Tribunal: TJMT
Processo: 0010926-29.2015.8.11.0003
Órgão julgador: MÁRCIO VIDAL
Órgão colegiado: PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO
Data de julgamento: 2022-01-31
Data de publicação: 2022-03-17

Ementa:
RECURSO DE APELAÇÃO CIVEL – EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL – DECADÊNCIA – OCORRÊNCIA – DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS – CREDITAMENTO – PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS – POSSIBILIDADE – RECURSO DA PARTE PROVIDO.
1- Ainda que não ocorra o pagamento, nos casos de creditamento indevido, este é considerado como pagamento a menor, cujo regramento a ser observado será aquele preconizado pelo artigo 150, § 4o, do CTN, relativamente ao prazo decadencial do lançamento suplementar.
2- No caso em exame, os fatos geradores ocorreram em janeiro a dezembro de 2004 e a notificação em 28-12-2009, restando demonstrada a ocorrência da decadência dos créditos ocorridos anteriormente ao mês de dezembro, ou seja, janeiro a novembro de 2004.
3- Nos termos do entendimento do STJ, é permitido o aproveitamento dos créditos referentes à aquisição de quaisquer produtos intermediários, desde que comprovada a necessidade de utilização deles para a realização do objeto social do estabelecimento empresária, condicionada, contudo, à idoneidade da documentação fiscal.
4- Na hipótese, a comprovação de que os produtos foram utilizados no processo de produção da empresa vem com conclusão da mencionada prova pericial, bem como a idoneidade da documentação foi verificada pelo perito judicial e que concluiu pela quitação do crédito tributário por meio da compensação.

Inteiro teor:
APELANTE(S):
ADM DO BRASIL LTDA
ESTADO DE MATO GROSSO
APELADO(S):
ESTADO DE MATO GROSSO
ADM DO BRASIL LTDA

Número do Protocolo: 105636/2018
Data de Julgamento: 31-01-2022

E M E N T A
RECURSO DE APELAÇÃO CIVEL – EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL – DECADÊNCIA – OCORRÊNCIA – DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS – CREDITAMENTO – PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS – POSSIBILIDADE – RECURSO DA PARTE PROVIDO.
1- Ainda que não ocorra o pagamento, nos casos de creditamento indevido, este é considerado como pagamento a menor, cujo regramento a ser observado será aquele preconizado pelo artigo 150, § 4o, do CTN, relativamente ao prazo decadencial do lançamento suplementar.
2- No caso em exame, os fatos geradores ocorreram em janeiro a dezembro de 2004 e a notificação em 28-12-2009, restando demonstrada a ocorrência da decadência dos créditos ocorridos anteriormente ao mês de dezembro, ou seja, janeiro a novembro de 2004.
3- Nos termos do entendimento do STJ, é permitido o aproveitamento dos créditos referentes à aquisição de quaisquer produtos intermediários, desde que comprovada a necessidade de utilização deles para a realização do objeto social do estabelecimento empresária, condicionada, contudo, à idoneidade da documentação fiscal.
4- Na hipótese, a comprovação de que os produtos foram utilizados no processo de produção da empresa vem com conclusão da mencionada prova pericial, bem como a idoneidade da documentação foi verificada pelo perito judicial e que concluiu pela quitação do crédito tributário por meio da compensação.

APELANTE(S):
ADM DO BRASIL LTDA
ESTADO DE MATO GROSSO
APELADO(S):
ESTADO DE MATO GROSSO
ADM DO BRASIL LTDA

R E L A T Ó R I O
EXMO. SR. DES. MÁRCIO VIDAL (RELATOR)
Egrégia Câmara:
Trata-se de Recursos de Apelação Cível, interpostos por ADM BRASIL Ltda. (fls. 4.270/4.4287) e pelo Estado de Mato Grosso, contra a sentença proferida pelo Juízo da Primeira Vara da Fazenda Pública da Comarca de Rondonópolis, que, nos autos da Ação de Embargos à Execução n. 10926-29.2015.8.11.0003, julgou improcedente os pedidos contidos na inicial (fls. 4.250/4.258).
A empresa ADM Brasil Ltda. postula seja apreciado, primeiro o Agravo de Instrumento n. 1000881-21.2016.8.11.0000, interposto contra a decisão que rejeitou a nulidade do processo administrativo, distribuído à relatoria da Desa. Maria Aparecida Ribeiro.
Após, a Apelante argui a ocorrência da decadência, de parte do crédito tributário exigido, cujos fatos geradores datam de 2004, porque, teria recolhido imposto referente às operações de mercado interno e operações que tratam da diferencial de alíquota, naquele ano, sendo, portanto, aplicável, ao caso, o prescrito no artigo 150, §4o, do CTN. Sustenta que a prova pericial comprova que, em 2004, houve pagamento antecipado do tributo, por espécie e compensação.
Desse modo, no seu entender, deve ser declarada a decadência, porque somente teve ciência do Auto de Infração, em 28 de dezembro de 2009.
Aduz que a sentença, ao decidir sobre os honorários de sucumbência, afirmou que o proveito econômico é de valor inestimável, e, por isso, a CDA, decorrente do Auto de Infração n. 13832/2009, deve ser reconhecida como título ilíquido e incerto.
Defende a ilegalidade da cobrança do diferencial da alíquota do ICMS, nas operações interestaduais de aquisição de bens destinados ao uso, consumo e ativo imobilizado, porque não há previsão legal, ou seja, na Lei Complementar n. 87/1996.
Nessa quadra, argumenta a Recorrente que a cobrança do diferencial, viola o princípio da legalidade, no caso, o artigo 146, inciso III, a, artigo 155, inciso XII, a, d, e f, todos da Constituição da República Federativa do Brasil;
Afirma que a sentença equivoca-se quando consigna que o ICMS não foi recolhido mediante guia, porque, o artigo 24, da Lei n. 87/1996, dispõe que a liquidação da obrigação principal do ICMS se dá mediante a compensação entre os débitos e créditos, e que o pagamento, efetuado em dinheiro no prazo de vencimento fixado pela legislação, constitui uma forma secundária de quitação.
Destaca que, caso o ato sentencial seja mantido, requer seja afastada a multa, porque de natureza confiscatória e abusiva, contrária ao contido no artigo 3o, do CTN.
Por fim, a Recorrente suscita a inconstitucionalidade do índice IGP-DI, referente à correção monetária e 1% de juros de mora, previstos nos artigos 42 e 44, da Lei n. 7.098/1998, e pugna pela aplicação da taxa SELIC.
Feitas essas considerações, a Apelante postula a reforma in totum, da sentença.
A parte Apelada, o Estado de Mato Grosso, intimada, apresentou as contrarrazões, às fls. 4.291/4.301, bem como interpôs seu Recurso(fls. 4.302/ 4.306), requerendo a reforma dos honorários advocatícios, para que sejam observados os parâmetros do artigo 85, §§3o e 4o, do CPC.
A empresa ADM do Brasil Ltda. manifestou-se, por meio das contrarrazões, às fls. 4.312/4.313.
A Procuradoria-Geral de Justiça, por meio do parecer de lavra da Dra. Eunice Helena Rodrigues de Barros, deixou de opinar, por ausência de interesse público ou social, capaz de justificar a intervenção ministerial (fls. 4.322 e verso).
É o relatório.

SUSTENTAÇÃO ORAL
USOU DA PALAVRA O ADVOGADO ROGÉRIO SCHUSTER JÚNIOR, OAB/PR 40191.

V O T O
EXMO. SR. DES. MÁRCIO VIDAL (RELATOR)
Egrégia Câmara:
Conforme consignado no relatório, cuida-se de Recursos de Apelação Cível, interposto por ambas as partes, contra a sentença de improcedência da Ação de Embargos à Execução n. 10926-29.2015.811.0003.
De um lado, há o Autor daqueles Embargos, a empresa ADM do Brasil Ltda., pretende a reforma, in totum, da sentença, sobre aos argumentos, em síntese, que é ilegal a cobrança de imposto sobre o diferencial de alíquota para operações de aquisição de materiais de uso, consumo e ativo imobilizado, por ausência de previsão legal; que houve o pagamento, por compensação, de modo que a cobrança é indevida, além do que, os créditos fiscais decaíram, em parte, conforme previsto no artigo 150, §4o, do CTN. Reclama da multa aplicada, pelo não recolhimento do tributo, superior ao previsto em lei, no percentual de 90% (noventa por cento). Por fim, defende a inconstitucionalidade do IGP-DI como índice de correção monetária e juros de mora para débitos fiscais, requerendo, pois, a aplicação da taxa SELIC.
Por outro lado, o Estado de Mato Grosso, requer a adequação dos honorários advocatícios, consoante dispõe o artigo 85, nos parágrafos 3o e 4o, do Código de Processo Civil.
O contexto fático-jurídico revela que o Estado de Mato Grosso ajuizou a Ação de Execução Fiscal n. 285-16.2014.8.1.0003, contra a empresa ADM do Brasil Ltda., objetivando o recebimento dos valores constantes da CDA n. 201450, referente ao não recolhimento do ICMS - Diferencial de Alíquota devido pela entrada no Estado de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado ou ao uso e consumo.
Após a citação, a empresa Devedora, propôs a presente Embargos à Execução, visando, inicialmente, desconstituir o Processo Administrativo n. 5026684/2012, ao fundamento de cerceamento de defesa. No mérito, defende o pagamento dos valores referentes ao recolhimento do imposto da diferencial de alíquota, por meio de compensação, razão pela qual, o termo inicial da contagem da decadência é o previsto no artigo 150, §4o, do CTN, e, portanto, parte dos débitos encontra-se abraçado pelo instituto da decadência; além do que, tenta afastar a possibilidade e incidência de ICMS para aquele tipo de operação, afirmando que não há regulamentação por lei complementar, já que previsto no RICMS. Ademais, quer ver afastada a aplicação da multa, bem como, se mantido os valores da CDA, objetiva a aplicação da taxa SELIC na atualização dos débitos.
Após o recebimento da inicial, o ente estadual apresentou Impugnação às fls. 3.962/3.977.
O Juízo, em ato contínuo, intimou as partes para se manifestarem quanto à produção de prova, oportunidade em que afastou, preliminarmente, a arguição de nulidade do Processo Administrativo - o que ensejou a interposição do Agravo de Instrumento n. 1000881-21.2016.8.11.0000.
A perícia foi deferida e sendo realizada, concluiu, em suma, que não há valores a serem pagos, a título de recolhimento de imposto de diferencial de alíquota, na NAI n. 123700001400139200919, porque foram compensados pela empresa, em sua escrita fiscal, inclusive, superam a exigência tributária, portanto, não há débitos remanescentes. Consignou, ainda, o Sr. Perito, a ocorrência da decadência, com relação à parte dos débitos.Concluiu, também, a perícia técnica que a multa inscrita na CDA n. 201450 totalizou o percentual de 151,8564%. Por fim, realizou novos cálculos, atualizando os valores com o índice da SELIC.
Ambas as partes manifestaram-se sobre o laudo pericial (fls. 4.223/4.232; 4.233/4.241) e, depois, apresentaram as alegações finais (fls. 4.243/4.245; 4.246/4.247).
O Douto Juízo, ao proferir sentença, julgou improcedentes os pedidos, rechaçando todas as teses da Embargante, bem como fixou o valor de R$100.000,00 (cem mil reais), a título de honorários advocatícios em favor da Fazenda Pública.
Como dito, ambas as partes recorrem.
Inicialmente, importa consignar algumas premissas fáticas e jurídicas em relação a matéria discutida nos autos.
Sabe-se que a Certidão de Dívida Ativa, ou seja, o título extrajudicial fiscal, goza de certeza, liquidez e exigibilidade, conforme consta do bojo do artigo 204, do CTN (Art. 204. A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e liquidez e tem o efeito de prova pré-constituída. Parágrafo único. A presunção a que se refere este artigo é relativa e pode ser ilidida por prova inequívoca, a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite.)
O dispositivo 201, daquele diploma legal, prevê que:
"Constitui dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular".
Logo, conclui-se que para a formalização do crédito tributário na CDA, é imprescindível o prévio procedimento administrativo contencioso, no qual o sujeito passivo tem oportunidade de impugnar e questionar a pretensão fazendária.
Não pode, portanto, a Fazenda Pública criar "dívida não contenciosa".
Na presente questão, diante da ausência dos lançamentos referentes ao diferencial de alíquota, a Fazenda Pública iniciou o procedimento administrativo, oportunizando a contribuinte pagar os débitos ou defender-se. Desde aquela oportunidade, a empresa ADM do Brasil Ltda. afirmou que procedeu ao pagamento do imposto, sobre as operações de aquisições de materiais de uso, consumo ou ativo imobilizado, por meio da compensação e, de fato, não recolheu em separado.
In casu, a CDA n. 201450, após a tramitação do Processo Administrativo n. 201450, no qual foram julgados improcedentes as razões da defesa, e , por isso, formalizada a dívida, traz a exigibilidade dos valores referentes ao não recolhimento do ICMS - Diferencial de Alíquota, para operações interestaduais de aquisição de bens destinados ao uso, consumo e ativo imobilizado, no valor total e atualizado de R$5.896.005,51 (cinco milhões, oitocentos e noventa e seis mil, cinco reais e cinquenta e um centavos), cujos fatos geradores datam de março a dezembro de 2004.
Anoto que todas as teses constantes do Embargos à Execução, e neste Recurso de Apelação Cível foram esgotadas na instância administrativa, conforme se depreende das cópias em anexo.
Ainda assim, a empresa judicializou a discussão sobre a possibilidade de compensação, posteriormente a propositura da Ação de Execução Fiscal, e reafirma agora, em grau recursal, após a improcedência dos seus pedidos.
Diante disso, anoto que para melhor julgar as razões recursais, farei a inversão das teses da Embargante, para estabelecer uma logicidade no voto.

Do Recurso de Apelação Cível interposto por ADM Brasil Ltda.
TEMA 1) Do julgamento do Agravo de Instrumento n. 1000881-21.2016.8.11.00000
O Recorrente postula, inicialmente, que seja aguardado o julgamento do Recurso de Agravo de Instrumento n. 1000881-21.2016.8.11.00000, cujo objeto é a decisão interlocutória do Douto Juiz de Direito, no despacho saneador, que afastou de plano, a tese de nulidade do procedimento administrativo, fundamentado no cerceamento de defesa, dado o julgamento do recurso ter sido monocrático.
O Magistrado singular entendeu que em razão do valor do recurso fiscal não ultrapassar a 200.000 (duzentos mil) UPFMT, vigentes à época, legal o julgamento monocrático pelo Conselho de Contribuintes, conforme previsto na legislação que consolida as normas referentes ao ICMS.
A Primeira Câmara de Direito Público e Coletivo manteve a decisão do juízo e desproveu o recurso, na sessão de julgamento do dia 21/09/2019, tendo a mesma já transitado em julgado.
Então, a matéria, novamente trazida ao Colegiado, encontra-se preclusa.

