Tribunal: TJMT
Processo: 1009725-50.2024.8.11.0041
Órgão julgador: VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO
Órgão colegiado: Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2026-02-24
Data de publicação: 2026-03-07

Ementa:
EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO DECLARATÓRIA COM PEDIDO DE TUTELA PROVISÓRIA. ICMS-DIFAL. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS DESTINADAS A CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. BASE DE CÁLCULO. CÁLCULO “POR DENTRO”. APREENSÃO DE MERCADORIAS. LEGALIDADE. DESPROVIMENTO.
I. CASO EM EXAME
1. Apelação cível interposta contra sentença que julgou improcedentes os pedidos formulados em ação declaratória ajuizada em face de Estado, visando ao reconhecimento do direito de adotar base única correspondente ao valor da operação para cálculo do ICMS-DIFAL, bem como impedir autuações e apreensões fundadas em metodologia diversa.
2. A parte autora sustenta que o art. 13, X, da Lei Complementar no 87/1996, com redação da Lei Complementar no 190/2022, e o Convênio ICMS no 236/2021 estabelecem base de cálculo única, correspondente ao valor da operação. Alega que a Fazenda Pública aplica, de forma indevida, dupla base de cálculo, o que resulta em majoração irregular do tributo.
3. A sentença reconheceu a legalidade da sistemática adotada pelo ente estadual e julgou improcedentes os pedidos, com condenação ao pagamento de custas e honorários.
II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO
4. Há duas questões em discussão: (i) saber se, nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte, a base de cálculo do ICMS-DIFAL corresponde apenas ao valor da operação constante da nota fiscal ou se admite a inclusão do imposto em sua própria base; e (ii) saber se a apreensão de mercadorias, diante de recolhimento a menor do tributo, configura meio coercitivo ilícito.
III. RAZÕES DE DECIDIR
5. O art. 13, X, da Lei Complementar no 87/1996 dispõe que a base de cálculo é o valor da operação. O § 1o do mesmo artigo estabelece que o montante do próprio ICMS integra a base de cálculo. A norma autoriza o cálculo “por dentro”.
6. A interpretação conjunta do inciso X e do § 1o revela que a expressão “valor da operação” não afasta a inclusão do imposto em sua própria base. O Convênio ICMS no 236/2021 remete à observância do art. 13 da Lei Complementar no 87/1996.
7. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Tema 214 da repercussão geral, firmou entendimento pela constitucionalidade da inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo.
8. A apreensão de mercadorias, quando vinculada à constatação de infração tributária e recolhimento a menor, insere-se no exercício do poder de polícia fiscal. Não comprovada ilegalidade ou desvio de finalidade, afasta-se a alegação de medida coercitiva ilícita.
9. Reconhecida a legalidade da sistemática de cálculo, não há direito à restituição de valores.
IV. DISPOSITIVO E TESE
10. Recurso desprovido. Honorários majorados para 12% sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, § 11, do CPC.
Tese de julgamento: “1. É legítima a inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo, inclusive para apuração do diferencial de alíquotas nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte. 2. A apreensão de mercadorias, quando decorrente de constatação de infração tributária, configura exercício regular do poder de polícia fiscal.”
Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 155, § 2o; Lei Complementar no 87/1996, art. 13, X e § 1o; Lei Complementar no 190/2022; CPC, art. 85, § 11.
Jurisprudência relevante citada: STF, RE 582.461, Rel. Min. Gilmar Mendes, Plenário, j. 18.05.2011 (Tema 214).

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1009725-50.2024.8.11.0041
Classe:

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL (1728)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias]
Relator:
Des(a).
VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO

Turma Julgadora:

[DES(A). VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO, DES(A). JONES GATTASS DIAS, DES(A). MARCIO VIDAL]

Parte(s):

[NOROACO - COMERCIO DE FERRO E ACO LTDA - CNPJ: 08.682.259/0001-71 (APELANTE), FELIPE NAIM EL ASSY - CPF: 372.325.778-00 (ADVOGADO), LARYSSA SOARES DE SOUZA - CPF: 476.289.518-05 (ADVOGADO), PRISCILA DE CARVALHO CORAZZA PAMIO - CPF: 273.072.968-29 (ADVOGADO), BRUNO SOARES DE ALVARENGA - CPF: 282.596.838-22 (ADVOGADO), ESTADO DO MATO GROSSO - FAZENDA PÚBLICA DO ESTADO DO MATO GROSSO (APELADO), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELADO), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARCIO VIDAL, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, A TURMA JULGADORA NEGOU PROVIMENTO AO RECURSO, NOS TERMOS DO VOTO DA RELATORA, DESA. VANDYMARA GALVÃO RAMOS PAIVA ZANOLO.

