Tribunal: TJMT
Processo: 1039540-29.2023.8.11.0041
Órgão julgador: MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2025-12-16
Data de publicação: 2026-01-21

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ICMS-ST E MULTA. DIFERENÇA DE ESTOQUE APONTADA PELO SCANC. DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ICMS-ST INTEGRALMENTE RECOLHIDO NA ORIGEM. INEXISTÊNCIA DE FATO GERADOR SUPERVENIENTE. ERRO NA TIPIFICAÇÃO DA INFRAÇÃO. NULIDADE DA CDA. RECURSO DESPROVIDO.
I. Caso em exame
1. Recurso de apelação interposto pelo Estado de Mato Grosso contra sentença que julgou procedentes os embargos à execução fiscal, declarando a nulidade da CDA no 2017344917, que exigia ICMS sobre suposta diferença de estoque de combustível de 635.084,304 litros, quando a capacidade máxima de armazenamento da empresa era de apenas 100.000 litros e multa punitiva relacionada à ausência de recolhimento do tributo.
II. Questão em discussão
2. As questões em discussão consistem em: (i) verificar se houve impugnação específica apta a superar as preliminares de dialeticidade e interesse recursal; (ii) analisar a existência de fato gerador do impostos estadual decorrente da alegada diferença de estoque; (iii) verificar a validade do lançamento tributário e da multa aplicada; (iv) aferir a higidez da CDA.
III. Razões de decidir
3. A preliminar de ausência de dialeticidade foi afastada, pois o apelante impugnou os fundamentos da sentença, atendendo ao art. 1.010 do CPC.
4. A preliminar de falta de interesse recursal também foi rejeitada, pois não houve renúncia à pretensão executiva, apesar do reconhecimento do erro de enquadramento jurídico da autuação.
5. No mérito, ficou demonstrado que o ICMS-ST sobre os combustíveis já havia sido recolhido na origem, inexistindo fato gerador superveniente apto a justificar nova exação.
6. A diferença de estoque apurada não configura fato gerador do ICMS, pois eventual saída para consumo próprio, como demonstrado nos autos, ou mesmo no caso de venda interna, não gera nova incidência do imposto no regime de substituição tributária para frente.
7. A autuação utilizou fundamento legal incompatível com a infração efetivamente verificada, atribuindo falta de recolhimento de tributo quando, no máximo, havia descumprimento de obrigação acessória. 8. O erro na capitulação legal configura vício insanável, nos termos dos arts. 142, 202, III, e 203 do CTN, o que torna nula a CDA, sendo inadmissível sua substituição.
9. Mantida a sentença que declarou a nulidade do título executivo e extinguiu a execução fiscal.
10. Honorários majorados em grau recursal, nos termos do art. 85, §§2o, 3o e 11, do CPC.
IV. Dispositivo e tese
11. Recurso desprovido.
Tese de julgamento: “1. A apuração de diferença de estoque, em operações sujeitas ao ICMS-ST, não caracteriza falta de recolhimento do imposto quando já comprovada sua retenção na origem. 2. É nula a CDA cujo lançamento se funda em tipificação equivocada da infração, por configurar vício insanável nos termos dos arts. 142 e 203 do CTN.”
Dispositivos relevantes citados: CTN, arts. 113, §3o; 142; 202, III; 203. CF/1988, art. 150, §7o.
Jurisprudência relevante citada: STJ, REsp 931.727/RS (repetitivo); STJ, REsp 1.909.823/SC; STJ, AgInt no AREsp 2.037.880/SP.

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1039540-29.2023.8.11.0041
Classe:

APELAÇÃO CÍVEL (198)
Assunto:

[ICMS/ Imposto sobre Circulação de Mercadorias, Anulação de Débito Fiscal, Efeito Suspensivo / Impugnação / Embargos à Execução]
Relator:
Des(a).
MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA

Turma Julgadora:

[DES(A). MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, DES(A). DEOSDETE CRUZ JUNIOR, DES(A). MARIA APARECIDA FERREIRA FAGO]

Parte(s):

[ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 03.507.415/0001-44 (APELANTE), PETROLUZ DIESEL LTDA - CNPJ: 00.976.718/0001-18 (APELADO), CARLOS ROBERTO DE CUNTO MONTENEGRO - CPF: 181.201.548-86 (ADVOGADO), ALLIRSON OLIVEIRA FORTES PEREIRA - CPF: 896.689.281-72 (ADVOGADO), FABIO LUIS DE MELLO OLIVEIRA - CPF: 110.787.648-67 (ADVOGADO)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
POR UNANIMIDADE, NEGARAM PROVIMENTO AO RECURSO. PARTICIPARAM DO JULGAMENTO O EXCELENTÍSSIMO SR. DES. RELATOR MÁRIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA,1a VOGAL, EXMA. SRA. DESA. MARIA APARECIDA FERREIRA FAGO E 2o VOGAL, EXMO. SR. DES. DEOSDETE CRUZ JÚNIOR.

