Tribunal: TJMT
Processo: 1020566-61.2023.8.11.0002
Relator(a): JONES GATTASS DIAS
Órgão julgador: JONES GATTASS DIAS
Órgão colegiado: Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2026-06-30
Data de publicação: 2026-07-11

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO. AÇÃO DECLARATÓRIA. ISSQN. SERVIÇOS DE ANÁLISES CLÍNICAS. MODELO OPERACIONAL DE CONTRATO LABORATORIAL. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA. INEXISTÊNCIA DE INTERESSE COMUM JURÍDICO. FATO SUPERVENIENTE ADMINISTRATIVO. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. RECURSO NÃO PROVIDO.
I. CASO EM EXAME
1. Apelação cível interposta pelo Município de Várzea Grande, com reexame necessário, contra sentença que julgou procedente ação declaratória para reconhecer a inexistência de relação jurídico-tributária que impusesse à autora responsabilidade solidária pelo ISSQN incidente sobre os serviços de análises clínicas prestados por DASA - Diagnósticos da América S/A, com condenação do Município ao pagamento de honorários advocatícios.
II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO
2. Há quatro questões em discussão: (i) definir se a sentença é nula por ter considerado fato superveniente oriundo de procedimento administrativo diverso; (ii) estabelecer se incide, por analogia, a Súmula 283/STF diante da alegada ausência de impugnação específica de fundamentos da sentença; (iii) determinar se a autora responde solidariamente pelo ISSQN incidente sobre os serviços laboratoriais prestados pela empresa operadora das análises; e (iv) verificar se deve ser mantida a condenação em honorários advocatícios.
III. RAZÕES DE DECIDIR
3. A preliminar de nulidade é afastada, porque, embora não haja identidade formal entre os procedimentos fiscais, o Município teve oportunidade de se manifestar sobre os documentos supervenientes, inexistindo

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1020566-61.2023.8.11.0002
Classe:

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL (1728)
Assunto:

[ISS/ Imposto sobre Serviços, Sustação de Protesto]
Relator:
Des(a).
JONES GATTASS DIAS

Turma Julgadora:

[DES(A). JONES GATTASS DIAS, DES(A). MARCIO VIDAL, DES(A). VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO]

Parte(s):

[VIDA - POSTO DE COLETA LTDA - CNPJ: 26.608.911/0001-90 (APELADO), ALEXANDRE SLHESSARENKO - CPF: 513.975.951-91 (ADVOGADO), JOAO PAULO SLHESSARENKO RIBEIRO - CPF: 037.601.511-08 (ADVOGADO), THEMYSTOCLES NEY DE AZEVEDO DE FIGUEIREDO - CPF: 004.981.261-02 (ADVOGADO), JONATAN APARECIDO DE CAMPOS MELO - CPF: 020.207.941-44 (ADVOGADO), MUNICÍPIO DE VÁRZEA GRANDE (APELADO), MUNICÍPIO DE VÁRZEA GRANDE - CNPJ: 03.507.548/0001-10 (APELANTE), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

Não encontrado, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, NEGOU PROVIMENTO AO RECURSO E, EM REMESSA NECESSÁRIA, RATIFICOU A SENTENÇA, NOS TERMOS DO VOTO DO RELATOR, DES. JONES GATTASS DIAS.

E M E N T A

EMENTA:
DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO. AÇÃO DECLARATÓRIA. ISSQN. SERVIÇOS DE ANÁLISES CLÍNICAS.
MODELO OPERACIONAL DE CONTRATO
LABORATORIAL. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA. INEXISTÊNCIA DE INTERESSE COMUM JURÍDICO. FATO SUPERVENIENTE ADMINISTRATIVO. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. RECURSO NÃO PROVIDO.

I. CASO EM EXAME

1.
Apelação cível interposta pelo Município de Várzea Grande, com reexame necessário, contra sentença que julgou procedente ação declaratória para reconhecer a inexistência de relação jurídico-tributária que impusesse à autora responsabilidade solidária pelo ISSQN incidente sobre os serviços de análises clínicas prestados por DASA - Diagnósticos da América S/A, com condenação do Município ao pagamento de honorários advocatícios.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. Há quatro questões em discussão: (i) definir se a sentença é nula por ter considerado fato superveniente oriundo de procedimento administrativo diverso; (
ii
) estabelecer se incide, por analogia, a Súmula 283/STF diante da alegada ausência de impugnação específica de fundamentos da sentença; (
iii
) determinar se a autora responde solidariamente pelo ISSQN incidente sobre os serviços laboratoriais prestados pela
empresa operadora das análises
; e (
iv
) verificar se deve ser mantida a condenação em honorários advocatícios.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. A preliminar de nulidade é afastada, porque, embora não haja identidade formal entre os procedimentos fiscais, o Município teve oportunidade de se manifestar sobre os documentos supervenientes, inexistindo decisão-surpresa ou violação ao contraditório.

4.
O fato superveniente administrativo pode ser considerado nos termos do art. 493 do CPC como elemento corroborativo da controvérsia de mérito, sem substituir os lançamentos originários nem alterar a causa de pedir.