TEMA 2) Da ilegalidade da cobrança do diferencial de alíquota de ICMS, nas operações interestaduais com bens destinados ao uso, consumo e ao ativo imobilizado
O imposto decorrente do diferencial de alíquota para as operações interestaduais de aquisição de bens destinados ao uso, consumo e ativo imobilizado está previsto no artigo 2o, §1o, inciso IV, artigo 3o, XIII e no artigo 6o, inciso IX, da Lei n. 7.098/98.
O fato gerador do ICMS referente ao diferencial de alíquotas ocorre quando o adquirente da mercadoria é contribuinte do imposto, sendo assim, a entrada da mercadoria recebida de outra Unidade da Federação destinada para uso e consumo ou ativo permanente é fato gerador, como também o serviço cuja prestação foi iniciada em outro Estado, de acordo com o art. 3o, incisos XII e XIV, do RICMS/MT.
A empresa Recorrente quer que seja reconhecida a ilegalidade da cobrança do referido tributo, sobre o fundamento de que viola a norma constitucional, especificamente as previstas no artigo 146, inciso III, a e no artigo 155, inciso XII, a, d, e f, ambas da CRF.
Aquelas regras tratam sobre a competência de legislação de norma tributária. In verbis:
Art. 146. Cabe à lei complementar:
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
XII - cabe à lei complementar:
a) definir seus contribuintes;
(...)
d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços;
(...)
f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias;

Segundo defende a Apelante a Carta Magna determina aos Estados, por meio de lei complementar, regulamentar o ICMS, e, considerando que a Lei n. 87/96 não dispõe sobre a cobrança do diferencial de alíquota na entrada de mercadoria originária de outro Estado, destinada ao uso, consumo ou ao ativo imobilizado, a incidência não poderia ocorrer somente com previsão no Regulamento do ICMS (Lei n. 7.098/98).
A sentença afastou as alegações, anotando que
"(...) não há que se falar em ilegalidade ou inconstitucionalidade da Lei Estadual n. 7.098/98, pois a própria Constituição Federal atribuiu aos Estados a competência para a instituição do ICMS, conforme determina o artigo 155, inciso II, bem como autoriza a cobrança do diferencial de alíquota na aquisição de produtos destinados a compor ativo permanente da empresa contribuinte, nos termos do artigo 155, §2o, VII, a, VIII, da Constituição Federal, tendo como principal objetivo, prevenir a guerra fiscal entre os Estados da Federal e de repartir entre eles a receita, sendo que à lei complementar apenas cabe a fixação de normas gerais disciplinando tal matéria" (fls. 428-v e 429).
O Professor, tributarista, Roque Antônio Carrazza, que, possui um longo estudo sobre a matéria, no qual confirma a ausência de legislação complementar para regulamentar a incidência do imposto referente ao diferencial de alíquota, ensina que:
Em que pese ao silêncio desta lei complementar acerca da questão do diferencial de alíquota nas operações interestaduais que destinem bens, para isso, consumo ou ativo fixo, a consumidor final que seja contribuinte de ICMS, temos para nós que os Estados não se encontram inibidos de, por meio de leis próprias, trata do assunto, buscando - é bom ressaltarmos - fundamento de validade diretamente na Constituição (CARRAZZA, Roque Antônio. Icms. 17. ed. São Paulo: Malheiros, 2015. págs. 570/571).
Segundo o jurista, não há necessidade de intermediação de nenhuma lei complementar para que os Estados, por meio de legislação própria, tratem sobre o assunto, até porque, os incisos VII e VIII, do §2o, do artigo 155, da CRF, indicam todos os elementos para que os entes estaduais, com autonomia que lhes é própria, disciplinem, no âmbito de seus respectivos territórios, o instituto do diferencial de alíquotas do ICMS.
Por fim, ressalta o Doutrinador que não se ignora o conteúdo do artigo 146, inciso III, da CRF, que proclama o cabimento da lei complementar para a definição dos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes dos impostos, apenas, entende, não ser regra absoluta, "já que a lei complementar não se faz necessária quando no próprio texto constitucional estes elementos, como no caso presente, já figuram" (CARRAZZA, 2015, p. 571).
Vejo que o Regulamento do ICMS é legislação integrativa à Lei Kandir, de modo a não se cogitar, que com relação ao imposto questionado, haja ilegalidade nos parâmetros estabelecidos para sua cobrança.
Nessa toada, entendo que não assiste razão a Apelante, porque a Constituição Federal, ainda que por via oblíqua, definiu a base de cálculos e o contribuinte responsável pelo recolhimento do diferencial de alíquota do ICMS, e, por isso, os Estados-membros e o Distrito Federal poderão legislar a respeito, embora a Lei Complementar n. 87/96 não ter previstos esses elementos.
Feitas essas considerações, afasto a alegação de ilegalidade da cobrança do referido imposto.

TEMA 3) Da (im)possibilidade de compensação referente ao recolhimento do diferencial de alíquota de ICMS, nas operações interestaduais com bens destinados ao uso, consumo e ao ativo imobilizado
Por outro lado, a Apelante quer defender a possibilidade de recolher o diferencial de alíquota de operações interestaduais com bens de uso, consumo e ativo fixo, por meio de compensação, e não necessariamente proceder em separado.
Afirma que o laudo pericial concluiu não haver valores a serem pagos, uma vez que os referentes ao recolhimento do diferencial de alíquota foram compensados.
De fato, da leitura do laudo pericial, subscrito pelo Sr. Perito Márcio Ferreira Oliveira (CRC/MT 010874/O), registra-se que:
"Da análise dos livros Registro de Apuração de ICMS, a perícia constatou que a Embargante lançou, a débito na linha 23 (ICMS Diferencial de Alíquotas), os valores a título de diferencia de alíquotas de ICMS apurados mensalmente. Sendo assim, a perícia requereu à Embargante a abertura dos valores lançados na referida linha 23. (...)
Com base nas relações de notas fiscais que compuseram os montantes lançados na linha 23 (Doc. 1), a perícia elaborou o seu Anexo 1, que demonstra quais os valores exigidos na presente demanda que foram integralmente compensados, parcialmente compensados, ou não compensados (fl. 4.052)".
(...)
"Devido às compensações duplicadas e compensações realizadas a maior pela Embargante, apurou-se, na verdade, o de valor liquidado/compensado a maior de R$14.464,32 a título de principal do imposto, ou seja, considerando todas as exigências em confronto com os valores compensados, a título de diferencial de alíquotas, não remanesceria nenhum valor a exigir" (fl. 4.052-v).
Prossegue o Sr. Perito, ao responder os quesitos da Embargante, ora Apelante, que:
"Foi feita uma análise nos dados do livro de Registro e Apuração de ICMS e também, do "Demonstrativo Auxiliar da Apuração e Recolhimento do ICMS (GIA-ICMS Eletrônica) transmitido pela Embargante à SEFAZ/MT, análise esta juntado à inicial dos Embargos à Execução Fiscal.
Da análise dos livros fiscais e das GIA's transmitidas, restou comprovado que o pagamento do ICMS se deu por compensação em todos os períodos, o confronto dos débitos apurados com os créditos apurados em cada período, elucidam que todos os débitos apurados foram superados pelos créditos existentes, para todos os períodos autuados, (...) - p. 4.054".
A princípio, ao ler as constatações da perícia, a primeira impressão é que a Contribuinte está correta ao insurgir-se com relação à cobrança, que, aparentemente, é ilegal, já que, não teriam valores a serem pagos ao fisco, ante a compensação dos impostos entre as operações da empresa; no entanto, a discussão transpassa para o âmbito jurídico.
Anoto que o cerne da ação e do presente recurso é a verificar a possibilidade, ou não, do recolhimento do imposto, referente ao diferencial de alíquotas para operações interestaduais, por meio da modalidade compensação.
A partir disso, o termo a quo, para a análise da ocorrência do instituto da decadência, altera-se, que será apreciado logo mais.
Para a Apelante a compensação, no seu caso, é permitida em razão das regras da não-cumulatividade, princípio constante na Carta Magna, no artigo 155, §2o, incisos I e II, que foram reproduzidas nos artigos 19 e 20, da Lei Complementar n. 87/96, que assim dispõe:
Art. 19. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado.
Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.
Não se nega que a norma constitucional impõe como regra a aplicação do princípio da não-cumulatividade para os impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços, excetuando a aplicação, apenas, nas hipóteses de isenção ou não-incidência (artigo 155, §2o, II).
Entrementes, é necessário verificar se aquele direito constitucional alcança a situação relatada nos autos, o que, a meu ver, não se aplica.
A compensação é uma das modalidades de extinção do crédito tributária, disposta no artigo 156, inciso II, do CTN, passível de concessão, caso prevista em lei, que irá prever as hipóteses e condições, de acordo com o contido no artigo 170, daquele diploma tributário.
Ocorre que a natureza jurídica do diferencial de alíquota, para aquisição de bens de consumo advém da necessidade de equilibrar a concorrência entre os Estados, como já dito, objetivam preservar a arrecadação dos Estados, quando em seus territórios estiverem localizados consumidores finais de bens ou serviços tributários por meio de ICMS.
Nos casos em que não há operações ou prestações subsequentes, suscetíveis de serem tributadas, por meio do ICMS, o diferencial de alíquotas funciona como um instrumento de compensação do ente federativo (CARRAZZA, 2015, p. 567).
Isso porque, se não fosse tal ferramenta tributária haveria desestímulo à compra de bens ou à fruição de serviços, por parte dos consumidores finais, nos próprios Estados em que estão domiciliados, em que as cargas tributárias fossem superiores aos de outros entes estatuais.
É dizer que a Constituição Federal adotou a possibilidade de cobrança do diferencial de alíquota, cabendo, desse modo, ao Estado destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual.
A condição de destinatário (consumidor final) do bem, sendo contribuinte ou não, é revelada pela documentação idônea, mormente pela nota fiscal.
Nessa toada, a Fazenda Pública apreciará quais os valores poderão ser compensados e quais se enquadram na categoria de consumidor final, hipótese não abarcada pelo instituto da compensação, conforme o previsto na Lei n. 7.098/96, no artigo 25, §3o.
A título explicativo, transcrevo os artigos 24 e 25, no que interessa:
Art. 24 O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado.
Parágrafo único. Não será considerado cobrado o imposto, ainda que destacado no documento fiscal, quando a correspondente operação ou prestação tenha sido contemplada com subsídio, incentivo ou benefício de natureza fiscal, financeira ou creditícia, concedido em desacordo com o que dispõe o artigo 155, § 2o, inciso XII, alínea g, da Constituição Federal.
Art. 25 Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado nas operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu ativo permanente, ou no recebimento do respectivo serviço de transporte interestadual e intermunicipal bem como de serviço de comunicação.
§ 1o Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou utilização de serviços resultantes de operações ou prestações isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento.
(...)
§ 3o Salvo disposição em contrário, é vedado o crédito relativo a mercadoria entrada no estabelecimento ou a prestação de serviço a ele feita:
(...)
II - para seu uso ou consumo, assim entendida a que não seja utilizada na comercialização ou que não seja empregada para integração no produto ou para ser consumida no respectivo processo de industrialização.

Por outro lado, em operações que titularize como consumidor final, não configura crédito de ICMS o valor recolhido ao Estado de Mato Grosso, correspondente à diferencial de alíquota, razão pela qual, não há falar em compensação, uma vez que esta, é permitida somente quando se tratar de créditos tributários.
Num segundo momento, pode-se cogitar ainda que parte dos créditos que a Apelante anotou nos seus registros internos são isentos de tributação, uma vez que industrializa e comercializa grãos oleaginosos, destinados ao mercado interno e externo, e quanto à este, goza, a princípio, de isenção tributária.
Desse modo, na fase de apuração da ausência de recolhimento do imposto, foi constatada a não possibilidade de compensação, no caso da empresa Apelante, porque não configurada o creditamento do diferencial de alíquota pago ao Estado de Mato Grosso, o que era previsto no §6o, do RICMS (revogado, somente no ano de 2016, pela Lei n. 10.978/19). Assim, considerando que a legislação interna não previa que a operação gerasse crédito, não há falar em aplicação da sistemática da não cumulatividade, devendo, portanto, o lançamento e o registro daquelas operações serem feitos de modo separado, incluída no Livro de entradas, na coluna "Operações sem Crédito do Imposto" (ar. 218, do Decreto n. 1.944/89 - RICMS-, §3o, item 7, c e §8o.
O Magistrado singular, compreende, consoante à defesa do Estado de Mato Grosso, que a Lei Kandir estabelece expressamente o recolhimento em separado, não admitindo a compensação com saldo credor de ICMS, porque, "a cobrança do ICMS por diferencial de alíquotas por operação interestadual é devida ao Estado-destinatário, sendo vedada sua compensação, porque é crédito tributário deste ente federado" (fl. 4.255).
Feitas essas ponderações e após o cotejo entre as normas, teorias e o caso concreto, entendo que na hipótese da Apelante, a contribuinte deixou de recolher o tributo referente à diferencial de alíquota em operações interestaduais de aquisição de mercadoria para consumo, uso ou ativo permanente, motivo pelo qual, reconheço a inaplicabilidade da compensação, como modalidade da extinção do crédito tributário.
TEMA 4) Da decadência
Segundo a tese da Apelante, os fatos geradores do tributo, que constituem o crédito tributário formalizada pela CDA, dizem respeito aos meses de março a dezembro de 2004, em que, exceto os últimos meses, nos demais operou-se a decadência, já que, teve ciência do Auto de Infração n. 123700001400139200919, somente em 28/12/2009, transcorridos assim, cinco anos.
Como assinalei no início do voto, o termo a quo para a contagem do prazo decadencial dependeria da constatação do efetivo pagamento do crédito tributário, ou não.
Sabe-se que o lançamento do ICMS é de responsabilidade do sujeito passivo, cujo pagamento do imposto é antecipado pelo contribuinte, tendo o agente fazendário o dever de homologá-lo ou determinar a complementação, pagamento.
Nos casos de lançamento por homologação, o instituto da decadência deve ser apreciada sob duas óticas, quais sejam, com o pagamento ou sem o pagamento do tributo.
Caso seja verificado o pagamento correto do imposto, a Fazenda Pública dispõe de cinco anos, da data do fato gerador, conforme dispõe o artigo 150, §4o, do CTN, para fiscalizar e eventualmente apurar as eventuais diferenças no recolhimento.
Na hipótese do contribuinte não ter recolhido, aplicar-se-á a regra constante do artigo 173, inciso I, do Código Tributário Nacional, ou seja, o início da contagem do prazo de decadência, se dará no primeiro dia do exercício financeiro seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
In casu, a tese da Apelante é que deve ser aplicado o contido no artigo 150, §4o, do CTN, porque, segundo defende, houve o pagamento do imposto, por meio da compensação, razão pela qual, parte dos débitos tributários foram consumados pela decadência.
No entanto, de acordo com o anotado nos parágrafos anteriores, a compensação foi afastada e, via de consequência, foi reconhecida as razões da Fazenda Pública ao inscrever a Apelante em dívida ativa, pelo não recolhimento do diferencial de alíquota para operações de interestaduais de bens, consumo e ativo financeiro, no ano de 2004, cujo termo a quo considerado para fins de decadência é o do exercício do ano seguinte, ou seja, em 2005.
Logo, tendo a Apelante sido cientificada em 28/12/2009, portanto dentro do prazo dos cinco anos, não há falar em decadência.
Ante o exposto, rejeito esta questão prejudicial.

Tema 5) Da multa aplicada quanto ao não recolhimento do diferencial de alíquota
É objeto do apelo também a multa aplicada quanto ao não recolhimento do diferencial de alíquota.
Extrai-se da CDA n. 201450, que foi aplicada a penalidade de multa prevista no artigo 45, inciso I, a-1 e §1o, da Lei 7.098/98, que prevê o percentual de 90% (noventa por cento). Veja-se:
Art. 45. O descumprimento das obrigações principal e acessórias, instituídas pela legislação do imposto, fica sujeito às seguintes penalidades:
I - infrações relativas ao recolhimento do imposto:
a-1) falta de recolhimento do imposto, quando os documentos fiscais relativos às respectivas operações e prestações tenham sido emitidos e, ainda que escriturados nos Livros fiscais próprios, não contenham destaque do imposto ou contenham destaque do imposto em valor menor que o correspondente às respectivas operações ou prestações - multa de 90% (noventa por cento) do valor do imposto devido ou da diferença não destacada; (Acrescentada pela Lei 7.364/00).
§ 1o A aplicação das penalidades previstas neste artigo deve ser feita sem prejuízo da exigência do imposto em auto de infração e das providências necessárias à instauração da ação penal cabível, inclusive por crime de desobediência.
A Apelante pretende seja afastada a referida multa, ao argumento de que é confiscatória, o que é vedada pela legislação, em razão de que foi averiguado pelo Sr. Perito, a incidência de valor superior ao permitido em lei, que no caso representar 151,8564% em ralação ao imposto originário (fls. 4.055-v).
Ocorre que da leitura do dispositivo destacado, que dispõe sobre a multa, salta os olhos que referido percentual acompanhará o valor atualizado do crédito principal, e não o originário!
A legislação tributária interna prevê o referido procedimento, conforme destaque:
Art. 47-E. O descumprimento das obrigações principal e acessórias, instituídas pela legislação do imposto, fica sujeito às seguintes penalidades:
§ 12 As multas previstas neste artigo, não expressas em UPF/MT, serão calculadas sobre os respectivos valores básicos corrigidos monetariamente.

De acordo com os cálculos da perícia, foi considerado o valor originário - R$ 1.050.979,98 (um milhão, cinquenta mil, novecentos e setenta e nove reais e noventa e oito centavos), enquanto a penalidade, no valor corrigido (R$1.595.980,47 - um milhão, quinhentos e noventa e cinco mil, novecentos e oitenta reais e quarenta e sete centavos), foi àquele equiparado, e por tal motivo, faz parecer que há um extrapolamento do órgão fazendário; contudo, aquela sanção incidiu sobre o valor atualizado, e de tal modo, encontra-se dentro dos limites legais.
Sabe-se que o valor da multa não pode ultrapassar o limite de cem por cento do crédito tributário, ou do valor da operação, quando assim determinar a lei, e no presente caso, contrário quer fazer crer a Apelante, incide sobre o valor do imposto corrigido, o percentual de 90% (noventa por cento), logo, não há falar em caráter confiscatório.
A propósito, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE n. 833.106/GO, limitou a 100% (cem por cento) o percentual de multa a ser fixada sobre o valor do tributo, para não configurar a violação do princípio do não confisco.
Dessa sorte, carece de razão a Apelante, quanto ao pedido de tolhido o valor da multa.

