Tribunal: TJMT
Processo: 0052636-12.2015.8.11.0041
Relator(a): LUIZ OCTAVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO
Órgão julgador: LUIZ OCTAVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO
Órgão colegiado: Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2025-02-18
Data de publicação: 2025-02-24

Ementa:

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

CÂMARA TEMPORÁRIA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

0052636-12.2015.8.11.0041
Classe:

EMBARGOS DE DECLARAÇÃO CÍVEL (1689)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias]
Relator:
Des(a).
LUIZ OCTAVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO

Turma Julgadora:

[DES(A). LUIZ OCTAVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO, DES(A). GILBERTO LOPES BUSSIKI,

DES(A). MARIA APARECIDA RIBEIRO]

Parte(s):

[UNIMED CUIABA COOPERATIVA DE TRABALHO MEDICO - CNPJ: 03.533.726/0007-73 (APELANTE), GAIA DE SOUZA ARAUJO MENEZES - CPF: 022.321.631-30 (ADVOGADO), JAQUELINE PROENCA LARREA MEES - CPF: 011.532.941-25 (ADVOGADO), UNIMED CUIABA COOPERATIVA DE TRABALHO MEDICO - CNPJ: 03.533.726/0001-88 (REPRESENTANTE), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELADO), BRUNO HOMEM DE MELO - CPF: 615.785.681-53 (ADVOGADO), CASA CIVIL DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0007-30 (REPRESENTANTE), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0020-07 (APELADO), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS), DIEGO SOARES PEREIRA - CPF: 108.241.827-74 (ADVOGADO)]

A C Ó R D Ã O

Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a CÂMARA TEMPORÁRIA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARIA APARECIDA RIBEIRO, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, ACOLHEU OS EMBARGOS NOS TERMOS DO VOTO DO RELATOR.

E M E N T A

DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM APELAÇÃO CÍVEL. ERRO MATERIAL. INCORREÇÃO NA PUBLICAÇÃO DO ACÓRDÃO. SUBSTITUIÇÃO DO TEXTO DECISÓRIO.
AÇÃO DECLARATÓRIA CUMULADA COM RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO. COBRANÇA DE ICMS COMPLEMENTAR – ESTIMATIVA DESCONTO. INCONSTITUCIONALIDADE DO ICMS GARANTIDO INTEGRAL E ICMS ESTIMATIVA POR OPERAÇÃO RECONHECIDA.
INEXIGIBILIDADE DO TRIBUTO.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA INEXISTENTE. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE TRIBUTÁRIA. RESTITUIÇÃO DE VALORES INDEVIDAMENTE RECOLHIDOS. RECURSO PROVIDO.
EMBARGOS ACOLHIDOS.

I. Caso em exame

1. Embargos de declaração opostos em razão de erro material na publicação do acórdão, uma vez que o texto decisório inserido nos autos diverge do resultado efetivamente proclamado em sessão de julgamento. 2.
Recurso de apelação contra sentença que julgou improcedente a ação declaratória cumulada com restituição de ICMS Complementar – Estimativa Desconto, cobrado com base no art. 435-O-8, §§ 5º-C e 5º-D do RICMS/MT. Alegação de ilegalidade da cobrança sobre descontos incondicionais superiores a 30%, por ausência de lei complementar e violação à base de cálculo definida para o ICMS. 3.
No julgamento da apelação, foi reconhecida a ilegalidade da cobrança do ICMS Complementar – Estimativa Desconto entre os anos de 2010 e 2013, condenando o Estado de Mato Grosso à restituição dos valores pagos indevidamente.

II. Questão em discussão

4. A questão em discussão consiste em: (i) verificar a ocorrência de erro material no acórdão publicado, o qual diverge da decisão proferida em sessão; (ii) determinar a substituição do texto decisório para refletir o julgamento efetivamente realizado; A
s questões em discussão na apelação consistiam em verificar: (i) a legalidade da cobrança do ICMS Complementar – Estimativa Desconto, à luz da inconstitucionalidade do ICMS Garantido Integral e do ICMS Estimativa por Operação; (ii) a natureza acessória ou principal da obrigação tributária discutida; (iii) o direito à restituição dos valores pagos indevidamente a título de ICMS entre 2010 e 2013.

III. Razões de decidir

5. O erro material é evidente, pois o acórdão originalmente publicado diverge do resultado proclamado no julgamento da apelação, impondo-se a sua substituição.

6.
O ICMS Complementar, fundamentado em norma infralegal, configura obrigação acessória vinculada ao ICMS Garantido Integral e ao ICMS Estimativa por Operação, cuja inconstitucionalidade foi reconhecida com base nos princípios da estrita legalidade tributária (art. 150, I, da CF) e da segurança jurídica.

7. O princípio da acessoriedade, previsto no art. 113 do CTN, estabelece que a invalidação da obrigação principal acarreta a inexigibilidade da obrigação acessória, tornando indevida a cobrança do ICMS Complementar.
A manutenção desta caracterizaria afronta direta à decisão judicial sobre a invalidade da principal.

8.
A cobrança sobre descontos incondicionais, superiores a 30%, também viola a base de cálculo do ICMS definida na LC nº 87/1996, sendo inválida a sua fixação via regulamento estadual.

9.
Confirmada a ilegalidade, deve-se proceder à restituição dos valores pagos a título de ICMS Complementar, no montante especificado, mediante compensação com parcelas vincendas
, conforme previsto na legislação tributária aplicável.

IV. Dispositivo e tese

8. Embargos de declaração acolhidos para substituir o acórdão anteriormente encartado nos autos, a fim de refletir corretamente o julgamento realizado em sessão no qual o recurso de apelação restou
conhecido e provido
.

