Tribunal: TJMT
Processo: 1004490-02.2022.8.11.0000
Relator(a): ANTONIO VELOSO PELEJA JUNIOR
Órgão julgador: ANTONIO VELOSO PELEJA JUNIOR
Órgão colegiado: Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2022-12-13
Data de publicação: 2022-12-19

Ementa:

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1004490-02.2022.8.11.0000
Classe:

AGRAVO DE INSTRUMENTO (202)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias]
Relator:
DR. ANTÔNIO VELOSO PELEJA JÚNIOR

Turma Julgadora:

[DES(A). MARIA APARECIDA FERREIRA FAGO, DES(A). AGAMENON ALCANTARA MORENO JUNIOR, DES(A). ANTONIO VELOSO PELEJA JUNIOR, DES(A). GERARDO HUMBERTO ALVES SILVA JUNIOR, DES(A). HELENA MARIA BEZERRA RAMOS, DES(A). LUIZ CARLOS DA COSTA, DES(A). MARCIO VIDAL, DES(A). MARIA EROTIDES KNEIP, DES(A). MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA]

Parte(s):

[LORENA DIAS GARGAGLIONE - CPF: 013.793.251-02 (ADVOGADO), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0020-07 (AGRAVADO), AGROPECUARIA ROVARIS LTDA - CNPJ: 22.126.406/0001-58 (AGRAVANTE), YENDIS RODRIGUES COSTA - CPF: 036.856.821-05 (ADVOGADO), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (AGRAVADO)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARIA EROTIDES KNEIP, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, DESPROVEU O RECURSO, NOS TERMOS DO VOTO DO RELATOR.

E M E N T A

AGRAVO DE INSTRUMENTO — DIREITO TRIBUTÁRIO — AÇÃO DECLARATÓRIA ICMS — ISENÇÃO — ARTIGO 155, § 2, X, “
a
”, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL — TRANSPORTE DE MERCADORIAS DESTINADAS À EXPORTAÇÃO — CUMPRIMENTO DOS DEVERES INSTRUMENTAIS DESCRITOS NO ARTIGO 3º, § 1º, I, a, b e §§ 2º, 3º e 5º DO RICMS VIGENTE À ÉPOCA, DECRETO Nº 1.262/17 — NÃO COMPROVAÇÃO — TUTELA PROVISÓRIA DE URGÊNCIA — DEFERIMENTO — IMPOSSIBILIDADE — REQUISITOS AUTORIZADORES — INEXISTÊNCIA — RECURSO NÃO PROVIDO.

1. Para fazer jus ao benefício da isenção do ICMS prevista no artigo 155, § 2º, X, “a”, da Constituição Federal, necessário o cumprimento dos deveres instrumentais descritos na Lei Estadual de regência para efetiva comprovação do transporte final de mercadorias destinadas à exportação.

2. Uma vez não comprovado o cumprimento das disposições legais exigidas, não é possível reconhecer o direito à isenção, tampouco determinar à Administração o credenciamento da empresa no Regime
Especial de Controle e Fiscalização, cujo objetivo é
acompanhar a movimentação das respectivas mercadorias até a sua efetiva exportação e de verificar o cumprimento das correspondentes obrigações tributárias.

3. Ausentes os requisitos autorizadores da concessão de tutela provisória de urgência (artigo 300, Código de Processo Civil), não é possível o seu deferimento.

R E L A T Ó R I O

Egrégia Câmara:

Trata-se de recurso agravo de instrumento, com pedido de antecipação de tutela da pretensão recursal, interposto por
AGROPECUÁRIA ROVARIS LTDA
. contra a decisão proferida pelo Juízo da Vara Única da Comarca de Nova Ubiratã que, nos autos da ação declaratória nº 1000083-20.2022.811.0107, proposta pela recorrente em desfavor do
ESTADO DE MATO GROSSO
, indeferiu o pedido liminar formulado na inicial, consubstanciado na determinação para que o requerido reconheça como cumprido todos os requisitos necessários à concessão do credenciamento da agravante no Regime Especial de Controle e Fiscalização, bem como se abstenha de exigir a comprovação do histórico de operações de exportação e de recolhimento do ICMS.