5.
A incidência analógica da Súmula 283/STF é afastada, porque os fundamentos da sentença não são materialmente autônomos, mas convergem para a mesma conclusão jurídica, e o recurso impugna, em substância, a própria tese da solidariedade tributária.

6.
A prova documental demonstra que a autora exerce atividade de coleta de material biológico, enquanto a DASA realiza a análise clínica, com emissão de notas fiscais próprias,
recolhimentos autônomos de ISSQN e receitas distintas, o que evidencia a existência de fatos geradores diversos e sujeitos passivos distintos.

7.
O art. 124, I, do CTN e o art. 78, III, do CTM exigem interesse comum jurídico na situação constitutiva do fato gerador, e não mero interesse econômico decorrente da integração na mesma cadeia negocial
.

8.
A relação contratual mantida entre VIDA e DASA
,
ainda que denominada nos autos como contrato de franquia
,
não constitui, por si só, fundamento de solidariedade tributária. A controvérsia não diz respeito à incidência de ISSQN sobre eventual contrato de franquia, matéria abrangida pelo Tema 300/STF, mas à possibilidade de atribuir à VIDA responsabilidade solidária pelo ISSQN incidente sobre receita e atividade atribuídas à DASA
.

9
.
Os
arts
. 79, 80 e 81 do CTM tratam de hipóteses específicas de retenção e substituição tributária e não autorizam a imputação do imposto devido pela
empresa
sobre etapa distinta do serviço

à
empresa responsável pelo posto de coleta
.

10
.
O art. 294, II, “b”, do CTM tem natureza sancionatória e não pode
criar nova
hipótese de sujeição passiva, enquanto o art. 320 do CTM apenas convalida vícios formais, sem afastar o controle da correta identificação do sujeito passivo.

11
.
A sentença contém julgamento de mérito, com resolução da controvérsia tributária, o que legitima a condenação do Município em honorários advocatícios,
mantidos nos termos do art. 85 do CPC, com majoração recursal.

IV. DISPOSITIVO

1
2
. Recurso não provido. Sentença mantida em reexame necessário.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, art. 5º, LV; CPC,
arts
. 7º, 9º, 10, 85, §§ 3º e 11, 371, 487, I, 489, § 1º, 493 e 496, § 3º, III; CTN,
arts
. 97, III, 121 e 124, I; Código Tributário Municipal de Várzea Grande,
arts
. 70, § 1º, 78, 79, 80, 81, 84, IV, 294, II, “b”, e 320.

Jurisprudência relevante citada
: STJ, REsp
n.
834.044/RS; STF, Súmula 283.

R E L A T Ó R I O

Egrégia Câmara:

Reexame Necessário e
Apelação Cível

interposta contra a sentença proferida pelo Juízo da 3ª Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca de Várzea Grande/MT, nos autos da Ação Declaratória de Inexistência de Relação Jurídico-Tributária
n.
1020566-61.2023.8.11.0002, ajuizada
pela recorrida para obter o
reconhecimento da inexistência de responsabilidade tributária solidária da autora pelo ISSQN incidente sobre os serviços de análises clínicas prestados pela DASA – Diagnósticos da América S/A. Também consta, no andamento processual, referência à sustação de protesto vinculada
ao protocolo
n.
396078 e ao Auto de Infração
n.
2432/2024, no bojo do PA
n.
1008990/2024.

O juízo de origem julgou procedente o pedido inicial para declarar a inexistência de relação jurídico-tributária que imponha à autora responsabilidade solidária pelo pagamento do ISSQN incidente sobre os serviços de análises clínicas prestados pela DASA – Diagnósticos da América S/A, condenando o Município ao pagamento de honorários advocatícios fixados em 10% sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, §3º, I, do CPC, ficando isento de custas.

Nas razões recursais
(Id 370048484)
,
o recorrente
sustenta, em síntese, que a sentença incorreu em equívoco ao transportar para a presente lide os efeitos de decisão administrativa estranha ao lançamento impugnado. Afirma que o processo judicial discute os Autos de Infração
n.
3287/2022 e
n.
3424/2022, vinculados a diversos processos administrativos de 2022 e 2023, ao passo que o fato superveniente utilizado como suporte decisório refere-se ao processo administrativo
n.
1008990/2024 e ao Auto de Infração
n.
2432/2024, não havendo identidade formal entre autos, lançamento, processo administrativo ou CDA.

Alega, ainda, nulidade da sentença por violação ao contraditório e à ampla defesa, com fundamento nos
arts
. 5º, LV, da Constituição, 7º, 9º, 10, 371 e 489, §1º, do CPC. No mérito, defende a plausibilidade da tese fazendária de incidência do ISSQN sobre a cadeia econômica do serviço laboratorial, aduzindo que a fiscalização identificou tributação apenas sobre 30% dos valores, remanescendo 70% sem recolhimento, e que a responsabilidade solidária da autora encontraria amparo no art. 78 da Lei
Municipal
n.
1.178/91 e no art. 320 do CTM quanto à ausência de nulidade formal do lançamento.

