Tribunal: TJMT
Processo: 1056988-20.2020.8.11.0041
Relator(a): MARCIO VIDAL
Órgão julgador: MARCIO VIDAL
Órgão colegiado: Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2025-06-03
Data de publicação: 2025-06-17

Ementa:
DIREITO CONSTITUCIONAL, TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). OPERAÇÕES INTERESTADUAIS PARA CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR. JULGAMENTO DO TEMA N. 1.093, DO STF. MODULAÇÃO DOS EFEITOS. COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO. RECURSO PROVIDO.
I. Caso em exame
1. Apelação cível interposta contra sentença que denegou mandado de segurança preventivo impetrado por empresa comercial atuante no comércio interestadual de produtos hospitalares, visando afastar a exigência de DIFAL incidente sobre operações realizadas com consumidores finais não contribuintes localizados no Estado de Mato Grosso.
II. Questão em discussão
2. A questão em discussão consiste em verificar: (i) se é legítima a cobrança do DIFAL nas operações interestaduais realizadas por remetente não contribuinte do imposto antes da edição da Lei Complementar n. 190/2022; (ii) se há direito à compensação ou restituição dos valores recolhidos indevidamente no período anterior à vigência da norma complementar.
III. Razões de decidir
3. O Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Tema n. 1.093 da repercussão geral, assentou a inconstitucionalidade da cobrança do DIFAL com fundamento exclusivo em convênio do CONFAZ, declarando indispensável a edição de lei complementar para sua exigibilidade.
4. A modulação dos efeitos da

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1056988-20.2020.8.11.0041
Classe:

APELAÇÃO CÍVEL (198)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias, ICMS/Importação]
Relator:
Des(a).
MARCIO VIDAL

Turma Julgadora:

[DES(A). MARCIO VIDAL, DES(A). JONES GATTASS DIAS, DES(A). VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO]

Parte(s):

[MED VITTA COMERCIO DE PRODUTOS HOSPITALARES LTDA - CNPJ: 28.418.133/0001-00 (APELANTE), ROGERIO MAGALHAES DE ARAUJO NASCIMENTO - CPF: 996.872.321-53 (ADVOGADO), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELADO), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0020-07 (APELADO), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARCIO VIDAL, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, DEU PROVIMENTO AO RECURSO NOS TERMOS DO VOTO DO RELATOR, DES. MÁRCIO VIDAL.

Ementa:

DIREITO CONSTITUCIONAL, TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). OPERAÇÕES INTERESTADUAIS PARA CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR. JULGAMENTO DO TEMA N. 1.093, DO STF. MODULAÇÃO DOS EFEITOS. COMPENSAÇÃO DE INDÉBITO. RECURSO PROVIDO.

I. Caso em exame

1.

Apelação cível interposta contra sentença que denegou mandado de segurança preventivo impetrado por empresa comercial atuante no comércio interestadual de produtos hospitalares, visando afastar a exigência de DIFAL incidente sobre operações realizadas com consumidores finais não contribuintes localizados no Estado de Mato Grosso.

II. Questão em discussão

2. A questão em discussão consiste em verificar: (i) se é legítima a cobrança do DIFAL nas operações interestaduais realizadas por remetente não contribuinte do imposto antes da edição da Lei Complementar n. 190/2022; (ii) se há direito à compensação ou restituição dos valores recolhidos indevidamente no período anterior à vigência da norma complementar.

III. Razões de decidir

3. O Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Tema n. 1.093 da repercussão geral, assentou a inconstitucionalidade da cobrança do DIFAL com fundamento exclusivo em convênio do CONFAZ, declarando indispensável a edição de lei complementar para sua exigibilidade.

4. A modulação dos efeitos da decisão conferiu eficácia apenas a partir do exercício financeiro seguinte à publicação do acórdão, ressalvadas as ações judiciais em curso antes do julgamento, como no caso concreto.

5. Comprovada a existência de recolhimentos pretéritos do imposto e a efetiva relação tributária entre a empresa impetrante e o Estado, restou configurada a ameaça de lesão apta a justificar a concessão da segurança.
6. Reconhecido o direito à compensação ou restituição dos valores recolhidos indevidamente nos cinco anos que antecederam a impetração até o início da vigência da LC n. 190/2022, observada a exigência de prévio procedimento administrativo ou ação própria.

IV. Dispositivo e tese

7. Recurso de apelação cível provido.

Tese de julgamento:
“
1. É ilegítima a cobrança do DIFAL antes da entrada em vigor da Lei Complementar n. 190/2022, nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte. 2. É assegurado ao contribuinte o direito à compensação ou restituição dos valores recolhidos indevidamente, relativamente ao período de cinco anos anteriores à impetração até 04/04/2022, mediante procedimento administrativo ou ação própria.”