Tese de julgamento:
“1
. É inconstitucional a cobrança de ICMS Complementar – Estimativa Desconto instituída via norma infralegal e vinculada a obrigação principal previamente declarada inconstitucional. 2.
O reconhecimento da inconstitucionalidade da obrigação principal (ICMS Garantido Integral e ICMS Estimativa por Operação) implica na inexigibilidade da obrigação acessória vinculada (ICMS Complementar – Estimativa Desconto).

3. Valores pagos indevidamente a título de ICMS Complementar – Estimativa Desconto devem ser restituídos ao contribuinte por meio de compensação tributária.”

Dispositivos relevantes citados:
CF/1988, art. 150, I; CTN, art. 113; LC nº 87/1996, art. 26, III.

Jurisprudência relevante citada:
STF, Tema 456; STJ, AgRg no REsp 1273501/RS, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho; TJ-MT, Apelação nº 10353417120178110041.

R E L A T Ó R I O

EXMO. DES. LUIZ OCTÁVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO

Egrégia Câmara:

Trata-se de embargos de declaração opostos por
UNIMED CUIABÁ COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO
contra o acórdão prolatado por esta Colenda Turma Julgadora que por unanimidade negou provimento ao recurso de apelação interposto contra a sentença proferida pelo Juízo da Quinta Vara Cível da Comarca de Cuiabá, nos autos da Ação pelo Procedimento Comum identificada pela numeração única: 0052636-12.2015.8.11.0041, movida em desfavor de
ESTADO DE MATO GROSSO,
a qual a qual julgou improcedentes os pedidos iniciais, extinguindo o feito com resolução de mérito, condenando a requerente, ora apelante, ao pagamento de honorários sucumbenciais fixados em 10% (dez por cento) sobre o valor da causa (Id: 141684267 - Pág. 08 a 12).

Inconformada, a parte embargante sustenta a existência de erro material na decisão colegiada, argumentando que, durante a sessão de julgamento, o resultado proclamado foi pelo provimento do recurso, enquanto o acórdão inserido nos autos registra desprovimento.

Diante disso, requer o acolhimento dos embargos de declaração para a devida correção do vício apontado (Id: 254520667).

Por sua vez, a parte embargada apresentou contrarrazões, manifestando pelo não acolhimento dos embargos de declaração (Id: 259202677).

Diferentemente do acórdão encartado aos autos,
o recurso de apelação foi provido
, favorecendo a parte embargante, julgando procedentes os pedidos iniciais,
no sentido de reconhecer a ilegalidade da cobrança do ICMS Complementar – Estimativa Desconto entre o período de 2010 a 2013, condenando o Estado de Mato Grosso a restituir os valores pagos referentes ao tributo e período supracitados, na forma de compensação
.

Desnecessária a intervenção ministerial, nos termos do artigo 178 do Código de Processo Civil.

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

EXMO. DES. LUIZ OCTÁVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO

Egrégia Câmara:

Inicialmente, deve ser salientado que, é evidente o erro material, uma vez que o acórdão encartado aos autos, não corresponde ao arquivo referente ao julgamento do recurso de apelação em apreço.

Muito embora tenha havido o correto julgamento do recurso de apelação, em sessão realizada em 19/11/2024, houve flagrante e evidente equívoco no momento de inserção do texto decisório no sistema PJE.

Em virtude desse erro material, torna-se impositiva a determinação de substituição do acórdão supracitado, pelo texto que será reproduzido a seguir:

“
Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO DECLARATÓRIA CUMULADA COM RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO. COBRANÇA DE ICMS COMPLEMENTAR – ESTIMATIVA DESCONTO. INCONSTITUCIONALIDADE DO ICMS GARANTIDO INTEGRAL E ICMS ESTIMATIVA POR OPERAÇÃO RECONHECIDA. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA INEXISTENTE. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE TRIBUTÁRIA. RESTITUIÇÃO DE VALORES INDEVIDAMENTE RECOLHIDOS. RECURSO PROVIDO.

I. Caso em exame

1. Recurso de apelação interposto por cooperativa médica contra sentença que julgou improcedente a ação declaratória cumulada com restituição de ICMS Complementar – Estimativa Desconto, cobrado com base no art. 435-O-8, §§ 5º-C e 5º-D do RICMS/MT. A apelante alegou a ilegalidade da cobrança sobre descontos incondicionais superiores a 30%, por ausência de lei complementar e violação à base de cálculo definida para o ICMS.

II. Questão em discussão

2. A questão em discussão consiste em verificar:
(i) a legalidade da cobrança do ICMS Complementar – Estimativa Desconto, à luz da inconstitucionalidade do ICMS Garantido Integral e do ICMS Estimativa por Operação;
(ii) a natureza acessória ou principal da obrigação tributária discutida;
(iii) o direito à restituição dos valores pagos indevidamente a título de ICMS entre 2010 e 2013.

III. Razões de decidir

3. O ICMS Complementar, fundamentado em norma infralegal, configura obrigação acessória vinculada ao ICMS Garantido Integral e ao ICMS Estimativa por Operação, cuja inconstitucionalidade foi reconhecida com base nos princípios da estrita legalidade tributária (art. 150, I, da CF) e da segurança jurídica.

4. O princípio da acessoriedade (CTN, art. 113) determina que a inconstitucionalidade da obrigação principal implica na inexigibilidade da acessória. A manutenção desta seria afronta direta à decisão judicial sobre a invalidade da principal.
5. A cobrança sobre descontos incondicionais, superiores a 30%, também viola a base de cálculo do ICMS definida na LC nº 87/1996, sendo inválida a sua fixação via regulamento estadual.
6. Confirmada a ilegalidade, deve-se proceder à restituição dos valores pagos a título de ICMS Complementar, no montante especificado, mediante compensação com parcelas vincendas.

