Tribunal: TJMT
Processo: 1012544-71.2024.8.11.0004
Relator(a): MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA
Órgão julgador: MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2025-07-08
Data de publicação: 2025-07-29

Ementa:

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1012544-71.2024.8.11.0004
Classe:

APELAÇÃO CÍVEL (198)
Assunto:

[Multas e demais Sanções]
Relator:
Des(a).
MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA

Turma Julgadora:

[DES(A). MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, DES(A). DEOSDETE CRUZ JUNIOR, DES(A). MARIA APARECIDA FERREIRA FAGO]

Parte(s):

[JH SEMENTES LTDA - CNPJ: 22.370.909/0003-36 (APELANTE), GABRIELA PEREIRA DA SILVA - CPF: 941.428.231-91 (ADVOGADO), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELADO), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0020-07 (APELADO)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE PROVERAM PARCIALMENTE O RECURSO. PARTICIPARAM DO JULGAMENTO O EXCELENTÍSSIMO SR. DES. RELATOR MÁRIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA,1ª VOGAL EXMA. SRA. DESA. MARIA APARECIDA FERREIRA FAGO E 2º VOGAL EXMO. SR. DES. DEOSDETE CRUZ JÚNIOR.

E M E N T A

EMENTA:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. AUTUAÇÃO FISCAL POR INIDONEIDADE DE NOTA FISCAL. LANÇAMENTO DE
ICMS E MULTA. LICITUDE.
MULTA TRIBUTÁRIA. LIMITAÇÃO AO VALOR DO IMPOSTO. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

I. Caso em exame

1. Apelação cível interposta por contribuinte contra sentença que julgou improcedente ação anulatória de lançamento fiscal decorrente de autuação por inidoneidade de nota fiscal, mantendo a validade do TAD nº 1151135-9.

II. Questão em discussão

2. Há cinco questões em discussão:
(i)
se a nota fiscal foi corretamente considerada inidônea;
(ii)
se o ICMS foi corretamente lançado em operação interestadual;
(iii)
se a isenção fiscal se aplica à operação;
(iv)
se a multa aplicada possui caráter confiscatório;
(v)
se o valor da base de cálculo foi arbitrado legalmente.

III. Razões de decidir

3. A inidoneidade da nota fiscal restou caracterizada diante de diversas irregularidades, como inconsistência no CFOP, falta de compatibilidade entre a atividade da empresa e a natureza da operação e divergência entre a origem e o trajeto da mercadoria.

4. A cobrança do ICMS mostrou-se legítima, pois configurada a circulação econômica da mercadoria em operação interestadual não acobertada por documentação idônea.

5. Nos termos do art. 5º, §§ 1º e 4º, da Lei nº 7.098/98, não se reconhece a isenção em operação que não estiver acobertada por documento fiscal idôneo.

6. A multa fixada em 30% sobre a operação ultrapassou o limite de 100% do tributo devido, caracterizando-se como confiscatória, devendo ser reduzida conforme entendimento do STF no Tema 863 da repercussão geral.

7. O arbitramento da base de cálculo do tributo e multa pelo Fisco foi legal, diante da ausência de documentos idôneos, com respaldo no CTN e na legislação estadual.
8. Aplicação de sucumbência recíproca em razão do acolhimento parcial do recurso.

IV. Dispositivo e tese

8. Recurso parcialmente provido.

Tese de julgamento:

"
1
. Caracterizada a inidoneidade de documento fiscal quando presentes elementos que evidenciam divergência material entre a operação declarada e a realidade dos fatos.
2
. A multa tributária imposta por descumprimento de obrigação acessória deve observar os princípios constitucionais da razoabilidade e vedação ao confisco, sendo limitada ao patamar de 100% do tributo devido.
3
. É legítimo o arbitramento da base de cálculo do tributo pela autoridade fiscal quando constatada a ausência de documentação idônea."

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 155, § 2º, I; CTN, art. 113, § 3º, e art. 148; Lei 7.098/98, arts. 35-A, 35-B, 35-C, 47-E e 11, § 2º, I.
Jurisprudência relevante citada: STF, RE 736090, Rel. Min. Dias Toffoli, Tema 863 da Repercussão Geral.

R E L A T Ó R I O

Trata-se de recurso de apelação interposto por

JH SEMENTES LTDA
,

contra sentença
proferida pelo Juízo da
4ª Vara Cível da Comarca de Barra do Garças
/MT que,
julgou improcedente a ação anulatória proposta contra o Estado de Mato Grosso, mantendo a validade do TAD nº 1151135-9, e por conseguinte, condenou a recorrente ao pagamento das custas processuais e honorários sucumbenciais fixados em 10% sobre o valor atualizado da causa (CPC, art. 85, § 3º, I).

Aduz que, teve lavrado contra si, em 24/10/2021, o Termo de Apreensão e Deposito n.º 1151135-9, por supostamente transportar mercadoria desacompanhada de documento fiscal idôneo, sendo lançado ICMS e multa.

Sustenta que,
que o único equívoco foi a indicação errônea do CFOP na nota fiscal nº 910, tendo sido informado o código 5101 (venda de produtos de produção própria), quando o correto seria o código 5102 (revenda).

Argumenta que, que tal erro formal foi prontamente corrigido mediante carta de correção, não tendo ocasionado qualquer prejuízo ao erário.

Assevera que,
o lançamento do imposto é indevido, pois
a mercadoria transportada (sementes certificadas de soja) goza de isenção tributária nas operações internas em Mato Grosso, nos termos do art. 115, V, Anexo IV do RICMS-MT/2014.