Tema 6) Da inconstitucionalidade do índice de correção monetária e juros de mora - aplicação a taxa SELIC
Por fim, a Apelante quer ver declarada a inconstitucionalidade da aplicação do índice de correção monetária e juros, do IGP-DI, constante nos artigos 42 e 44, da Lei n. 7.098/98, uma vez que são superiores aos fixados pela União, na qual vigora da taxa SELIC.
Afirma que o artigo 24, da Constituição Federal, institui a competência da União, Estados e Distrito Federal para legislar sobre o direito tributário, financeiro, penitenciário, econômico e urbanístico, de modo que uma vez editada a Lei Federal n. 9.250/95, que determinou a utilização da taxa SELIC, para a recomposição dos créditos tributários federais, não poderia o Estado de Mato Grosso dispor de índice mais oneroso ao contribuinte.
Sem razão, mais uma vez a Recorrente.
Primeiro, não há qualquer cotejo legal que seja capaz de impulsionar o reconhecimento de norma inconstitucional da tese defendida pela Apelante.
Depois, os acórdãos transcritos nas razões do Apelo, especialmente do STF, apenas consideram como aplicável a taxa SELIC, de modo algum rechaçam a previsão de outro índice.
Ademais, a própria CRF prevê a competência concorrente entre os entes públicos, para legislar sobre a matéria!
Nessa quadra, considerando que vigora no ordenamento jurídico, há anos, a aplicação do índice do IGP-DI, para a correção monetária e 1% (um por cento) de juros de mora - artigos 42 e 44, da Lei n. 7.098/98 (atual 47-A, incluído pela Lei n. 10.978/2019) -, e tendo a CDA sido atualizada dentro daqueles parâmetros, a irresignação da Apelante não merece acolhida.
Posto isso, por ,ausência ofensa a norma constitucional, afasto a prejudicial de inconstitucionalidade.

Do Recurso de Apelação Cível do Estado de Mato Grosso
Por sua vez, pretende o Estado de Mato Grosso a adequação dos honorários advocatícios, de acordo com os ditames legais, previstos nos §§3o e 4o, do artigo 85, do CPC. Este constitui o único ponto do recurso.
Com razão o Recorrente.
O Douto Juízo de Primeiro Grau fixou, a meu ver, equivocadamente, nas duas oportunidades a verba honorária. Num primeiro momento, na sentença, foi arbitrado o percentual do 10% (dez por cento), sobre o valor da condenação, em favor da Fazenda Pública; contudo, após o acolhimento dos embargos, opostos pela parte vencida, o N. Magistrado entendeu que o valor da causa é inestimável, e, por isso, com base no §8o, o artigo 85, do CPC, arbitrou, equitativamente, R$100.000,00 (cem mil reais), para o patrono do Embargado, ora Apelante.
Considera-se causas de proveito econômico inestimável, aquelas que não se vislumbra benefício patrimonial imediato, como causas de estado, de direito de família. Assim, na maioria das vezes, trata-se de demandas com sentença meramente declaratória, ou constitutiva, da onde, não há valor da condenação para servir de base para a fixação dos honorários advocatícios.
No presente caso, tem-se que a sentença, ao julgar improcedente os Embargos à Execução, mantém, a priori, exigível o título extrajudicial fiscal, ou seja, a Certidão de Dívida Ativa, cuja exigibilidade prosseguirá na tramitação da Execução Fiscal.
Tem-se que o valor da CDA executada, à época da propositura da Ação de Execução Fiscal, totalizava R$5.896.005,51 (cinco milhões, oitocentos e noventa e seis mil, e cinco reais e cinquenta e um centavos), ou seja, há base de cálculo para o arbitramento dos honorários advocatícios.
O parágrafo 3o, do artigo 85, dispõe especificamente como deve ser fixada a verba honorária, quando a parte for a Fazenda Pública, indicando os percentuais do escalonamento. Nessa quadra, deve ser aplicado ao presente caso o contido no inciso III, ou seja:
§ 3o Nas causas em que a Fazenda Pública for parte, a fixação dos honorários observará os critérios estabelecidos nos incisos I a IV do § 2o e os seguintes percentuais:
III - mínimo de cinco e máximo de oito por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 2.000 (dois mil) salários-mínimos até 20.000 (vinte mil) salários-mínimos;
Observando, portanto, os parâmetros do inciso III (5% a 8%), somados aos requisitos do §2o, do mesmo artigo, ou seja, o grau de zelo do profissional; o lugar da prestação do serviço; a natureza e a importância da causa; e, o trabalho realizado pelo advogado e o tempo exigido para o seu serviço, devem os honorários do advogado serem readequados ao percentual de 6% (seis por cento), sobre o valor da causa, incluindo, também, a verba honorária em grau recursal, uma vez que provido o Apelo do Estado de Mato Grosso e mantida a sentença de improcedência, em desfavor da empresa ADM do Brasil Ltda.
Forte nessas razões, AFASTO as questões prejudiciais; no mérito, DESPROVEJO o Recurso de Apelação Cível interposto por ADM do Brasil Ltda., e PROVEJO o Apelo do Estado de Mato Grosso, para readequar os honorários advocatícios, para o percentual de 6% (seis por cento) sobre o valor da causa.
É como voto.

V O T O
EXMA. SRA. DESA. MARIA EROTIDES KNEIP (1o VOGAL)
Acompanho o voto do Relator.

V O T O
EXMA. SRA. DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS (2o VOGAL)
Peço vista dos autos para melhor analisar a matéria.

EM 16 DE DEZEMBRO DE 2019:
O RELATOR AFASTOU AS PREJUDICIAIS E NO MÉRITO, DESPROVEU O RECURSO DA ADM DO BRASIL LTDA E PROVEU O RECURSO DO ESTADO DE MATO GROSSO, SENDO ACOMPANHADO PELA 1a VOGAL. A 2a VOGAL PEDIU VISTA.

SESSÃO DE 27 DE JANEIRO DE 2020 (CONTINUAÇÃO DE JULGAMENTO)

V O T O (VISTA)
EXMA. SRA. DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS (2o VOGAL)
Egrégia Câmara:
Trata-se de Recursos de Apelação Cível interpostos por ADM do Brasil Ltda., e pelo Estado de Mato Grosso, contra a sentença proferida pelo Juízo da Primeira Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca de Rondonópolis, que julgou improcedente os pedidos formulados nos Embargos à Execução no 10926-29.2015.8.11.0003 – código 791635, interposto por ADM do Brasil Ltda., contra a Fazenda Pública Estadual.
Ainda, em sede de embargos de declaração, condenou a Embargante ao pagamento das custas e despesas processuais, no imposte de R$ 100.000,00 (cem mil reais), consoante estabelece o artigo 85, §§ 2o e 8o, do CPC.
Inicialmente, promovo a rememoração dos fatos para melhor enfrentamento da matéria.
Extrai-se dos autos que o Estado de Mato Grosso ajuizou em desfavor da empresa ADM do Brasil Ltda., e seus sócios, a execução fiscal no 285-16.2014.8.11.0003 – código 737422, objetivando o recebimento do montante de R$ 5.360.004,94 (cinco milhões trezentos e sessenta mil quatro reais noventa e quatro centavos), referente ao não recolhimento e/ou recolhimento a menor do ICMS Diferencial de Alíquota, devido pela entrada de mercadorias destinadas ao Ativo imobilizado, Uso e Consumo, cujos fatos geradores ocorreram em 01/2004 e 12/2004 e constituição definitiva aposta na CDA em 27-3-2013, por meio da NAI no 123700001400139200919 (fls. 5/8).
Em contrapartida, a Apelante apresentou os embargos à execução de base, distribuído sob o número único 10926-29.2015.8.11.0003 – código 791635, aduzindo, em breve síntese, que atua no ramo de compra, industrialização e comercialização de grãos oleaginosos e seus derivados e, para sua atividade industrial, adquire diversos materiais em operações interna e interestaduais, destinados ao uso, consumo e ativo imobilizado.
Alega que, em 2004, ao adquirir mercadorias para uso, consumo e ativo imobilizado, lançou tais operações no Livro de Registro de Entradas e Apuração de ICMS, constando os valores devidos à título de diferencial de alíquota de ICMS, cujos débitos foram compensados com créditos de ICMS ou quitados mediante pagamento com saldo devedor do período.
Aduz que o Fisco Estadual considerou a ausência de pagamento do DIFAL e lavrou o Auto de Infração retro mencionado, contudo, entende que a cobrança está decadente, visto que, no presente caso, incide o artigo 150, § 4o, do CTN, tendo decorrido cinco anos entre a data dos fatos geradores (28-12-2004) e a notificação do crédito (28-12-2009) e, também, a nulidade do processo administrativo por cerceamento de defesa.
A alegação de nulidade foi afastada pelo Magistrado de Primeiro Grau no despacho saneador, ensejando a interposição do recurso de agravo de instrumento no 1000881-21.2016.8.11.0000.
No mérito, sustenta a inexigibilidade do DIFAL diante da ausência de previsão legal na LC no 87/96, a quitação do crédito tributário pela modalidade da compensação, caráter confiscatório da multa e ilegalidade do índice de correção monetária e juros.
A parte Embargante requereu a realização de prova pericial, cujo laudo foi juntado às fls. 4.050/4.219, restando concluído que houve quitação do crédito tributário pela modalidade de compensação (quesito 1 de fls. 4.052).
Inobstante a isso, o Magistrado de Primeiro Grau proferiu sentença de improcedência, refutando as alegações, por entender que, quanto a inexigibilidade do DIFAL diante da ausência de previsão legal (...) não há que se falar em ilegalidade ou inconstitucionalidade da Lei Estadual no 7.098/98, pois a própria Constituição Federal atribui aos Estados a competência para instituição do ICMS, conforme determina o artigo 155, inciso II, bem como autoriza a cobrança do diferencial de alíquota na aquisição de produtos destinados a compor o ativo permanente da empresa contribuinte.
No tocante à quitação do crédito pela compensação, asseverou que (...) no caso dos autos, a compensação é vedada, nos termos dos artigos 78, III, “n”, e 226, § 2o, do RICMS, pois tais disposições determinam expressamente a apuração e o recolhimento em separado.
Quanto a decadência, considerou a regra do artigo 173, I, do CTN, pois entendeu que a compensação foi indevida, não havendo pagamento, nem mesmo parcial e (...) como o auto de infração foi lavrado em 19/11/2009 e a empresa teve ciência em 28/12/2009, a constituição dos créditos tributários referentes ao período de janeiro a dezembro de 2004, foi feita tempestivamente, não havendo de se falar em decadência das parcelas de crédito tributário apontadas pela embargante na inicial.
Por fim, considerou que a multa foi aplicada dentro dos limites legais, assim como foi correta a utilização dos índices de correção e juros aplicados na CDA.
Irresignado, insurge-se a Apelante, alegando, inicialmente, que deveria ser apreciado o RAI no 1000881-21.2016.8.11.0000 antes do julgamento do presente recurso, bem como a ocorrência da decadência e nulidade do título executivo diante da incerteza e iliquidez, uma vez que o próprio Magistrado de Primeiro Grau considerou que o proveito econômico se trata de valor inestimável.
No mérito, defende a inexigibilidade do DIFAL ante a ausência de previsão legal e a quitação do crédito pela compensação. Ainda, reforçou o caráter confiscatório da multa e a ilegalidade do índice de correção monetária e juros.
As contrarrazões foram apresentadas refutando as alegações da Apelante (fls. 4291/4301).
O Estado de Mato Grosso também interpôs recurso de apelação, pugnando apenas pela reforma dos honorários advocatícios aplicados em favor da Fazenda Pública.
O douto Relator, eminente Des. Márcio Vidal, refutou as questões prejudiciais, desproveu o recurso da ADM do Brasil Ltda., e proveu o recurso do Estado de Mato Grosso para readequar os honorários advocatícios, para o percentual de 6% (seis por cento) sobre o valor da causa.
Pedi vista dos autos para melhor compreensão da matéria.

Do recurso da ADM do Brasil Ltda.

Inicialmente, quanto a alegação de que seja aguardado o julgamento do RAI no 1000881-21.2016.8.11.0000, conforme consignado pelo eminente Relator, este pedido perdeu o objeto, porquanto o recurso já foi julgado em 21-9-2019.
No que se refere a nulidade do título executivo diante da incerteza e iliquidez, embora não tenha sido objeto de decisão pelo Des. Márcio Vidal, tenho que não assiste razão à Recorrente, uma vez que a CDA está regularmente inscrita e o referido título consigna os dados pertinentes referente às anuidades, especifica desde a origem até os critérios de consolidação do valor do crédito excutido, nos termos do artigo 2o da Lei no 6.830 /80, não se podendo, neste contexto, invocar qualquer omissão ou obscuridade.

Da decadência
Imperioso consignar, primeiramente, que, a Fazenda Estadual entende que a compensação realizada pela Apelante é indevida, razão pela qual constituiu o crédito tributário ora questionado, dessa forma, a decadência será analisada sob essa perspectiva, até mesmo porque, acaso considerado o creditamento devido, a hipótese é de extinção pelo pagamento do débito, matéria que será avaliada em tópico posterior.
Como se sabe, o crédito tributário somente se constitui após o lançamento, por se tratar da ocasião em que a obrigação passa a ser líquida e certa.
A hipótese vertente cuida de obrigação de recolhimento de ICMS, tributo sujeito a lançamento por homologação, conforme a disciplina conferida pelo Código Tributário Nacional e pela Lei Complementar no 87/96.
Nesses casos, a doutrina e a jurisprudência são firmes no sentido de que as fazendas estaduais decaem do direito de promover o lançamento de eventuais diferenças no prazo de cinco anos, cujo termo inicial obedece algumas variáveis. Assim, se o contribuinte antecipar o pagamento dentro do prazo legal, a homologação tácita ocorrerá em 5 (cinco) anos, contados da data do fato gerador, nos termos do artigo 150, § 4o, do CTN:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. (...)
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

Por outro lado, não tendo o contribuinte antecipado qualquer valor, o prazo para a realização do lançamento de ofício começará a fluir a partir do primeiro dia do exercício subsequente, consoante dispõe o artigo 173, I, do CTN:

Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extinguese definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.

