Tribunal: TJPA
Processo: 0804493-93.2018.8.14.0000
Classe: MANDADO DE SEGURANÇA CÍVEL
Relator(a): CELIA REGINA DE LIMA PINHEIRO
Órgão julgador: CELIA REGINA DE LIMA PINHEIRO
Órgão colegiado: Seção de Direito Público
Assuntos: 5981 - Substituição Tributária
Data de julgamento: 2021-02-23

Ementa:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. RECONHECIMENTO DO DIREITO À COMPENSAÇÃO OU RESTITUIÇÃO DE CRÉDITOS ICMS-ST. TEMA 201 DO STF. ART. 1.022 DO CPC/2015. EMBARGOS OPOSTOS PELA EMPRESA CONTRIBUINTE E PELO ESTADO. INEXISTÊNCIA DAS ALEGADAS CONTRADIÇÕES. AUSÊNCIA DE OMISSÃO. REDISCUSSÃO DE QUESTÕES DE MÉRITO DECIDIDAS. IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES DO STJ. PREQUESTIONAMENTO FICTO. EMBARGOS REJEITADOS. ACÓRDÃO CONFIRMADO. 1. Trata-se de embargos de declaração opostos contra Acórdão pelo qual a Seção de Direito Público concedeu parcialmente a segurança pleiteada em mandado de segurança preventivo, garantindo à empresa impetrante o exercício do direito à restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST, relativos apenas às operações posteriores à impetração do mandamus e decorrentes de vendas efetuadas com valor menor do que a base de cálculo presumida, em consonância com o Tema 201 do STF. Tanto a empresa contribuinte quanto o Estado do Pará opuseram embargos de declaração. 2. Segundo a empresa embargante, ao restringir a restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST às operações realizadas após a impetração do mandamus, excluindo o quinquênio anterior, o órgão julgador teria se fundamentado em premissa contraditória, pois teria imposto limitação temporal partindo da ideia de que o MS foi impetrado após a nova orientação jurídica decorrente do Tema 201 do STF, sendo que a ação mandamental teria sido ajuizada antes do trânsito em julgado do Recurso Extraordinário paradigma (RE 593849). A contribuinte afirmou que tal circunstância ensejaria a modificação do Acórdão, cujo alcance seria ampliado para abranger os 05 (cinco) anos anteriores à postulação do writ. 3. Por sua vez, o Estado do Pará alegou, em síntese: a) Existência de contradição na rejeição da preliminar de inexistência de ato coator, pois o órgão julgador, embora tenha reconhecido mudança de entendimento do STF, decorrente do Tema 201, considerou desnecessária a comprovação de recusa da Administração em aplicar o referido Tema, sendo que tal negativa deveria constar em processo administrativo prévio à judicialização; b) Omissão quanto ao requerimento do Estado para que o órgão julgador afirmasse a necessidade de a impetrante realizar escrituração detalhada de débitos e créditos de ICMS-ST, como condição para o exercício do direito reconhecido no mandamus. 4. Conforme se constata pela leitura do Acórdão embargado, ao restringir a restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST às operações realizadas após a impetração do mandamus, excluindo o quinquênio anterior, o órgão julgador utilizou, sem qualquer contradição, os seguintes fundamentos: a) A modulação feita pelo STF, referente à aplicação do Tema 201; b) A data de ajuizamento da ação mandamental; c) As Súmulas 269 e 271 do STF; d) A jurisprudência pertinente. 5. A preliminar de inexistência de ato coator foi rejeitada com fundamento em doutrina e jurisprudência no sentido de que, em mandado de segurança preventivo, não é necessária a comprovação de ato de recusa da Administração, tampouco o esgotamento da via administrativa. Conclui-se, por conseguinte, que o Acórdão embargado não possui qualquer contradição interna nesse ponto. 6. O decisum atacado também não padece de omissão quanto ao requerimento, formulado pelo Estado, para que o órgão julgador afirmasse a necessidade de a impetrante realizar escrituração detalhada de débitos e créditos de ICMS-ST. Tal escrituração consubstanciaria uma obrigação tributária acessória, cuja imposição só pode ocorrer por meio do devido ato normativo, em obediência ao princípio da legalidade, em sua acepção ampla. Por essa razão, o órgão julgador deixou claro que o direito à restituição ou à compensação de créditos de ICMS deve ser exercido de acordo com o procedimento disciplinado na legislação estadual, ou seja, cabe ao ente federativo, e não ao Judiciário, estabelecer as obrigações acessórias necessárias à apuração dos créditos em comento. 7. Não há qualquer contradição ou omissão a ser sanada, conforme claramente demonstrado na fundamentação. As razões recursais não correspondem à ocorrência de qualquer das hipóteses previstas no art. 1.022 do CPC. Verifica-se que os embargantes pretendem, na verdade, rediscutir questões de mérito, o que é inviável em sede de embargos, tendo em vista os estritos limites inerentes a este meio de impugnação. Precedentes do STJ. 8. Por meio de seu art. 1.025, o Código de Processo Civil vigente inaugurou a figura do prequestionamento ficto, afastando, na ocasião do julgamento dos embargos, a necessidade de manifestação específica sobre todos os dispositivos discutidos. Nos termos do referido dispositivo, consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade. 9. Embargos de declaração conhecidos e não acolhidos. Vistos, relatados e discutidos os autos. Acordam os Excelentíssimos Desembargadores integrantes da Seção de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado do Pará, à unanimidade, conhecer dos embargos de declaração e, no mérito, deixar de acolhê-los, nos termos da fundamentação. Seção de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado do Pará. 23 de Fevereiro de 2021. Relatora Exma. Desa. Célia Regina de Lima Pinheiro. Julgamento presidido pelo Exma. Desa. Desa. Diracy Nunes Alves. . Desembargadora CÉLIA REGINA DE LIMA PINHEIRO Relatora

Inteiro teor:
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DO PARÁ

MANDADO DE SEGURANÇA CÍVEL (120) - 0804493-93.2018.8.14.0000
IMPETRANTE: TOP NORTE COMERCIO DE VEICULOS LTDA

IMPETRADO: ESTADO DO PARA, SECRETÁRIO DA FAZENDA DO ESTADO DO PARÁ

RELATOR(A):
Desembargadora CÉLIA REGINA DE LIMA PINHEIRO

EMENTA

EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. RECONHECIMENTO DO DIREITO À COMPENSAÇÃO OU RESTITUIÇÃO DE CRÉDITOS ICMS-ST. TEMA 201 DO STF. ART. 1.022 DO CPC/2015. EMBARGOS OPOSTOS PELA EMPRESA CONTRIBUINTE E PELO ESTADO. INEXISTÊNCIA DAS ALEGADAS CONTRADIÇÕES. AUSÊNCIA DE OMISSÃO. REDISCUSSÃO DE QUESTÕES DE MÉRITO DECIDIDAS. IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES DO STJ. PREQUESTIONAMENTO FICTO. EMBARGOS REJEITADOS. ACÓRDÃO CONFIRMADO.

