Tribunal: TJMT
Processo: 1016095-16.2022.8.11.0041
Relator(a): MARIA APARECIDA RIBEIRO
Órgão julgador: MARIA APARECIDA RIBEIRO
Órgão colegiado: Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2023-10-30
Data de publicação: 2023-11-09

Ementa:

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1016095-16.2022.8.11.0041
Classe:

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL (1728)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias]
Relator:
Des(a).
MARIA APARECIDA RIBEIRO

Turma Julgadora:

[DES(A). MARIA APARECIDA RIBEIRO, DES(A). HELENA MARIA BEZERRA RAMOS, DES(A). MARCIO VIDAL]

Parte(s):

[DROGARIA FS LTDA - CNPJ: 11.719.795/0001-09 (APELADO), MARCELO MORENO DA SILVEIRA - CPF: 174.803.338-70 (ADVOGADO), DROGARIA FS LTDA - CNPJ: 11.719.795/0003-70 (APELADO), DROGARIA FS LTDA - CNPJ: 11.719.795/0004-51 (APELADO), DROGARIA FS LTDA - CNPJ: 11.719.795/0005-32 (APELADO), Ilmo. Sr. Secretário Adjunto de Administração Fazendária do Mato Grosso (APELANTE), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELANTE), CASA CIVIL DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0007-30 (REPRESENTANTE), ESTADO DO MATO GROSSO - FAZENDA PÚBLICA DO ESTADO DO MATO GROSSO (TERCEIRO INTERESSADO), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0020-07 (APELANTE), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0020-07 (APELADO), DROGARIA FS LTDA - CNPJ: 11.719.795/0005-32 (APELANTE), DROGARIA FS LTDA - CNPJ: 11.719.795/0004-51 (APELANTE), DROGARIA FS LTDA - CNPJ: 11.719.795/0003-70 (APELANTE), DROGARIA FS LTDA - CNPJ: 11.719.795/0001-09 (APELANTE), MARCELO MORENO DA SILVEIRA - CPF: 174.803.338-70 (ADVOGADO), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARCIO VIDAL, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, DESPROVEU O RECURSO.

E M E N T A

REEXAME NECESSÁRIO DE SENTENÇA E RECURSOS DE APELAÇÃO - MANDADO DE SEGURANÇA COM PEDIDO DE LIMINAR – TRIBUTÁRIO – ICMS (DIFAL) – OPERAÇÕES DE VENDAS DE MERCADORIAS/BENS E SERVIÇOS PARA CONSUMIDORES NÃO CONTRIBUINTES DE ICMS – ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE DA COBRANÇA – AUSÊNCIA DE LEI COMPLEMENTAR REGULAMENTADORA – MATÉRIA ANALISADA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL – ADI 5469 E RE 1287019/DF, COM REPERCUSSÃO GERAL (TEMA 1.093) – MODULAÇÃO DOS EFEITOS – LEI COMPLEMENTAR FEDERAL N. 190/2022, PUBLICADA EM 05 DE JANEIRO DE 2022 – PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE DE EXERCÍCIO QUE DEVE SER OBSERVADO – CLÁUSULA PÉTREA – EXIGÊNCIA DA EXAÇÃO QUE SÓ PODERÁ SER FEITA A PARTIR DO ANO SUBSEQUENTE (JANEIRO DE 2023) – RECURSO DA IMPETRANTE PROVIDO – RECURSO DO ENTE PÚBLICO FISCALIZADOR DESPROVIDO – SENTENÇA REEXAMINADA RETIFICADA PARCIALMENTE.

1 – Segundo entendimento externado pelo Supremo Tribunal Federal na ADI n. 5469 MC/DF e no RE n. 1287019/DF (Tema 1.093), é ilegal e inconstitucional a cobrança de diferencial de alíquota nas operações interestaduais de vendas de mercadorias/bens e serviços para destinatários que não sejam contribuintes de ICMS antes da edição de lei complementar regulamentadora da matéria.

2 – Em respeito à regra da anterioridade de exercício, que é direito fundamental inalienável do contribuinte, a tributação só poderá iniciar a partir do exercício financeiro imediatamente posterior à lei instituidora do tributo. Assim, como a lei complementar federal somente foi publicada em 05/01/2022, a exigência do ICMS-DIFAL só pode ser efetivamente exigida pelo Ente Público Fazendário a partir de 1º/01/2023.

3 – Recurso do Estado de Mato Grosso desprovido. Recurso da impetrante provido. Sentença em reexame retificada parcialmente.