IV. Dispositivo e tese

7. Recurso conhecido e provido.

Tese de julgamento:

“1. É inconstitucional a cobrança de ICMS Complementar – Estimativa Desconto instituída via norma infralegal e vinculada a obrigação principal previamente declarada inconstitucional.
2. As obrigações acessórias que dependem de obrigação principal invalidada tornam-se inexigíveis.”

Dispositivos relevantes citados:
CF/1988, arts.
150, I; CTN, art. 113; LC nº 87/1996, art. 26, III.

Jurisprudência relevante citada:
STF, Tema 456; STJ, AgRg no REsp 1273501/RS, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho; TJ-MT, Apelação nº 10353417120178110041.

RELATÓRIO

EXMO. DES. LUIZ OCTÁVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO

Egrégia Câmara:

Trata-se de recurso de apelação cível interposto por
UNIMED CUIABÁ COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO
contra a sentença proferida pelo Juízo da Quinta Vara Cível da Comarca de Cuiabá, nos autos da Ação pelo Procedimento Comum identificada pela numeração única: 0052636-12.2015.8.11.0041, movida em desfavor de
ESTADO DE MATO GROSSO
, a qual julgou improcedentes os pedidos iniciais, extinguindo o feito com resolução de mérito, condenando a requerente, ora apelante, ao pagamento de honorários sucumbenciais fixados em 10% (dez por cento) sobre o valor da causa (Id: 141684267 - Pág. 08 a 12).

Inconformada, a parte apelante argumenta que a sentença se encontra eivada de vícios, uma vez que não se atentou aos princípios norteadores do direito, notadamente quanto ao princípio da legalidade estrita e julgou válida a instituição e cobrança de tributo de ICMS por meio de resolução normativa, quando deveria ter sido instituída por Lei Complementar.

Continua afirmando quanto a violação do princípio da legalidade e da reserva legal, bem como a inconstitucionalidade do art. 435-O-8, §5º-C e §5º-D, do RICMS-MT.

Ao final, pugna pelo conhecimento e provimento do recurso de apelação, reformando a sentença e julgando procedentes os pedidos iniciais (Id: 141684294).

Por sua vez, a parte apelada apresentou contrarrazões, manifestando pelo desprovimento do recurso de apelação (Id: 141683803).

A douta Procuradoria-Geral de Justiça do Estado de Mato Grosso manifestou-se aos autos, porém,
se absteve de opinar contra a matéria controvertida
, se fundamentando na ausência de circunstâncias justificadoras da intervenção ministerial (Id: 150106171).

É o relatório.

VOTO

EXMO. DES. DR. LUIZ OCTÁVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO

Egrégia Câmara:

Conforme relatado anteriormente, trata-se de recurso de apelação cível interposto por
UNIMED CUIABÁ COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO
contra a sentença proferida nos autos da ação pelo procedimento comum movida em desfavor de
ESTADO DE MATO GROSSO
.

A parte autora, ora apelante, ajuizou a presente ação, sustentando que a norma que regulamenta a cobrança do ICMS Complementar sobre descontos incondicionais superiores a 30% viola o princípio da legalidade tributária, previsto no art. 146, III, “a” da Constituição Federal, pois disciplina matéria reservada à lei complementar, que os descontos incondicionais concedidos nas aquisições de medicamentos genéricos e no Programa de Benefício de Medicamento (PBM) não podem ser incluídos na base de cálculo do ICMS, conforme entendimento consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça e pela Súmula 457 do STJ e a necessidade de restituição por meio de compensação com parcelas vincendas do ICMS, dos valores pagos indevidamente entre 2010 e 2013, no total de R$ 2.482.039,93, referente à cobrança do ICMS sobre os descontos incondicionais que, segundo a autora, não deveriam compor a base de cálculo do tributo.

O Juízo de Origem julgou improcedentes os pedidos formulados pela apelante na ação ordinária, na qual se discutia a constitucionalidade e legalidade da cobrança do ICMS Complementar sobre descontos incondicionais concedidos nas operações de aquisição de medicamentos.

A apelante sustenta, em suma, que o dispositivo do art. 435-O-8, §§ 5º-C e 5º-D do RICMS/MT é inconstitucional, pois trata de matéria reservada à lei complementar, que a base de cálculo do ICMS não deveria incluir os descontos incondicionais superiores a 30%, e que tem direito à restituição de valores pagos indevidamente a título de ICMS entre 2010 e 2013.

Pois bem.

Mediante a minuciosa análise dos créditos fiscais discutidos no presente litígio, vislumbra-se que a controvérsia reside na legalidade ou ilegalidade da cobrança do ICMS Complementar – Estimativa Desconto, a qual se fundamenta no artigo 435-O-8, §5º, do RICMS/MT, vejamos:

“
Art. 435-O-8 O recolhimento do ICMS Garantido Integral encerra a cadeia tributária, relativamente às mercadorias arroladas no anexo XI, conforme inciso II do caput do artigo 435-O-1, bem como no que se refere àquelas adquiridas para revenda por estabelecimentos industriais ou prestadores de serviços, enquadrados em CNAE também arrolada no referido anexo, nos termos do inciso III do caput do mesmo artigo 435-O-1
.

§ 1º Descaracterizam o encerramento da cadeia tributária, sujeitando o contribuinte ao recolhimento do imposto pelo regime de apuração normal, com os acréscimos legais previstos na legislação, inclusive aplicação da multa de ofício correspondente, os seguintes eventos:

I – a constatação de omissão de entrada de Nota Fiscal, inclusive pela falta de remessa de cópia à GINF, como determinado nos parágrafos do artigo 435-O-5;

II – a emissão e/ou registro de Nota Fiscal emitida para acobertar saída de mercadoria em situação arrolada no anexo XI, em conformidade com o disposto no inciso II do caput do artigo 435-O-1, por valor inferior ao efetivamente praticado;

III – a verificação de subfaturamento na operação de aquisição da mercadoria.

