Tribunal: TJMT
Processo: 1026502-13.2024.8.11.0041
Relator(a): JONES GATTASS DIAS
Órgão julgador: JONES GATTASS DIAS
Órgão colegiado: Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2025-11-18
Data de publicação: 2025-11-26

Ementa:
direito tributário e processual civil. Apelação cível. Execução fiscal. Embargos à execução. Reconhecimento de quitação de débitos pelo próprio fisco. Nulidade do lançamento por ausência de notificação. Vício material na base de cálculo do icms. Inexigibilidade do icms sobre remessa para demonstração. Recurso não provido.
I. Caso em exame
1. Apelação cível interposta pelo Estado de Mato Grosso contra sentença que julgou procedentes os embargos à execução fiscal, reconhecendo a impossibilidade de cobrança de parte dos débitos constantes da Certidão de Dívida Ativa nº 20192763536, com fundamento na quitação reconhecida pelo próprio Fisco em processo anterior, na nulidade do lançamento por ausência de notificação válida, em vício material relacionado à base de cálculo do ICMS e na inexistência de fato gerador do imposto em operações de remessa para demonstração.
II. Questão em discussão
2. Há quatro questões em discussão: (i) verificar se o recurso interposto pelo Estado preenche o requisito da dialeticidade recursal; (ii) definir se o reconhecimento da quitação dos débitos pelo próprio Fisco em ação anterior impede sua reinclusão na CDA; (iii) estabelecer se a ausência de notificação válida do contribuinte invalida o lançamento tributário e, consequentemente, a CDA; (iv) determinar se há vício material no lançamento por erro na base de cálculo do ICMS; (v) verificar a exigibilidade do ICMS sobre operações de remessa para demonstração.
III. Razões de decidir
3. O princípio da dialeticidade recursal, previsto no art. 1.010, III, do CPC, exige impugnação específica dos fundamentos da sentença, mas, embora genéricas, as razões recursais apresentadas pelo Estado demonstram oposição suficiente aos principais fundamentos da

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1026502-13.2024.8.11.0041
Classe:

APELAÇÃO CÍVEL (198)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias, Efeito Suspensivo / Impugnação / Embargos à Execução]
Relator:
Des(a).
JONES GATTASS DIAS

Turma Julgadora:

[DES(A). JONES GATTASS DIAS, DES(A). RODRIGO ROBERTO CURVO, DES(A). VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO]

Parte(s):

[KCINCO CAMINHOES E ONIBUS LTDA - CNPJ: 08.440.584/0001-28 (APELADO), GUSTAVO FEITOSA BELTRAO - CPF: 000.995.141-50 (ADVOGADO), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELANTE)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

Não encontrado, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, A TURMA JULGADORA NEGOU PROVIMENTO AO RECURSO, NOS TERMOS DO VOTO DO RELATOR, DES. JONES GATTASS DIAS.

E M E N T A

Ementa:

direito tributário e processual civil. Apelação cível. Execução fiscal. Embargos à execução. Reconhecimento de quitação de débitos pelo próprio fisco. Nulidade do lançamento por ausência de notificação. Vício material na base de cálculo do
icms
. Inexigibilidade do
icms
sobre remessa para demonstração. Recurso não provido.

I.
Caso em exame

1.
Apelação cível interposta pelo Estado de Mato Grosso contra sentença que julgou procedentes os embargos à execução fiscal, reconhecendo a impossibilidade de cobrança de parte dos débitos constantes da Certidão de Dívida Ativa nº 20192763536, com fundamento na quitação reconhecida pelo próprio Fisco em processo anterior, na nulidade do lançamento por ausência de notificação válida, em vício material relacionado à base de cálculo do ICMS e na inexistência de fato gerador do imposto em operações de remessa para demonstração.