A agravante relata que, objetivando dar início às operações de exportação de seus produtos, requereu junto à Coordenadoria de Cadastro e Domicílio Tributário Eletrônico – CCAT, da Secretaria de Estado de Fazenda de Mato Grosso, seu credenciamento no Regime Especial de Controle e Fiscalização, conforme Decreto Estadual n. 1.262/2017. No entanto, teve seu pedido indeferido pela autoridade fazendária, por ausência de comprovação de histórico de operações de exportação nos 12 (doze) meses imediatamente anteriores ao mês do requerimento, bem como por ausência de apresentação de recolhimento de ICMS nos últimos 12 (doze) meses.

Argumenta que, não obstante a inconstitucionalidade das aludidas exigências, ao propor ação declaratória com pedido de tutela de urgência, o Juízo de Primeira Instância indeferiu o pedido liminar, decisão esta que, segundo a recorrente, merece ser reformada.

Discorre que “
as exigências acima colacionadas e dispostas no §3º, inciso IV e §4º, do Art. 4º do Decreto Estadual nº. 1.262/2017, constituem elementos impeditivos ao credenciamento da Agravante, uma vez que o seu cumprimento mostra-se impossível, haja vista que a Agravante não possui histórico de exportação dos últimos 12 (dose) meses, visto que pretende dar início as citadas operações após o deferimento do citado cadastramento, de modo que, não tendo realizado nenhuma operação de exportação ou equiparada a esta desde sua criação, não pode atender ao requisito constante no art. 4º, §3º, IV, do citado normativo
.”

No mesmo sentido, assevera que “
considerando que grande parcela de suas operações de venda de grãos conta com o diferimento do recolhimento do ICMS, igualmente não possui condições de atender ao disposto no §4º, do art. 4º, do Decreto nº 1262/2017, que estabelece a comprovação de recolhimento mensal de ICMS, pelo período de 12 (doze) meses antecedentes ao pedido, com média de 400 (quatrocentos) UPF/MT
”.

Pontua, também, que “
não suficientes tais exigências não serem passíveis de cumprimento pela Agravante, o que por si só já fere princípios basilares do Estado Democrático de Direito – Princípio da Livre Iniciativa (Art. 170 da Constituição Federal), Ordem Econômica e Livre Concorrência, é certo que os requisitos em questão confrontam diretamente a imunidade constitucionalmente expressa, disposta no art. 155, §2º, X ‘a’, o qual prevê ser imune à tributação do ICMS às operações de exportação ou a elas equiparadas
”.

Arremata que “
a Secretaria de Fazenda do Estado de Mato Grosso, violou gravosamente os princípios da Ordem Econômica, Livre Concorrência e Livre Atividade Econômica, bem como imunidade constitucionalmente expressa, ao não conceder a contribuinte credenciamento ao Regime Especial de Exportação, previsto no Decreto nº 1.262/2017, sob o fundamento de não preenchimento dos requisitos dispostos no §3º, inciso IV, e §4º, do art. 4º, do Decreto nº 1.262/2017
”.

Ao final, defende a presença dos requisitos necessários para a concessão da medida em caráter liminar no presente recurso, diante da evidente probabilidade do direito invocado e do perigo de dano à agravante até que sobrevenha decisão de mérito definitiva, porquanto “
caso não esteja credenciada no referido regime especial a contribuinte estará sujeita ao recolhimento de ICMS na saída das mercadorias de seu estabelecimento e caso não o faça estará sujeita ao lançamento de débitos tributários no seu conta corrente, bem como, estará sujeita a lavratura de penalidades por suposto descumprimento de obrigação acessória
”.