IV – o não recolhimento do valor complementar do ICMS Garantido Integral a que se referem os §§ 4º à 6º deste artigo.

V – a decisão desfavorável proferida em processo de impugnação ou recurso, em relação ao respectivo conteúdo.

§ 2º Na hipótese do parágrafo anterior, poderá ser efetuada a reconstituição dos valores do imposto devido pelo regime de apuração normal, com aplicação da margem de lucro efetivamente praticada pelo estabelecimento, não inferior à prevista no Anexo XI para a situação.

§ 2º-A Descaracterizam também o encerramento da cadeia tributária as operações de transferências interestaduais de bens e/ou mercadorias entre estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular, devendo o contribuinte recolher o complementar do ICMS Garantido Integral.

§ 2º-B O valor complementar do ICMS Garantido Integral, referido no parágrafo anterior, será devido no momento das saídas efetivamente realizadas pelo contribuinte no território mato-grossense, e será calculado mediante aplicação da alíquota vigente sobre o valor praticado na operação de saída, deduzido o montante do imposto exigido no momento da entrada da mercadoria no Estado.

§ 3° O disposto neste artigo aplica-se também em relação aos contribuintes enquadrados em CNAE arrolada no anexo XI, em conformidade com o disposto no inciso I do caput do artigo 435-O-1.

§ 4º O encerramento da cadeia tributária para a respectiva operação ou prestação, quando for o caso, somente ocorrerá mediante o recolhimento do valor complementar do ICMS Garantido Integral, devido na hipótese em que o preço de venda praticado pelo destinatário ou apurado no mercado mato-grossense for, alternativamente, superior:

I – ao respectivo preço de aquisição, acrescido do valor correspondente a uma vez e meia a margem de lucro apurada na forma dos incisos do caput do artigo 1º do Anexo XI deste regulamento, para a CNAE em que estiver enquadrado o destinatário da mercadoria;

II – ao preço verificado para a mercadoria no mercado atacadista mato-grossense, acrescido da margem de lucro prevista nos incisos do artigo 1º do Anexo XI deste regulamento, para a CNAE em que estiver enquadrado o respectivo destinatário. (efeitos a partir de 1º de agosto de 2010)

§ 5º O valor complementar do ICMS Garantido Integral será calculado e recolhido mediante a aplicação da alíquota interna do imposto fixada para a mercadoria, considerada, como base de cálculo, a maior das diferenças entre os valores apurados na forma dos incisos do parágrafo anterior e o valor que serviu de base para o cálculo do ICMS Garantido Integral
.

§ 5º-A O lançamento do valor complementar do ICMS Garantido Integral será efetuado de ofício na entrada do estado ou pela GINF/SUIC.

§ 5º-B Em substituição à base de cálculo de que trata o § 5º, fica facultado à GINF/SUIC a utilização do total de entradas e de saídas de mercadorias no período considerado, constantes do banco dados da Secretaria de Estado de Fazenda, observado o disposto em normas complementares.

§ 5º-C O valor complementar do ICMS Garantido Integral será, também, exigido nas hipóteses em que a operação for favorecida com desconto, constante da respectiva Nota Fiscal, que caracterize redução indevida do valor da base de cálculo do imposto.

§ 5º-D Nas hipóteses a que se refere o parágrafo anterior:

I - considera-se redução indevida o desconto que superar 30% (trinta por cento) do valor da mercadoria exarado na Nota Fiscal;

II - a base de cálculo do valor complementar do ICMS Garantido Integral corresponderá ao valor total do desconto exarado na Nota Fiscal, acrescido da margem de lucro prevista nos incisos do Anexo XI deste regulamento para a CNAE em que estiver enquadrado o destinatário da mercadoria; (efeitos a partir de 1º de agosto de 2010)

III - o lançamento do valor complementar do ICMS Garantido Integral será efetuado, de ofício, pela GINF/SUIC, mediante disponibilização de DAR-1/AUT específico.

§ 6º O valor complementar do ICMS Garantido Integral terá como vencimento:

I - a data fixada no instrumento a que se refere o artigo 467-G das disposições permanentes deste Regulamento;

II - a mesma data fixada para o destinatário efetuar o recolhimento do ICMS Garantido Integral, nas demais hipóteses.

§ 7º (revogado)- Dec nº 3003/2010

§ 8º Na hipótese do inciso V do § 1º deste artigo, o encerramento da fase tributária ocorrerá mediante demonstrativo e recolhimento pelo sujeito passivo, com juntada ao processo correspondente do respectivo DAR-1/AUT, do valor complementar do ICMS Garantido Integral, apurado em função do imposto devido com base na margem de valor agregado efetivamente praticada, devidamente deduzida do imposto fixado na decisão. (cf. inciso V do artigo 30 da Lei n° 7.098/98, redação dada pela Lei n° 9.226/2009).

§ 9º O valor do complementar do ICMS Garantido integral referente ao inciso V do § 1º deste artigo será também apurado e recolhido pelo sujeito passivo em relação às demais operações com a referida mercadoria, bem ou serviço, conforme registrado na escrituração fiscal do respectivo mês, visando apurar o imposto com base na margem de valor agregado efetivamente praticada, segundo o preço médio de entrada e saída efetivamente verificado nos últimos doze meses, hipótese em que o respectivo período de apuração fica sujeito a homologação dentro do prazo decadencial de cinco anos.

