Tribunal: TJMT
Processo: 1001785-43.2023.8.11.0017
Órgão julgador: VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO
Órgão colegiado: Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2025-12-02
Data de publicação: 2025-12-09

Ementa:
EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ICMS. PRELIMINAR DE OFENSA AO PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. REJEITADA. CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA. ALTERAÇÃO DE FUNDAMENTO LEGAL APÓS DECISÃO ADMINISTRATIVA. INVALIDEZ DO TÍTULO EXECUTIVO. BIS IN IDEM. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE TRIBUTÁRIA. RECURSO NÃO PROVIDO.
I. Caso em exame
Apelação cível interposta pela Fazenda Pública visando à reforma da sentença que acolheu embargos à execução fiscal para declarar a nulidade de Certidão de Dívida Ativa, emitida para cobrança de ICMS incidente sobre operações de remessa com fim específico de exportação realizadas por empresa contribuinte.
II. Questão em discussão
2. O ponto em análise consiste em duas hipóteses: (i) verificar se a apelação atende ao princípio da dialeticidade recursal, com impugnação específica aos fundamentos da sentença; (ii) examinar a validade da CDA diante da alegada alteração de seu fundamento legal após o encerramento da instância administrativa, bem como a existência de bis in idem na cobrança da penalidade fiscal.
III. Razões de decidir
3. Rejeita-se a preliminar de ausência de dialeticidade recursal, pois a apelação apresenta argumentos jurídicos suficientes para impugnar os fundamentos centrais da sentença, em consonância com o art. 1.010, II e III, do CPC e a jurisprudência do STJ.
4. A alteração do fundamento legal da CDA após o término do processo administrativo compromete a validade da CDA por afronta aos princípios constitucionais do contraditório, ampla defesa e legalidade tributária.
5. A utilização de normas revogadas (Convênio ICMS 113/96) ou posteriores aos fatos geradores (RICMS/2014, Decreto Estadual n.o 1.262/2017) na CDA viola o princípio da legalidade estrita.
6. A duplicidade de penalidades pelo mesmo fato, com base no mesmo dispositivo legal, caracteriza bis in idem.
7. Diante da nulidade da CDA, restam prejudicadas as demais matérias recursais relativas à comprovação da exportação e à aplicação da taxa SELIC.
IV. Dispositivo e tese
8. Recurso não provido.
Tese de julgamento: “A alteração do fundamento legal da Certidão de Dívida Ativa após o encerramento da instância administrativa compromete sua validade, por violar os princípios do contraditório, da ampla defesa e da legalidade tributária, resultando em sua nulidade. Configura bis in idem a cobrança de penalidade já quitada, decorrente de auto de infração autônomo baseado no mesmo enquadramento legal.”
Jurisprudência relevante citada: TJ/MT, ApCiv 1026311-82.2024.8.11.0003, Rel. Des. Rodrigo Roberto Curvo, 1a Câmara de Direito Público e Coletivo, j. 20.10.2025.

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1001785-43.2023.8.11.0017
Classe:

APELAÇÃO CÍVEL (198)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias]
Relator:
Des(a).
VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO

Turma Julgadora:

[DES(A). VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO, DES(A). HELENA MARIA BEZERRA RAMOS, DES(A). JONES GATTASS DIAS]

Parte(s):

[BUNGE ALIMENTOS S/A - CNPJ: 84.046.101/0001-93 (APELADO), ARNO SCHMIDT JUNIOR - CPF: 509.637.679-68 (ADVOGADO), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELANTE), MARTINHO DA MOTA SILVEIRA NETO - CPF: 091.537.133-20 (TERCEIRO INTERESSADO), JOANITA MARIA MAESTRI KAROLESKI - CPF: 376.134.309-44 (TERCEIRO INTERESSADO), IVO JOSE DREHER - CPF: 418.821.309-44 (TERCEIRO INTERESSADO), SERGIO ROBERTO WALDRICH - CPF: 291.215.669-68 (TERCEIRO INTERESSADO), JAN KEES VAN DER WILD - CPF: 060.204.057-45 (TERCEIRO INTERESSADO), MARCELO ALCEU AMOROSO LIMA - CPF: 033.385.108-02 (TERCEIRO INTERESSADO), MURILO BRAZ SANT ANNA - CPF: 398.763.069-87 (TERCEIRO INTERESSADO)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARCIO VIDAL, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, A TURMA JULGADORA NEGOU PROVIMENTO AO RECURSO, NOS TERMOS DO VOTO DA RELATORA, DESA. VANDYMARA GALVAO RAMOS PAIVA ZANOLO. PARTICIPOU DO JULGAMENTO A EXCELENTÍSSIMA SENHORA DESEMBARGADORA HELENA MARIA BEZERRA RAMOS, EM RAZÃO DO IMPEDIMENTO DO DES. MÁRCIO VIDAL.