II.
Questão em discussão

2. Há quatro questões em discussão:

(i) verificar se o recurso interposto pelo Estado preenche o requisito da dialeticidade recursal;

(
ii
) definir se o reconhecimento da quitação dos débitos pelo próprio Fisco em ação anterior impede sua reinclusão na CDA;

(
iii
) estabelecer se a ausência de notificação válida do contribuinte invalida o lançamento tributário e, consequentemente, a CDA;

(
iv
) determinar se há vício material no lançamento por erro na base de cálculo do ICMS;

(v) verificar a exigibilidade do ICMS sobre operações de remessa para demonstração.

III.
Razões de decidir

3. O princípio da dialeticidade recursal, previsto no art. 1.010, III, do CPC, exige impugnação específica dos fundamentos da sentença, mas, embora genéricas, as razões recursais apresentadas pelo Estado demonstram oposição suficiente aos principais fundamentos da decisão.

4. A manifestação expressa do Estado de Mato Grosso, nos autos da Ação Anulatória nº 0025487-12.2013.8.11.0041, reconhecendo a quitação integral dos
TADs
posteriormente inscritos na CDA executada, configura ato inequívoco de extinção da obrigação tributária p
or pagamento, nos termos do art. 156, I, do CTN.

5. A reinclusão dos mesmos débitos na CDA configura violação ao princípio da vedação ao comportamento contraditório (
venire
contra
factum

proprium
) e à boa-fé objetiva processual, comprometendo a segurança jurídica.

6. A ausência de comprovação de notificação válida do contribuinte no procedimento administrativo, sem o esgotamento prévio dos meios ordinários de intimação antes da eventual notificação por edital, configura nulidade do lançamento tributário e, por conseguinte, da CDA, conforme jurisprudência consolidada do STJ e do TJMT.

7. O lançamento apresenta vício material decorrente de erro na base de cálculo do ICMS, pela não aplicação da redução prevista no Decreto Estadual nº 4.106/2002, vício este que afeta elemento essencial do lançamento e não pode ser convalidado por simples revisão administrativa.

8. A remessa de mercadorias para demonstração, com retorno ao estabelecimento de origem, não configura fato gerador do ICMS, nos termos do art. 2º da LC nº 87/1996, sendo juridicamente inadmissível a exigência do imposto com base apenas no descumprimento de obrigação acessória.

9. O eventual descumprimento de obrigação acessória não tem o condão de gerar obrigação principal, nos termos do art. 3º do CTN, sendo punível apenas com multa, desde que prevista em lei.

IV.
Dispositivo e tese

10. Recurso não provido.

Tese de julgamento
:
1.
O reconhecimento expresso da quitação de débitos pelo próprio Fisco em juízo impede sua posterior cobrança por meio de execução fiscal, por força da vedação ao comportamento contraditório e da boa-fé objetiva.
2.
A ausência de notificação válida do contribuinte invalida o lançamento tributário e compromete a certeza e exigibilidade do crédito inscrito em dívida ativa.
3.
O vício material na base de cálculo do ICMS configura nulidade do lançamento, sendo insuscetível de convalidação por revisão administrativa.
4.
Não há incidência de ICMS sobre operações de remessa para demonstração, por ausência de fato gerador, sendo inadmissível sua cobrança com fundamento em descumprimento de obrigação acessória.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988,
arts
. 5º, caput, e 150, I; CTN,
arts
. 3º, 113, § 2º, 142, 145 e 156, I; CPC/2015,
arts
. 485, VI, 486 e 1.010, III; LC nº 87/1996, art. 2º.

Jurisprudência relevante citada
: STJ,
AgInt
nos
EREsp
1.927.148/PE, Rel. Min. Francisco Falcão, Corte Especial, j. 21.06.2022; STJ, REsp 1.195.957/RS, Rel. Min. Eliana Calmon,
DJe
26.8.2010; STJ, REsp 1.456.648/RS, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
DJe
25.6.2015; TJMT, AC 00000133119978110031, Rel. Des. Antônia Siqueira Gonçalves, DJE 15.6.2023; TJMT, AI 1022659-03.2023.8.11.0000, Rel. Des. Luiz Octavio Oliveira Saboia Ribeiro, DJE 29.10.2024; TJMT,
Ap
/RN 004247-35.2019.8.11.0015, Rel. Des. Maria Erotides Kneip, DJE 30.9.2025; TJMT, Apelação 1004562-57.2017.8.11.0041, Rel. Des. Luiz Carlos da Costa, j. 27.8.2019.

