Tribunal: TJMT
Processo: 1003401-15.2022.8.11.0041
Órgão julgador: LUIZ OCTAVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO
Órgão colegiado: Terceira Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2025-04-30
Data de publicação: 2025-05-20

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS-DIFAL. REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÃO CÍVEL. IMPOSSIBILIDADE DE CONCESSÃO DE SALVO-CONDUTO PARA OPERAÇÕES FUTURAS. INEXISTÊNCIA DE ATO COATOR CONCRETO. DIREITO LÍQUIDO E CERTO NÃO COMPROVADO. SENTENÇA REFORMADA.
I. Caso em exame
1. Trata-se de remessa necessária e recurso de apelação interposto contra sentença que concedeu mandado de segurança preventivo, determinando que as autoridades impetradas se abstivessem de exigir o pagamento do ICMS-DIFAL, com base na declaração de inconstitucionalidade do Supremo Tribunal Federal nos autos das ADIs 5464 e 5469/DF e do RE 1287019. A sentença limitou os efeitos da decisão ao período de 1o de janeiro a 31 de dezembro de 2022, permitindo a cobrança a partir de 2023.
II. Questão em discussão
2. A questão consiste em verificar a possibilidade de concessão de mandado de segurança preventivo para afastar a exigibilidade do ICMS-DIFAL, sem a demonstração de ato coator concreto e com efeitos normativos para operações futuras.
III. Razões de decidir
3. O mandado de segurança preventivo não pode ser utilizado como salvo-conduto para operações futuras, pois tal medida visa impedir a autoridade fiscal de exercer seu poder de fiscalização.
4. Não houve demonstração de ameaça concreta ou ato coator iminente que justificasse a concessão da segurança pleiteada, em conformidade com a jurisprudência que exige a comprovação de ato administrativo para a validade do mandado de segurança.
IV. Dispositivo e tese
5. Sentença reformada em remessa necessária para denegar a segurança. Recurso de apelação prejudicado.
Tese de julgamento: "1. O mandado de segurança preventivo não pode ser concedido para afastar a cobrança do ICMS-DIFAL em operações futuras sem a comprovação de ato coator concreto. 2. A inexistência de fato concreto que justifique a impetração impede a concessão da segurança pleiteada, sendo incabível o uso da via mandamental para garantir efeitos normativos gerais."
Dispositivos relevantes citados: Lei Complementar no 190/2022.
Jurisprudência relevante citada: STF, ADI 5464/DF, ADI 5469/DF, RE 1287019; TJ-MT, Apelação Cível no 10069657020238110007, Rel. Des. Rodrigo Roberto Curvo, j. 17/06/2024.

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1003401-15.2022.8.11.0041
Classe:

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL (1728)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias, Liminar]
Relator:
Des(a).
LUIZ OCTAVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO

Turma Julgadora:

[DES(A). MARCIO VIDAL, DES(A). HELENA MARIA BEZERRA RAMOS, DES(A). MARCOS AURELIO DOS REIS

FERREIRA, DES(A). MARIA APARECIDA RIBEIRO, DES(A). MARIA EROTIDES KNEIP, DES(A). RODRIGO ROBERTO CURVO]

Parte(s):

[COORDENADOR DA COORDENADORIA DE FISCALIZAÇÃO DE COMBUSTÍVEL, COMÉRCIO E SERVIÇOS (APELANTE), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELANTE), KITCHENS INDUSTRIA E COMERCIO LTDA - CNPJ: 60.848.991/0001-99 (APELADO), EDUARDO PUGLIESE PINCELLI - CPF: 272.171.468-60 (ADVOGADO), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS), ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0020-07 (APELANTE)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a TERCEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARIA APARECIDA RIBEIRO, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR MAIORIA, RETIFICOU TOTALMENTE A SENTENÇA PARA DENEGAR A SEGURANÇA E JULGOU PREJUDICADO O RECURSO, NOS TERMOS DO VOTO DO RELATOR, DES. LUIZ OCTÁVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO, SENDO ACOMPANHADO PELA 1a VOGAL, DESA. MARIA APARECIDA RIBEIRO, E PELA 3a VOGAL, DESA. MARIA EROTIDES KNEIP. VENCIDOS O 2o VOGAL, DES. RODRIGO ROBERTO CURVO E 4a VOGAL, DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS.

E M E N T A

DIREITO TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS-DIFAL. REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÃO CÍVEL. IMPOSSIBILIDADE DE CONCESSÃO DE SALVO-CONDUTO PARA OPERAÇÕES FUTURAS. INEXISTÊNCIA DE ATO COATOR CONCRETO. DIREITO LÍQUIDO E CERTO NÃO COMPROVADO. SENTENÇA REFORMADA.

I.
Caso em exame

1. Trata-se de remessa necessária e recurso de apelação interposto contra sentença que concedeu mandado de segurança preventivo, determinando que as autoridades impetradas se abstivessem de exigir o pagamento do ICMS-DIFAL, com base na declaração de inconstitucionalidade do Supremo Tribunal Federal nos autos das ADIs 5464 e 5469/DF e do RE 1287019. A sentença limitou os efeitos da decisão ao período de 1o de janeiro a 31 de dezembro de 2022, permitindo a cobrança a partir de 2023.