1.

Trata-se de embargos de declaração opostos contra Acórdão pelo qual a Seção de Direito Público concedeu parcialmente a segurança pleiteada em mandado de segurança preventivo, garantindo à empresa impetrante o exercício do direito à restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST, relativos apenas às operações posteriores à impetração do
mandamus
e decorrentes de vendas efetuadas com valor menor do que a base de cálculo presumida, em consonância com o Tema 201 do STF. Tanto a empresa contribuinte quanto o Estado do Pará opuseram embargos de declaração.

2.

Segundo a empresa embargante, ao restringir a restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST às operações realizadas após a impetração do
mandamus
, excluindo o quinquênio anterior, o órgão julgador teria se fundamentado em premissa contraditória, pois teria imposto limitação temporal partindo da ideia de que o MS foi impetrado após a nova orientação jurídica decorrente do Tema 201 do STF, sendo que a ação mandamental teria sido ajuizada antes do trânsito em julgado do Recurso Extraordinário paradigma (RE 593849). A contribuinte afirmou que tal circunstância ensejaria a modificação do Acórdão, cujo alcance seria ampliado para abranger os 05 (cinco) anos anteriores à postulação do
writ
.

3.

Por sua vez, o Estado do Pará alegou, em síntese: a) Existência de contradição na rejeição da preliminar de inexistência de ato coator, pois o órgão julgador, embora tenha reconhecido mudança de entendimento do STF, decorrente do Tema 201, considerou desnecessária a comprovação de recusa da Administração em aplicar o referido Tema, sendo que tal negativa deveria constar em processo administrativo prévio à judicialização; b) Omissão quanto ao requerimento do Estado para que o órgão julgador afirmasse a necessidade de a impetrante realizar escrituração detalhada de débitos e créditos de ICMS-ST, como condição para o exercício do direito reconhecido no
mandamus
.

4.

Conforme se constata pela leitura do Acórdão embargado, ao restringir a restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST às operações realizadas após a impetração do
mandamus
, excluindo o quinquênio anterior, o órgão julgador utilizou, sem qualquer contradição, os seguintes fundamentos: a) A modulação feita pelo STF, referente à aplicação do Tema 201; b) A data de ajuizamento da ação mandamental; c) As Súmulas 269 e 271 do STF; d) A jurisprudência pertinente.

5.

A preliminar de inexistência de ato coator foi rejeitada com fundamento em doutrina e jurisprudência no sentido de que, em mandado de segurança preventivo, não é necessária a comprovação de ato de recusa da Administração, tampouco o esgotamento da via administrativa. Conclui-se, por conseguinte, que o Acórdão embargado não possui qualquer contradição interna nesse ponto.

6.

O
decisum
atacado também não padece de omissão quanto ao requerimento, formulado pelo Estado, para que o órgão julgador afirmasse a necessidade de a impetrante realizar escrituração detalhada de débitos e créditos de ICMS-ST. Tal escrituração consubstanciaria uma obrigação tributária acessória, cuja imposição só pode ocorrer por meio do devido ato normativo, em obediência ao princípio da legalidade, em sua acepção ampla. Por essa razão, o órgão julgador deixou claro que o direito à restituição ou à compensação de créditos de ICMS deve ser exercido de acordo com o procedimento disciplinado na legislação estadual, ou seja, cabe ao ente federativo, e não ao Judiciário, estabelecer as obrigações acessórias necessárias à apuração dos créditos em comento.

7.

Não há qualquer contradição ou omissão a ser sanada, conforme claramente demonstrado na fundamentação. As razões recursais não correspondem à ocorrência de qualquer das hipóteses previstas no art. 1.022 do CPC. Verifica-se que os embargantes pretendem, na verdade, rediscutir questões de mérito, o que é inviável em sede de embargos, tendo em vista os estritos limites inerentes a este meio de impugnação. Precedentes do STJ.

8.

Por meio de seu art. 1.025, o Código de Processo Civil vigente inaugurou a figura do prequestionamento ficto, afastando, na ocasião do julgamento dos embargos, a necessidade de manifestação específica sobre todos os dispositivos discutidos. Nos termos do referido dispositivo, consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade.

9.

Embargos de declaração conhecidos e não acolhidos.

Vistos, relatados e discutidos os autos.

Acordam os Excelentíssimos Desembargadores integrantes da Seção de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado do Pará, à unanimidade,
conhecer dos embargos de declaração e, no mérito, deixar de acolhê-los
, nos termos da fundamentação.

Seção de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado do Pará.
23 de Fevereiro de 2021
. Relatora Exma. Desa. Célia Regina de Lima Pinheiro. Julgamento presidido pelo Exma. Desa. Desa. Diracy Nunes Alves.

.

Desembargadora
CÉLIA
REGINA DE LIMA
PINHEIRO

Relatora

RELATÓRIO

A EXCELENTÍSSIMA SENHORA DESEMBARGADORA CÉLIA REGINA DE LIMA PINHEIRO (RELATORA):

Trata-se de
embargos de declaração
opostos por
TOP NORTE COMÉRCIO DE VEÍCULO LTDA - GRANDE BELÉM
(ID 3462901) e pelo
ESTADO DO PARÁ
(ID 3502131)

contra o Acórdão ID 3405193, pelo qual a Seção de Direito Público concedeu parcialmente a segurança pleiteada no mandado de segurança preventivo nº. 0804493-93.2018.8.14.0000, garantindo à empresa impetrante o exercício do direito à restituição ou compensação de créditos de ICMS, relativos apenas às operações posteriores à impetração do
mandamus
e decorrentes de vendas efetuadas com valor menor do que a base de cálculo presumida, em consonância com o Tema 201 do STF.

Na origem, trata-se de mandado de segurança preventivo impetrado por
TOP NORTE COMÉRCIO DE VEÍCULO LTDA - GRANDE BELÉM
contra possível ato coator
do Secretário de Fazenda do Estado do Pará.

Na inicial do
writ
, a impetrante arguiu, em síntese que: a) Exerce a atividade empresarial de comércio varejista de automóveis, camionetas e utilitários novos, bem como de peças e acessórios para veículos automotores, motivo pelo qual é contribuinte do ICMS; b) Os principais itens do seu estoque estão sujeitos ao recolhimento do referido tributo com base na sistemática da substituição tributária (ICMS-ST); c) Nas aquisições dos veículos para comercialização, por força do disposto no Convênio n.º 132/92, o ICMS é recolhido antecipadamente pelo fornecedor, que foi o escolhido pelo norma como responsável por efetuar a retenção do imposto devido pela impetrante, calculado com base em um valor previamente estimado; d) A base de cálculo estimada supera o efetivo valor da operação de venda final da mercadoria, resultando em recolhimento de ICMS em valor maior que o devido; e) Impetrou o
mandamus
com o objetivo de ter assegurado o seu direito de restituição e/ou compensação dos valores de ICMS-ST recolhidos a maior, sem que seja autuada e/ou executada em decorrência disso, bem como de ver reconhecido o seu direito a restituição do indébito relativo aos últimos 05 (cinco) anos.

