Tribunal: TJMT
Processo: 1001903-98.2022.8.11.0002
Relator(a): MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA
Órgão julgador: MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2025-09-23
Data de publicação: 2025-10-07

Ementa:

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1001903-98.2022.8.11.0002
Classe:

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL (1728)
Assunto:

[ISS/ Imposto sobre Serviços]
Relator:
Des(a).
MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA

Turma Julgadora:

[DES(A). MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, DES(A). DEOSDETE CRUZ JUNIOR, DES(A). MARCIO VIDAL]

Parte(s):

[CONENGE CONSTRUCAO CIVIL LTDA - CNPJ: 14.930.440/0001-52 (APELADO), VICTOR HUMBERTO DA SILVA MAIZMAN - CPF: 523.024.901-34 (ADVOGADO), MUNICÍPIO DE VÁRZEA GRANDE - CNPJ: 03.507.548/0001-10 (APELANTE), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, NÃO CONHECERAM DO RECURSO DO MUNICÍPIO DE VÁRZEA GRANDE E RETIFICARAM PARCIALMENTE A SENTENÇA. PARTICIPARAM DO JULGAMENTO O EXCELENTÍSSIMO SR. DES. RELATOR MÁRIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA,1º VOGAL, EXMO. SR. DES. MÁRCIO VIDAL (convocado) E 2º VOGAL, EXMO. SR. DES. DEOSDETE CRUZ JÚNIOR.

E M E N T A

EMENTA
: PROCESSO CIVIL E DIREITO TRIBUTÁRIO.
RECURSO DE APELAÇÃO INTEMPESTIVO
.
NÃO CONHECIMENTO
.
REMESSA NECESSÁRIA
. ISSQN. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA. NÃO INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SOBRE O SERVIÇO MEIO DE CONSTRUÇÃO PRESTADO PELA INCORPORADORA. ARBITRAMENTO INDEVIDO. SERVIÇO DE TERCEIRO DECLARADO PELA INCORPORADORA. LICITUDE NO LANÇAMENTO DO TRIBUTO. MULTA PUNITIVA SUPERIOR A 100% DO TRIBUTO. VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO. LIMITAÇÃO.
SENTENÇA PARCIALMENTE RETIFICADA
.

I. Caso em exame

1. Remessa necessária e apelação cível contra sentença que declarou a nulidade de autos de infração de ISSQN e multa, reconhecendo a inexigibilidade do tributo sobre incorporação imobiliária direta e fixando honorários advocatícios.

II. Questões em discussão

2. Há três questões:
(i)
intempestividade do recurso de apelação;
(ii)
incidência de ISSQN sobre obra em terreno próprio (incorporação direta);
(iii)
confiscatoriedade da multa.

III. Razões de decidir

3. Apelação intempestiva, ausente comprovação de falha no sistema eletrônico que justificasse a prorrogação do prazo (arts. 223, §1º, e 219 do CPC).

4. Na incorporação imobiliária direta, em que o incorporador constrói em terreno próprio, por sua conta e risco, inexiste prestação de serviço a terceiro, não incidindo ISSQN sobre a obra própria (STJ, EREsp 884.778/MT).
5. Arbitramento da base de cálculo de supostos serviço de terceiros (Auto nº 2556/2021) inválido, ausente demonstração de inidoneidade documental ou prestação de serviços não declarados (CTN, art. 148; LC 116/2003, art. 7º).

6. Auto nº 2557/2021: legítima a cobrança de ISSQN sobre serviços de terceiros declarados pelo contribuinte; contudo, multa punitiva de 150% excede o limite de 100% fixado pelo STF (Tema 863), devendo ser reduzida.

IV. Dispositivo e tese

7. Recurso de apelação não conhecido, por intempestividade.

Sentença parcialmente retificada em remessa necessária, para:
1)
Manter a declaração de nulidade do Auto de Infração nº 2556/2021;
2)
Reconhecer a legalidade da cobrança do ISSQN sobre serviço de terceiro declarado pelo contribuinte, lançado por meio do Auto de Infração nº 2557/2021;
3)
Limitar a multa aplicada no Auto de Infração nº 2557/2021 ao percentual de 100% do valor do tributo.

