Tribunal: TJMT
Processo: 1029595-52.2022.8.11.0041
Relator(a): JONES GATTASS DIAS
Órgão julgador: JONES GATTASS DIAS
Órgão colegiado: Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2026-03-31
Data de publicação: 2026-04-21

Ementa:

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

NÚMERO ÚNICO
:
1029595-52.2022.8.11.0041

CLASSE:
APELAÇÃO CÍVEL (198)

ASSUNTO:
[EXCLUSÃO - ICMS, OBRIGAÇÃO DE FAZER / NÃO FAZER, LIMINAR]

RELATOR:
EXMO. SR. DES.

JONES GATTASS DIAS

Turma Julgadora:
[
EXMO. SR.
DES. JONES GATTASS DIAS,
EXMO. SR.
DES. MARCIO VIDAL,
EXMA. SRA.
DESA. MARIA EROTIDES KNEIP,
EXMO. SR.
DES. RODRIGO ROBERTO CURVO,
EXMA. SRA.
DESA. VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO]

Parte(s):

[ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELANTE), GF INDUSTRIA METALURGICA LTDA - ME - CNPJ: 20.056.622/0001-49 (APELADO), ANDRE LUIS ARAUJO DA COSTA - CPF: 002.144.171-58 (ADVOGADO), BRUNO LADEIRA JUNQUEIRA - CPF: 102.087.326-40 (ADVOGADO), NATHANIEL VICTOR MONTEIRO DE LIMA - CPF: 731.307.881-15 (ADVOGADO)]

A C Ó R D Ã O

Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência
da EXMA. SRA. DESA.
VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO,
em substituição legal,
por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
“
APLICADA A TÉCNICA DE JULGAMENTO AMPLIADO, NOS TERMOS DO ART. 942 DO CPC, POR MAIORIA, NEGOU PROVIMENTO AO RECURSO, NOS TERMOS DO VOTO DO RELATOR,
EXMO. SR.
DES. JONES GATTASS DIAS, SENDO ACOMPANHADO PELO 1º VOGAL,
EXMO. SR.
DES. MÁRCIO VIDAL, E PELO 4º VOGAL,
EXMO. SR.
DES. RODRIGO ROBERTO CURVO. VENCIDAS A 2ª VOGAL,
EXMA. SRA.
DESA. VANDYMARA GALVÃO RAMOS PAIVA ZANOLO E A
3
ª VOGAL,
EXMA. SRA.
DESA. MARIA EROTIDES KEIP
.
”

E M E N T A

direito tributário e processual civil. Apelação cível. Ação declaratória. ICMS sobre frete em operações interestaduais. Cláusula CIF. Portaria SEFAZ/MT nº 81/2016. PRODEIC.
Bis in idem
. Supressão de benefício fiscal oneroso. Legalidade tributária. Honorários recursais. Recurso desprovido.

I.
Caso em exame

1. Apelação cível interposta pelo Estado de Mato Grosso contra sentença que julgou procedente o pedido inicial para declarar a ilegalidade do parágrafo único do art. 1º da Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT e afastar a exigência de recolhimento de ICMS sobre o transporte interestadual realizado sob a cláusula CIF, com manutenção dos honorários advocatícios fixados na origem.

II.
Questão em discussão

2. Há quatro questões em discussão: (i) definir se a exigência de ICMS sobre o frete em operações interestaduais sob cláusula CIF configura bis in idem; (
ii
) estabelecer se a restrição imposta pela Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT implica supressão ilegítima de benefício fiscal concedido sob condição onerosa no âmbito do PRODEIC; (
iii
) determinar se ato normativo infralegal pode instituir ou majorar exigência tributária nessas hipóteses; e (
iv
) verificar a adequação da verba honorária fixada na sentença e sua majoração em grau recursal.

III.
Razões de decidir

3. Nas operações com cláusula CIF, o valor do frete integra a base de cálculo do ICMS da operação mercantil, nos termos do art. 13, § 1º, II, “b”, da LC nº 87/1996, de modo que a cobrança autônoma de ICMS sobre o mesmo frete representa dupla incidência sobre a mesma base econômica.

4. A alegação de autonomia entre o fato gerador da circulação da mercadoria e o da prestação de transporte não se sustenta quando o frete já compõe, por imposição legal, a base de cálculo do imposto incidente sobre a operação mercantil.

5. O reconhecimento administrativo de que, nas operações CIF, o frete recebe o mesmo tratamento tributário da mercadoria reforça a incompatibilidade da exigência veiculada no ato impugnado.

6. A dispensa anteriormente assegurada às empresas credenciadas ao PRODEIC insere-se em regime jurídico concedido por prazo determinado e sob condições onerosas, com imposição de contrapartidas ao contribuinte, o que atrai a proteção do art. 178 do CTN e da Súmula 544 do STF.

7. A Administração não pode suprimir unilateralmente, por portaria, vantagem fiscal cuja fruição está vinculada ao cumprimento de obrigações assumidas pelo contribuinte no âmbito de programa de incentivo fiscal.

8. A Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT, ao afastar a dispensa de recolhimento do ICMS-frete para grupo específico de contribuintes, majora a carga tributária sem respaldo em lei formal, em afronta ao princípio da legalidade tributária.