§ 10 Nas operações de transferência de que tratam os §§ 2º-A e 2º-B deste artigo, fica facultado à GINF/SUIC a utilização dos valores totais de operações de entradas e saídas constantes nos bancos de dados da SEFAZ, conforme o disposto em normas complementares. (efeitos a partir de 1º de novembro de 2009)”

Com base na legislação supracitada, entende-se que o ICMS Complementar nada mais é do que o pagamento de um complemento para os contribuintes que haviam recolhido o ICMS Garantido Integral.

Para melhor elucidação desse imbróglio, imperioso salientar que, o ICMS Garantido Integral possui previsão no artigo 435-L do RICMS/MT, vejamos:

“
Art. 435-L O ICMS Garantido consiste em modalidade de exigência do pagamento antecipado do imposto, cujo lançamento será efetuado sobre as operações e prestações por ocasião da entrada no Estado
:

I – de mercadorias adquiridas para revenda ou destinadas ao emprego no processo industrial, provenientes de outras unidades da Federação ou do exterior;

II – de mercadorias e bens, e o respectivo serviço de transporte, provenientes de outras unidades da Federação, destinados ao uso e consumo ou ao ativo imobilizado de estabelecimento contribuinte.

§ 1º Para apuração do imposto a ser recolhido, será observado o percentual correspondente à diferença entre a alíquota interna praticada neste Estado e a alíquota interestadual aplicada na unidade federada de origem, respeitado o disposto no artigo 56 deste regulamento, bem como no Decreto nº 4.540, de 2 de dezembro de 2004.

.§ 2º Quando a operação ou prestação vier desonerada do ICMS da unidade federada de origem, o imposto será calculado mediante a aplicação sobre a base de cálculo:

I - da alíquota interna prevista para a mercadoria, na hipótese do inciso I do caput;

II - do percentual que resultar da diferença entre a alíquota interna deste Estado, aplicável à operação ou prestação, e aquela fixada para o Estado de origem, na hipótese do inciso II do caput.

§ 3º O disposto neste artigo não se aplica às operações com mercadorias:

I - sujeitas ao regime de substituição tributária;

II - desoneradas do pagamento do ICMS nas operações internas.

III – cujas saídas internas estejam abrigadas pelo diferimento do ICMS.

§ 3º-A Fica, ainda, excluída a aplicação do disposto no caput em relação ao estabelecimento industrial, quando este for beneficiário de programa de desenvolvimento econômico setorial, instituído pelo Estado de Mato Grosso, ou quando estiver enquadrado no regime de estimativa segmentada.

§ 3º-B A exclusão prevista nos incisos II e III do § 3º alcança, também, as mercadorias, inclusive embalagens, adquiridas para emprego no processo industrial de produtos cujas saídas estejam beneficiadas com isenção, não incidência ou diferimento do imposto, bem como as destinadas aos estabelecimentos indicados no parágrafo anterior.

§ 4º A forma e os prazos para pagamento do imposto previsto no caput deste artigo serão disciplinados em ato do Secretário de Estado de Fazenda.”

Aliás, no que se refere a essa espécie de tributo, tem-se que, houve a introdução de uma nova redação, mediante a Lei Estadual nº 9.226/2009, que institui o regime do ICMS Estimativa por Operação, que se encontra disciplinado nos artigos 87-J a 87-J-4 do RICMS/MT, tendo sido, tais dispositivos acrescentados ao referido Estatuto Regulamentar pelo Decreto nº 2.622, de 10/06/2010, alterado pelo Decreto nº 2.734, de 13/08/2010, cito:

“Art. 87-J A estimativa por operação consiste no pagamento do imposto segundo as disposições e condições estabelecidas nesta seção. (cf. inciso V do caput do artigo 30 da Lei nº 7098/98).

§ 1º A estimativa por operação é exigida de ofício em substituição ao imposto calculado na forma dos artigos 435-L e 435-O-1 deste Título, bem como em decorrência do disposto no Anexo XIV, englobando, em única exigência tributária, o montante apurado a título de antecipação, ICMS Garantido, ICMS Garantido Integral, ICMS devido a título de substituição tributária e diferencial de alíquota por imobilização ou consumo.

§ 2º O sujeito passivo poderá optar pelo encerramento de fase tributária mediante pagamento da estimativa por operação, conforme estatuído no artigo 87-J-2.

Art. 87-J-1 A base de cálculo da estimativa por operação de que trata o artigo anterior será determinada na forma dos artigos 435-L, 435-O-1, ou do artigo 2º do Anexo XIV, conforme seja aplicada em substituição às disposições dos referidos artigos. (cf. inciso V do artigo 30 também da Lei n° 7.098/98)

§ 1º O imposto será estimado a cada operação ou prestação, aplicando-se uma única redução igual à proporção verificada pelo contraste da base de cálculo e o valor total exarado no respectivo documento fiscal de entrada. (efeitos a partir de 1º de agosto de 2010)

§ 1º-A O disposto no parágrafo anterior aplica-se à operação ou prestação acobertada por Nota Fiscal – modelo 1 ou 1-A ou por Nota Fiscal Eletrônica – NF-e ou pelos Conhecimentos de Transporte arrolados nos VIII, IX, X e XI do artigo 90 ou por Conhecimento de Transporte Eletrônico – CT-e, bem como àquelas informadas em Escrituração Fiscal Digital – EFD, ou, ainda, apuradas em cruzamento eletrônico de dados ou registrada nos sistemas eletrônicos fazendários. (efeitos a partir de 1º de agosto de 2010)

§ 2º Relativamente a cada sujeito passivo, quando a exigência tributária for efetuada por interstício de tempo ou contemplar mais de um registro ou tomar em conta mais de um documento eletrônico, a redução única a que se refere o § 1º deste artigo não será inferior à maior proporção verificada pelo contraste entre esta e a soma da base de cálculo e soma do valor total da coleção de documentos fiscais de entrada encontrados nos bancos de dados fazendários para os doze meses imediatamente anteriores ao respectivo intervalo temporal. (cf. §1º do artigo 17-D e inciso V do artigo 30 da Lei n° 7.098/98).

