Tribunal: TJPA
Processo: 0898179-70.2022.8.14.0301
Classe: APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA
Relator(a): LUZIA NADJA GUIMARAES NASCIMENTO
Órgão julgador: LUZIA NADJA GUIMARAES NASCIMENTO
Órgão colegiado: 2ª Turma de Direito Público
Assuntos: 5947 - ICMS/Importação
Data de julgamento: 2025-09-01

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DO ICMS (DIFAL). LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE. INEXISTÊNCIA DE NOVO TRIBUTO. APLICAÇÃO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. RECURSO DESPROVIDO. I. CASO EM EXAME 1. Apelação cível interposta por INTERVAREJO COMERCIAL LTDA. contra sentença que denegou a segurança em mandado impetrado para afastar a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS (DIFAL) no exercício de 2022. A empresa sustenta que a exigência fiscal é inconstitucional por violar os princípios da anterioridade anual e nonagesimal, já que a Lei Complementar nº 190/2022 foi publicada apenas em 05 de janeiro de 2022. Requereu o reconhecimento do direito de recolher o DIFAL apenas a partir de 1º de janeiro de 2023. A sentença reconheceu a legitimidade da cobrança a partir de abril de 2022, e a parte impetrante apelou da decisão. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Há duas questões em discussão: (i) definir se a Lei Complementar nº 190/2022 instituiu novo tributo, atraindo a aplicação das anterioridades anual e nonagesimal; e (ii) estabelecer se a cobrança do DIFAL/ICMS durante o exercício de 2022 é legítima, à luz da modulação dos efeitos fixada pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do Tema 1093 e das ADIs nº 7066, 7070 e 7078. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. A Emenda Constitucional nº 87/2015 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente e o Estado de destino, exigindo regulamentação por lei complementar para viabilizar a cobrança do DIFAL/ICMS, conforme fixado pelo STF no Tema 1093. 4. A Lei Complementar nº 190/2022 não institui novo tributo, mas apenas regulamenta a repartição do produto da arrecadação do ICMS entre os entes federados, razão pela qual não se aplica a anterioridade anual, mas apenas a anterioridade nonagesimal, conforme entendimento do STF nas ADIs nº 7066, 7070 e 7078. 5. A cobrança do DIFAL a partir de 05/04/2022 respeita a vacatio legis de 90 dias prevista no art. 3º da LC nº 190/2022 e encontra respaldo na modulação de efeitos determinada pelo STF no julgamento do RE nº 1.287.019. 6. A tese da impetrante, de que o DIFAL/ICMS só poderia ser exigido a partir de 2023, não encontra amparo na jurisprudência consolidada, especialmente após o reconhecimento da constitucionalidade do art. 3º da LC nº 190/2022. IV. DISPOSITIVO E TESE 7. Recurso desprovido. Tese de julgamento: 1. A Lei Complementar nº 190/2022 não institui novo tributo, razão pela qual não atrai a incidência da anterioridade anual. 2. A exigência do DIFAL/ICMS a partir de 05 de abril de 2022 é legítima, por respeitar a anterioridade nonagesimal prevista no art. 150, III, "c", da CF/88. 3. A modulação de efeitos determinada pelo STF no julgamento do RE nº 1.287.019 (Tema 1093) condiciona a produção de efeitos das leis estaduais ao exercício financeiro de 2022, desde que observada a anterioridade nonagesimal. Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, III, "b" e "c"; LC nº 190/2022, art. 3º; EC nº 87/2015. Jurisprudência relevante citada: STF, RE nº 1.287.019 (Tema 1093), Rel. Min. Marco Aurélio, j. 24.02.2021; STF, ADI nº 7066, Rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 29.11.2023.

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DO PARÁ

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) - 0898179-70.2022.8.14.0301

APELANTE: FERREIRA VAZ CONSTRUCAO CIVIL S/C LTDA - ME

APELADO: ESTADO DO PARÁ

RELATOR(A):
Desembargadora LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO

EMENTA

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DO ICMS (DIFAL). LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE. INEXISTÊNCIA DE NOVO TRIBUTO. APLICAÇÃO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

1.