Assegura
que, as sementes transportadas vieram do Estado da Bahia para Mato Grosso, todavia essa operação foi tributada e o imposto recolhido (NF. 012835).

Argui que, o fato questionado na demanda, se trata da operação internas subsequentes, realizadas dentro do estado de Mato Grosso, as quais são acobertadas pela isenção.

Pontua que, nos termos do art. 35-C da Lei Estadual n. 7.098/98 c/c art. 354 do RICMS-MT, a inidoneidade do documento fiscal pode ser afastada quando a irregularidade não importou em ausência de pagamento total ou parcial do imposto.

Verbera que, o Fisco utilizou indevidamente base de cálculo arbitrária de R$ 318.290,28 para aplicação da multa, quando o valor real da operação era de R$ 209.706,15.

Pontua que, a multa de 30% sobre o valor arbitrado da operação possui caráter confiscatório, pois o seu valor é desproporcional à infração cometida e não guarda relação com o real valor do produto declarado na nota fiscal.

Afirma que, diante dessas circunstâncias, o TAD nº 1151135-9 deveria ser anulado.

Com base nestes fundamentos, pugna pelo provimento do recurso, para declara a anulação do TAD 1151135-9. Subsidiariamente, requere que seja declarada a isenção do ICMS e/ou a ilegalidade da multa.

Contrarrazões pelo desprovimento.

Sem parecer da Procuradoria Geral de Justiça.

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

Conforme relatado, trata-se de recurso de apelação interposto por

JH SEMENTES LTDA
,

contra sentença
proferida pelo Juízo da
4ª Vara Cível da Comarca de Barra do Garças
/MT que,
julgou improcedente a ação anulatória proposta contra o Estado de Mato Grosso, mantendo a validade do TAD nº 1151135-9, e por conseguinte, condenou a recorrente ao pagamento das custas processuais e honorários sucumbenciais fixados em 10% sobre o valor atualizado da causa (CPC, art. 85, § 3º, I).

Sustenta em síntese a recorrente que a ilegalidade da autuação pelos seguintes fundamentos:
a)
o TAD foi lavrado em razão de suposta inidoneidade de documentação fiscal;
b)
o erro formal no documento fiscal foi prontamente corrigido mediante carta de correção;
c)
ser ilegal os lançamentos tributários pelo fato de não ocasionado qualquer prejuízo ao erário;
d)
ilegalidade do lançamento de ICMS pelo fato da operação ser acobertada pela isenção;
e)
ilegalidade e confiscatoriedade da multa.

Com essas considerações passo a análise das insurgências recursais.

Da autuação

Argui a recorrente que o
único equívoco no documento fiscal foi a indicação errônea do CFOP na nota fiscal nº 910, tendo sido informado o código 5101 (venda de produtos de produção própria), quando o correto seria o código 5102 (revenda), o que foi prontamente corrigido mediante carta de correção, motivo pelo qual, seria indevida a autuação.

Todavia, extrai-se dos autos que,
na data de
24/10/2021
, às 16:50:39 horas, foi lavrado contra a Agravante na Unidade Avançada de Fiscalização de Barra do Garças o TAD
1151135-9
, sob fundamento que
as
mercadorias estavam sendo transportadas sem notas fiscais idôneas vinculadas, cuja penalidade foi descrita como: Artigo 47-E, inciso III, alínea "a", da Lei Estadual 7.098/1998 (Id. 284926483).

Nas informações complementares deste documento, extrai-se que:

“
Este Termo de Apreensão e Depósito TAD-e está sendo lavrado a partir da ocorrência infracional constante no Termo de Notificação Fiscal/Trânsito de Mercadoria - TFT-e finalidade Constatação de Irregularidade n. 11511358; nos termos do par. terceiro do Art. 951-A e par. único do Art. 951-B do RICMS/MT; Art. 10 da Portaria 075/2021 - SEFAZ. Fica o contribuinte notificado do registro de descumprimento de obrigações tributárias, formalizado via TFT-e Constatação de Irregularidade n. 11511358, conforme Art. 9º da Portaria 075/2021 - SEFAZ. Este Termo de Apreensão e Depósito TAD-e formaliza e constitui crédito tributário em conformidade com o disposto nos artigos 960, 966 e 967 do RICMS/MT, cuja expedição e autoria foi dada por chancela do Superintendente de Fiscalização-SUFIS, conforme disposto no § 1º do art. 14 da Portaria 075/2021-SEFAZ
”

(Id. 177126113).

Do documento intitulado TFT-e CONSTATAÇAO DE IRREGULARIDADE nº
1151135-8
, a autoridade fazendária apontou as seguintes irregularidades:

“[...]
NA ABORDAGEM O CONDUTOR APRESENTOU OS DOCUMENTOS FISCAIS ABAIXO RALACIONADOS, COM ORÍGEM ÁGUA BOA/MT Á BOM JESUS DO ARAGUAIA/MT, ANEXO I:

DANFE: 19284 CHAVE: 51211004294897001993550020000192841201519000;

DACTE: 489396 CHAVE: 51211007569161000220570010004893961015251405;

DAMDFE: 292235 CHAVE: 51211007569161000220580010002922351009967363.