§ 3º Observado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 87-J-2, a estimativa por operação será determinada pela aplicação da alíquota interna prevista no inciso I do artigo 49 deste Regulamento. (cf. inciso V do artigo 30 da Lei n° 7.098/98).”

Forte nessas razões, entendo que o ICMS Complementar – Estimativa Desconto, o qual sua legalidade ou ilegalidade é o objeto desse feito, corresponde a uma obrigação acessória tributária e não a uma obrigação principal tributária.

O artigo 113 do Código Tributário Nacional esclarece que, a obrigação tributária é principal ou acessória, vejamos:

“Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interêsse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.”

A doutrina classifica a obrigação principal e acessória da seguinte forma:

"A obrigação tributária principal, que decorre da lei, por força do princípio da legalidade estrita, se identifica como uma prestação de dar (entrega de pecúnia ao Estado-Fisco).
O pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária, eis o seu objeto
.

(...)

A relação jurídica de natureza obrigacional que determina, por uma causa jurídica, o sujeito passivo ou terceiras pessoas a praticarem ou se absterem de praticar determinados atos, no interesse da arrecadação do tributo denomina-se obrigação tributária acessória (art. 113, § 2.º, do CTN).
Dessa forma, o objeto de tais obrigações são prestações positivas (de fazer) ou negativas (de não fazer) com fito de assegurar o cumprimento da obrigação tributária principal.
[1]
"

Desse modo, considerando que o ICMS Complementar – Estimativa Desconto foi instituído visando a cobrança de um percentual que deveria ter sido recolhido anteriormente pelo ICMS Garantido Integral, que em momento posterior foi substituído pelo ICMS Estimativa por Operação, não restam dúvidas, que se trata de uma obrigação acessória.

Importante frisar que, com base nos entendimentos dos Tribunais Superiores e na jurisprudência já pacificada por esta Corte,
houve o reconhecimento da inconstitucionalidade do ICMS Garantido Integral e ICMS Estimativa por Operação
.

A tese firmada pelo STF no Tema 456 foi bem clara, ao reconhecer que
a antecipação do pagamento do ICMS para momento anterior a ocorrência do fato gerador, predispõe de lei em sentido estrito
, vejamos:

Tema 456 – STF:

“A antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito. A substituição tributária progressiva do ICMS reclama previsão em lei complementar federal.”

Neste interim, é imprescindível esclarecer que o entendimento já pacificado pelo STJ, esclarece quanto a legalidade do regime de pagamento antecipado do ICMS, ao estabelecer que
a lei instituidora do tributo
tanto pode fixar o pagamento para o momento anterior ao fato gerador, antecipá-lo ou determinar o diferimento para momento posterior, vejamos:

“TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. ICMS. REGIME DE PAGAMENTO. ANTECIPADO SEM SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. LEGALIDADE. AGRAVO REGIMENTAL DA EMPRESA DESPROVIDO. 1.
O STJ firmou sua compreensão no sentido de ser legítima a cobrança antecipada do ICMS através do regime normal de tributação, desde que exista previsão legal local, o que se verifica no caso em apreço
. 2. Agravo Regimental da empresa desprovido. (STJ - AgRg no REsp: 1273501 RS 2011/0169860-9, Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Data de Julgamento: 21/09/2017, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 03/10/2017) (destaquei)

“TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. ICMS. REGIME DE PAGAMENTO ANTECIPADO SEM SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. LEGALIDADE. ENTENDIMENTO PACÍFICO DESTE STJ. OFENSA A DISPOSITIVOS CONSTITUCIONAIS. ANÁLISE. INVIABILIDADE. 1.
O STJ firmou sua compreensão no sentido de ser legítima a cobrança antecipada do ICMS através do regime normal de tributação, isto é, sem substituição tributária, na forma preconizada pela Lei Estadual 8.820/89 e pelo Decreto Estadual 39.820/99, ambos do Estado do Rio Grande do Sul.
Precedentes: AgRg no Ag 1413628/RS, Rel. Ministro CESAR ASFOR ROCHA, SEGUNDA TURMA, julgado em 02/08/2012, DJe 10/08/2012, AgRg no REsp 1176188/RS, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA TURMA, julgado em 26/06/2012, DJe 02/08/2012, AgRg no REsp 1218374/RS, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, julgado em 02/02/2012, DJe 17/02/2012, REsp 1184595/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/08/2010, DJe 20/09/2010, AgRg no REsp 1139380/RS, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 13/04/2010, DJe 23/04/2010, REsp 998.668/RS, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA TURMA, julgado em 27/05/2008, DJe 05/06/2008. 2. Não cabe ao Superior Tribunal de Justiça, ainda que para fins de prequestionamento, examinar na via especial suposta violação a dispositivos constitucionais, sob pena de usurpação da competência do Supremo Tribunal Federal. 3. Agravo regimental a que se nega provimento. (STJ - AgRg no REsp: 1130023 RS 2009/0054415-9, Relator: Ministro SÉRGIO KUKINA, Data de Julgamento: 19/09/2013, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 26/09/2013) (destaquei)

Destaca-se que, após inúmeros debates, restou assente nas Câmaras de Direito Público desta Corte a ilegalidade dos artigos 87-J a 87-J-5 do RICMS/MT,
por desobediência ao princípio da estrita legalidade tributária
.