De igual modo, se houver o pagamento a menor, ausente dolo, fraude ou simulação, o prazo para o lançamento de ofício das diferenças apuradas será de 5 (cinco) anos, contados de acordo com o artigo 150, §4o, CTN. A respeito dessa matéria, confiram-se os seguintes julgados:
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PAGAMENTO A MENOR. TERMO A QUO. FATO GERADOR. INCIDÊNCIA DO ART. 150, § 4o, DO CTN. NECESSIDADE DE ANÁLISE DO CONJUNTO FÁTICO-PROBATÓRIO. SÚMULA 7/STJ. 1. O acórdão recorrido consignou que "consta dos autos, através do auto de infração n° 200900000098536711, que houve recolhimento antecipado do ICMS em valor inferior ao devido "e" uma vez que, in casu o pagamento antecipado aconteceu, devendo, portanto, ser aplicado o prazo decadencial disposto no art. 150, § 4o, do CTN". 2. O STJ possui jurisprudência no sentido de que, na hipótese de ausência de pagamento de tributo sujeito a lançamento por homologação, o prazo decadencial para lançamento do crédito segue a regra do art. 173, I, do CTN. Entretanto, no caso de pagamento antecipado, mesmo que a menor, e não havendo dolo ou fraude, a regra legal aplicável para decadência é a do art. 150, § 4o, do CTN, o que ocorreu no caso dos autos segundo o acórdão recorrido. 3. Rever o entendimento a que chegou a Corte a quo, de modo a albergar as peculiaridades do caso e verificar a tese do recorrente - de que não houve pagamento antecipado do imposto devido e tampouco homologação tácita do crédito/débito tributário a ensejar a aplicação do art. 150, § 4o, do CTN, porque o que ocorreu foram meros lançamentos contábeis fiscais para o cálculo do imposto devido - enseja revolvimento do acervo fático-probatório dos autos, o que se mostra inviável em Recurso Especial, por óbice da Súmula 7/STJ. 4. Recurso Especial parcialmente conhecido e nessa parte não provido. (STJ, REsp 1650765/PE, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 28/03/2017, DJe 18/04/2017)

É importante destacar, ainda, a inaplicabilidade do teor da Súmula 555, da Corte Superior, ao caso vertente, uma vez a regra por ela consolidada se dirige especificamente aos casos em que não houver pagamento antecipado, sendo que, no particular, ocorreu a prévia quitação, ainda que a menor, mediante creditamento de ICMS. Eis a redação do citado verbete:
Quando não houver declaração do débito, o prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário conta-se exclusivamente na forma do art. 173, I, do CTN, nos casos em que a legislação atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa.
Nessa linha, o Superior Tribunal de Justiça vem entendendo que não é relevante, para fins de contagem do prazo decadencial, perquirir acerca das circunstâncias apresentadas pelo contribuinte para justificar o pagamento a menor do débito tributário, como o eventual "creditamento indevido", devendo-se considerar, unicamente, a existência, ou não, de pagamento antecipado do tributo, por ser este o ato sujeito à homologação por parte da Fazenda Pública.
Perfilhando desse mesmo raciocínio, colacionam-se os seguintes julgados:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. DECADÊNCIA. CREDITAMENTO INDEVIDO. INCIDÊNCIA DO PRAZO PREVISTO NO ART. 150, § 4o, DO CTN. PROVIMENTO DO RECURSO ESPECIAL. DEVOLUÇÃO DOS AUTOS. ALEGAÇÃO DE OFENSA AO ÓBICE DA SÚMULA 7/STJ E DE JULGAMENTO EXTRA PETITA. NÃO OCORRÊNCIA.
1. Hipótese em que a decisão agravada deu provimento ao recurso especial da contribuinte, por ofensa ao art. 150, § 4o, do CTN, e determinou o retorno dos autos ao Tribunal de origem para análise de questões relacionadas às datas e eventual constituição do crédito por meio de declaração.
2. Essa solução não ofende o raciocínio da Súmula 7/STJ, porquanto a instância ordinária partiu de premissa equivocada - ausência de pagamento, quando a jurisprudência desta Corte entende que o creditamento indevido se equipara a pagamento a menor (matéria de direito) -, e fez incidir, equivocadamente, o art. 173, I, do CTN, razão pela qual se faz necessária a devolução dos autos.
Precedentes.
3. Há pedido expresso da insurgente para que seja declarado que parte do débito cobrado está extinto pela decadência, na forma do art. 150, § 4o, do CTN, o que afasta a alegação de ocorrência de julgamento extra petita.
4. Agravo interno a que se nega provimento. (AgInt nos EDcl nos EDcl no AREsp 1189427/SP, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, julgado em 09/05/2019, DJe 16/05/2019). [Destaquei]

TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO DECADENCIAL. PAGAMENTO A MENOR. APLICAÇÃO DO ART.150, § 4o, DO CTN. EXEGESE DO ENTENDIMENTO FIRMADO NO RESP PARADIGMA 973.733/SC. SÚMULA 83/STJ. 1. A Primeira Seção, no julgamento do REsp 973.733/SC, Rel. Min. Luiz Fux, submetido ao rito dos recursos repetitivos (art. 543-C do CPC), firmou entendimento no sentido de que, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, para a fixação do prazo decadencial para a constituição do crédito tributário, considera-se apenas a existência, ou não, de pagamento antecipado, pois é esse o ato que está sujeito à homologação pela Fazenda Pública, nos termos do art. 150, e parágrafos, do CTN. Súmula 83/STJ.2. "Não importa, para efeitos da contagem da decadência, perquirir as circunstâncias apresentadas pelo contribuinte para justificar o pagamento a menor. A dedução aqui considerada (creditamento indevido) nada mais é do que um crédito utilizado pelo contribuinte decorrente da escrituração do tributo apurado em determinado período (princípio da não cumulatividade), que veio a ser recusada (glosada) pela administração", de modo que "houve pagamento a menor de débito tributário em decorrência de creditamento indevido. Dessa forma, deve-se observar o disposto no art. 150, § 4o, do CTN". (AgRg nos EREsp 1.199.262/MG, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 26/10/2011, DJe 7/11/2011.).Agravo regimental improvido. (STJ, AgRg no REsp 1448906/MG, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA,julgado em 17/12/2015, DJe 05/02/2016). [Destaquei]

AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ARGUMENTOS INSUFICIENTES PARA DESCONSTITUIR A DECISÃO ATACADA. ICMS. DÉBITO TRIBUTÁRIO. PAGAMENTO A MENOR. CREDITAMENTO INDEVIDO. PRAZO DECADENCIAL. APLICAÇÃO DO ART. 150, §4o, DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. (...) II - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual, em casos de pagamento a menor de débito tributário em decorrência de creditamento indevido, o prazo decadencial é contado na forma do disposto no art. 150, §4o, do CTN. (...) V - Agravo Interno improvido. (STJ, AgInt no REsp 1577327/MG, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/08/2016, DJe 16/08/2016). [Destaquei]

Veja-se, portanto, que ainda que não ocorra o pagamento, nos casos de creditamento indevido este é considerado como pagamento a menor, cujo regramento a ser observado será aquele preconizado pelo artigo 150, § 4o, do CTN, relativamente ao prazo decadencial do lançamento suplementar.
Nessa senda, considera-se que, no caso em exame, os fatos geradores ocorreram em janeiro a dezembro de 2004 e a notificação em 28-12-2009 resta demonstrada a ocorrência da decadência dos créditos ocorridos anteriormente ao mês de dezembro, ou seja, janeiro a novembro de 2004.
A propósito:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. REEXAME NECESSÁRIO. ICMS. PAGAMENTO A MENOR. CREDITAMENTO INDEVIDO. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO DA SENTENÇA. PRELIMINAR REJEITADA. DECADÊNCIA. APLICAÇÃO DO ARTIGO 150, §4o, DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS. COQUE, CARVÃO E ÓLEO COMBUSTÍVEL. PRODUTOS DE USO E CONSUMO. IMPOSSIBILIDADE. RECOLHIMENTO DE DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS SOBRE MERCADORIAS ADQUIRIDAS EM OUTRA UNIDADE FEDERADA. CABIMENTO. CREDITAMENTO DE ICMS EM RELAÇÃO AOS SERVIÇOS DE TRANSPORTE INTERESTADUAL PARA MOVIMENTAÇÃO DAS REFERIDAS MERCADORIAS. INVIABILIDADE. INEXISTÊNCIA DE PERTINÊNCIA COM A ATIVIDADE SOCIAL EXERCIDA. MULTA PUNITIVA. VALOR CONFISCATÓRIO. NÃO VERIFICAÇÃO. Somente será considerada não fundamentada a decisão judicial que, nos termos do artigo 489. §1o, inciso VI, do Código de Processo Civil, deixar de seguir, injustificadamente, os provimentos jurisdicionais exarados nos moldes do artigo 927, do mesmo diploma legal, cujo ordenamento processual em vigor conferiu eficácia vinculante. Nos tributos lançados por homologação e pagos a menor, ainda que por creditamento indevido, a diferença apurada deve ser lançada de ofício no prazo de 5 (cinco) anos contado da data do fato gerador, nos termos do artigo 150, § 4o, do CTN. O aproveitamento de créditos de ICMS, provenientes da compra de bem destinado ao uso ou consumo, deve observar o diferimento do prazo definido no artigo 33, inciso I, da LC 87/96 (com redação dada pela LC 138/2010), que preconiza a possibilidade de utilização nessas condições somente a partir de 1o de janeiro de 2020. Indevido, portanto, o recolhimento a menor do tributo em razão da compensação de crédito inexistente. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna desta Unidade Federada e a interestadual, nas operações e prestações interestaduais que destinem bens a contribuinte do imposto, na condição de consumidor ou usuário final. Não há que falar em aproveitamento de crédito fiscal no tocante à aquisição de serviço de transporte interestadual, para a movimentação das mercadorias acima indicadas, porquanto tais atividades destoam do objeto social da autora. De acordo com o entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal, não são confiscatórias as multas punitivas fixadas em 100% do valor do tributo devido, mormente no caso do Distrito Federal, onde tal patamar deriva de expressa previsão legal, consubstanciada no artigo 362, IV, do Decreto no 18.955/97 (RICMS/97). [Destaquei]

Desse modo, entendo que a CDA deve perseguir apenas para fins de cobrança do período de dezembro de 2004.

Da inexigibilidade do DIFAL ante a ausência de previsão legal
Inicialmente, necessário esclarecer que o ICMS se trata de tributo previsto no art. 155, II, da Constituição Federal, segundo o qual compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.
Acerca da matéria em análise, aplica-se o art. 155, § 2o, VII, a, e VIII, da Constituição Federal, na sua redação anterior à Emenda Constitucional 87/2015, haja vista que os fatos que ensejaram esse item do auto de infração ocorreram em 2004, e a lavratura do auto de infração adveio em 16-11-2009 (fls. 7 – Execução em apenso), momentos anteriores à entrada em vigor e à produção de efeitos da emenda constitucional, respectivamente em 2015 e 2016.
Confira-se a redação desses dispositivos:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 3, de 1993)
(...)
§ 2o O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:
a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;
b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;
VIII - na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;

Veja-se, desse modo, que o diferencial de alíquota corresponde à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual.
Ao tratar a respeito do imposto devido ao Estado destinatário em caso de operações e prestações interestaduais, a Constituição Federal, em sua redação anterior, previu três regras, a saber:
(I) quando o adquirente for consumidor final do produto ou serviço e for contribuinte do ICMS (paga esse imposto nas operações que realiza), a arrecadação do imposto será dividida entre o Estado de origem (alíquota interestadual) e o de destino (diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual);
(II) quando o adquirente for consumidor final do produto ou serviço, mas não for contribuinte do ICMS, aplica-se a alíquota interna do Estado de origem, que ficará com toda a arrecadação, enquanto o Estado de destino não receberá valor decorrente do imposto;
(III) quando o adquirente não for consumidor final do produto ou serviço, aplica-se a alíquota interestadual e o Estado de origem ficará com toda a arrecadação.
A hipótese em análise encontra-se prevista na primeira regra, que trata das operações interestaduais no caso de contribuinte de ICMS que adquire produto ou serviço como consumidor final.
Apenas a título de explicação, informa-se que, em razão dos conflitos havidos entre os Estados da federação em relação à sistemática do ICMS, aprovou-se a Emenda Constitucional 87/2015, que teve como finalidade, nas operações interestaduais, dividir a arrecadação do ICMS entre o Estado de origem e aquele de destino da mercadoria, quando o adquirente fosse consumidor final e não contribuinte do referido tributo (segunda regra), igualando à sistemática em que há consumidor final contribuinte do ICMS (primeira regra).
De todo modo, é importante esclarecer que a alteração realizada pela Emenda Constitucional 87/2015 modificou a segunda situação apontada (operações interestaduais quando o consumidor final adquire o produto ou serviço e não é contribuinte do ICMS) e manteve a primeira hipótese (operações interestaduais quando o contribuinte do ICMS adquire produto ou serviço como consumidor final).
Portanto, mesmo após a Emenda Constitucional 87/2015, manteve-se a regra de que, em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final contribuinte do imposto localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual cabendo à unidade federada de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual.
Ao tratar sobre o diferencial de alíquota em operações interestaduais no RE 725653 AgR, de relatoria da Ministra Rosa Weber, julgado em 22/09/2017, o Supremo Tribunal Federal apontou a ausência de necessidade de sua previsão em lei complementar, bastando a previsão em lei, sob o fundamento de que a Constituição Federal já estabelece os critérios necessários à cobrança. (RE 725653 AgR, Relator(a): Min. ROSA WEBER, Primeira Turma, julgado em 22/09/2017, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-227 DIVULG 03-10-2017 PUBLIC 04-10-2017).
In casu, no âmbito Estadual, a Lei no 7.098/98, dispõe que:
Art. 3o Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
(...)
XIII - da entrada no estabelecimento de contribuinte de bem ou mercadoria, adquirida em outro Estado, destinada a uso, consumo ou ativo permanente;

Portanto, a ausência de lei complementar não altera o auto de infração, haja vista que a lei estadual apenas regulamentou a cobrança do diferencial de alíquota nas hipóteses já autorizadas pela Constituição Federal.
Diante do exposto, tenho que razão não assiste à Apelante, consoante bem pontuado pelo eminente Relator.

Da quitação do crédito tributário pela compensação do imposto
Neste ponto, peço vênia ao douto Relator para divergir, consoante passo a declinar.
O cerne da questão é a verificação acerca da possibilidade de compensação do ICMS – DIFAL quando da entrada de mercadorias destinadas ao ativo fixo, uso e consumo da Apelante.
O eminente Relator entendeu que a possibilidade de compensação não possui previsão na legislação interna, além de que, nas hipóteses em que o contribuinte figura como consumidor final, não há que se falar em crédito de ICMS, e, ainda, por considerar que parte dos créditos da Apelante são isentos de tributação já que destinados à exportação, gozando de imunidade tributária.
Pois bem.
A Constituição Federal prevê, em seu art. 155, § 2o, II, que o ICMS será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal. Veja-se:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 3, de 1993)
(...)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (Redação dada pela Emenda Constitucional no 3, de 1993) (...)
§ 2o O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 3, de 1993)
I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

Portanto, em razão do princípio da não cumulatividade, deve haver a compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas operações anteriores.
Entretanto, para realizar a compensação do imposto, mostra-se necessária a observância das formalidades disciplinadas em lei complementar, mais especificamente, na LC no 87/1996, a qual dispõe sobre o assunto que:
Art. 19. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado.
Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.
(...)
Art. 23. O direito de crédito, para efeito de compensação com débito do imposto, reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual tenham sido prestados os serviços, está condicionado à idoneidade da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação.
(...)
Art. 33. Na aplicação do art. 20 observar-se-á o seguinte:
I – somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento, nele entradas a partir de 1o de janeiro de 2007; (Redação dada pela Lcp 114, de 16.12.2002)
(...)
III - somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao ativo permanente do estabelecimento, nele entradas a partir da data da entrada desta Lei Complementar em vigor. [Destaquei]

Por sua vez, acerca da possibilidade de compensação quando as operações forem de entrada de mercadoria ao ativo imobilizado, confira-se o que prevê a Legislação Estadual no 7.098/98:
Art. 24 O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado.
Parágrafo único. Não será considerado cobrado o imposto, ainda que destacado no documento fiscal, quando a correspondente operação ou prestação tenha sido contemplada com subsídio, incentivo ou benefício de natureza fiscal, financeira ou creditícia, concedido em desacordo com o que dispõe o artigo 155, § 2o, inciso XII, alínea g, da Constituição Federal.

