Tribunal: TJMT
Processo: 1046430-47.2024.8.11.0041
Órgão julgador: VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO
Órgão colegiado: Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2026-04-22
Data de publicação: 2026-05-05

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. ISSQN. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA. AUSÊNCIA DE FATO GERADOR. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO TOMADOR. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE SERVIÇOS DE TERCEIROS. LANÇAMENTO POR ESTIMATIVA. IMPOSSIBILIDADE SEM FATO GERADOR. INEXISTÊNCIA DE OMISSÃO OU CONTRADIÇÃO. EMBARGOS REJEITADOS.
I. CASO EM EXAME
1. Embargos de declaração opostos pelo Município de Cuiabá contra acórdão que negou provimento à apelação e, em remessa necessária, ratificou sentença concessiva de segurança para declarar a inexigibilidade de crédito de ISSQN decorrente de construção em terreno próprio.
II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO
2. A questão em discussão consiste em saber se o acórdão embargado apresenta (i) omissão quanto à responsabilidade tributária por serviços de terceiros e à possibilidade de lançamento por estimativa; e (ii) contradição na análise da incidência do ISSQN em incorporação imobiliária direta.
III. RAZÕES DE DECIDIR
3. Não há omissão. O acórdão enfrentou a controvérsia ao concluir que a incorporação direta não configura prestação de serviços a terceiros, afastando o fato gerador do ISSQN.
4. A responsabilidade tributária pressupõe a existência de obrigação principal válida, que depende da ocorrência do fato gerador, inexistente no caso concreto.
5. A eventual incidência de ISSQN sobre serviços de terceiros exige prova concreta de sua ocorrência, não sendo admitida presunção baseada apenas na insuficiência documental.
6. O ônus de comprovar o fato gerador do tributo incumbe à Administração Tributária, não podendo ser transferido ao contribuinte sem indícios mínimos da prestação de serviços tributáveis.
7. O lançamento por estimativa, previsto no art. 148 do CTN, pressupõe fato gerador previamente configurado e não pode ser utilizado para suprir sua ausência.
8. A alegação de contradição não se sustenta, pois o acórdão enfrenta tanto a tese de não incidência quanto a de responsabilidade por serviços de terceiros, concluindo pela ausência de prova do fato gerador em ambas.
9. Os embargos de declaração não servem para rediscutir matéria já decidida, inexistindo omissão, contradição ou obscuridade.
IV. DISPOSITIVO E TESE
10. Embargos rejeitados.
Tese de julgamento: “1. A inexistência de fato gerador do ISSQN na incorporação imobiliária direta afasta a responsabilidade tributária do contribuinte. 2. A insuficiência de documentação não autoriza, por si só, a presunção de prestação de serviços tributáveis nem legitima o lançamento por estimativa. 3. Os embargos de declaração não se prestam à rediscussão da matéria já decidida.”
Dispositivos relevantes citados: CPC, art. 1.022, art. 1.025 e art. 489, §1o; CTN, arts. 113, §2o, 128 e 148; LC no 116/2003, art. 6o.

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1046430-47.2024.8.11.0041
Classe:

EMBARGOS DE DECLARAÇÃO CÍVEL (1689)
Assunto:

[ISS/ Imposto sobre Serviços, Liminar, Abuso de Poder]
Relator:
Des(a).
VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO

Turma Julgadora:

[DES(A). VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO, DES(A). JONES GATTASS DIAS, DES(A). MARCIO VIDAL]

Parte(s):

[SECRETARIO DA SECRETARIA MUNICIPAL DE FAZENDA DO MUNICIPIO DE CUIABA (EMBARGANTE), MUNICIPIO DE CUIABÁ - CNPJ: 03.533.064/0001-46 (EMBARGANTE), MG CONSTRUCOES EMPREENDIMENTOS INCORPORADORA E CONSULTORIA DE OBRAS LTDA - CNPJ: 08.509.491/0001-02 (EMBARGADO), HIGOR LUCAS OLIVEIRA DA SILVA - CPF: 047.354.131-97 (ADVOGADO), GUSTAVO MARQUES NUNES - CPF: 011.400.051-46 (EMBARGADO), GUSTAVO MARQUES NUNES - CPF: 011.400.051-46 (REPRESENTANTE/NOTICIANTE), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARCIO VIDAL, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, REJEITOU OS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO, NOS TERMOS DO VOTO DA RELATORA, DESA. VANDYMARA GALVÃO RAMOS PAIVA ZANOLO.