Pautada nestes fundamentos, postula pelo deferimento da antecipação de tutela no presente recurso “
a fim de determinar que o Estado de Mato Grosso reconheça como cumpridos todos os requisitos necessários a concessão do credenciamento, visto que todos requisitos necessários ao credenciamento encontram-se cumpridos, quais sejam: 1) envio de requerimento via e-process, encaminhado à CCAT/SUIRP, 2) apresentação de CND, 3) comprovante de registro no SISCOMEX, 4) envio de opção ao recolhimento de FETHAB/IAGRO, vide E-Process 5907607/2021; bem como se abstenha de exigir da Requerente: (4) a comprovação de histórico de operações de exportação ou de operação a ela equiparada nos 12 (doze) meses imediatamente anteriores ao mês do requerimento de credenciamento, seja (5) a apresentação de recolhimento de ICMS nos últimos 12 (doze) meses-calendário imediatamente anteriores ao mês do requerimento de credenciamento, com média mensal de 400 (quatrocentas) UPF/MT, como condição para a obtenção, manutenção e renovação do credenciamento ao Regime Especial de Controle e Fiscalização, previsto no Decreto n° 1262/2017 e como consequência o enquadramento no Regime Especial de Controle e Fiscalização por força do art. 155 da CF e Lei 7.098/98
”.

No mérito, pugna o provimento do presente agravo de instrumento, a fim de ver reformada a decisão vergastada.

O
pedido de antecipação de tutela da pretensão recursal foi deferido (Id. 121592540).

Contrarrazões pelo desprovimento do recurso (Id. 127343201).

A Procuradoria-Geral de Justiça se abstém de manifestar sobre o mérito (Id. 128403670).

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

Egrégia Câmara:

Conforme relatado, trata-se de recurso agravo de instrumento, com pedido de antecipação de tutela da pretensão recursal, interposto por
AGROPECUÁRIA ROVARIS LTDA
. contra a decisão proferida pelo Juízo da Vara Única da Comarca de Nova Ubiratã/MT, que, nos autos da ação declaratória nº 1000083-20.2022.811.0107, proposta pela recorrente em desfavor do
ESTADO DE MATO GROSSO
, indeferiu o pedido de liminar formulado na inicial, consubstanciado na determinação para que o requerido reconheça como cumprido todos os requisitos necessários à concessão do credenciamento da agravante no Regime Especial de Controle e Fiscalização, bem como se abstenha de exigir a comprovação do histórico de operações de exportação e de recolhimento do ICMS.

Eis, no ponto de interesse, o teor da decisão:

“(...) Ressai dos autos que a parte autora pretende ingressar no ramo de exportação de produtos e, a rigor do Decreto Estadual n.º 1.262/2017, requereu o seu credenciamento no Regime Especial de Controle e Fiscalização de Exportação.

O pedido, no entanto, restou indeferido em âmbito administrativo, ao fundamento da ausência de comprovação de histórico de operações de exportação nos 12 (doze) meses imediatamente anteriores ao mês do requerimento de credenciamento e de recolhimento de ICMS nos últimos 12 (doze) meses calendário, com média mensal de 400 (quatrocentas) UPF/MT.

Pois bem. Em detida análise ao conjunto probatório, constata-se que o indeferimento administrativo está fundamentado na ausência dos requisitos previstos no art. 4º, § 3º, inciso IV e § 4º, do Decreto nº 1.262/2017:

‘§ 3° Não se concederá o credenciamento de que trata este artigo quando: (...)

IV - o interessado não comprovar que há histórico de registros nos sistemas eletrônicos fazendários de realização de operações de exportação e/ou equiparadas de mercadoria arrolada nos incisos do § 3° do artigo 1°, para a respectiva inscrição estadual, nos 12 (doze) meses-calendário, imediatamente anteriores ao mês do requerimento.

(Acrescentado pelo Dec. 1.600/18).

§ 4° Na hipótese em que o interessado não dispuser de histórico de operações de exportações, na forma do prevista no inciso IV do § 3° deste artigo, deverá apresentar recolhimento de ICMS nos últimos 12 (doze) meses-calendário, imediatamente anteriores ao do pedido, com média mensal de 400 (quatrocentas) UPF/MT, considerando o valor vigente na data do requerimento’. (Acrescentado pelo Dec. 1.600/18)

Nesse aspecto, em juízo de cognição sumária, não se verifica qualquer ato ilegal e/ou inconstitucional praticado pela Administração ao estabelecer obrigação acessória por meio de decreto com fins fiscalizatórios, porquanto a legislação tributária não se limita aos atos formalmente considerados leis, também compreendendo decretos e normas complementares que versem no todo ou em parte sobre tributos (art. 96/CTN).