Art. 25 Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado nas operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu ativo permanente, ou no recebimento do respectivo serviço de transporte interestadual e intermunicipal bem como de serviço de comunicação.
§ 1o Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou utilização de serviços resultantes de operações ou prestações isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento.
§ 2o Presumem-se alheios à atividade do estabelecimento os veículos de transporte pessoal.
§ 3o Salvo disposição em contrário, é vedado o crédito relativo a mercadoria entrada no estabelecimento ou a prestação de serviço a ele feita:
I - para a integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto, exceto se se tratar de saída para o exterior;
II - para comercialização ou prestação de serviço, quando a saída ou prestação subsequente não for tributada ou estiver isenta do imposto, exceto as destinadas ao exterior;
III - para seu uso ou consumo, assim entendida a que não seja utilizada na comercialização ou que não seja empregada para integração no produto ou para ser consumida no respectivo processo de industrialização.
§ 4o Para efeito da compensação prevista no caput deste artigo, relativamente aos créditos decorrentes de entrada de mercadorias no estabelecimento destinadas ao ativo permanente, deverá ser observado: (Nova redação dada ao § 4o, acrescentados os seus incisos, pela Lei 7.364/00)
I - a apropriação será feita à razão de um quarenta e oito avos por mês, devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento;
II - em cada período de apuração do imposto, não será admitido o creditamento de que trata o inciso I, em relação à proporção das operações de saídas ou prestações isentas ou não tributadas sobre o total das operações de saídas ou prestações efetuadas no mesmo período;
III - para aplicação do disposto nos incisos I e II, o montante do crédito a ser apropriado será o obtido multiplicando-se o valor total do respectivo crédito pelo fator igual a um quarenta e oito avos da relação entre o valor das operações de saídas e prestações tributadas e o total das operações de saídas e prestações do período, equiparando-se às tributadas, para fins deste inciso, as saídas e prestações com destino ao exterior.
IV - o quociente de um quarenta e oito avos será proporcionalmente aumentado ou diminuído, pró rata die, caso o período de apuração seja superior ou inferior a um mês;
V - na hipótese de alienação dos bens do ativo permanente, antes de decorrido o prazo de quatro anos, contado da data de sua aquisição não será admitido, a partir da data da alienação, o creditamento de que trata este parágrafo em relação à fração que corresponderia ao restante do quadriênio;
VI - serão objeto de outro lançamento, além do lançamento em conjunto com os demais créditos, para efeito da compensação prevista neste artigo e no artigo anterior, em livro próprio ou de outra forma que a legislação determinar, para aplicação do disposto nos incisos I a V deste parágrafo.
VII - ao final do quadragésimo oitavo mês, contado da data da entrada do bem no estabelecimento, o saldo remanescente do crédito será cancelado.
(...)
Art. 27 O direito de crédito, para efeito de compensação com débito do imposto, reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual tenham sido prestados os serviços, está condicionado à idoneidade da documentação fiscal, conforme caracterizada no regulamento, bem como à sua escrituração nos prazos e condições estabelecidos em normas complementares, além da observância do disposto no parágrafo único do artigo 24. [Destaquei]

Da leitura dos mencionados dispositivos, verifica-se que a Legislação não veda a compensação quando da entrada de mercadorias neste Estado, destinadas ao ativo imobilizado, podendo ser creditadas desde a data em vigor da Lei 87/96, ou seja, em 16-9-1996.
Por outro lado, no tocante aos destinados ao uso e consumo, somente teria direito ao crédito a partir de 1o-1-2007.
No caso dos autos, analisando as notas fiscais acostadas, extrai-se que as mercadorias adquiridas, tais como, parafusos, molas, rolamento, faca de corte, óleo, entre outros, são, na verdade, produtos intermediários, necessários para a realização do objeto social do estabelecimento, que, consoante consta no extrato da Junta Comercial da empresa acostado às fls. 3914/3915, ela não desenvolve apenas atividade de comércio de grãos, mas, também, a fabricação de ferramentas, máquinas e equipamentos para a indústria de plástico, comércio de produtos alimentícios, bem como fabricação de biocombustíveis, sabão, detergentes, defensivos agrícolas, entre outros.
Tanto é que, a prova pericial realizada nos autos dos embargos à execução no 4882-24.2013.8.11.0003 – código 735268, movidos também pela Recorrente, na qual restou realizada a compensação oriunda de crédito quando da entrada de mercadoria do mesmo tipo da discutida nesses autos, concluiu no quesito 21 que (...) a perícia informa que a maior parte dos produtos se tratam de produtos intermediários, ou seja, são consumidos no decorrer do processo produtivo da Embargante. [Destaquei]
Além disso, naqueles autos, a possibilidade de compensação foi confirmada tanto pelo Magistrado de Primeiro Grau quanto pelo douto Relator, razão pela qual, entendo que, acaso não confirmada nesses autos, restaria em nítida contradição na aplicação do direito da parte.
Desse modo, diante da mencionada prova pericial, tenho que tais produtos se qualificam como insumos necessários à prestação dos serviços da Recorrente e não bens de simples consumo, pois partem da cadeia de produção da empresa.
Nesses casos, é permitido o aproveitamento dos créditos referentes à aquisição de quaisquer produtos intermediários, desde que comprovada a necessidade de utilização deles para a realização do objeto social do estabelecimento empresária, condicionada, contudo, à idoneidade da documentação fiscal.
Nesse sentido, é a jurisprudência do STJ, verbis:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. ICMS. CREDITAMENTO. PEDIDO DE NATUREZA DECLARATÓRIA. VIABILIDADE. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. DESGASTE GRADATIVO. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS PARA AS OPERAÇÕES REALIZADAS NA VIGÊNCIA DA LC 87/96. ACÓRDÃO RECORRIDO CASSADO.
1. O Plenário do STJ decidiu que "aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas até então pela jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado Administrativo n. 2).
2. É assegurado ao contribuinte postular a declaração do direito à compensação tributária, inclusive na forma de creditamento, tendo esse provimento judicial efeitos meramente prospectivos que em nada impedem o fisco de fiscalizar o encontro de contas a ser realizado.
3. Enquanto vigorou o Convênio ICMS n. 66/1988 do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), o direito de crédito estava restrito aos produtos intermediários que eram consumidos imediata e integralmente no processo industrial ou que integravam a composição do produto final.
4. A Lei Complementar n. 87/1996 modificou esse cenário normativo, ampliando significativamente as hipóteses de creditamento de ICMS, permitindo o aproveitamento dos créditos referentes à aquisição de quaisquer produtos intermediários, ainda que consumidos ou desgastados gradativamente, desde que comprovada a necessidade de utilização dos mesmos para a realização do objeto social do estabelecimento empresarial. Precedentes.
5. Hipótese em que o acórdão recorrido decidiu que os produtos intermediários que sofrem desgaste gradual ao longo do processo produtivo não dão direito a crédito de ICMS, mesmo em relação a operações já realizadas sob a égide da Lei Kandir, o que justifica a cassação do julgado, para que a apelação seja reapreciada, agora em conformidade com a orientação desta Corte Superior.
6. A questão referente à aplicabilidade da limitação temporal prevista no art. 33, I, da LC n. 87/1996, que é outra causa autônoma de objeção invocada pela Fazenda Pública perante as instâncias ordinárias, por não ter sido objeto de análise pelo acórdão recorrido, também deve ser apreciada, vez primeira, pelo Tribunal de origem, por ocasião do rejulgamento da apelação, sob pena de indevida supressão de instância.
7. Agravo interno desprovido.
(AgInt no REsp 1486991/MT, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 27/04/2017, DJe 21/06/2017). [Destaquei]

E, ainda, a jurisprudência pátria:
APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO. ICMS.CURTUME. CREDITAMENTO DE ICMS INCIDENTE SOBRE PRODUTOS UTILIZADOS NO PROCESSO DE CURTIMENTO DE COURO E PELES. POSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE. PERÍCIA. PRECEDENTES DO STJ. O STJ, através do julgamento do REsp no 1175166, passou a admitir o direito ao creditamento de ICMS pela aquisição de insumos não só consumidos no processo e integrantes do produto final, mas também, a partir do advento da Lei Complementar no 87/96, sem a limitação temporal (1o de janeiro de 2020) dos insumos vinculados à atividade do estabelecimento, sem necessidade de integração no produto final. Os produtos intermediários imprescindíveis ao processo de industrialização não são considerados como bens de uso ou consumo do estabelecimento, podendo haver o creditamento correspondente às respectivas entradas. Ainda, o creditamento não estaria sujeito à postergação de que trata o art. 33, I, da LC 87/96. Caso em que houve a desconstituição da sentença com o intuito de que se verificasse, através de prova pericial requerida pela embargante, se as mercadorias descritas no auto de lançamento objeto do litígio estão vinculadas à consecução da atividade-fim da empresa, ligadas, em última análise, ao processo produtivo. Hipótese em que a perícia concluiu que as mercadorias são indispensáveis no processo de obtenção do produto final, sendo, portanto, cabível o aproveitamento do crédito pretendido pela embargante. Embargos acolhidos com a consequente inversão dos ônus sucumbenciais. APELAÇÃO PROVIDA.(Apelação Cível, No 70081204901, Primeira Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Newton Luís Medeiros Fabrício, Julgado em: 21-08-2019). [Destaquei]

APELAÇÃO CÍVEL. PROCESSUAL CIVIL. NULIDADE. ERROR IN PROCEDENDO. INEXISTÊNCIA. VALOR DA CAUSA. PROVEITO ECONÔMICO. TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO TRIBUTÁRIO. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. PREVISÃO CONSTITUCIONAL. ART. 155, § 2o, INCISOS VII, ALÍNEA "A" E VIII, CF/1988. REDAÇÃO ANTERIOR À EC 87/2015. LEI COMPLEMENTAR. DESNECESSIDADE. PREVISÃO EM LEI DISTRITAL. APROVEITAMENTO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE IDONEIDADE DA DOCUMENTAÇÃO FISCAL. NECESSIDADE DE ESCRITURAÇÃO. VEÍCULOS NOVOS. RECOLHIMENTO. CONVÊNIO ICMS 132/1992. CORREÇÃO MONETÁRIA E JUROS ACIMA DA TAXA SELIC. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. EFEITOS. MULTA CONFISCATÓRIA. INOCORRÊNCIA. HONORÁRIOS. (...) 5. O direito ao crédito reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido bens ou mercadorias ou para o qual tenham sido prestados serviços, condiciona-se, para efeito de compensação, à idoneidade da documentação fiscal respectiva e à sua escrituração nos livros fiscais, nos termos da Lei Complementar 87/1996, da Lei Distrital 1.254/1996 e do Decreto Distrital 18.955/1997. 6 (...) (Acórdão 1214641, 07014334520188070018, Relator: ARQUIBALDO CARNEIRO PORTELA, 6a Turma Cível, data de julgamento: 13/11/2019, publicado no DJE: 25/11/2019. Pág.: Sem Página Cadastrada.). [Destaquei]

Na hipótese, a comprovação de que os produtos foram utilizados no processo de produção da empresa vem com conclusão da mencionada prova pericial, bem como a idoneidade da documentação foi verificada pelo perito judicial, por meio da perícia realizada nestes autos e que concluiu pela quitação do crédito tributário por meio da compensação.
Veja-se o teor do laudo pericial:
(....)
Da análise dos livros Registro de Apuração de ICMS, a perícia constatou que a Embargante lançou, a débito na linha 23 (ICMS Diferencial de Alíquotas), os valores a título de diferencia de alíquotas de ICMS apurados mensalmente. Sendo assim, a perícia requereu à Embargante a abertura dos valores lançados na referida linha 23. (...)
Com base nas relações de notas fiscais que compuseram os montantes lançados na linha 23 (Doc. 1), a perícia elaborou o seu Anexo 1, que demonstra quais os valores exigidos na presente demanda que foram integralmente compensados, parcialmente compensados, ou não compensados (fl. 4.052)".
(...)
Devido às compensações duplicadas e compensações realizadas a maior pela Embargante, apurou-se, na verdade, o de valor liquidado/compensado a maior de R$14.464,32 a título de principal do imposto, ou seja, considerando todas as exigências em confronto com os valores compensados, a título de diferencial de alíquotas, não remanesceria nenhum valor a exigir (fl. 4.052-v).
(...)
Foi feita uma análise nos dados do livro de Registro e Apuração de ICMS e também, do "Demonstrativo Auxiliar da Apuração e Recolhimento do ICMS (GIA-ICMS Eletrônica) transmitido pela Embargante à SEFAZ/MT, análise esta juntado à inicial dos Embargos à Execução Fiscal.
Da análise dos livros fiscais e das GIA's transmitidas, restou comprovado que o pagamento do ICMS se deu por compensação em todos os períodos, o confronto dos débitos apurados com os créditos apurados em cada período, elucidam que todos os débitos apurados foram superados pelos créditos existentes, para todos os períodos autuados (...) - p. 4.054. [Destaquei]

Além disso, em nenhum momento nos autos, o Fisco Estadual alegou a impossibilidade de compensação por se tratar, a Apelante, de consumidor final ou que as mercadorias possuíam isenção tributária, mas, apenas, sustentou a impossibilidade da compensação diante da ausência de previsão legal, bem como ausência de provas quanto ao pagamento do tributo, consoante se extrai da decisão administrativa de fls. 3879.

Ademais, o artigo 78, III, “n”, e 226, § 2o, do RICMS[1], utilizado pelo Magistrado de Primeiro Grau para refutar a pretensão, ao meu entendimento, não veda a compensação, devidamente autorizada pela Lei Kandir e pela Lei Estadual no 7.098/98, apenas determina a forma de recolhimento do imposto, a ser realizado separadamente.
Por outro lado, inobstante o reconhecimento como insumo pela perícia realizado nos autos 4882-24.2013.8.11.0003 – código 735268, retro mencionado, nesse feito, faz-se necessária a aferição exata dos valores referente aos respectivos produtos intermediários, para, somente assim, possibilitar a segura extinção da dívida ora executada, que deverá ser apurado em liquidação de sentença.
Por essas razões, peço vênia para divergir do Relator, no sentido de RECONHECER a ocorrência da decadência dos períodos de janeiro a novembro de 2004. No mérito, DAR PROVIMENTO ao recurso de apelação interposto pela ADM do Brasil Ltda., para possibilitar a compensação dos valores, devidamente apurados em liquidação de sentença.
O Recurso interposto pelo Estado de Mato Grosso fica prejudicado, porquanto versa apenas sobre honorários advocatícios.
É como voto.
______________________________________
[1] “Art. 78. Os estabelecimentos enquadrados no regime de apuração normal apurarão no último dia de cada mês:
(...)
II - no Registro de Entradas:
(...)
e) o valor total da diferença do imposto devido a este Estado, decorrente da entrada ou aquisição das mercadorias oriundas de outra unidade federada, destinadas a uso, consumo ou ativo fixo, e da utilização de serviço cuja prestação não esteja vinculada à operação ou prestação subsequente alcançada pela incidência do ICMS.
III - no Registro de Apuração do ICMS, após os lançamentos de que tratam os incisos anteriores:
(...)
n) o valor da diferença a recolher, obtida de acordo com a alínea e do inciso II deste artigo.
Art. 218. O livro Registro de Entradas, modelo 1 ou 1-A, destina-se à escrituração do movimento de entradas de mercadorias e/ou serviços a qualquer título, no estabelecimento.
(...)
§ 3o - Os lançamentos serão feitos documento por documento, desdobrados em tantas linhas quantas forem às alíquotas do imposto e as naturezas das operações ou prestações, segundo o Código Fiscal de Operações e Prestações, nas colunas próprias conforme segue:
7 - coluna sob os títulos "ICMS - Valores Fiscais" e "Operações sem Crédito do Imposto":
c) coluna "Outras": valor de entrada ou aquisição de mercadoria oriunda de outro Estado, destinada a uso ou consumo e de utilização de serviço cuja prestação não esteja vinculada a operação ou prestação subsequente alcançada pela incidência do ICMS, devendo ser anotado na coluna "Observações" o valor correspondente à diferença do imposto devido a este Estado.
§ 8o - Será também lançado na coluna 'Observações" o valor correspondente à diferença do imposto devido a este Estado pela entrada de mercadoria, oriunda de outro Estado, destinada ao ativo fixo do estabelecimento e pela respectiva prestação de serviço de transporte.
§ 9o - Serão também totalizados na coluna "Observações" os valores correspondentes à diferença do imposto devido a este Estado, escriturados na forma prevista na alínea "c" do item 7 do § 3o e no parágrafo anterior deste artigo.
Art. 226. O livro Registro de Apuração do ICMS, modelo 9, destina-se a registrar os totais dos valores contábeis e dos valores fiscais, relativos ao imposto, das operações de entrada e de saída e das prestações recebidas e realizadas, extraídos dos livros próprios e agrupados segundo o Código de Operações e Prestações.
(...)
§ 2o - O total dos valores correspondentes à diferença do ICMS, escriturado de acordo com o § 3o, item 7, alínea c, e §§ 8o e 9o todos do artigo 218 deverá ser lançado no quadro 'Observações' para recolhimento em separado”.

V O T O (RETIFICAÇÃO)
EXMA. SRA. DESA. MARIA EROTIDES KNEIP (1o VOGAL)
Retifico meu voto e peço vista dos autos para melhor analisar a matéria.

EM 27 DE JANEIRO DE 2020:
O RELATOR AFASTOU AS QUESTÕES PREJUDICIAIS. DESPROVEU O APELO DA ADM E PROVEU O APELO DO ESTADO. A 2a VOGAL RECONHECEU A DECADÊNCIA DO PERÍODO DE JANEIRO A NOVEMBRO DE 2002 E DEU PROVIMENTO AO APELO DA ADM. E JULGOU PREJUDICADO O APELO DO ESTADO DE MATO GROSSO. ADIADA A CONCLUSÃO DO JULGAMENTO, FACE AO PEDIDO DE VISTA DA 1a VOGAL.