Por fim, requer a exclusão da condenação em honorários, ao argumento de que não teria havido pronunciamento material definitivo de inexistência do fato gerador nem proveito econômico consolidado da autora.

Em contrarrazões
(Id 370048486)
,
a recorrida pede o im
provimento integral do apelo. Sustenta que a sentença não se apoiou exclusivamente no fato superveniente, mas em tríplice fundamento autônomo: aplicação do art. 124, I, do CTN, jurisprudência consolidada do STJ no REsp 834.044/RS e reconhecimento administrativo superveniente da inexistência de responsabilidade solidária, nos termos do art. 493 do CPC.

Argumenta que o recurso municipal não impugna de modo específico os dois primeiros fundamentos, incidindo, por analogia, a Súmula 283 do STF. Afirma, ainda, que inexiste interesse comum jurídico entre VIDA e DASA, pois há dois fatos geradores distintos, com receitas próprias, notas fiscais próprias, tomadores diversos e recolhimentos autônomos de ISSQN. Acrescenta que o próprio Município, no PA
n.
1008990/2024, excluiu a apelada do polo passivo tributário na mesma relação econômica, o que caracterizaria comportamento contraditório. Sustenta, também, a manutenção e majoração dos honorários recursais, nos termos do art. 85, §11, do CPC.

É o relatório.

Inclua-se em pauta.

V O T O R E L A T O R

VOTO

–

Questões preliminares

Egrégia Câmara:

Conheço da apelação, presentes os pressupostos de admissibilidade. O recurso foi tempestivamente interposto, as razões atendem ao princípio da dialeticidade e a representação processual está regularmente comprovada.

Conheço, igualmente, do reexame necessário. Trata-se de sentença proferida
contra ente
público municipal que julgou procedente ação declaratória no valor de R$ 538.164,46, montante que supera o limite de 100
salários mínimos
previsto no art. 496, §3º, III, do CPC. A remessa oficial é, portanto, obrigatória.

I – DA APELAÇÃO

Das teses recursais e das contrarrazões

O recurso do Município de Várzea Grande devolveu ao Tribunal quatro teses distintas, que serão examinadas nesta ordem: (i) preliminar de nulidade da sentença por utilização de fato superveniente de processo administrativo distinto; (
ii
) inaplicabilidade da limitação analógica da Súmula 283/STF suscitada nas contrarrazões; (
iii
) mérito
:
existência ou não de responsabilidade tributária solidária da apelada pelo ISSQN incidente sobre os serviços de análise clínica prestados pela DASA; e (
iv
) honorários advocatícios.

Da preliminar de nulidade da sentenç
a (razões)

O Município sustenta que a sentença seria nula porque se apoiou, de forma determinante, em decisão administrativa proferida no processo
n.
1008990/2024 e no Auto de Infração
n.
2432/2024, ao passo que a presente ação tem por objeto os Autos de Infração
n.
3287/2022 e
n.
3424/2022. A tese recursal destaca que o lançamento de 2024 decorreu de nova ordem de serviço (OS
n.
15/2024) e de novo procedimento fiscal, não se confundindo, formalmente, com os lançamentos de 2022 (OS
n.
50/2022).

A
partir daí, o recorrente conclui que a sentença incorreu em violação ao contraditório e à ampla defesa (
arts
. 5º, LV, da Constituição Federal e 7º, 9º, 10, 371 e 489, §1º, do CPC), por ter utilizado, como suporte decisório, elemento estranho ao objeto da lide e sobre o qual não teria havido debate adequado.

A preliminar não prospera. Sua rejeição decorre de três razões autônomas e convergentes.

Em primeiro lugar, é verdade que não há identidade formal entre os autos de infração. O próprio recurso do Município reconhece essa distinção ao indicar que o AIIM
n.
2432/2024 foi lavrado com base na OS
n.
15/2024, enquanto a presente ação tem origem na OS
n.
50/2022. Esse ponto factual é incontroverso.

Em segundo lugar, contudo, não houve decisão-surpresa. O contraditório pressupõe que as partes sejam previamente ouvidas sobre os elementos que influenciarão o julgamento. No caso concreto, a apelada juntou os documentos do fato superveniente sob os Ids
370048472
e seguintes, e o Município foi regularmente intimado para se manifestar
(Id 370048475)
. O recorrente, todavia, limitou-se a requerer a suspensão do
feito, sem enfrentar o conteúdo da documentação juntada. A violação ao contraditório pressupõe ausência de oportunidade de manifestação e não o exercício estratégico de deixar de fazê-la.

Em terceiro lugar, a documentação do fato superveniente não foi utilizada pela sentença como fundamento exclusivo, nem como substituição automática dos lançamentos originários. A petição de juntada (Id. 370048472) é clara ao demonstrar que o novo procedimento fiscal de 2024 envolvia novamente a relação entre a
empresa
VIDA e a DASA, agora para períodos distintos, e que, após regular defesa administrativa, o Fisco passou a reconhecer que a apelada, na condição de
coletora de material biológico
, não poderia responder por receita que não lhe pertence.

Trata-se, portanto, de elemento posterior de confirmação da mesma discussão de fundo
,
não de nova causa de pedir introduzida sorrateiramente.

