Tribunal: TJMT
Processo: 0031786-05.2013.8.11.0041
Relator(a): ANTONIO VELOSO PELEJA JUNIOR
Órgão julgador: ANTONIO VELOSO PELEJA JUNIOR
Órgão colegiado: Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2022-11-22
Data de publicação: 2022-12-01

Ementa:

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

0031786-05.2013.8.11.0041
Classe:

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL (1728)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias, Efeitos]
Relator:
DR. ANTÔNIO VELOSO PELEJA JÚNIOR

Turma Julgadora:

[DES(A). ANTONIO VELOSO PELEJA JUNIOR, DES(A). AGAMENON ALCANTARA MORENO JUNIOR, DES(A). GERARDO HUMBERTO ALVES SILVA JUNIOR, DES(A). MARIA APARECIDA FERREIRA FAGO, DES(A). MARIA EROTIDES KNEIP, DES(A). MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA]

Parte(s):

[ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0005-78 (APELANTE), DISVECO LTDA - CNPJ: 02.971.360/0001-66 (APELADO), DISVECO LTDA - CNPJ: 02.971.360/0004-09 (APELADO), DISVECO LTDA - CNPJ: 02.971.360/0005-90 (APELADO), CHARLES SALDANHA HANDELL - CPF: 284.114.391-00 (ADVOGADO)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARIA EROTIDES KNEIP, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, DEU PROVIMENTO AO RECURSO

E M E N T A

RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL COM REMESSA NECESSÁRIA — AÇÃO ANULATÓRIA DE LANÇAMENTOS TRIBUTÁRIO
S
— ICMS PELO REGIME GARANTIDO — INDEVIDO — DESCUMPRIMENTO DE DEVER INSTRUMENTAL — ARTIGO
435-O, § 4º e § 5º, C/C ARTIGO 435-O-5, § 3º e 4º do RICMS, APROVADO PELO DECRETO Nº 1.944/89, VIGENTE À ÉPOCA
— HIGIDEZ DA MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE DEVER INSTRUMENTAL -

FUNDAMENTO NO ARTIGO 45, IV, “
M
”, DA LEI ESTADUAL Nº 7.098/98, EM VIGOR À ÉPOCA — LEGALIDADE - RECURSO PROVIDO — SENTENÇA RETIFICADA.

1.

Inexiste ilegalidade na autuação do Fisco quando há configuração de infração à ordem tributária estadual, notadamente descumprimento de dever instrumental, consistente na ausência de entrega
à GINF de cópia da respectiva Nota Fiscal quando esta, por qualquer motivo, não for incluída em DAR-1/AUT do período para recolhimento do ICMS Garantido (435 O, § 4º e § 5º, c/c art. 435-O-5, § 3º e 4º do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 1.944, de 06.10.89, combinado com artigo 113, § 2º do CTN).

2.

Consoante o entendimento do Superior Tribunal de Justiça e deste Tribunal, ainda que o tributo seja indevido, a obrigação acessória subsiste, transmutando-se em principal.

3.

Recurso conhecido e provido. Sentença retificada.

R E L A T Ó R I O

EXMO. SR. DR. ANTÔNIO VELOSO PELEJA JÚNIOR (RELATOR)

Egrégia Câmara:

Trata-se de remessa necessária com apelação interposta pelo
ESTADO DE MATO GROSSO e
m face de sentença (Id. 139134693 – fls. 1/5) que, proferida em
ação anulatória
ajuizada por
DISVECO LTDA
., julgou procedentes os pedidos iniciais.

Em suas razões, preliminarmente, verbera que o Juízo de Primeira Instância incorreu em cerceamento de defesa porquanto “
a declaração de nulidade dos lançamentos exige instrução probatória, inclusive perícia, o que foi ignorado pelo magistrado a quo, que decidiu afastar a presunção de legitimidade que acompanha a prática administrativa, sem qualquer indício de ilegalidade, e anular os débitos que relaciona, e obviamente, as alegações da recorrida deveriam ter sido comprovadas, não bastando a mera juntada de milhares e milhares de cópias de documentos, sem qualquer análise objetiva e técnica, inclusive pericial
”.

Aduz que “
a exigência fiscal contemplada nos citados Avisos de Cobranças Fazendários que as autoras buscam desconstituir dizem respeito ao descumprimento de obrigação acessória, pelo fato de não ter sido entregue cópia das notas fiscais das operações realizadas a GINF/SEFAZ/MT, no prazo legal
(...)
isso significa dizer que, ainda que as requerentes não tenham o dever se recolher nenhum centavo a mais de imposto (por serem submetidas ao regime de substituição tributária), isto não lhes retira o dever de cumprir obrigações acessórias estabelecidas em lei
”.

Afirma que “
os artigos 435-O, parágrafos 4º e 5º e 435-O-5 do RICMS-MT, parágrafos 3º e 4º, não deixam margem à dúvida que, em relação às entradas interestaduais de mercadorias, incumbe, igualmente, ao contribuinte entregar a GINF, cópia da respectiva Nota Fiscal quando esta, por qualquer motivo, não for incluída em DAR-1/AUT do período para recolhimento do ICMS Garantido e Garantido Integral
”.