SESSÃO DE 10 DE FEVEREIRO DE 2020 (CONTINUAÇÃO DE JULGAMENTO)

V O T O VISTA (RETIFICAÇÃO)
EXMA. SRA. DESA. MARIA EROTIDES KNEIP (1o VOGAL)
Egrégia Câmara:
Trata-se de Recursos de Apelação Cíveis interpostos por ADM DO BRASIL LTDA e ESTADO DE MATO GROSSO contra sentença que julgou improcedente os pedidos formulados nos Embargos à Execução no 10926-29.2015.8.11.0003, oposto pelo primeiro Apelante, bem como condenou a Embargante ao pagamento das custas, despesas processuais e honorários advocatícios fixados em R$ 100.000,00 (cem mil reais), conforme disposto consoante estabelece o artigo 85, §§ 2o e 8o, do CPC.
A execução fiscal proposta pelo Estado de Mato Grosso (processo no 285-16.2014.8.11.0003) tem como escopo o recebimento do montante de R$ 5.360.004,94 (cinco milhões trezentos e sessenta mil quatro reais noventa e quatro centavos), referente ao não recolhimento e/ou recolhimento a menor do ICMS Diferencial de Alíquota, devido pela entrada de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado, uso e consumo, cujos fatos geradores ocorreram no período compreendido entre janeiro/04 a dezembro/04
Nas suas razões recursais (p. 4.270/4287v), alega a empresa ADM DO BRASIL LTDA, inicialmente, que deveria ser apreciado o RAI no 1000881-21.2016.8.11.0000 antes do julgamento do presente Recurso de Apelação, pois o processo administrativo fiscal que originou a CDA executada está eivado de nulidade.
Argumenta também a ocorrência de decadência, pois houve o recolhimento do imposto mediante compensação, nas operações de circulação de mercadoria, devendo incidir o art. 150, §4o do CTN.
Sustenta a necessidade de reconhecer a incerteza e iliquidez do título, uma vez que os honorários advocatícios foram fixados com fundamento de que o proveito econômico é inestimável.
Aduz acerca da inexigibilidade do diferencial de alíquota de ICMS nas operações interestaduais com bens destinados ao uso, consumo e ao ativo imobilizado, devido à ausência de previsão na Lei Complementar no 87/96.
Afirma ter ocorrida a quitação do crédito tributário pela modalidade da compensação e pagamento com débitos de ICMS de outras operações tributadas no mesmo período.
Sustenta o caráter abusivo e natureza confiscatória da multa aplicada sobre o ICMS.
Por fim, argumenta acerca da inconstitucionalidade do índice de correção monetária e juros, devendo ser aplicada a taxa Selic.
O Estado de Mato Grosso também interpôs Recurso de Apelação (p. 4.302/4.306) requerendo a reforma dos honorários advocatícios aplicados em favor da Fazenda Pública.
O Relator, e. Des. Márcio Vidal, afastou as questões prejudiciais e desproveu o apelo da empresa ADM do Brasil Ltda., e proveu o apelo interposto pelo Estado de Mato Grosso para readequar os honorários advocatícios, para o percentual de 6% (seis por cento) sobre o valor da causa.
A e. 2a Vogal, Desa Helena Maria Bezerra Ramos reconheceu a ocorrência da decadência dos períodos de janeiro a novembro de 2004 e, no mérito, proveu o apelo interposto pela empresa ADM DO BRASIL LTDA para possibilitar a compensação dos valores devidamente apurados em liquidação de sentença e declarou prejudicado o apelo do Estado de Mato Grosso.
Diante da divergência, pedi vista dos autos para melhor compreensão e análise da matéria.
Analiso em primeiro lugar o Recurso de Apelação da empresa ADM DO BRASIL LTDA.

- RECURSO DE APELAÇÃO DA EMPRESA ADM DO BRASIL LTDA.
Com relação à alegação da empresa ADM DO BRASIL LTDA, de que deveria ser apreciado o RAI no 1000881-21.2016.8.11.0000 antes do julgamento do presente Recurso de Apelação, pois o processo administrativo fiscal que originou o a CDA executada está eivado de nulidade, acompanho os e. Desembargadores Relator e 2o Vogal, quanto à perda do objeto, ante ao julgamento do referido agravo ocorrido em 21/09/2019.
Analiso agora, o argumento de ocorrência de decadência por ser prejudicial às demais matérias.
Como é cediço, o imposto de ICMS é um tributo, cujo lançamento ocorre na modalidade por homologação.
Assim, o termo a quo do prazo decadencial deve ser analisado sob o aspecto do recolhimento do tributo.
Em não havendo recolhimento do tributo, o prazo inicial para constituir o crédito tributário da decadência se dá a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos termos do art. 173, I, do CTN, in verbis:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

Caso contrário, ou seja, havendo recolhimento do tributo, o prazo quinquenal para constituição do crédito tributário, salvo comprovado dolo, fraude ou simulação, inicia-se a partir do fato gerador, nos termos do art. 150, §4o, do CTN, in verbis:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
(...)
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

Acerca da matéria, assim é a jurisprudência in verbis:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. EXECUÇÃO FISCAL. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PAGAMENTO PELO CONTRIBUINTE. TERMO INICIAL. FATO GERADOR. APLICAÇÃO DO ART. 150, § 4o. DO CTN. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS QUE NÃO SE REVELAM EXORBITANTES. IMPOSSIBILIDADE DE REVISÃO POR ESTA CORTE. AGRAVO INTERNO DO ESTADO DA PARAÍBA A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. Nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação, em que o pagamento é antecipado pelo contribuinte, aplica-se o prazo decadencial previsto no art. 150, § 4o. do CTN, tendo a Fazenda Pública, em regra, 5 anos para homologar o pagamento antecipado, a contar da ocorrência do fato gerador. Precedentes: AgInt no REsp. 1.097.248/SC, Rel. Min. SÉRGIO KUKINA, DJe 13.5.2019; AgInt nos EDcl no AREsp. 1.301.935/MG, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 11.12.2018; REsp. 1.650.765/PE, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN, DJe 18.4.2017. 2. No presente caso, o Tribunal de origem consignou que os fatos geradores do ICMS ocorreram entre os meses de janeiro a dezembro de 1997, e a insurgência em desfavor da homologação se deu em 30.12.2002. Logo, operou-se a decadência. 3. O entendimento desta Corte é de que a revisão dos honorários advocatícios pelas instâncias extraordinárias somente é admissível em situações excepcionais, quando o valor se revelar manifestamente irrisório ou excessivo. Na espécie, os honorários advocatícios foram fixados em R$ 30.000,00, quantia esta não exorbitante, considerando o valor da causa (R$ 445.168,13), a duração do processo e o trabalho desempenhado pelo Causídico. 4. Agravo Interno do ESTADO DA PARAÍBA a que se nega provimento. (STJ -AgInt no REsp 1545481/PB, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 01/07/2019, DJe 02/08/2019) (NEGRITEI)

No mesmo sentido, é a jurisprudência deste Sodalício, in verbis:
APELAÇÃO CÍVEL - AÇÃO ANULATÓRIA – ICMS – DECADÊNCIA – DECLARAÇÃO E PAGAMENTO A MENOR – ARTIGO 150, § 4o DO CTN E NÃO PELO ARTIGO 173, I, DO CTN – JUÍZO DE RETRATAÇÃO A FIM DE ADEQUAR À ORIENTAÇÃO CONSOLIDADA PELO STJ – RECURSO ESPECIAL No. 973.733/SC SUBMETIDO AO REGIME DE REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA – TEMA 163 – RECURSO DESPROVIDO. 1- Quando do julgamento do REsp no 973.733/SC, pelo STJ, em sede de repetitivo, cadastrado sob o Tema 163, restou consignado que o entendimento adotado no acórdão recorrido, de contagem do prazo decadencial com fulcro no artigo 173, I, do CTN, somente é aplicado nos casos em que o contribuinte não declara, nem efetua o pagamento antecipado do tributo sujeito a homologação. 2- No presente caso, houve declaração e pagamento, ainda que parcial, de modo que não poderia ter aplicado o entendimento fixado acima, visto que incide no caso, o artigo 150, § 4o do CTN. 3- O desprovimento do recurso de apelação, em Juízo de retratação, com fulcro no art. 1.039 do CPC, é medida impositiva, de acordo com o posicionamento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp 973.733/SC, submetido ao regime de representativo de controvérsia sob o Tema 163. (TJ/MT - N.U 0007365-19.2011.8.11.0041, HELENA MARIA BEZERRA RAMOS, PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO, Julgado em 09/12/2019, Publicado no DJE 16/12/2019)

Importante consignar o fato gerador será o marco inaugural quando houve o RECOLHIMENTO do tributo.
Questão de menor relevância é saber qual foi a forma do recolhimento, se pagamento ou compensação.
De igual forma é irrelevante questionar se o recolhimento foi integral ou parcial, maior ou a menor, devido ou indevido.
Nesse contexto, o Superior Tribunal de Justiça tem entendido como termo a quo do prazo decadencial do tributo sujeito à lançamento por homologação, a data do recolhimento do tributo, ainda que indevido, pois, nesta situação, equipara-se ao pagamento a menor.
Trago à colação o seguinte aresto, in verbis:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. LANÇAMENTO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. DECADÊNCIA. PAGAMENTO A MENOR. CREDITAMENTO INDEVIDO. TERMO INICIAL. FATO GERADOR. ART. 150, § 4o, DO CTN. MULTA DO ART. 1.026 DO CPC. APLICAÇÃO NÃO ADEQUADA NA ESPÉCIE. I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015. II - O prazo decadencial do tributo sujeito a lançamento por homologação, inexistindo a declaração prévia do débito, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, tem início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento de ofício poderia ter sido realizado, nos termos do art. 173, I, do CTN; ocorrendo o pagamento parcial, o prazo decadencial para o lançamento suplementar é de cinco anos contados do fato gerador, conforme a regra prevista no art. 150, § 4o, do CTN. Precedentes. III - Esta corte consolidou posicionamento segundo o qual, para efeito de decadência do direito de lançamento do crédito tributário, o creditamento indevido equipara-se a pagamento a menor, fazendo incidir o disposto no art. 150, § 4o, do CTN. IV - Em regra, descabe a imposição da multa, prevista no art. 1.021, § 4o, do Código de Processo Civil de 2015, em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso. V - Agravo Interno improvido. (STJ - AgInt no REsp 1842061/SP, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 16/12/2019, DJe 18/12/2019) (NEGRITEI)

No caso em apreço, o período fiscalizado foi compreendido entre 01/01/2004 à 31/12/2004, conforme se infere na CDA no 201450, acostada à p. 203 dos autos.
No entanto, a empresa Apelante foi notificada em 28/12/2009, por meio de Diário Oficial, cuja cópia se encontra anexada à p. 3.786 dos autos.
Desta forma, inquestionável e induvidoso que está acobertada pela decadência os créditos tributários anteriores à referida notificação.
Portanto, deve o feito executivo prosseguir apenas para cobrança do período de dezembro de 2004.
Com relação ao argumento de inexigibilidade da diferença de alíquota ante a ausência de previsão legal, registro que a norma constitucional a ser aplicada é aquela prevista no art. 155, § 2o, VII, alínea “a”, e VIII, da Constituição Federal, na sua redação anterior à Emenda Constitucional 87/2015, uma vez que os fatos que ensejaram o feito executivo fiscal ocorreram no ano de 2004, e a lavratura do Auto de Infração (AIIM 123700001400139200919) ocorreu em 16/11/09, conforme se pode observar à p. 7 do feito executivo em apenso, ou seja, trata-se de fatos pretéritos à referida emenda constitucional.
Assim era a previsão constitucional à época dos fatos geradores, in verbis:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 3, de 1993)
(...)
§ 2o O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:
a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;
(...)
VIII - na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;

Nesse norte, de acordo com o dispositivo constitucional vigente à época dos fatos, constata-se que o diferencial de alíquota corresponde à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual.
Portanto, devida é a sua exigência, posto que o caso em apreço trata-se de operações interestaduais no caso de contribuinte de ICMS que adquire produto ou serviço como consumidor final.
Como bem anotado pela e. Desa Helena Maria Bezerra Ramos, mesmo após a Emenda Constitucional 87/2015, manteve-se a regra de que, em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final contribuinte do imposto localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual cabendo à unidade federativa de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual.
Com efeito, prescindível é a previsão em lei complementar, pois independentemente da existência desta, é devido o diferencial de alíquota de ICMS, ante à expressa previsão constitucional.
Assim, basta a mera previsão em lei (independentemente de ser ordinária ou complementar), haja vista que esta apenas regulamenta um comando e permissivo constitucional.
Quando o art. 155, “caput” da Carta Magna fala em instituir imposto, o dispositivo constitucional não detalhou qual espécie legislativa.
O artigo 155, “caput” apenas mencionou: “instituir impostos”, nada mais.
Segundo a hermenêutica constitucional, sendo a lei complementar mais complexa que a lei ordinária, ante ao quórum de aprovação, quando o legislador constituinte originário quer que determinada matéria seja tratada mediante lei complementar, tal imposição vem expressamente prevista no próprio texto constitucional.
Caso contrário, não há problema algum a matéria ser regulamentada mediante lei ordinária.
O fato da União editar lei complementar versando sobre o imposto de ICMS não obriga o Estado membro tratar do referido imposto mediante mesma espécie legislativa, pois legislar sobre direito tributário é competência legislativa concorrente, a teor do que dispõe o art. 24, I, da Carta Magna, in verbis:
Art. 24. Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre:
I - direito tributário, financeiro, penitenciário, econômico e urbanístico;

Ademais, o Estado membro, ao legislar sobre o imposto de ICMS, está atuando dentro da autonomia federativa.
Assim, ante ao princípio federativo, não há hierarquia entre os entes federativos.
Insta consignar que autonomia não se confunde com soberania.
No caso em tela, a competência legislativa é clara demonstração do exercício de autonomia e não soberania.
Importante ressaltar ainda que o art. 155, “caput”, da Carta Magna não é norma de repetição obrigatória, aliás, não é uma norma dirigida à União, mas sim direcionada aos Estados e ao Distrito Federal.
Outro fator também a ser considerado, conforme pacífico entendimento doutrinário é a inexistência de hierarquia legal ou normativa entre lei complementar e lei ordinária, ou seja, a lei complementar não se sobrepõe a lei ordinária.
Tal entendimento também encontra-se pacificado no âmbito da jurisprudência do Supremo Tribunal Federal.
Trago à colação o seguinte aresto jurisprudencial emanado do STF, in verbis:
EMENTA DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. COFINS E CSLL. COMPENSAÇÃO. REVOGAÇÃO MEDIANTE MEDIDA PROVISÓRIA. AUSÊNCIA DE HIERARQUIA ENTRE LEI COMPLEMENTAR E LEI ORDINÁRIA. CONSONÂNCIA DA DECISÃO RECORRIDA COM A JURISPRUDÊNCIA CRISTALIZADA NO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. ALEGAÇÃO DE OFENSA AO ART. 5o, II, LIV E LV, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. LEGALIDADE. CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA. DEVIDO PROCESSO LEGAL. NATUREZA INFRACONSTITUCIONAL DA CONTROVÉRSIA. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. ARTIGO 93, IX, DA CARTA MAGNA. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. RAZÕES DE DECIDIR EXPLICITADAS PELO ÓRGÃO JURISDICIONAL. RECURSO EXTRAORDINÁRIO QUE NÃO MERECE TRÂNSITO. ACÓRDÃO RECORRIDO PUBLICADO EM 16.3.2011. 1. O entendimento adotado pela Corte de origem, nos moldes do assinalado na decisão agravada, não diverge da jurisprudência firmada no âmbito deste Supremo Tribunal Federal, no sentido da inexistência de reserva de lei complementar para dispor sobre isenção pertinente à Cofins, bem como ausente relação hierárquica entre lei complementar e lei ordinária (art. 59 da Constituição) porquanto, em matéria tributária, a reserva de lei complementar é definida em razão da matéria. 2. Obstada a análise da suposta afronta aos incisos II e LV do artigo 5o da Carta Magna, porquanto dependeria de prévia análise da legislação infraconstitucional aplicada à espécie, procedimento que refoge à competência jurisdicional extraordinária desta Corte Suprema, a teor do art. 102 da Magna Carta. 3. Inexiste violação do artigo 93, IX, da Constituição Federal. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal é no sentido de que o referido dispositivo constitucional exige a explicitação, pelo órgão jurisdicional, das razões do seu convencimento, dispensando o exame detalhado de cada argumento suscitado pelas partes. 4. As razões do agravo regimental não se mostram aptas a infirmar os fundamentos que lastrearam a decisão agravada. 5. Agravo regimental conhecido e não provido. (STF - ARE 669072 AgR, Relator(a): Min. ROSA WEBER, Primeira Turma, julgado em 04/08/2015, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-170 DIVULG 28-08-2015 PUBLIC 31-08-2015) (NEGRITEI)

É de conhecimento desta operadora do direito, acerca da existência de Recurso de Agravo Regimental no Recurso Extraordinário no 580903, de relatoria do Min. Luís Roberto Barroso que afirmou ser necessária lei complementar para exigência de diferencial de alíquota.
No entanto, em decisão recente e posterior ao recurso acima mencionado, o STF, em julgamento ocorrido em 28/06/2019 e publicado no dia 15/08/2019, sob a relatoria mesmo Min. Luís Roberto Barroso, negou provimento ao Recurso de Agravo Regimental no Recurso Extraordinário no 1101541, sob o fundamento de envolver reexame de legislação infraconstitucional local e aplicação das Súmulas 279 e 280 do STF, sendo, portanto, inadmissível a interposição de Recurso Extraordinário, restando assim ementado, in verbis:
Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. DISCUSSÃO ACERCA DA CONDIÇÃO DE CONTRIBUINTE. REEXAME DA LEGISLAÇÃO INFRACONSTITUCIONAL LOCAL E DO ACERVO PROBATÓRIO DOS AUTOS. IMPOSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DAS SÚMULAS 279 E 280/STF. 1. O Tribunal de origem, com apoio no conjunto fático e probatório, bem como na legislação infraconstitucional local (Lei Complementar estadual no 55/1997), decidiu pela não incidência do tributo, porquanto entendeu que a parte ora agravada não ostenta a condição de contribuinte do ICMS. 2. Para firmar entendimento diverso, seria imprescindível o reexame da legislação infraconstitucional local e do acervo probatório dos autos, providência vedada em recurso extraordinário. A hipótese atrai a incidência das Súmulas 279 e 280/STF. Precedentes. 3. Nos termos do art. 85, § 11, do CPC/2015, fica majorado em 25% o valor da verba honorária fixada anteriormente, observados os limites legais do art. 85, § 2o e 3o, do CPC/2015. 4. Agravo interno a que se nega provimento, com aplicação da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do CPC/2015. (STF - RE 1101541 AgR, Relator(a): Min. ROBERTO BARROSO, Primeira Turma, julgado em 28/06/2019, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-177 DIVULG 14-08-2019 PUBLIC 15-08-2019)

Como se pode observar, a matéria encontra-se longe de estar pacífica no Pretório Excelso.
Sob o prisma da legislação local, o diferencial de alíquota é permitida ante à expressa previsão legal e conjugação dos art. 3o, XIII c/c art. 15, II, ambos da Lei Estadual no 7.098/98, in verbis:
Art. 3o Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
(...)
XIII - da entrada no estabelecimento de contribuinte de bem ou mercadoria, adquirida em outro Estado, destinada a uso, consumo ou ativo permanente;
(...)