Segundo dispõe o CTN em seu art. 113, a obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, no interesse da arrecadação ou fiscalização dos tributos, enquanto sua relevância está averbada no § 3º do referido art.:

‘A obrigação acessória, pelo simples fato de sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente a penalidade pecuniária’.

Embora se debata o poder da administração em estabelecer obrigações acessórias mediante decreto sem violar ao princípio da reserva legal, ao analisar caso assemelhado, o STJ entendeu que regras previstas em Decreto Estadual para

cumprimento de obrigações acessórias, por si só, não ofendem a Constituição Federal. Nesse sentido: Ag. Int. no RMS 53001 - STJ 1ª Turma Relatora Min. Regina Helena Costa, Dje 22.5.2017.

(...)

Ante o exposto, INDEFIRO o pedido de tutela de urgência.

CITE-SE a parte requerida.

Face à natureza da demanda, deixo de designar audiência de conciliação. (...)”. (Id. 77547990 – fls. 1/8).

De início, anoto que, por se tratar de agravo de instrumento, a análise do recurso deve limitar-se à verificação do acerto ou desacerto da decisão que indeferiu o pedido de tutela provisória de urgência, para determinar à Administração que defira o pedido administrativo da agravante e proceda o seu credenciamento no Regime Especial de Controle e Fiscalização de Exportação.

Extrai-se dos autos que a agravante Agropecuária Rovaris Ltda propôs ação declaratória com pedido de tutela urgência em face do Estado de Mato Grosso, tendo em vista o indeferimento de seu pedido de credenciamento ao Regime Especial de Controle e Fiscalização das Operações com Fins de Exportação (Decreto Estadual nº 1.262/2017)
.

Tem-se que o indeferimento administrativo se deu pela ausência de atendimento aos requisitos previstos no art. 4º, § 3º, IV, e artigo 4º, § 4º, do Decreto nº 1.262/2017, sendo esta a se
guinte razão para o seu indeferimento:

“(...) O pedido, contendo a identificação do requerente, bem como dos estabelecimentos deste Estado, matriz e/ou filial (is), que deverão ser beneficiados pelo tratamento disciplinado neste decreto, será instruído com os seguintes documentos
:

(...)

ARTIGO 4º, § 3º, IV, DO DECRETO 1.262/2017 (HISTÓRICO DE OPERAÇÕES EXPORTAÇÃO)

O requerente possui histórico de operações de exportação nos 12 (doze) meses imediatamente anteriores ao mês do requerimento?

Existência de registros nos sistemas eletrônicos fazendários de realização de operações de exportação e/ou equiparadas de mercadoria arrolada nos incisos do § 3º do artigo 1º e § 1º do artigo 3º-A, para a respectiva inscrição estadual, nos 12 (doze) meses-calendário, imediatamente anteriores ao mês do requerimento.

SITUAÇÃO: NÃO ATENDIDO

ARTIGO 4º, § 4º, DO DECRETO 1.262/2017 (COMPROVAR 400 UPF/MÊS)

Na hipótese em que o interessado não dispuser de histórico de operações de exportação, na forma prevista no inciso IV do § 3º deste artigo, deverá apresentar RECOLHIMENTO de ICMS nos últimos 12 (doze) meses-calendário, imediatamente anteriores ao do pedido, com média mensal de 400 (quatrocentas) UPF/MT, considerando o valor vigente na data do requerimento (§ 4º do art. 4 – não se aplica em relação ao destinatário estabelecido em outra UF)

SITUAÇÃO: NÃO ATENDIDO
.

(...)

Assim, após análise destes autos, constatamos que não cumpriu com os requisitos mínimos e necessários para o pedido de credenciamento nos termos do artigo
4º, § 3º, IV, e artigo 4º, § 4º, do Decreto nº 1.262/2017, deste modo, somos pelo INDEFERIMENTO, a requerente está em desconformidade com o que determina a Legislação pertinente.