A distinção formal entre os autos de infração não conduz, por si só, à nulidade. O que ela impõe é apenas um ajuste metodológico: o fato superveniente de 2024 deve ser compreendido como elemento corroborativo da tese de mérito, e não como identidade ou substituição formal entre lançamentos distintos.

A presente ação continua tendo por objeto os Autos de Infração n. 3287/2022 e n. 3424/2022, não havendo qualquer ampliação da causa de pedir, alteração do pedido ou substituição do objeto litigioso. O procedimento administrativo n. 1008990/2024 foi considerado apenas como fato superveniente apto a iluminar a mesma controvérsia jurídica submetida ao controle jurisdicional.

É precisamente nesse sentido que o art. 493 do CPC autoriza a consideração de fato superveniente capaz de influenciar o julgamento, finalidade à qual se prestou a documentação juntada.

Rejeito
, portanto, a preliminar de nulidade.

Da inaplicabilidade analógica da Súmula 283/STF
(contrarrazões)

A apelada suscitou, em contrarrazões, que o recurso do Município não teria impugnado especificamente os dois primeiros fundamentos autônomos da sentença
:
a aplicação do art. 124, I, do CTN e o precedente do STJ no REsp 834.044/RS, limitando-se a atacar o fato superveniente. A partir dessa premissa, postulou a incidência analógica da Súmula 283 do STF, que impede o conhecimento de recurso que deixa de impugnar fundamento suficiente para manter a decisão recorrida.

A arguição não procede.

Para que a Súmula 283/STF incida
,
ainda que por analogia, é necessário que os fundamentos autônomos da decisão recorrida sejam, cada um por si, suficientes para sustentar o resultado, de modo que o silêncio do recorrente sobre qualquer deles tornaria inútil o julgamento do recurso.

No caso concreto, os fundamentos da sentença, embora apresentados de forma tripartite, não são materialmente independentes. Todos gravitam em torno da mesma questão central: a inexistência de interesse comum jurídico entre VIDA e DASA na situação constitutiva do fato gerador do ISSQN laboratorial. O art. 124, I, do CTN, o eventual precedente do STJ e o comportamento administrativo do Fisco em 2024 são
perspectivas convergentes sobre uma mesma realidade fática e jurídica
,
não fundamentos autônomos que poderiam conduzir, isoladamente, a resultados distintos.

Ademais, o recurso do Município impugna, em substância, a tese da solidariedade ao sustentar que a cadeia econômica do serviço laboratorial autorizaria a cobrança conjunta e que há base legal idônea para o lançamento nos
arts
. 78 e 79 do CTM. Ao contestar a solidariedade tributária, o recorrente ataca, necessariamente, o pressuposto compartilhado por todos os três fundamentos da sentença. Não se configura, portanto, a omissão impugnativa que a Súmula 283/STF exige.

As demais alegações referidas pela apelada em contrarrazões
,
relacionadas à tributação de receita de terceiros, arbitramento, decadência e aspectos procedimentais do lançamento
,
não constituem capítulos autônomos da sentença recorrida, razão pela qual sua não impugnação específica não interfere no conhecimento nem no julgamento do recurso.

Afasto,
assim, a incidência analógica da Súmula 283/STF e conheço integralmente do recurso.

Mérito

A responsabilidade tributária solidária e o ISSQN

Contextualização fática:
a relação contratual e operacional entre a VIDA e a DASA
: p
ara bem compreender a controvérsia, é necessário assentar, com precisão, o que os autos demonstram sobre a divisão de papéis entre a apelada e a DASA.

A apelada VIDA
-
Posto de Coleta Ltda. atua, conforme o próprio contrato social juntado aos autos
(Id
370047893
)
, na atividade de
“
POSTOS DE COLETA LABORATORIAL - ATIVIDADES DE APOIO A GESTAO DE SAUDE E CONSULTORIA E ASSESSORIA NA AREA DE SAUDE
”
, com sede em Várzea Grande. Na prática, a empresa realiza a coleta do material biológico dos pacientes na cidade, encaminha esse material à DASA
-
Diagnósticos da América S/A, que o recolhe e executa os exames em seus centros de análise clínica.

A apelada recebe 30% da receita total da operação, correspondente à atividade de coleta. A DASA retém os 70% restantes, correspondentes ao processamento e à emissão dos laudos
(Id 370048363)
.

Cada empresa emite suas próprias notas fiscais de serviços eletrônicas: a VIDA emite
NFSe
em favor da DASA como tomadora, declarando a prestação do serviço de coleta e recolhendo o ISSQN sobre essa atividade em Várzea Grande; a DASA, por sua vez, emite suas próprias notas sobre o serviço de análise clínica e recolhe o imposto correspondente
, como se confere das emissões Ids 370048364 e seguintes
. Há, portanto, dois fatos geradores distintos, dois prestadores distintos, dois recolhimentos autônomos e tomadores diferentes.

Esse quadro, descrito pela apelada desde a petição inicial e confirmado documentalmente nos autos, forma o substrato fático sobre o qual incide a análise jurídica da responsabilidade tributária solidária.