Após aduzir suas razões fáticas e jurídicas, a empresa impetrante pleiteou a concessão de liminar para que fosse declarado, em seu favor, o direito à restituição de valores de ICMS recolhidos a maior nos casos de substituição tributária “para frente”, tanto em relação aos últimos 05 (cinco) anos quanto nas suas operações futuras, seja pela restituição propriamente dita ou, preferencialmente, por outros meios de compensação ou ressarcimento previstos na Legislação Estadual, determinando-se à Autoridade Coatora a abstenção da prática de qualquer ato tendente a exigir a tais valores.

No mérito, a impetrante pediu a concessão definitiva da segurança, nos mesmos termos do pedido de liminar, com o acréscimo de determinações à autoridade coatora para: a) Expedição de certidões de regularidade fiscal da empresa, até que seja efetivada a compensação de todo o crédito obtido em face dos recolhimentos a maior do ICMS-ST; b) Abstenção de impor quaisquer obstáculos para efetividade da compensação deferida, como inscrições no CADIN, protestos e restrições administrativas sobre o patrimônio da empresa, notadamente os veículos destinados à venda.

O pedido de liminar foi parcialmente deferido para determinar que a autoridade coatora se abstivesse de exigir ou lançar qualquer cobrança a maior referente ao ICMS recolhido por substituição tributária (ST), nos termos do Tema 201 do STF (ID 714418).

A autoridade coatora prestou informações por meio da petição ID 733222. O Estado do Pará requereu seu ingresso no feito e impugnou as razões e os pedidos formulados na inicial, conforme consta no ID 733277. Além disso, interpôs agravo interno contra a decisão de deferimento parcial da liminar (Vide ID 734511).

O Ministério Público se manifestou pela concessão parcial da segurança, para que fosse deferida apenas a pretensão declaratória da impetrante acerca de seu direito à restituição das diferenças do ICMS-ST recolhido a maior no regime da substituição tributária para frente (ID. 2271590).

A segurança foi parcialmente concedida e o agravo interno restou prejudicado, nos termos do Acórdão ID 3405193, cuja ementa foi assim redigida:

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO ICMS-ST. PRELIMINARES DE ILEGITIMIDADE ATIVA, ILEGITIMIDADE PASSIVA, INEXISTÊNCIA DE ATO COATOR E AUSÊNCIA DE PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA. REJEITADAS. PRELIMINAR DE AUSÊNCIA DE INTERESSE PROCESSUAL E INADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA. PREJUDICADA. BASE DE CÁLCULO PRESUMIDA MAIOR QUE A EFETIVADA. POSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO. TEMA 201 DO STF E DECRETO ESTADUAL Nº 2.303/2018. MODULAÇÃO DE EFEITOS. SÚMULA 271/STF.

1- Trata-se de Mandado de Segurança preventivo, no qual o impetrante visa ao direito à restituição de ICMS pago a maior no sistema de substituição tributária;

2- A impetrante comprova suas atividades comerciais de varejo de automóveis, peças e acessórios para veículos automotores, logo se sujeita ao regime de substituição tributária progressiva e à possibilidade de recolhimento de tributo a maior decorrente da diferença entre a base de cálculo presumida e a efetiva, o que faz demonstrar seu direito de buscar seu suposto direto em juízo. Preliminar de ilegitimidade ativa rejeitada;

3- Nos termos do §3º do art. 6º da Lei nº 12.016/09, entende-se por autoridade coatora aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática; o impetrado, portanto, tem legitimidade passiva para a presente ação mandamental, conforme dita o caput do art. 665-E do Dec. 2.303/18, segundo o qual os pedidos de ressarcimento de ICMS devem ser analisados e deliberados pelo Secretário de Estado da Fazenda. Preliminar de ilegitimidade passiva rejeitada;

4- O pedido de ressarcimento de valores depende da pertinência da segurança pretendida, não merecendo análise em fase preliminar. Preliminar de ausência de interesse processual e inadequação da via eleita prejudicada;

5- No mandado de segurança preventivo em matéria tributária, para que se torne cabível, não é necessário que esteja consumado o fato imponível; bastando que decorra a conduta prevista na hipótese de incidência, com o iminente risco de dano. Preliminar de inexistência de ato coator rejeitada;

6- A pretensão, na presente ação mandamental, não é a apuração de valores porventura pagos a maior, mas sim ver estabelecido o direito à restituição quando efetivado recolhimento a maior em razão de a base de cálculo ser inferior à presumida, o que não se permitia até o evento do Tema 201/STF. Preliminar de ausência de prova pré-constituída rejeitada;

7- A Corte Suprema, nos autos do RE 593.849/MG, submetido ao rito da repercussão geral (Tema 201), de relatoria do Min. Edson Fachin, entendeu que, no regime da substituição tributária, deve prevalecer o valor real da operação com o consumidor final, reconhecendo o direito à restituição da diferença de ICMS em todos os casos em que o fato gerador presumido não se concretize empiricamente da forma como antecipadamente tributado;

8- No âmbito estadual, passou a ser concebida a restituição, que pode se dar na compensação com débito; na forma de crédito a ser utilizado na escrituração fiscal própria; ou em espécie (art. 665-E, incisos I a III do Regimento Estadual do ICMS aprovado pelo Dec. nº 4.676/2001, com alteração dada pelo Dec. nº 2.303/2018);

9- O direito da impetrante restringe-se aos fatos geradores presumidos realizados após o ajuizamento deste
mandamus
, 04/12/2017, data posterior à nova orientação jurídica, considerando a impossibilidade de atribuição de efeitos patrimoniais pretéritos à impetração, a teor das Súmulas 269 e 271 do STF;

10- Não se concebe o mandamento de proibição da impetrada no que concerne a inscrições no CADIN, protestos e restrições administrativas sobre o patrimônio da impetrante, ou de expedição de certidões que visem a comprovar a regularidade fiscal da empresa porque tal condição de regularidade fiscal não tem prova constituída nos autos, nem depende somente do regime de compensação abarcado no Tema 201/STF;

11- Segurança parcialmente concedida; sem honorários a teor das Súmulas 512/STF e 105/STJ. Agravo interno prejudicado.

Inconformada,
a empresa contribuinte opôs embargos de declaração alegando, em resumo, a existência de contradição no Acórdão acima
. De acordo com a embargante, ao restringir a restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST às operações realizadas após a impetração do
mandamus
, excluindo o quinquênio anterior, o órgão julgador teria se fundamentado em premissa contraditória, pois teria imposto a limitação temporal partindo da ideia de que o MS foi impetrado após a nova orientação jurídica decorrente do Tema 201 do STF, sendo que a ação mandamental teria sido ajuizada antes do trânsito em julgado do Recurso Extraordinário paradigma.