Cuiabá, 21 de janeiro de 2022.
(...)". (Id. 121161489, fls. 4). (destaquei)

Isto é, o exame está no suposto descumprimento de um dever instrumental pela empresa contribuinte, exigido no Decreto do Estado de Mato Grosso nº 1.262/2017, que “
dispõe sobre o Regime Especial de Controle e Fiscalização, relativo às operações de exportação e de saídas com o fim específico de exportação, incluídas as remessas destinadas à formação de lote, e dá outras providências
”, em seus artigos 1º, 2º, § 1º e 3º e 10:

“
Art. 1º Este decreto dispõe sobre obrigações a serem cumpridas por estabelecimentos localizados no território mato-grossense que realizarem as seguintes operações:

I - saídas com o fim específico de exportação para o exterior do País, amparadas pela não incidência, destinadas a:

a) empresa comercial exportadora, inclusive trading;

b) outro estabelecimento do próprio contribuinte remetente, pelo qual a exportação deverá ser efetuada;

c) armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro;

II - remessas destinadas à formação de lote em porto de embarque localizado neste ou em outro Estado, com suspensão da cobrança do imposto, para o fim específico de exportação para o exterior do País;

III - saídas decorrentes de exportação realizada diretamente pelo remetente, incluídas as que ocorrerem por divisas internacionais de outras unidades da Federação.

(...)

Art. 2º
Fica instituído o Regime Especial de Controle e Fiscalização das Operações com Fins de Exportação, consistente na permissão para a realização, bem como no controle fiscal e específico, das operações a que se refere o art. 1°, com o objetivo de acompanhar a movimentação das respectivas mercadorias até a sua efetiva exportação e de verificar o cumprimento das correspondentes obrigações tributárias.

(...)

§ 1°
Para obtenção da permissão exigida no caput deste artigo, o interessado deverá credenciar-se junto à Secretaria de Estado de Fazenda, mediante atendimento às disposições deste decreto, em especial, às do art. 3°.

(...)

Art. 3°
O estabelecimento deste Estado interessado na obtenção do regime especial, para realizar remessas das mercadorias arroladas no § 3° do artigo 1°, em hipótese descrita nos incisos do caput do referido artigo, deverá apresentar requerimento, via e-Process, encaminhado à CCAD/SUIRP, com a descrição das operações que pretende realizar e respectivas mercadorias. (Substituída a remissão feita à unidade fazendária pelo Dec. 211/19, com a redação dada pelo Dec. 1.600/18)

(...)

Art. 10
A falta de credenciamento do remetente para o regime especial de que trata este decreto sujeita o estabelecimento que realizar operação descrita no art. 1° ao recolhimento do ICMS no momento da saída das mercadorias
.
”(destaquei)

De fato, a operação de comercialização das mercadorias descritas na CNAE (Classificação Nacional de Atividades Econômicas) da empresa agravante (Arroz, Milho, Feijão e bovinos para corte)
é imune do pagamento de ICMS
, com fundamento na imunidade tributária instituída no artigo 155, § 2º, X, a, da Constituição Federal[1], com atribuição à Lei Complementar o estabelecimento das diretrizes para a sua fruição.

A Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996 (Lei Kandir), que dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, preceitua:

“
Art. 3º O imposto não incide sobre:

(...)

II - operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semielaborados, ou serviços;

(...)

Parágrafo único. Equipara-se às operações de que trata o inciso II a saída de mercadoria realizada com o fim específico de exportação para o exterior, destinada a:

I - empresa comercial exportadora, inclusive tradings ou outro estabelecimento da mesma empresa;

II - armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro
”. (destaquei)

Daí, consequentemente, a imunidade tributária restringe-se à mercadoria efetivamente exportada, pelo que não basta à fruição daquela,
a alienação com fim de exportação, porque se exige mais: a real exportação da mercadoria e o cumprimento das obrigações acessórias
.

Para que seja efetivamente provada a exportação, há a necessidade do atendimento aos deveres instrumentais comumente designados obrigações acessórias, que “
decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos
” (CTN, artigo 113, § 2º).

De fato, compete ao contribuinte cumprir à risca os deveres instrumentais, independentemente da obrigação de pagar tributo, a principal
.

Com efeito, a fruição da imunidade tributária está condicionada ao cumprimento dos requisitos previamente estabelecidos, indispensáveis à comprovação da efetiva exportação, porquanto “
a relação jurídica tributária refere-se não só à obrigação tributária stricto sensu (obrigação tributária principal), como ao conjunto de deveres instrumentais (positivos ou negativos) que a viabilizam
”; porque, “
os deveres instrumentais (obrigações acessórias) são autônomos em relação à regra matriz de incidência tributária, aos quais devem se submeter, até mesmo, as pessoas físicas ou jurídicas que gozem de imunidade ou outro benefício fiscal
” (STJ, Primeira Turma, REsp 1035798/RS, relator Ministro Luiz Fux, publicado no Diário da Justiça Eletrônico em 6 de maio de 2009).