II.
Questão em discussão

2. A questão consiste em verificar a possibilidade de concessão de mandado de segurança preventivo para afastar a exigibilidade do ICMS-DIFAL, sem a demonstração de ato coator concreto e com efeitos normativos para operações futuras.

III.
Razões de decidir

3. O mandado de segurança preventivo não pode ser utilizado como salvo-conduto para operações futuras, pois tal medida visa impedir a autoridade fiscal de exercer seu poder de fiscalização.

4. Não houve demonstração de ameaça concreta ou ato coator iminente que justificasse a concessão da segurança pleiteada, em conformidade com a jurisprudência que exige a comprovação de ato administrativo para a validade do mandado de segurança.

IV.
Dispositivo e tese

5. Sentença reformada em remessa necessária para denegar a segurança. Recurso de apelação prejudicado.

Tese de julgamento
: "
1. O mandado de segurança preventivo não pode ser concedido para afastar a cobrança do ICMS-DIFAL em operações futuras sem a comprovação de ato coator concreto. 2. A inexistência de fato concreto que justifique a impetração impede a concessão da segurança pleiteada, sendo incabível o uso da via mandamental para garantir efeitos normativos gerais.
"

Dispositivos relevantes citados:
Lei Complementar no 190/2022.

Jurisprudência relevante citada:
STF, ADI 5464/DF, ADI 5469/DF, RE 1287019; TJ-MT, Apelação Cível no 10069657020238110007, Rel. Des. Rodrigo Roberto Curvo, j. 17/06/2024.

R E L A T Ó R I O

EXMO. DES. DR. LUIZ OCTÁVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO

Egrégia Câmara:

Trata-se de
REMESSA NECESSÁRIA e RECURSO DE APELAÇÃO
interposto pelo ESTADO DE MATO GROSSO contra sentença proferida pelo Juízo da 1a Vara Especializada da Fazenda Pública de Cuiabá, no Mandado de Segurança Preventivo n. 1003401-15.2022.8.11.0041, impetrado por KITCHENS INDUSTRIA E COMERCIO LTDA, que julgou “
procedente o pedido mandamental a fim de terminar que as autoridades impetradas se abstenham de exigir o pagamento do DIFAL, tendo em vista a inconstitucionalidade declarada pelo Supremo Tribunal Federal nos autos da ADI 5464-DF, da ADI 5469/DF e do RE 1287019, observando que se aplicará a concessão da segurança apenas para o período de 1° de janeiro a 31 de dezembro de 2022, podendo ser cobrada a partir de então pelo Estado de Mato Grosso
”.

O apelante alega, em síntese, a inaplicabilidade da regra da anterioridade, haja vista que esta deve se restringir às leis que instituem ou majoram tributo, defendendo não ser o caso dos autos. Argui a plena eficácia da Lei Estadual n. 10.337/2015 a partir da publicação da Lei Complementar n. 190/2022 e da exigência do DIFAL, sustentando que o dia 01/04/2022 seria o marco inicial para cobrança do tributo.

Diante disso, requer o provimento do recurso para reformar a sentença e denegar a segurança.

Os autos também foram remetidos para este Tribunal de Justiça nos termos do art. 14, § 1o, da Lei Federal 12.016/2009.

Sem contrarrazões ao recurso de apelação.

Parecer da Procuradoria-Geral de Justiça pelo provimento do apelo (id. 253264650).

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

EXMO. DES. DR. LUIZ OCTÁVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO

Egrégia Câmara:

Conforme relatado, trata-se de
remessa necessária
e
recurso de apelação
interposto pelo Estado de Mato Grosso contra sentença que julgou procedente o pedido mandamental a fim de terminar que as autoridades impetradas se abstenham de exigir o pagamento do DIFAL, tendo em vista a inconstitucionalidade declarada pelo Supremo Tribunal Federal nos autos da ADI 5464-DF, da ADI 5469/DF e do RE 1287019, observando que se aplicará a concessão da segurança apenas para o período de 1° de janeiro a 31 de dezembro de 2022, podendo ser cobrada a partir de então pelo Estado de Mato Grosso.

Inicialmente, destaco que, além do recurso de apelação interposto, os autos foram remetidos a este Tribunal de Justiça nos termos do art. 14, § 1o, da Lei Federal 12.016/2009,
in verbis:

“Art. 14. Da sentença, denegando ou concedendo o mandado, cabe apelação.

§ 1o Concedida a segurança, a sentença estará sujeita obrigatoriamente ao duplo grau de jurisdição
(destaquei)”.

Desta forma, em primeiro momento, passo à análise do Reexame Necessário da sentença que concedeu a segurança nos autos do mandado de segurança preventivo.

DA REMESSA NECESSÁRIA

Após detida análise dos autos, verifico que a sentença deve ser reformada, pelos fundamentos que passo a expor.