Dispositivos relevantes citados:
CF/1988, art. 155, § 2
o
, VII, VIII, XII, “a”; LC n. 190/2022, art. 3
o
, §1
o
; CPC, art. 487, I.

Jurisprudência relevante citada:
STF, RE 1.278.019 (Tema n. 1.093), Rel. Min. Marco Aurélio, j. 24/02/2021; STJ, Súmula n. 213.

R E L A T Ó R I O

EXMO. SR. DES. MÁRCIO VIDAL

Egrégia Câmara:

Trata-se de Recurso de Apelação Cível, interposto pela empresa Med Vitta Comércio de Produtos Hospitalares Ltda., contra a sentença proferida pelo Juízo da 1ª Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca de Cuiabá, nos autos do Mandado de Segurança Preventivo, por ela impetrado, denegou a segurança pleiteada (id. 283073405, págs. 01/02).

A Recorrente pretende a reforma da sentença recorrida, alegando que o mandado de segurança preventivo não exige a consumação do ato coator, bastando a demonstração da iminência de sua prática.

Sustenta que o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Tema n. 1093, da Repercussão Geral, reconheceu a necessidade de regulamentação do DIFAL por meio de lei complementar e modulou os efeitos da decisão, autorizando a cobrança apenas a partir de 2022.

Defende que o Magistrado singular desconsiderou os documentos apresentados com a petição inicial, os quais comprovariam a ocorrência de recolhimentos do tributo impugnado, demonstrando a ameaça de lesão e a necessidade de tutela preventiva, posto que está sendo compelida ao pagamento do referido imposto.

Salienta que a Corte Suprema decidiu que a cobrança do DIFAL sem a edição de lei complementar específica é inconstitucional.

Afirma que tem direito à compensação ou restituição dos valores recolhidos indevidamente a título de DIFAL, nos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação e que é pacífico o entendimento de que o mandado de segurança é meio processual adequado para a declaração do direito à compensação tributária.

Ao final, postula o provimento do Apelo, para reconhecer a inconstitucionalidade da cobrança do DIFAL, declarando o direito de não ser compelida ao recolhimento do imposto, bem assim para declarar o direito à compensação ou restituição dos valores indevidamente recolhidos, correspondentes aos 05 (cinco) anos anteriores à impetração e durante o curso da ação mandamental e subsidiariamente, que seja determinado o retorno dos autos à Comarca de origem para novo julgamento.

O Recorrido apresentou as
contrarrazões, pugnando pelo desprovimento do Apelo (id. 283071422, págs. 01/04).

A Procuradoria-Geral de Justiça, por meio do parecer da lavra do Dr. Marcelo Ferra de Carvalho, opina pelo provimento parcial do Apelo, para obstar a cobrança do DIFAL até 04/04/2022, bem como para reconhecer o direito à compensação pretendida (id. 285694855, págs. 01/05).

É o relatório.

V O T O

EXMO. SR. DES. MÁRCIO VIDAL (RELATOR)

Egrégia Câmara,

Como explicitado no relatório, trata-se

de
Recurso de Apelação Cível
,

interposto pela empresa Med Vitta Comércio de Produtos Hospitalares Ltda., contra a sentença proferida pelo Juízo da 1ª Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca de Cuiabá, nos autos do Mandado de Segurança Preventivo, por ela impetrado, denegou a segurança pleiteada.

Denota-se dos autos que a empresa Med Vitta Comércio de Produtos Hospitalares Ltda. impetrou Mandado de Segurança Preventivo, contra ato tido, por ilegal, praticado pelo Secretário Adjunto da Receita Pública do Estado de Mato Grosso e pelo Superintendente de Fiscalização da SEFAZ/MT, consistente na exigência do diferencial de alíquota de ICMS (DIFAL), nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte, situados neste Estado.

Sustentou, na inicial, que é contribuinte estabelecido em Goiás, operando no comércio atacadista de produtos hospitalares e correlatos, realizando vendas interestaduais para consumidores finais não contribuintes localizados no Estado de Mato Grosso.

Narrou que, embora a EC n. 87/2015 tenha instituído nova sistemática de repartição do ICMS, sua efetiva cobrança, especialmente do DIFAL, depende de prévia edição de lei complementar nacional, o que não teria ocorrido até o ajuizamento da ação.

Aduziu que a exigência do DIFAL pelo Estado do Mato Grosso está amparada no Convênio ICMS n. 93/2015 e em legislação estadual, ambas inconstitucionais por violarem os artigos 146 e 155, §2
o
, XII, da Constituição da República Federativa do Brasil, que reservam à Lei Complementar a competência para disciplinar normas gerais sobre o tributo, inclusive quanto à definição da base de cálculo, contribuinte, momento e local da ocorrência do fato gerador.