E M E N T A

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ICMS-ST E MULTA. DIFERENÇA DE ESTOQUE APONTADA PELO SCANC. DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ICMS-ST INTEGRALMENTE RECOLHIDO NA ORIGEM. INEXISTÊNCIA DE FATO GERADOR SUPERVENIENTE. ERRO NA TIPIFICAÇÃO DA INFRAÇÃO. NULIDADE DA CDA.
RECURSO DESPROVIDO
.

I. Caso em exame

1. Recurso de apelação interposto pelo Estado de Mato Grosso contra sentença que julgou procedentes os embargos à execução fiscal, declarando a nulidade da CDA no 2017344917, que exigia ICMS sobre suposta diferença de estoque de combustível de 635.084,304 litros, quando a capacidade máxima de armazenamento da empresa era de apenas 100.000 litros e multa punitiva relacionada à ausência de recolhimento do tributo.

II. Questão em discussão

2. As questões em discussão consistem em:
(i)
verificar se houve impugnação específica apta a superar as preliminares de dialeticidade e interesse recursal;
(ii)
analisar a existência de fato gerador do impostos estadual decorrente da alegada diferença de estoque;
(iii)
verificar a validade do lançamento tributário e da multa aplicada;
(iv)
aferir a higidez da CDA.

III. Razões de decidir

3. A preliminar de ausência de dialeticidade foi afastada, pois o apelante impugnou os fundamentos da sentença, atendendo ao art. 1.010 do CPC.

4. A preliminar de falta de interesse recursal também foi rejeitada, pois não houve renúncia à pretensão executiva, apesar do reconhecimento do erro de enquadramento jurídico da autuação.

5. No mérito, ficou demonstrado que o ICMS-ST sobre os combustíveis já havia sido recolhido na origem, inexistindo fato gerador superveniente apto a justificar nova exação.

6. A diferença de estoque apurada não configura fato gerador do ICMS, pois eventual saída para consumo próprio, como demonstrado nos autos, ou mesmo no caso de venda interna, não gera nova incidência do imposto no regime de substituição tributária para frente.

7. A autuação utilizou fundamento legal incompatível com a infração efetivamente verificada, atribuindo falta de recolhimento de tributo quando, no máximo, havia descumprimento de obrigação acessória. 8. O erro na capitulação legal configura vício insanável, nos termos dos arts. 142, 202, III, e 203 do CTN, o que torna nula a CDA, sendo inadmissível sua substituição.
9. Mantida a sentença que declarou a nulidade do título executivo e extinguiu a execução fiscal.

10.

Honorários majorados em grau recursal, nos termos do art. 85, §§2o, 3o e 11, do CPC.

IV. Dispositivo e tese

11. Recurso desprovido.

Tese de julgamento
: “1. A apuração de diferença de estoque, em operações sujeitas ao ICMS-ST, não caracteriza falta de recolhimento do imposto quando já comprovada sua retenção na origem. 2. É nula a CDA cujo lançamento se funda em tipificação equivocada da infração, por configurar vício insanável nos termos dos arts. 142 e 203 do CTN.”

Dispositivos relevantes citados: CTN, arts. 113, §3o; 142; 202, III; 203. CF/1988, art. 150, §7o.

Jurisprudência relevante citada: STJ, REsp 931.727/RS (repetitivo); STJ, REsp 1.909.823/SC; STJ, AgInt no AREsp 2.037.880/SP.

R E L A T Ó R I O

Egrégia Câmara:

Trata-se de recurso de apelação interposto pelo
ESTADO DE MATO GROSSO
contra sentença proferida pelo Juízo do Núcleo de Justiça Digital de Execuções Fiscais Estaduais 40, que julgou procedentes os pedidos formulados nos Embargos à Execução opostos por
PETROLUZ DIESEL LTDA
, para o fim de:
(i)
reconhecer a impossibilidade material da diferença de estoque apontada pela fiscalização, considerando que a capacidade máxima dos tanques da embargante é de apenas 100.000 litros (dois tanques de 50.000 litros cada);
(ii)
entender pela inexistência de prova concreta do fato gerador do ICMS, entendendo que a exigência fiscal baseou-se apenas em presunção, o que viola o artigo 142 do CTN;
(iii)
declarar a nulidade da Certidão de Dívida Ativa no 2017344917;
(iv)
julgar extinta

a Execução Fiscal no 1005084-15.2019.8.11.0002;
(v)
condenar a Fazenda Pública ao pagamento de honorários sucumbenciais fixados no mínimo legal de cada faixa de escalonamento o proveito econômico obtido.

Aduz que, a diferença no estoque decorre da falta de registro e emissão de nota fiscal adequada na saída do combustível para consumo próprio.

Sustenta que, a empresa não emitiu os documentos fiscais obrigatórios para acobertar essa saída.

Argumenta que, a autuação
"poderia ter sido fundamentada na falta de emissão da nota fiscal, caracterizando o descumprimento de uma obrigação acessória, e não na suposta ausência de recolhimento do imposto, já que o ICMS-ST foi recolhido na origem".

Assevera que, os documentos apresentados pela empresa (requisições de abastecimento e pedidos) são insuficientes para comprovar a destinação do combustível, pois não contêm inscrição estadual (IE) nem CNPJ.