Sabe-se que para a concessão de segurança é imprescindível que o direito líquido e certo esteja comprovado de plano, não sendo cabível dilação probatória no rito do mandado de segurança, conforme pacífico entendimento doutrinário e jurisprudencial. Na hipótese dos autos,
não restou comprovada a efetiva ameaça de cobrança do ICMS-DIFAL
, já que a impetração possui caráter preventivo, sem demonstração de ato concreto de lesão iminente por parte da autoridade fiscal.

A jurisprudência pátria não admite a concessão de mandado de segurança com efeitos normativos gerais, voltados a evitar fatos futuros e incertos. A pretensão das apelantes visa à concessão de um "
salvo-conduto
" para operações tributárias futuras, o que é vedado.

Nesse sentido, vejamos a jurisprudência deste e. Tribunal de Justiça:

“RECURSO DE APELAÇÃO – MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO – ICMS – DESLOCAMENTO DE MERCADORIAS DE UM ESTABELECIMENTO PARA OUTRO DO MESMO CONTRIBUINTE – INEXISTÊNCIA DE TRANSFERÊNCIA DE PROPRIEDADE – INOCORRÊNCIA DO FATO GERADOR DE ICMS (SÚMULA 166 DO STJ) – AMEAÇA AO DIREITO LÍQUIDO E CERTO NÃO DEMONSTRADO – PRETENSÃO DE SALVO CONDUTO PARA EVENTO FUTURO E INCERTO – IMPOSSIBILIDADE – NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA – INADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA – SENTENÇA MANTIDA – RECURSO NÃO PROVIDO. 1. Embora seja ilegal a cobrança de ICMS pelo deslocamento de bens de um estabelecimento para outro do mesmo contribuinte, para viabilizar a concessão de mandado de segurança preventivo, é necessária a materialização do ato administrativo que se questiona, qual seja, a tributação, o que não se visualiza na espécie. 2.
Não é cabível, por meio do mandado de segurança preventivo, garantir salvo conduto para situações futuras, pois é sabido que não tem o writ características normativas e genéricas, de alcance permanente. 3. Recurso não provido
.” (TJ-MT - APELAÇÃO CÍVEL: 10069657020238110007, Relator: RODRIGO ROBERTO CURVO, Data de Julgamento: 17/06/2024, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 25/06/2024 - destaquei).

“RECURSO DE AGRAVO INTERNO –RECURSO DE APELAÇÃO – MANDADO DE SEGURANÇA - NÃO CUMPRIMENTO — PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA — AUSÊNCIA — DIREITO LÍQUIDO E CERTO — INEXISTÊNCIA -– ADC 49 DO STF – EFICÁCIA A PARTIR DO EXERCÍCIO DE 2024 – MODULAÇÃO DOS EFEITOS PARA DEMANDAS AJUIZADAS ATÉ 29.04.2021 – RESSALVA NÃO APLICÁVEL AO CASO CONCRETO- AUSÊNCIA DE FATOS NOVOS – DESPROVIMENTO.
Não é admitido o ajuizamento de Mandado de Segurança preventivo, com a pretensão de se obter um salvo conduto para evento futuro e incerto, sob pena de impedir a autoridade de exercer o Poder de Polícia
. O julgamento da ADC no 49 modulou seus efeitos para considerar legitima a cobrança do ICMS nestas operações até a data de 31/12/2023. Inexistindo fato novo, deve ser mantida a decisão que negou provimento ao Apelo.” (TJ-MT - AGRAVO REGIMENTAL CÍVEL: 1001423-03.2022.8.11.0041, Relator: MARIA EROTIDES KNEIP, Data de Julgamento: 15/04/2024, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 03/05/2024 - destaquei).

AGRAVO INTERNO – DECISÃO MONOCRÁTICA QUE NEGOU PROVIMENTO AO RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL – MANDADO DE SEGURANÇA – ICMS - DESLOCAMENTO DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DE MESMA TITULARIDADE LOCALIZADOS EM UNIDADES FEDERADAS DISTINTAS - INOCORRÊNCIA DO FATO GERADOR (SÚMULA 166 DO STJ E TEMA 1099 DO STF) – MODULAÇÃO NOS TERMOS DO JULGADO NA ADC 49 PELO STF - PRETENSÃO DE SALVO CONDUTO PARA EVENTO FUTURO E INCERTO – IMPOSSIBILIDADE – CIRCUNSTÂNCIA FÁTICA NÃO DEMONSTRADA - AUSÊNCIA DE FUNDAMENTO NOVO - MERO INCONFORMISMO COM A CONCLUSÃO ADOTADA – DECISÃO MANTIDA - RECURSO DESPROVIDO. Nos termos da Súmula 166 do Superior Tribunal de Justiça e do julgado no Recurso Extraordinário com Agravo (ARE) 1255885, com repercussão geral (Tema 1099), o simples deslocamento de mercadoria entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, ainda que em unidades federativas distintas, não configura fato gerador do ICMS. Considerando que a ação mandamental foi ajuizada no ano de 2022, ou seja, após a publicação da ata de julgamento da decisão de mérito da ADC 49, de modo que, a modulação deve ser aplicada à hipótese.
Não cabe a concessão de salvo-conduto irrestrito contra recolhimento de imposto tributário para futuras operações de transporte de mercadorias. Limitando-se a agravante a demonstrar mero inconformismo com a conclusão adotada no decisum, sem apresentar nenhum fundamento novo que justifique sua reforma, o não provimento do regimental é medida que se impõe
.” (TJ-MT - AGRAVO REGIMENTAL CÍVEL: 1015712-38.2022.8.11.0041, Relator: MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, Data de Julgamento: 05/12/2023, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 14/12/2023 - destaquei).