Assevera que “
as autoras não fizeram prova que conduza à desconstituição dos lançamentos fiscais lavrados em consonância com as disposições legais, pois deixaram de demonstrar de modo inequívoco que entregaram ao fisco os documentos fiscais exigidos na legislação tributária do Estado
”.

Argumenta que “
embora a hipótese cuide de responsabilidade tributária por substituição, em que os fornecedores das autoras ostentam da responsabilidade pelo quantum devido a título de tributo, bem como, em relação aos expedientes de caráter instrumental, nada impede a permanência da responsabilidade supletiva das autoras/contribuintes, notadamente quanto às obrigações acessórias, designadas na legislação tributária estadual
”.

Ao final, destaca que “
são procedentes os lançamentos efetuados através dos Avisos de Cobrança Fazendária nº 381667/53/32/2013, 180894/53/32/2010, 660438/53/32/2012, 196585/53/32/2010 e 180736/53/32/2010 em relação aos fatos geradores de 01/2006 a 11/2008, que estão de acordo com a legislação aplicada ao caso
”.

Requer o acolhimento da preliminar de cerceamento de defesa para que seja anulada a sentença e realizada a instrução processual com perícia contábil, ou, subsidiariamente, dado provimento ao recurso com a reforma da sentença e julgar procedentes os lançamentos fiscais materializados pelos Avisos de Cobrança Fazendária nº 381667/53/32/2013, 180894/53/32/2010, 660438/53/32/2012, 196585/53/32/2010 e 180736/53/32/2010.

Certificada a tempestividade do recurso (Id. 139134675 – fls. 24), sendo o apelante isento do preparo.

Contrarrazões pelo desprovimento do recurso (Id. 139134675 – fls. 10/) justificando que “
não é razoável que se crie obrigação para contribuinte instalado no regime da substituição tributária via Convênio ICMS 132/1992 e Protocolo ICMS 41/2008, de entregar à GINF cópia da respectiva nota fiscal quando esta, por qualquer motivo, não foi incluída em DAR-1/AUT do período para recolhimento do ICMS Garantido
”, isso porque “
ICMS Garantido é uma sistemática de substituição sem antecipação, enquanto que na substituição tributária do tipo ‘para frente’ ou ‘subsequente’, como queira, utiliza-se margem de lucro e, bem assim, encerra a cadeia tributária
”.

A Procuradoria-Geral de Justiça deixa de manifestar ante a ausência das hipóteses descritas no artigo 178 do Código de Processo Civil (Id. 139134675 – fls. 23).

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

EXMO. SR. DR. ANTÔNIO VELOSO PELEJA JÚNIOR (RELATOR)

Egrégia Câmara:

Presentes os pressupostos intrínsecos e extrínsecos de admissibilidade, conheço do apelo.

PRELIMINAR DE CERCEAMENTO DE DEFESA PELO JULGAMENTO ANTECIPADO DA LIDE.

O Superior Tribunal de Justiça abaliza que, dentro do sistema da livre persuasão racional do magistrado e a suficiência das provas coligidas, autoriza-se a dispensa da produção de diligências que se mostrem desnecessárias no plano fático-jurídico: AgInt no AREsp 1752913/RN, Rel. Ministro RICARDO VILLAS BÔAS CUEVA, TERCEIRA TURMA, julgado em 19/04/2021, DJe 26/04/2021; AgInt no AREsp 1283345/SP, Rel. Ministro PAULO DE TARSO SANSEVERINO, TERCEIRA TURMA, julgado em 15/12/2020, DJe 18/12/2020;AgRg no REsp 1533595/MG, Rel. Ministro RAUL ARAÚJO, QUARTA TURMA, julgado em 07/12/2020, DJe 01/02/2021; AgInt no AREsp 1709583/DF, Rel. Ministro MARCO BUZZI, QUARTA TURMA, julgado em 30/11/2020, DJe 04/12/2020.

No quadro concreto, o magistrado julgou antecipadamente o pedido em razão de que o feito estava devidamente instruído, quer dizer, pela existência de provas para a resolução da lide, motivo por que o pedido do apelante se mostra evento meramente procrastinatório, na contramão da duração razoável e da efetividade do processo.

Deste modo, em que pesem os argumentos recursais, o juízo
a quo
demonstrou, de forma clara e motivada, que o conjunto probatório produzido era suficiente para a resolução da questão trazida aos autos e demonstrou o motivo de decidir e aplicação do direito.

Portanto, não há que se falar em cerceamento de defesa.

Por esses motivos, rejeito a preliminar.

MÉRITO.

Eis o dispositivo da sentença:

“(...) Conheço diretamente do pedido com fulcro no artigo 355, inciso I, do NCPC/2015, uma vez que os autos já contêm provas suficientes e aptas a formar meu convencimento, sendo dispensável a dilação probatória.

Conforme se depreende do relato, a autora objetiva a declaração de nulidade dos créditos tributários constituídos nos ACF n. 180667/53/32/2010, 196542/53/32/2010, 180736/53/32/2010, 196585/53/32/2010, 660438/53/32/2010, 198247/53/32/2010, 180894/53/32/2010, 195767/53/32/2010 e 381667/53/32/2010, gerados pelo comércio de peças e veículos novos, na condição de ICMS Substituição Tributária com Antecipação, vez que a obrigação acessória discutida foi cumprida pelos fornecedores.

Com razão a requerente.