VERIFICAÇÕES INICIAIS:

AO ANÁLISAR OS DOCUMENTOS, VERIFICAMOS QUE O VEÍCULO SE ENCONTRAVA
FORA DO TRAJETO DECLARADO NOS DOCUMENTOS FISCAIS, ÁGUA BOA/MT Á BOM JESUS DO ARAGUAIA/MT
, QUESTIONADO AO CONDUTOR ELE DISSE QUE TROCOU A NOTA FISCAL NO POSTO DRACENÃO E QUE
A ORÍGEM DO PRODUTO É CORRENTINA/BA
. O VEÍCULO FOI ENCAMINHADO AO POSTO FISCAL PARA ESCLARECIMENTO DOS FATOS.

EM CONTATO TELEFONICO COM REPRESENTANTE, FOI ESCLARECIDO QUE OS PRODUTOS SAÍRAM DE
CORRENTINA/BA
, CONFORME DANFE 12835, DACTE 17358 E DAMDFE 13346 E QUE ESSES DOCUMENTOS FORAM SUBSTITUIDOS, ERRONEAMENTE, POR DANFE 19284, DACTE 489396 E DAMDFE 292235. INFORMOU QUE ESTARIA ENCAMINHANDO POR E-MAIL OS DOCUMENTOS CORRETOS.

DOCUMENTOS CORRETOS DA OPERAÇÃO ENCAMINHADOS POR E-MAIL, RECEBIDOS EM 23/10/2021 ÁS 18:37 HS, CONFORME ANEXO VIII:

DANFE 910
CHAVE: 51211022370909000336550010000009101283450582;

DACTE 489378 CHAVE: 51211007569161000220570010004893781015250630;

DAMDFE 292257 CHAVE: 51211007569161000220580010002922571009967930.

EM PESQUISA NO SISTEMA FAZENDÁRIO ENCONTRAMOS OS DOCUMENTOS DA ORÍGEM DO PRODUTO, DE
CORRENTINA/BA PARA BARRA DO GARÇAS/MT
, CONFORME ANEXO II:

DANFE 12835 CHAVE: 29211022370909000174550010000128351818002512;

DACTE 17358 CHAVE: 29211007569161001383570010000173581015237837

DAMDFE 13346 CHAVE: 29211007569161001383580010000133461009956562.

FOI LAVRADO O TFT-VERIFICAÇÃO FISCAL DE Nº118413, INICIANDO OS PROCEDIMENTOS DE FISCALIZAÇÃO NOS TERMOS DO ARTIGO 950 C/C ARTIGO 939, AMBOS DO DECRETO ESTADUAL 2212/2004 (RICMS-MT), EXCLUINDO-SE A ESPONTANEIDADE NOS TERMOS DO ART.47-F DA LEI 7098/98.

FOI APRESENTADA
A NOTA FISCAL Nº 910, O CONHECIMENTO DE TRANSPORTE Nº 489378 E O MANIFESTO ELETRÔNICO DE CARGA Nº 292257, TODOS DECLARANDO QUE TRATA-SE DE 33.000 KG DE SEMENTES DE SOJA CERTIFICADA COM CFOP 5.101 (VENDA DA PRODUÇÃO DO ESTABELECIMENTO)
.

VERIFICANDO OS REGISTROS DE CADASTRO DA EMPRESA REMETENTE, JH SEMENTES LTDA, IE 13.703.840-2, CONSTATAMOS QUE A EMPRESA NÃO POSSUI
ATIVIDADE ECONÔMICA DE PRODUÇÃO
, NÃO POSSUI ÁREA PARA PRODUÇÃO, TÃO POUCO, PARA O ACONDICIONAMENTO DO PRODUTO. NO CADASTRO DE CONTRIBUINTES DESTA SEFAZ POSSUI ÁREA CONSTRUIDA INFORMADA DE 30 METROS QUADRADOS, CONFORME PODE SER VISTO NO ANEXO V.

A DOCUMENTAÇÃO APRESENTADA NÃO MERECE CREDIBILIDADE A NATUREZA DA OPERAÇÃO INFORMADA NA
NOTA 910 (5101 - VENDA DE PRODUÇÃO DO ESTABELECIMENTO) NÃO SE SUSTENTA, POIS, NÃO COMPROVA A ORÍGEM DO PRODUTO COMO SENDO PRODUÇÃO DA FILIAL DE MATOGROSSO, A EMPRESA NÃO POSSUI ATIVIDADE ECONÔMICA PARA PRODUÇÃO E TÃO POUCO ÁREA. A EMPRESA NÃO IDENTIFICA CLARAMENTE A OPERAÇÃO REALIZADA NA OPERAÇÃO. ART. 35-B INCISO II DA LEI 7.098/98.

A DOCUMENTAÇÃO APRESENTADA NÃO MERECE CREDIBILIDADE A NATUREZA DA OPERAÇÃO INFORMADA NA NOTA 910 (5101 - VENDA DE PRODUÇÃO DO ESTABELECIMENTO) NÃO SE SUSTENTA, POIS, NÃO COMPROVA A ORÍGEM DO PRODUTO COMO SENDO PRODUÇÃO DA FILIAL DE MATOGROSSO, A EMPRESA NÃO POSSUI ATIVIDADE ECONÔMICA PARA PRODUÇÃO E TÃO POUCO ÁREA.

A EMPRESA NÃO IDENTIFICA CLARAMENTE A OPERAÇÃO REALIZADA NA OPERAÇÃO
. ART. 35-B INCISO II DA LEI 7.098/98.