“RECURSO DE APELAÇÃO – MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO – SENTENÇA QUE INDEFERIU A INICIAL - TRIBUTÁRIO – ICMS/DIFAL– PEDIDO DE SEGURANÇA EM CARATER NORMATIVO –
EVENTO FUTURO E INCERTO – PRETENSÃO DE SALVO CONDUTO – IMPOSSIBILIDADE EM SEDE DE AÇÃO MANDAMENTAL - CIRCUNSTÂNCIA FÁTICA CONCRETA NÃO CARACTERIZADA NO ATO DE IMPETRAÇÃO
– APELO DESPROVIDO. 1 -
Não se admite a impetração de mandado de segurança, com pedido genérico, de índole normativa, visando atingir futuros créditos tributários sendo necessária a demonstração da efetiva ameaça por atos concretos por parte da autoridade indigitada coatora
. 2 -
Não deve o Poder Judiciário expedir, em sede de ação mandamental, um salvo-conduto para o contribuinte com finalidade de inibir, genericamente, o Ente Público Fiscalizador do exercício de seu poder dever de fiscalização para evitar eventuais ilegalidades e lesão ao erário estadual
.” (TJ-MT - APL: 10065678920218110041, Relator: GILBERTO LOPES BUSSIKI, Data de Julgamento: 28/02/2023, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 28/03/2023 - destaquei).

De mesmo modo, assim decidiu esta Egrégia Câmara de Direito Público e Coletivo em caso semelhante:

“DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL.
MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS-DIFAL. LEI COMPLEMENTAR No 190/2022. SALVO-CONDUTO PARA OPERAÇÕES FUTURAS. IMPOSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE ATO COATOR CONCRETO
. DESPROVIMENTO DO RECURSO.

I. Caso em exame

1.
Recurso de apelação interposto contra sentença que denegou mandado de segurança preventivo, o qual objetivava impedir a cobrança de ICMS-DIFAL nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do ICMS.

II. Questão em discussão 2. A questão consiste em verificar a possibilidade de concessão de mandado de segurança preventivo, visando evitar a cobrança do ICMS-DIFAL com base em eventual ilegalidade da Lei Complementar no 190/2022, sem a existência de ato concreto de cobrança.

III. Razões de decidir
3. O mandado de segurança preventivo não pode ser utilizado como salvo-conduto para operações futuras, pois tal medida visa impedir a autoridade fiscal de exercer seu poder de fiscalização. 4. Não houve demonstração de ameaça concreta ou ato coator iminente que justificasse a concessão da segurança pleiteada, em conformidade com a jurisprudência que exige a comprovação de ato administrativo para a validade do mandado de segurança.

IV. Dispositivo e tese 5. Recurso de apelação desprovido. Tese de julgamento: "
Não é cabível o mandado de segurança preventivo com efeitos normativos gerais para afastar a cobrança do ICMS-DIFAL em operações futuras, sem ato concreto de lesão
.” (...)” (TJMT, N.U 1004348-69.2022.8.11.0041, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, LUIZ OCTAVIO OLIVEIRA SABOIA RIBEIRO, Câmara Temporária de Direito Público e Coletivo, Julgado em 29/10/2024, Publicado no DJE 31/10/2024 - destaquei).

Portanto, tem-se que o impetrante não logrou êxito em demonstrar a existência de qualquer ato coator concreto ou iminente, limitando-se a conjecturas acerca de eventual cobrança futura de ICMS-DIFAL. Como já pacificado,
o mandado de segurança preventivo somente pode ser utilizado quando há efetiva ameaça a direito líquido e certo
, o que demanda a comprovação de atos concretos por parte da autoridade apontada como coatora, o que não ocorreu no presente caso.

Diante disso, entendo que a sentença deve ser reformada para que seja denegada a segurança, conforme os fundamentos expostos acima.

Por fim, ante a reforma da sentença objurgada, resta prejudicada a análise do recurso de apelação interposto pelo Estado de Mato Grosso.

Ante o exposto, em remessa necessária,
REFORMO
a sentença proferida pelo juízo de primeiro grau para que seja denegada a segurança. Julgo prejudicada a análise do recurso de apelação interposto pelo Estado de Mato Grosso.

É como voto.