Após aduzir suas razões, a empresa recorrente pediu o acolhimento de seus embargos, com efeitos modificativos, de modo que a segurança concedida seja estendida às operações realizadas nos 05 (cinco) anos anteriores à impetração do
mandamus.

O Estado do Pará também opôs embargos de declaração em face do Acórdão em tela, conforme consta no ID 3502131. Em suas razões, alegou, em síntese: a) Existência de contradição na rejeição da preliminar de inexistência de ato coator, pois o órgão julgador, embora tenha reconhecido mudança de entendimento do STF, decorrente do Tema 201, considerou desnecessária a comprovação de recusa da Administração em aplicar o referido Tema, sendo que tal negativa deveria constar em processo administrativo prévio à judicialização; b) Omissão quanto ao requerimento do Estado para que o órgão julgador afirmasse a necessidade de a impetrante realizar escrituração detalhada de débitos e créditos de ICMS-ST. Ao final, o ente federativo pugnou pelo acolhimento de seus embargos e pelo prequestionamento dos dispositivos legais mencionados em sua fundamentação.

Por meio da petição ID 3714016, o Estado apresentou contrarrazões aos embargos opostos pela empresa contribuinte. Esta, por sua vez, também apresentou contrarrazões aos embargos apresentados pelo ente federativo, conforme consta no ID 3728196. Os embargantes apresentaram impugnações recíprocas às razões recursais, pugnando, cada um, pela rejeição dos embargos da parte adversa.

É o relatório.

VOTO

A EXCELENTÍSSIMA SENHORA DESEMBARGADORA CÉLIA REGINA DE LIMA PINHEIRO (RELATORA):

Conheço
do recurso, eis que atendidos os pressupostos intrínsecos e extrínsecos de sua admissibilidade. Os pressupostos intrínsecos são: cabimento, interesse recursal, legitimidade recursal e inexistência de fato extintivo do direito de recorrer. Os extrínsecos correspondem à regularidade formal, à tempestividade e ao preparo, quando a lei o exige.

Trata-se de embargos de declaração opostos por TOP NORTE COMÉRCIO DE VEÍCULO LTDA - GRANDE BELÉM (ID 3462901) e pelo ESTADO DO PARÁ (ID 3502131) contra o Acórdão ID 3405193, pelo qual a Seção de Direito Público concedeu parcialmente a segurança pleiteada em mandado de segurança preventivo, garantindo à empresa impetrante o exercício do direito à restituição ou compensação de créditos de ICMS, relativos apenas às operações posteriores à impetração do
mandamus
e decorrentes de vendas efetuadas com valor menor do que a base de cálculo presumida, em consonância com o Tema 201 do STF.

A empresa contribuinte alegou, em suma, a existência de contradição no Acórdão embargado e o Estado do Pará, por sua vez, arguiu a ocorrência de contradição e de omissão, conforme argumentos resumidos no relatório.

Nos termos do art. 1.022, do CPC, são finalidades dos embargos de declaração o esclarecimento de
obscuridade, a eliminação de contradição, o suprimento de omissão e a correção de erros materiais
.

A contradição ocorre quando a decisão apresenta partes incongruentes. Conforme entendimento consolidado pelo STJ,
“a contradição que autoriza os embargos de declaração é aquela interna ao acórdão, verificada entre a fundamentação do julgado e a sua conclusão, e não aquela que possa existir, por exemplo, com a prova dos autos”
(STJ, REsp 322.056/RJ)
. (Grifo nosso).

A omissão passível de embargos de declaração se refere às questões de fato e de direito relevantes para o julgamento e que não tenham sido apreciadas pelo magistrado, sejam aquelas suscitadas pelas partes ou examináveis de ofício.

A partir de tais conceitos e da leitura do Acórdão
embargado, conclui-se que os vícios alegados pelos embargantes não ocorreram
, conforme explicado nos tópicos adiante.

I – Embargos de declaração opostos pela empresa
contribuinte do ICMS-ST. Alegação de contradição. Vício inexistente.

Em seus embargos, a empresa contribuinte alegou, em resumo, a existência de contradição no Acórdão atacado. De acordo com a referida embargante, ao restringir a restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST às operações realizadas após a impetração do
mandamus
, excluindo o quinquênio anterior, o órgão julgador teria se fundamentado em premissa contraditória, pois teria imposto a limitação temporal partindo da ideia de que o MS foi impetrado após a nova orientação jurídica decorrente do Tema 201 do STF, sendo que a ação mandamental teria sido ajuizada antes do trânsito em julgado do Recurso Extraordinário paradigma (RE 593849).

Após aduzir suas razões, a empresa recorrente pediu o acolhimento de seus embargos, com efeitos modificativos, de modo que a segurança concedida seja estendida às operações realizadas nos 05 (cinco) anos anteriores à impetração do
mandamus.

Em primeiro lugar, conforme já mencionado acima,
“a contradição que autoriza os embargos de declaração é aquela interna ao acórdão, verificada entre a fundamentação do julgado e a sua conclusão, e não aquela que possa existir, por exemplo, com a prova dos autos”
(STJ, REsp 322.056/RJ). Portanto, os aclaratórios não podem ser usados como meio oblíquo para reanálise de fatos e provas.

Em segundo, destaca-se que,
ao restringir a restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST às operações realizadas após a impetração do
mandamus
, excluindo o quinquênio anterior, o órgão julgador utilizou, sem qualquer contradição, os seguintes fundamentos: a) A modulação feita pelo STF, referente à aplicação do Tema 201; b) A data de ajuizamento da ação mandamental; c) As Súmulas 269 e 271 do STF; d) A jurisprudência pertinente.
É o que se constata pela leitura do Acórdão embargado, notadamente pelo trecho abaixo transcrito:

Quanto ao período para restituição,
a decisão que renovou o entendimento do STF modula seus efeitos para os litígios futuros e os pendentes submetidos à sistemática da repercussão geral,
senão vejamos o trecho da ementa do julgado:

Altera-se parcialmente o precedente firmado na ADI 1.851, de relatoria do Ministro Ilmar Galvão,
de modo que os efeitos jurídicos desse novo entendimento orientam apenas os litígios judiciais futuros e os pendentes submetidos à sistemática da repercussão geral.

Colaciono trecho da conclusão do julgado pelo pleno do STF:

Por unanimidade, o Tribunal fixou tese nos seguintes termos: “É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para a frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”.
Em seguida, o Tribunal modulou os efeitos do julgamento a fim de que o precedente que aqui se elabora deve orientar todos os litígios judiciais pendentes submetidos à sistemática da repercussão geral e os casos futuros oriundos de antecipação do pagamento de fato gerador presumido realizada após a fixação do presente entendimento, tendo em conta o necessário realinhamento das administrações fazendárias dos Estados membros e do sistema judicial como um todo decidido por essa Corte
.

