação (princípio da anterioridade nonagesimal), por não ter havido criação de tributo novo, mas apenas repartição de arrecadação tributária. Vejamos:

Ementa: CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. ICMS. COBRANÇA DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA NAS OPERAÇÕES INTERESTADUAIS QUE DESTINEM BENS E SERVIÇOS A CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE DO IMPOSTO. EMENDA CONSTITUCIONAL 87/2015. LEI COMPLEMENTAR 190/2022. INEXISTÊNCIA DE MODIFICAÇÃO DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA OU DA BASE DE CÁLCULO. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE. LIMITAÇÃO AO PODER DE TRIBUTAR CIRCUNSCRITA ÀS HIPÓTESES DE INSITUIÇÃO OU MAJORAÇÃO DE TRIBUTOS. PRECEDENTES DESTE SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. ART. 3º DA LC 190/2022. REMISSÃO DIRETA AO PRECEITO INSCRITO NO ART. 150, III, "B", CF. CONSTITUCIONALIDADE. MODULAÇÃO DOS EFEITOS DA DECISÃO.

1. A EC 87/2015 e a LC 190/2022 estenderam a sistemática de aplicação do diferencial de alíquota do ICMS em operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final contribuinte para as operações destinadas a não contribuintes, atribuindo capacidade tributária ativa a outro ente político, sem modificar a hipótese de incidência ou a base de cálculo do tributo.

2. A ampliação da técnica fiscal não afetou a esfera jurídica do contribuinte, limitando-se a fracionar o produto da arrecadação antes devido integralmente ao Estado produtor (alíquota interna) em duas parcelas devidas a entes diversos. Portanto, não corresponde à instituição nem majoração de tributo e, por isso mesmo, não atrai a incidência das regras relativas à anterioridade (CF, art. 150, III, b e c).

3. O art. 3º da LC 190/2022 condicionou a produção dos efeitos do referido diploma legislativo à observância do disposto na alínea c do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal (anterioridade nonagesimal), o que corresponde ao estabelecimento de vacatio legis de noventa dias.

4. A regra inscrita no art. 24-A, § 4º, da LC 87/1996, incluído pela LC 190/2022 não caracteriza comportamento excessivo do legislador, pois visa apenas a conceder prazo hábil para a adaptação operacional e tecnológica por parte do contribuinte. 5. Ações Diretas julgadas improcedentes.

(STF, ADI 7066, Relator(a): ALEXANDRE DE MORAES, Tribunal Pleno, julgado em 29-11-2023, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-s/n DIVULG 03-05-2024 PUBLIC 06-05-2024)

Neste diapasão, a exação deve ser vetada apenas no período de 90 dias após a vigência da Lei Complementar n.º 190/2022 e não durante todo o exercício financeiro do ano de 2022.

Por outro lado, verifico que o mandado de segurança foi impetrado antes do julgamento paradigmático proferido pelo Supremo Tribunal Federal (24/02/2021), portanto, não resta dúvida que a modulação dos efeitos do julgamento do RE n.º 1.287.019, Tema n.º 1.093, não abrangeu a presente demanda por já se encontrar em curso a ação.

Diante disso, deve ser mantida a concessão da segurança para obstar a exigibilidade do DIFAL/ICMS
a contar da impetração do
mandamus
(28/10/2020) até 90 dias após a vigência da Lei Complementar n.º 190/2022
, em observância ao princípio da anterioridade nonagesimal, estabelecida em seu art. 3.º.

Por fim, no que concerne ao pedido de reconhecimento do crédito tributário relativo aos valores pagos indevidamente a título de ICMS-DIFAL, assiste razão à impetrante/apelante.

Nesse sentido, estabelece a Súmula 213, do STJ:
“O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária"
, sendo tal possibilidade corroborada pela primeira tese fixada no Tema repetitivo 118 da mesma Corte,
in verbis:

Tema 118/STJ:
“(a) tratando-se de Mandado de Segurança impetrado com vistas a declarar o direito à compensação tributária, em virtude do reconhecimento da ilegalidade ou inconstitucionalidade da anterior exigência da exação, independentemente da apuração dos respectivos valores, é suficiente, para esse efeito, a comprovação cabal de que o impetrante ocupa a posição de credor tributário, visto que os comprovantes de recolhimento indevido serão exigidos posteriormente, na esfera administrativa, quando o procedimento de compensação for submetido à verificação pelo Fisco; (...)”

Desta feita, cumpre o reconhecimento do direito da impetrante ao crédito tributário decorrente dos valores indevidamente pagos a título de ICMS-DIFAL, entre a data de impetração deste Mandado de Segurança até 90 dias após a vigência da Lei Complementar n.º 190/2022, cuja compensação deverá ocorrer em via administrativa ou em sede de ação de cobrança, nos termos das Súmulas 269 e 271, do STF.

Ante ao exposto,
CONHEÇO
da remessa necessária e dos recursos de apelação e
DOU-LHES PARCIAL PROVIMENTO,
reformando a sentença para conceder parcialmente

a segurança pleiteada, vedando a exigibilidade do DIFAL/ICMS sobre as operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte, a contar da data de impetração do Mandado de Segurança (28/10/2020) até 90 dias após a vigência da Lei Complementar n.º 190/2022 (04/04/2022), em observância ao princípio da anterioridade nonagesimal, e declarando o direito ao crédito tributário decorrente dos valores indevidamente pagos no mesmo período, a ser pleiteado em via própria, nos termos da fundamentação.

É como Voto.

Belém/PA, assinado na data e hora registradas no sistema.

Desa. LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO

Relatora

Belém, 18/11/2025