V O T O S V O G A I S

APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL (1728) 1003401-15.2022.8.11.0041

VOTO

EXMO. SR. DES. RODRIGO ROBERTO CURVO (2o VOGAL)

Egrégia Câmara,

Conforme relatado, cuida-se de remessa necessária com recurso de apelação cível interposto pelo
ESTADO DE MATO GROSSO
contra sentença proferida pelo Juízo da 1a Vara Especializada de Fazenda Pública da Comarca de Cuiabá (MT) que, nos autos do mandado de segurança n. 1003401-15.2022.8.11.0041 impetrado por
KITCHENS INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA.
, concedeu a segurança vindicada, “
a fim de determinar que as autoridades impetradas se abstenham de exigir o pagamento do DIFAL, tendo em vista a inconstitucionalidade declarada pelo Supremo Tribunal Federal nos autos da ADI 5464-DF, da ADI 5469/DF e do RE 1287019, observando que se aplicará a concessão da segurança apenas para o período de 1° de janeiro a 31 de dezembro de 2022, podendo ser cobrada a partir de então pelo Estado de Mato Grosso
”.

Ainda, em sede de embargos de declaração, acolheu o direito de compensação (administrativa ou na escrita fiscal), recuperar os valores indevidamente recolhidos a título de DIFAL.

Da análise dos autos, denota-se que a parte impetrante, Kitchens Indústria e Comércio Ltda., impetrou o presente mandado de segurança, em caráter preventivo, contra ato tido como ilegal a ser praticado pelo Coordenador da Coordenadoria de Fiscalização de Combustível, Comércio e Serviços da SEFAZ/MT, consubstanciado na ameaça de cobrança de ICMS DIFAL na venda de mercadorias a consumidores finais não contribuintes do ICMS localizados no Estado de Mato Grosso, em decorrência da elaboração da Lei Complementar n. 190/2022.

Em voto proferido em sessão virtual, o ilustre relator retificou a sentença, sob o fundamento de que “
não restou comprovada a efetiva ameaça de cobrança do ICMS-DIFAL
, já que a impetração possui caráter preventivo, sem demonstração de ato concreto de lesão iminente por parte da autoridade fiscal
”.

Pois bem.

Em sede de ação mandamental de natureza preventiva, “
o mandado de segurança preventivo não exige a existência concreta de ato coator, bastando o real e efetivo receio de possível violação a direito líquido e certo
” (STJ, AgInt no RMS n. 72.871/PR, relator Ministro Paulo Sérgio Domingues, Primeira Turma, julgado em 17/2/2025, DJEN de 21/2/2025).

Sob essa perspectiva, o risco de aplicação de um ato normativo impugnado, dotado de efeitos concretos e reputado ilegal, com a sua incidência direta na esfera jurídica subjetiva da parte impetrante pode ser suficiente para que haja a efetiva ameaça a direito líquido e certo.

Conforme posicionamento da Corte Superior, “
o cabimento de mandado de segurança preventivo contra ato normativo abstrato instituidor de tributo está condicionado à prova da ocorrência de ato concreto ou de conduta rotineira do fisco que, com base na respectiva legislação, infirme o direito invocado, seja por meio de lavratura de auto de infração, seja pelo indeferimento de pedido administrativo
” (STJ, AgInt nos EDcl no AREsp n. 1.509.169/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 24/10/2022, DJe de 24/11/2022).

A pretensão aqui em discussão é conhecida em nossos tribunais pátrios e rotineiramente enfrentada por este e. Tribunal de Justiça, sendo evidente a ameaça a direito de mercancia da parte impetrante.

Em simples verificação ao Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) da empresa impetrante, percebe-se que são desenvolvidas atividades empresariais de comercialização de móveis e eletrodomésticos (Id. 240867270), em que há incidência do ICMS nas operações de circulação de mercadorias, circunstância que evidencia seu legítimo interesse jurídico na discussão a respeito da exigibilidade do DIFAL durante o exercício financeiro de 2022.

Com a devida vênia a entendimento diverso,
a caracterização do justo receio na impetração preventiva de mandado de segurança em matéria tributária ocorre quando se estabelece uma relação jurídico-tributária perene entre o Fisco e o contribuinte, como nas rotineiras operações de compra e venda, ocasião em que a exigência fiscal pode ocorrer a qualquer momento, sobretudo quando há a edição de uma nova legislação — hipótese esta que penso restar configurada nos autos,

não se tratando o caso de salvo conduto
.

Na hipótese vertente, a questão fulcral a ser dirimida cinge-se à análise da existência de justo receio na cobrança do Diferencial de Alíquota do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (DIFAL) durante o exercício financeiro de 2022, à luz dos princípios constitucionais tributários, notadamente o princípio da anterioridade tributária.

A parte impetrante, em sua exordial, sustentou a ilegalidade da cobrança do DIFAL para o exercício de 2022, ante a edição tardia da Lei Complementar n. 190/2022, em desrespeito ao princípio da anterioridade anual e nonagesimal, preconizados no art. 150, III, "b" e "c", da Constituição Federal.