Assegurar que, apesar do equívoco na fundamentação da autuação, a empresa efetivamente descumpriu obrigação tributária ao não emitir nota fiscal para o combustível utilizado em consumo próprio, o que justificaria a manutenção da cobrança.

Ao final, pugna pelo provimento do recurso, para o fim de rejeitar os embargos à execução fiscal e, por conseguinte, determinar o
prosseguimento da Execução Fiscal no 10050841520198110002.

Em contrarrazões, a apelada arguiu preliminarmente a inadmissibilidade do recurso por violação ao princípio da dialeticidade, sustentando que o apelante não impugnou especificamente os fundamentos da sentença, e a falta de interesse recursal, diante da confissão do Fisco quanto ao equívoco na autuação. No mérito, defendeu a manutenção da sentença, reiterando a impossibilidade material da diferença de estoque apontada e a ausência de fato gerador do ICMS.

Sem parecer da Procuradoria Geral de Justiça.

É o relatório.

V O T O R E L A T O R

Egrégia Câmara:

Extrai-se dos autos que o
ESTADO DE MATO GROSSO
ajuizou a Execução Fiscal no 1005084-15.2019.8.11.0002 em desfavor a
PETROLUZ DIESEL LTDA
, visando o recebimento de créditos tributários (ICMS e multa), inscritos na CDA 2017344917, relativo à ICMS e Multa, com as seguintes informações:

“Número da CDA: 2017344917

[...]

Infração: 8.7.69 - INCONSISTÊNCIA NO ESTOQUE COMBUSTÍVEL

Descrição Infração: O contribuinte deixou de recolher o ICMS incidente sobre a diferença no estoque de mercadorias referente a operações com combustível, constatado através de levantamento fiscal do controle quantitativo do estoque inicial, notas fiscais de entrada (compras), notas fiscais de saída (vendas) e estoque f

Enquadramento: Artigos 1o, § 1o, inciso III; 2o, inciso XII; 32, inciso XXIII; 49, inciso IV; 308-C-5; 52; 53; 81, §3o; 90; e 88 do RICMS-MT, aprovado pelo Decreto Estadual 1944/89, combinado com o artigo 38 do Decreto 2129/86 e com o artigo 1o da Portaria Estadual 100/96.

Penalidade Anterior: Artigo 45, inciso I, alínea a, da Lei Estadual 7.098/98, com o benefício previsto no Artigo 45, inciso X, § 3o, inciso II da Lei Estadual 7.098/98.

Penalidade Atual: Artigo 47-E, inciso I, alinea a da Lei 7.098/98. [...]”.

Em defesa, a apelada (
PETROLUZ DIESEL LTDA
) opôs os embargos à execução fiscal n.o
1039540-29.2023.8.11.0041,
arguindo em síntese que:
(i)
A diferença apontada pela fiscalização é materialmente impossível, pois a capacidade máxima de armazenamento de seus tanques é de apenas 100.000 litros (dois tanques de 50.000 litros cada);
(ii)
A divergência decorreu de mero erro de preenchimento do SCANC, caracterizando, no máximo, descumprimento de obrigação acessória;
(iii)
Tentou retificar as informações do SCANC por meio de 16 processos administrativos, que foram indeferidos pela administração tributária;
(iv)
Não houve fato gerador do ICMS, pois o imposto já havia sido recolhido por substituição tributária;
(v)
A multa aplicada foi constituída com erro formal e os encargos moratórios foram calculados com índices superiores à taxa SELIC.

O juízo de primeiro grau acolheu os embargos no sentido de:
(i)
reconhecer a impossibilidade material da diferença de estoque apontada pela fiscalização, considerando que a capacidade máxima dos tanques da embargante é de apenas 100.000 litros (dois tanques de 50.000 litros cada);
(ii)
entender pela inexistência de prova concreta do fato gerador do ICMS, entendendo que a exigência fiscal baseou-se apenas em presunção, o que viola o artigo 142 do CTN;
(iii)
declarar a nulidade da Certidão de Dívida Ativa no 2017344917;
(iv)
julgar extinta

a Execução Fiscal no 1005084-15.2019.8.11.0002;
(v)
condenar a Fazenda Pública ao pagamento de honorários sucumbenciais fixados no mínimo legal de cada faixa de escalonamento o proveito econômico obtido.

Com essas considerações passo a análise das insurgências recursais.

I. DAS PRELIMINARES CONTRARRECURSAIS
:

1.1. Da Ausência de Dialeticidade

A apelada sustenta que o recurso não deve ser conhecido por ausência de impugnação específica aos fundamentos da sentença, em violação ao princípio da dialeticidade.

Sobre o assunto sabe-se que nos termos dos
artigos 932, inciso III, e 1.010,

incisos II e III,
ambos
do Código de Processo Civil, na apelação compete ao Recorrente expor em suas razões recursais, os fundamentos de fato e de direito nos quais respalda a sua pretensão de reforma da sentença, deixando explícito seu interesse recursal, manifestado pelo combate à tese pronunciada no
decisum
vergastado sob pena de não conhecimento do recurso, como cito:

“Art. 932. Incumbe ao relator:

[...]

III -
não conhecer de recurso
inadmissível, prejudicado ou
que não tenha impugnado especificamente os fundamentos da decisão recorrida
”.