ENTENDE-SE QUE A ORÍGEM DO PRODUTO É O LOCAL DE PRODUÇÃO OU SEU LOCAL DE ACONDICIONAMENTO, E
A EMPRESA JH SEMENTES LTDA, IE 13.703.840-2, NÃO POSSUI REQUISITOS PARA A PRODUÇÃO E NEM PARA ACONDICIONAMENTO DOS PRODUTO CONSTANTE DA NF 910
. EM RELAÇÃO AO LOCAL DE CARREGAMENTO E DO PRODUTO. ART. 35-B INCISO VIII DA LEI 7.098/1998

CABE RESSALTAR QUE MESMO SENDO PRODUÇÃO DE MATRIZ SITUADA EM OUTRO ESTADO O PRINCÍPIO DA AUTONOMIA DOS ESTABELECIMENTOS IMPÕE O CUMPRIMENTO DE REGRAS E OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS DE FORMA INDIVIDUALIZADA POR CADA ESTABELECIMENTO DE UMA PESSOA JURÍDICA, APLICANDO-SE AOS TRIBUTOS EM RELAÇÃO AOS QUAIS A LEGISLAÇÃO PREVÊ A OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR DE FORMA INDIVIDUALIZADA.

A NOTA FISCAL 910, CONHECIMENTO DE TRANSPORTE 489378 E MANIFESTO DE TRANSPORTE 292257, APRESENTADOS PELA EMPRESA JH SEMENTES LTDA, IE 13.703.840-2, NÃO É HÁBIL PARA ACOBERTAR O TRÂNSITO DA MERCADORIA, SENDO CONSIDERADA INIDÔNEA CONFORME ART. 35-B, INCISO II, III, V, E VIII DA LEI 7.098/98.

A DOCUMENTAÇÃO APRESENTADA NÃO SURTE OS EFEITOS JURÍDICOS TRIBUTÁRIOS ESPERADOS PELO CONTRIBUINTE DE TORNAR A OPERAÇÃO REGULAR PERANTE O FISCO, SENDO INIDÔNEA PARA A OPERAÇÃO. [...]”.

Com efeito, o TFT-e (Termo de Fiscalização de Trânsito) nº 1151135-8, que fundamentou a lavratura do TAD ora impugnado, registrou várias inconsistências na documentação apresentada pela empresa, destacando-se:

1)
O veículo foi abordado fora do trajeto declarado nos documentos fiscais (que seria de Água Boa/MT a Bom Jesus do Araguaia/MT);

2)
O motorista informou que trocou a nota fiscal no posto Dracenão e que a origem do produto era Correntina/BA;

3)
A empresa JH SEMENTES LTDA, filial de Barra do Garças (IE 13.703.840-2), emitiu a NF nº 910 com CFOP 5101 (venda de produção do estabelecimento), quando não possuía atividade econômica de produção, nem área para produção ou acondicionamento do produto;

4)
A área construída informada no cadastro da SEFAZ era de apenas 30 metros quadrados, incompatível com a produção de 33.000 kg de sementes de soja.

Tem-se, portanto que, no caso em análise, embora a apelante alegue que se tratava de mero erro formal no preenchimento do CFOP, as inconsistências verificadas pelo Fisco vão além desse aspecto, envolvendo dúvidas quanto à origem real da mercadoria e ao trajeto percorrido pelo transportador.

Com efeito, pela análise dos fatos descritos pela autoridade fazendária, a operação constante na Nota Fiscal não reflete à realidade da operação, configurando, dessa forma a inidoneidade dos documentos fiscais apresentados ao Fisco Estadual, conforme preveem os artigos 35-A, parágrafo único, e 35-B, incisos “I” e “ii”, da Lei 7.098/98, como transcrevo:

“
Art. 35-A
As mercadorias e serviços, em qualquer hipótese, deverão estar sempre acompanhadas de documentos fiscais idôneos.

Parágrafo único.
Para os efeitos desta lei, consideram-se em situação fiscal irregular as mercadorias ou serviços desacompanhados de documentos fiscais exigidos ou acompanhados de documentação fiscal inidônea
.

Art. 35-B
Considera-se inidôneo, para todos os efeitos fiscais, o documento que:
(Acrescentado pela Lei
7.364/00
)

I -
não seja o regularmente exigido para a respectiva operação ou prestação
;

II - não contenha as indicações necessárias à perfeita identificação da operação ou da prestação, ensejando a falta do pagamento do imposto devido na mesma
;
[...]”.

Esses dispositivos legais foram replicados no artigo 24, 351 e 354 do RICMS/MT, como cito:

“
Art. 24 Observados a forma, condições e prazos fixados neste regulamento e demais atos da legislação tributária, são obrigações do contribuinte: (cf. art. 17 da Lei n° 7.098/98 – redação retificada – DOE de 05.01.99)

[...]

XIV – ressalvada expressa disposição em contrário prevista na legislação tributária,
apresentar, em todas as Unidades Operativas de Fiscalização/Postos Fiscais por onde transitar a mercadoria, a documentação fiscal respectiva
, para aposição do carimbo e visto do servidor competente, ou, quando for o caso, para retenção de uma de suas vias;

[...]

Art. 351
As mercadorias e serviços, em qualquer hipótese, deverão estar sempre acompanhados de documentos fiscais idôneos
.
(cf. art. 35-A da Lei n° 7.098/98, acrescentado pela Lei n° 7.364/2000)

Parágrafo único
Para os efeitos deste regulamento, consideram-se em situação fiscal irregular as mercadorias ou serviços desacompanhados de documentos fiscais exigidos ou acompanhados de documentação fiscal inidônea
.

[...]