R E L A T Ó R I O

Apelação Cível
interposta contra sentença proferida pelo Juízo do Núcleo de Justiça Digital de Execuções Fiscais Estaduais 4.0, que julgou parcialmente procedentes os Embargos à Execução Fiscal, reconhecendo a nulidade da CDA nº 20192763536 e, por consequência, declarando extinta a Execução Fiscal nº 1029132-04.2020.8.11.0002.

A embargante aleg
ou, em síntese,
a)
c
oisa julgada material em relação a parte dos débitos que compõem a CDA nº 20192763536, porquanto já teriam sido objeto da Ação Anulatória nº 0025487-12.2013.8.11.0041, na qual o próprio Estado reconheceu a quitação dos débitos, ensejando extinção do feito por perda de objeto;

b)
n
ulidade do lançamento tributário e do processo administrativo por vícios formais e materiais, notadamente:

ausência de notificação válida, configurando cerceamento de defesa;

erro na base de cálculo do ICMS, pela não aplicação da redução prevista no Decreto Estadual nº 4.106/2002;

Ainda:
c) Inexigibilidade do ICMS sobre operações de remessa de mercadorias para demonstração, por não configurarem fato gerador do imposto, e ilegalidade da cobrança em virtude de mera infração a obrigação acessória;

d) Pedido de indenização por danos morais, em razão da indevida constrição de ativos financeiros de seus sócios.

O Estado de Mato Grosso, em impugnação aos embargos, defendeu:
a
inexistência de coisa julgada, pois a ação anulatória teria sido extinta sem resolução do mérito;

presunção de liquidez e certeza da CDA e regularidade do procedimento fiscal;

inexistência de vícios materiais ou formais nos lançamentos.

Após instrução com prova pericial contábil, o juízo de origem proferiu sentença acolhendo parcialmente os embargos, a coisa julgada quanto aos TAD
nºs
9773400, 9773551, 9773824, 9773850, 9773861 e 9773885, em razão do reconhecimento de quitação pelo próprio Fisco; b) declarou a nulidade formal e material do lançamento, por ausência de notificação regular e erro na base de cálculo do imposto; c) reconheceu a inexigibilidade do ICMS sobre as operações de remessa para demonstração; d) rejeitou o pedido de indenização por danos morais; e) condenou o Estado de Mato Grosso ao pagamento das custas e de honorários advocatícios fixados em 10% do valor da causa.

O Estado de Mato Grosso interpôs o presente recurso (ID 3128
76891), renovando as mesmas matérias da impugnação: i
nexistência de coisa julgada
, ao argumento de que a
Ação Anulatória nº 0025487-12.2013.8.11.0041 teria sido extinta sem resolução do mérito, por ausência de interesse processual, não havendo decisão declaratória de nulidade o
u inexistência dos débitos; il
egalidade da autuação
, sob a justificativa de que o
lançamento fiscal é ato administrativo vinculado e encontra-se amparado na Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir), na Lei Estadual nº 7.098/1998 e demais normas tributárias, gozando de presunção de legitimidade. Sustenta que eventual erro na base de cálculo foi sanado por meio de revisão administrativa regularmente deferida.

Aponta a
usência de vício material
, defendendo que
todos os créditos fiscais constantes da CDA foram devidamente ajustados conforme o art. 19 do Anexo VIII do RICMS/MT
, após revisão administrativa; i
nexistência de cerceamento de defesa
, alegando que a
embargante foi regularmente notificada no processo administrativo tributário, não havendo nulidade.
Defende a va
lidade da CDA
, apoiado na assertiva de que
o título executivo preenche todos os requisitos dos
arts
. 2º e 3º da Lei nº 6.830/80 e do art. 204 do CTN, sendo plenamente exigível.