Analisando os Avisos de Cobrança Fazendária juntados aos autos, ressai que a autuação foi levada a cabo porque o contribuinte acima identificado não executou a obrigação acessória de manifestação, pelo prazo de 40 dias de entregar à GINF cópia da respectiva Nota Fiscal quando esta, por qualquer motivo, não for incluída em DAR1/AUT do período para recolhimento do ICMS Garantido.

Ocorre que, não obstante o recolhimento antecipado do ICMS que se opera por intermédio do substituto tributário, o Ente Público Estatal Fiscalizador, de ofício, tem procedido aos lançamentos de supostos créditos tributários na Conta Corrente Fiscal da autora, a título de diferenças de estimativa, complementar estimativa, substituição tributária transcrito, estimativa por operação e multas acessórias, cuja atitude, perpetrada pelo Fisco Estadual, vem sendo causa motivadora de apreensões e retenção de mercadorias de sua propriedade, causando-lhe danos imensuráveis na medida em que obstaculiza o regular desenvolvimento de sua atividade empresarial.

Assim, o Estado, a pretexto de alterar o Regime de Apuração do imposto, na verdade, criou novas espécies tributárias, alterando aspectos, até então imutáveis, do ICMS, com burla à imprescindível necessidade de lei complementar regulamentadora para tal mister, extrapolando, pois, a Lei Complementar n. 87/1996, bem como os limites constitucionais e o Código Tributário Nacional.

Ressalta que tanto a implementação do ICMS Garantido Integral, como dos outros modelos de antecipação do imposto, tais como ICMS Estimativa por Operação e ICMS Estimativa Simplificado, via decreto, está em conformidade com a Carta Constitucional e com os demais diplomas legais vigentes. (
sic
)

Nessa esteira, vê-se que a aplicação do regime combatido pela autora revela-se ilegal e, por isso, nulos são os créditos tributários lançados com fundamento em tal dispositivo legal.

Igualmente, como corolário lógico, a obrigação acessória calcada no recolhimento do ICMS Garantido, no presente caso, não merece subsistir.

(...)

Diante disso, a procedência da demanda é medida que se impõe.

DISPOSITIVO

ISTO POSTO, JULGO PROCEDENTE a ação para declarar a nulidade dos créditos tributários constituídos nos ACF n. 180667/53/32/2010, 196542/53/32/2010, 180736/53/32/2010, 196585/53/32/2010, 660438/53/32/2010, 198247/53/32/2010, 180894/53/32/2010, 195767/53/32/2010 e 381667/53/32/2010.

Via de consequência, julgo extinto o processo com resolução de mérito, nos termos do art. 487, I, do CPC.

Condeno o requerido ao reembolso das custas adiantadas pela autora e ao pagamento dos honorários advocatícios, que fixo em 8% sobre o valor da causa, nos termos do art. 85, §3º, II, do Código de Processo Civil.

Não havendo recurso voluntário, remeta-se o feito para o E. TJMT para fins de reexame necessário. (...)”. (Id. 3957859, fls. 1/6).

A apelada ajuizou a presente ação com objetivo de anular os créditos tributários constituídos pelos Avisos de Cobrança Fazendários n
os
180667/53/32/2010, 196542/53/32/2010, 180736/53/32/2010, 196585/53/32/2010, 660438/53/32/2012, 198247/53/32/2010, 180894/53/32/2010, 195767/53/32/2010 e 381667/53/32/2013.

Os referidos Avisos de Cobrança Fazendários têm por fundamentação o seguinte:

“No desempenho de suas funções de Agente de Tributos Estaduais, em conformidade com o disposto no art. 142 do CTN, e tendo em vista o disposto no art. 39-B da Lei nº 7.098, de 3.12.1998, acrescentado pela Lei nº 8.715, de 26.09.2007, combinado com o art. 467-B, I do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 1.944, de 06.10.89, acrescentado pelo Decreto nº 665, 23.08.2007, verificando os registros eletrônicos no banco de dados da Secretaria de Estado de Fazenda,
pertinente às Notas Fiscais de entradas interestaduais de bens e mercadorias foi constatado que o contribuinte acima identificado não executou a obrigação acessória de manifestação, pelo prazo de 40 dias de entregar à GINF cópia da respectiva Nota Fiscal quando esta, por qualquer motivo, não for incluída em DAR-1/AUT do período para recolhimento do ICMS Garantido, conforme prescrevem os artigos 435 O, § 4º e § 5º, c/c art. 435-O-5, § 3º e 4º do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 1.944, de 06.10.89.

Infração: art. 17, XIV e XV, da Lei nº 7.098, de 30.12.1998, combinado com os artigos 435-O, § 4º e § 5º, c/c art. 435-O-5, § 3º e 4º do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 1.944, de 06.10.89.

(...)

Penalidade: Art. 45, IV, m, da Lei nº 7.098, de 30.12.1998. Deixar de entregar ao fisco, na forma e prazos fixados, via de documento fiscal, multa equivalente a 5% (cinco por cento) do valor da operação, sem prejuízo, quando for o caso, da exigência do imposto na forma cabível e da respectiva multa pela falta de seu recolhimento; (acrescentado pela Lei nº 8.433/05), face ao não atendimento dos artigos 435 O, § 4º e § 5º, c/c art. 435-O-5, § 3º e 4º do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 1.944, de 06.10.89, combinado com artigo 113, § 2º do CTN, no qual enfatiza que a obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos, combinado, ainda, com o § 9º do art. 45, da Lei 7.098, de 30.12.1998, que prescreve que em nenhuma hipótese a multa aplicada será inferior ao valor equivalente a 1 (um) UPFMT
. (...)”. (Id.