Apelação cível interposta por INTERVAREJO COMERCIAL LTDA. contra sentença que denegou a segurança em mandado impetrado para afastar a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS (DIFAL) no exercício de 2022. A empresa sustenta que a exigência fiscal é inconstitucional por violar os princípios da anterioridade anual e nonagesimal, já que a Lei Complementar nº 190/2022 foi publicada apenas em 05 de janeiro de 2022. Requereu o reconhecimento do direito de recolher o DIFAL apenas a partir de 1º de janeiro de 2023. A sentença reconheceu a legitimidade da cobrança a partir de abril de 2022, e a parte impetrante apelou da decisão.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2.

Há duas questões em discussão: (i) definir se a Lei Complementar nº 190/2022 instituiu novo tributo, atraindo a aplicação das anterioridades anual e nonagesimal; e (ii) estabelecer se a cobrança do DIFAL/ICMS durante o exercício de 2022 é legítima, à luz da modulação dos efeitos fixada pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do Tema 1093 e das ADIs nº 7066, 7070 e 7078.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3.

A Emenda Constitucional nº 87/2015 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente e o Estado de destino, exigindo regulamentação por lei complementar para viabilizar a cobrança do DIFAL/ICMS, conforme fixado pelo STF no Tema 1093.

4.

A Lei Complementar nº 190/2022 não institui novo tributo, mas apenas regulamenta a repartição do produto da arrecadação do ICMS entre os entes federados, razão pela qual não se aplica a anterioridade anual, mas apenas a anterioridade nonagesimal, conforme entendimento do STF nas ADIs nº 7066, 7070 e 7078.

5.

A cobrança do DIFAL a partir de 05/04/2022 respeita a vacatio legis de 90 dias prevista no art. 3º da LC nº 190/2022 e encontra respaldo na modulação de efeitos determinada pelo STF no julgamento do RE nº 1.287.019.

6.

A tese da impetrante, de que o DIFAL/ICMS só poderia ser exigido a partir de 2023, não encontra amparo na jurisprudência consolidada, especialmente após o reconhecimento da constitucionalidade do art. 3º da LC nº 190/2022.

IV. DISPOSITIVO E TESE

7.

Recurso desprovido.

Tese de julgamento
:

1.

A Lei Complementar nº 190/2022 não institui novo tributo, razão pela qual não atrai a incidência da anterioridade anual.

2.

A exigência do DIFAL/ICMS a partir de 05 de abril de 2022 é legítima, por respeitar a anterioridade nonagesimal prevista no art. 150, III, "c", da CF/88.

3.

A modulação de efeitos determinada pelo STF no julgamento do RE nº 1.287.019 (Tema 1093) condiciona a produção de efeitos das leis estaduais ao exercício financeiro de 2022, desde que observada a anterioridade nonagesimal.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, art. 150, III, "b" e "c"; LC nº 190/2022, art. 3º; EC nº 87/2015.

Jurisprudência relevante citada
: STF, RE nº 1.287.019 (Tema 1093), Rel. Min. Marco Aurélio, j. 24.02.2021; STF, ADI nº 7066, Rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 29.11.2023.

RELATÓRIO

RELATÓRIO

Trata-se de MANDADO DE SEGURANÇA impetrado por INTERVAREJO COMERCIAL LTDA. contra o DIRETOR DE ARRECADAÇÃO DE RECEITAS DO ESTADO DO PARÁ, com o objetivo de afastar a exigência de recolhimento do ICMS correspondente ao diferencial de alíquota (DIFAL) no exercício de 2022, sob o fundamento de que a Lei Complementar nº 190/2022, que regulamentou a cobrança em questão, foi publicada apenas em 05 de janeiro de 2022, sendo, por isso, inaplicável ao mesmo exercício financeiro em razão do princípio da anterioridade tributária.

Alega a parte autora que: a cobrança de ICMS/DIFAL em 2022 viola o princípio da anterioridade anual e nonagesimal; a LC nº 190/2022, publicada em 05/01/2022, instituiu nova relação jurídico-tributária entre contribuintes e estados, não podendo produzir efeitos no mesmo exercício de sua publicação;
– o Estado do Pará, com base na Lei Estadual nº 8.315/2015, passou a exigir o imposto ainda em 2022, sem observar os princípios constitucionais da anterioridade;
– o ato coator consubstancia-se na exigência do referido tributo pela Fazenda estadual, mesmo diante da ausência de observância da anterioridade tributária.