E M E N T A

EMENTA:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO DECLARATÓRIA COM PEDIDO DE TUTELA PROVISÓRIA. ICMS-DIFAL. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS DESTINADAS A CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. BASE DE CÁLCULO. CÁLCULO “POR DENTRO”. APREENSÃO DE MERCADORIAS. LEGALIDADE. DESPROVIMENTO.

I. CASO EM EXAME

1.

Apelação cível interposta contra sentença que julgou improcedentes os pedidos formulados em ação declaratória ajuizada em face de Estado, visando ao reconhecimento do direito de adotar base única correspondente ao valor da operação para cálculo do ICMS-DIFAL, bem como impedir autuações e apreensões fundadas em metodologia diversa.

2.

A parte autora sustenta que o art. 13, X, da Lei Complementar no 87/1996, com redação da Lei Complementar no 190/2022, e o Convênio ICMS no 236/2021 estabelecem base de cálculo única, correspondente ao valor da operação. Alega que a Fazenda Pública aplica, de forma indevida, dupla base de cálculo, o que resulta em majoração irregular do tributo.

3.

A sentença reconheceu a legalidade da sistemática adotada pelo ente estadual e julgou improcedentes os pedidos, com condenação ao pagamento de custas e honorários.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

4.

Há duas questões em discussão: (i) saber se, nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte, a base de cálculo do ICMS-DIFAL corresponde apenas ao valor da operação constante da nota fiscal ou se admite a inclusão do imposto em sua própria base; e (ii) saber se a apreensão de mercadorias, diante de recolhimento a menor do tributo, configura meio coercitivo ilícito.

III. RAZÕES DE DECIDIR

5.

O art. 13, X, da Lei Complementar no 87/1996 dispõe que a base de cálculo é o valor da operação. O § 1o do mesmo artigo estabelece que o montante do próprio ICMS integra a base de cálculo. A norma autoriza o cálculo “por dentro”.

6.

A interpretação conjunta do inciso X e do § 1o revela que a expressão “valor da operação” não afasta a inclusão do imposto em sua própria base. O Convênio ICMS no 236/2021 remete à observância do art. 13 da Lei Complementar no 87/1996.

7.

O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Tema 214 da repercussão geral, firmou entendimento pela constitucionalidade da inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo.

8.

A apreensão de mercadorias, quando vinculada à constatação de infração tributária e recolhimento a menor, insere-se no exercício do poder de polícia fiscal. Não comprovada ilegalidade ou desvio de finalidade, afasta-se a alegação de medida coercitiva ilícita.

9.

Reconhecida a legalidade da sistemática de cálculo, não há direito à restituição de valores.

IV. DISPOSITIVO E TESE

10.

Recurso desprovido. Honorários majorados para 12% sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, § 11, do CPC.

Tese de julgamento: “1. É legítima a inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo, inclusive para apuração do diferencial de alíquotas nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte. 2. A apreensão de mercadorias, quando decorrente de constatação de infração tributária, configura exercício regular do poder de polícia fiscal.”

Dispositivos relevantes citados:
CF/1988, art. 155, § 2o; Lei Complementar no 87/1996, art. 13, X e § 1o; Lei Complementar no 190/2022; CPC, art. 85, § 11.

Jurisprudência relevante citada:
STF, RE 582.461, Rel. Min. Gilmar Mendes, Plenário, j. 18.05.2011 (Tema 214).

R E L A T Ó R I O

RELATÓRIO

DESA. VANDYMARA G. R. PAIVA ZANOLO

EGRÉGIA CÂMARA

Trata-se de remessa necessária com recurso de apelação interposto por
NOROAÇO – COMÉRCIO DE FERRO E AÇO LTDA.
contra sentença proferida pelo Juízo da 4a Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca de Cuiabá/MT, nos autos da Ação Declaratória com Pedido de Tutela Provisória no 1009725-50.2024.8.11.0041, ajuizada em face do
ESTADO DE MATO GROSSO
. A sentença julgou improcedentes os pedidos iniciais e extinguiu o processo com resolução do mérito, condenando a autora ao pagamento das custas processuais e de honorários advocatícios fixados em 10% sobre o valor da causa.