Sobre a questão, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 598.677, Tema 456/STF, fixou a tese de que “
a antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito
.” (STF – RE: 598.677/RS, Relator: Ministro Dias Toffoli, Data Julgamento: 4/5/2021).

Logo, pela tese de repercussão geral firmada pelo Plenário do Supremo Tribunal só é possível o estabelecimento de regime de recolhimento antecipado de ICMS, por meio de Lei.

Por tal razão, foi editada a Lei Complementar Estadual nº 631/2019, pela qual extinguiu todos os créditos tributários que foram instituídos por meio de decreto, em desacordo com a Constituição Federal, vejamos:

Art. 3º Ficam remitidos e anistiados os créditos tributários, constituídos ou não, decorrentes da fruição de isenções, incentivos e benefícios fiscais ou financeiros-fiscais, instituídos pelo Estado de Mato Grosso, exclusivamente em decorrência de o ato normativo ter sido editado em desacordo com o disposto na alínea “g” do inciso XII do § 2º do artigo 155 da Constituição Federal, desde que o referido ato tenha sido publicado no Diário Oficial do Estado até 8 de agosto de 2017.

Consequentemente, este e. Tribunal também já vem se posicionado nesse sentido:

RECURSO DE AGRAVO – ICMS ESTIMATIVA POR OPERAÇÃO SIMPLIFICADO – NULIDADE DA COBRANÇA RECONHECIDA POR ESTE SODALÍCIO – SUSPENSÃO DE EXIGIBILIDADE EM RELAÇÃO A ESTES CRÉDITOS – RECURSO PROVIDO.

1 – “
Este Sodalício já reconheceu inúmeras vezes, a ilegalidade do regime de cobrança por estimativa simplificada, porquanto invadiu a competência reservada à lei complementar
.” (...) (TJ-MT, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, agravo de instrumento nº 10031445520188110000, relatora Desembargadora Maria Erotides Kneip, Dje 30/12/2021).

APELAÇÃO CÍVEL – EXECUÇÃO FISCAL – EXTINÇÃO – ICMS GARANTIDO INTEGRAL REGULADO POR DECRETO – NECESSIDADE DE LEI FORMAL – INCONSTITUCIONALIDADE – PRECEDENTES DO STF (RE 598.677 – TEMA 456) – LEI COMPLEMENTAR ESTADUAL Nº 631/2019 – HONORÁRIOS RECURSAIS – MAJORAÇÃO – ARTIGO 85, § 11º, DO CPC – RECURSO DESPROVIDO.

1. O Plenário do Supremo Tribunal Federal firmou, por unanimidade, a tese de repercussão geral (Tema 456) no Recurso Extraordinário 598677 concluindo que “
a antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito
”.

2. O regime de antecipação do imposto, conhecido como ICMS Garantido, que tinha sua previsão estabelecida, também, no Regulamento de ICMS/2014 (artigos 777 a 780) foi revogado pela Lei Complementar Estadual nº 631/2019 (em vigor a partir de janeiro/2020), que dispõe sobre a remissão e anistia de créditos tributários. (...). (TJ/MT, apelação nº 1008021-92.2019.8.11.0003, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, relator Desembargador Alexandre Elias Filho (Juiz convocado), Dje 19/04/2022)

Desta forma, verifica-se que acerca do tributo, de fato, é indevido por seu regime de recolhimento. Todavia,
o objeto dos Avisos de Cobrança Fazendários é a multa por descumprimento de dever instrumental
, sendo necessário verificar se subsiste a cobrança da obrigação acessória quando verificada a ilegalidade da principal.

Pois bem.

A penalidade descrita nos Avisos de Cobrança Fazendários n
os
180667/53/32/2010, 196542/53/32/2010, 180736/53/32/2010, 196585/53/32/2010, 660438/53/32/2012, 198247/53/32/2010, 180894/53/32/2010, 195767/53/32/2010 e 381667/53/32/2013, tem por fundamentação legal o artigo 45, IV,
m
, da Lei nº 7.098, de 30.12.1998, “
por deixar de entregar ao fisco, na forma e prazos fixados, via de documento fiscal, multa equivalente a 5% (cinco por cento) do valor da operação, sem prejuízo, quando for o caso, da exigência do imposto na forma cabível e da respectiva multa pela falta de seu recolhimento; (acrescentado pela Lei nº 8.433/05)
”, em razão do “
não atendimento dos artigos 435 O, § 4º e § 5º, c/c art. 435-O-5, § 3º e 4º do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 1.944, de 06.10.89, combinado com artigo 113, § 2º do CTN
”. Anoto que os artigos citados estavam vigentes à época dos fatos, os quais transcrevo, respectivamente:

“
Art. 45 O descumprimento das obrigações principal e acessórias, instituídas pela legislação do imposto, fica sujeito às seguintes penalidades:

(...)