Art. 354
É considerado inidôneo, para todos os efeitos fiscais, fazendo prova apenas em favor do fisco, o documento que:
(cf. art. 35-B da Lei n° 7.098/98, acrescentado pela Lei n° 7.364/2000 c/c o § 1° do art. 7° do Convênio SINIEF s/n°, de 15/12/1970, e com o
caput
do art. 89 do Convênio SINIEF 6/89)

I – não seja o regularmente exigido para a respectiva operação ou prestação;

II – não contenha as indicações necessárias à perfeita identificação da operação ou da prestação, ensejando a falta do pagamento do imposto devido na mesma;

III – embora atendendo aos requisitos formais, tenha sido emitido por contribuinte em situação cadastral irregular ou por quem não esteja autorizado a fazê-lo;

IV – já tenha produzido os respectivos efeitos fiscais;

V – tenha sido objeto de adulteração ou falsificação ou contenha qualquer outro vício;

VI – esteja desacompanhado de qualquer outro documento de controle exigido na forma da legislação tributária;

VII – discrimine mercadoria ou serviço que não corresponda ao objeto da operação ou da prestação;

VIII – resulte na consignação de valor, quantidade, qualidade, espécie, origem ou destino diferente nas suas vias;

IX – embora atendendo a todos os requisitos, esteja acobertando mercadoria encontrada na posse de pessoa diversa daquela nele indicada como sua destinatária;

X – tenha sido emitido após expirado o prazo de validade nele consignado;
(cf. inciso X do art. 35-B da Lei n° 7.098/98, acrescentado pela Lei n° 7.867/2002)

XI – seja utilizado fora do prazo de validade que lhe for atribuído pela legislação tributária para o fim específico. [...]
”

Assim, diante do descumprimento de obrigação acessória pela parte autora/apelante, que implicou no reconhecimento da inidoneidade do documento fiscal, mostra-se legítima a lavratura do
TAD
1151135-9.

Do lançamento do ICMS

Argui a recorrente que o lançamento do tributo é ilegal ao fundamento o ICMS já havia sido recolhido no Estado da Bahia, bem como pela operação estar acobertada pela isenção.

Com relação ao lançamento do ICMS, sabe-se que esse imposto possui competência estadual e está previsto no artigo 155, II, da CF/88, como transcrevo:

“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

[...]

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; [...]”.

No estado de Mato Grosso, o ICMS é regulamentado pela Lei Estadual nº 7.098/98, a qual em seu artigo 2, estabelece as hipóteses de incidência da seguinte forma:

“Art. 2º
O imposto incide sobre:

I -
operações relativas à circulação de mercadorias
, inclusive fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares; [...]”.

Com efeito, para que incida o ICMS sobre a operação deve ocorrer a circulação de mercadoria, ou seja, a transferência econômica da propriedade do produto transportado.

Sobre o assunto, vejamos os ensinamentos do doutrinador Hugo de Brito Machado ao lecionar sobre o fato gerador do ICMS:

“[...] operações relativas à circulação de mercadoria são quaisquer atos ou negócios, independentemente da natureza jurídica específica de cada um deles, que implicam circulação de mercadoria, mas vale dizer, que implicam
mudanças da propriedade das mercadorias, dentro da circulação econômica que as leva da fonte até o consumidor
. [...]”.

(MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito tributário. Malheiros Editores, 29º Ed. p. 365) –
sem grifo no original
.

No mesmo sentido são os ensinamentos do doutrinador Eduardo de Moraes Sabbag, como cito:

“O fato gerador do ICMS descrito na Constituição Federal é atinente a operações relativa à circulação de mercadoria.

Portanto o fato gerador indica quaisquer atos ou negócio, independente da natureza jurídica específica de cada um deles, que implicam a
circulação de mercadoria, assim entendida a circulação capaz de realizar o trajeto da mercadoria da produção até o consumo
.

[...] a) Circulação:
é a mudança de titularidade jurídica do bem (não é mera movimentação “física”, mas circulação jurídica do bem). O bem sai da titularidade de um sujeito e passa à titularidade definitiva de outro
. [...]”.
(SABBAG,
Eduardo de Moraes
. Manual de Direito tributário. Saraiva jur, 11º Ed. 2019, p. 1374) –
sem grifo no original
.

Na hipótese, pelo que se observar da operação houve a circulação jurídica da mercadoria, ou seja, a mudança de titularidade da mercadoria.

Em relação ao argumento de que foi recolhido o tributo no Estado da Bahia, sabe-se que o ICMS é um imposto não cumulativo.

A propósito:

“
Art. 155 da CF/88. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

[...]

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

[...]

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte
:

I -
será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal
; [...]”.

Ocorre, todavia, que no caso dos autos, conforme mencionado alhures, a operação não estava acobertada por documento fiscal idôneo, o que impossibilita abater suposto tributo cobrado e recolhido em momento anterior.

No que tange à alegação de isenção, observa-se que o a
rt. 115, Inciso V, anexo IV, do RICMS-MT/2014 prevê que, as
operações internas com sementes certificadas
são acobertadas pela isenção, como cito:

“[...] Seção II

Da Isenção em Operações com Insumos para a Agropecuária em Geral

[...]

Art. 115

Operações internas
realizadas com os insumos agropecuários a seguir indicados:
(cf. cláusula terceira do
Convênio ICMS 100/97
e alterações)

[...]