A apelante sustenta que nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte, aplica-se a base única de cálculo do ICMS-DIFAL, correspondente ao valor da operação, nos termos do art. 13, inciso X, da Lei Complementar no 87/1996 e do Convênio ICMS no 236/2021.

Afirma que a adoção da base dupla implica aumento indevido da carga tributária, em violação aos princípios da legalidade e da capacidade contributiva, além de resultar em cobrança superior àquela apurada com base no valor constante da nota fiscal.

Alega que houve recolhimento regular do imposto com base no valor da operação e que a apreensão das mercadorias foi utilizada como meio coercitivo para exigir tributo supostamente indevido.

Sustenta, ainda, que a sentença deixou de enfrentar a distinção entre base única e base dupla nem os dispositivos legais invocados.

Ao final, requer a reforma da sentença para reconhecer o direito de apurar e recolher o ICMS-DIFAL com base na base única, determinar que o Estado se abstenha de autuar ou apreender mercadorias com fundamento na base dupla e assegurar a restituição dos valores recolhidos a maior.

Nas contrarrazões, o Estado de Mato Grosso sustenta a legalidade dos Termos de Apreensão e Depósito, afirmando que foram lavrados com base na Lei Estadual no 7.098/1998, no Regulamento do ICMS do Estado e no Decreto no 649/2023, após a constatação de irregularidades no recolhimento do ICMS-DIFAL e no cumprimento de obrigações acessórias. Defende, ainda, a presunção de legitimidade do ato administrativo e a impossibilidade de concessão de salvo-conduto para afastar a fiscalização tributária.

A Procuradoria Geral de Justiça consignou a ausência de interesse a justificar sua intervenção.

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

VOTO

DESA. VANDYMARA G. R. PAIVA ZANOLO

Inicialmente, antes da apreciação do recurso, registra-se que o presente apelo foi distribuído ao Gabinete 1 da Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo, por prevenção, nos termos do art. 80, § 2o, do Regimento Interno deste Tribunal de Justiça (RITJMT), t
odavia, o relator determinou a redistribuição dos autos a este Gabinete 2 da mesma Câmara, também por prevenção, em razão de conexão, com fundamento no art. 80, § 1o, do RITJMT, razão da retirada dos autos de pauta e eventual demora na apreciação.

Superadas as questões iniciais, passa-se à análise recursal.

A apelante,
Noroaço – Comércio de Ferro e Aço Ltda
., recorre da sentença que julgou improcedentes os pedidos formulados em Ação Declaratória com Pedido de Tutela Provisória e a condenou ao pagamento de custas e honorários fixados em 10% sobre o valor da causa.

Sustenta que, nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte, o ICMS-DIFAL deve ser calculado com base única correspondente ao valor da operação, nos termos do art. 13, X, da Lei Complementar no 87/1996, com redação da Lei Complementar no 190/2022, e do Convênio ICMS no 236/2021. Afirma que o cálculo “por dentro” implica majoração indevida do tributo.

A ação foi proposta contra o
Estado de Mato Grosso
, com o objetivo de reconhecer o direito à adoção da base única e impedir autuações e apreensões com fundamento em metodologia diversa. O juízo de origem, contudo, reconheceu a legalidade da sistemática adotada e julgou improcedentes os pedidos.

O recurso deve ser desprovido.

Delimitação da controvérsia

A controvérsia limita-se à definição da base de cálculo do ICMS-DIFAL
nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte localizado no Estado de Mato Grosso
, bem como à legalidade da apreensão de mercadorias como meio de exigir o recolhimento da diferença apurada pela fiscalização.

A apelante sustenta que, à luz do art. 13, X, da Lei Complementar no 87/1996 e do Convênio ICMS no 236/2021, a base de cálculo é única e corresponde ao valor da operação constante da nota fiscal. Afirma ser indevida a adoção de “base dupla” ou do cálculo “por dentro”, por entender que tais critérios majorariam artificialmente o tributo devido.

O Estado, por sua vez, defende a legalidade da sistemática aplicada, com fundamento na Lei Estadual no 7.098/1998, no Regulamento do ICMS/MT, com as alterações promovidas pelo Decreto no 649/2023, e na autorização contida na própria Lei Complementar no 87/1996 para inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo.

Da base de cálculo do ICMS-DIFAL e da inclusão do imposto em sua própria base

Conforme consta nos autos e foi analisado na sentença, o art. 13, X, da Lei Complementar no 87/1996 estabelece que, nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte, a base de cálculo do imposto é o valor da operação.