E M E N T A

EMENTA
: DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL.
ICMS.
PRELIMINAR DE OFENSA AO PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. REJEITADA.
CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA. ALTERAÇÃO DE FUNDAMENTO
LEGAL APÓS DECISÃO ADMINISTRATIVA. INVALIDEZ DO TÍTULO
EXECUTIVO. BIS IN IDEM. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE TRIBUTÁRIA. RECURSO NÃO PROVIDO.

I. Caso em exame

Apelação cível interposta pel
a

Fazenda Pública
visando à reforma da sentença que acolheu embargos à execução fiscal para declarar a nulidade d
e
Certidão de Dívida Ativa, emitida para cobrança de ICMS incidente sobre operações de remessa com fim específico de exportação realizadas
por
empresa
contribuinte
.

II. Questão em discussão

2. O ponto em análise consiste em duas hipóteses:

(i) verificar se a apelação atende ao princípio da dialeticidade recursal, com impugnação específica aos fundamentos da sentença;

(
ii
) examinar a validade da CDA diante da alegada alteração de seu fundamento legal após o encerramento da instância administrativa, bem como a existência de bis in idem na cobrança da penalidade fiscal.

III. Razões de decidir

3. Rejeita-se a preliminar de ausência de dialeticidade recursal, pois a apelação apresenta argumentos jurídicos suficientes para impugnar os fundamentos centrais da sentença, em consonância com o art. 1.010, II e III, do CPC e a jurisprudência do STJ.

4. A alteração do fundamento legal da CDA após o término do processo administrativo compromete a validade d
a CDA
por afronta aos princípios constitucionais do contraditório, ampla defesa e legalidade tributária.

5. A utilização de normas revogadas (Convênio ICMS 113/96) ou posteriores aos fatos geradores (RICMS/2014, Decreto Estadual n.o 1.262/2017) na CDA viola o princípio da legalidade estrita
.

6. A duplicidade de penalidades pelo mesmo fato, com base no mesmo dispositivo legal, caracteriza bis in idem.

7. Diante da nulidade da CDA, restam prejudicadas as demais matérias recursais relativas à comprovação da exportação e à aplicação da taxa SELIC.

IV. Dispositivo e tese

8. Recurso não provido.

Tese de julgamento
: “
A alteração do fundamento legal da Certidão de Dívida Ativa após o encerramento da instância administrativa compromete sua validade, por violar os princípios do contraditório, da ampla defesa e da legalidade tributária, resultando em sua nulidade.
C
onfigura bis in idem a cobrança de penalidade já quitada, decorrente de auto de infração autônomo baseado no mesmo enquadramento legal.
”

Jurisprudência relevante citada
:

TJ/MT,
ApCiv
1026311-82.2024.8.11.0003, Rel. Des. Rodrigo Roberto Curvo, 1a Câmara de Direito Público e Coletivo, j. 20.10.2025.

R E L A T Ó R I O

RELATÓRIO

DESA. VANDYMARA G. R. PAIVA ZANOLO

EGRÉGIA CÂMARA

Trata-se de Recurso de Apelação cível interposto pelo
ESTADO DE MATO GROSSO
, contra sentença proferida pelo Juízo da 2a Vara Cível da Comarca de São Félix do Araguaia, que, nos autos da Ação de Embargos à Execução Fiscal n.o 1000557-04.2021.8.11.0017,
opostos
por
BUNGE ALIMENTOS S/A
, julgou procedente o pedido inicial para declarar a nulidade da Certidão de Dívida Ativa n.o 2018887073, que embasa a Execução Fiscal em trâmite. Na mesma decisão, o Estado foi condenado ao pagamento de honorários advocatícios, fixados em percentual mínimo nos termos do artigo 85, §3o, do Código de Processo Civil.

O apelante alega que a sentença
fundamentou-se
indevidamente em supostos vícios formais e materiais da Certidão de Dívida Ativa (CDA), bem como na ausência de contraditório, na ocorrência de
bis in idem
, na aplicação de norma revogada e na utilização de índice de correção monetária considerado ilegal, em afronta aos princípios da legalidade, da supremacia do interesse público e da presunção de legitimidade do ato administrativo.

Sustenta que, nos termos do Decreto Estadual no 1.262/2017, cabia à parte apelada comprovar, tempestivamente e nos moldes legais, a efetiva exportação das mercadorias remetidas com fim específico de exportação, sob pena de perda do benefício da não incidência do ICMS.