Desse modo, o direito da impetrante restringe-se aos fatos geradores presumidos realizados após o ajuizamento deste
mandamus
, 04/12/2017, data posterior à nova orientação jurídica. Assim deve se orientar, considerando a impossibilidade de atribuição de efeitos patrimoniais pretéritos à impetração, a teor das Súmulas 269 e 271 do STF
. (Grifo nosso).

Para corroborar a limitação temporal em comento, foram citados diversos julgados, merecendo destaque os reproduzidos adiante:

MANDADO DE SEGURANÇA. DIFERENÇA DO IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS (ICMS) PAGO A MAIOR. REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. PRELIMINARES AFASTADAS. RESTITUIÇÃO DE VALORES DE ICMS RECOLHIDOS A MAIOR EM OPERAÇÕES FUTURAS. POSSIBILIDADE. COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. SEGURANÇA PARCIALMENTE CONCEDIDA. 1. Se o
mandamus
foi impetrado com o objetivo de que seja declarado o direito à restituição dos valores recolhidos indevidamente a título de ICMS, e não apenas de compensação destes, não há falar em extinção do processo por inadequação da via eleita, considerando que a impossibilidade de um dos pedidos não inviabiliza o exame dos demais. 2. Em mandado de segurança, a legitimidade para figurar no polo passivo é da autoridade que detém atribuição para adoção das providências tendentes a executar, ou corrigir o ato combatido. No caso dos autos, compete ao Secretário de Estado da Fazenda fiscalizar a exata aplicação das normas que disciplinam a substituição tributária no Estado, do que resulta correta a sua indicação para integrar o polo passivo da impetração. 3. O Superior Tribunal de Justiça tem entendimento pacífico de que o esgotamento na instância administrativa não é condição para o ingresso na via judicial, face o pedido de inafastabilidade da jurisdição (artigo 5º, XXXV da Constituição Federal). 4. Para o ajuizamento do mandado de segurança, que visa à declaração do direito à restituição e compensação do ICMS pago a maior, basta que a empresa impetrante demonstre que é contribuinte do citado tributo, revelando que se sujeita ao regime tributário que dele decorre. 5. O Supremo Tribunal Federal já decidiu, sob o rito de repercussão geral (RE nº 593.849/MG), que é devida a restituição da diferença do ICMS pago a maior, no regime de substituição tributária, se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida. 6. Deve o impetrante lançar em suas escritas fiscais os créditos de ICMS pagos a maior, eventualmente recolhidos após a data de impetração do presente
mandamus
, direito que deverá ser exercido administrativamente, ou mediante via judicial própria, com a comprovação efetiva do pagamento indevido (a maior) a ser restituído,
haja vista que o mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança (Súmula 269 do STF)
. SEGURANÇA PARCIALMENTE CONCEDIDA. (TJ-GO - Mandado de Segurança: 00425117220188090000, Relator: NORIVAL DE CASTRO SANTOMÉ, Data de Julgamento: 22/02/2019, 6ª Câmara Cível, Data de Publicação: DJ de 22/02/2019). (Grifo nosso).

APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO. TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL.
MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS-ST. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PARA FRENTE (TEMA 201/STF). EFEITOS DA COMPENSAÇÃO. A PARTIR DA IMPETRAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE ATRIBUIÇÃO DE EFEITO PRETÉRITO.
DEFINIÇÃO DE JUROS DE MORA E DE CORREÇÃO MONETÁRIA. TRANSFERÊNCIA A TERCEIROS DE CRÉDITOS DE ICMS ACUMULADOS. IMPOSSIBILIDADE. HIPÓTESE RESTRITA A CRÉDITOS DECORRENTES DE OPERAÇÃO DE EXPORTAÇÃO. 1. Alinhando-se à orientação jurisprudencial do STF, é de ser declarado o direito perseguido. Todavia, tendo em conta que a demanda envolve também pretensão condenatória de restituição de e/ou de compensação de valores, necessário apurar de que forma tal repetição haverá de ser feita. E, no ponto, ainda que se reconheça a possibilidade de compensação na conta-corrente fiscal, tem-se que o STF não dispensa o prévio reconhecimento administrativo ou judicial do crédito. A despeito de o art. 150, § 7º, da Constituição Federal aludir à restituição imediata e preferencial do tributo pago a maior, o art. 10 da Lei Complementar nº 87/96 (Lei Kandir), condiciona o direito à dedução de pedido de restituição , ou seja, a requerimento administrativo para que se alcance tal repetição. Acresça-se a isso que, agora, pela Lei Estadual nº... 15.056/2017, foi publicada alteração na Lei Estadual nº 8.820/89 (Lei do ICMS/RS), estando regulamentado todo o procedimento a ser seguido para a obtenção da restituição perseguida, o qual deve ser observado.
2. Contudo, considerando que se trata de mandado de segurança e não de ação declaratória/ordinária, para o qual é vedada a atribuição de eficácia patrimonial pretérita (Súmulas 269 e 271 do STF e Súmula 213 do STJ), cumpre frisar que não cabe fazer retroagir, por meio desta ação, o direito à compensação à data do julgamento do repetitivo (19-10-2016), mas, sim, à data da impetração do presente mandado de segurança (23-10-2017), sob pena de se emprestar indevida força de ação de repetição de indébito ao mandado de segurança. Em suma, deve ser reformada a sentença apenas no que tange ao período de apuração, o qual deve iniciar na data da impetração, por ser descabida atribuição de eficácia retroativa em sede de mandado de segurança.
3. No que tange aos juros de mora e correção monetária, basta dizer que, em sendo comprovada a venda da mercadoria ao consumidor final por preço inferior ao que foi retido, quando da substituição tributária, a devolução/restituição da diferença irá observar os mesmos critérios empregados pela Fazenda Pública na cobrança do tributo, como... foi determinado na sentença, já que faz referência à TAXA SELIC, prevista no art. 69 da Lei Estadual nº 6.537/73. Determinação que está em consonância com o TEMA 905/STJ e 810/STF. 4. Inviável o acolhimento da pretensão de reconhecimento do direito à transferência de saldo credor de ICMS, da forma como posta, ou seja, transferência ao fornecedor do crédito de ICMS de substituição tributária. Não é todo e qualquer crédito que pode ser transferido, mas, sim, aquele que se amoldar ao disposto no art. 25 da Lei Complementar nº 87/96, ou seja, o saldo remanescente acumulado que a lei admite seja transferido pelo sujeito passivo a outros contribuintes do mesmo Estado é aquele que decorre de operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias ou serviços. Assim, como a impetrante não noticia praticar operações de saída para o exterior, afigura-se sem lastro a pretensão de reconhecimento do direito à transferência desses créditos a terceiros. APELAÇÃO DESPROVIDA. APELAÇÃO REFORMADA EM PARTE EM REEXAME NECESSÁRIO. (Apelação e Reexame Necessário Nº 70079349114, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Ricardo Torres Hermann, Julgado em 14/11/2018). (TJ-RS - REEX: 70079349114 RS, Relator: Ricardo Torres Hermann, Data de Julgamento: 14/11/2018, Segunda Câmara Cível, Data de Publicação: Diário da Justiça do dia 21/11/2018). (Grifo nosso).