Embora os documentos acostados aos autos façam referência a contrato denominado "franquia", a controvérsia devolvida a esta instância não versa sobre a incidência de ISSQN sobre contratos de franquia nem sobre
a qualificação jurídica da avença celebrada entre as empresas. O exame recursal limita-se à verificação da existência, ou não, de responsabilidade tributária solidária da autora relativamente ao ISSQN exigido sobre receitas atribuídas à DASA, à luz do art. 124, I, do CTN e dos dispositivos correspondentes da legislação municipal.

O quadro normativo: art. 124, I, do CTN e os
arts
. 78 a 81 do CTM

O Município de Várzea Grande fundamenta a responsabilidade solidária da apelada em quatro dispositivos do Código Tributário Municipal — Lei Municipal
n.
1.178/91: o art. 70, §1º (hipótese de incidência e lista de serviços); o art. 84, IV (alíquota de 2%); o art. 78 (solidariedade tributária); e o art. 320 (convalidação de vícios formais). Invoca, ainda, o art. 294, II, 'b', do mesmo diploma. Cada um desses dispositivos será examinado em separado, com o rigor que a distinção entre planos normativos distintos exige
, cabendo
transcrever o art. 78, que fala especificamente da solidariedade.

“
Art. 78 - São também responsáveis, solidariamente:

I -
a
pessoa natural ou jurídica, pelo imposto devido pelo alienante, quando venha a adquirir fundo de comércio ou estabelecimento prestador de serviços, na hipótese de cessação por parte deste da exploração da atividade;

II -
a
pessoa natural ou jurídica, pelo imposto devido pelo alienante, até a data do ato, quando adquirir fundo de comércio ou estabelecimento prestador de serviços e continuar a respectiva exploração, sob
a mesma
ou outra denominação ou razão social, ou sob firma ou nome
individual, na hipótese
do
alienante prosseguir na exploração ou iniciar dentro de 6 (seis) meses, a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de atividade;

III - a pessoa natural ou jurídica que tenha interesse comum na situação que tenha dado origem à obrigação principal;

IV -
todo
aquele que efetivamente concorra para a sonegação do imposto;

V - o proprietário, o locador ou o cedente de locais, dependências ou espaço em bem imóvel, ainda que pertencentes ou compromissados
à
sociedades civis sem fins lucrativos, utilizados para a realização de feiras, exposições, bailes, shows,
concertos
, recitais ou quaisquer outros eventos de diversões públicas que deixar de exigir do contribuinte comprovante de pagamento ou caução do valor do imposto devido;

VI -
a
pessoa jurídica que tenha absorvido patrimônio de outra em razão de cisão, total ou parcial, pelo débito fiscal da pessoa jurídica cindida, até a data do ato;

VII - o sócio, no caso de liquidação de sociedade de pessoas, pelo débito fiscal da sociedade;

VIII - os pais, o tutor ou curador, respectivamente pelo débito fiscal de seus filhos menores, tutelado ou curatelado.
”

Antes de tudo, é indispensável separar com clareza três planos normativos que o recurso frequentemente confunde: incidência tributária, alíquota e sujeição passiva. A existência de incidência e de alíquota definida para determinado serviço não implica, automaticamente, que qualquer empresa economicamente vinculada à cadeia produtiva desse serviço seja
sujeito
passivo do imposto. São questões juridicamente distintas, e confundi-las conduz a conclusões equivocadas.

O art. 70, §1º, e o art. 84, IV
-
incidência e alíquota: não demonstram solidariedade
.
O
primeiro
disciplina
a hipótese de incidência do ISSQN e a lista de serviços tributáveis
, o segundo
fixa a alíquota de 2% para os serviços de saúde previstos no item 4 da lista
(Serviços de saúde, assistência médica e congêneres)
, entre os quais se incluem a coleta de materiais biológicos e as análises clínicas.

Desses dispositivos resulta apenas que as atividades da cadeia laboratorial estão sujeitas ao ISSQN e que a alíquota aplicável é de 2%. Não
se extrai
daí que uma pessoa jurídica que executa apenas uma etapa dessa cadeia
, qual seja,
a coleta
,
possa responder solidariamente pelo imposto devido por outra pessoa jurídica que executa a análise clínica
, que consiste em etapa distinta
. Incidência e alíquota são
pressupostos
da obrigação; sujeição passiva é a questão de quem responde por ela.

A confusão entre esses planos constitui o vício central da tese recursal. Reconhecer que a atividade de análise clínica é tributável pelo ISSQN é algo que ninguém contesta. O que se discute é se a apelada pode ser colocada no polo passivo da obrigação tributária relativa à receita e à atividade da DASA e a resposta a essa pergunta não está no art. 70 nem no art. 84.

Os
arts
. 79, 80 e 81 do CTM disciplinam a responsabilidade tributária pelo ISSQN em hipóteses específicas de retenção na fonte e substituição tributária. O art. 79 enumera os sujeitos passivos responsáveis
,
notadamente o tomador ou intermediário de serviço proveniente do exterior
e determinadas pessoas jurídicas tomadoras ou intermediárias nas hipóteses expressamente previstas. O art. 80 atribui responsabilidade por substituição tributária às empresas situadas ou inscritas no cadastro municipal. O art. 81, por sua vez, estabelece solidariedade do prestador apenas em relação ao imposto não retido ou retido e não recolhido pelos responsáveis tributários.