IV - infrações relativas a documentos fiscais e impressos fiscais, quando apuradas através de levantamento ou ação fiscal:

(...)

m) deixar de entregar ao fisco, na forma e prazo fixados, via de documento fiscal – multa equivalente a 5% (cinco por cento) do valor da operação, sem prejuízo, quando for o caso, da exigência do imposto na forma cabível e da respectiva multa pela falta de seu recolhimento;

(...)

Art. 435-O Aplicam-se, no que couber à sistemática do ICMS Garantido as demais normas vigentes, assim como a sua exigência não dispensa o contribuinte do cumprimento das obrigações principal e acessórias previstas na legislação tributária, inclusive neste regulamento.

(...)

§ 4º Ainda em relação às entradas de bens, mercadorias, insumos do processo industrial e materiais de uso ou consumo, incumbe, igualmente, ao contribuinte entregar à GINF cópia da respectiva Nota Fiscal quando esta, por qualquer motivo, não for incluída em DAR-1/AUT do período para recolhimento do ICMS Garantido.

§ 5º Na hipótese de que trata o parágrafo anterior, a entrega deverá ser efetuada no prazo de 40 (quarenta) dias, contados da data da emissão dos DAR-1/AUT, em nome do contribuinte, pertinentes ao mesmo período de referência da Nota Fiscal não processada.

(...)

Art. 435-O-5 A Secretaria de Estado de Fazenda disponibilizará o DAR-1/AUT para recolhimento do ICMS Garantido Integral no endereço eletrônico www.sefaz.mt.gov.br.

(...)

§ 3º Ainda em relação às entradas interestaduais de mercadorias, incumbe, igualmente, ao contribuinte entregar à GINF cópia da respectiva Nota Fiscal quando esta, por qualquer motivo, não for incluída em DAR-1/AUT do período para recolhimento do ICMS Garantido Integral.

§ 4º Na hipótese de que trata o parágrafo anterior, a entrega deverá ser efetuada no prazo de 40 (quarenta) dias, contados da data da emissão dos DAR-1/AUT, em nome do contribuinte, pertinentes ao mesmo período de referência da Nota Fiscal não processada.
”

E o artigo 113, § 2º, do Código Tributário Nacional, que trata da obrigação tributária acessória:

“
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária
”.

Por conseguinte, temos que "
obrigação tributária
" é o dever de fazer de um contribuinte, responsável ou terceiro em função da lei, dividindo-se em: principal e acessória.

A obrigação é principal quando o contribuinte tem o dever de pagamento de tributo ou penalidade pecuniária, multa em dinheiro.

Consoante o artigo 113, § 1º, do CTN, a obrigação tributária principal, no presente caso, é indevida em virtude da declaração de inconstitucionalidade da forma de recolhimento do tributo, mas havia surgido com a ocorrência do fato gerador: circulação de mercadorias sujeitas ao ICMS, e extingue-se juntamente com o crédito tributário dela decorrente.

Por outro lado, nos termos do § 2º, do artigo 113, do CTN, a obrigação é acessória quando, por força de lei, a prestação a ser cumprida
é a de fazer ou não fazer alguma coisa
, ou permitir que ela seja feita pelo Fisco, tudo no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos, como por exemplo a escrituração das operações de circulação de mercadoria (notas fiscais), sujeitas ao ICMS, e apuração do respectivo saldo devedor (ou credor) nos livros fiscais.

Ressalve-se que, independentemente de ser exigido ou não o cumprimento de obrigação principal, o contribuinte é sempre obrigado a cumprir o dever instrumental, comumente chamado de obrigação acessória.

No caso, a apelada, na qualidade de contribuinte, tem a obrigação de “
entregar à GINF cópia da respectiva Nota Fiscal quando esta, por qualquer motivo, não for incluída em DAR-1/AUT do período para recolhimento do ICMS Garantido”
, no prazo de 40 dias
“contados da data da emissão dos DAR-1/AUT, em nome do contribuinte, pertinentes ao mesmo período de referência da Nota Fiscal não processada
”. (435 O, § 4º e § 5º, c/c art. 435-O-5, § 3º e 4º do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 1.944, de 06.10.89, combinado com artigo 113, § 2º do CTN).

Uma vez não cumprido o dever instrumental, transmutado em obrigação principal, não há qualquer ilegalidade na cobrança da multa por seu descumprimento.

Sobre a matéria em questão, o Superior Tribunal de Justiça já se manifestou no julgamento do REsp 1116792/PB, em sede de recursos repetitivos, de relatoria do Ministro Luiz Fux, cuja ementa é de esclarecimento ímpar:

PROCESSO CIVIL.
RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC
. TRIBUTÁRIO. OPERAÇÃO INTERESTADUAL DE DESLOCAMENTO DE BENS DO ATIVO PERMANENTE OU DE USO E CONSUMO ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA INSTITUIÇÃO FINANCEIRA.
HIGIDEZ DA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA CONSISTENTE NA EXIGÊNCIA DE NOTA FISCAL DOS BENS. IRRELEVÂNCIA INEXISTÊNCIA, EM TESE, DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL (NÃO INCIDÊNCIA DE ICMS).
FATOR VIABILIZADOR DA FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. ARTIGOS 175, PARÁGRAFO ÚNICO, E 194, DO CTN. ACÓRDÃO FUNDADO EM LEI LOCAL. CONHECIMENTO PARCIAL DO RECURSO ESPECIAL.