Em suas palavras, “a cobrança do DIFAL/ICMS no exercício de 2022 é absolutamente inconstitucional, eis que a LC 190/22, publicada em 05 de janeiro de 2022, apenas poderia produzir efeitos a partir do exercício de 2023” [Num. 25712033 - Pág. 3]. Argumenta ainda que “não se pode considerar que a LC 190/22 apenas regulamenta tributo já existente, pois a sistemática trazida pela EC 87/2015 não é autoaplicável, exigindo lei complementar para sua eficácia” [Num. 25712033 - Pág. 5].

Para reforçar sua alegação, argumenta que o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 1.287.019/DF (Tema 1093), reconheceu a necessidade de lei complementar para legitimar a cobrança do DIFAL/ICMS em operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte. Sustenta ainda que o entendimento do STF é no sentido de que tanto a LC 190/2022 quanto a legislação estadual devem respeitar os princípios da anterioridade anual e nonagesimal, e que qualquer cobrança no ano de 2022 ofende frontalmente o art. 150, III, “b” e “c”, da Constituição Federal.

Por fim, requer que a sentença seja reformada para conceder integralmente a segurança, reconhecendo-se a impossibilidade de exigência do DIFAL/ICMS no exercício de 2022 e garantindo à impetrante o direito de recolhimento apenas a partir de 1º de janeiro de 2023. Fundamenta esse pedido na necessidade de observância das normas constitucionais de proteção ao contribuinte, que impedem a cobrança de tributo no mesmo exercício de sua criação e antes de decorrido o prazo mínimo de 90 dias após a publicação da lei instituidora.

Foram apresentadas contrarrazões recursais no ID-25712037 - Pág. 01/04.

O Ministério Público junto ao segundo grau se manifestou pelo conhecimento e desprovimento da apelação.

É o relatório com pedido de inclusão em pauta de plenário virtual.

Belém/PA, assinatura na data e hora constantes do registro no sistema.

DESA. LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO

Relatora

VOTO

A apelação satisfaz os pressupostos de admissibilidade e deve ser conhecida.

No mérito, entendo que a insurgência não merece acolhimento. Vejamos.

R
ealmente houve a declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do Convênio ICMS nº 93/15, e a sentença encontra respaldo na tese firmada pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE n.º 1.287.019, Tema n.º 1.093, e ADI n.º 5.469 consignando a necessidade de lei complementar para regulamentação da matéria, consoante se verifica do julgamento proferido do Tema n.º 1.093:

“EMENTA Recurso extraordinário.
Repercussão geral. Direito tributário. Emenda Constitucional nº 87/2015. ICMS. Operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em estado distinto daquele do remetente
. Inovação constitucional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, I e III, a e b; e art. 155, § 2º, XII, a, b, c, d e i, da CF/88). Cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. Tratamento tributário diferenciado e favorecido destinado a microempresas e empresas de pequeno porte. Simples Nacional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, III, d, e parágrafo único, da CF/88). Cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade.

1. A EC nº 87/15 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. O imposto incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna.

2.
Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15.

3.
A cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da EC nº 87/2015 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC nº 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte, à luz do art. 146, inciso III, d, e parágrafo único, da Constituição Federal.

4.
Tese fixada para o Tema nº 1.093: ’A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais’.

5.
Recurso extraordinário provido, assentando-se a invalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio nº 93/1, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte
.

6.
Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta
e nona do convênio questionado, de modo que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF
e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022),
exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF.
Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso.”

(RE 1287019, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-099 DIVULG 24-05-2021

PUBLIC 25-05-2021)

Neste sentido, o MM.
Juízo a quo
consignou a delimitação do período de cobrança do ICMS DIFAL a partir de abril de 2022, ou seja: a declaração de inconstitucionalidade somente produziria efeito a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do julgamento (2022), e que a Lei Complementar n.º 190/22 regulamentou a matéria consignando a produção de efeitos 90 dias a partir da sua publicação.