E M E N T A

DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. ISSQN. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA. AUSÊNCIA DE FATO GERADOR. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO TOMADOR. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE SERVIÇOS DE TERCEIROS. LANÇAMENTO POR ESTIMATIVA. IMPOSSIBILIDADE SEM FATO GERADOR. INEXISTÊNCIA DE OMISSÃO OU CONTRADIÇÃO. EMBARGOS REJEITADOS.

I. CASO EM EXAME

1. Embargos de declaração opostos pelo Município de Cuiabá contra acórdão que negou provimento à apelação e, em remessa necessária, ratificou sentença concessiva de segurança para declarar a inexigibilidade de crédito de ISSQN decorrente de construção em terreno próprio.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. A questão em discussão consiste em saber se o acórdão embargado apresenta (i) omissão quanto à responsabilidade tributária por serviços de terceiros e à possibilidade de lançamento por estimativa; e (ii) contradição na análise da incidência do ISSQN em incorporação imobiliária direta.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. Não há omissão. O acórdão enfrentou a controvérsia ao concluir que a incorporação direta não configura prestação de serviços a terceiros, afastando o fato gerador do ISSQN.

4. A responsabilidade tributária pressupõe a existência de obrigação principal válida, que depende da ocorrência do fato gerador, inexistente no caso concreto.

5. A eventual incidência de ISSQN sobre serviços de terceiros exige prova concreta de sua ocorrência, não sendo admitida presunção baseada apenas na insuficiência documental.

6. O ônus de comprovar o fato gerador do tributo incumbe à Administração Tributária, não podendo ser transferido ao contribuinte sem indícios mínimos da prestação de serviços tributáveis.

7. O lançamento por estimativa, previsto no art. 148 do CTN, pressupõe fato gerador previamente configurado e não pode ser utilizado para suprir sua ausência.

8. A alegação de contradição não se sustenta, pois o acórdão enfrenta tanto a tese de não incidência quanto a de responsabilidade por serviços de terceiros, concluindo pela ausência de prova do fato gerador em ambas.

9. Os embargos de declaração não servem para rediscutir matéria já decidida, inexistindo omissão, contradição ou obscuridade.

IV. DISPOSITIVO E TESE

10. Embargos rejeitados.

Tese de julgamento
:
“1. A inexistência de fato gerador do ISSQN na incorporação imobiliária direta afasta a responsabilidade tributária do contribuinte. 2. A insuficiência de documentação não autoriza, por si só, a presunção de prestação de serviços tributáveis nem legitima o lançamento por estimativa. 3. Os embargos de declaração não se prestam à rediscussão da matéria já decidida.”

Dispositivos relevantes citados
: CPC, art. 1.022, art. 1.025 e art. 489, §1o; CTN, arts. 113, §2o, 128 e 148; LC no 116/2003, art. 6o.

R E L A T Ó R I O

RELATÓRIO

DESA. VANDYMARA G. R. PAIVA ZANOLO

EGRÉGIA CÂMARA

Trata-se de embargos de declaração opostos pelo
MUNICÍPIO DE CUIABÁ
contra acórdão que, por unanimidade, negou provimento ao recurso de apelação e, em sede de remessa necessária, ratificou a sentença que concedeu a segurança para declarar a inexigibilidade de crédito de ISSQN (R$ 3.341,08), referente à construção realizada pela empresa MG Construções Empreendimentos Incorporadora e Consultoria de Obras Ltda em terreno próprio.