1. O ente federado legiferante pode instituir dever instrumental a ser observado pelas pessoas físicas ou jurídicas, a fim de viabilizar o exercício do poder-dever fiscalizador da Administração Tributária, ainda que o sujeito passivo da aludida "
obrigação acessória
" não seja contribuinte do tributo ou que inexistente, em tese, hipótese de incidência tributária, desde que observados os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade ínsitos no ordenamento jurídico.

2. A relação jurídica tributária refere-se não só à obrigação tributária stricto sensu (obrigação tributária principal), como ao conjunto de deveres instrumentais (desprovidos do timbre da patrimonialidade), que a viabilizam.

3. Com efeito, é cediço que, em prol do interesse público da arrecadação e da fiscalização tributária, ao ente federado legiferante atribui-se o direito de instituir obrigações que tenham por objeto prestações, positivas ou negativas, que visem guarnecer o fisco do maior número de informações possíveis acerca do universo das atividades desenvolvidas pelos administrados, o que se depreende da leitura do artigo 113, do CTN, verbis: "
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária
."

4. Abalizada doutrina esclarece que: "
Por sem dúvida que a prestação pecuniária a que alude o art. 3º, do Código, dá uma feição nitidamente patrimonial ao vínculo tributário, pois o dinheiro - pecúnia - é a mais viva forma de manifestação econômica. Esse dado, que salta à evidência, nos autoriza a tratar o laço jurídico, que se instala entre sujeito pretensor e sujeito devedor, como uma autêntica e verdadeira obrigação, levando-se em conta a ocorrência do fato típico, previsto no descritor da norma.

Mas é inaplicável àqueloutras relações, também de índole fiscal, cujo objeto é um fazer ou não-fazer, insusceptível de conversão para valores econômicos.

Ladeando a obrigação tributária, que realiza os anseios do Estado, enquanto entidade tributante, dispõe a ordem jurídica sobre comportamentos outros, positivos ou negativos, consistentes num fazer ou não-fazer, que não se explicam em si mesmos, preordenados que estão a facilitar o conhecimento, o controle e a arrecadação da importância devida como tributo.

Tais relações são conhecidas pela designação imprecisa de obrigações acessórias, nome impróprio, uma vez que não apresentam o elemento caracterizador dos laços obrigacionais, inexistindo nelas prestação passível de transformação em termos pecuniários. São liames concebidos para produzirem o aparecimento de deveres jurídicos, que os súditos do Estado hão de observar, no sentido de imprimir efeitos práticos à percepção dos tributos. É dever de todos prestar informações ao Poder Público, executando certos atos e tomando determinadas providências de interesse geral, para que a disciplina do relacionamento comunitário e a administração da ordem pública ganhem dimensões reais concretas. Nessa direção, o cumprimento de incontáveis deveres é exigido de todas as pessoas, no plano sanitário, urbanístico, agrário, de trânsito, etc., e, também, no que entende com a atividade tributante que o Estado exerce.

(...) ...
no território das imposições tributárias, são estipulados inúmeros deveres, que possibilitam o controle, pelo Estado-Administração, sobre a observância do cumprimento das obrigações estatuídas com a decretação dos tributos. Esses deveres são, entre muitos, o de escriturar livros, prestar informações, expedir notas fiscais, fazer declarações, promover levantamentos físicos, econômicos ou financeiros, manter dados e documentos à disposição da autoridades administrativas, aceitar a fiscalização periódica de suas atividades, tudo com o objeto de propiciar ao ente que tributa a verificação do adequado cumprimento da obrigação tributária.

(...) ...
Ele (Estado) pretende ver atos devidamente formalizados, para que possa saber da existência de liame obrigacional que brota com o acontecimento fáctico, previsto na hipótese da norma.

Encarados como providências instrumentais ou como a imposição de formalidades, tais deveres representam o meio de o Poder Público controlar o fiel cumprimento da prestação tributária, finalidade essencial na plataforma da instituição do tributo
.
" (Paulo de Barros Carvalho, in "Curso de Direito Tributário", 20ª ed., Ed. Saraiva, São Paulo, 2008, págs. 319/322)

5. Os deveres instrumentais, previstos na legislação tributária, ostentam caráter autônomo em relação à regra matriz de incidência do tributo, uma vez que vinculam, inclusive, as pessoas físicas ou jurídicas que gozem de imunidade ou outro benefício fiscal, ex vi dos artigos 175, parágrafo único, e 194, parágrafo único, do CTN.

(...)

7. In casu: (i) releva-se incontroverso nos autos que o Estado da Paraíba, mediante norma inserta no RICMS, instituiu o dever instrumental consistente na exigência de nota fiscal para circulação de bens do ativo imobilizado e de material de uso e consumo entre estabelecimentos de uma mesma instituição financeira; e (ii) o Fisco Estadual lavrou autos de infração em face da instituição financeira, sob o fundamento de que os bens do ativo imobilizado e de uso e consumo (deslocados da matriz localizada em São Paulo para a filial localizada na Paraíba) encontravam-se acompanhados apenas de simples notas de remessa, elaboradas unilateralmente pela pessoa jurídica.