“Art. 1.010. A apelação, interposta por petição dirigida ao juízo de primeiro grau, conterá:

[...]

II - a exposição do fato e do direito;

III - as razões do pedido de reforma ou de decretação de nulidade;

[...]”.

Com efeito, deve o recorrente impugnar especificamente os fundamentos da decisão recorrida, haja vista se tratar de requisito formal de admissibilidade recursal,
conforme preleciona a doutrina,
in verbis
:

“Para que o recurso seja conhecido, é necessário, também, que preencha determinados requisitosformais que a lei exige
[...]
. Assim, deve o recorrente, por exemplo, sob pena de inadmissibilidade de seu recurso: a)apresentar as suas razões, impugnando especificamente as razões da decisão recorrida
[...]
‘Princípio da dialeticidade’. A doutrina costuma mencionar a existência de um princípio da dialeticidade dos recursos. De acordo com este princípio, exige-se que todo recurso seja formulado por meio de petição pela qual a parte não apenas manifeste sua inconformidade com ato judicial impugnado, mas, também e necessariamente, indique os motivos de fato e de direito pelos quais requer o novo julgamento da questão nele cogitada.
[...]
”
(DIDIER JR., Fredie. DA CUNHA, Leonardo Carneiro. Curso de Direito Processual Civil, vol. 3, 11. Ed., Salvador: Juspodivm, p. 67/69).

“
Em decorrência do princípio da dialeticidade, todo o recurso deverá ser devidamente fundamentado, expondo o recorrente os motivos pelos quais ataca a decisão impugnada e justificando seu pedido de anulação, reforma, esclarecimento ou integração. Trata-se, na realidade, da causa de pedir recursal
[...]
O princípio
[...]
exige do recorrente a exposição de seus fundamentos recursais, indicando precisamente qual a injustiça ou ilegalidade da decisão impugnada.
[...]
considerando-se a regra do tantum devolutum quantum appelatum
[...]
a atuação jurisdicional do Tribunal estará vinculada à pretensão do recorrente, exposta em sua fundamentação e em seu pedido, o que demonstra claramente a importância do princípio da dialeticidade”.
(NEVES, Daniel Amorim Assumpção. Manual de Direito Processual Civil, 5. Ed., São Paulo: Método, p.
574 e
604/605)

In casu
, embora o apelante tenha reproduzido as novas informações fiscais da SEFAZ-MT, foram apontados argumentos específicos contra os fundamentos da sentença, especialmente quanto à natureza da infração cometida pela apelada.

Com efeito, demonstrada a exposição do fato, dos direitos e as razões do pedido de reforma da sentença, é de se ter por preenchida a exigência do art. 1.010
Códex
Processual Civil.

Nesse sentido:

“RECURSO DE APELAÇÃO

CÍVEL – [...] – OFENSA AO PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE – FUNDAMENTOS DE INCONFORMIDADE DEVIDAMENTE DEMONSTRADOS [...]
Quando as razões demonstram os fundamentos de insurgência com a sentença, não há falar-se em ofensa ao princípio da dialeticidade
. [...]”.
(TJMT - N.U 0037177-38.2013.8.11.0041, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, Desa. MARIA APARECIDA RIBEIRO, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 09/04/2019, Publicado no DJE 24/04/2019)

“RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL C/C REEXAME NECESSÁRIO DE SENTENÇA [...] PRELIMINARES: OFENSA AO PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE E AUSÊNCIA DE INTERESSE – PRELIMINARES REJEITADAS [...]

1. Preliminar de inadmissibilidade recursal. 2. Ofensa ao princípio da dialeticidade.3.
Analisando as razões recursais e confrontando-as com a sentença prolatada, verifica-se uma exata correspondência entre as mesmas, ou seja, há uma vinculação, não havendo que se falar em ofensa ao referido princípio
.4. Preliminar Rejeitada. [...]”.
(TJMT - N.U 0001491-14.2015.8.11.0041, Desa. MARIA EROTIDES KNEIP BARANJAK, PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO, Julgado em 03/12/2018, Publicado no DJE 28/03/2019)

Assim,
rejeito a preliminar
de não conhecimento do recurso por violação ao princípio da dialeticidade

1.2. Da falta de interesse recursal

A apelada também alega falta de interesse recursal, considerando que o próprio apelante reconheceu em suas razões recursais que a autuação deveria ter sido fundamentada no descumprimento de obrigação acessória (falta de emissão de nota fiscal) e não na falta de recolhimento do ICMS.

O interesse recursal configura-se pela utilidade e necessidade do provimento jurisdicional para a situação jurídica do recorrente. No caso, embora o Estado tenha reconhecido que a autuação poderia ter sido melhor fundamentada, não houve desistência expressa da pretensão executiva, mantendo-se o interesse na reforma da sentença que anulou integralmente o crédito tributário.

Contudo, esse reconhecimento parcial da impropriedade da autuação impacta diretamente o mérito do recurso, como será analisado adiante.

Assim,
rejeito a preliminar
de falta de interesse recursal.