R E L A T Ó R I O

Trata-se de hipótese de reexame necessário e recursos voluntários apresentados por ambos os demandantes, cada qual se insurgindo contra a sentença proferida pelo Juízo da Quarta Vara Especializada de Fazenda Pública desta Comarca e Capital do Estado de Mato Grosso, nos autos de Mandado de Segurança n. 1016095-16.2022.8.11,0041, ajuizado pela empresa DROGARIA FS LTDA. em desfavor do ESTADO DE MATO GROSSO por ato supostamente ilegal atribuído ao SECRETÁRIO ADJUNTO DA RECEITA PÚBLICA e ao SUPERINTENDENTE ADJUNTO DE FISCALIZAÇÃO, com o desiderato de impedir que o Fisco Estadual prossiga na exigência do recolhimento do DIFAL (Diferencial de Alíquota) nas operações de circulação interestadual de mercadorias destinadas a consumidor final não contribuinte do ICMS, em razão da ilegalidade e inconstitucionalidade da exigência nos períodos assinalados na exordial (1º/01/2022 a 31/12/2022), cuja decisão foi conclusiva pela procedência parcial dos pedidos e concessão em parte da ordem mandamental, nos seguintes termos:

Ante ao exposto, este Juízo CONCEDE PARCIALMENTE A ORDEM pleiteada para determinar as autoridades Impetradas que se abstenham de exigir o ICMS-DIFAL nas operações de venda de mercadorias, realizadas pela Impetrante para consumidores finais localizados no Estado de Mato Grosso, até o início da vigência da Lei Complementar n. 190/2022.

Por consequência, julgo extinto o processo, com resolução de mérito, nos termos do art. 487, I, do CPC.

Em apertada síntese, a impetrante almeja que o recolhimento do DIFAL seja exigido apenas a partir de 1º de janeiro do corrente ano, em conformidade com o artigo art. 150, III, “b”, da CF e com o art. 3º da LC n. 190/2022, alínea “c”, que dispõem sobre a observância da anterioridade nonagesimal e de exercício e, ainda, com o entendimento externado pelo Supremo Tribunal Federal na ADI 5469 e no RE 1287019/DF - Tema 1.093
(Id. 166726213).

Por sua vez, a FAZENDA PÚBLICA ESTADUAL, representada pelo Procurador-Geral do Estado, Dr. Carlos Alberto Bueno, ao prestar as informações necessárias, em longo arrazoado, defende que a Lei Complementar n. 190/2022 veio conferir normas gerais à tributação anteriormente existente sobre a questão (Lei n. 10.337/2015), garantida por convênio entre as Unidades Federativas, e que a confirmação por ela dada não teria o condão de implicar impacto financeiro aos contribuintes, fato que, por si só, afastaria a tese albergada pela impetrante, de obediência à regra da anterioridade, tanto nonagesimal como de exercício.

Assim, depois de expor suas razões, deprecou pelo indeferimento da liminar e, no mérito, pela denegação da segurança perquirida, para que seja reconhecida a legalidade da cobrança da DIFAL, nos termos ditados pela Lei Complementar 87/86, arts. 4º e 24-A (Lei Kandir) nela inseridos pela LC 190/2022. Nesse diapasão, pleiteia seja declarada inconstitucional qualquer interpretação da parte final do art. 3º da LC 190/2022 que venha a determinar, à hipótese em julgamento, a aplicabilidade da tese da anterioridade nonagesimal e anual, já que a eficácia da lei estadual mato-grossense, Lei n. 10.337/2015, deu-se na data de sua publicação, ou seja, 16/11/2015.

Subsidiariamente,
registra que deve ser observado apenas o prazo a que aduz o princípio da anterioridade nonagesimal, equivalente a 90 dias de
vacatio legis,
de modo que a tributação deve ser considerada legal a partir de 5/04/2022.

Ao final, requereu a denegação da segurança objeto do
mandamus
e sua consequente extinção, nos termos do art. 487, III, do CPC
(Id. 172060161).

Sobreveio sentença em que o togado singular CONCEDEU PARCIALMENTE a segurança perquirida no
writ
para assegurar à empresa impetrante que a autoridade impetrada não promova qualquer tipo de atividade de exação relacionada ao Diferencial de Alíquota - ICMS-DIFAL sobre operações interestaduais de circulação de mercadorias que tenham como destinatário consumidor final não contribuinte de ICMS no interstício de 2022 (1º de janeiro de 2022 a 31/12/2022), podendo ser cobrada a partir de então (1º1/2023) pelo Ente Público Fazendário.