Só para nos situarmos no assunto, a doutrina é pacífica no sentido de que existem, como que ‘gravitando’ em torno do tributo (obrigação tributária principal), outras relações jurídicas, estas de conteúdo não patrimonial, que se traduzem num fazer, num não fazer ou num suportar. São justamente os deveres instrumentais tributários, impostos pela lei, que o Código Tributário Nacional chama, a nosso ver impropriamente, de ‘obrigações tributárias acessórias’ (art. 113 e seu § 2º).

Os deveres instrumentais tributários são, portanto, “
relações jurídicas, de conteúdo não patrimonial, que tem por objeto um fazer (facere), um não fazer (non facere) ou um suportar (patere), sempre no interesse da Administração Tributária
”. (CARRAZZA, Roque Antônio, ICMS, 15ª ed. Malheiros, São Paulo: 2009, pp. 661).

Nessa esteira, o Supremo Tribunal Federal decidiu que “
A imunidade tributária não autoriza a exoneração de cumprimento das obrigações acessórias
” (STF, Tribunal Pleno, RE 627051/PE, relator Ministro Dias Toffoli, publicado no Diário da Justiça Eletrônico em 11 de fevereiro de 2015).

Nesse sentido, também decidiu o Superior Tribunal de Justiça:

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO. RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3/STJ. TRIBUTÁRIO. ICMS. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. REGRAS DO DECRETO 11.803/2005 DO ESTADO DE MATO GROSSO DO SUL. INEXISTÊNCIA DE ILEGALIDADE. RESTITUIÇÃO ATRAVÉS DE DINHEIRO. ART. 92-D, II, DO RICMS/MS. AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.

1.

As Turmas que integram a Primeira Seção/STJ firmaram entendimento no sentido de que as regras contidas no Decreto Estadual 11.803/2005 (do Estado do Mato Grosso do Sul) no qual é prevista a necessidade de cumprimento de obrigações acessórias, para fins de obtenção de regime especial em operações de exportação, sendo que a falta do regime especial sujeita o estabelecimento remetente ao recolhimento do ICMS, garantida a devolução do tributo, se comprovada posteriormente a exportação não ofendem a LC 87/96 nem a Constituição Federal, pois a existência de imunidade ou de isenção não impede que a legislação tributária (em sentido amplo) estabeleça operações acessórias destinadas a auxiliar a fiscalização. (STJ, Segunda Turma, AgInt nos EDcl no RMS 51104/MS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, publicado no Diário da Justiça Eletrônico em 19 de dezembro de 2016).

Antes, em emblemático acórdão de Recurso Especial Repetitivo, já havia consignado:

PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. OPERAÇÃO INTERESTADUAL DE DESLOCAMENTO DE BENS DO ATIVO PERMANENTE OU DE USO E CONSUMO ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. HIGIDEZ DA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA CONSISTENTE NA EXIGÊNCIA DE NOTA FISCAL DOS BENS. IRRELEVÂNCIA INEXISTÊNCIA, EM TESE, DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL (NÃO INCIDÊNCIA DE ICMS). FATOR VIABILIZADOR DA FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. ARTIGOS 175, PARÁGRAFO ÚNICO, E 194, DO CTN. ACÓRDÃO FUNDADO EM LEI LOCAL. CONHECIMENTO PARCIAL DO RECURSO ESPECIAL.

1.
O ente federado legiferante pode instituir dever instrumental a ser observado pelas pessoas físicas ou jurídicas, a fim de viabilizar o exercício do poder-dever fiscalizador da Administração Tributária, ainda que o sujeito passivo da aludida ‘obrigação acessória’ não seja contribuinte do tributo ou que inexistente, em tese, hipótese de incidência tributária, desde que observados os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade ínsitos no ordenamento jurídico.