Alega que a apelada não apresentou a documentação exigida para demonstrar o
destino final
das mercadorias, o que legitimaria a constituição do crédito tributário. Destaca que os documentos fiscais constantes dos autos evidenciam a ausência de vinculação entre as notas de remessa e as de exportação, bem como inconsistências nas quantidades e datas, comprometendo o nexo exigido pela norma.

Argumenta que, sem essa comprovação formal, é incabível o reconhecimento da imunidade prevista no art. 155, § 2o, X, “a”, da Constituição Federal, sendo legítima a cobrança do ICMS
.

Afirma que a sentença incorreu em erro ao declarar a nulidade da CDA, transferindo ao Fisco o ônus probatório que é do contribuinte. Defende que os vícios apontados são meras irregularidades, incapazes de invalidar o título, e que a decisão recorrida desconsidera as normas infralegais e os convênios do CONFAZ aplicáveis à matéria.

Ressalta que a jurisprudência exige a apresentação da documentação comprobatória como condição para o reconhecimento da imunidade. Conclui que a ausência dessa documentação justifica a cobrança do tributo e a imposição das penalidades legais, não sendo admissível flexibilização das exigências normativas.

Ao final, requer o provimento do recurso para julgar improcedentes os embargos à execução fiscal, com o reconhecimento da validade da CDA no 2018887073 e da regularidade do crédito tributário.

Nas contrarrazões, a parte apelada sustenta a violação ao princípio da dialeticidade, pois o Estado não teria impugnado todos os fundamentos da sentença. No mérito, defende sua manutenção, apontando nulidades na CDA, como: divergência entre os fundamentos legais do auto
de infração e do título executivo, uso de norma revogada,
bis in idem
, irregularidades na multa, ausência de liquidez e certeza, além de fundamentação legal inexistente à época dos fatos geradores.

Dispensado o parecer da Procuradoria Geral de Justiça, conforme Súmula n.o 189 do STJ.

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

VOTO

DESA. VANDYMARA G. R. PAIVA ZANOLO

Preliminar – Ofensa ao P
rincípio da dialeticidade

A parte apelada,
Bunge Alimentos
S/A, suscita preliminar de não conhecimento do recurso de apelação por ausência de impugnação específica aos fundamentos da sentença, em suposta afronta ao princípio da dialeticidade recursal.

No entanto, tal alegação não merece acolhida.

O princípio da dialeticidade impõe que o recorrente enfrente os fundamentos da decisão recorrida, demonstrando, com argumentos jurídicos e fáticos, as razões pelas quais entende que esta deva ser reformada, sob pena de inadmissibilidade do recurso, nos termos do art. 1.010, II e III, do
CPC
.

No caso concreto, embora o Estado de Mato Grosso concentre seu inconformismo na legitimidade da constituição do crédito tributário e na presunção de validade da CDA, é possível extrair de sua peça recursal impugnação suficiente aos principais fundamentos da sentença —
especialmente no tocante à alegada ausência de vícios formais e materiais na CDA, à tese de
bis in idem
, à aplicação de norma revogada e à inexistência de comprovação da exportação.

É certo que o recurso não se detém em todos os fundamentos da sentença de forma pormenorizada, porém não se pode concluir, por isso, que carece de dialeticidade mínima necessária para a sua admissibilidade. A jurisprudência do STJ é
firme
no sentido de que o princípio da dialeticidade não exige impugnação exaustiva, mas apenas suficiente para demonstrar a insurgência contra os pilares da decisão combatida.

Neste sentido:

“
A jurisprudência do STJ reconhece que não há ofensa ao princípio da dialeticidade quando a apelação contém fundamentos capazes de refutar a sentença, como constatado, in
casu
.
”
.

(STJ -
AgInt
no
AgInt
no
AREsp
: 2224941 CE 2022/0318062-5, Relator.: Ministro GURGEL DE FARIA, Data de Julgamento: 19/06/2023, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação:
DJe
30/06/2023)

Portanto,
REJEITO
a preliminar de ausência de dialeticidade recursal e passo ao exame do mérito.

Mérito

A controvérsia em exame diz respeito à validade da Certidão de Dívida Ativa n.o 2018887073, utilizada para a cobrança de ICMS supostamente incidente sobre operações de remessa com fim específico de exportação realizadas pela empresa Bunge Alimentos S/A. A sentença recorrida acolheu os embargos à execução fiscal, reconhecendo a nulidade
da CDA diante da existência de diversos vícios, tanto formais quanto materiais.