II. DO MÉRITO

A questão central deste recurso consiste em verificar a legalidade da autuação fiscal que resultou no lançamento de ICMS e multa, inscritos na CDA no 2017344917, em razão da constatação da diferença de estoque apontada pela fiscalização.

2.1. Da exigibilidade do ICMS

In casu
, a autuação fiscal decorreu de fiscalização realizada em 01/10/2012, que apontou uma diferença de 635.084,304 litros entre o estoque registrado no SCANC (680.794,854 litros) e o estoque físico (45.820,550 litros) apurado no estabelecimento da apelada, presumindo a ocorrência de saídas sem documentação fiscal e, consequentemente, sem o recolhimento do ICMS correspondente.

No entanto, verifica-se que a apelante opera no setor de combustíveis, submetendo-se ao regime de substituição tributária "para frente" do ICMS, conforme previsto no art. 150, §7o, da Constituição Federal e regulamentado pelos Convênios ICMS no 54/2002 e 110/2007.

Nesse regime, o recolhimento do impostos estadual ocorre pelo substituto tributário no início da cadeia produtiva (no caso, a refinaria de petróleo) e posteriormente é repassado ao Estado de destino da mercadoria, conforme as informações prestadas através do Sistema de Captação e Auditoria dos Anexos de Combustíveis (SCANC).

Para a correta operacionalização desse sistema, tanto o substituto tributário quanto os substituídos, com exceção dos postos de combustíveis, devem cumprir com a obrigação acessória relativa ao preenchimento e envio dos Anexos do SCANC, conforme explicações extraídas no sítio eletrônico da SEFAZ-MG, secretaria esta que faz o gerenciamento central do SCANC de todo Brasil, como cito:

“
SCANC - Sistema de Captação e Auditoria dos Anexos de Combustíveis

Sistema de informações relativas a operações comerciais de circulação de combustível derivado de petróleo, em que o imposto tenha sido retido anteriormente, e/ou circulação de álcool etílico anidro combustível (AEAC), que tenha ocorrido com diferimento ou suspensão do imposto.

Deve ser utilizado pelos contribuintes de qualquer parte do pais, que comercializam combustíveis (refinarias de petróleo, centrais petroquímicas, formuladores, importadores, distribuidores de combustíveis e transportadores revendedores retalhistas), exceto postos revendedores varejistas.

Com as informações fornecidas pelos citados contribuintes, mensalmente, o sistema gera e transmite relatórios para as respectivas Unidades da Federação.

Ao
Estado de Minas Gerais
cabe o gerenciamento central do SCANC, hospedando-o em servidor de internet da Secretaria de Estado de Fazenda (SEF/MG) e zelando por sua segurança e atualização”. (Fonte:
http://www.fazenda.mg.gov.br/empresas/sistemas/scanc/
- acesso em 04/09/2025)

Frisa-se, que a SEFAZ/MT em seu endereço eletrônico direciona para o site da SEFAZ/MG para realização de
download do sistema e para se obter outras informações, conforme se observa no referido URL
https://www5.sefaz.mt.gov.br/-/sistema-scanc-monof%C3%A1sico
.

No caso em tela, conforme se depreende dos documentos acostados aos autos, a apelada (distribuidora), na qualidade de contribuinte substituída, enviou os Anexos do SCANC informando às aquisições dos combustíveis das refinarias e a entrada no Estado de Mato Grosso para fim de comercialização interna.

Ressalta-se que, embora não tenha sido preenchido adequadamente a obrigação acessória em relação às saídas dos combustíveis de seu estoque, a entrada com informações da refinaria foi informada no SCANC, fato esse que por si só viabilizou o repasse o ICMS recolhido pelas refinarias ao Estado de Mato Grosso.

Frisa-se que, o próprio Estado, em suas razões recursais, reconheceu que o ICMS já havia sido recolhido na origem pelo regime de substituição tributária, não havendo nova incidência do imposto em caso de consumo próprio ou venda interna.

Isso significa que, mesmo que tenha ocorrido falta de emissão de nota fiscal para consumo próprio, como alega e demonstra a apelada, não haveria novo ICMS a recolher, mas apenas eventual penalidade pelo descumprimento da obrigação acessória.

Com efeito, uma vez que o ICMS referente aos combustíveis adquiridos pela apelada foi integralmente recolhido pelas refinarias e repassados ao Estado de Mato Grosso, exigir novamente o pagamento do ICMS configuraria
bis in idem
, vedado pelo ordenamento jurídico pátrio.

Além disso, insta consignar que, no caso de substituição tributária, a pessoa jurídica Substituída (no caso do apelada – adquirente) não possui, sequer, relação jurídica tributária com o Fisco Estadual em relação ao recolhimento do ICMS-ST.