Tese de julgamento
: "1. É indevida a cobrança de ISSQN sobre obra própria executada em regime de incorporação direta, inexistindo prestação de serviço a terceiros. 2. É inválido o arbitramento da base de cálculo do ISSQN quando ausente prova de omissão ou inidoneidade documental. 3. É legítima a cobrança de ISSQN sobre serviços de terceiros regularmente apurados. 4. A multa punitiva deve ser limitada a 100% do valor do tributo, nos termos do Tema 863 do STF."

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, arts. 150, IV; CTN, art. 148; LC 116/2003, art. 7º; Lei 4.591/64, arts. 28, par. único, e 41; CPC, arts. 183, 219, 223.

Jurisprudência relevante citada: STJ, EREsp 884.778/MT; STF, RE 736090 (Tema 863).

R E L A T Ó R I O

Trata-se de remessa necessária e recurso de apelação cível interposto pelo
MUNICÍPIO DE VÁRZEA GRANDE
,
contra sentença proferida pelo Juízo da 2ª Vara esp. da fazenda pública de Várzea Grande-MT, nos autos do pedido
Principal da Tutela antecipada requerida em caráter antecedente nº 1001903-98.2022.8.11.0002,
ajuizada por
CONENGE CONSTRUCAO CIVIL LTDA
, que julgou procedentes os pedidos formulados na que julgou procedentes os pedidos formulados na inicial para: 01) declarar a nulidade dos Autos de Infração nº 25562021 e 25572021, bem como a inexigibilidade do ISSQN e da multa neles exigidos; 02) condenar o Apelante ao pagamento de honorários sucumbenciais fixados em 8% sobre o proveito econômico obtido pela requerente (art. 85, § 3º, II, do CPC).

Aduz que, parte autora não comprovou a realização da atividade de incorporação direta, não apresentando os documentos exigidos pela legislação municipal.

Sustenta que,
os Autos de Infração n. 2556/2021 e n. 2557/2021 dizem respeito ao ISSQN relativo à constatação da prestação de serviços terceirizados decorrente da execução de obra de construção civil no imóvel denominado Residencial Veredas, registrada na matrícula 97.512 perante o Cartório do 1º Ofício de Várzea Grande.

Argumenta que,
quando o serviço executado na
obra é por meio de mão de obra 100% própria, não há incidência de ISSQN, se foi 100% terceirizada, ocorre a ISSQN sobre todos os serviços prestados, e se a obra é “mista” deve ser cobrado o imposto apenas em relação à parte que foi terceirizada.

Assevera que, na esfera administrativa, a parte autora não entregou nenhum documento que prova que executou todas as atividades da obra diretamente
, de forma a não incidir ISS em nenhuma das atividades.

Assegura que, a cobrança realizada pelo Agravante se refere aos serviços que a Agravada teria
“terceirizado”, e não teria demonstrado o recolhimento do imposto.

Pontua que o ônus de demonstrar que o regime de construção adotado foi da incorporação direta e que não houve serviço terceirizado é da incorporadora, a qual não conseguiu provar na esfera extrajudicial.

Verbera que,
a multa aplicada encontra amparo no art. 240, §2º do Código Tributário Municipal.

Afirma que,
os honorários advocatícios fixados em percentual são excessivos e levam ao enriquecimento sem causa, de modo que deve ser aplicado de forma equitativa nos termos do artigo 85, § 8º, do CPC.

Ao final, pugna pelo provimento do recurso, para julgar totalmente improcedentes os pedidos formulados na exordial, ou, subsidiariamente, que seja excluída a condenação em honorários advocatícios ou, que sejam fixadas por apreciação equitativa.

A Apelada, em contrarrazões recursais, arguiu a intempestividade do recurso.

Por se tratar a demanda de interesse individual disponível, exclusivamente de cunho patrimonial, a Procuradoria Geral de Justiça se absteve de apresentar parecer.