Embora a CDA possua presunção relativa de legitimidade e veracidade, conforme estabelecem o art. 204 do Código Tributário Nacional e o art. 3.o da Lei n.o 6.830/80, essa presunção pode ser afastada mediante prova suficiente apresentada pelo contribuinte. No caso concreto, a embargante conseguiu demonstrar, de forma consistente, vícios insanáveis no título executivo, o que justifica o reconhecimento de sua ineficácia.

Conforme destacado na sentença, observou-se uma incompatibilidade evidente entre os fundamentos legais indicados no Auto de Infração (Aviso de Cobrança Fazendário n.o 454459/76/68/2013) e aqueles constantes da CDA impugnada. O Auto de Infração fundamentou-se em dispositivos da Lei Estadual n.o 7.098/98, enquanto a CDA foi baseada no Convênio ICMS 113/96, no Regulamento do ICMS de 2014 e na Portaria n.o 100/96. Essa divergência compromete a coerência, clareza e certeza do título executivo, em afronta ao disposto no art. 2.o, §5.o, III, da Lei n.o 6.830/80 e no art. 202 do CTN, além de violar os princípios constitucionais do contraditório e da ampla defesa.

Ademais, a CDA sustenta-se em normas inaplicáveis ao caso, como o Convênio ICMS 113/96, que foi revogado pela Cláusula 13.a do Convênio 84/2009, este vigente antes mesmo dos fatos geradores (2011). Também se faz referência a normas posteriores aos fatos, como o RICMS/2014 e o Decreto Estadual n.o 1.262/2017, o que contraria expressamente o princípio da legalidade tributária, segundo o qual a exigência fiscal deve estar fundamentada em normas em vigor à época dos fatos geradores.

Nesse contexto, ao alterar a base legal da infração tributária após o encerramento da instância recursal administrativa, a Administração Fiscal comprometeu a validade do lançamento, tornando nulo o crédito tributário dele decorrente.

Tal modificação não se restringiu à correção de erro formal ou material, mas representou uma mudança no enquadramento jurídico da conduta atribuída, com reflexos diretos sobre os elementos necessários à ampla defesa do contribuinte. Por essa razão, não se aplica a Súmula n.o 392 do Superior Tribunal de Justiça, que dispõe:

“
A Fazenda Pública pode substituir a certidão de dívida ativa (CDA) até a prolação da sentença de embargos, quando se tratar de correção de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito passivo da execução.

Neste sentido:

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÕES CÍVEIS. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ICMS. NULIDADE DA CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA POR ALTERAÇÃO DA FUNDAMENTAÇÃO LEGAL APÓS DECISÃO ADMINISTRATIVA. IMPOSSIBILIDADE. RECURSO DA EMPRESA PROVIDO E RECURSO DO ESTADO PREJUDCIADO.
(...)

Tese de julgamento: “1. A alteração da fundamentação legal da infração tributária após a fase recursal administrativa compromete a validade do lançamento, por ofensa aos princípios do contraditório, da ampla defesa e do devido processo legal.”.
(...)

(N.U 1026311-82.2024.8.11.0003, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, RODRIGO ROBERTO
CURVO, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 20/10/2025,
Publicado
no DJE 20/10/2025)

No que se refere à multa, embora a Fazenda Pública sustente que a penalidade prevista na Certidão de Dívida Ativa n.o 2018887073 possui natureza distinta daquela constante no Auto de Infração n.o 454489/76/68/2013 — sendo a primeira relativa ao descumprimento de obrigação principal e a segunda, ao descumprimento de obrigação acessória —, ambas estão fundamentadas no mesmo dispositivo legal, o que evidencia a incompatibilidade entre a argumentação fazendária e o conteúdo normativo aplicado.

Desse modo, restou demonstrado que a multa aplicada em razão do descumprimento de obrigação acessória foi objeto de lançamento autônomo, consubstanciado no Auto de Infração n.o 454489/76/68/2013, o qual já se encontra integralmente quitado. A repetição da mesma penalidade na Certidão de Dívida Ativa ora impugnada caracteriza evidente bis in idem, além de violar o contraditório, tendo em vista a ausência de discussão específica sobre essa penalidade no processo administrativo que originou a CDA em questão.

Diante da nulidade da CDA em razão da fundamentação legal indevidamente alterada, ficam prejudicadas as demais alegações relativas à comprovação da efetiva exportação das mercadorias, bem como à incidência de correção monetária e juros com base na taxa SELIC sobre o crédito tributário.

Ante o
exposto,
NEGO PROVIMENTO

ao recurso de apelação interposto pelo
Estado
d
e Mato Grosso
, mantendo integralmente a sentença
.
Majoro
os honorários advocatícios para 11%
sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, §§ 2o e 11, do CPC.

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 02/12/2025