O Município embargante sustenta que o acórdão contém omissões e contradições, requerendo seu saneamento, bem como o prequestionamento de matéria federal para fins de interposição de eventual recurso especial.

Aduz, em síntese, omissão quanto à ausência de análise quanto à responsabilidade tributária da embargada, na condição de tomadora de serviços, nos termos do art. 6o da LC no 116/2003 e dos arts. 113, §2o, e 128 do CTN, relativamente aos serviços prestados por terceiros no curso da obra; ausência de enfrentamento da legitimidade do lançamento por estimativa, nos termos do art. 148 do CTN, diante da suposta insuficiência de comprovação da utilização exclusiva de mão de obra própria; e contradição ao tratar a controvérsia como hipótese de não incidência de ISS sobre incorporação direta, quando, segundo sustenta, a exigência fiscal decorre da responsabilidade da embargada pelo imposto incidente sobre serviços prestados por terceiros.

Assevera, ainda, que a embargada não comprovou de forma suficiente a execução integral da obra com mão de obra própria, tendo apresentado documentação limitada (folhas de pagamento referentes a apenas três meses), o que legitimaria o arbitramento do crédito tributário por estimativa.

Requer, ao final, o acolhimento dos embargos de declaração para sanar as omissões e contradições apontadas, com a consequente denegação da segurança, bem como a manifestação expressa sobre os dispositivos legais invocados.

Embora intimado, o embargado não apresentou contrarrazões.

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

VOTO

DESA. VANDYMARA G. R. PAIVA ZANOLO

Os embargos de declaração são cabíveis quando a decisão impugnada apresentar obscuridade, contradição, omissão sobre ponto que deveria ter sido analisado, ou erro material, nos termos do artigo 1.022 do Código de Processo Civil.

Art. 1.022. Cabem embargos de declaração contra qualquer decisão judicial para:

I – esclarecer obscuridade ou eliminar contradição;

II – suprir omissão de ponto ou questão sobre o qual devia se pronunciar o juiz de ofício ou a requerimento;

III – corrigir erro material.

Parágrafo único. Considera-se omissa a decisão que:

I – deixe de se manifestar sobre tese firmada em julgamento de casos repetitivos ou em incidente de assunção de competência aplicável ao caso sob julgamento;

II – incorra em qualquer das condutas descritas no art. 489, § 1o.

O embargante sustenta a existência de omissão e contradição no acórdão, ao argumento de que não teriam sido analisadas a responsabilidade tributária da contribuinte, na condição de tomadora de serviços, nos termos do art. 6o da LC no 116/2003 e dos arts. 113, §2o, e 128 do CTN, bem como a legitimidade do lançamento por estimativa, prevista no art. 148 do CTN, diante da insuficiência documental.

Aduz, ainda, que a controvérsia não diria respeito à incorporação direta em si, mas à tributação de serviços prestados por terceiros no curso da obra.

Os embargos, contudo, não merecem acolhimento.

No caso, a controvérsia foi claramente delimitada no acórdão embargado, consistindo em verificar se a construção realizada em terreno próprio, com recursos próprios e destinada à futura alienação, configura fato gerador do ISSQN, bem como se é legítimo o condicionamento da expedição do “habite-se” ao recolhimento do tributo, premissas expressamente enfrentadas no julgamento.

A partir dessa delimitação, o acórdão adotou entendimento alinhado à jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a incorporação imobiliária direta, realizada por conta e risco do proprietário, não configura prestação de serviços a terceiros, mas atividade-meio voltada à comercialização do imóvel, razão pela qual não há fato gerador do ISSQN.

Estabelecida essa premissa, passou-se ao exame da tese recursal do Município, relativa à responsabilidade tributária da impetrante na condição de tomadora de serviços. Tal argumentação foi enfrentada e afastada, ao fundamento de que a responsabilidade tributária, nos termos do art. 128 do CTN, pressupõe a existência de obrigação tributária principal válida, a qual depende, necessariamente, da ocorrência do fato gerador.