V – semente genética, semente básica, semente certificada de primeira geração – C1, semente certificada de segunda geração – C2, semente não certificada de primeira geração – S1 e semente não certificada de segunda geração – S2, destinadas à semeadura, desde que produzidas sob controle de entidades certificadoras ou fiscalizadoras, bem como as importadas, atendidas as disposições da Lei
(federal)
n° 10.711, de 5 de agosto de 2003, regulamentada pelo Decreto
(federal)
n° 5.153, de 23 de julho de 2004, e as exigências estabelecidas pelos órgãos do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento – MAPA ou por outros órgãos e entidades da Administração Federal, dos Estados e do Distrito Federal, que mantiverem convênio com aquele Ministério; [...]”.

Ocorre, todavia que embora conste na NF 910 que se trata de operação interna, no momento da autuação o condutor informou que as sementes estavam sendo trazidas de
CORRENTINA/BA, ou sejam, a origem do produto é de outra Unidade Federada, se tranado, dessa forma, de operação interestadual não acobertada pelo referido benefício fiscal.

Soma-se a isso, o fato de ter sido consignado na autuação que o veículo se encontrava fora do trajeto declarado no documento fiscal (origem Água Boa/MT e destino Bom Jesus do Araguaia/MT).

Destarte, diante da ausência de provas nos autos de que a origem e o destino das sementes certificadas é algum município no estado de Mato Grosso, não há como reconhecer que a operação estaria acobertada pela isenção.

Além disso,
cabe ressaltar que a fruição de benefícios fiscais está condicionada ao cumprimento das obrigações acessórias, conforme estabelece o §§ 1º e 4º do art. 5º da Lei nº 7.098/98:

"Art. 5º Os benefícios fiscais serão concedidos ou revogados na forma e atendendo às disposições estabelecidas no artigo 155, § 2º, inciso XII, alínea g, da Constituição Federal.

§ 1º Os benefícios fiscais não dispensam o contribuinte do cumprimento das obrigações acessórias.

[...]

§ 4º Observado o disposto no Parágrafo único do Art. 24 e nos Arts. 35-A e 35-B,
não se reconhecerão isenção
, crédito, redução de base de cálculo, outras desonerações integrais ou parciais, ou qualquer outro benefício fiscal à
operação
ou prestação de serviço irregular ou
que não estiver acobertada por documento fiscal idôneo e regular
."

Conforme se extrai do referido dispositivo de lei, não se reconhece a isenção em operação que não estiver acobertada por documento fiscal idôneo, como no caso dos autos.

Assim, não há que se falar em reconhecimento de isenção na operação objeto de autuação e nem em realidade do lançamento do imposto estadual.

Da possibilidade de se afastar a inidoneidade no documento fiscal

A
recorrente alega que, a inidoneidade deve ser asfaltada com fulcro no
art. 35-c

da Lei 7098/98,
ao fundamento que o descumprimento da obrigação acessória não implicaria em ausência de recolhimento de tributo para o Estado de Mato Grosso.

Sobre o assunto, sabe-se que, a
legislação estadual prevê que quando a irregularidade não importa em falta de pagamento total ou parcial do imposto, é possível afastar a inidoneidade.

A propósito:

“Art. 35-C
da Lei 7098/98.
A inidoneidade de que trata o

artigo anterior

poderá ser afastada mediante processo administrativo tributário, em que o sujeito passivo comprove, de forma inequívoca, que a irregularidade não importou em falta de pagamento total ou parcial do imposto”.

“
Art. 354 do RICMS.
É considerado inidôneo, para todos os efeitos fiscais, fazendo prova apenas em favor do fisco, o documento que:
(cf. art. 35-B da Lei n° 7.098/98, acrescentado pela Lei n° 7.364/2000 c/c o § 1° do art. 7° do Convênio SINIEF s/n°, de 15/12/1970, e com o
caput
do art. 89 do Convênio SINIEF 6/89)

[...]

Parágrafo único.
A inidoneidade de que trata o este artigo poderá ser afastada mediante processo administrativo tributário, em que o sujeito passivo comprove, de forma inequívoca, que a irregularidade não importou em falta de pagamento total ou parcial do imposto
.
(cf. art. 35-C da Lei n° 7.098/98, acrescentado pela Lei n° 7.364/2000)”.

Conforme se extrai das citadas legislações, para o afastamento da inidoneidade é necessária a comprovação inequívoca de que a irregularidade não importou em falta de pagamento do tributo, o que não ocorreu no presente caso, conforme já analisado no tópico anterior.

Sendo assim, quanto a estes pontos, não assiste razão à apelante, devendo ser mantida a caracterização da inidoneidade documental.

Da Multa Aplicada

Em relação a multa, ressalta-se que o artigo 113,
§ 3º
do Código Tributário Nacional prevê que o descumprimento de obrigação acessória se converte em obrigação principal, com a obrigação de pagamento da penalidade pecuniária, como cito:

“Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º
A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o
pagamento de tributo
ou
penalidade pecuniária

e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3º
A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.”

No estado de Mato Grosso, o art. 47-E, III, "a" da Lei nº 7.098/98, estabelece a aplicação de multa quando um bem é transportado desacompanhado de documento de controle exigido pela legislação tributária,
in verbis
:

“
Art. 47-E. O descumprimento das obrigações principal e acessórias, instituídas pela legislação do imposto, fica sujeito às seguintes penalidades:

III - infrações relativas à documentação fiscal na entrega, remessa, transporte, recebimento, estocagem ou depósito de mercadoria ou, ainda, quando couber, na prestação de serviço:

a) entrega, transporte, remessa, recebimento, estocagem ou depósito de bem ou mercadoria desacompanhada de documentação fiscal ou de documento auxiliar exigido na operação:

1) multa equivalente a 30% (trinta por cento) do valor da operação aplicável ao contribuinte que tenha promovido a entrega, a remessa, o recebimento, a estocagem ou o depósito do bem ou mercadoria;"

Destarte, diante do descumprimento da obrigação tributária acessória, mostra-se legítima aplicação da multa com fulcro no rt. 47-E, III, "a" da Lei nº 7.098/98.