A propósito:

“TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. [...] Informações Complementares à Ementa: "[...]
o substituto é o único responsável pelo recolhimento integral do tributo e pelo cumprimento das obrigações acessórias, não havendo falar em responsabilidade solidária ou supletiva do substituído, porquanto 'não existe qualquer relação jurídica entre o substituído e o Estado', não sendo este (o substituído) 'sujeito passivo da relação jurídica tributária'
[...]".
(STJ - REsp 1909823/SC, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 02/03/2021, DJe 11/03/2021)

“PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PARA FRENTE. [...]
Primeira conclusão
:
Não existe qualquer relação jurídica entre substituído e o Estado. O substituído não é sujeito passivo da relação jurídica tributária, nem mesmo quando sofre a repercussão jurídica do tributo em virtude do substituto legal tributário exercer o direito de reembolso do tributo ou de sua retenção na fonte
.
Segunda conclusão
:
Em todos os casos de substituição legal tributária, mesmo naqueles em que o substituto tem perante o substituído o direito de reembolso do tributo ou de sua retenção na fonte, o único sujeito passivo da relação jurídica tributária (o único cuja prestação jurídica reveste-se de natureza tributária) é o substituto (nunca o substituído)
.
Terceira conclusão
: O substituído não paga 'tributo' ao substituto. A prestação jurídica do substituído que satisfaz o direito (de reembolso ou de retenção na fonte) do substituto, não é de natureza tributária, mas, sim, de natureza privada. [...] 150. Inexistência de relação jurídica entre substituído e Estado A inexistência de qualquer relação jurídica entre substituído e Estado é conclusão que decorre facilmente das duas premissas já analisadas. Primeira: embriogenia e conceito do substituto legal tributário. Segunda: natureza da relação jurídica entre substituto e substituído. [...]" (Alfredo Augusto Becker, in "Teoria Geral do Direito Tributário", Ed. Noeses, 4a ed., 2007, São Paulo, págs. 581/586 e 595/601) [...] 12. Recurso especial provido, para declarar a inexigibilidade da cobrança de complementação da base de cálculo do ICMS da concessionária de veículos, invertendo-se o ônus de sucumbência. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008”.
(STJ - REsp 931.727/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 26/08/2009, DJe 14/09/2009)

No mesmo sentido tem se pronunciado esta e. Corte:

MANDADO DE SEGURANÇA – TRIBUTÁRIO – ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA [...] Nos termos da jurisprudência pátria, ‘[...] o substituto é o único responsável pelo recolhimento integral do tributo e pelo cumprimento das obrigações acessórias, não havendo falar em responsabilidade solidária ou supletiva do substituído, porquanto 'não existe qualquer relação jurídica entre o substituído e o Estado', não sendo este (o substituído) 'sujeito passivo da relação jurídica tributária' [...]’. (STJ - REsp 1909823/SC, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 02/03/2021, DJe 11/03/2021)” (N.U 1013696-74.2021.8.11.0000, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 07/06/2022, Publicado no DJE 15/06/2022)

RECURSO DE APELAÇÃO – TRIBUTÁRIO – OPERAÇÃO SUJEITA AO RECOLHIMENTO DO ICMS POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA – ICMS-ST. MANDADO DE SEGURANÇA – ALEGADA VIOLAÇÃO A DIREITO LÍQUIDO E CERTO – RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA ENTRE SUBSTITUTO E SUBSTITUÍDO – INEXISTÊNCIA - OMISSÃO NA RETENÇÃO DO IMPOSTO ESTADUAL – DEVER DO SUBSTITUTO RECOLHER O TRIBUTO – ICMS /ST - RECURSO DESPROVIDO. A substituição tributária implica na escolha, pela lei, do substituto como responsável pelo pagamento do tributo devido por fato gerador praticado pelo contribuinte. Na esteira da jurisprudência consolidada do Superior Tribunal de Justiça, proferida sob a sistemática de recurso representativo da controvérsia no REsp 931.727-RS “inexiste relação jurídico-tributária entre o substituído (no caso, a distribuidora) e o Fisco, o que permite concluir, assim, inexistir solidariedade entre substituído e substituto (no caso, o fabricante), de modo que descabe a cobrança do valor remanescente de ICMS diretamente do substituído, cabendo, porém a sua exigência do substituto”. A legislação tributária encartada no art. 20, II, da Lei 7.098/98 e art. 1o, § 1o, Seção XIII, do Anexo XIV do RICMS, vigente à época da autuação, imputava a responsabilidade tributária às indústrias mato-grossenses pelo pagamento do ICMS devido nas operações subsequentes, o chamado regime de substituição tributária para frente – ICMS /ST, em relação as operações com produtos cerâmicos. A omissão na retenção do tributo devido por substituição tributária, enseja a responsabilização do substituto pelo recolhimento do imposto. Recurso desprovido. (TJ-MT: N.U 0003206-45.2014.8.11.0003, Rela. Desa. ANTÔNIA SIQUEIRA GONÇALVES, SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO, Julgado em 04/09/2018, publicado no DJE 26/09/2018)

Assim, deve ser mantida a sentença no ponto que reconhecer a ilegalidade de lançamento do ICMS inscrito na CDA executada.

Da licitude da multa aplicada

Quanto à segunda questão, relativa à aplicação de multa, verifica-se que a apelada, de fato, descumpriu obrigação acessória relativa à omissão no sistema SCANC de informações quanto à saída das mercadorias de seu estoque, bem como em relação à ausência se emissão de Nota Fiscal relativo à saída, ainda que tenha sido para consumo próprio.

Nos termos do art. 113, §3o, do Código Tributário Nacional,
"a obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária".