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

Conforme relatado, trata-se de remessa necessária e recurso de apelação cível interposto pelo
MUNICÍPIO DE VÁRZEA GRANDE
,
contra sentença proferida pelo Juízo
a quo
, nos autos do pedido
Principal da Tutela antecipada requerida em caráter antecedente nº 1001903-98.2022.8.11.0002,
ajuizada por
CONENGE CONSTRUCAO CIVIL LTDA
, que julgou procedentes os pedidos formulados na que julgou procedentes os pedidos formulados na inicial para: 01) declarar a nulidade dos Autos de Infração nº 25562021 e 25572021, bem como a inexigibilidade do ISSQN e da multa neles exigidos; 02) condenar o Apelante ao pagamento de honorários sucumbenciais fixados em 8% sobre o proveito econômico obtido pela requerente (art. 85, § 3º, II, do CPC).

Com essas considerações passo a análise das insurgências recursais.

DA INTEMPESTIVIDADE DO RECURSO DE APELAÇÃO

Preliminarmente, verifico que o recurso de apelação não merece conhecimento, em razão de sua manifesta intempestividade.

Conforme certidão constante dos autos, a intimação da sentença ocorreu em 04/04/2025. Considerando o prazo em dobro para a Fazenda Pública (art. 183 do CPC) e a contagem em dias úteis (art. 219 do CPC), o prazo para interposição do recurso de apelação findou-se em 23/05/2025.

Ocorre que, conforme informado pelo próprio Município apelante, o protocolo do recurso somente foi concluído às 00h04min07s do dia 24/05/2025, ou seja, após o término do prazo legal.

Embora o apelante alegue falha no sistema PJe, não comprovou de forma inequívoca a ocorrência de justa causa que impedisse a prática do ato processual dentro do prazo legal, ônus que lhe incumbia nos termos do art. 223, §1º do CPC.

Ressalte-se que o início do protocolo às 23h57min do último dia do prazo não é suficiente para afastar a intempestividade, pois cabe à parte zelar para que o ato seja concluído dentro do prazo legal, iniciando o procedimento com antecedência razoável para evitar eventuais problemas técnicos.

Ressalta-se que a jurisprudência é pacífica no sentido de que reconhece a intempestividade do recurso quando a parte não comprovar, de forma eficaz, a existência de falha no sistema PJe, como cito:

“DIREITO CIVIL E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL. [...] III. RAZÕES DE DECIDIR [...] 6. Não há nos autos nenhuma comprovação de justo impedimento ou falha sistêmica que pudesse suspender ou prorrogar o prazo. Portanto, ausente pressuposto objetivo de admissibilidade recursal, impõe-se o não conhecimento do recurso do banco.[...]”.
(N.U 1012018-27.2023.8.11.0041, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PRIVADO, MARCOS REGENOLD FERNANDES, Quinta Câmara de Direito Privado, Julgado em 29/05/2025, Publicado no DJE 29/05/2025)

APELAÇÃO CÍVEL. [...] III. RAZÕES DE DECIDIR [...] A alegação de dificuldade técnica para o protocolo não foi comprovada, inexistindo registros de inconsistência no sistema no dia alegado. [...] Diante da intempestividade, o recurso não é conhecido, sem adentrar no mérito das demais alegações. [...]”.
(N.U 0021757-32.2009.8.11.0041, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PRIVADO, RUBENS DE OLIVEIRA SANTOS FILHO, Quarta Câmara de Direito Privado, Julgado em 30/04/2025, Publicado no DJE 30/04/2025)

Portanto, não conheço do recurso de apelação, por intempestividade.

DA REMESSA NECESSÁRIA

Passo à análise da remessa necessária, nos termos do art. 496, I, do Código de Processo Civil.

A controvérsia dos autos cinge-se à incidência ou não do ISSQN sobre a atividade de construção civil desenvolvida pela autora no empreendimento denominado Residencial Veredas, lançados por meio dos
Autos de Infração n. 2556/2021 e n. 2557/2021.

Por bem.
Na vertente hipótese o
Município de Várzea Grande realizou lançamentos de ISSQN por meio
dos Autos de Infração n. 2556/2021 e n. 2557/2021,

em desfavor da parte
CONENGE CONSTRUCAO CIVIL LTDA
, ao fundamento que, embora ela seja incorporadora imobiliária e seja a proprietária do imóvel de matrícula nº 97512 do 1º Serviço Notarial e de Registro de Várzea Grande onde foi construído o empreendimento Residencial Veredas, não demonstrou na esfera administrativa que todos os serviços realizados na obra foram desenvolvidos de forma direta (por funcionários próprios).