Esses dispositivos são juridicamente relevantes porque revelam que a solidariedade em matéria de ISSQN, no CTM de Várzea Grande, foi desenhada em torno de hipóteses de retenção, substituição tributária e falha do responsável no recolhimento do imposto do próprio prestador. Eles não autorizam a responsabilização d
o posto de coleta
VIDA pelo ISS incidente sobre a receita e a atividade da
empresa
DASA, como se ambas compusessem um único sujeito passivo.

Esse dado ganha ainda mais força quando se examina a documentação fiscal dos autos: nas
NFSe
constantes do processo, a VIDA figura como prestadora e a DASA como tomadora. Portanto, mesmo sob a ótica do regime de substituição e retenção desenhado pelos
arts
. 79 a 81 do CTM, a leitura que se extrai da literalidade desses dispositivos não é a de que a VIDA responderia pelo imposto da DASA, mas
,
precisamente o contrário: o sistema municipal vincula a responsabilidade do ISSQN à posição de tomador/substituto ou à falha de retenção do imposto do próprio prestador e a DASA é a tomadora no contrato com a VIDA.

O art. 78 do CTM prevê, entre as hipóteses de responsabilidade solidária tributária, a
'pessoa natural ou jurídica que tenha interesse comum na situação que tenha dado origem à obrigação principal'
(III)
. Essa redação reproduz, em essência, a lógica do art. 124, I, do CTN
:

Art. 124.São solidariamente obrigadas:

I-
as
pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal;

II-
as
pessoas expressamente designadas por lei.

Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem.

A compreensão desse dispositivo exige precisão conceitual. Interesse comum, para fins de solidariedade tributária, não é o interesse econômico genérico que qualquer integrante de uma cadeia produtiva tem no sucesso do negócio conjunto. Interesse comum, no sentido do art. 124, I, do CTN, é o interesse jurídico compartilhado na mesma situação que constitui o fato gerador
,
ou seja, os devedores solidários devem estar no mesmo polo da relação jurídica que deu origem à obrigação tributária, praticando conjuntamente o mesmo fato gerador.

O fato de a VIDA e a DASA integrarem a mesma cadeia econômica do serviço laboratorial, e de ambas auferirem receita a partir da operação conjunta, não equivale a dizer que praticam o mesmo fato gerador.

A VIDA pratica o fato gerador de coleta de material biológico, com tomadores que são os próprios pacientes ou convênios que contratam a coleta. A DASA pratica o fato gerador de análise clínica, com tomadores que são os convênios e hospitais que contratam os laudos. São situações jurídicas autônomas, aptas a ensejar obrigações tributárias próprias e independentes, ainda que inseridas em uma mesma cadeia econômica decorrente da relação contratual mantida entre as empresas.

A lógica que o Município pretende aplicar
, ao
responsabilizar a VIDA pelo imposto incidente sobre os 70% percebidos pela DASA
,
equivaleria a transformar o contrato em hipótese de solidariedade tributária,
o que não tem amparo no CTN.
A estrutura negocial estabelecida entre as empresas
é contrato de direito privado; ela não transfere, por si só, a sujeição passiva tributária de uma empresa para outra, nem cria o interesse comum jurídico exigido pelo art. 124, I, do CTN.

A prova dos autos confirma, sob qualquer ângulo de análise, a autonomia das prestações: a apelada emite suas próprias notas, recolhe ISS sobre a própria atividade de coleta, tem objeto social correspondente a essa etapa específica e aparece documentalmente em posição distinta da DASA. Nessas condições, a relação
contratual
e o compartilhamento econômico da operação não bastam para converter as duas empresas em sujeitos que atuam no mesmo polo da relação jurídica que deu origem ao fato gerador.

O art. 294, II, "b", do Código Tributário Municipal estabelece penalidade de 150% do valor do imposto aos contribuintes que tiverem apurada, por meio de levantamento fiscal, falta de recolhimento do imposto, ressalvadas as hipóteses de exoneração previstas na própria lei.

Trata-se, inequivocamente, de norma de natureza sancionatória: ela não define quem é o sujeito passivo da obrigação tributária principal, mas apenas a consequência pecuniária pelo descumprimento dessa obrigação por quem já seja, validamente, sujeito passivo.

O dispositivo pressupõe, como condição lógica de sua aplicação, que o autuado seja o devedor legítimo do imposto
,
ou seja, que a sujeição passiva já esteja previamente constituída com base nos
arts
. 78 a 81 do CTM e no art. 124, I, do CTN. A penalidade do art. 294, II, "b", é consequência da sujeição passiva, não seu fundamento. Aplicá-la a quem não
ostenta a condição de sujeito passivo equivale a inverter a lógica da estrutura normativa tributária.