Afirmou que, diante da ausência de lei complementar regulamentando a matéria, a cobrança do diferencial de alíquota seria indevida e violadora de direito líquido e certo da Impetrante, gerando insegurança jurídica e risco iminente de sanções fiscais caso deixe de efetuar o recolhimento.

Salientou que o mandado de segurança é meio processual adequado para o reconhecimento do direito à compensação dos valores pagos indevidamente.

Requereu, liminarmente, a suspensão da exigibilidade do DIFAL vencidos e vincendos, e, ao final, a concessão da segurança para afastar, de forma permanente, a imposição do tributo nas operações interestaduais com consumidores finais não contribuintes do ICMS, até a edição de Lei Complementar específica, obstando a imposição de qualquer penalidade.

O pedido liminar foi indeferido (id. 283073364, págs. 01/04), o que motivou a interposição do RAI n. 1011998-33.2021.8.11.0000 que foi provido por esta Corte, para reformar o
decisum
e, consequentemente, conceder o pleito liminar (id. 93860975, págs. 01/05).

O Julgador singular prolatou sentença, cuja
parte dispositiva grafada da seguinte forma:

“
Posto isso, julgo improcedente o pedido inicial, com fundamento no artigo 487, inciso I, do Código de Processo Civil e, via de consequência,
denego a ordem de segurança pretendida
.” (Sic).

Inconformada, a empresa Impetrante opôs o Recurso de Embargos de Declaração (id. 283073407, págs. 01/09) que foram rejeitados. Veja-se:

“Ante o exposto,
NÃO ACOLHO
os Embargos de Declaração opostos por MED VITTA COMÉRCIO DE PRODUTOS HOSPITALARES LTDA, mantendo integralmente a sentença recorrida.” (Sic).

Contra essas decisões, a pessoa jurídica
Med Vitta Comércio de Produtos Hospitalares Ltda.
interpôs o presente Recurso de Apelação Cível.

De início, cumpre salientar que, em se tratando de mandado de segurança preventivo, o seu manejo é cabível quando, já existente ou em vias de surgimento a situação de fato que ensejaria a prática do ato considerado ilegal, ainda não tenha sido praticado, existindo apenas o justo receio de que venha a ser praticado pela autoridade impetrada.

No caso vertente, observo que a empresa Apelante trouxe aos autos documentos que demonstram a relação jurídica-tributária com o Estado de Mato Grosso, nos quais constam a existência de várias Guias Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais – GNREs –, relativas a notas fiscais de vendas a consumidores situados no Estado de Mato Grosso (id. 283073352, págs. 01/05).

Dessa forma, tenho que restou comprovada a iminência da prática de ato coator, porque é evidente que o Recorrido exige o pagamento do DIFAL nestas operações.

Ademais, não se pode olvidar que o STF, ao julgar o Tema n. 1.093, declarou a invalidade do DIFAL e reconheceu a necessidade de se editar lei complementar que estabeleça as regras da cobrança. Logo, restou demonstrada a existência de prova pré-constituída da ameaça ao direito da parte Impetrante/Apelante.

A cobrança do diferencial de alíquota do ICMS foi implementada por meio da Emenda Constitucional n. 87/2015, que alterou o artigo 155, da CRFB, quanto à sistemática de cobrança. Veja-se:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

I - (...);

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)

§2º - O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

I - (...);

VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual;

VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;

(...).

XII - cabe à lei complementar:

a) (...);

i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.

Nota-se que, com a alteração, o ICMS passou a ser dividido entre o Estado de origem e o de destino, incidindo uma alíquota interestadual, cujo valor arrecadado ficará com o Estado de origem, e a diferença entre a alíquota interna e a interestadual caberá ao Estado de destino.

O CONFAZ editou o Convênio ICMS n. 93/2015, cuja cláusula primeira prevê que

“nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada, devem ser observadas as disposições previstas neste convênio.”

A matéria ora discutida foi objeto de apreciação no julgamento do Recurso Extraordinário n. 1.278.019 (Tema n. 1.093), pelo Supremo Tribunal Federal, que declarou a invalidade do DIFAL na forma do Convênio ICMS n. 93/2015, e estabeleceu a necessidade de se editar lei complementar que estabeleça as regras da cobrança, cuja ementa foi assim grafada:

Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito tributário. Emenda Constitucional n
o
87/2015. ICMS. Operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em estado distinto daquele do remetente. Inovação constitucional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, I e III, a e b; e art. 155, § 2
o
, XII, a, b, c, d e i, da CF/88). Cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS n
o
93/15. Inconstitucionalidade. Tratamento tributário diferenciado e favorecido destinado a microempresas e empresas de pequeno porte. Simples Nacional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, III, d, e parágrafo único, da CF/88). Cláusula nona do Convênio ICMS n
o
93/15. Inconstitucionalidade.