Inconformado com a prestação jurisdicional de primeira instância, o ESTADO DE MATO GROSSO submete a matéria a este Sodalício via apelação cível, oportunidade em que reforça os argumentos externados na peça defensiva, implorando pelo provimento do recurso e a inversão da sentença a seu favor mediante a denegação da ordem
ou, subsidiariamente, seja observado apenas o princípio da anterioridade nonagesimal
(Id. 166726229).

Por sua vez, a impetrante também insurge contra a decisão de primeiro grau, no ponto em que lhe foi desfavorável, ou seja, no que se refere ao não reconhecimento da ilegalidade e inconstitucionalidade da cobrança do ICMS-DIFAL durante todo o ano de 2022, ou seja, no período compreendido entre 1º de janeiro de 2022 a 31 de dezembro de 2022. (Id. 166726230).

Recursos apresentados tempestivamente (Id.166726232).

Recurso do Ente Público isento de preparo por força de lei. Não obstante a isenção de custas, dada a natureza da ação, a impetrante recolheu as custas de preparo (Id. 167289161).

Convocada a se pronunciar nos autos, a douta Procuradoria-Geral de Justiça, neste ato representado pela Procuradora de Justiça, Doutora Dalva Maria de Jesus Almeida, manifesta pelo provimento parcial de ambos os apelos (Id. 173577198).

Após, vieram-me os autos conclusos por distribuição regimental.

É a súmula do recurso.

V O T O R E L A T O R

Como restou relatado, cuida-se de reexame necessário e recursos voluntários promovidos pelas partes envolvidas no litígio, cada qual se insurgindo contra a decisão de primeiro grau, da lavra do Juízo da Quarta Vara Especializada de Fazenda Pública desta Comarca e Capital do Estado de Mato Grosso, nos pontos em que lhes foram desfavoráveis.

O togado singular, em suma, CONCEDEU PARCIALMENTE A SEGURANÇA pleiteada pela impetrante, DROGARIA FS LTDA, determinando que a autoridade coatora se abstenha de cobrar ICMS-DIFAL incidente sobre operações de circulação interestadual de mercadorias que tenham como destinatário consumidor final não contribuinte, considerado o interstício de 2022 (1º/01/2022 a 31/12/2022), bem como sobre o FECP – Fundo de Erradicação à Pobreza durante o mesmo período, cuja ilegalidade da cobrança foi objeto de decisão pelo Supremo Tribunal Federal no RE 1.287.019/DF (Tema 1.093) e na ADI n. 5469, sob a fundamentação de ausência de lei regulamentadora.

Analiso o acerto ou não do ato sentencial.

Primeiramente, faço consignar que a malha documental carreada aos autos apresenta-se suficiente para possibilitar o exame da pretensão posta na via mandamental eleita, bem como pra identificar o ato coator que a impetrante visa combater, tidos como ofensivo a direito líquido e certo, até porque cuida-se de regras de cunho nacional e estadual sobre a hipótese de incidência de Diferencial de Alíquota – DIFAL e de princípios que regem o Direito Tributário, incidentes ou não à celeuma submetida no
mandamus,
fato que torna fácil concluir que não se trata de inadequação da via eleita.

Assim, continuando a análise da hipótese concreta, tem-se que o ilustre magistrado sentenciante, após analisar as provas catalogadas com a inicial mandamental, acolheu as alegações externadas na peça madrugadora do
writ
para reconhecer a ilegalidade e inconstitucionalidade do ato perpetrado pela administração, que, sem respeito às limitações do poder estatal de tributar, com embasamento na EC 87/2015, instituiu cobrança de ICMS- DIFAL nas operações interestaduais de circulação de mercadorias, bens e serviços diretamente a consumidor final não contribuinte de ICMS, cuja cobrança, na forma instituída pelo Ente Público Fazendário, tornou-se inadmissível por ausência de norma geral a amparar a exação.

Entendeu o ilustre magistrado, em ressonância com o entendimento que vem sendo adotado por este Sodalício, que não pode a Administração Tributária Estadual estabelecer, por meio de norma infralegal, critérios especiais de tributação, cuja competência é reservada exclusivamente à lei complementar apta a regulamentar a matéria e permitir ao FISCO realizar a cobrança.