9. Razões de conveniência administrativa, equilíbrio fiscal ou preservação da metodologia de apuração do PRODEIC não autorizam a revogação infralegal de benefício fiscal oneroso nem afastam as garantias constitucionais e legais do contribuinte.

10. Os honorários advocatícios fixados em 10% sobre o valor atualizado da causa mostram-se adequados, sendo cabível a majoração em grau recursal, nos termos do art. 85, § 11, do CPC.

IV.
Dispositivo

11. Recurso não provido.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988,
arts
. 146, III, “a”, 150, I, e 155, § 2º, I; LC nº 87/1996, art. 13, § 1º, II, “b”; CTN, art. 178; CPC, art. 85, §§ 3º, I, e 11; LC nº 101/2000, art. 14; Lei Estadual nº 7.098/1998; Lei nº 7.958/2003; LC Estadual nº 631/2019; Portaria nº 47/2000-SEFAZ; Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT.

Jurisprudência relevante citada
: STF, Súmula 544; STJ, REsp nº 1.777.364/MT, Rel. Min. Gurgel de Faria, j. 2.12.2020; TJMT, Apelação Cível nº 1003478-53.2024.8.11.0041, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Rel. Des.
Deosdete
Cruz Junior, j. 18.2.2026; TJMT, Agravo de Instrumento nº 1027030-39.2025.8.11.0000, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Rel. Des. Rodrigo Roberto Curvo, j. 5.12.2025; TJMT, Apelação Cível nº 1016023-61.2024.8.11.0040, Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo, Rel. Des. Jones Gattass Dias, j. 27.10.2025; TJMT, Recurso nº 1001041-81.2020.8.11.0040, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Rel. Des. Helena Maria Bezerra Ramos, j. 26.2.2025.

R E L A T Ó R I O

EXMO. SR. DES. JONES GATTASS DIAS (RELATOR):

Egrégia Câmara:

Apelação Cível
interposta contra a sentença proferida pelo Juízo da 5ª Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca de Cuiabá/MT, nos autos da Ação Declaratória com Pedido de Tutela Antecipada nº 1029595-52.2022.8.11.0041, ajuizada com o objetivo de ser obter a declaração de ilegalidade do parágrafo único do artigo 1º da Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT, com a consequente dispensa do recolhimento do ICMS devido na prestação de serviço de transporte interestadual dos produtos comercializados pela autora, quando realizados sob a modalidade contratual da cláusula CIF. (Id 348710864)

O juízo de origem julgou procedente o pedido inicial, com resolução de mérito, nos termos do artigo 487, I, do Código de Processo Civil, para declarar a ilegalidade pretendida (parágrafo único do artigo 1º da Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT, dispensa do recolhimento do ICMS devido na prestação de serviço de transporte interestadual dos produtos comercializados pela autora, quando realizados sob a modalidade contratual da cláusula CIF) e condenou o réu ao pagamento das custas processuais e honorários advocatícios fixados em 10% sobre o valor atualizado da causa. (Id 348710864)

Na origem, a autora sustentou ser beneficiária do PRODEIC e estar enquadrada no Regime de Apuração Mensal do ICMS, afirmando que a Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT, ao acrescer parágrafo único ao artigo 1º da Portaria nº 047/2000-SEFAZ/MT, excluiu as empresas credenciadas em programa de desenvolvimento setorial da dispensa do recolhimento do ICMS nas operações sob cláusula CIF. Alegou violação aos princípios da legalidade, da segurança jurídica e da reserva de lei, além de ocorrência de
bis in idem
tributário, sob o argumento de que o valor do frete já integra a base de cálculo do ICMS incidente sobre a operação de circulação da mercadoria.

Nas razões recursais, o Estado de Mato Grosso sustenta, em síntese, que a sentença deve ser reformada porque a Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT não instituiu nova exação nem majorou tributo, tendo apenas restabelecido a incidência ordinária do ICMS sobre prestação de transporte interestadual para contribuintes beneficiários do PRODEIC. Afirma que não há
bis in idem
, pois o ICMS incidente sobre a circulação de mercadorias e aquele devido pela prestação de serviço de transporte possuem fatos geradores distintos.

Defende, ainda, que a Portaria nº 047/2000 não concedeu isenção nem benefício fiscal, mas somente técnica de simplificação arrecadatória, razão pela qual seria inaplicável o artigo 178 do CTN e a Súmula 544 do STF. Acrescenta que o ato normativo impugnado se insere no exercício legítimo da competência regulamentar da Administração Tributária, visando preservar a neutralidade fiscal, a equidade concorrencial e a integridade do regime do PRODEIC, sem ofensa ao artigo 150, I, da Constituição Federal.

Ao final, requer o provimento do recurso, para reformar integralmente a sentença e julgar improcedente a ação declaratória, reconhecendo a validade da Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT, com inversão do ônus sucumbencial. (Id 213433199)

Em contrarrazões, a GF Indústria Metalúrgica Ltda - ME defende a manutenção integral da sentença. Sustenta que, nas operações sob cláusula CIF, o frete integra a base de cálculo do ICMS incidente sobre a própria circulação da mercadoria, de modo que a exigência autônoma do imposto sobre o transporte interestadual configura nova incidência sobre a mesma grandeza econômica.