1. A EC n
o
87/15 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. O imposto incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna.

2. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS n
o
93/15.

3. A cláusula nona do Convênio ICMS n
o
93/15, ao determinar a extensão da sistemática da EC n

87/2015 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC n
o
123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte, à luz do art. 146, inciso III, d, e parágrafo único, da Constituição Federal.

4. Tese fixada para o Tema n
o
1.093:
“A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”.

5. Recurso extraordinário provido, assentando-se a invalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio n
o
93/1, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte.

6. Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI n
o
5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS n
o
93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI n
o
5.464/DF.
Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso.
(RE 1287019, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-099 DIVULG 24-05-2021 PUBLIC 25-05-2021). (Negritei).

Com vistas a evitar grande impacto financeiro aos Estados, a declaração de inconstitucionalidade foi modulada, valendo apenas para “as ações judiciais em curso”, as quais sofreriam, portanto, efeitos imediatos.

Nesse ponto, embora o STF não tenha especificado o marco inicial para fim de enquadramento das ações como “em curso”, a jurisprudência da Suprema Corte é firme no sentido de que “a eficácia das decisões proferidas em controle concentrado de constitucionalidade ocorre a partir da publicação da ata de seu julgamento. Precedentes” (ARE 1031810 AgR-ED-ED, Relator(a): RICARDO LEWANDOWSKI, Segunda Turma, julgado em 05/11/2019, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-250 DIVULG 12-11-2019 PUBLIC 18-11-2019).

O julgamento do Tema n. 1.093 ocorreu em 24/02/2021, a publicação da ata, em 03/03/3021, enquanto a publicação do acórdão, somente em
25/05/2021
, e o presente Mandado de Segurança foi impetrado em
09/12/2020
.

Nessa quadra, é certo que a Apelante sofre os efeitos imediatos da aplicação da tese fixada pelo Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Tema n. 1.093, acerca da cobrança do DIFAL alusivo ao ICMS incidente nas operações por ela realizadas, porque a impetração do
writ
ocorreu em data anterior ao julgamento.

Visando dar cumprimento à decisão, foi publicada a Lei Complementar n. 190/2022, em 4 de janeiro de 2022, que alterou a Lei Kandir e regulamentou a cobrança (ICMS) nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.

Com a edição da referida LC, foi suprida a exigência do Tema n. 1.093/STF, tornando viável a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS.

A Lei Complementar n. 190/2022 entrou em vigor em 05/01/2022 e, conforme o art. 24-A, §4
o
, seus efeitos somente seriam produzidos após o período de 90 (noventa) dias, ou seja, a partir de
05/04/2022
, observando-se o disposto no artigo 150, III, “c”, da CRFB.

Desse modo, entendo que
a cobrança do Diferencial de Alíquotas do ICMS (DIFAL) nas operações interestaduais de venda de mercadorias a destinatários não contribuintes do ICMS no Estado de Mato Grosso, cujos fatos geradores e/ou lançamentos somente se mostra legal a partir do dia
05/04/2022
.

Enfatizo que não se trata de salvo conduto, como salientado pelo Juízo singular, mas de reconhecimento da ilegalidade praticada pelo Fisco Estadual.

Reconhecida a ilegalidade da cobrança do DIFAL-ICMS, tenho que a Apelante faz jus à compensação/restituição dos valores pagos indevidamente, nos últimos 05 (cinco) anos que antecederam a impetração do
mandamus
até o dia 04/04/2022.

Registro que, nos termos do enunciado da Súmula n. 213, do Superior Tribunal de Justiça,

“O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária”.

Nessa senda, deve-se reconhecer o direito de a Recorrente compensar o valor pago indevidamente, concernente ao período de 05 (cinco) anos anteriores à impetração até o dia 04/04/2022. Contudo, a cobrança do montante deve ser feita via administrativa ou por meio de ação própria.

Por tais considerações, o provimento da Apelação é medida que se impõe.

Forte nessas razões,
DOU PROVIMENTO
ao
Recurso de Apelação Cível, interposto pela empresa Med Vitta Comércio de Produtos Hospitalares Ltda., para reformar a sentença recorrida e, de consequência, conceder a segurança postulada no Mandado de Segurança, por ela impetrado.

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 03/06/2025