As razões que justificaram o reconhecimento da ilegalidade do dispositivo da Norma Regimental do ICMS assentam-se no fato de que a forma de apuração e cálculo do ICMS prevista no art. 30, V, da Lei nº 7.098/98, e regulamentado pelo Decreto n. 2.734/2010 (artigos 87-J a 87-J-5 do RICMS/MT), sobrepuja o que está delimitado no art. 26, III e § 1º, da Lei Complementar n. 87/96, além de implicar alterações no tipo tributário do imposto ao definir sua base de cálculo.

Com isto, não obstante haja autorização legal para a cobrança do imposto em referência, que deve ser regulamentada por normas complementares,
tal fato não pode ocorrer ao arrepio do princípio da estrita legalidade tributária, segundo o qual os elementos típicos do tributo devem ser estipulados por lei em sentido estrito e, na hipótese jurisdicionada, esta particularidade não restou observada, na medida em que a base de cálculo do ICMS por Estimativa Complementar e Estimativa por Operação (art. 87-J a 87-J-5) foi fixada pelo fisco estadual com apanágio em norma infralegal, qual seja, no Decreto nº 2.734/2010
.

Nesse sentido, vejamos como este e. Tribunal de Justiça tem decidido em casos análogos, “
in verbis
”:

“TRIBUTÁRIO – RECURSO DE APELAÇÃO E REMESSA NECESSÁRIA DA SENTENÇA – MANDADO DE SEGURANÇA – REGIME DE APURAÇÃO DO ICMS ESTIMATIVA SIMPLIFICADA E POR OPERAÇÃO – IMPOSSIBILIDADE DE ALTERAÇÃO DE ASPECTOS DA NORMA TRIBUTÁRIA QUE CONTRARIA A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR – ILEGALIDADE RECONHECIDA – IMPOSSIBILIDADE ENQUADRAMENTO NO REGIME DE APURAÇÃO MENSAL DE ICMS – REQUISITOS DOS ARTS. 131 E 132, III DO RICMS/MT E PORTARIA Nº 144/2006 NÃO PREENCHIDOS – RECURSO CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO – SENTENÇA RETIFICADA EM PARTE.
Não pode a Administração Tributária Estadual, estabelecer, por meio de norma infralegal, critérios especiais de tributação, com a criação do regime de apuração do ICMS estimativa simplificada e por operação, cuja competência é reservada exclusivamente para lei complementar. Reconhecida a ilegalidade do ICMS estimativa simplificada e por operação, a Autoridade Coatora deve se absterá de incluir a Impetrante nesses regimes
. Quando as transportadoras realizam serviços de transporte interestadual e não preenchem os requisitos previstos nos arts. 131 e 132, III do RICMS/MT e portaria nº 144/2006, ele deve ser apurado e recolhido em cada operação nos termos do artigo 127, § 1º, III, c, do RICMS/MT.” (TJ-MT 10353417120178110041 MT, Relator: MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, Data de Julgamento: 07/06/2022, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 21/06/2022) (destaquei)

“REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL – MANDADO DE SEGURANÇA – REGIME DE APURAÇÃO DO ICMS POR ESTIMATIVA – ALTERAÇÃO DE ASPECTOS DA NORMA TRIBUTÁRIA QUE CONTRARIA A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR – ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE RECONHECIDAS – SENTENÇA RATIFICADA.
É pacífico o entendimento deste Tribunal de Justiça e, também, da Suprema Corte, de que a forma de apuração do ICMS através de estimativa por operação e estimativa simplificada extrapola o que está delimitado no art. 26, III e § 1º, da Lei Complementar nº 87/96, além de implicar alterações no tipo tributário do imposto ao definir sua base de cálculo, excedendo-se, ainda, aos limites do Código Tributário Nacional e da própria Constituição Federal
.” (TJ-MT 00402265320148110041 MT, Relator: MARIA APARECIDA RIBEIRO, Data de Julgamento: 13/02/2023, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 16/02/2023) (destaquei)

“REMESSA NECESSÁRIA – TRIBUTÁRIO – MANDADO DE SEGURANÇA – SEGURANÇA CONCEDIDA PARCIALMENTE – REGIME CAUTELAR ADMINISTRATIVO CAUTELAR E RECOLHIMENTO DE ICMS POR ESTIMATIVA – ILEGALIDADE DA MULTA ACESSÓRIA NÃO DEMONSTRADA – RECOLHIMENTO DO ICMS ANTECIPADO – RESOLUÇÃO Nº 007/2008/SARP/SEFAZ-MT – ART. 444 E 445 DO ANTIGO RICMS – REGIME CAUTELAR – LEGALIDADE – REGIME DE APURAÇÃO DO ICMS POR ESTIMATIVA POR OPERAÇÃO – ARTS. 87-J A 87-J-5 DO RICMS/MT (ATUAIS ART. 151 A 156 DO RICMS/2014) – ALTERAÇÃO POR DECRETO – NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR PARA ALTERAÇÃO DE ESPÉCIES DE TRIBUTAÇÃO – ILEGALIDADE RECONHECIDA – VIOLAÇÃO A DIREITO LÍQUIDO E CERTO DEMONSTRADA –SENTENÇA RATIFICADA. 1. Não apresentada prova pré-constituída do cumprimento da obrigação acessória, não há que falar em ilegalidade da multa imposta pelo Fisco. 2.
O regime de ICMS garantido integral é apenas uma forma de recolhimento do tributo, a qual se exige de todos os contribuintes enquadrados nas hipóteses previstas na lei e na resolução, inexistindo ilegalidade ou violação ao princípio da isonomia. 3. “O STJ firmou sua compreensão no sentido de ser legítima a cobrança antecipada do ICMS através do regime normal de tributação, desde que exista previsão legal local, o que se verifica no caso em apreço
. 2. Agravo Regimental da empresa desprovido”. (STJ - AgRg no REsp: 1273501 RS 2011/0169860-9, Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Data de Julgamento: 21/09/2017, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 03/10/2017). 4. “
É pacífico o entendimento deste Egrégio Tribunal de Justiça e, também, da Suprema Corte, de que a forma de apuração do ICMS por meio de estimativa por operação e estimativa simplificado extrapola o que está delimitado no art. 26, III, e § 1º, da Lei Complementar n. 87/96, bem como implica alterações no tipo tributário do imposto ao definir sua base de cálculo, excedendo-se, ainda, os arts. 87-J e 87-J-5 do RICMS aos limites do Código Tributário Nacional e da própria Constituição Federal
.”(N.U 0031784-35.2013.8.11.0041, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, HELENA MARIA BEZERRA RAMOS, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 06/07/2020, Publicado no DJE 19/10/2020). 5. Sentença ratificada.” (TJ-MT - REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL: 0045849-69.2012.8.11.0041, Relator: EDSON DIAS REIS, Data de Julgamento: 14/02/2023, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 24/02/2023)(destaquei)