Também houve a orientação da Suprema Corte no sentido que as Leis Estaduais e do Distrito Federal editadas após a Emenda Constitucional n.º 87/2015, que estabelecem o ICMS correspondente ao diferencial de alíquotas nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto,
são validas
, mas com efeito condicionado a vigência da lei complementar sobre o assunto.

Assim, a vedação de incidência do ICMS-DIFAL, após a vigência da Lei Complementar n.º 190/22, não diverge do posicionamento adotado pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE n.º 1287019 e das ADIs n.º 7066, 7070 e 7078.

A matéria objeto das ações direta de inconstitucionalidade é no sentido de reconhecimento da constitucionalidade do disposto no art. 3.º da Lei Complementar n.º 190/2022, estabelecendo que a lei deve produzir efeito após 90 dias da data da sua publicação (princípio da anterioridade nonagesimal), por não ter havido criação de tributo novo, mas apenas repartição de arrecadação tributária.

Neste diapasão, a exação deve ser vetada apenas até 90 dias após a vigência da Lei Complementar n.º 190/2022 e não durante todo o exercício financeiro do ano de 2022, face o definido no julgamento do RE n.º 1287019 e dos julgamentos das ADIs n.º 7066, 7070 e 7078. Afastando assim a incidência do princípio da anterioridade, nos seguintes termos:

“Ementa: CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. ICMS. COBRANÇA DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA NAS OPERAÇÕES INTERESTADUAIS QUE DESTINEM BENS E SERVIÇOS A CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE DO IMPOSTO. EMENDA CONSTITUCIONAL 87/2015. LEI COMPLEMENTAR 190/2022. INEXISTÊNCIA DE MODIFICAÇÃO DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA OU DA BASE DE CÁLCULO. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE. LIMITAÇÃO AO PODER DE TRIBUTAR CIRCUNSCRITA ÀS HIPÓTESES DE INSITUIÇÃO OU MAJORAÇÃO DE TRIBUTOS. PRECEDENTES DESTE SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. ART. 3º DA LC 190/2022. REMISSÃO DIRETA AO PRECEITO INSCRITO NO ART. 150, III, “B”, CF. CONSTITUCIONALIDADE. MODULAÇÃO DOS EFEITOS DA DECISÃO.

1. A EC 87/2015 e a LC 190/2022 estenderam a sistemática de aplicação do diferencial de alíquota do ICMS em operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final contribuinte para as operações destinadas a não contribuintes,
atribuindo capacidade tributária ativa a outro ente político, sem modificar a hipótese de incidência ou a base de cálculo do tributo.

2.

A ampliação da técnica fiscal não afetou a esfera jurídica do contribuinte, limitando-se a fracionar o produto da arrecadação antes devido integralmente ao Estado produtor (alíquota interna) em duas parcelas devidas a entes diversos. Portanto, não corresponde à instituição nem majoração de tributo e, por isso mesmo, não atrai a incidência das regras relativas à anterioridade (CF, art. 150, III, b e c
).

3. O art. 3º da LC 190/2022 condicionou a produção dos efeitos do referido diploma legislativo à observância do disposto na alínea c do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal (anterioridade nonagesimal), o que corresponde ao estabelecimento de vacatio legis de noventa dias.

4
.
A regra inscrita no art. 24-A, § 4º, da LC 87/1996, incluído pela LC 190/2022 não caracteriza comportamento excessivo do legislador, pois visa apenas a conceder prazo hábil para a adaptação operacional e tecnológica por parte do contribuinte
.
5. Ações Diretas julgadas improcedentes.”

(ADI 7066, Relator(a): ALEXANDRE DE MORAES, Tribunal Pleno, julgado em 29-11-2023, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-s/n

DIVULG 03-05-2024

PUBLIC 06-05-2024)

Ante o exposto, conheço da apelação, mas nego-lhe provimento, mantendo a sentença recorrida em todos os seus termos.

É como Voto.

Belém/PA, assinatura na data e hora constantes do registro no sistema.

DESA. LUZIA NADJA GUIMARÃES NASCIMENTO

Relatora

Belém, 09/09/2025