Com efeito, o descumprimento da obrigação acessória de prestar corretamente as informações no SCANC e/ou emitir Nota Fiscal de saída, sujeita o infrator à penalidade prevista na legislação tributária, por configurar descumprimento de obrigação acessória.

Ocorre que, a autuação fiscal que deu origem à CDA no 2017344917 fundamentou-se no Artigo 45, inciso I, alínea "a", da Lei Estadual 7.098/98 (atualmente descrita no artigo 47-E, inciso I, "a" da mesma legislação), que prevê a aplicação de multa em razão do descumprimento de obrigação principal, especificamente pela "
falta de recolhimento do imposto
", como cito:

“Art. 45.
O descumprimento das obrigações principal e acessórias, instituídas pela legislação do imposto, fica sujeito às seguintes penalidades:

I - infrações relativas ao recolhimento do imposto:

a) falta de recolhimento do imposto, apurada por meio de levantamento fiscal - multa equivalente a 100% (cem por cento) do valor do imposto; [...]”

(Revogado pela Lei No 10978 DE 29/10/2019)

“
Art. 47-E.
O descumprimento das obrigações principal e acessórias, instituídas pela legislação do imposto, fica sujeito às seguintes penalidades:

I - infrações relativas ao recolhimento do imposto:

a) falta de recolhimento do imposto, apurada por meio de levantamento fiscal - multa equivalente a 60% (sessenta por cento) do valor do imposto; [...]”. (
Legislação em vigor
)

Todavia, conforme analisado no tópico anterior, não houve efetivamente falta de recolhimento de ICMS a justificar a tipificação da penalidade escolhida pela autoridade que lavrou a autuação.

Insta consignar que, o próprio ente fazendário, por meio da Informação Fiscal CFCS 083/2025 juntada com as razões recursais, reconheceu expressamente que
"a autuação poderia ter sido fundamentada na falta de emissão da nota fiscal, caracterizando o descumprimento de uma obrigação acessória, e não na suposta ausência de recolhimento do imposto, já que o ICMS-ST foi recolhido na origem".

Ressalta-se que, o reconhecimento da ilegalidade do lançamento de ICMS se mostra determinante para o reconhecimento do vício no enquadramento da penalidade e, por conseguinte, de seu lançamento.

Isso porque, o art. 142 do Código Tributário Nacional estabelece que o lançamento é procedimento administrativo vinculado, que deve observar rigorosamente os requisitos legais, entre os quais se incluem a correta tipificação da infração cometida pelo contribuinte.

Conforme mencionado anteriormente, a administração tributária enquadrou a infração como falta de recolhimento de ICMS (descumprimento de obrigação principal), no entanto, posteriormente, segundo seu próprio reconhecimento, configuraria, quando muito, falta de emissão de nota fiscal para consumo próprio e preenchimento do anexo do SCANC relacionado à saída de combustível do estoque (descumprimento de obrigação acessória).

Tal equívoco não representa mera irregularidade formal, mas vício substancial que compromete a validade do lançamento tributário, uma vez que a natureza da infração, sua capitulação legal e as consequências jurídicas são substancialmente distintas entre o descumprimento de obrigação principal e o descumprimento de obrigação acessória.

Nesse contexto, é importante destacar que o vício na tipificação da infração não pode ser sanado após a constituição definitiva do crédito tributário e inscrição na dívida ativa, especialmente em sede de execução fiscal ou de embargos à execução.

Além disso, ressalta-se que, a incorreta tipificação da infração configura erro relativo ao requisito previsto no art. 202, III, do CTN (a disposição legal em que seja fundado o crédito).

A esse respeito sabe-se que a ausência e/ou vício relativo à esse requisito enseja na nulidade da Certidão de Dívida Ativa eis que o referido vício é insanável, conforme prevê o artigo 203 do Código Tributário Nacional,
in verbis:

Art. 203.
A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior, ou o erro a eles relativo, são causas de nulidade da inscrição e do processo de cobrança dela decorrente
, [...]”.

No mesmo sentido é o entendimento desta e. Corte de Justiça, como cito:

“APELAÇÃO CÍVEL – EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL – NULIDADE DA CDA – AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL – IMPOSSIBILIDADE DE SUBSTITUIÇÃO – VÍCIO INSANÁVEL – NULIDADE –– RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO.

1. O
termo de dívida ativa
, indicará obrigatoriamente,
a origem e natureza do crédito, mencionando especificamente a disposição da lei em que seja fundado
.