É imperioso enfatizar que
uma tese de repercussão geral deve ser observada desde a sua publicação ou a partir do dia em que a súmula da respectiva decisão é publicada em meio oficial. Assim, ao contrário do que afirmou a embargante, o marco temporal para aplicação do Tema 201 do STF e sua modulação não é a data de trânsito em julgado do recurso paradigma, mas sim a data de publicação da tese ou da súmula da decisão em que foi fixada. Tal questão foi esclarecida pelo próprio STF, no julgamento de embargos de declaração opostos no próprio
leading case
do Tema 201 (RE 593849)
, conforme se constata pela ementa abaixo transcrita:

SEGUNDOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO.
IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS – ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PROGRESSIVA. SÚMULA DE JULGAMENTO. ATA DE JULGAMENTO
. PREMISSAS FÁTICAS. SUPORTE NORMATIVO. EFEITOS INFRINGENTES. IMPOSSIBILIDADE. CONTRADIÇÃO. OMISSÃO. NÃO CONFIGURADA. ESCLARECIMENTO. POSSIBILIDADE. 1. Nos termos do artigo 1.022 do Código de Processo Civil, os embargos de declaração não constituem meio hábil para reforma do julgado, sendo cabíveis somente nos casos de obscuridade, contradição ou omissão da decisão impugnada, bem como para corrigir eventual erro material. 2. Os embargos declaratórios não se prestam à rediscussão do assentado em paradigma de repercussão geral, com pretensão de efeitos infringentes, mesmo que a título de reparar equívocos fáticos e normativos, os quais foram suscitados no curso do processo e devidamente enfrentados e valorados pela corrente majoritária do STF. 3. A despeito de veicular pretensões estranhas às hipóteses legais de cabimento de embargos de declaração, a jurisprudência do STF admite o acolhimento de embargos declaratórios tão somente para prestação de esclarecimento reputado necessário, sem quaisquer efeitos infringentes.
4. A tese de julgamento que consta em ata de julgamento publicada no Diário Oficial possui força de acórdão, até a publicação deste. Assim, o marco temporal de observância da orientação jurisprudencial para casos futuros ajuizados após o julgamento do paradigma deve ser considerado a partir da publicação da tese ou súmula da decisão em meio oficial. Arts. 1.035, §11, e 1.040 do CPC.
5. Não há omissão na súmula da decisão, por não abarcar os casos em que a base presumida é menor do que a base real, porquanto se trata de inovação processual posterior ao julgamento, não requerida ou aventada no curso do processo. De todo modo, a atividade da Administração Tributária é plenamente vinculada ao arcabouço legal, independentemente de autorização ou explicitação interpretativa do Poder Judiciário, nos termos do art. 3º do CTN. 6. Não há contradição na modulação de efeitos da decisão recorrida realizada, pois se trata de faculdade processual conferida ao STF, em caso de alteração da jurisprudência dominante, condicionada à presença de interesse social e em prol da segurança jurídica. Não há, então, relação de causalidade entre a mudança de entendimento jurisprudencial e a adoção da técnica de superação prospectiva de precedente (prospective overruling). Art. 927, §3º, do CPC. 7. O comando dispositivo do acórdão detém densidade suficiente para a satisfação executiva da pretensão deduzida em juízo, sendo assim o montante e as parcelas devidas ultrapassam o âmbito de cognoscibilidade do recurso extraordinário e de conveniência da sistemática da repercussão geral. RE-QO 593.995, de relatoria do Ministro Joaquim Barbosa, Tribunal Pleno, DJe 17.06.2014. 8. Embargos declaratórios rejeitados.

(
RE 593849 ED-segundos
, Relator(a): EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 08/11/2017, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-263 DIVULG 20-11-2017 PUBLIC 21-11-2017). (Grifo nosso).

A ata de julgamento do RE 593849, contendo a tese referente ao Tema 201 do STF, foi publicada em 24.10.2016. O respectivo acórdão foi publicado pela primeira vez em 31.03.2017 e depois republicado em 05.04.2017. Tais informações constam no histórico de tramitação do referido Recurso Extraordinário, que pode ser acessado pela internet, na página do Supremo Tribunal Federal. De acordo com o julgado acima, a observância da tese em questão se tornou exigível a partir de 24.10.2016.

A empresa contribuinte impetrou seu mandado de segurança em 04.12.2017, data posterior, portanto, ao início da incidência do Tema 201. Logo, de acordo com a modulação realizada pelo STF, o
mandamus
em comento se enquadrou como “litígio futuro”, ou seja, instaurado após a fixação da tese relativa àquele Tema. Assim, não se poderia admitir que a segurança concedida tivesse efeitos retroativos anteriores ao momento em que a observância do Tema 201 do STF se tornou exigível
.

Além de observar corretamente a modulação estabelecida pelo STF, nos termos da explicação aqui apresentada, o órgão julgador do
writ
também observou o teor das
Súmulas 269 e 271 do STF. A primeira estabelece que
o mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança
. A segunda consigna expressamente que a
concessão de mandado de segurança não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria
.

Foi com base na cristalina fundamentação acima demonstrada que o órgão julgador restringiu a segurança concedida aos fatos geradores presumidos realizados após 04.12.2017, data da impetração do
mandamus.

Resta evidente, portanto, a ausência da contradição alega pela empresa embargante, a qual pretende, na verdade, rediscutir questões de mérito, o que é inviável em sede de embargos, tendo em vista os estritos limites inerentes a este meio de impugnação. Para corroborar tal assertiva, cito a Jurisprudência do STJ, representada pelo seguinte julgado:

PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO INTERNO NO MANDADO DE SEGURANÇA. IMPETRAÇÃO CONTRA ACÓRDÃO DO STJ. AUSÊNCIA DE TERATOLOGIA.
ART. 1.022 DO CPC/2015. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU OBSCURIDADE. INEXISTÊNCIA. REDISCUSSÃO DAS QUESTÕES DECIDIDAS. DESCABIMENTO.

1.
Os embargos de declaração são cabíveis para sanar omissão, contradição ou obscuridade do julgado recorrido e corrigir erros materiais.
O CPC/2015 ainda equipara à omissão o julgado que desconsidera acórdãos proferidos sob a sistemática dos recursos repetitivos, incidente de assunção de competência, ou ainda que contenha um dos vícios elencados no art. 489, § 1º, do referido normativo.

2. No caso, não estão presentes quaisquer dos vícios de fundamentação no aresto embargado, o qual reconheceu o descabimento do mandado de segurança impetrado contra acórdão da Terceira Turma do STJ, haja vista a inexistência de teratologia do ato judicial impugnado.