Aduz, ainda, que a exclusão dos contribuintes beneficiários do PRODEIC da dispensa prevista na Portaria nº 047/2000 representa supressão indevida de vantagem fiscal concedida em contexto de adesão onerosa ao programa estadual de incentivo, em afronta ao artigo 178 do CTN e à Súmula 544 do STF. Invoca precedentes do TJMT em casos análogos envolvendo a Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT e requer o desprovimento do apelo, com manutenção dos ônus sucumbenciais. (Id 214696874)

É o relatório.

V O T
O

EXMO. SR. DES. JONES GATTASS DIAS (RELATOR):

Egrégia Câmara:

De início,
conheço
do recurso, uma vez que foi interposto tempestivamente por parte legítima e constitui instrumento processual adequado e necessário à consecução da finalidade pretendida. Desse modo, encontram-se preenchidos os requisitos objetivos e subjetivos de admissibilidade.

Segundo consta dos autos, o recorrente se insurge contra a sentença que julgou procedente o pedido inicial para declarar a ilegalidade do parágrafo único do art. 1º da Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT e afastar a exigência de recolhimento do ICMS sobre o transporte interestadual realizado sob a cláusula CIF.

Alega, em síntese, que não houve instituição ou majoração de tributo, mas apenas o restabelecimento da sistemática ordinária de incidência do ICMS sobre a prestação de serviço de transporte, inexistindo
bis in idem
, por se tratar de fatos geradores distintos. Sustenta, ainda, a legalidade do ato normativo impugnado e requer a reforma integral da sentença, com a improcedência dos pedidos iniciais.

O litígio cinge-se à validade do parágrafo único do art. 1º da Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT, que vedou às empresas credenciadas ao PRODEIC a utilização da dispensa do ICMS sobre frete em operações de venda interestadual com cláusula CIF, dispensa esta que havia sido instituída de forma geral pela Portaria nº 47/2000 da SEFAZ.

Com efeito, três fundamentos sustentam a ilegalidade do ato impugnado: (a) configuração de
bis in idem
tributário; (b) supressão ilegítima de benefício fiscal oneroso; e (c) violação ao princípio da legalidade tributária. Examino cada um.

Da configuração do bis in idem tributário

A cláusula CIF (
Cost
,
Insurance

and

Freight
) é modalidade contratual em que o vendedor assume todos os custos e riscos do transporte da mercadoria até o destino do comprador, englobando o valor do frete no preço da mercadoria.

O art. 13, § 1º, II, "b", da Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir) é preciso ao estabelecer que integra a base de cálculo do ICMS "
o valor correspondente a frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado
". Portanto, nas operações CIF, o frete já compõe a base de cálculo do ICMS da operação mercantil, sendo tributado uma primeira vez na Nota Fiscal de saída emitida pelo remetente/vendedor.

A exigência adicional do ICMS sobre o mesmo frete, agora sob o fundamento de prestação de serviço de transporte, configura
bis in idem
, dupla incidência do mesmo imposto sobre a mesma base econômica, em favor do mesmo ente federativo, situação vedada pelo ordenamento jurídico.

O argumento do Apelante de que os fatos geradores seriam autônomos não prospera na hipótese: a prestação de serviço de transporte somente geraria fato gerador próprio e independente se o frete não tivesse sido incluído na base de cálculo do ICMS da operação mercantil. Ocorre que, na cláusula CIF, ele necessariamente o é, por expressa determinação do art. 13, § 1º, II, "b", da LC 87/1996.

Não por outra razão, a própria Secretaria de Fazenda do Estado de Mato Grosso, na Nota Técnica nº 040/2022 – CDCR/SUCOR (constante dos autos), reconheceu que, nas operações com cláusula CIF, o valor do frete integra a base de cálculo do ICMS e deve receber o mesmo tratamento tributário da mercadoria, confissão espontânea que contradiz o próprio ato impugnado.

Este Tribunal de Justiça possui jurisprudência consolidada e uniforme sobre o tema, alinhada à tese da apelada:

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ICMS SOBRE FRETE EM OPERAÇÕES INTERESTADUAIS. CLÁUSULA CIF. BIS IN IDEM. LIMITES DO PODER REGULAMENTAR. RECURSO DESPROVIDO. (...) 7. A jurisprudência do TJMT e do Superior Tribunal de Justiça firmou entendimento de que, nas operações sob cláusula CIF, a cobrança separada de ICMS sobre o frete configura
bis in idem
, sendo ilegal a exigência do tributo sobre o transporte já incluído no valor da mercadoria. (...) 1. O ICMS não incide autonomamente sobre o frete nas operações interestaduais com cláusula CIF, quando o valor do transporte já integra a base de cálculo do imposto sobre a circulação da mercadoria. 2. Ato normativo infralegal não pode instituir ou ampliar obrigação tributária, sendo ilegítima a utilização das Portarias SEFAZ/MT n.º 273/2023 e n.º 081/2016 para exigir ICMS-frete em tais operações.” (N.U 1003478-53.2024.8.11.0041, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Rel.
Deosdete
Cruz Junior, DJE 18.2.2026)

DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. ICMS SOBRE FRETE EM OPERAÇÕES COM CLÁUSULA CIF. PORTARIAS 81/2016 e 273/2023 DA SEFAZ/MT. BIS IN IDEM. REQUISITOS PARA CONCESSÃO DA LIMINAR PREENCHIDOS. RECURSO PROVIDO EM PARTE. (...) 4. A exigência de novo recolhimento de ICMS, de forma autônoma, sobre o serviço de transporte representa aparente segunda tributação sobre a mesma base econômica, configurando possível bis in idem vedado pelo ordenamento jurídico tributário. (...) Tese de julgamento: “Presentes os requisitos autorizadores da tutela de urgência, consubstanciados na probabilidade do direito e no perigo de dano, impõe-se a suspensão dos efeitos de atos normativos infralegais que implicam em bitributação do ICMS sobre o frete em operações interestaduais com cláusula CIF”. (N.U 1027030-39.2025.8.11.
0000, Primeira
Câmara de Direito Público e Coletivo, Rodrigo Roberto Curvo, DJE 5.12.2025)

No mesmo sentido, o Superior Tribunal de Justiça, em decisão monocrática no REsp nº 1.777.364/MT, não conheceu do recurso especial interposto pelo próprio Estado de Mato Grosso em caso análogo, consignando expressamente que o acórdão do TJMT havia partido da compreensão de que o frete já compõe a base de cálculo do ICMS nas vendas com cláusula CIF, de modo que não poderia ser novamente cobrado pelo serviço prestado pelo transportador – fundamento que sequer foi especificamente impugnado pelo Estado recorrente.

Confere-se trecho da conclusão do voto:

“Desta forma, se o valor do frete pago pela Apelada foi incluído na base de cálculo do ICMS para acobertar a operação de venda, as Autoras fazem jus a restituição do valor que arcaram com ICMS em razão da cobrança efetiva sobre o transporte, em observância ao princípio da não cumulatividade.” (STJ - REsp: 1777364 MT 2018/0290201-0, Relator.: Ministro Gurgel de Farias, DJ 2.12.2020)

Além disso, o argumento de que a não cumulatividade do ICMS (art. 155, § 2º, I, da CF/88) neutralizaria o ônus fiscal adicional não se sustenta nas operações CIF, especialmente quando o remetente utiliza transporte próprio ou quando o ICMS sobre o frete não é destacado separadamente na nota fiscal. Nesses casos, a apropriação do crédito torna-se fática e juridicamente inviável, resultando em efetivo acréscimo da carga tributária não amparado em lei.

O dupla cobrança
está, portanto, configurada.

Da supressão ilegítima de benefício fiscal oneroso: Art. 178 do CTN e súmula 544 do STF

Ainda que se entendesse, o que se refuta, que a dispensa prevista na Portaria nº 47/2000 não configura
bis in idem
, persistiria o vício da Portaria nº 81/2016 por violação ao art. 178 do CTN e à Súmula 544 do STF.

O art. 178 do CTN dispõe que "
a isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104
". A contrário sensu, quando a isenção é concedida por prazo certo e em função de condições onerosas, ela não pode ser revogada livremente, nem mesmo por lei, muito menos por ato administrativo infralegal.

A Súmula 544 do Supremo Tribunal Federal é clara: "
Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas
".

No caso concreto, a dispensa do ICMS sobre o frete em operações CIF, assegurada pela Portaria nº 47/2000 e integrante do regime do PRODEIC, foi concedida em contexto em que a adesão ao programa impõe ao contribuinte diversas obrigações onerosas: cumprimento de metas de investimento, geração de empregos, manutenção de atividade produtiva no Estado, dentre outras exigências previstas na Lei nº 7.958/2003 e na Lei Complementar nº 631/2019.

Trata-se, inequivocamente, de benefício oneroso e por prazo determinado, que se enquadra na proteção conferida pelo art. 178 do CTN e pela Súmula 544 do STF.

O fato de o benefício ter sido concedido originariamente por portaria administrativa não afasta a incidência dessas normas protetoras. O que importa é o caráter oneroso das condições impostas ao beneficiário e o prazo determinado do programa. Uma vez que o contribuinte cumpriu e continua cumprindo as contrapartidas exigidas, não pode ter o benefício suprimido unilateralmente por ato administrativo superveniente de hierarquia inferior.

Este Tribunal já decidiu expressamente nesse sentido:

“DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. INCENTIVO FISCAL DO PRODEIC. MILHO BENEFICIADO. LIMITES DA FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE DE SUPRESSÃO DO BENEFÍCIO POR ATO ADMINISTRATIVO. RECURSO NÃO PROVIDO. (...) A jurisprudência do TJMT é firme no sentido de que não se admite a supressão ou restrição de incentivos fiscais concedidos por prazo certo e sob condição onerosa por ato administrativo, sob pena de violação ao direito adquirido, ao ato jurídico perfeito e ao princípio da segurança jurídica, conforme art. 178 do CTN e Súmula 544 do STF.” (TJMT, N.U. 1016023-61.2024.8.11.0040, Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo, Des. Jones Gattass Dias, DJE 27.10.2025).

“DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. REVOGAÇÃO UNILATERAL DE BENEFÍCIO FISCAL. PRODEIC. TERMO DE ACORDO COM PRAZO CERTO E OBRIGAÇÕES ONEROSAS. IMPOSSIBILIDADE. SEGURANÇA JURÍDICA. RECURSO DESPROVIDO. I. Caso em exame. 1. Agravo interno interposto pelo Estado de Mato Grosso contra decisão monocrática que desproveu apelação e manteve sentença de primeiro grau, a qual determinou o restabelecimento do benefício fiscal concedido à empresa agravada no âmbito do Programa de Desenvolvimento Industrial e Comercial de Mato Grosso (PRODEIC). [...] III. Razões de decidir. 3. O artigo 178 do Código Tributário Nacional estabelece que a revogação ou modificação de isenções fiscais somente é admissível quando não concedidas por prazo certo e sem a imposição de encargos ao beneficiário. [...] 6. A Súmula 544 do Supremo Tribunal Federal reforça a impossibilidade de supressão arbitrária de isenções tributárias concedidas sob condição onerosa. 7. A Lei Complementar Estadual nº 631/2019, embora tenha estabelecido nova regulamentação normativa, não possui efeito retroativo sobre benefícios fiscais concedidos previamente sob condições específicas.” (TJMT, Recurso 1001041-81.2020.8.11.0040, Des. Relatora Helena Maria Bezerra Ramos, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, J. 26.2.2025).

A tese do Apelante de que a dispensa prevista na Portaria nº 47/2000 seria mera "
técnica de simplificação da cobrança
" e não um benefício fiscal propriamente dito, não se sustenta. A supressão da dispensa implicou diretamente aumento da carga tributária suportada pela apelada, o que caracteriza, na prática, a revogação de desoneração tributária, ainda que por via indireta.

Ressalte-se que o tratamento tributário que se dá ao ato, para fins de proteção ao contribuinte, deve ser aferido pelos seus efeitos concretos, não pela denominação formal adotada pelo próprio ente tributante. Nesse ponto, a Súmula 544 do STF é plenamente aplicável, pois seus pressupostos, concessão sob condição onerosa e superveniência de supressão, estão indubitavelmente presentes.

Da violação ao princípio da legalidade tributária

A Constituição Federal, em seu art. 150, I, veda à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios "exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça". E o art. 146, III, "a", da mesma Carta, reserva à lei complementar a definição de tributos, seus fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes.

Uma portaria é ato administrativo de hierarquia infralegal. Não tem o condão de criar, majorar, modificar ou extinguir obrigações tributárias, salvo para regulamentar aspectos puramente procedimentais e operacionais já previstos em lei.

Ao excluir as empresas beneficiárias do PRODEIC da dispensa do ICMS sobre o frete em operações CIF, a Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT, na prática, majorou a carga tributária dessas empresas sem qualquer suporte em lei formal. O ICMS sobre o transporte, antes não exigido nessas circunstâncias específicas, passou a ser cobrado exclusivamente por força de portaria. Isso configura violação frontal ao princípio da legalidade estrita em matéria tributária.

O argumento de que o imposto sobre o transporte já estava previsto na LC nº 87/1996 e na Lei Estadual nº 7.098/1998 não socorre o Apelante. O que a Portaria fez não foi simplesmente "aplicar a lei", foi revogar, para um grupo específico de contribuintes, uma dispensa de pagamento que existia e que compunha o conteúdo econômico do benefício fiscal aderido. Revogar dispensa de pagamento equivale funcionalmente, do ponto de vista do contribuinte, a
criar nova
exigência tributária, o que somente poderia ser feito por lei.

A doutrina tributária é unânime a respeito: o princípio da legalidade estrita (
nullum
tributum
sine
lege
) impede tanto a instituição quanto a majoração de tributos por atos administrativos, independentemente do nomen juris que a Administração confira ao ato.

Nessa linha, o mestre Roque
Antonio

Carrazza
leciona que "
o princípio da legalidade tributária exige que a lei defina, in
abstracto
, todos os aspectos relevantes, para que, in concreto, nasça a obrigação tributária
" (CARRAZZA, Roque
Antonio
. Curso de Direito Constitucional Tributário. 30. ed. São Paulo: Malheiros, 2015, p. 280).

Da inaplicabilidade do argumento de preservação do equilíbrio do PRODEIC

O Estado sustenta que a restrição imposta pela Portaria nº 81/2016 seria necessária para preservar a metodologia de apuração do crédito outorgado no regime do PRODEIC e evitar renúncia fiscal não prevista em lei, com fundamento no art. 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal (LC nº 101/2000).

O argumento não prospera por duas razões. Primeira: se eventual desequilíbrio na metodologia de apuração do PRODEIC decorreu da combinação entre o regime de créditos do programa e a dispensa do ICMS-frete, a solução adequada seria a renegociação dos termos do programa com os contribuintes credenciados, mediante lei, ou a não renovação do benefício para novos aderentes – não a supressão unilateral e por portaria de vantagem já assegurada a quem cumpriu as contrapartidas onerosas. Segunda: o art. 14 da LRF exige que a concessão de benefícios fiscais seja acompanhada de compensação; ele não autoriza que o Estado revogue, por ato infralegal, benefício já concedido e em plena vigência.

De toda forma, a invocação de razões de conveniência administrativa ou de equilíbrio fiscal não tem o condão de afastar garantias constitucionais e legais do contribuinte, especialmente quando este cumpriu integralmente as obrigações que lhe foram impostas como condição de fruição do benefício.