O § 1o do mesmo artigo dispõe, de forma expressa, que o montante do próprio ICMS integra a base de cálculo, sendo o destaque do imposto mera indicação para fins de controle. Trata-se da técnica conhecida como cálculo “por dentro”.

A interpretação conjunta do inciso X com o § 1o demonstra que a expressão “valor da operação” não afasta a inclusão do imposto em sua própria base. Ao contrário, deve ser compreendida em conformidade com a regra geral aplicável ao ICMS.

O Convênio ICMS no 236/2021, ao prever que a base de cálculo é única e corresponde ao valor da operação, determina a observância do art. 13 da Lei Complementar no 87/1996. Assim, não é possível interpretar o convênio de forma isolada para afastar o cálculo por dentro.

No caso concreto, conforme descrito na sentença, o valor da mercadoria foi de R$ 18.028,29. A fiscalização adotou como base de cálculo o montante de R$ 21.720,83, obtido mediante a divisão do valor da operação por (1 – alíquota interna).

Portanto, não houve adoção de “base dupla” em sentido jurídico, mas aplicação da técnica do cálculo por dentro, autorizada pela legislação complementar e pela regulamentação estadual.

O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Tema 214 da repercussão geral (RE 582.461), fixou a tese de que é constitucional a inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo. Embora o precedente não trate especificamente do DIFAL, a fundamentação adotada é aplicável ao caso, pois envolve a mesma técnica de apuração do imposto.

Diante disso, conclui-se que a sistemática adotada pelo Estado encontra respaldo na Lei Complementar no 87/1996 e não viola os princípios da legalidade nem da capacidade contributiva.

Neste sentido:

DIREITO TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS –
DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS (DIFAL)
. LEI COMPLEMENTAR No 190/2022. DESNECESSIDADE DE NOVA LEI ESTADUAL.
BASE DE CÁLCULO. SISTEMÁTICA “POR DENTRO”
. CONSTITUCIONALIDADE. RECURSO DESPROVIDO. (...)

II. Questão em discussão

2. Há duas questões em discussão: (i) definir se, após a edição da Lei Complementar no 190/2022, seria necessária a publicação de nova lei ordinária estadual para legitimar a cobrança do ICMS-DIFAL; e (ii) estabelecer se a sistemática de cálculo do imposto denominada “base de cálculo dupla” afronta o texto constitucional.

III. Razões de decidir (...)

6.
A sistemática de cálculo “por dentro” do ICMS decorre da redação originária do art. 13, §1o, I, da LC no 87/1996, e não foi alterada pela LC no 190/2022. Tal metodologia é constitucional e reflete o valor real da operação, não configurando duplicidade de base de cálculo
. (...) (N.U 1028329-59.2024.8.11.0041, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, JONES GATTASS DIAS, Gabinete 1 - Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 10/02/2026, Publicado no DJE 24/02/2026)

Não há majoração indevida da carga tributária, mas aplicação da técnica legal de cálculo do imposto.

Da apreensão de mercadorias e do alegado caráter coercitivo

A apelante afirma que a apreensão das mercadorias foi utilizada como meio coercitivo para exigir tributo supostamente indevido.

Conforme consta nos autos, os Termos de Apreensão e Depósito foram lavrados após a constatação, pela fiscalização, de recolhimento a menor do DIFAL e de irregularidades cadastrais verificadas no procedimento administrativo.

Os atos administrativos gozam de presunção de legitimidade e veracidade. Cabe à parte autora comprovar, de forma consistente, a ilegalidade alegada.

No caso, não houve demonstração de exigência tributária indevida nem de desvio de finalidade na lavratura dos termos. A retenção de mercadorias, quando vinculada à constatação de infração tributária, insere-se no exercício regular do poder de polícia fiscal.

Além disso, o pedido genérico de abstenção de futuras apreensões configura verdadeiro salvo-conduto, incompatível com o regular exercício da atividade fiscalizatória, como corretamente consignado na sentença.

Da restituição dos valores recolhidos

Reconhecida a legalidade da sistemática de cálculo adotada pelo Estado, fica prejudicado o pedido de restituição dos valores supostamente recolhidos a maior, pois não houve comprovação de pagamento indevido.

Dispositivo

Ante o exposto,
NEGO PROVIMENTO
ao recurso de apelação, mantendo integralmente a sentença que julgou improcedentes os pedidos iniciais. Em reexame necessário,
RATIFICO
a sentença.

Majoro os honorários advocatícios sucumbenciais para 12% sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, § 11, do CPC.

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 24/02/2026