8. Deveras, é certo que: (i) "
o deslocamento de bens ou mercadorias entre estabelecimentos de uma mesma empresa, por si, não se subsume à hipótese de incidência do ICMS
", máxime em se tratando de remessa de bens de ativo imobilizado, "
porquanto, para a ocorrência do fato imponível é imprescindível a circulação jurídica da mercadoria com a transferência da propriedade
" (Precedente da Primeira Seção submetido ao rito do artigo 543-C, do CPC: REsp 1.125.133/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 25.08.2010, DJe 10.09.2010),
ratio
igualmente aplicável ao deslocamento de bens de uso e consumo; e (ii) o artigo 122, do CTN, determina que "
sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto
".

9.
Nada obstante, subsiste o dever instrumental imposto pelo Fisco Estadual com o intuito de "
levar ao conhecimento da Administração (curadora do interesse público) informações que lhe permitam apurar o surgimento (no passado e no presente) de fatos jurídicos tributários, a ocorrência de eventos que tenham o condão de suspender a exigibilidade do crédito tributário, além da extinção da obrigação tributária
"
(Maurício Zockun, in "Regime Jurídico da Obrigação Tributária Acessória", Ed. Malheiros, São Paulo, 2005, pág. 134).

10. Isto porque, ainda que, em tese, o deslocamento de bens do ativo imobilizado e de material de uso e consumo entre estabelecimentos de uma mesma instituição financeira não configure hipótese de incidência do ICMS, compete ao Fisco Estadual averiguar a veracidade da aludida operação, sobressaindo a razoabilidade e proporcionalidade da norma jurídica que tão-somente exige que os bens da pessoa jurídica sejam acompanhados das respectivas notas fiscais.

11. Consequentemente, não merece reforma o acórdão regional,
tendo em vista a legalidade da autuação do contribuinte por proceder à remessa de bens (da matriz localizada em São Paulo para a filial da Paraíba) desacompanhados do documento fiscal pertinente.

12. Outrossim, forçoso destacar a incognoscibilidade da insurgência especial sob enfoque que demande a análise da validade da legislação local (Súmula 280/STF).

13. Recurso especial parcialmente conhecido e, nesta parte, desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. (STJ, Primeira Seção, REsp 1116792/PB, relator Ministro Luiz Fux, Dje 14/12/2010).

Nessa mesma esteira:

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DECLARATÓRIOS RECEBIDOS COMO AGRAVO REGIMENTAL. INSTRUMENTALIDADE RECURSAL. DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. PRAZO DECADENCIAL. ART. 173, I, CTN. .

(...)

2. Nos termos do art. 113, §§ 2º e 3º, do CTN, a obrigação acessória prevista em "legislação tributária" pode vincular não só o contribuinte, como terceiro, no objetivo de obrigá-los a fazer, não fazer ou tolerar que se faça, de modo que a não observância do dever legalmente imputado conduz à aplicação de penalidade pecuniária (multa), que se transmuta em obrigação principal.

3. A própria agravante reconhece que a legislação tributária local veda a confecção de documento fiscal sem prévia autorização da autoridade competente - prestação negativa (não fazer) -, o que transforma a obrigação acessória em principal quanto à multa aplicada, cujo "sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto" (art. 122 do CTN).

4. A obrigação acessória existe ainda que o sujeito a ela vinculado não seja contribuinte do tributo. Isto porque a obrigação acessória possui caráter autônomo em relação à principal, pois mesmo não existindo obrigação principal a ser adimplida, pode haver obrigação acessória a ser cumprida, no interesse da arrecadação ou da fiscalização de tributos.

5. Tratando-se de descumprimento de obrigação acessória (penalidade pecuniária), convertida em principal, a constituição do crédito sujeita-se ao lançamento de ofício, na forma do art. 149, incisos II, IV e VI, do CTN, cuja regra a ser observada é a do art. 173, inciso I, do CTN.

Embargos de declaração recebidos como agravo regimental, mas improvido. (STJ, Segunda Turma, EDcl no REsp 1384832/RN, relator Ministro Humberto Martins, Dje 24/3/2014)

TRIBUTÁRIO. ICMS. ART. 100 DO CTN. SÚMULAS 280 E 284/STF. TRANSFERÊNCIA DE MERCADORIAS. ESTABELECIMENTOS DO MESMO TITULAR. MULTA POR PREENCHIMENTO DA GUIA SEM O VALOR DO ICMS. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. CUMPRIMENTO.

1. O art. 100, parágrafo único, do CTN, ao dispor que "a observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo", não possui comando normativo capaz de alterar a conclusão a que chegou o Tribunal de origem, atraindo a incidência da Súmula n.º 284 do Pretório Excelso.

2. Ademais, apesar de ser indevido o ICMS nas operações de transferência de mercadorias de um estabelecimento para outro de propriedade do mesmo contribuinte, há norma local (art. 11, inciso IV, item 2, da Lei nº 6537/73), conforme consignado pelo acórdão recorrido, estipulando obrigação acessória, que deve ser cumprida mesmo não havendo a incidência do tributo, não podendo, dessa forma, se falar em violação ao art. 100, parágrafo único, do CTN.

(...)