Preambularmente, insta consignar que nos termos do artigo 28, parágrafo único, da Lei 4.591/64, “
considera-se incorporação imobiliária a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para alienação total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades autônomas
”, vejamos os termos da lei:

“Art. 28. As incorporações imobiliárias, em todo o território nacional, reger-se-ão pela presente Lei.

Parágrafo único. Para efeito desta Lei, considera-se incorporação imobiliária a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para alienação total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades autônomas”.

Essa legislação prevê 3 (três) modalidades de incorporação, sendo elas:

1.
Incorporação Direta
(art. 41 da Lei 4.591/64): Ocorre a incorporação direta quando a obra é executada em terreno próprio por conta e risco do incorporador com venda por preço total que inclui o valor do terreno e o da construção, havendo sempre a individualização (número e detalhes acerca da unidade autônoma que serão entregues ao adquirente do imóvel).

2.
Incorporação por empreitada
(art. 55 da Lei 4.591/64): Ocorre a incorporação por empreitada quando é contratado um construtor/construtora (empreiteiro) para executar a obra por um preço fixo ou reajustável, devendo observar os limites relacionados aos padrões e tempo previstos na Lei 4.591/64.

3.
Incorporação por administração
(art. 58 da Lei 4.591/64): A incorporação por administração, conhecida também como preço de custo, é aquela em que o custo da construção é de responsabilidade integral dos proprietários ou adquirentes dos imóveis.

Conforme se depreende dos documentos juntados aos autos, a empresa autora, ora recorrida, é proprietária do terreno onde foi construído o empreendimento Residencial Veredas, conforme matrícula nº 97512 do 1º Serviço Notarial e de Registro de Várzea Grande (Id. 74225866).

Além disso, consta do contrato social da empresa que seu objeto social inclui a exploração de serviços de indústria da construção civil e a incorporação de imóveis próprios ou de terceiros (Id. 74224488).

De acordo com os demais documentos apresentados com a inicial, a empresa autora, além de executar as obras de construção civil do Residencial Veredas, também foi responsável pela alienação das unidades imobiliárias mediante a celebração de contratos de promessa de compra e venda diretamente com os adquirentes.

Tais elementos demonstram que o Residencial Veredas é produto de uma incorporação imobiliária direta, materializada com terreno e recursos do próprio incorporador.

Nos casos de incorporação direta, o serviço de construção civil não é a
atividade fim
que é realizada para o adquirente de unidades autônomas, e sim a
atividade meio
realizado para própria incorporadora para construir o bem a ser vendido pronto.

Nesses casos o Superior Tribunal de Justiça possui entendimento consolidado no sentido de que não incide ISSQN na incorporação imobiliária direta, quando o incorporador executa a construção em terreno próprio, por sua conta e risco, com a finalidade de alienar as edificações, inexistindo na espécie a prestação de serviços a terceiros.

Isso porque, na incorporação direta, o incorporador não presta serviço de construção civil ao adquirente, mas sim para si próprio, objetivando atingir o objetivo final da incorporação. A construção, nesse caso, é mera atividade-meio para a consecução da atividade-fim, que é a venda das unidades imobiliárias.

A propósito:

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. [...] ISSQN. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. MATÉRIA JÁ PACIFICADA À ÉPOCA EM QUE PROFERIDO O ACÓRDÃO QUE SE POSTULA RESCINDIR. [...] 7. Diante disso, verifica-se que, analisando os fatos apresentados pelo Tribunal de origem, a pretensão recursal encontra apoio na jurisprudência consolidada desta Corte Superior, segundo a qual
a incorporadora não assume a condição de contribuinte do ISS quando a construção do imóvel é feita pelo incorporador em terreno próprio, por sua conta e risco, hipótese na qual atua como construtor, ainda queipótesee o período de edificação tenha realizado a venda de unidades autônomas para entrega futura por preço global (cota de terreno e construção)
. 8. Não se configura, portanto, a prestação de serviços de construção civil do construtor ao adquirente, mas sim para si próprio, objetivando atingir o objetivo final da incorporação direta. [...]”. (STJ–- AgInt no AgInt no TP 946/RN, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 15/09/2020, dJe 21/09/2020)