Dos honorários advocatícios

A sentença fixou os honorários advocatícios em 10% (dez por cento) sobre o valor atualizado da causa (R$ 80.000,00), nos termos do art. 85, § 3º, I, do CPC. O parâmetro é adequado e proporcional à complexidade da causa, ao trabalho desenvolvido e ao proveito econômico obtido pela parte vencedora. Mantenho a fixação.

Majoro os honorários advocatícios em favor da apelada em 2% (dois por cento) sobre o valor atualizado da causa, na forma do art. 85, § 11, do CPC, em razão do trabalho adicional decorrente da apresentação de contrarrazões neste grau de jurisdição.

Ante o exposto, conheço do recurso e, no mérito,
NEGO-LHE
provimento. Majoro os honorários advocatícios fixados na origem para 12% (doze por cento) sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, §§ 3º, I, e 11, do CPC.

É como voto.

V O T O

EXMO. SR. DES. MÁRCIO VIDAL (1º VOGAL):

Acompanho o voto do relator.

V O T O

EXMA. SRA. DESA. MARIA EROTIDES KNEIP (2ª VOGAL):

Peço vênia ao eminente Relator, Des. Jones Gattass Dias, para divergir.

Trata-se de Apelação Cível interposta pelo
Estado de Mato Grosso
contra sentença proferida pela 5ª Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca de Cuiabá/MT, que julgou procedente o pedido formulado por
GF Indústria Metalúrgica Ltda - ME
(nome fantasia:
Tornomig
) para declarar a ilegalidade do parágrafo único do artigo 1º da Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT e dispensar o recolhimento do ICMS incidente na prestação de serviço de transporte interestadual dos produtos comercializados pela autora, quando realizados sob a modalidade contratual da Cláusula CIF (
cost
,
insurance

and

freight
).

A apelada é beneficiária do PRODEIC — especificamente do programa
PD000014 — PRODEIC Investe Indústria de Máquinas, Equipamentos Industriais e Produtos para Transporte
, com vigência de 01/10/2020 a 31/12/2032, conforme Cadastro de Contribuinte junto à SEFAZ/MT constante dos autos. Ajuizou ação declaratória sustentando que a Portaria nº 81/2016-SEFAZ/MT, ao acrescer parágrafo único ao artigo 1º da Portaria nº 047/2000-SEFAZ/MT, excluiu os beneficiários de programas de desenvolvimento setorial da dispensa do recolhimento do ICMS nas operações sob cláusula CIF. Alegou ocorrência de
bis in idem
tributário, violação à legalidade tributária e supressão de benefício fiscal oneroso, em afronta ao artigo 178 do CTN e à Súmula 544 do STF.

A sentença julgou procedente o pedido. O Relator negou provimento ao recurso do Estado, mantendo integralmente a sentença e majorando os honorários advocatícios para 12% sobre o valor atualizado da causa.

Divirjo, pelos fundamentos a seguir expostos.

I — DA AUSÊNCIA DE INTERESSE DE AGIR: INAPLICABILIDADE DA PORTARIA Nº 47/2000-SEFAZ/MT AOS PRODUTOS COMERCIALIZADOS PELA APELADA

A questão que antecede qualquer análise de mérito — e que, por si só, é suficiente para conduzir à reforma da sentença — é a seguinte: a apelada
não se enquadra, nem há nos autos elementos que demonstrem ter se enquadrado, na dispensa prevista pela Portaria nº 47/2000-SEFAZ/MT
, em nenhuma de suas redações. Afastado o parágrafo único impugnado, a dispensa continuaria inaplicável aos seus produtos. O pedido declaratório, portanto, é desprovido de utilidade prática e carece de interesse de agir.

1.1 A evolução normativa da Portaria nº 47/2000 e o progressivo estreitamento do seu alcance objetivo

A Portaria nº 47/2000-SEFAZ/MT passou por três redações sucessivas, cuja análise comparada é indispensável:

Redação original (2000):

"Art. 1º Fica dispensado o recolhimento do ICMS incidente na prestação de serviço de transporte interestadual de produtos primários, cujas saídas do território mato-grossense ocorrerem com cláusula CIF, desde que atendidas as condições estipuladas nesta Portaria."

Redação dada pela Portaria nº 239/2012 (efeitos a partir de 01/08/2012):

"Art. 1º Fica dispensado o recolhimento do ICMS incidente na prestação de serviço de transporte interestadual de produtos primários ou
semi-elaborados
, cujas saídas do território mato-grossense ocorrerem com cláusula CIF, desde que atendidas as condições estipuladas nesta portaria."

Redação dada pela Portaria nº 81/2016 (efeitos a partir de 03/05/2016):

"Art. 1º Fica dispensado o recolhimento do ICMS incidente na prestação de serviço de transporte interestadual dos produtos abaixo relacionados, cujas saídas do território mato-grossense ocorrerem com cláusula CIF, desde que atendidas as condições estipuladas nesta portaria: I - algodão em caroço, algodão em pluma, óleo de algodão degomado, caroço de algodão, fibrilha de algodão, torta de algodão e farelo de algodão; II - aves vivas ou abatidas, suas carnes e miudezas comestíveis, frescas, refrigeradas ou congeladas; III - arroz em casca e arroz beneficiado; IV - café cru, em coco ou em grão; V - couro ou pele, em estado fresco, salmourado ou salgado; VI - feijão; VII - gado em pé, carnes e miudezas comestíveis das espécies bovina, bufalina, suína, ovina e caprina, frescas, refrigeradas ou congeladas; VIII - girassol; IX - látex natural e cernambi; X - madeira in natura, bem como madeira simplesmente serrada, lenha, resíduos de madeira, cavaco de madeira e briquete de qualquer espécie; XI - milho, milheto e sorgo, todos em grão; XII - soja em grão, farelo de soja e óleo bruto degomado de soja.