2. A relação jurídica tributária refere-se não só à obrigação tributária stricto sensu (obrigação tributária principal), como ao conjunto de deveres instrumentais (desprovidos do timbre da patrimonialidade), que a viabilizam.

3.
Com efeito, é cediço que, em prol do interesse público da arrecadação e da fiscalização tributária, ao ente federado legiferante atribui-se o direito de instituir obrigações que tenham por objeto prestações, positivas ou negativas, que visem guarnecer o fisco do maior número de informações possíveis acerca do universo das atividades desenvolvidas pelos administrados, o que se depreende da leitura do artigo 113, do CTN
, verbis:

‘Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária’.

4. Abalizada doutrina esclarece que:

‘Por sem dúvida que a prestação pecuniária a que alude o art. 3º, do Código, dá uma feição nitidamente patrimonial ao vínculo tributário, pois o dinheiro - pecúnia - é a mais viva forma de manifestação econômica. Esse dado, que salta à evidência, nos autoriza a tratar o laço jurídico, que se instala entre sujeito pretensor e sujeito devedor, como uma autêntica e verdadeira obrigação, levando-se em conta a ocorrência do fato típico, previsto no descritor da norma. Mas é inaplicável àqueloutras relações, também de índole fiscal, cujo objeto é um fazer ou não-fazer, insusceptível de conversão para valores econômicos.

Ladeando a obrigação tributária, que realiza os anseios do Estado, enquanto entidade tributante, dispõe a ordem jurídica sobre comportamentos outros, positivos ou negativos, consistentes num fazer ou não-fazer, que não se explicam em si mesmos, preordenados que estão a facilitar o conhecimento, o controle e a arrecadação da importância devida como tributo.

Tais relações são conhecidas pela designação imprecisa de obrigações acessórias, nome impróprio, uma vez que não apresentam o elemento caracterizador dos laços obrigacionais, inexistindo nelas prestação passível de transformação em termos pecuniários. São liames concebidos para produzirem o aparecimento de deveres jurídicos, que os súditos do Estado hão de observar, no sentido de imprimir efeitos práticos à percepção dos tributos. É dever de todos prestar informações ao Poder Público, executando certos atos e tomando determinadas providências de interesse geral, para que a disciplina do relacionamento comunitário e a administração da ordem pública ganhem dimensões reais concretas. Nessa direção, o cumprimento de incontáveis deveres é exigido de todas as pessoas, no plano sanitário, urbanístico, agrário, de trânsito, etc., e, também, no que entende com a atividade tributante que o Estado exerce.

(...)

... no território das imposições tributárias, são estipulados inúmeros deveres, que possibilitam o controle, pelo Estado-Administração, sobre a observância do cumprimento das obrigações estatuídas com a decretação dos tributos. Esses deveres são, entre muitos, o de escriturar livros, prestar informações, expedir notas fiscais, fazer declarações, promover levantamentos físicos, econômicos ou financeiros, manter dados e documentos à disposição das autoridades administrativas, aceitar a fiscalização periódica de suas atividades, tudo com o objeto de propiciar ao ente que tributa a verificação do adequado cumprimento da obrigação tributária.

(...)

... Ele (Estado) pretende ver atos devidamente formalizados, para que possa saber da existência de liame obrigacional que brota com o acontecimento fáctico, previsto na hipótese da norma. Encarados como providências instrumentais ou como a imposição de formalidades, tais deveres representam o meio de o Poder Público controlar o fiel cumprimento da prestação tributária, finalidade essencial na plataforma da instituição do tributo.’ (Paulo de Barros Carvalho, in ‘Curso de Direito Tributário’, 20ª ed., Ed. Saraiva, São Paulo, 2008, págs. 319/322).

5. Os deveres instrumentais, previstos na legislação tributária, ostentam caráter autônomo em relação à regra matriz de incidência do tributo, uma vez que vinculam, inclusive, as pessoas físicas ou jurídicas que gozem de imunidade ou outro benefício fiscal, ex vi dos artigos 175, parágrafo único, e 194, parágrafo único, do CTN, verbis:

‘Art. 175. Excluem o crédito tributário:

I - a isenção;

II - a anistia.

Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela consequente.

(...)

Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação.

Parágrafo único. A legislação a que se refere este artigo aplica-se às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal.’