“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇO.
INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA. CONSTRUÇÃO FEITA PELO INCORPORADOR EM TERRENO PRÓPRIO. NÃO INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO A TERCEIRO
. INEXISTÊNCIA DE VÍCIOS NO JULGADO. 1.
Não incide ISSQN na hipótese em que a construção é feita pelo próprio incorporador, uma vez que a atuação do incorporador é como construtor
. 2. Precedentes: EREsp 884.778/MT, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, dJe 5.10.2010; rEsp 1.263.039/RN, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, dJe 19.9.2011; rEsp 922.956/RN, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, dJe 1°.7.2010; rEsp 1.166.039/RN, Rel. Min. Castro Meira, Segunda Turma, dJe 11.6.2010. 3. O embargante, inconformado, busca com a oposição destes embargos declaratórios ver reexaminada e decidida a controvérsia de acordo com sua tese. Todavia, não é possível dar efeitos efeitos infringentes aos aclaratórios sem a demonstração de qualquer vício ou teratologia. Embargos de declaração rejeitados”. (STJ–- eDcl no AgRg no rEsp 935.323/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/11/2011, dJe 25/11/2011)

Embora não incida o ISSQN sobre o serviço-meio de construção prestado pela Incorporadora Direta, como no caso dos autos, é devido, nesses casos, o tributo municipal em relação aos serviços contratados de terceiros não assalariados pela incorporadora, dos quais englobam serviços de eletricista, encanador, entre outros.

Em relação ao
Auto de Infração 2556/2021
, observa-se do parecer emitido pelo Fiscal de Tributos do Município (Id. 304752884) que foi solicitado à Incorporadora que apesentasse perante a autoridade municipal todos os comprovantes relativos aos materiais e serviços de terceiros empregados na obra, e que embora tenha sido demonstrado o gasto com mão de obra própria no valor de R$ 3.083.149,54 e serviço de
terceiro no valor R$ 956.009,49
, a soma desses valores é inferior ao custo estimado pela SINDUSCON/MT, em relação ao metro quadrado construído, o qual, segundo a tabela do sindicato, alcançaria em média o valor de R$ 7.838.209,60, motivo pelo qual, teria sido realizada a cobrança do imposto sobre a diferença.

No entanto, o suposto arbitramento previsto na legislação municipal não pode ser aplicado de forma irrestrita, em total desconsideração à realidade fática, devendo, dessa forma, o Município demonstrar no procedimento administrativo, que as notas fiscais apresentadas pelo contribuinte não representam a totalidade dos serviços efetivamente prestados na obra ou que os documentos fiscais são inidôneos.

Isso porque o artigo 148 do Código Tributário Nacional exige que o arbitramento seja realizado por processo administrativo, somente nos casos de omissão e/ou quando as declarações ou documentos apresentados não mereçam fé, como cito:

“Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço,
sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados
, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial”.

Ocorre que,
não há como afirmar que os serviços empregados na obra não correspondam ao valor de R$ 3.083.149,54 com mão de obra própria e R$ 956.009,49 com serviço terceirizado.

Isso porque, o Ente Tributante se limitou, no procedimento administrativo, a apurar a diferença cobrada, com base em presunção feita na lei, de que o valor com mão de obra declarado não corresponderia ao efetivamente gasto, utilizando a técnica do arbitramento, sem, contudo, apontar qual seria o serviço prestado por terceiro na obra da incorporadora que não foi emitido nota fiscal e/ou não teve o tributo recolhido.

No entanto,
o arbitramento da base de cálculo não pode ser utilizado como regra e sim como exceção, aplicável somente quando constatado no procedimento administrativo que o valor descrito nas notas fiscais de serviços apresentadas não refletem a realidade das operações, quando houver prestação de serviço sem as emissão de nota fiscal correspondente ou sem a prova de pagamento do imposto e, ainda, no caso de contratação de trabalhador autônomo, sem a prova de sua regularidade fiscal, o que não se verifica no procedimento extrajudicial colacionado nos autos.