Em relação à alegada consfiscatoriedade,
o Supremo Tribunal Federal ao julgar o recurso paradigma RE 736090 sob a sistemática de repercussão geral (Tema 863) firmou entendimento no sentido de que,
“até que seja editada lei complementar federal sobre a matéria, a multa tributária qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio
limita-se a 100% (cem por cento) do débito tributário
, podendo ser de até 150% (cento e cinquenta por cento) do débito tributário, caso se verifique a reincidência definida no art. 44, § 1º-A, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23, observando-se, ainda, o disposto no § 1º-C do citado artigo”

A propósito:

"EMENTA Recurso extraordinário. Repercussão geral. Tema nº 863. Direito tributário. Limite das multas qualificadas em razão de sonegação, fraude ou conluio. Necessidade de observância dos princípios do não confisco, da razoabilidade e da proporcionalidade. Limite de 100% (cem por cento) do débito tributário ou, em caso de reincidência, de 150% (cento e cinquenta por cento) do débito tributário. 1. As multas qualificadas em razão de sonegação, fraude ou conluio visam a reprimir comportamentos com elevado grau de reprovabilidade. 2. São razoáveis e proporcionais as limitações para as multas previstas na Lei nº 9.430/96, atualizada pela Lei nº 14.689/23. No caso de sonegação, fraude ou conluio, a multa é de 100% do débito (art. 44, § 1º, inciso VI, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23); ou de 150% do débito, nos casos em que for verificada a reincidência do sujeito passivo (art. 44, § 1º, inciso VII, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23), como legalmente definida (vide § 1º-A do citado artigo). Necessidade de observância do § 1º-C do art. 44 da Lei nº 9.430/96, o qual trata de hipóteses de não aplicação da multa qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio. 3. Fixação da seguinte tese para o Tema nº 863:
“Até que seja editada lei complementar federal sobre a matéria, a multa tributária qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio limita-se a 100% (cem por cento) do débito tributário, podendo ser de até 150% (cento e cinquenta por cento) do débito tributário, caso se verifique a reincidência definida no art. 44, § 1º-A, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23, observando-se, ainda, o disposto no § 1º-C do citado artigo”
. 4. Modulação dos efeitos da decisão, estabelecendo-se que ela passe a produzir efeitos a partir da edição da Lei nº 14.689/23, mantidos os patamares atualmente fixados pelos entes da federação até os limites da tese. Ficam ressalvados desses efeitos (i) as ações judiciais e os processos administrativos pendentes de conclusão até a referida data; (ii) os fatos geradores ocorridos até a referida data em relação aos quais não tenha havido o pagamento de multa abrangida pelo presente tema de repercussão geral
. 5. Recurso extraordinário parcialmente provido.”(
RE 736090, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 03-10-2024, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-s/n DIVULG 28-11-2024 PUBLIC 29-11-2024)

No caso dos autos, a multa
correspondente a 30% sobre o valor da operação (R$ 318.290,28), resultando no montante de R$ 95.487,08.

Ocorre que, no mesmo TAD, foi lançado ICMS no valor de R$ 54.109,35, o que significa que a multa aplicada (R$ 95.487,08) corresponde a aproximadamente 176% do valor do imposto devido, caracterizando nítida confiscatoriedade.

Assim, os argumentos analisados neste tópico merecem parcial acolhimento, para que a multa seja
limitada em 100% do valor do tributo lançado por meio do
TAD nº 1151135-9.

Da Base de Cálculo do Tributo e Multa

Passo a analisar a questão relativa à licitude do arbitramento da base de cálculo pelo Fisco Estadual para fins de lançamento do tributo e da multa aplicada.

No caso em tela, a autoridade fiscal, ao constatar a inidoneidade da documentação apresentada, procedeu ao arbitramento da base de cálculo do ICMS e da multa, atribuindo à operação o valor de R$ 318.290,28, que serviu de base tanto para o cálculo do imposto quanto para a aplicação da multa de 30%.

Tal procedimento encontra respaldo legal no art. 148 do Código Tributário Nacional, que dispõe:

"Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial."

No âmbito estadual, a Lei nº 7.098/98, em seu art. 11, § 2º, inciso I, também autoriza expressamente o arbitramento do valor das operações ou prestações quando houver transporte de mercadorias desacompanhadas de documentação fiscal idônea:

"Art. 11. Quando o cálculo do tributo tenha por base ou tome em consideração o valor ou o preço de mercadorias, bens, serviços ou direitos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.

[...]

§ 2º O valor das operações ou prestações poderá também ser arbitrado pela autoridade fiscal, sem prejuízo das penalidades cabíveis, nas seguintes hipóteses:

I -
entrega, remessa, transporte, recebimento, estocagem ou depósito de mercadorias ou bens, desacompanhados de documentação fiscal
;"

A apelante argumenta que o valor real da operação seria aquele constante da nota fiscal apresentada (R$ 209.706,15) e que o Fisco teria utilizado indevidamente a pauta fiscal para majorar arbitrariamente o valor da operação, invocando a Súmula 431 do STJ, que dispõe: "
É ilegal a cobrança de ICMS com base no valor da mercadoria submetido ao regime de pauta fiscal."