Art. 15 Quanto à alíquota, deverão, ainda, ser observadas as seguintes regras:
I - na hipótese do inciso XII do Artigo 3°, aplicar-se-á a alíquota prevista para a operação interna com o produto considerado;
(...)
II - nas hipóteses dos incisos XIII e XIV do Artigo 3°, a alíquota do imposto será o percentual que resultar da diferença entre a alíquota interna deste Estado, aplicável à operação ou à prestação, e aquela aplicada no Estado de origem da mercadoria ou serviço para operação ou prestação interestadual.

Nesse diapasão, não assiste razão à empresa Apelante.
No que tange ao argumento de quitação do crédito tributário pela compensação do imposto, faço a seguinte ponderação.
O art. 155, II e §2o, I, da Carta Magna é claro ao dispor que o ICMS será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado.
Assim está redigido o dispositivo constitucional, in verbis:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
(...)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
(...)
§ 2o O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

Logo, em observância ao princípio da não cumulatividade, deve haver a compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas operações anteriores.
Importante ressaltar que a compensação, para ser aceita e admitida perante o fisco, necessária a prévia existência de lei que autorize a compensação, conforme disciplina o art. 170, “caput”, do CTN, in verbis:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.

Não bastasse a necessária e expressa previsão legal, outro requisito exigido para haver e ser devida a compensação é, por óbvio, a existência de crédito tributário, sendo tais requisitos cumulativos, ou seja, devem ser presentes de forma concomitante e simultânea.
Tal matéria foi objeto de questionamento perante o STJ e, pacificou a questão por meio de Recurso Repetitivo (Tema 294) do REsp. 1.008.343/SP, restando assim ementado, in verbis:
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. PROCESSO JUDICIAL TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA PRETÉRITA ALEGADA COMO MATÉRIA DE DEFESA. POSSIBILIDADE. ARTIGO 16, § 3o, DA LEF, C/C ARTIGOS 66, DA LEI 8.383/91, 73 E 74, DA LEI 9.430/96. 1. A compensação tributária adquire a natureza de direito subjetivo do contribuinte (oponível em sede de embargos à execução fiscal), em havendo a concomitância de três elementos essenciais: (i) a existência de crédito tributário, como produto do ato administrativo do lançamento ou do ato-norma do contribuinte que constitui o crédito tributário; (ii) a existência de débito do fisco, como resultado: (a) de ato administrativo de invalidação do lançamento tributário, (b) de decisão administrativa, (c) de decisão judicial, ou (d) de ato do próprio administrado, quando autorizado em lei, cabendo à Administração Tributária a fiscalização e ulterior homologação do débito do fisco apurado pelo contribuinte; e (iii) a existência de lei específica, editada pelo ente competente, que autorize a compensação, ex vi do artigo 170, do CTN. (...) 10. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
(STJ - REsp 1008343/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 09/12/2009, DJe 01/02/2010)

Mais recentemente, o mesmo STJ reafirmou a referido entendimento, in verbis:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO EM MANDADO DE SEGURANÇA. ITCMD. COMPENSAÇÃO COM PRECATÓRIO ALIMENTAR CEDIDO POR TERCEIRO. AUTORIZAÇÃO PREVISTA EM LEI ESTADUAL VIGENTE À DATA DA IMPETRAÇÃO. INEXIGIBILIDADE DE HOMOLOGAÇÃO JUDICIAL DA CESSÃO DO PRECATÓRIO. DECISÃO AGRAVADA EM CONSONÂNCIA COM A ORIENTAÇÃO JURISPRUDENCIAL PREDOMINANTE NO STJ. AGRAVO INTERNO IMPROVIDO. (...) Após o regular processamento do feito, o Tribunal de origem denegou o Mandado de Segurança. Interposto Recurso Ordinário, sobreveio a decisão agravada, na qual foi-lhe dado provimento, para conceder o Mandado de Segurança, a fim de reconhecer o direito líquido e certo dos impetrantes à compensação, na forma da jurisprudência firmada pelo STJ a partir da interpretação do art. 170 do CTN e da Lei estadual 14.470/2004, que vigia na data da impetração. Daí a interposição do presente Agravo interno. III. A Primeira Seção do STJ, ao julgar, sob o rito do art. 543-C do CPC/73, o REsp 1.008.343/SP (Rel. Ministro LUIZ FUX, DJe de 01/02/2010), proclamou que a compensação tributária adquire a natureza de direito subjetivo do contribuinte, em havendo a concomitância de três elementos essenciais: (i) existência de crédito tributário, como produto do ato administrativo do lançamento ou do ato-norma do contribuinte que constitui o crédito tributário; (ii) existência de débito do Fisco, como resultado (a) de ato administrativo de invalidação do lançamento tributário, (b) de decisão administrativa, (c) de decisão judicial, ou (d) de ato do próprio administrado, quando autorizado em lei, cabendo à Administração Tributária a fiscalização e ulterior homologação do débito do Fisco, apurado pelo contribuinte; e (iii) existência de lei específica, editada pelo ente competente, que autorize a compensação, ex vi do art. 170 do CTN. (...) (STJ - AgInt no AgInt nos EDcl no RMS 44.326/PR, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 21/02/2019, DJe 08/03/2019)

Em se tratando de ICMS, necessário analisar duas leis, quais sejam: Lei Complementar Federal no 87/96 (Lei Kandir – lei geral) e a Lei Estadual no 7.098/98 (lei especial).
Nesse contexto, o art. 20 da Lei Complementar no 87/96, expressamente admite a possibilidade de compensação tributária de ICMS de produtos adquiridos e destinados ao uso, consumo ou ativo permanente, sendo que o crédito tributário somente será exigido a partir de janeiro de 2007, conforme preconiza o art. 33, inciso I, da mesma lei.
Assim estão redigidos os referidos dispositivos legais, in verbis:
Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.
(...)

Art. 33. Na aplicação do art. 20 observar-se-á o seguinte:
I – somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento, nele entradas a partir de 1o de janeiro de 2007; (Redação dada pela Lcp 114, de 16.12.2002)
(...)

Sob o prisma da legislação estadual, a compensação tributária quando as operações forem de entrada de mercadoria ao ativo imobilizado, encontra-se devidamente prevista e está devidamente regulamentado nos arts 24 e 25 da Lei Estadual no 7.098/98, in verbis:
Art. 24 O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado.
Parágrafo único. Não será considerado cobrado o imposto, ainda que destacado no documento fiscal, quando a correspondente operação ou prestação tenha sido contemplada com subsídio, incentivo ou benefício de natureza fiscal, financeira ou creditícia, concedido em desacordo com o que dispõe o artigo 155, § 2o, inciso XII, alínea g, da Constituição Federal.

Art. 25 Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado nas operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu ativo permanente, ou no recebimento do respectivo serviço de transporte interestadual e intermunicipal bem como de serviço de comunicação. (NEGRITEI)

De acordo com a legislação pertinente a matéria, constata-se que a lei autoriza e permite a compensação quando da entrada de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado neste Estado, podendo ser creditadas desde a data em vigor da Lei 87/96, qual seja, em 16/09/96.
No que tange às mercadorias destinadas ao uso e consumo, somente teria direito ao crédito a partir de 1o/01/07.
Ao compulsar os autos e analisar as notas fiscais anexas, verifica-se que foram adquiridas, dentre outras, as seguintes mercadorias: mola de pressão, rolamento, retentor, anel nilos, disjuntor, alicate corte, bucha, luva, etc.
Como bem ponderado pela e. Desa Helena Maria Bezerra Ramos, tais itens acima mencionados e somados aos itens por ela descritos, são produtos intermediários, necessários para a realização do objeto social do estabelecimento que, conforme no extrato da Junta Comercial da empresa acostado à p. 3914/3915, não desenvolve apenas atividade de comércio de grãos, mas também, a fabricação de ferramentas, máquinas e equipamentos para a indústria de plástico, comércio de produtos alimentícios, bem como fabricação de biocombustíveis, sabão, detergentes, defensivos agrícolas, entre outros, sendo que tal característica de produto intermediário foi confirmado por meio de prova pericial.
A prova pericial também demonstrou ter ocorrido a compensação tributária por meio de documentação idônea.
Assim descreveu o perito judicial, in verbis:
(....)
Da análise dos livros Registro de Apuração de ICMS, a perícia constatou que a Embargante lançou, a débito na linha 23 (ICMS Diferencial de Alíquotas), os valores a título de diferencia de alíquotas de ICMS apurados mensalmente. Sendo assim, a perícia requereu à Embargante a abertura dos valores lançados na referida linha 23. (...)
Com base nas relações de notas fiscais que compuseram os montantes lançados na linha 23 (Doc. 1), a perícia elaborou o seu Anexo 1, que demonstra quais os valores exigidos na presente demanda que foram integralmente compensados, parcialmente compensados, ou não compensados (fl. 4.052)".
(...)
Devido às compensações duplicadas e compensações realizadas a maior pela Embargante, apurou-se, na verdade, o de valor liquidado/compensado a maior de R$14.464,32 a título de principal do imposto, ou seja, considerando todas as exigências em confronto com os valores compensados, a título de diferencial de alíquotas, não remanesceria nenhum valor a exigir (fl. 4.052-v).
(...)
Foi feita uma análise nos dados do livro de Registro e Apuração de ICMS e também, do "Demonstrativo Auxiliar da Apuração e Recolhimento do ICMS (GIA-ICMS Eletrônica) transmitido pela Embargante à SEFAZ/MT, análise esta juntado à inicial dos Embargos à Execução Fiscal.
Da análise dos livros fiscais e das GIA's transmitidas, restou comprovado que o pagamento do ICMS se deu por compensação em todos os períodos, o confronto dos débitos apurados com os créditos apurados em cada período, elucidam que todos os débitos apurados foram superados pelos créditos existentes, para todos os períodos autuados (...) - p. 4.054.

Com relação ao argumento de caráter abusivo e confiscatório da multa aplicada pelo Fisco estadual, ressalto que tenho entendido que a sanção administrativa imposta não possui contornos confiscatórios, mas tão somente natureza punitiva e pedagógica, com o desiderato de reprimir ilícitos tributários praticados e de inibir sua prática de forma reiterada.
Assim, somente tem caráter confiscatória caso a sua fixação seja superior à 100% (cem por cento) do valor do tributo devido.
Nesse sentido, trago à colação o recente aresto do Supremo Tribunal Federal, in verbis:
Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. ISS. ENQUADRAMENTO DA ATIVIDADE. DESCUMPRIMENTO DO ÔNUS PROBATÓRIO. CARÁTER INFRACONSTITUCIONAL DA CONTROVÉRSIA. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. OFENSA REFLEXA. REEXAME DE MATÉRIA FÁTICA. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 279/STF. MULTA PUNITIVA. PATAMAR DE 100% DO TRIBUTO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO CONFISCO. PRECEDENTES. 1. A resolução da controvérsia demandaria o reexame dos fatos e do material probatório constantes nos autos, o que é vedado em recurso extraordinário. Incidência da Súmula 279/STF. Precedentes. 2. O Tribunal de origem solucionou a controvérsia com fundamento na legislação infraconstitucional e no conjunto fático e probatório, o que é inviável em sede de recurso extraordinário. Precedentes. 3. Quanto ao valor máximo das multas punitivas, esta Corte tem entendido que são confiscatórias aquelas que ultrapassam o percentual de 100% (cem por cento) do valor do tributo devido. 4. Nos termos do art. 85, § 11, do CPC/2015, fica majorado em 25% o valor da verba honorária fixada anteriormente, observados os limites legais do art. 85, §§ 2o e 3o, do CPC/2015. 5. Agravo interno a que se nega provimento, com aplicação da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do CPC/2015. (STF - ARE 1058987 AgR, Relator(a): Min. ROBERTO BARROSO, Primeira Turma, julgado em 01/12/2017, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-289 DIVULG 14-12-2017 PUBLIC 15-12-2017) (NEGRITEI)

No entanto, no caso em apreço registro que não há que se falar em multa, haja vista que a ocorrência de compensação tributária, claramente demonstrado por meio de prova pericial e acima parcialmente transcrito.
No que concerne ao argumento de inconstitucionalidade do índice de correção monetária e juros, devendo ser aplicada a taxa Selic, tal matéria resta prejudicada, uma vez que o real valor devido ao Estado de Mato Grosso (se existente) será apurado em sede liquidação de sentença.
De igual forma e pelos mesmos fundamentos expostos no parágrafo anterior, resta prejudicado o argumento acerca da inexigibilidade e iliquidez do título executivo.
Diante dos fundamentos acima exposto, deve ser provido o apelo interposto pela empresa ADM do Brasil Ltda.

- RECURSO DE APELAÇÃO DO ESTADO DE MATO GROSSO
O Estado de Mato Grosso também interpôs Recurso de Apelação pleiteando a reforma dos honorários advocatícios aplicados em favor da Fazenda Pública.
Considerando o provimento do apelo interposto pela empresa ADM do Brasil Ltda, para reconhecer a decadência de parte dos créditos tributários, bem como a ocorrência de compensação tributária, cujo real valor, se existente, será apurado mediante liquidação de sentença, resta prejudicado o Recurso de Apelação interposto pelo Estado de Mato Grosso.
Diante do acima exposto, peço vênia ao e. Des. Relator e acompanho a e. Desa 2o Vogal para RECONHECER a ocorrência da decadência dos períodos de janeiro a novembro de 2004 e, no mérito, DAR PROVIMENTO ao recurso de apelação interposto pela ADM do Brasil Ltda., para possibilitar a compensação dos valores, devidamente apurados em liquidação de sentença e, DECLARAR PREJUDICADO o apelo interposto pelo Estado de Mato Grosso.
É como voto.

EM 10 DE FEVEREIRO DE 2020:
O RELATOR AFASTOU AS PREJUDICIAIS. NO MÉRITO DESPROVEU O RECURSO DA ADM DO BRASIL LTDA E PROVEU O RECURSO DO ESTADO DE MATO GROSSO. A 2a VOGAL RECONHECEU A DECADÊNCIA DO PERIODO DE JANEIRO A NOVEMBRO/2014 E JULGOU PREJUDICADO O APELO DO ESTADO DE MATO GROSSO SENDO ACOMPANHADA PELA 1a VOGAL. EM RAZÃO DA NÃO UNANIMIDADE, FICA SUSPENSO O JULGAMENTO PARA APLICAÇÃO DA TÉCNICA DE JULGAMENTO NOS TERMOS DO ART. 942 DO CPC.