Com efeito, o lançamento do tributo por arbitramento realizado no
Auto de Infração n. 2556/2021
viola o artigo 7º da Lei Complementar 116/2003, que estabelece que a base de cálculo do ISSQN é o preço do serviço prestado.

Nesse sentido já se manifestou a jurisprudência:

“APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA. ISSQN. CONSTRUÇÃO CIVIL. CONSTRUÇÃO EM TERRENO PRÓPRIO. AUSÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. ARBITRAMENTO INDEVIDO. BASE DE CÁLCULO DO ISSQN DEVE CORRESPONDER AO SERVIÇO PRESTADO. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DE INIDONEIDADE DA DOCUMENTAÇÃO APRESENTADA PELO CONTRIBUINTE. 1. A Lista de Serviços da LC nº 116/03 prevê a incidência de ISS sobre serviços de empreitada, subempreitada e administração, mas não no caso de incorporação por contratação direta, na qual a empresa constrói em terreno próprio, obra própria, a fim de vender as unidades posteriormente a terceiros. 2.
Por não atingir o percentual mínimo de 45% correspondente à mão de obra, o Município arbitrou o ISSQN. Todavia, o arbitramento viola a Lei Complementar 116/2003, que adota o valor do serviço como base de cálculo do ISS. 3. A presunção estabelecida na lei complementar municipal não pode ser aplicada de forma irrestrita, em total desconsideração à realidade fática. Se os valores estão abaixo dos praticados pelo mercado deveria, no mínimo, o Município ter demonstrado a inidoneidade dos documentos apresentados pela recorrida. Todavia, nada fez, limitando-se a aplicar base de cálculo estimada em lei, em total descompasso com o que determina a LC 116/03. PRELIMINAR CONTRARRECURSAL AFASTADA E, NO MÉRITO, APELO DESPROVIDO, UNÂNIME
”.
(TJRS - Apelação Cível, Nº 70084955160, Vigésima Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Luiz Felipe Silveira Difini, Julgado em: 24-03-2021)

Portanto, correta a sentença que declarou a nulidade do Auto de Infração nº 2556/2021

No que
tange ao Auto de Infração n. 2557/2021
,
verifica-se que
a autoridade fiscal está cobrando ISSQN de 5% sobre os serviços de terceiros realizados na obra que foram declarados pelo próprio contribuinte durante o procedimento extrajudicial e multa, da seguinte forma:

·

Serviço Terceirizado:
R$ 956.009,49

·

ISSQN (5%): R$ 47.800,47

·

Multa Punitiva (150%): R$ 71.700,71

·

Total do Crédito Tributário: R$ 119.501,18

Em relação ao ISSQN lançado e cobrado nessa autuação, não se vislumbra qualquer ilegalidade, uma vez que foi a própria autuada que declarou o
quantum
do serviço terceirizado utilizado, todavia, não apresentou o comprovante de recolhimento do tributo municipal relativo à essas operações.

No que diz respeito ao valor da multa, sabe-se que o STF admitiu a repercussão geral do RE 640.452 (
Tema 487
) o qual se encontra pendente de julgamento, onde se será decidido do caráter confiscatório da "multa punitiva" fixada em valor superior a 100% do tributo,
in verbis:

“RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. LIMITAÇÃO DA MULTA FISCAL PUNITIVA ATÉ O VALOR DO TRIBUTO DEVIDO. VEDAÇÃO AO EFEITO CONFISCATÓRIO. DISTINGUISHING. TEMAS 214, 487, 816 e 863 DA REPERCUSSÃO GERAL. MULTIPLICIDADE DE RECURSOS EXTRAORDINÁRIOS. PAPEL UNIFORMIZADOR DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RELEVÂNCIA DA QUESTÃO CONSTITUCIONAL. MANIFESTAÇÃO PELA EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL.

Tema: 1195 - Possibilidade de fixação de multa tributária punitiva, não qualificada, em montante superior a 100% (cem por cento) do tributo devido”.