Fazendo um retrospecto da instituição de referido imposto (DIFAL), percebe-se que sua instituição teve origem na crescente aquisição de bens, mercadorias e serviços,
via internet
, nascendo a necessidade de criação de normas que pudessem regulamentar a cobrança da DIFAL – Diferencial de Alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual da operação destinada ao consumidor final não contribuinte.

Diante desse cenário, regulamentando a matéria, foi promulgada a EC n. 87/2015 e, a nível infraconstitucional, a questão foi regulamentada pelo Convênio 93/2015.

Faço consignar, porque importante ao deslinde da controvérsia, que depois da edição do Convênio 93/2015/CONFAZ, especialmente em face das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona, iniciou-se uma maratona no sentido de demonstrar a ilegalidade e inconstitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota nas operações interestaduais de venda de mercadorias/bens e serviços para destinatários que não sejam contribuintes de ICMS.

A questão foi submetida aos Tribunais Superiores, por via da Ação Direta de Inconstitucionalidade n. 5469 MC/DF e do Recurso Extraordinário n. 1287019/DF, com repercussão geral reconhecida (Tema n. 1093), em cujo julgamento proferido por videoconferência, em 24/02/2021, restou firmada a tese de que “
a cobrança da diferença de alíquota alusiva ao ICMS, conforme introduzida pela EC 87/15, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”
e, consequentemente, declarada a inconstitucionalidade formal das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do Convênio ICMS n. 93/2015/CONFAZ, por invasão de campo próprio de lei complementar federal.

Ocorre que atendendo à exigência constitucional e visando à regulamentação da cobrança da DIFAL, o Estado de Mato Grosso, logo após a promulgação da EC 87/2015, disciplinou a matéria através da Lei estadual n. 10.337/2015. Ao depois, em conformidade com o entendimento externado pelo Supremo Tribunal Federal, foi editada pelo Legislativo Federal a Lei Complementar Federal n. 190/2022, ficando a celeuma em torno da questão a ser dirimida no campo da eficácia.

Nesse ponto, o Fisco Estadual, ao fundamento de que por não se tratar de hipótese de criação ou majoração de um novo tributo, já que a DIFAL já era prevista na Lei estadual n. 10337/2015, e apenas foi regulamentada sua cobrança pela LC 190/2022, pretendeu dar início à cobrança de imediato.

A Suprema Corte modulou os efeitos das decisões proferidas nos dois processos (ADI 5469 e RE n. 1.287.019 – Tema 1.093) nas hipóteses da
cláusula nona
do Convênio (contribuintes inscritos no Simples Nacional), inicialmente, a partir da decisão que concedeu medida cautelar nos autos da ADI 5.464/DF (fevereiro de 2016). Para os demais casos, cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio 93/2015, os efeitos foram modulados a partir do ano de 2022, exercício financeiro seguinte à data do julgamento,
ressalvando as hipóteses em que a ação originária houver sido ajuizada em data pretérita ao julgamento do tema de repercussão geral.

Objeto de agravo interno interposto nos autos da ADI n. 5469 MC/DF, a Suprema Corte firmou os efeitos da decisão, esclarecendo que passariam a fluir com a publicação da ata da sessão de julgamento do tema de repercussão geral, que ocorreu em 25/05/2021, de modo que o espírito dos julgadores, ao que tudo indica, foi fixar entendimento de que deve ser considerada
“ação em curso”
as demandas protocolizadas até essa data.

Como o Supremo Tribunal Federal considerou ser indevida a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações que envolvam transação com consumidor final não contribuinte, cuja fundamentação assenta-se na falta de lei complementar regulamentadora e, ao mesmo tempo, garantiu aos Estados a cobrança de referido imposto, mesmo sem a existência de lei, até dezembro do ano de 2021, para que os mesmos não ficassem sem a importante arrecadação a partir do ano subsequente, o Legislativo Federal editou a Lei Complementar n. 190/2022.

Para o deslinde da controvérsia, então, deve ser levada em consideração a data de 05 de janeiro de 2022, em que foi publicada a Lei Complementar federal n. 190/2022, disciplinadora de normas gerais e garantidora da cobrança pelo Fisco do Diferencial de Alíquota (ICMS-DIFAL) incidente sobre operações de circulação interestadual de mercadorias/bens e serviços tendo como destinatário consumidor final não contribuinte.

Reputo importante trazer à colação o artigo 3º de referida lei que, apesar de literal e extremamente esclarecedor, acabou por ocasionar algumas controvérsias entre o Ente Público Fazendário e os contribuintes no que condiz aos princípios da anterioridade nonagesimal e da anterioridade do exercício financeiro seguinte, pois, nesse caso, os efeitos da lei passariam a ter eficácia no ano financeiro seguinte ao de sua publicação –
in verbis:

Art. 3º da LC 190/2022 – Esta Lei Complementar entre em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de seus efeitos, o disposto na alínea e do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.