Parágrafo único. Ressalvada disposição expressa em contrário, o disposto neste artigo não se aplica às operações promovidas por estabelecimento: I - credenciado junto
a
programa de desenvolvimento setorial implementado no Estado de Mato Grosso; II - optante pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional."

Da leitura comparada das três redações, extrai-se que a dispensa sempre esteve circunscrita a produtos de origem agropecuária ou extrativista: na redação original,
produtos primários
; com a Portaria nº 239/2012, estendeu-se aos
produtos
semi-elaborados
de mesma origem; e com a Portaria nº 81/2016, o
caput
passou a arrolar
taxativamente doze produtos
, todos agropecuários ou extrativistas, sem qualquer menção a bens industrializados.

1.2 A atividade da apelada e sua incompatibilidade com o rol normativo

Conforme o Cadastro de Contribuintes da SEFAZ/MT constante dos autos, a apelada tem como atividade econômica principal o
CNAE 2852-6/00 — Fabricação de outras máquinas e equipamentos para uso na extração mineral, peças e acessórios
, com atividades secundárias de fabricação de máquinas para terraplenagem (CNAE 2854-2/00) e serviços de usinagem, tornearia e solda (CNAE 2539-0/01). Trata-se de empresa industrial do setor de bens de capital.

Máquinas e equipamentos industriais
não são produtos primários
— não resultam de simples extração ou colheita.
Tampouco são produtos
semi-elaborados
— categoria que, no contexto da Portaria nº 47/2000, abrange apenas o beneficiamento de matéria-prima agropecuária ou extrativista, como farelo de algodão, óleo degomado, couro salgado e madeira serrada. Máquinas são
produtos industrializados
, resultantes de processo de fabricação complexo que envolve usinagem, tornearia, solda e montagem, conferindo ao
produto final
identidade e utilidade inteiramente distintas das matérias-primas de origem.

A natureza industrial dos produtos da apelada é confirmada pelo próprio programa ao qual aderiu: o
PD000014 — PRODEIC Investe Indústria de Máquinas, Equipamentos Industriais e Produtos para Transporte
. A denominação do próprio benefício que a empresa titulariza é, por si só, indicativa da natureza dos produtos que comercializa — e da sua incompatibilidade com o rol da Portaria nº 47/2000, voltado ao agronegócio e ao extrativismo.

1.3 Ausência de interesse de agir e salvo-conduto indevido

Nos termos do artigo 17 do Código de Processo Civil, o interesse processual — sob o aspecto da utilidade — pressupõe que a procedência do pedido produza resultado prático favorável ao autor. Quando o provimento jurisdicional pleiteado é incapaz de alterar a situação jurídica do demandante, o pedido carece de utilidade e, portanto, de interesse de agir.

No caso, a apelada impugna exclusivamente o parágrafo único do artigo 1º da Portaria nº 81/2016, que excluiu os beneficiários de programas de desenvolvimento setorial da dispensa do ICMS sobre o frete em operações CIF. Ocorre que, afastado o parágrafo único, a dispensa continuaria regida pelo
caput
do mesmo artigo — que, na redação vigente desde 2016, limita o benefício a rol taxativo de doze produtos agropecuários e extrativistas, no qual os produtos da apelada não encontram correspondência, tampouco há nos autos prova de que a encontraram em redações anteriores.

Registre-se, ainda, que a apelada
não demonstrou nos autos
ter efetivamente usufruído da dispensa em algum momento, nem que seus produtos tenham sido tratados como abrangidos pela Portaria nº 47/2000 pela autoridade fiscal. A ausência dessa demonstração reforça a carência de interesse de agir: sem prova de lesão concreta decorrente da norma impugnada, a ação converte-se em controle abstrato de legalidade de ato administrativo — finalidade que não é própria da ação declaratória individual.

Agrava a situação o fato de que a sentença, ao declarar a ilegalidade do parágrafo único e determinar a dispensa do recolhimento do ICMS sobre o frete
"dos produtos comercializados pela autora"
de forma genérica e irrestrita, concedeu
salvo-conduto tributário
de efeitos abstratos e futuros para produtos cuja abrangência pela norma invocada sequer foi demonstrada nos autos. Tal resultado extrapola os limites da tutela declaratória, que não pode funcionar como autorização prévia e genérica para a não sujeição a obrigação tributária futura e indeterminada.

Por essas razões, o pedido deve ser julgado
improcedente
, independentemente do exame das questões tributárias de fundo.