Ao final, r
equer o provimento do recurso para reformar integralmente a sentença, julgando improcedentes os embargos à execução fiscal e reconhecendo a validade da CDA nº 20192763536
.

Em contrarrazões, a

embargante/recorrida pugna
pelo não conhecimento
do recurso por ausência de dialeticidade, alegando que o Estado
não impugnou especificamente os fundamentos da sentença, limitando-se a reproduzir
ipsis litteris
os argumentos da impugnação aos embargos à execução. Invoca o art. 932, III, e art. 1.010, III, do CPC, e precedentes do STJ e do TJMT, requerendo o
não conhecimento.

Refuta cada tese do recurso e pugna, ao final, pelo desprovimento.

É o relatório.

Inclua-se em pauta.

V O T O R E L A T O R

VOTO -
Preliminar – D
ialeticidade recursal

Egrégia Câmara:

De início, conheço do recurso, uma vez que foi interposto tempestivamente por parte legítima e constitui instrumento processual adequado e necessário à consecução da finalidade pretendida. Desse modo, encontram-se preenchidos os requisitos de admissibilidade
.

A parte recorrida alega que
o recurso apresentado pelo Estado não teria enfrentado de maneira específica os fundamentos da sentença, restringindo-se a repetir alegações genéricas anteriormente formuladas na impugnação aos embargos.

O princípio da dialeticidade recursal, previsto no art. 1.010, III, do CPC, exige que o apelante demonstre, de forma específica, os fundamentos de fato e de direito que ensejam a reforma da decisão recorrida, não bastando a mera reiteração das teses defensivas apresentadas em fase processual anterior.

Conforme jurisprudência consolidada:

“Em respeito ao princípio da dialeticidade recursal, as razões do recurso devem oferecer ao julgador argumentos que visem a desconstituir ou a abalar os fundamentos da decisão recorrida, sob pena de não merecer nem mesmo ultrapassar a barreira do conhecimento.” (STJ,
AgInt
nos
EREsp
1.927.148/PE, Rel. Min. Francisco Falcão, Corte Especial, j. 21.06.2022)

Analisando detidamente as razões recursais apresentadas pelo Estado
, verifica-se
que, de fato, o recurso repete substancialmente os argumentos da impugnação aos embargos, sem enfrentar de forma específica e pontual os fundamentos jurídicos adotados pela sentença.

Todavia, embora a técnica recursal
seja acanhada
, não se pode afirmar que o recurso seja completamente desprovido de dialeticidade, pois o apelante, ainda que de forma genérica, manifesta sua insurgência contra os principais fundamentos da sentença: a coisa julgada, a nulidade do lançamento e a inexigibilidade do tributo.

Ademais, o não conhecimento do recurso por ausência de dialeticidade deve ser aplicado com cautela, especialmente em se tratando de recurso da Fazenda Pública em matéria tributária, sob pena de se privilegiar excessivamente a forma em detrimento do direito material debatido.

Portanto,
rejeito
a preliminar de ausência de dialeticidade, determinando o conhecimento do recurso e o exame do mérito.

Mérito

Superada a preliminar, passo à análise do mérito recursal.

Da inexistência de coisa julgada – reconhecimento da quitação pelo próprio Fisco

O primeiro e
de
relevante fundamento da sentença diz respeito ao reconhecimento da quitação dos débitos relativos aos
TADs
nº 9773400, 9773551, 9773824, 9773850, 9773861 e 9773885, que compõem parte da CDA ora executada, em razão de manifestação expressa do próprio Estado de Mato Grosso na Ação Anulatória nº 0025487-12.2013.8.11.0041.

O Estado apelante sustenta que não há óbice à cobrança dos referidos débitos, ao argumento de que a Ação Anulatória foi extinta sem resolução do mérito, por ausência de interesse processual superveniente, não havendo decisão que tenha declarado a nulidade ou inexistência dos créditos tributários e, portanto, não se formou coisa julgada material.