6. Destarte, o ente federado competente para instituição de determinado tributo pode estabelecer deveres instrumentais a serem cumpridos até mesmo por não contribuintes, desde que constituam instrumento relevante para o pleno exercício do poder dever fiscalizador da Administração Pública Tributária, assecuratório do interesse público na arrecadação.

(...)

11. Consequentemente, não merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a legalidade da autuação do contribuinte por proceder à remessa de bens (da matriz localizada em São Paulo para a filial da Paraíba) desacompanhados do documento fiscal pertinente.

12. Outrossim, forçoso destacar a incognoscibilidade da insurgência especial sob enfoque que demande a análise da validade da legislação local (Súmula 280/STF).

13. Recurso especial parcialmente conhecido e, nesta parte, desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. (STJ, Primeira Seção, REsp 1116792/PB, relator Ministro Luiz Fux, publicado no Diário da Justiça Eletrônico em 14 de dezembro de 2010).

Portanto, as normas estaduais, Lei Estadual 7.098/98 e Decreto do Estado de Mato Grosso nº 1.262, de 17 de novembro de 2017, não padecem do vício de inconstitucionalidade, por guardar parametricidade com a Constituição Federal, consoante exposto na
ratio decidendi
do voto, com destaque aos precedentes fixados pela Corte de Vértice (STJ).

Depreende-se, então, que a agravante deixou de observar os requisitos necessários à isenção pleiteada não se enquadrando regularmente no Regime Especial de Controle e Fiscalização, presumindo-se, em sede de cognição não exauriente do mérito, que as operações são de circulação interna, sujeitas ao recolhimento antecipado e provisório do ICMS.

À propósito, anoto que sobre a efetiva exportação das mercadorias, consoante consta do artigo 10, § 2º, III, do Decreto Estadual nº 1.262/2017, a agravante tem o seguinte direito:

“
Art. 10 A falta de credenciamento do remetente para o regime especial de que trata este decreto sujeita o estabelecimento que realizar operação descrita no art. 1° ao recolhimento do ICMS no momento da saída das mercadorias.

(...)

§ 2° Na hipótese deste artigo:

(...)

III -
comprovada posteriormente a efetiva exportação das mercadorias, por meio da apresentação dos documentos exigidos, o estabelecimento poderá requerer a restituição do respectivo valor, comprovadamente recolhido
.”

Julgado deste Sodalício:

APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA — AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL C/C REPETIÇÃO DE INDÉBITO — IMUNIDADE TRIBUTÁRIA — IMPOSSIBILIDADE — DEVERES INSTRUMENTAIS — IMPRENSCINDIBILIDADE — EXPORTAÇÃO INDIRETA — NÃO COMPROVAÇÃO — ICMS — INCIDÊNCIA — DESCUMPRIMENTO DOS REQUISITOS PREVIAMENTE ESTABELECIDOS À USUFRUIÇÃO — CONSTATAÇÃO.

A usufruição da imunidade tributária está condicionada ao cumprimento dos requisitos previamente estabelecidos, imprescindíveis à comprovação da efetiva exportação. Logo, na hipótese de exportação indireta, incide Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), em razão do descumprimento dos deveres instrumentais necessários à concreção da imunidade.

Sentença retificada. Recurso prejudicado.

(N.U 0026101-80.2014.8.11.0041, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, LUIZ CARLOS DA COSTA, Vice-Presidência, Julgado em 17/12/2019, Publicado no DJE 22/01/2020)

Depreende-se, pois, que, para fazer jus ao benefício tributário (isenção), há o contribuinte de cumprir uma série de requisitos e, conforme demonstrado acima, não se desincumbiu desse encargo de forma satisfatória.

Em conclusão, os fundamentos não se apresentam, a princípio e, em cognição não exaustiva do mérito da ação originária, com a relevância suficiente ao deferimento da tutela de urgência requerida na Primeira Instância.

Em face do exposto,
NEGO PROVIMENTO
ao recurso e mantenho a decisão agravada em seus próprios termos.

É como voto.

Juiz

ANTÔNIO VELOSO PELEJA JÚNIOR

Relator

[1] Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

X - não incidirá:

a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores;

(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 13/12/2022