Não obstante essa relatora entenda perfeitamente as alegações do Fisco Estadual, especialmente quanto à perda da arrecadação e do prejuízo que a coletividade possa vir a suportar na hipótese da não aplicação imediata da Lei Complementar federal n. 190/2022, não se pode deixar de levar em consideração os princípios da anterioridade nonagesimal e da anterioridade do exercício financeiro, introduzidos na Cártula Fundamental como cláusula pétrea, artigo 150, III, “b”, que trazem em seu bojo que a lei que cria ou aumenta tributos, salvo exceções constitucionalmente previstas, deve ser publicada no ano anterior ao início da cobrança do tributo a que se refere.

Nesse ponto, cito trecho do judicioso parecer ministerial trazido à colação pelo Procurador de Justiça Luiz Eduardo Martins Jacob em outras oportunidades, entendimento do qual compartilho integralmente: “...
sabe-se que o princípio da anterioridade é uma cláusula pétrea, i.e, é direito fundamental limitador do poder de reforma da Constituição (v. o teor da famigerada ADI n. 939-7/DF, que reconhece o catálogo de direitos constitucionais do contribuinte e limites à tributação como integrante do sistema de direitos fundamentais, ao lado dos direitos individuais, sociais e coletivos). Dessa maneira, tais dispositivos apenas podem ser alterados, irrefragavelmente, por atuação do Poder Constituinte Derivado Reformador, a fim de que sejam reconhecidas exceções legítimas a sua aplicação, preservado o núcleo essencial do direito fundamental...”.

Nesse contexto, o princípio da anterioridade no direito tributário está intimamente ligado ao princípio da
“não surpresa tributária”,
evitando que os contribuintes sejam surpreendidos com as novas cobranças sem terem tido tempo suficiente para melhor conhecer a nova legislação e, em função dela, poderem programar-se, pois, empresários ou não, necessitam de planejamento para dar continuidade às suas atividades e empreendimentos, assim como para controle do orçamento familiar.

A respeito do tema, Hugo de Brito nos dá o seguinte magistério,
in verbis
:

“A lei fiscal há de ser anterior ao exercício financeiro em que o Estado arrecada o tributo. Com isto e possibilita o planejamento anual das atividades econômicas, sem o inconveniente da insegurança, pela incerteza quanto ao ônus tributário a ser considerado”.

Diante desse cenário, estou convicta, tal como entendeu o ilustre magistrado sentenciante, de que deve ser reconhecida a ilegalidade na cobrança do Diferencial de Alíquota do ICMS – DIFAL nas operações interestaduais de venda de mercadorias/bens e serviços a destinatários não contribuintes do ICMS no período constante na peça madrugadora, ou seja, de 1º de janeiro a 31 de dezembro de 2022, quando, então, no dia subsequente, estará legalizada a cobrança pelo FISCO Estadual, nos termos da Lei Complementar federal n. 190/2022.

Abro aqui um parêntese, até para evitar futuros embargos declaratórios, como tem ocorrido, que uma lei só entra em vigor quando ela produz efeitos de cumprimento obrigatório por todos os indivíduos. É o que Caio Mário chama de “
faculdade impositiva da lei ou o que os juristas denominam eficácia jurídica”.

Nestes termos, como restou amplamente analisado, a LC n. 190/2022, por se tratar de norma tributária, passou a ter plena vigência depois de obedecido o princípio da anterioridade de exercício financeiro, ou seja, em 1º de janeiro de 2023.

Diante do exposto, CONHEÇO dos recursos interpostos pelo ESTADO DE MATO GROSSO e pela empresa DROGARIA FS LTDA, porque ultrapassados os requisitos de procedibilidade recursal, e, no mérito, reporto-me à fundamentação supramencionada para NEGAR PROVIMENTO ao recurso promovido pelo Ente Público Fiscalizador e DAR PROVIMENTO ao recurso interposto pela impetrante, retificando parcialmente a sentença submetida ao reexame necessário de sentença para declarar a ilegalidade da cobrança do ICMS DIFAL durante todo o ano de 2022 (1º de janeiro a 31 de dezembro de 2022), em homenagem ao indispensável princípio da anterioridade de exercício financeiro.

É como expresso o meu voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 30/10/2023