(RE 1335293 RG, Relator(a): MINISTRO PRESIDENTE, Tribunal Pleno, julgado em 17-02-2022, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-036 DIVULG 22-02-2022 PUBLIC 23-02-2022)

Todavia
, a Suprema Corte já julgou o
recurso paradigma
RE 736090 (Tema 863) relativo à
mula punitiva qualificada
, sendo firmado entendimento no sentido de que
“até que seja editada lei complementar federal sobre a matéria, a multa tributária qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio
limita-se a 100% (cem por cento) do débito tributário
, podendo ser de até 150% (cento e cinquenta por cento) do débito tributário, caso se verifique a reincidência definida no art. 44, § 1º-A, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23, observando-se, ainda, o disposto no § 1º-C do citado artigo”

"EMENTA Recurso extraordinário. Repercussão geral. Tema nº 863. Direito tributário. Limite das multas qualificadas em razão de sonegação, fraude ou conluio. Necessidade de observância dos princípios do não confisco, da razoabilidade e da proporcionalidade. Limite de 100% (cem por cento) do débito tributário ou, em caso de reincidência, de 150% (cento e cinquenta por cento) do débito tributário. 1. As multas qualificadas em razão de sonegação, fraude ou conluio visam a reprimir comportamentos com elevado grau de reprovabilidade. 2. São razoáveis e proporcionais as limitações para as multas previstas na Lei nº 9.430/96, atualizada pela Lei nº 14.689/23. No caso de sonegação, fraude ou conluio, a multa é de 100% do débito (art. 44, § 1º, inciso VI, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23); ou de 150% do débito, nos casos em que for verificada a reincidência do sujeito passivo (art. 44, § 1º, inciso VII, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23), como legalmente definida (vide § 1º-A do citado artigo). Necessidade de observância do § 1º-C do art. 44 da Lei nº 9.430/96, o qual trata de hipóteses de não aplicação da multa qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio. 3. Fixação da seguinte tese para o Tema nº 863:
“Até que seja editada lei complementar federal sobre a matéria, a multa tributária qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio limita-se a 100% (cem por cento) do débito tributário, podendo ser de até 150% (cento e cinquenta por cento) do débito tributário, caso se verifique a reincidência definida no art. 44, § 1º-A, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23, observando-se, ainda, o disposto no § 1º-C do citado artigo”
. 4. Modulação dos efeitos da decisão, estabelecendo-se que ela passe a produzir efeitos a partir da edição da Lei nº 14.689/23, mantidos os patamares atualmente fixados pelos entes da federação até os limites da tese. Ficam ressalvados desses efeitos (i) as ações judiciais e os processos administrativos pendentes de conclusão até a referida data; (ii) os fatos geradores ocorridos até a referida data em relação aos quais não tenha havido o pagamento de multa abrangida pelo presente tema de repercussão geral
. 5. Recurso extraordinário parcialmente provido.”(
RE 736090, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 03-10-2024, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-s/n DIVULG 28-11-2024 PUBLIC 29-11-2024)

Destarte, uma vez a multa punitiva superou 100% (sem por cento) do valor do tributo, o auto de infração violou o princípio do não confisco.

Deste modo, a sanção no
Auto de Infração n. 2557/2021
deve ser limitada
em
100% do valor do tributo cobrado na referida autuação.

DO DISPOSITIVO

Ante o exposto, NÃO CONHEÇO do recurso de apelação, por intempestividade, e, em remessa necessária, RETIFICO parcialmente a sentença, para:
1)
Manter a declaração de nulidade do Auto de Infração nº 2556/2021;
2)
Reconhecer a legalidade da cobrança do ISSQN no valor de R$ 47.800,47 (quarenta e sete mil, oitocentos reais e quarenta e sete centavos) lançado por meio do Auto de Infração nº 2557/2021;
3)
Limitar a multa aplicada no Auto de Infração nº 2557/2021 ao percentual de 100% do valor do tributo, ou seja, R$ 47.800,47 (quarenta e sete mil, oitocentos reais e quarenta e sete centavos).

Diante do não conhecimento do recurso apelação e retificação da sentença, não se aplica ao presente caso a majoração dos honorários sucumbenciais previstos no artigo 85, § 11, do CPC.

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 23/09/2025