De fato, assiste razão parcial ao Estado quanto à natureza jurídica da decisão: a sentença proferida na ação anulatória limitou-se a extinguir o processo sem resolução do mérito (art. 485, VI, do CPC), razão pela qual não se operou a coisa julgada material. Assim, a extinção daquele feito, por si só, não impede nova discussão judicial acerca da validade ou exigibilidade dos débitos.

Todavia, a ausência de coisa julgada material não autoriza o Estado a desconsiderar o conteúdo do ato processual por ele próprio praticado naquela ação, mediante o qual reconheceu expressamente a quitação integral dos débitos. Trata-se de ato inequívoco de reconhecimento da extinção da obrigação tributária pelo pagamento, nos termos do art. 156, I, do CTN.

Como bem destacou o juízo de origem, tal reconhecimento tem natureza dispositiva e vincula a própria Fazenda Pública, porquanto emanado de quem detém a titularidade do crédito. Desse modo, o Estado não pode, em momento posterior, pretender reconstituir e cobrar valores que ele mesmo declarou extintos.

A conduta revela afronta ao princípio da boa-fé objetiva e à vedação ao comportamento contraditório (
venire
contra
factum

proprium
), que impõem à Administração o dever de coerência e lealdade nas relações jurídicas, sobretudo quando atua em juízo.

Nesse sentido, a jurisprudência deste Tribunal tem rechaçado o comportamento contraditório da Fazenda Pública quando reconhece a extinção de créditos e, posteriormente, busca reavê-los sob outra roupagem:

“Os princípios da segurança jurídica e da boa-fé objetiva, bem como o da vedação ao comportamento contraditório (
venire
contra
factum

proprium
), impedem que a parte, após praticar ato em determinado sentido, venha a adotar comportamento posterior e contraditório.”

(TJMT, Apelação Cível nº 0000013-31.1997.811.0031, Rel. Desa. Antônia Siqueira Gonçalves, Terceira Câmara de Direito Privado, j. 15.6.2023)

Assim, embora não se configure tecnicamente coisa julgada material, o reconhecimento inequívoco da quitação dos débitos pelo próprio Fisco impede sua posterior cobrança, por força dos princípios da boa-fé, da segurança jurídica e da confiança legítima. A reinserção dos
TADs
nº 9773400, 9773551, 9773824, 9773850, 9773861 e 9773885 na CDA nº 20192763536, após a confissão de quitação, constitui ato nulo de pleno direito, violando o art. 156, I, do CTN.

Desse modo, mantém-se o reconhecimento da impossibilidade de cobrança dos referidos créditos tributários, não em razão de coisa julgada material, mas em virtude do reconhecimento expresso da extinção da obrigação pelo pagamento e da vedação ao comportamento contraditório da Fazenda Pública.

Da nulidade do lançamento tributário

Superada
essa
questão, que por si só já
impediria a cobrança de
parte substancial do crédito executado,
impõe-se a
análise das demais nulidades apontadas pela embargante e reconhecidas pela sentença.

Do cerceamento de defesa
por
ausência de notificação válida
- o
lançamento tributário, como ato administrativo vinculado, somente se aperfeiçoa com a regular notificação do sujeito passivo (art. 145 do CTN), assegurando-lhe o exercício do contraditório e da ampla defesa no processo administrativo fiscal.

A presunção de liquidez e certeza da CDA, embora seja regra geral, tem natureza relativa (
juris tantum
), cedendo diante de prova em contrário produzida pelo executado, conforme entendimento pacífico da jurisprudência:

"
A presunção de legitimidade da certidão de dívida ativa descrita no
art
. 3º da Lei 6.830/80 somente deve ser considerada estando a dívida regularmente inscrita. Assim, a falta de notificação válida implica ausência de aperfeiçoamento do lançamento e de constituição do crédito tributário. 3. Hipótese em que ausente a comprovação de regular notificação do executado, ensejando a nulidade do título executivo e a extinção da execução fiscal"

(TRF4, 2ª T, AC 5008938-65.2020.4.04 .7204,
mai
/2021).
"
(STJ -
AREsp
: 2228190 RS 2022/0324122-7, Rel.: Min
.