Nenhuma norma municipal sancionatória tem aptidão para ampliar o rol de sujeitos passivos além do que o Código Tributário Nacional autoriza. O art. 97, III, do CTN reserva à lei complementar federal a definição do contribuinte dos impostos, e o art. 121 delimita quem pode figurar como sujeito passivo da obrigação tributária principal.

Portanto, ainda que a VIDA tivesse descumprido alguma obrigação acessória
,
o que não está demonstrado, a penalidade do art. 294, II, "b", somente poderia ser validamente imputada se a apelada fosse, antes, o legítimo devedor do imposto sobre a atividade da DASA. Como os autos demonstram que ela não o é, a invocação desse dispositivo não socorre o recorrente.

O art. 320 do CTM estabelece que as omissões ou incorreções do auto de infração não acarretam nulidade quando o processo contém elementos suficientes para determinação da infração e do infrator. Esse dispositivo tem relevância para afastar nulidades meramente formais do lançamento e pode ser juridicamente pertinente em casos nos quais o vício seja de instrução ou de identificação documental.

Contudo, ele não resolve a controvérsia central do feito, que é de natureza material: saber se a VIDA podia ou não ser validamente colocada, como responsável solidária, no polo passivo de crédito tributário construído sobre receita e atividade que pertencem, em parte substancial, à DASA.

Ainda que se afastem eventuais vícios formais do auto de infração
,
o que não se discute nestes autos em primeiro plano, persiste a necessidade
de verificar a correta identificação do sujeito passivo e a correspondência entre o fato gerador imputado e a atuação efetiva da autora. O art. 320 convalida formas; não convalida a incorreta imputação de responsabilidade tributária.

A irregularidade procedimental na constituição do crédito
,
a chamada
‘
mixórdia administrativa
”

A apelada demonstrou, desde a petição inicial e nas contrarrazões, que a constituição do crédito tributário foi marcada por irregularidades procedimentais relevantes. O Auto de Infração
n.
3287/2022 foi originalmente lavrado com sujeito passivo e atividade econômica incorretos, constando
“
ANTONIO MACHADO
”
e
“
transporte escolar
”,
dados que não correspondiam à contribuinte nem à atividade em debate.

Apenas após a defesa administrativa, lavrou-se o Auto de Infração
n.
3424/2022, sem prévia comunicação aos advogados já constituídos nos autos, comprometendo a ampla defesa na esfera administrativa. Segundo a apelada, a própria Administração reconheceu, em parecer do processo
n.
830496/22, a existência de um
“
bug do sistema
”
, que teria alterado apenas o nome do sujeito passivo, sem alterar o processo administrativo subjacente
(Id 370048384)
, o que se confere também na contestação (Id 370048383, pp 8-9)
.

Diante da conclusão de mérito
,
a inexistência do pressuposto material da solidariedade tributária, o exame aprofundado da validade formal dos autos de infração torna-se, no caso concreto, dispensável. A procedência da ação declaratória decorre da ausência do interesse comum jurídico exigido pelo art. 124, I, do CTN, e não apenas dos vícios procedimentais apontados.
Estes últimos são elementos que reforçam o quadro geral, mas não constituem, isoladamente, o fundamento principal do julgamento.

Registra-se, contudo, que as irregularidades descritas são suficientemente graves para merecer atenção da Administração em eventual reforma de seus procedimentos de autuação.

Da relevância jurídica do fato superveniente administrativo

O fato superveniente juntado pela apelada no Id. 370048472 merece exame autônomo, porque o recurso do Município o ataca de forma específica e porque sua correta compreensão é necessária para afastar tanto a preliminar de nulidade quanto a tese de que ele seria um fundamento isolado ou estranho ao objeto da lide.

Em novo procedimento fiscal, instaurado com base na OS
n.
15/2024 (PA
n.
1008990/2024), o Município examinou novamente a relação econômica entre a VIDA e a DASA, agora relativamente aos períodos de 2022, 2023 e 2024. Após regular defesa administrativa da contribuinte, o próprio Fisco municipal concluiu que a apelada,
“
enquanto mero franqueado
”
, não poderia responder por receita que não lhe pertencia.

O parecer fiscal reproduzido na sentença (Id. 200548398, pág. 46) consignou textualmente que a autora pratica o fato gerador de coleta de material biológico, que a DASA é a responsável pelo serviço de análise laboratorial, que os tomadores dos serviços são distintos e que, por isso, deveria ser retirada do polo passivo da obrigação tributária.

Esse fato superveniente não substitui a prova dos autos originários, nem cria identidade formal entre os autos de infração de 2022 e
o de 2024. Sua função argumentativa é mais precisa e mais modesta: ele demonstra coerência sistêmica da conclusão jurídica adotada na sentença. Se o próprio Fisco, ao examinar a mesma estrutura econômica em procedimento posterior, chegou à conclusão oposta àquela que sustentava nos lançamentos objeto desta ação, há um dado revelador de que a tese da solidariedade não encontrava suporte consistente sequer na avaliação interna da Administração tributária.