Sobre o tema, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento conjunto com Repercussão geral, do RE-RG n. 1.287.019/DF e da ADI n. 5.469/DF, declarou a inconstitucionalidade do Convênio CONFAZ n. 93/2015 e fixou a seguinte tese no Tema n. 1.093:

“Tema n. 1.093 - STF: Necessidade de edição de lei complementar visando a cobrança da Diferença de Alíquotas do ICMS – DIFAL nas operações interestaduais envolvendo consumidores finais não contribuintes do imposto, nos termos da Emenda Constitucional no 87/2015.

Tese fixada: A cobrança do diferencial de alíquota alusiva ao ICMS, conforme introduzido pela EC 87/2015, pressupõe a edição de lei complementar veiculando normas gerais”.

(STF – RE 1287019, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24-02-2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-099DIVULG 24-05-2021PUBLIC 25-05-2021).

Atendendo à exigência constitucional e visando regulamentar a cobrança da DIFAL, o Estado de Mato Grosso, logo após a promulgação da EC 87/2015, disciplinou a matéria por meio da Lei estadual n. 10.337/2015 e, posteriormente, em consonância com o entendimento do Supremo Tribunal Federal, foi editada a Lei Complementar Federal n. 190/2022, deixando a controvérsia sobre a questão restrita ao campo da eficácia.

Nesse contexto, o Fisco Estadual, argumentando que não se trata da criação ou majoração de um novo tributo, uma vez que o DIFAL já estava previsto na Lei estadual n. 10.337/2015 e apenas teve sua cobrança regulamentada pela LC 190/2022, pretende iniciar a cobrança imediatamente.

Entretanto, a Suprema Corte modulou os efeitos das decisões proferidas nos dois processos (ADI 5469 e RE n. 1.287.019 – Tema 1.093) nas hipóteses da cláusula nona do Convênio (contribuintes inscritos no Simples Nacional), inicialmente, a partir da decisão que concedeu medida cautelar nos autos da ADI 5.464/DF (fevereiro de 2016). Para os demais casos, cláusulas, primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio 93/2015, os efeitos foram modulados a partir do ano de 2022, exercício financeiro seguinte à data do julgamento,
ressalvando as hipóteses em que a ação originária houver sido ajuizada em data pretérita ao julgamento do tema de repercussão geral.

Objeto de agravo interno interposto nos autos da ADI n. 5469 MC/DF, o Supremo Tribunal Federal firmou os efeitos da decisão, esclarecendo que passa a fluir com a publicação da ata da sessão de julgamento do tema de repercussão geral, que ocorreu em 25.5.2021, de modo que, ao que tudo indica, o entendimento firmado foi de que deve ser considerada
“ação em curso”
as demandas protocolizadas até essa data.

O Supremo Tribunal Federal considerou ser indevida a cobrança do ICMS-DIFAL sem a edição de lei complementar, nas operações que envolvam transação com consumidor final não contribuinte. Ao mesmo tempo, garantiu aos Estados a cobrança de referido imposto, mesmo sem a existência de lei complementar até dezembro do ano de 2021, para que eles não ficassem sem a importante arrecadação.

Assim, para suprir a inconstitucionalidade formal, por ausência de lei complementar quanto às normas gerais tributárias a respeito do DIFAL-ICMS sobre operações interestaduais, destinadas a consumidor final não contribuinte, o Legislativo Federal editou e publicou a Lei Complementar n. 190/2022, em
05.1.2022
, que alterou a Lei Complementar n. 87/96 (Lei Kandir).

No entanto, a partir deste fato, surgiu nova discussão em relação à aplicação ou não dos princípios da anterioridade tributária a partir da publicação da citada lei complementar, para as leis estaduais publicadas antes de 05.1.2022.

Nesse sentido, recentemente, o Supremo Tribunal Federal, ao concluir o julgamento das ADI’s 7066/DF; 7070/AL e 7078/CE, sob a relatoria do Ministro Alexandre de Moraes, no que condiz à produção dos efeitos da Lei Complementar n. 190/2022, por maioria de seus membros, afastou a obrigatoriedade do cumprimento do princípio do exercício financeiro para validar a cobrança do DIFAL, passando a referida lei a produzir efeitos noventa dias da data de sua publicação. Vejamos:

“(...) Em primeiro lugar, porque se tratasse de averiguar a satisfação de eventual incidência das regras constitucionais sobre anterioridade tributária, as mesmas obstariam a eficácia, no mesmo exercício, das normas que concretizaram o exercício da competência tributária em cada Estado, ou seja, a legislação estadual que, nos âmbitos respectivos, tratou da incidência do ICMS e do diferencial de alíquota. A vigência dessas normas, e não da LC 190/2022 (norma geral), é serviria de referencial temporal para aplicação do princípio da anterioridade. E, como se sabe, as legislações estaduais sobre a incidência do DIFAL na hipótese em discussão são anteriores ao próprio julgamento da CORTE na matéria.

Em todo caso, importa realçar que o princípio da anterioridade tributária (art. 50, III, “b” da CF) positiva um dos mais tradicionais mecanismos de limitação ao poder de tributar é notadamente um instrumento constitucional de poder de tributar, pelo qual, em regra, nenhum tributo, seja da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, poderá ser cobrado no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a Lei que instituiu ou aumentou, tendo por finalidade evitar a surpresa do contribuinte em relação a uma nova cobrança ou um novo valor maior, não previsto em seu orçamento doméstico.