4. No REsp 1.116.792/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, DJe 14.12.2010, submetido ao Colegiado pelo regime da Lei nº 11.672/08 (Lei dos Recursos Repetitivos)
, que introduziu o art. 543-C do CPC, afirmou-se que, "ainda que, em tese, o deslocamento de bens do ativo imobilizado e de material de uso e consumo entre estabelecimentos de uma mesma instituição financeira não configure hipótese de incidência do ICMS,
compete ao Fisco Estadual averiguar a veracidade da aludida operação, sobressaindo a razoabilidade e proporcionalidade da norma jurídica que tão-somente exige que os bens da pessoa jurídica sejam acompanhados das respectivas notas fiscais", ou seja, mesmo que o deslocamento de bens entre estabelecimentos de um mesmo contribuinte não configure hipótese de incidência do ICMS, não há a dispensa do cumprimento das obrigações acessórias.

5. Agravo regimental não provido. (STJ, Segunda Turma, AgRg no Ag 1403362/RS, relator Ministro Mauro Capbell, Dje 13/10/2011).

Do mesmo modo, esta e. Corte:

RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL – TRIBUTÁRIO – AUSENCIA DE REGISTRO DAS NOTAS FISCAIS ELETRONICAS NO LIVRO DIGITAL DE REGISTRO DE SAIDAS DA ESCRITURAÇÃO FISCAL DIGITAL (EFD) – OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA – RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO.

1.As obrigações tributárias acessórias são os deveres instrumentais exigidos pelo sujeito ativo com o intuito de assegurar o interesse da arrecadação dos tributos e também para facilitar a atividade de fiscalização no sujeito passivo.

2.O STJ entende, inclusive, que mesmo sendo indevido o recolhimento do imposto, a obrigação acessória continua existindo. (TJ/MT, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, apelação 0029903-57.2012.8.11.0041, relator Desembargador Gilberto Lopes Bussiki (Juiz convocado), Julgado em 07/10/2020).

RECURSO DE APELAÇÃO COM REMESSA NECESSÁRIA DE OFÍCIO – TRIBUTÁRIO – AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL – ICMS INDEVIDO – RECOLHIMENTO ANTECIPADO NA ORIGEM – DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA – MULTA ADMINISTRATIVA – FIXAÇÃO EM PERCENTUAL SOBRE O VALOR DA OPERAÇÃO – VALOR QUE SUPERA 3 [TRES] VEZES O TRIBUTO DEVIDO – CARÁTER CONFISCATÓRIO – REDUÇÃO – PERCENTUAL FIXADO SOBRE O VALOR DO TRIBUTO – HONORÁRIOS SUCUMBENCIAIS – VERBA FIXADA DE FORMA PROPORCIONAL – CONDENAÇÃO DO ESTADO AO PAGAMENTO DAS CUSTAS PROCESSUAIS – DESCABIMENTO – RECURSO PARCIAMENTE PROVIDO – SENTENÇA RETIFICADA EM PARTE. Comprovado o recolhimento antecipado do ICMS por contribuinte localizado em outra Unidade Federativa na condição de substituta tributária decorrente de remessa de mercadoria remetida à contribuinte final neste Estado, afasta-se a incidência de diferencial de alíquota exigida pelo fisco mato-grossense.
A ausência da obrigação quanto o recolhimento do tributo na operação praticada pelo contribuinte não o desobriga do cumprimento das obrigações acessórias, porquanto, autônomas
, conforme estabelece a Lei Estadual nº. 7.098/98, não havendo motivos para sua anulação. Entretanto, verificado no caso concreto que o valor detém contornos de natureza confiscatória, porquanto arbitrado em quantia muito superior ao próprio imposto eventualmente devido, faz-se necessária sua limitação. Precedentes do STF. A verba honorária fixada na sentença deve ser mantida, pois essa está em consonância com os critérios previstos no artigo 20, §§3º e 4º do CPC/73. Nas condenações contra a Fazenda Pública aplica a isenção do pagamento das custas e despesas processuais [artigo 3º, inciso I, da Lei Estadual nº. 7.603/2001]. (TJ/MT, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, apelação com remessa necessária nº 0013694-42.2014.8.11.0041, relatora Desembargadora Antônia Siqueira Gonçalves, Julgado em 11/12/2018) (destaquei)

A cobrança objeto dos Avisos de Cobrança Fazendários tratam de multa por descumprimento de dever instrumental, não sendo possível anulá-la por inexigibilidade do tributo, porquanto detém naturezas jurídicas diferentes.

Destaca-se que, da análise dos Avisos de Cobrança Fazendários, os valores aplicados a título de multa encontram-se de acordo com a proporcionalidade exigida pela legislação de regência, com a discriminação do valor do tributo e o montante da multa aplicada no percentual de 5% (cinco por cento) do valor da operação, consoante artigo 45, IV,
m
, da Lei nº 7.098/1998, vigente à época.

Em conclusão, a sentença comporta reforma à luz dos entendimentos delineados acima.

Em face do exposto,
DOU PROVIMENTO
ao recurso do Estado de Mato Grosso para reformar a sentença e julgar improcedentes os pedidos iniciais da
ação anulatória de lançamentos tributários
e, em REEXAME NECESSÁRIO, RETIFICO A SENTENÇA pela fundamentação acima delineada.

Via de consequência, inverto o ônus da sucumbência, eis que em conformidade com o disposto no artigo 85, §§ 2º e 3º, do Código de Processo Civil.

É como voto.

Juiz

ANTÔNIO VELOSO PELEJA JÚNIOR

Relator

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 22/11/2022