Além disso, o comportamento do Município que, em 2024, excluiu a apelada do polo passivo por reconhecer que ela não podia responder por receita alheia, e que, neste recurso, sustenta que essa mesma exclusão seria legítima para afastar a solidariedade em relação ao período
futuro
,
mas não ao período pretérito, configura postura contraditória que não encontra amparo no ordenamento jurídico. A estrutura econômica da
relação contratual
entre VIDA e DASA é a mesma em 2022 e em 2024. A conclusão jurídica sobre a responsabilidade solidária, à luz do art. 124, I, do CTN, deve ser também a mesma.

Em suma, o
art. 70, §1º, e o art. 84, IV, do CTM confirmam a
tributabilidade
dos serviços de saúde e a respectiva alíquota de 2%, mas não demonstram, nem poderiam demonstrar, responsabilidade solidária entre prestadores de etapas distintas da cadeia de serviços.

Os
arts
. 79, 80 e 81 do CTM disciplinam responsabilidade por retenção e substituição tributária em hipóteses que não abrangem a imputação à
empresa responsável pela unidade coleta
do imposto devido pela
operadora da análise,
sobre etapa distinta do serviço. A documentação fiscal
dos autos não revela enquadramento da VIDA como devedora do ISS incidente sobre o serviço prestado pela DASA.

O art. 78 do CTM reproduz a lógica do art. 124, I, do CTN e somente poderia amparar solidariedade se houvesse interesse comum jurídico na situação constitutiva do fato gerador
, o
que não se verifica quando os autos demonstram prestação autônoma da coleta, emissão de notas fiscais próprias e recolhimento próprio do imposto.

O art. 294, II, 'b', do CTM, de natureza sancionatória, não tem aptidão para
criar nova
hipótese de sujeição passiva fora do regime delimitado pelo CTN e pelo próprio CTM, por força do art. 97, III, do CTN.

O art. 320 do CTM não afasta a necessidade de controle judicial sobre a correta identificação do sujeito passivo, pois convalida vícios formais, e não vícios materiais de sujeição passiva.

Embora o recorrente tenha invocado base legal existente e relevante, essa base normativa, quando lida em conjunto com a prova documental produzida nos autos, não ampara a responsabilidade solidária da apelada pelo ISSQN incidente sobre os serviços laboratoriais prestados pela DASA. O recurso não merece provimento.

Dos honorários advocatícios

O Município postula a exclusão da condenação em honorários advocatícios, ao argumento de que não teria havido pronunciamento material definitivo sobre a substância do crédito tributário, de modo que não se configuraria proveito econômico consolidado da apelada apto a ensejar a fixação de honorários.

A tese não prospera.

A sentença julgou procedente o pedido, com fundamento no art. 487, I, do CPC, para declarar a inexistência de relação jurídico-tributária que impusesse à autora responsabilidade solidária pelo ISSQN em debate. Houve, portanto, julgamento de mérito com plena resolução da controvérsia e inequívoca sucumbência do Município. A declaração de inexistência de relação jurídico-tributária é pronunciamento de mérito por excelência
,
não extinção por vício formal, e o art. 85 do CPC é peremptório ao impor honorários ao vencido.

Os honorários foram fixados em 10% sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, §3º, I, do CPC. A base de cálculo e o percentual estão dentro dos limites legais e guardam proporcionalidade com o trabalho desenvolvido pelos patronos da apelada. A condenação é mantida.

Em razão da sucumbência recursal do Município e do trabalho adicional desenvolvido pelos patronos da apelada nas contrarrazões,
a verba
honorári
a recursal deve ser majorada
em 2% sobre a mesma base de cálculo fixada na origem, totalizando 12%, nos termos do art. 85, §11, do CPC, observados os limites do §3º do mesmo dispositivo.

II -
DO REEXAME NECESSÁRIO

A controvérsia devolvida por força da remessa oficial coincide, no caso concreto, com a matéria integralmente examinada na apelação voluntária do Município. Todos os fundamentos da sentença
,
a inexistência de interesse comum jurídico entre VIDA e DASA na situação constitutiva do fato gerador, a ausência de amparo nos
arts
. 78 a 81 do CTM para a
solidariedade pretendida, a relevância corroborativa do fato superveniente e a higidez da condenação em honorários
,
foram enfrentados e confirmados nos capítulos anteriores deste voto.

Em reexame necessário, mantenho integralmente a sentença, confirmando a procedência da ação declaratória e a condenação do Município ao pagamento de honorários advocatícios de 10% sobre o valor atualizado da causa, fixados na origem.

Diante do exposto, rejeito a preliminar de nulidade da sentença, afasto a incidência analógica da Súmula 283/STF suscitada nas contrarrazões e, no mérito,
NEGO PROVIMENTO
à apelação do Município de Várzea Grande. Em
reexame necessário
,
mantenho integralmente a sentença
que julgou procedente o pedido para declarar a inexistência de relação jurídico-tributária que imponha à apelada responsabilidade solidária pelo ISSQN incidente sobre os serviços de análises clínicas prestados pela DASA
-
Diagnósticos da América S/A.

Majoro os honorários advocatícios recursais em 2% sobre a base de cálculo fixada na origem, totalizando 12%, nos termos do art. 85, §§ 3º e 11, do CPC.

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 30/06/2026