A LC 190/2022 não modificou a hipótese não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo, mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político – o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar ́mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois, não corresponde a instituição nem majoração de tributo.

A qualificação da incidência do DIFAL em operações interestaduais como nova relação tributária (entre o contribuinte e a Fazenda do estado de destino) não afasta a constatação de que a EC 87/2015 (e a LC 190/2022, consequentemente) não visou a interferir na esfera jurídica do contribuinte, mas a fracionar o tributo antes devido integralmente ao Estado produtor (alíquota interna) em parcelas devidas a entes diversos.

(...)

Anote-se que o princípio da anterioridade tributária (art. 150, III, ‘b”, da CF) positiva um dos mais tradicionais mecanismos de limitação ao poder de tributar. Como já tive oportunidade de observar em sede doutrinária (Direito Constitucional, Capítulo 16, item 9, pág. 930), o princípio da anterioridade tributaria consagra que, em regra, nenhum tributo, seja da União, Estados, Distrito Federal ou Municípios, poderá ser cobrado no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que o instituiu ou aumentou, tendo por finalidade evitar a surpresa do contribuinte em relação a uma nova cobrança ou um valor maior, não previsto em seu orçamento doméstico.

(...)

Como se vê, o Princípio da anterioridade previsto no art. 150, III, “b”, da CF, protege o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado, o que não ocorre no caso em debate, pois trata-se um tributo já existente (diferencial de alíquota de ICMS), sobre fato gerador antes já tributado (operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuintes), por alíquota (final) inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem aumento do produto final arrecadado.

Em momento algum houve agravamento do produto final arrecadado.

(...)

Por essas razões, deve ser reconhecido que a disciplina do Convênio ICMS/CONFAZ 93/2015 pretendeu alcançar o mesmo arranjo fiscal que a LC 190/2022 preservou, a fim de sanar o vício formal apontado pela CORTE no julgamento da ADI 5469, isso sem qualquer inovação relevante no tratamento da matéria, pelo que não deve incidir, por inaplicável, a regra da anterioridade tributária.

Assim, JULGO IMPROCEDENTE a ADI 7066, para declarar a constitucionalidade da produção de efeitos da LC 190/2022 no exercício de 2022.

Cabe apreciar as alegações deduzidas pelos Governadores dos Estados de Alagoas e do Ceará nas ADI’s 7070 e 7078, respectivamente, pela inconstitucionalidade da expressão observado, quando a produção de efeitos, o disposto na alínea “c” do inciso III do art. 150 da Constituição Federal” do art. 3o da LC 190/2022, cujo teor é o seguinte:

(...)

Assim, o citado dispositivo legal por uma técnica de remissão, pretende estabelecer a incidência do princípio da anterioridade nonagesimal (CF, art. 150, III, “c”).

(...)

Na assentada anterior do presente julgamento, em ambiente virtual, cheguei a proferir voto no sentido da inconstitucionalidade desse dispositivo. Mas, analisando sustentações orais e o voto do eminente Ministro DIAS TOFFOLI, parece me realmente não haver nada nada que impeça o legislador, o Congresso Nacional, de estabelecer uma anterioridade nonagesimal mesmo fora dos casos da Constituição.

Na verdade, cabe ao legislador, independentemente do Juízo que se faça a respeito da incidência do princípio da anterioridade regular os efeitos temporais da LC 190. Ao fazê-lo por meio da remissão ao art. 150, III, “c” da CF, o legislador estabelece, na prática, um período de vacatio legis correspondente ao lapso temporal referido naquele dispositivo constitucional (90 dias).

Não há vedação a que se proceda dessa forma, bem entendido que essa opção legislativa não decorre de uma imposição constitucional. O que a Constituição garante é o mínimo. Mesmo quando a anterioridade de noventa dias não é obrigatória, pode o Congresso Nacional entender por bem conceder um período de vacatio em favor do contribuinte, ainda que não trate de criação ou majoração de tributo, como destacado no voto que não de criação ou majoração de tributo, como destacado no voto do Ministro DIAS TOFFOLI, ao qual adiro, no ponto.

Desta forma, é constitucional o art. 3o da LC 190/2022, na medida em que trata apenas de produção dos efeitos da LC 190/2022.

(...)

Diante do exposto, JULGO IMPROCEDENTES as Ações Diretas 7066. 7070 e 7078, para declarar a constitucionalidade da cláusula de vigência prevista no art. 3o da Lei Complementar 190, no que estabeleceu que a lei complementar passasse a produzir efeitos noventa dias da data da publicação".

Desse modo, a efetiva incidência do DIFAL-ICMS sobre operações interestaduais, com consumidor final não contribuinte, se dá a partir de
05.4.2022
, nos termos do artigo 3o, da Lei Complementar n. 190/2022, c/c o artigo 8o, § 1o, da Lei Complementar n. 95/1998.