II — DAS DEMAIS RAZÕES QUE REFORÇAM A IMPROCEDÊNCIA DO PEDIDO

Superada a questão do interesse de agir, as razões recursais do Estado de Mato Grosso merecem acolhida também no mérito. O apelo sustenta, em síntese, que: (i) não há
bis in idem
; (
ii
) a Portaria nº 47/2000 não instituiu isenção, mas mera simplificação procedimental, sendo inaplicáveis o artigo 178 do CTN e a Súmula 544 do STF; e (
iii
) a Portaria nº 81/2016 não majorou tributo nem violou o princípio da legalidade tributária. Todos esses fundamentos procedem, como se demonstra a seguir.

2.1 Inexistência de bis in idem

O Estado sustenta que não há
bis in idem
porque o ICMS sobre a circulação de mercadorias e o ICMS sobre a prestação de serviço de transporte interestadual possuem fatos geradores distintos. O argumento procede.

A Constituição Federal, em seu artigo 155, inciso II, prevê duas hipóteses de incidência autônomas, com fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes distintos, nos termos dos artigos 12 e 13 da Lei Complementar nº 87/96. O fato gerador da circulação ocorre no momento da saída da mercadoria do estabelecimento; o do transporte, no início da prestação do serviço. As bases de cálculo são diversas — valor da operação, de um lado; preço do serviço, de outro. Os contribuintes, igualmente: o remetente/vendedor e a transportadora, respectivamente.

A inclusão do valor do frete na base de cálculo do ICMS mercantil nas operações CIF, determinada pelo artigo 13, §1º, inciso II, alínea "b", da LC 87/96, é regra de composição da base de cálculo de um tributo específico — não de supressão do fato gerador autônomo da prestação de serviço de transporte. A identidade econômica entre os valores não implica identidade jurídica entre os fatos geradores: o que se unifica é apenas o montante considerado para fins de apuração do ICMS mercantil, sem que isso elimine a autonomia da prestação de serviço como evento tributável próprio. Não há, portanto,
bis in idem
.

2.2 Inaplicabilidade do art. 178 do CTN e da Súmula 544 do STF

O Estado sustenta, ainda, que a Portaria nº 47/2000 não concedeu isenção nem benefício fiscal, mas apenas técnica de simplificação da cobrança, razão pela qual seriam inaplicáveis o artigo 178 do CTN e a Súmula 544 do STF. Assiste-lhe razão.

A Portaria nº 47/2000 não excluiu o crédito tributário — o ICMS sobre o transporte continuava sendo devido; o que mudava era apenas quem o recolhia e em que momento, concentrando-se o pagamento na figura do remetente. Não há, portanto, isenção em sentido técnico, que é precisamente o pressuposto de incidência do artigo 178 do CTN e da Súmula 544 do STF. Essas normas protetoras não alcançam simplificações procedimentais que não reduzem o montante do imposto devido ao Estado — como a própria SEFAZ/MT esclareceu na Nota Técnica nº 040/2022-CDCR/SUCOR constante dos autos.

Acresce que o §3º do artigo 5º da Lei nº 7.098/98 estabelece expressamente que o benefício concedido para determinada operação não alcança a correspondente prestação de serviço com ela relacionada, salvo disposição expressa em contrário — o que, por si só, impede que qualquer benefício eventualmente reconhecido na operação de circulação de mercadorias se estenda ao serviço de transporte.

2.3 Legalidade da Portaria nº 81/2016

O Estado sustenta, por fim, que a Portaria nº 81/2016 não instituiu nova exação nem majorou tributo, tendo apenas restabelecido a incidência ordinária do ICMS sobre o transporte para os beneficiários do PRODEIC. O argumento procede.

A obrigação de recolhimento do ICMS sobre o serviço de transporte interestadual já estava estabelecida pela Lei Complementar nº 87/96 e pela Lei Estadual nº 7.098/98, independentemente de qualquer portaria. O que a Portaria nº 81/2016 fez foi restringir o alcance subjetivo de uma dispensa que havia sido instituída, ela própria, por ato infralegal — a Portaria nº 47/2000. Ora, se a Administração Tributária detinha competência para instituir essa simplificação procedimental por portaria — competência que não foi questionada em nenhum momento —, detém igualmente competência para delimitar o seu alcance pelo mesmo instrumento normativo. A restrição não inova no ordenamento: apenas reconduz determinado grupo de contribuintes à sistemática ordinária de incidência do imposto, que nunca deixou de existir no plano legal.

Cumpre observar que o princípio da legalidade tributária veda a criação e a majoração de tributos por ato infralegal — não a restrição de simplificação procedimental que a própria Administração instituiu por portaria. Como a dispensa nasceu por portaria e foi restringida por portaria, não há violação ao princípio da legalidade tributária.

DISPOSITIVO

Ante o exposto, peço vênia ao eminente Relator para divergir do seu entendimento e
DAR PROVIMENTO
ao recurso de apelação interposto pelo Estado de Mato Grosso, reformando integralmente a sentença de primeiro grau para
JULGAR IMPROCEDENTE
o pedido declaratório formulado pela GF Indústria Metalúrgica Ltda - ME, com inversão do ônus sucumbencial.

É como voto.

V O T O

EXMA. SRA. DESA. MARIA EROTIDES KNEIP (3ª VOGAL):

Acompanho o voto d
ivergente da 2ª vogal, Desa.
Vandymara
Galvão Ramos Paiva
Zanolo
.

V O T O

EXMO. SR. DES. RODRIGO ROBERTO CURVO (4º VOGAL):

Acompanho o voto do relator.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 31/03/2026