2.
Ausente os requisitos, ou mencionados de forma genérica, deverá ser declarada a nulidade da CDA, pois o vício é insanável
. 3. Recurso conhecido e desprovido”.
(N.U 1000236-19.2023.8.11.0010, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, MARIA APARECIDA FERREIRA FAGO, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 19/03/2024, Publicado no DJE 27/03/2024)

“
APELAÇÃO CÍVEL – EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL – MULTA – ISSQN – NULIDADE DA CDA – REQUISITOS LEGAIS – INOBSERVÂNCIA – AUSÊNCIA DE FUNDAMENTACÃO LEGAL ADEQUADA – RECURSO PROVIDO.
Nula é a certidão de dívida ativa que não observa os requisitos legais contidos no art. 202 do Código Tributário Nacional e no art. 2o, §5o, da Lei de Execução Fiscal”.
(N.U 1005288-82.2021.8.11.0004, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, MARIA APARECIDA RIBEIRO, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 27/02/2023, Publicado no DJE 02/03/2023)

“
AGRAVO DE INSTRUMENTO – EXECUÇÃO FISCAL – NULIDADE DA CDA – AUSÊNCIA DE INDICAÇÃO DA ORIGEM DA DÍVIDA, DA FUNDAMENTAÇÃO LEGAL E DO PROCESSO ADMINISTRATIVO – IMPOSSIBILIDADE DE SUBSTITUIÇÃO DO TÍTULO – PRECEDENTES DO STJ.1- O art. 202, inc. III e V e parágrafo único do Código Tributário Nacional e o art. 2o, § 5o, da Lei de Execuções Fiscais exigem a indicação da origem e fundamentação legal da dívida, bem como do processo administrativo.2-
A certidão de dívida ativa não especifica a origem da dívida, bem como dos artigos e incisos da base legal que fundamenta a cobrança e do processo administrativo, descumprindo preceito constante no art. 202 do CTN e do art. 2o, § 5o, da Lei no 6830/80.
3- Reconhecida a nulidade da Certidão de Dívida Ativa, nos termos do Código Tributário Nacional e da Lei de Execuções Fiscais”.
(N.U 1003273-26.2019.8.11.0000, CÂMARAS ISOLADAS CÍVEIS DE DIREITO PÚBLICO, HELENA MARIA BEZERRA RAMOS, Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo, Julgado em 05/10/2020, Publicado no DJE 13/10/2020).

Outrossim, insta consignar que o
STJ, tem entendimento pacificado no sentido de que a ausência de fundamentação legal correta na CDA não se trata de mero erro material e/ou formal, motivo pelo qual não se admite a substituição da CDA nessa hipótese, sendo inaplicável a súmula 392 na espécie.

A propósito:

“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. SUBSTITUIÇÃO DA CDA PARA SANAR AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL E DE FORMA DE CÁLCULO DE JUROS. PROVIMENTO NEGADO. 1.
Admite-se a emenda ou a substituição da CDA quando ocorre erro material ou formal,
não sendo cabível, entretanto, quando o vício decorre de ausência de fundamentação legal
. [...]”.
(STJ - AgInt no AREsp n. 2.037.880/SP, relator Ministro Paulo Sérgio Domingues, Primeira Turma, julgado em 11/9/2023, DJe de 14/9/2023)

“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO FISCAL. IPTU. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL NA CDA. VÍCIO INSANÁVEL. NULIDADE. NECESSIDADE DE ALTERAÇÃO DO LANÇAMENTO E/OU INSCRIÇÃO. SÚMULA 392/STJ. [...]
Para a jurisprudência do STJ, não é possível aproveitamento de CDA que ostente ausência de fundamentação legal, uma vez que se trata de vício decorrente do lançamento ou da inscrição (Súmula 392/STJ)
. Precedentes do STJ”. 6.
A total ausência de fundamentação legal na CDA é vício muito mais grave do que a existência nela de simples erro formal, pois denota necessidade de alteração no lançamento tributário ou na inscrição e, por consequência, em nova expedição de CDA
. Nessa hipótese, é forçosa a extinção da Execução Fiscal. 7.
O referido entendimento já foi firmado em Recurso Repetitivo
(art. 543-C do CPC/1973) quando a Primeira Seção julgou o REsp 1.045.472/BA, da relatoria do Ministro Luiz Fux, DJe 17.12.2009. 8. No mesmo sentido: AREsp 2.037.880/SP, Rel. Min. Manoel Erhardt (Desembargador Convocado do TRF5), DJe de 18.4.2022; REsp 1.959.407/SC, Rel. Min. Francisco Falcão, DJe de 12.4.2022; REsp 1.959.215/SP, Rel. Min. Francisco Falcão, DJe de 12.4.2022; AREsp 1.729.562/SP, Rel. Min. Gurgel de Faria, DJe de 11.2.2022. [...]”.
(STJ - AgInt no REsp n. 1.995.651/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 12/9/2022, DJe de 23/9/2022.)

Destarte, diante da existência de vício no lançamento, relativo ao imposto e tipificação da multa
, o título executado não subsiste, devendo ser declarado nulo.

Assim, não merecem prosperar as insurgências recursais.

DO DISPOSITIVO

Ante o exposto,
CONHEÇO
e
NEGO PROVIMENTO
ao recurso de apelação interposto pelo Estado de Mato Grosso.

Diante dos serviços adicionais na seara recursal, majoro os
honorários sucumbenciais, relativo à primeira faixa de escalonamento (valor do proveito econômico obtido até 200 salários-mínimos) em mais 2% (um por cento)
, conforme prevê o art. 85, §§ 2o, 3o, e 11, do Código de Processo Civil.

Em relação às faixas de escalonamento subsequentes, mantenho o percentual no mínimo legal (art. 85, §§ 3o e 5o, do Código de Processo Civil).

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 16/12/2025