“RECURSO DE APELAÇÃO – TRIBUTÁRIO - EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE - ICMS ESTIMATIVA INTRODUZIDO POR LEI N.º 7.098/98 - LEGALIDADE -TEMA 830 DO STF - SENTENÇA REFORMADA. 1.
Somente lei em sentido formal pode instituir o regime de recolhimento do ICMS por estimativa (Tema 830 do STF) 2. No âmbito do Estado de Mato Grosso, o art. 30, III, da Lei Estadual n.º 7.098/1998 apenas consolidou o Regime de Estimativa estabelecido pela Lei Kandir (Lei Complementar n.º 87/1996), permitindo ao ente estatal a apuração do ICMS por meio desse regime. 3. O ICMS Regime de Estimativa (art. 30, III, da Lei Estadual n.º 7.098/1998), não se confunde com o ICMS Estimativa Simplificada, cuja legalidade já foi rechaçada por esta Corte
. 4. Recurso de Apelação provido.” (TJ-MT 00027451720098110046 MT, Relator: GRACIEMA RIBEIRO DE CARAVELLAS, Data de Julgamento: 07/02/2023, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 16/02/2023)(destaquei)

“APELAÇÃO CÍVEL – EXECUÇÃO FISCAL – COBRANÇA DE ICMS POR ESTIMATIVA – IMPOSSIBILIDADE DE ALTERAÇÃO DE ASPECTOS DA NORMA TRIBUTÁRIA QUE CONTRARIA A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR – ILEGALIDADE DOS CRÉDITOS LANÇADOS NA CDA RECONHECIDA – SENTENÇA DE EXTINÇÃO MANTIDA – RECURSO CONHECIDO E NÃO PROVIDO. 1.
Não pode a Administração Tributária Estadual, estabelecer, por meio de norma infralegal, critérios especiais de tributação, com a criação do regime de apuração do ICMS estimativa por operação e estimativa complementar, na modalidade antecipada e/ou simplificada, cuja competência é reservada exclusivamente para lei complementar. 2. Reconhecida a ilegalidade do ICMS estimativa por operação na modalidade simplificada, devem ser anulados os créditos constituídos pelo Fisco Estadual oriundos desse regime de apuração. Portanto, anulados os créditos lançados na CDA que embasa a execução fiscal, a extinção da exação é medida que se impõe
. 3. Recurso conhecido e não provido.” (TJ-MT - AC: 00012802420108110050, Relator: MARIA APARECIDA FERREIRA FAGO, Data de Julgamento: 04/04/2023, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 20/04/2023) (destaquei)

No caso em análise, a cobrança da obrigação acessória relacionada ao ICMS Complementar também se mostra ilegal, uma vez que está
intrinsecamente vinculada à obrigação principal, cuja inconstitucionalidade já foi reconhecida
.

O princípio da acessoriedade, consagrado no artigo 113 do Código Tributário Nacional, determina que as obrigações acessórias têm como objetivo viabilizar ou complementar a principal.

Quando
a obrigação principal é declarada inconstitucional, a acessória perde seu fundamento jurídico, pois não pode subsistir de forma autônoma
.

A obrigação acessória em questão, ao buscar complementar um percentual de ICMS previamente indevido, configura uma extensão prática da exigência de um tributo já declarado inconstitucional, violando o princípio da legalidade tributária (art. 150, I, da CF) e o da segurança jurídica.

Permitir sua manutenção seria equivalente a perpetuar os efeitos de uma norma inválida, subvertendo a decisão de inconstitucionalidade e acarretando grave afronta aos direitos do contribuinte. Portanto, tal cobrança também é ilegítima e deve ser afastada.

Ante ao exposto,
CONHEÇO
e
DOU PROVIMENTO
ao recurso de apelação, reformando a sentença objurgada,
julgando procedentes
os pedidos iniciais, no sentido de
reconhecer a ilegalidade da cobrança do ICMS Complementar – Estimativa Desconto entre o período de 2010 a 2013
, condenando o Estado de Mato Grosso
a restituir
os valores pagos referentes ao tributo e período supracitados, na forma de
compensação
.

Ademais,
DETERMINO
a inversão da verba sucumbencial.

É como voto.”

Ante ao exposto,
ACOLHO
os embargos de declaração com efeitos infringentes, sanando o erro material apontado, para que seja substituído o acórdão anterior, pelo texto acima indicado.

É como voto.

[1]
DUARTE, Francisco.
Capítulo 7 - Da Obrigação Tributária
In: DUARTE, Francisco.
Direito Tributário: Teoria e Prática
. São Paulo (SP):Editora Revista dos Tribunais. 2019. Disponível em:
https://www.jusbrasil.com.br/doutrina/direito-tributario-teoria-e-pratica/1207548622
. Acesso em: 17 de Novembro de 2024 .

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 18/02/2025