Maria T
hereza de
A
ssis
M
oura, DJ 21
.
12
.
2022)

No caso concreto, os autos carecem de qualquer comprovação de que o Fisco tenha esgotado os meios ordinários de localização da empresa contribuinte antes de proceder a eventual notificação por edital.

A jurisprudência, tanto do Superior Tribunal de Justiça quanto deste Tribunal, é firme no sentido de que a notificação por edital somente é admitida em caráter excepcional e subsidiário, após o esgotamento de todas as tentativas de intimação pessoal ou por via postal:

"

DIREITO PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. EXECUÇÃO FISCAL. NULIDADE DE CITAÇÃO POR
EDITAL.
NÃO ESGOTAMENTO DOS MEIOS DE CITAÇÃO. RECURSO PROVIDO. I. A citação por edital em execução fiscal é cabível apenas quando frustradas as tentativas de citação por outros meios, como pelo correio e por oficial de justiça, o que não ocorreu no caso em análise, já que houve apenas uma tentativa por A.R. (aviso de recebimento).

4 .
Não esgotados os meios de localização do devedor, resta configurada a nulidade da citação por edital, em conformidade com o entendimento pacificado pela Súmula 414 do STJ. Tese de julgamento
(...)
"É nula a citação por edital em execução fiscal quando não esgotados os meios de citação pessoal."

(TJ-MT -
Agravo de I
nstrumento: 1
0226590320238110000, relator.: L
uiz
Octavio Oliveira S
aboia
R
ibeiro, data de julgamento: 22/10/2024, Câmara Temporária de Direito Público e Coletivo,
DJE
29
.
10
.
2024)

Como bem consignou a sentença
Id 312876890
:

"
Os autos carecem de qualquer comprovação de que o Fisco tenha esgotado os meios ordinários de localização da empresa contribuinte antes de proceder a uma eventual notificação por edital, a qual, se ocorrida, seria nula. A ciência inequívoca do débito somente ocorreu com a citação na execução fiscal, o que configura flagrante cerceamento de defesa e macula a validade de todo o processo administrativo que embasa a CDA
."

O ônus de comprovar a regularidade da notificação incumbe ao Fisco, por estar em seu poder o procedimento administrativo e toda a documentação pertinente. Trata-se de prova de fato positivo (realização da notificação), que não pode ser transferida ao contribuinte, sob pena de exigir-se prova negativa (diabólica).

Nesse sentido, a jurisprudência do STJ:

"A ausência de notificação do sujeito passivo contamina por inteiro o surgimento do crédito tributário e a respectiva certidão. Fato negativo, consubstanciado na prova da não notificação do sujeito passivo, cujo ônus cabe ao sujeito ativo, por estar em seu poder o procedimento administrativo."
(STJ - REsp: 1195957 RS 2010/0096786-1, Relator.: Ministra
Eliana Calmon
, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação:
DJe
26
.8.
2010)

Portanto, está configurado o cerceamento do direito de defesa da embargante, impondo-se o reconhecimento da nulidade do lançamento tributário e, por consequência, da CDA que o formalizou.

Do vício material
por
erro na base de cálculo do ICMS
-
a
lém do vício formal acima apontado, a sentença também reconheceu a existência de vício material no lançamento, consistente no erro na fixação da base de cálculo do ICMS, por não aplicação da redução prevista no Decreto Estadual nº 4.106/2002.

Este fato restou incontroverso nos autos, tendo sido inclusive reconhecido parcialmente pela própria autoridade fiscal em sede administrativa, conforme demonstrado pela embargante e confirmado pela prova pericial.

O Estado alega, em suas razões recursais, que o erro teria sido corrigido mediante "revisão administrativa", não havendo nulidade a ser reconhecida.