3. Está evidenciado o exclusivo propósito do embargante de rediscutir o mérito das questões já decididas pelo órgão colegiado, o que não se admite na estreita via aclaratória.

4. Embargos de declaração rejeitados.

(EDcl no AgInt no MS 25.187/DF, Rel. Ministro OG FERNANDES, CORTE ESPECIAL, julgado em 20/11/2019, DJe 26/11/2019). (Grifo nosso).

Pelas razões expostas neste tópico, conclui-se claramente que a contradição suscitada pela empresa embargante não existe.

II – Embargos de declaração opostos pelo Estado do Pará. Alegações de existência de contradição e de omissão. Vícios inexistentes.

O Estado do Pará opôs embargos de declaração arguindo, em síntese: a) Existência de contradição na rejeição da preliminar de inexistência de ato coator, pois o órgão julgador, embora tenha reconhecido mudança de entendimento do STF, decorrente do Tema 201, considerou desnecessária a comprovação de recusa da Administração em aplicar o referido Tema, sendo que tal negativa deveria constar em processo administrativo prévio à judicialização; b) Omissão quanto ao requerimento do Estado para que o órgão julgador afirmasse a necessidade de a impetrante realizar escrituração detalhada de débitos e créditos de ICMS-ST. Ao final, o ente federativo pugnou pelo acolhimento de seus embargos e pelo prequestionamento dos dispositivos legais mencionados em sua fundamentação.

A preliminar de inexistência de ato coator foi rejeitada com a seguinte fundamentação:

4- Inexistência de ato coator

Quanto à alegada inexistência de ato coator, não prospera o inconformismo do Estado, pois a impetrante pretende ver aplicada a nova interpretação dada pelo STF ao § 7º, do art. 150 da CF dada pelo STF para fim de restituição de ICMS decorrente de recolhimento a maior em razão de a base de cálculo ser inferior à base de cálculo presumida; valendo-se, assim, da presente ação prévia, considerando que sob o regime anterior não lhe era permitida tal dedução do imposto, o que remete à suposta violação de direito da impetrante.

No que diz respeito ao mandado de segurança preventivo em matéria tributária, para que se torne cabível, não é necessário que esteja consumado o fato imponível; bastando que decorra a conduta prevista na hipótese de incidência.
Nesse sentido, a lição de Hugo Brito Machado:

(...)

Para ensejar a impetração preventiva, portanto,

não é necessário que esteja consumada a situação de fato sobre a qual incide a lei questionada
. Basta que tal situação esteja acontecendo, vale dizer, tenha tido iniciada a sua efetiva formação. Ou pelo menos que estejam concretizados fatos dos quais logicamente decorre o fato gerador do direito cuja lesão é temida.
Especificamente em matéria tributária, para que se torne cabível a impetração de mandado de segurança preventivo, não é necessário esteja consumado o fato imponível
. Basta que estejam concretizados fatos dos quais logicamente decorra o fato imponível.
Em síntese e em geral, o mandado de segurança é preventivo quando, já existente ou em vias de surgimento a situação de fato que ensejaria a prática do ato considerado ilegal, tal ato ainda não tenha sido praticado, existindo apenas o justo receio de que venha a ser praticado pela autoridade impetrada
. É preventivo porque destinado a evitar a lesão ao direito, já existente ou em vias de surgimento, mas pressupõe a existência da situação concreta na qual o impetrante afirma residir ou dela decorrer o seu direito cuja proteção, contra a ameaça de lesão, está a reclamar do Judiciário. (In Mandado de Segurança em Matéria Tributária, Ed. Dialética, 6a Ed., São Paulo, 2006, págs. 255/257.)

Desse modo, é desnecessária a comprovação do ato de recusa da administração fazendária em reconhecer o direito ao crédito pleiteado.

Vejamos o julgado:

PROCESSO CIVIL. AGRAVO DE INSTRUMENTO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PROGRESSIVA.
PRELIMINARES
. INADEQUAÇÃO DO MANDAMUS. AUSÊNCIA DAS CONDIÇÕES DA AÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE ATRIBUIÇÃO DE EFEITOS PATRIMONIAIS AO MANDADO DE SEGURANÇA. ILEGITIMIDADE PASSIVA. AUSÊNCIA DE INTERESSE DE AGIR. PRESCRIÇÃO.
REJEITADAS
.
RESTITUIÇÃO DA DIFERENÇA DO ICMS PAGO A MAIOR QUANDO A EFETIVA BASE DE CÁLCULO FOR INFERIOR À PRESUMIDA.
POSSIBILIDADE. PRECEDENTE DO STF. RECURSO CONHECIDO E NEGADO PROVIMENTO. A preliminar de inadequação do mandamus não merece prosperar, haja vista que quando do julgamento do RE 593849 (19/10/2016), o Supremo Tribunal Federal modulou os efeitos do julgado de forma a orientar todos os litígios judiciais pendentes de julgamento, bem como os futuros após a fixação do entendimento. Considerando que o objeto do MS abrange apenas a restituição das possíveis parcelas posteriores à data da impetração (09/02/2017), não há que se falar em inadequação da ação mandamental.
O Superior Tribunal de Justiça já firmou o entendimento no sentido de ser desnecessário o esgotamento da via administrativa para a impetração do mandado de segurança. Preliminar de ausência de condições da ação rejeitada
. In casu, a decisão recorrida limitou-se a determinar que a autoridade impetrada se abstivesse de impedir a restituição da diferença do ICMS pago a maior no regime de substituição tributária progressiva, de forma que o efeito patrimonial mostra-se reflexo à demanda. Preliminar de impossibilidade de atribuição de efeitos patrimoniais ao MS rejeitada. O impetrado confunde a ilegitimidade passiva com o interesse material em jogo, posto que a existência, ou não, de ilegalidade no ato, ou eventual averiguação de direito líquido e certo, consistem em questões ligadas ao mérito da demanda, e como mérito deverão ser decididas. Ademais, em consulta ao sítio eletrônico da SEFAZ-BA, é possível inferir que dentre as atribuições do Gerente de Arrecadação do ICMS recai a obrigação de gerir os valores em cobrança administrativa e judicial, justificando assim figurar no polo passivo da demanda. Preliminar rejeitada. Diz-se que está presente o interesse de agir quando o autor tem a necessidade de se valer da via processual para alcançar o bem da vida pretendido, interesse esse que está sendo resistido pela parte ex adversa, bem como quando a via processual lhe traga utilidade real, ou seja, a possibilidade de que a obtenção da tutela pretendida melhore sua condição jurídica. No presente caso, o interesse de agir mostra-se indubitável, vez que acaso obtenha sucesso na demanda o valor pago a maior a título de ICMS lhe será restituído, cristalizando assim a inegável melhora em sua condição jurídica. Preliminar rejeitada. Não há que se falar em prescrição na hipótese, uma vez que o objeto da decisão é a restituição da diferença do ICMS das eventuais parcelas futuras, posteriores à impetração. Preliminar rejeitada. O instituto da substituição tributária progressiva consiste na substituição das pessoas ocupantes das posições posteriores das cadeias de produção e circulação, por aquelas que ocupam as posições anteriores nessas mesmas cadeias, no dever de pagar o tributo, de forma que todo o tributo da cadeia produtiva é recolhido pelo ocupante da posição inicial na cadeia, calculado sobre o valor pelo qual se presume que a mercadoria será vendida ao consumidor final. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 593849, submetido à sistemática da repercussão geral, fixou a tese jurídica no sentido de que "é devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida" (Tema 201). A decisão recorrida mostra-se alinhada ao precedente obrigatório firmado pelo STF, inexistindo mácula a ser reparada, justificando assim a sua integral manutenção. (Classe: Agravo de Instrumento. Número do Processo: 0007854-40.2017.8.05.0000, Relator (a): Mário Augusto Albiani Alves Junior, Primeira Câmara Cível, Publicado em: 16/10/2017). (Grifo nosso).