No entanto, é preciso fazer uma distinção fundamental entre o arbitramento da base de cálculo e a utilização de pauta fiscal. Enquanto esta última consiste em valores pré-fixados pela administração tributária para determinadas mercadorias, independentemente das circunstâncias específicas de cada operação, o arbitramento decorre de um procedimento individualizado, que leva em consideração elementos concretos do caso, quando não merecem fé as declarações do contribuinte.

No caso em análise, a autoridade fiscal não utilizou simplesmente uma pauta fiscal abstrata, mas sim procedeu ao arbitramento do valor da operação com base em elementos concretos, diante da constatação de que os documentos fiscais apresentados não eram idôneos para comprovar a regularidade da operação.

O arbitramento realizado pelo Fisco encontra respaldo no art. 11, § 2º, I, da Lei nº 7.098/98, que autoriza expressamente tal procedimento quando a mercadoria estiver desacompanhada de documentação fiscal idônea, como no caso dos autos.

É importante ressaltar que a inidoneidade da documentação fiscal apresentada pela apelante foi devidamente caracterizada nos autos, diante das seguintes inconsistências: 1) A nota fiscal nº 910 foi emitida com CFOP 5101 (venda de produção do estabelecimento), quando a empresa, conforme comprovado pela fiscalização, não tinha atividade econômica de produção nem área física compatível com tal atividade; 2) O veículo foi abordado fora do trajeto indicado na documentação fiscal; 3) O próprio motorista informou que havia trocado a nota fiscal em um posto e que a origem do produto era Correntina/BA, e não Barra do Garças/MT, como constava na documentação apresentada.

Tais circunstâncias evidenciam que não merecem fé as declarações constantes dos documentos fiscais apresentados pela apelante, o que autoriza o arbitramento do valor da operação, nos termos da legislação aplicável.

Ademais, a Súmula 431 do STJ, invocada pela apelante, não se aplica ao caso concreto, pois não se trata de mera utilização de pauta fiscal para substituir o valor de operação regularmente documentada, mas sim de arbitramento legítimo diante da impossibilidade de verificação do valor real da operação, em razão da inidoneidade da documentação apresentada.

Frisa-se que, no caso em tela, a autoridade fiscal não se baseou em mera presunção ou em valores abstratos de pauta fiscal, mas sim procedeu ao arbitramento do valor da operação diante da constatação de que a documentação apresentada era inidônea para comprovar a regularidade da operação.

Assim, o arbitramento da base de cálculo realizado pela autoridade fiscal está em conformidade com a legislação aplicável, não havendo que se falar em ilegalidade do procedimento.

Do ônus sucumbencial

Com o julgamento do presente recurso, cada parte saiu em parte vencedora e em parte vencida em relação aos pedidos da inicial, de modo que deve ser aplicado ao caso o artigo 86, do Código de Processo Civil, como cito:

“
Art. 86. Se cada litigante for, em parte, vencedor e vencido, serão proporcionalmente distribuídas entre eles as despesas”.

Ao analisar o que foi acolhido da inicial tem-se que a parte autora/recorrente saiu vencedora em 30% (trinta por cento), e a parte requerida/recorrida em 70% (setenta por cento), devendo, dessa forma, o ônus ser distribuído entre as partes nessa proporção.

Em relação ao
quantum,
o §3º do artigo 85 do Código de Processo Civil, prevê os seguintes percentuais:

“Art. 85.
A sentença condenará o vencido a pagar honorários ao advogado do vencedor
.

[...]

§
3º Nas causas em que a Fazenda Pública for parte, a fixação dos honorários observará os critérios estabelecidos nos incisos I a IV do § 2º e os seguintes percentuais
:

I - mínimo de dez e máximo de vinte por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido até 200 (duzentos) salários-mínimos;

II - mínimo de oito e máximo de dez por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 200 (duzentos) salários-mínimos até 2.000 (dois mil) salários-mínimos;

III - mínimo de cinco e máximo de oito por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 2.000 (dois mil) salários-mínimos até 20.000 (vinte mil) salários-mínimos;

IV - mínimo de três e máximo de cinco por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 20.000 (vinte mil) salários-mínimos até 100.000 (cem mil) salários-mínimos;

V - mínimo de um e máximo de três por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 100.000 (cem mil) salários-mínimos.

[...]

§ 5º Quando, conforme o caso, a condenação contra a Fazenda Pública ou o benefício econômico obtido pelo vencedor ou o valor da causa for superior ao valor previsto no inciso I do § 3º, a fixação do percentual de honorários deve observar a faixa inicial e, naquilo que a exceder, a faixa subsequente, e assim sucessivamente. [...]”.

Na hipótese
,
por não ser de alta complexidade a causa, não demandar muitos procedimentos processuais e ter sido analisado em curto período, tenho que os honorários sucumbências devem ser fixados no mínimo legal conforme foi consignado na sentença

DO DISPOSITIVO

Diante do exposto,
DOU PARCIAL PROVIMENTO
ao recurso de apelação para reduzir o valor da multa aplicada, limitando-a ao valor do imposto (ICMS) exigido no TAD nº 1151135-9, mantendo-se os demais termos da autuação fiscal.

Em razão da sucumbência recíproca, redistribuo os ônus sucumbenciais fixados em 10% pelo Juízo
a quo
, na proporção de 70% em favor do Estado de Mato Grosso e 30% para a parte autora/apelante, nos termos do art. 86 c/c art. 85, §§ 2º e 3º, do Código de Processo Civil.

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 08/07/2025