Todavia, esta tese não pode prosperar.

Tratando-se de erro em elemento essencial do lançamento tributário
,
a base de cálculo, que afeta diretamente a quantificação do
valor do débito
, não se pode admitir simples "correção" ou "revisão" posterior como forma de sanar o vício.

Como bem fundamentou o magistrado de primeiro grau:

"
Trata-se de erro em elemento essencial do lançamento, que afeta a própria quantificação do quantum
debeatur
. A mera 'revisão' ou 'correção' posterior não tem o condão de sanar um ato que nasceu nulo. O correto, em casos tais, seria a anulação do lançamento viciado e, se ainda dentro do prazo decadencial, a realização de um novo, com a observância de todas as formalidades legais.
"

O lançamento tributário é ato administrativo vinculado que deve observar estritamente os requisitos legais previstos no art. 142 do CTN. Nascendo viciado em elemento essencial, o ato é nulo
desde o início (
ab
initio
)
, não podendo ser convalidado por mera retificação posterior.

A jurisprudência do TJMT já se manifestou neste sentido em caso análogo:

“DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA. AUSÊNCIA DE REQUISITOS ESSENCIAIS. NULIDADE. VÍCIO INSANÁVEL. IMPOSSIBILIDADE DE SUBSTITUIÇÃO. EXTINÇÃO DA EXECUÇÃO FISCAL. RECURSO DESPROVIDO.
(...)

A omissão de elementos como a forma de cálculo de juros de mora e correção monetária configura
vício insanável
, que compromete a certeza, liquidez e exigibilidade do título executivo. (...) A jurisprudência do STJ e do TJMT é pacífica no sentido de que a
ausência de requisitos essenciais
não pode ser suprida por mera substituição da CDA, sendo aplicável a Súmula 392 do STJ apenas a erros formais ou materiais.

A
nulidade
das CDAs prejudica o exercício do contraditório e da ampla defesa, impondo a
extinção da execução fiscal
e a condenação da Fazenda Pública aos ônus
da
sucumbência, em observância ao princípio da causalidade. (...)” (TJ-MT -
A
pelação/
R
emessa
Necessária C
ível:
004247-35.2019.8.11.0015, R
el
.
:
M
aria
E
rotides
K
neip,
P
rimeira
C
âmara de
D
ireito
P
úblico e
C
oletivo,
DJE
30
.9.
2025)

Ademais, o erro na base de cálculo não se limitou a um único TAD, mas se estendeu a diversos autos de infração que compõem a CDA, demonstrando que a falha foi sistemática e não meramente pontual.

Portanto,
correto o reconhecimento
do vício material no lançamento tributário, por erro na fixação da base de cálculo do ICMS, o que, somado ao vício formal anteriormente analisado, impõe a declaração de nulidade integral da CDA.

Da inexigibilidade do ICMS sobre remessa para demonstração

Por fim,
cabe
analisar a questão da inexigibilidade do ICMS sobre as operações de remessa de mercadorias para demonstração, que constitui outro fundamento autônomo da sentença.

O fato gerador do ICMS é a circulação jurídica da mercadoria, com a efetiva transferência de titularidade, conforme art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir) e art. 155, II, da Constituição Federal.

A simples remessa física de mercadoria para demonstração, com previsão de posterior retorno ao estabelecimento de origem, não constitui operação mercantil e, portanto, não se
subsume
à hipótese de incidência do ICMS.

No caso concreto, a embargante demonstrou que as operações eram de remessa para demonstração, com emissão de notas fiscais específicas para esta finalidade, prevendo o retorno das mercadorias ao estabelecimento de origem, o que de fato ocorreu, conforme comprovado pelas notas fiscais de retorno (Retorno NF.89, Retorno NF.94, Retorno NF.91, Retorno NF.92, Retorno NF.76, Retorno NF.85, Retorno NF.98 e diversas outras listadas nos autos
Ids 32876397 e seguintes
).