Assim, conclui-se que a inconstitucionalidade da cobrança do ICMS-DIFAL foi reconhecida para as operações exercidas de
31.12.2021
até
05.4.2022
, ressalvadas as ações já em curso quando da data do julgamento do Tema n. 1.093 pelo Supremo Tribunal Federal.

Nessa linha, é a jurisprudência do e. Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso. Vejamos:

“CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO – AGRAVO INTERNO NOS EMABRGOS DE DECLARAÇÃO COM EFEITO INFRIGENTE DO RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL – MANDADO DE SEGURANÇA – COBRANÇA DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DO IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL E DE COMUNICAÇÃO (DIFAL-ICMS) – OPERAÇÕES INTERESTADUAIS DE VENDA DE MERCADORIAS DESTINADAS A CONSUMIDORES FINAIS NÃO CONTRIBUINTES DO IMPOSTO – INCONSTITUCIONALIDADE NA COBRANÇA – MODULAÇÃO DOS EFEITOS PARA O ANO DE 2022 – TEMA 1.093 STF – COBRANÇA SEM OBSERVAR O PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL ADI 7.066 –– RECURSO DESPROVIDO.

1. A Lei Complementar 190/2022, com introdução de alterações na Lei Kandir, instituindo a cobrança do Diferencial de Alíquota do ICMS (DIFAL) e criando para os contribuintes nova relação jurídico-tributária com o Estado de origem e o de destino da Mercadoria em circulação, deu eficácia à Lei Estadual n. 10.337/2015, que acrescentou dispositivos à Lei n. 7.098/98, estabelecendo a cobrança do DIFAL no Estado de Mato Grosso.

2. O STF, em 29/11/2023, se posicionou pela exigibilidade, ainda no exercício financeiro de 2022, do DIFAL-ICMS nas operações interestaduais destinadas ao consumidor final não contribuinte desse imposto, cuja disciplina foi instituída pela LC 190/2022, reconhecendo a constitucionalidade da cláusula de vigência prevista em seu art. 3o, estabelecendo que seus efeitos passem a incidir 90 (noventa) dias a partir da data de sua publicação, ou seja, a partir de 05/04/2022”.

(TJMT – N.U 1012289-70.2022.8.11.0041, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, Rel. DES. MÁRCIO VIDAL, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 15/04/2024, publicado no DJE 28/04/2024). [g.n].

Portanto, infere-se que a parte impetrante, ora recorrida, impetrou o presente
mandamus
em
02.2.2022
, ou seja, dentro do período mencionado para o reconhecimento da inconstitucionalidade da cobrança do ICMS – DIFAL.

No entanto, como mencionado, a efetiva incidência do DIFAL-ICMS sobre operações interestaduais, com consumidor final não contribuinte, se dá a partir de
05.4.2022
, nos termos do artigo 3o, da Lei Complementar n. 190/2022, c/c o artigo 8o, § 1o, da Lei Complementar n. 95/1998.

No tocante ao direito à compensação, escorreita a sentença, em linha ao entendimento da súmula 213 do c. STJ: “
O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária
.”

Nesse norte, é o entendimento deste Sodalício em casos semelhantes quanto à cobrança indevida do ICMS DIFAL. Vejamos:

“
[...]

O direito da impetrante em reaver importâncias decorrentes de recolhimento indevido de imposto pode ser declarado na via mandamental. Todavia, a restituição de indébito/compensação deve ser feita pelas vias administrativas ou judiciais adequadas
.”

(TJMT, N.U 1012519-15.2022.8.11.0041, Rel. Desa. Maria Aparecida Ribeiro, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 06/11/2024, Publicado no DJE 14/11/2024) [g.n.].

"[...]
O vacatio legis de noventa dias previsto no art. 3o da LC 190/2022, deve ser observado pelo Fisco Estadual para cobrança da DIFAL-ICMS nas operações interestaduais de venda de mercadorias destinadas a consumidores finais não contribuintes do imposto.
Se houve a cobrança e o pagamento indevido do tributo, faz jus o contribuinte à restituição e/ou compensação
”.

(TJMT, N.U 1011899-03.2022.8.11.0041, Rel. Des. Mário Roberto Kono de Oliveira, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 05/11/2024, Publicado no DJE 13/11/2024) [g.n.].

Diante do exposto e em consonância com a fundamentação
supra
, pedindo vênia ao eminente Relator
, DOU PARCIAL PROVIMENTO
ao recurso interposto pela Fazenda Pública e, por conseguinte,
RETIFICO

EM PARTE
a sentença sob remessa necessária, tão somente para reconhecer a exigibilidade da cobrança do ICMS – DIFAL nas operações de venda de mercadorias, realizadas pela impetrante para consumidores finais localizados no Estado de Mato Grosso, a partir de 05.4.2022, em observância ao princípio da anterioridade nonagesimal.

Deixo de majorar a verba sucumbencial, pois incabível a fixação de honorários advocatícios em sede de mandado de segurança, na forma do art. 25 da Lei n. 12.016/2009.

É como
voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 30/04/2025