Verifica-se, pela transcrição acima, que a preliminar de inexistência de ato coator foi rejeitada com fundamento em doutrina e jurisprudência que foram propositalmente omitidas pelo embargante, pois deixam claro que, no caso de mandado de segurança preventivo, como ocorre nos autos, não é necessária a comprovação de ato de recusa da Administração, tampouco o esgotamento da via administrativa. Conclui-se, por conseguinte, que o Acórdão embargado não possui qualquer contradição interna nesse ponto.

O
decisum
atacado também não padece de omissão quanto ao requerimento, formulado pelo Estado, para que o órgão julgador afirmasse a necessidade de a impetrante realizar escrituração detalhada de débitos e créditos de ICMS-ST.

No Acórdão embargado foi reconhecido o direito à restituição ou compensação de créditos de ICMS-ST, em conformidade com o Tema 201 do STF, ficando ressalvado que tal direito deve ser exercido com observância dos procedimentos previstos na legislação estadual, conforme consignado na parte dispositiva do julgado:

Destaque-se que, para a realização do procedimento ressarcitório, deve ser obedecido o regramento do Regimento Estadual do ICMS (aprovado pelo Dec. nº 4.676/2001 e respectivas alterações); não cabendo, pois, a este juízo, determinar qualquer ressarcimento ao alvedrio da legislação pertinente.

(...)

Pelo exposto, rejeito as preliminares e, no mérito, concedo parcialmente a segurança para reconhecer à impetrante o direito à restituição/compensação de créditos de ICMS, relativos a operações posteriores à impetração deste mandamus, decorrentes de vendas efetuadas com valor menor do que a base de cálculo presumida, a teor do Tema 201/STF,
ressalvando que esse direito deve ser exercido em conformidade com o procedimento disciplinado na legislação estadual. Tudo nos termos da fundamentação.
(Grifo nosso).

Em seu requerimento, o Estado pretendeu condicionar a aplicação do Tema 201 do STF à escrituração detalhada de débitos e créditos de ICMS-ST por parte da empresa contribuinte. Tal escrituração consubstanciaria, portanto, uma obrigação tributária acessória, cuja imposição só pode ocorrer por meio do devido ato normativo, em obediência ao princípio da legalidade, em sua acepção ampla. Por essa razão, o órgão julgador deixou claro que o direito à restituição ou à compensação de créditos de ICMS deve ser exercido de acordo com o procedimento disciplinado na legislação estadual, ou seja, cabe ao ente federativo, e não ao Judiciário, estabelecer as obrigações acessórias pertinentes, incluindo as formas de escrituração necessárias à apuração dos créditos.

O próprio conceito de tributo consigna expressamente que sua cobrança é feita por meio de atividade administrativa plenamente vinculada, conforme consta no art. 3º do CTN. Isso quer dizer que todas as regras relativas à arrecadação ou à fiscalização de um tributo devem estar previstas na legislação correlata, seja em lei ou em atos normativos regulamentares. Nesse sentido, o art. 113, § 2º, do CTN assim dispõe:

Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

(...)

§ 2º
A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
(Grifo nosso).

Outrossim, cabe destacar que o requerimento formulado pelo ente federativo, objetivando que o órgão julgador impusesse, judicialmente, uma obrigação acessória à empresa contribuinte, consubstanciou verdadeiro pedido contraposto, o que é inadmissível em sede de mandado de segurança, tendo em vista a finalidade e o breve procedimento do
mandamus
. Para corroborar tal afirmação, cito o seguinte julgado:

PROCESSO CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. PEDIDO CONTRAPOSTO ACOLHIDO PELO JUIZ.
IMPOSIÇÃO DE OBRIGAÇÃO DE FAZER AO IMPETRANTE. IMPOSSIBILIDADE. 1. Não cabe, em mandado de segurança, a formulação de pedido contraposto.
É descabida a determinação imposta pelo magistrado ao INCRA para apresentação dos documentos requisitados pelo impetrado. Havendo necessidade, o município de Itupiranga/PA poderá mover ação contra o INCRA para que sejam disponibilizadas as informações requeridas, mas não se pode acolher pleito do impetrado para tal fim no bojo de mandado de segurança movido pelo INCRA.
2. Apelação e remessa oficial a que se dá provimento.
(TRF-1 - AMS: 00072544420104013901 0007254-44.2010.4.01.3901, Relator: DESEMBARGADORA FEDERAL MARIA DO CARMO CARDOSO, Data de Julgamento: 27/11/2017, OITAVA TURMA, Data de Publicação: 26/01/2018 e-DJF1). (Grifo nosso).

Resta demonstrado, portanto, que o órgão julgador se pronunciou de forma suficiente sobre a pretensão apresentada pelo Estado. Por oportuno, ressalta-se que, nos termos do art. 489, § 3º, do CPC, a decisão judicial deve ser interpretada a partir da conjugação de todos os seus elementos e em conformidade com o princípio da boa-fé. Tais balizas interpretativas associadas à
simples leitura dos termos do Acórdão embargado evidenciam que
não há qualquer omissão a ser sanada.

III – Prequestionamento.

Quanto ao prequestionamento pretendido pelo Estado, o art. 1.025 do CPC estabelece o seguinte:

Art. 1.025. Consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade.

Por meio do referido dispositivo, o código processual vigente inaugurou a figura do prequestionamento ficto, afastando, na ocasião do julgamento dos embargos, a necessidade de manifestação específica sobre todos os dispositivos discutidos.

IV – Dispositivo.

Diante das razões acima expostas, inexistindo qualquer dos
vícios relacionados no artigo 1.022 do CPC,
conheço dos embargos de declaração e, no mérito, deixo de acolhê-los
, nos termos da fundamentação.

É o voto.

Belém, 23 de fevereiro de 2021.

Desembargadora
CÉLIA
REGINA DE LIMA
PINHEIRO

Relatora

Belém, 26/02/2021