O Estado argumenta que o descumprimento de obrigação acessória pela embargante
,
consistente na suposta ausência de registro da Nota Fiscal de Entrada (NFI) no Sistema de Informações de Notas Fiscais de Saída
,
teria o condão de transformar uma operação não tributável em fato gerador do ICMS.

Esta tese é juridicamente insustentável.

A alegação do Fisco representa flagrante violação ao princípio da estrita legalidade tributária (art. 150, I, da CF), que veda a cobrança de tributo sem lei que o estabeleça.

Obrigações acessórias são deveres instrumentais impostos ao contribuinte para facilitar a fiscalização e a arrecadação dos tributos (art. 113, § 2º, do CTN). O eventual descumprimento de obrigação acessória sujeita o infrator à aplicação de penalidade pecuniária (multa), prevista em lei, mas jamais pode criar obrigação principal (tributo) onde ela não existe.

Como consignou, com maestria, a sentença
Id 312876890
:

"
A alegação do Fisco de que o descumprimento de uma obrigação acessória — no caso, a suposta ausência de registro da Nota Fiscal de Entrada (NFI) no sistema pertinente — teria o poder de convolar uma operação não tributável em fato gerador do ICMS é juridicamente insustentável
.

Tal interpretação viola o princípio da estrita legalidade tributária (art. 150, I, da CF). A sanção para o descumprimento de deveres instrumentais é a aplicação da penalidade pecuniária (multa) prevista em lei, e não a exigência do tributo como se venda houvesse ocorrido. A sanção não pode criar a obrigação principal
."

O art. 3º do CTN é cristalino ao dispor que tributo é prestação pecuniária que "não constitua sanção de ato ilícito". Admitir a tese fazendária seria permitir que o descumprimento de obrigação acessória (ato ilícito administrativo) gerasse a obrigação de pagar o ICMS, transformando o tributo em sanção, em frontal violação ao dispositivo legal.

Nesse sentido, a jurisprudência do STJ:

"TRIBUTÁRIO. ICMS. REGIME DE ESTIMATIVA DECLARADO ILEGAL. MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. MESMO CONTEXTO FÁTICO. IMPOSSIBILIDADE. 1. Declarada a ilegalidade do regime de apuração do tributo principal, não subsistem as penalidades por descumprimento de obrigações acessórias que se refiram ao mesmo contexto fático. 2. Recurso especial provido." (STJ, 2ª Turma, REsp 1.456.648/RS, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
DJe
25.6.2015)

Este Tribunal de Justiça de Mato Grosso já se manifestou
no mesmo
sentido:

"APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS ESTIMATIVA. DECLARAÇÃO DE ILEGALIDADE. MULTAS ACESSÓRIAS. MESMO SUPORTE FÁTICO. IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA. Declarada a ilegalidade do regime de ICMS por estimativa, não há como subsistir a cobrança de multas por infrações acessórias relacionadas ao mesmo contexto fático, sob pena de violação à lógica jurídica e ao princípio da segurança jurídica." (TJMT, Segunda Câmara de Direito Público, Apelação nº 1004562-57.2017.8.11.0041, Rel. Des. Luiz Carlos da Costa, j. 27
.8.
2019)

Ademais, a embargante comprovou que estava obrigada à emissão de Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), e que assim o fez regularmente. Nos termos do art. 216-M, § 1º, I, do Decreto 1944/89 RICMS/MT, os contribuintes obrigados à emissão de NF-e estão dispensados da inserção de informações no Sistema de Informações de Notas Fiscais de Saída e de Outros Documentos Fiscais.

Portanto, sequer houve o alegado descumprimento de obrigação acessória, tornando ainda mais evidente a ilegalidade da cobrança.

Diante de todo o exposto, mantenho integralmente o reconhecimento da inexigibilidade do ICMS sobre as operações de remessa para demonstração, por ausência de fato gerador do imposto.

Ante o exposto,
NEGO PROVIMENTO
à apelação.

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 18/11/2025