Nesse contexto, ausente a comprovação de prestação de serviços a terceiros, não se configura a hipótese de incidência do imposto, o que afasta, por consequência lógica, a possibilidade de imputação de responsabilidade tributária à contribuinte, seja com fundamento na legislação federal, seja com base na legislação municipal.

Importa destacar que a conclusão pela inexistência de fato gerador na incorporação direta não impede, em tese, a incidência do ISSQN sobre eventuais serviços prestados por terceiros no curso da obra.

No entanto, para que tal hipótese se configure, é indispensável a demonstração concreta da ocorrência desses serviços, não sendo suficiente a formulação de presunções baseadas exclusivamente na alegada insuficiência documental.

Nessa linha, o acórdão também enfrentou, de forma expressa, a questão relativa ao ônus da prova. Compete à Administração Tributária demonstrar os fatos constitutivos do crédito tributário, dentre eles a efetiva ocorrência do fato gerador, não sendo possível transferir ao contribuinte o encargo de provar a inexistência de prestação de serviços a terceiros sem que haja, ao menos, indícios concretos dessa ocorrência.

A mera apresentação de documentação considerada insuficiente — como folhas de pagamento referentes a período limitado — não autoriza, por si só, a presunção de contratação de serviços tributáveis, tampouco legitima a imputação de responsabilidade tributária com fundamento nos arts. 6o da LC no 116/2003 e 128 do CTN.

Pela mesma razão, não prospera a alegação de legitimidade do lançamento por estimativa. Conforme consignado no acórdão, o art. 148 do CTN autoriza o arbitramento como técnica de quantificação da base de cálculo quando esta não puder ser apurada com precisão, mas pressupõe a existência de fato gerador validamente configurado, não servindo como instrumento para suprir sua ausência.

Nesse sentido, a presunção de legitimidade do lançamento não dispensa a Administração de comprovar os pressupostos fáticos da exigência quando impugnados pelo contribuinte, conclusão que afasta a tese de que a insuficiência documental, por si só, autorizaria o arbitramento do crédito tributário.

Também não se verifica a alegada contradição.

O acórdão não restringiu a análise à hipótese de não incidência sobre incorporação direta, tampouco ignorou a tese de responsabilidade por serviços de terceiros. Ao contrário, examinou ambas as possibilidades e concluiu, de forma coerente, que, em qualquer delas, seria indispensável a demonstração do fato gerador, o que não ocorreu no caso concreto.

O reconhecimento de que a documentação apresentada era insuficiente não conduz, automaticamente, à conclusão de que serviços tributáveis foram prestados por terceiros, tratando-se de circunstância distinta, cujo ônus probatório permanece com a Administração.

Dessa forma, não há omissão a ser sanada, mas apenas inconformismo do embargante com a interpretação jurídica adotada, o que não se enquadra nas hipóteses de cabimento dos embargos de declaração.

Por fim, registre-se que o acórdão embargado enfrentou todas as questões relevantes ao deslinde da controvérsia, inclusive os dispositivos legais invocados, ainda que em sentido contrário à pretensão do recorrente, sendo desnecessária a manifestação expressa sobre todos os argumentos deduzidos pelas partes quando já houver fundamentação suficiente para embasar a conclusão adotada, nos termos do art. 489, §1o, do CPC.

Inexistindo omissão, contradição, obscuridade ou erro material, impõe-se a rejeição dos embargos de declaração.

Ressalte-se, por oportuno, que nos termos do art. 1.025 do CPC, consideram-se incluídas no acórdão, para efeito de prequestionamento, as matérias suscitadas nos embargos de declaração, ainda que rejeitados, afastando-se, assim, qualquer alegação de negativa de prestação jurisdicional.

Ante o exposto,
REJEITO
os embargos de declaração.

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 22/04/2026