SESSÃO DE 31 DE JANEIRO DE 2022 (CONTINUAÇÃO DE JULGAMENTO – APLICAÇÃO DE TÉCNICA DE JULGAMENTO)

SUSTENTAÇÃO ORAL
USOU DA PALVAVRA O ADVOGADO ROGÉRIO SCHUSTER JÚNIOR, OAB/PR 40191.

V O T O
EXMO. SR. DES. LUIZ CARLOS DA COSTA (3o VOGAL - CONV.)
Eminentes Pares:
Relator afastou as prejudiciais desproveu o recurso da ADM do Brasil Ltda e proveu o recurso do Estado de Mato Grosso. A 2a Vogal reconheceu a decadência do período de janeiro a novembro/2014 e julgou prejudicado o apelo do Estado de Mato Grosso sendo acompanhada pela 1a Vogal. Em razão da não unanimidade, fica suspenso o julgamento para aplicação da técnica de julgamento nos termos do art. 942 do CPC.”.
O eminente Desembargador Relator, Márcio Vidal, votou no sentido de: “afasto as questões prejudiciais; no mérito, desprovejo o Recurso de Apelação Cível interposto por ADM do Brasil Ltda., e provejo o Apelo do Estado de Mato Grosso, para readequar os honorários advocatícios, para o percentual de 6% (seis por cento) sobre o valor da causa”.
A Segunda Vogal, Desembargadora Helena Maria Bezerra Ramos, divergiu nos seguintes termos: “Por essas razões, peço vênia para divergir do Relator, no sentido de reconhecer a ocorrência da decadência dos períodos de janeiro a novembro de 2004. No mérito, dar provimento ao recurso de apelação interposto pela ADM do Brasil Ltda., para possibilitar a compensação dos valores, devidamente apurados em liquidação de sentença. O Recurso interposto pelo Estado de Mato Grosso fica prejudicado, porquanto versa apenas sobre honorários advocatícios.”
E a Primeira Vogal, Desembargadora Maria Erotides Kneip, acompanhou o voto da Segunda Vogal: “peço vênia ao e. Des. Relator e acompanho a e. Desa 2o Vogal para reconhecer a ocorrência da decadência dos períodos de janeiro a novembro de 2004 e, no mérito, dar provimento ao recurso de apelação interposto pela ADM do Brasil Ltda., para possibilitar a compensação dos valores, devidamente apurados em liquidação de sentença e, declarar prejudicado o apelo interposto pelo Estado de Mato Grosso.”.
Inicialmente, anoto que, o recurso do Estado de Mato Grosso limita-se a impugnar o capítulo da sentença que versa sobre honorários advocatícios, para majorá-los, e que, a divergência existente no recurso de ADM do Brasil Ltda. que ensejou a técnica de julgamento (Código de Processo Civil, artigo 942) consiste no termo inicial do prazo de decadência para constituição do crédito tributário, se aplica à hipótese o artigo 150, § 4o, do Código Tributário Nacional, em razão da compensação, em tese, indevida, ou, se deve observar a regra geral prevista no artigo 173, I, do Código Tributário Nacional.
Ainda, há divergência acerca da possibilidade de o contribuinte proceder ao creditamento do diferencial de alíquota de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS-DIFAL.
É este o dispositivo da sentença prolatada nos embargos à execução fiscal:
[...] Com essas considerações, julgo improcedente o pedido formulado nos embargos à execução ajuizados por ADM do Brasil Ltda em face da Fazenda Pública Estadual.
Condeno a embargante ao pagamento das custas processuais e honorários advocatícios, estes no importe de 10% sobre o valor da causa atualizado, nos termos do artigo 85, § 3o, I, c/c §4o, III, todos do Código de Processo Civil.
Transitada em julgado a sentença, traslade-se cópia desta para a execução, e, após, arquive-se.
Prossiga-se na execução.
P.R.I.C.
Rondonópolis, quarta-feira, 11 de abril de 2018.
Francisco Rogério Barros
Juiz de Direito [...]. (fls. 4258/verso, volume XXII).

Os embargos de declaração restaram acolhidos tão somente para retificar parte do dispositivo da sentença:
[...] Isso porque, no caso, o proveito econômico se trata de valor inestimável, pois alcança a cifra de R$ 5.896.005,51 (cinco milhões, oitocentos e noventa e seis mil, cinco reais e cinquenta e um centavos). Assim, na hipótese dos autos, levando em consideração os princípios da proporcionalidade e da razoabilidade, até mesmo para evitar o enriquecimento sem causa de um dos advogados, deve ser aplicado o disposto no § 8o, do artigo 85, do CPC.
Com essas considerações, acolho parcialmente os embargos de declaração apresentados pela ADM do Brasil Ltda, para tão somente retificar o parágrafo que dispõe sobre a condenação sucumbencial, o qual passa a constar da seguinte forma:
‘Condeno a embargante ao pagamento das custas processuais e honorários advocatícios, estes no importe de R$ 100.000,00 (cem mil reais), levando em consideração a complexidade da causa, o tempo de duração da demanda (três anos), e a atuação efetiva na promoção da defesa das partes, consoante estabelece o artigo 85, §§ 2o e 8o, do Código de Processo Civil’. [...]. (fls. 4267verso/4268, volume XXII).

Quanto ao recolhimento do diferencial de alíquota de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS-DIFAL, o laudo pericial consignou que o valor devido ao fisco referente às operações realizadas nos meses de janeiro a dezembro de 2004 é de R$ 1.050.979,98: um milhão cinquenta mil novecentos e setenta e nove reais e noventa e oito centavos, e que houve compensação a mais daquele montante, a exceder a quantia de R$ 14.464,32: catorze mil quatrocentos e sessenta e quatro reais e trinta e dois centavos (laudo pericial, fls. 4052, volume XXII).
No entanto, o Estado de Mato Grosso não considerou a compensação (creditamento de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS) como forma de extinção do crédito tributário, porque o contribuinte não estaria autorizado a fazê-lo, razão pela qual manteve o lançamento tributário consistente na Notificação/Auto de Infração – NAI, lavrada em 16 de novembro de 2009, data da constituição do crédito da Fazenda Pública (fls. 203, volume II).
Assim, deve ser aplicada a regra prevista no artigo 150, § 4o, do Código Tributário Nacional, para contagem do prazo de decadência da Fazenda Pública para constituir o crédito tributário.
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
[...]
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

O Superior Tribunal de Justiça decidiu que:
[...] Afigura-se irrepreensível a decisão que, conforme entendimento consolidado no STJ, deu provimento ao Recurso Especial, uma vez que, para efeito de decadência do direito de lançamento do crédito tributário, o creditamento indevido equipara-se a pagamento a menor, fazendo incidir o disposto no art. 150, § 4o, do CTN. Precedentes: AgInt no REsp 1.842.061/SP, Rel. Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, DJe de 18/12/2019, AgRg no REsp 1.448.906/MG, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe de 5/2/2016. [...]. (STJ, Segunda Turma, AgInt no REsp 1897656/SP, relator Ministro Herman Benjamin, publicado no Diário da Justiça Eletrônico em 1o de julho de 2021). [sem negrito no original]

[...] Esta corte consolidou posicionamento segundo o qual, para efeito de decadência do direito de lançamento do crédito tributário, o creditamento indevido equipara-se a pagamento a menor, fazendo incidir o disposto no art. 150, § 4o, do CTN. [...]. (STJ, Primeira Turma, AgInt no REsp 1842061/SP, relatora Ministra Regina Helena Costa, publicado no Diário da Justiça Eletrônico em 18 de dezembro de 2019). [sem negrito no original]

No caso, o contribuinte estava sujeito à época ao regime de apuração mensal de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS. Logo, operou-se a decadência de constituir os créditos tributários, cujos fatos geradores ocorreram cinco (5) anos antes da data da lavratura da Notificação/Auto de Infração – NAI, que se deu em 16 de novembro de 2009.
Em relação ao creditamento do diferencial de alíquota de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS-DIFAL, o artigo 25, § 6o, da Lei do Estado de Mato Grosso no 7.098, de 30 de dezembro de 1998, com a redação vigente à época, vedava, expressamente, a compensação do imposto.

Art. 3o Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
[...]
XIII - da entrada no estabelecimento de contribuinte de bem ou mercadoria, adquirida em outro Estado, destinada a uso, consumo ou ativo permanente;
XIV - da utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outro Estado e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequente, alcançada pela incidência do imposto;

[...]
Art. 15 Quanto à alíquota, deverão, ainda, ser observadas as seguintes regras:
[...]
II - nas hipóteses dos incisos XIII e XIV do artigo 3o, a alíquota do imposto será o percentual que resultar da diferença entre a alíquota interna deste Estado, aplicável à operação ou à prestação, e aquela aplicada no Estado de origem da mercadoria ou serviço para operação ou prestação interestadual.
[...]
§ 1o Nas situações aludidas no inciso II, o valor do imposto a recolher será o resultante da aplicação do referido percentual sobre a base de cálculo prevista no inciso IX do artigo 6o.

[...]
Art. 25 Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado nas operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu ativo permanente, ou no recebimento do respectivo serviço de transporte interestadual e intermunicipal bem como de serviço de comunicação.
[...]
§ 6o Não configura, ainda, crédito do ICMS o valor recolhido ao Estado de Mato Grosso em consonância com o disposto no § 1o do artigo 15.

Ocorre que, o Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade do parágrafo 6o do artigo 25 da Lei do Estado de Mato Grosso no 7.098, de 30 de dezembro de 1998, por violação ao princípio da não-cumulatividade.
É esta a ementa do acórdão:
AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. § 6o DO ART. 25 DA LEI N. 7.098/1998 DE MATO GROSSO. LEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM. CONSTITUCIONALIDADE DA QUESTÃO REFERENTE À OBSERVÂNCIA DA EQUAÇÃO CRÉDITO/DÉBITO NAS OPERAÇÕES COM ICMS. PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONFIGURAÇÃO NACIONAL DO IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS – ICMS. COMPETÊNCIA CONCORRENTE PARA LEGISLAR SOBRE DIREITO TRIBUTÁRIO. PROIBIÇÃO CONSTITUCIONAL DE DIFERENCIAÇÃO DE BENS E SERVIÇOS QUANTO À PROCEDÊNCIA OU AO DESTINO. INCONSTITUCIONALIDADE DE RETALIAÇÃO TRIBUTÁRIA A BENEFÍCIO FISCAL CONCEDIDO POR OUTRA UNIDADE DA FEDERAÇÃO. ICMS. OPERAÇÃO INTERESTADUAL. APLICAÇÃO DE ALÍQUOTA INTERESTADUAL E ALÍQUOTA INTERNA DO ESTADO DE DESTINO. REPARTIÇÃO DOS VALORES OBTIDOS. JUSTIÇA TRIBUTÁRIA. AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE JULGADA PROCEDENTE.
1. Ao reconhecer a possibilidade de legítima explicitação do conteúdo do inc. I do § 2o do art. 155 da Constituição da República pela Lei Complementar n. 87/1996, com as alterações das Leis Complementares ns. 92/1997, 99/1999 e 102/2000, este Supremo Tribunal assentou advir da Constituição da República a necessidade de observância da equação crédito/débito referente ao Imposto sobre Circulação de Mercadorias e sobre prestações de Serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação – ICMS.
2. As determinações do art. 146 e do inc. I do § 2o do art. 155 da Constituição da República direcionam-se à lei complementar nacional, na qual devem ser estabelecidas diretrizes básicas para regulamentação geral do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS, o qual, apesar de dever ser instituído no exercício de competência estadual, tem configuração nacional.
3. Nos termos do inc. I do art. 24 da Constituição da República, é concorrente a competência para legislar sobre direito tributário, inclusive sobre o regime de compensação do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e sobre prestações de Serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação – ICMS.
4. Nos termos do art. 152 da Constituição da República, não se pode reconhecer a validade constitucional do § 6o do art. 25 da Lei n. 7.098/1998, de Mato Grosso, no qual se confere desvantagem econômica às operações interestaduais realizadas pelos contribuintes do ICMS sediados em Mato Grosso ou que tenham como Estado de destino aquela unidade da Federação.
5. Este Supremo Tribunal tem negado validade constitucional à retaliação tributária como meio de combate a benefício fiscal unilateral concedido por Estado-membro em descompasso com a al. g do inc. XII do § 2o do art. 155 da Constituição da República.
6. Ao impossibilitar-se o crédito do valor referente à parcela resultante da aplicação do diferencial de alíquota, pelo § 6o do art. 25 da Lei mato-grossense n. 7.098/1998, promove-se a desfiguração de uma das características mais significativas do ICMS: a incidência real sobre o valor agregado em cada operação. Essa prática conduz à eliminação, ainda que parcial, do princípio da não cumulatividade, previsto no inc. I do § 2o do art. 155 da Constituição da República, o que se revela constitucionalmente inaceitável, excetuadas as situações previstas no inc. II do § 2o do art. 155 da Constituição da República.
7. Nos termos do inc. VII do § 2o do art. 155 da Constituição da República, em operações interestaduais nas quais se destinem bens a consumidor final, incide a alíquota interestadual em favor do Estado de origem, apurando-se o valor do imposto, que seguirá destacado na nota fiscal, cabendo ao Estado de destino calcular a diferença entre a alíquota interna e a alíquota cobrada pelo Estado de origem, incidindo esse diferencial de alíquota sobre o valor da operação, calculando-se assim o montante do imposto a ser recolhido para o Estado de destino. Esse regime não conduz à diferenciação de lançamentos e autonomia de etapas, revelando-se meio de repartição do valor recolhido de imposto entre os Estados de origem e de destino, como medida de justiça tributária.
8. Ação direta de inconstitucionalidade julgada procedente para reconhecer a inconstitucionalidade do § 6o do art. 25 da Lei n. 7.098, de 30.12.1998, de Mato Grosso. (STF, Tribunal Pleno, ADI 4623/MT, relatora Ministra Cármen Lúcia, publicado no Diário da Justiça Eletrônico em 14 de agosto de 2020).

No julgamento dos embargos de declaração, afastou-se a possibilidade de modulação dos efeitos requerida pelo Governador do Estado de Mato Grosso, bem como a alegação de perda superveniente do objeto, em razão da revogação do dispositivo declarado inconstitucional pela Lei do Estado de Mato Grosso no 10.978, de 29 de outubro de 2019.
[...] 1. No acórdão embargado, destacou-se que o § 6o do art. 25 da Lei n. 7.098/1998 confere desvantagem econômica às operações interestaduais realizadas pelos contribuintes do ICMS sediados em Mato Grosso ou que tenham como Estado de destino aquela unidade da Federação e que o dispositivo contraria o princípio da não cumulatividade.
2. A prosperar a pretensão do embargante de se reconhecer a perda de objeto da presente ação direta, estar-se-ia a dotar de infringência os embargos de declaração e a converter-se, nessa parte, voto vencido em vencedor.
3. A prevalecer a tese subsidiária do embargante de modulação dos efeitos do acórdão, estar-se-ia a modificar o conteúdo do julgado, à falta de omissão, contradição ou obscuridade. [...]. (STF, Tribunal Pleno, ADI 4623/MT ED, relatora Ministra Cármen Lúcia, publicado no Diário da Justiça Eletrônico em 27 de outubro de 2020).

De resultado, o contribuinte faz jus ao direito de creditamento do diferencial de alíquota de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS-DIFAL, o qual, inclusive, já exerceu.
Por outro lado, penso que, salvo o sempre devido respeito, não se cuida da hipótese de possibilitar o contribuinte a fazer a compensação na fase de liquidação de sentença, como está posto no voto proferido pela Segunda Vogal, Desembargadora Helena Maria Bezerra Ramos, visto que já houve o creditamento do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ocorrido no ano de 2004.
Aliás, na perícia apurou-se que o contribuinte “compensou o débito de diferencial de alíquotas em valores superiores aos devidos efetivamente” (fls. 4052, volume XXII), logo, verifica-se que há valor remanescente de R$ 14.464,32: catorze mil quatrocentos e sessenta e quatro reais e trinta e dois centavos, em razão da compensação a mais do que o montante devido ao fisco.
Ademais, o cancelamento da penalidade de multa decorrente do não recolhimento do diferencial de alíquota de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS-DIFAL, trata-se de consequência lógica do reconhecimento da legalidade da compensação (creditamento).
Com o provimento do recurso de ADM do Brasil Ltda., impõe-se a inversão do ônus da sucumbência. De consequência, resta prejudicado o recurso do Estado de Mato Grosso, que se limita a requerer a fixação de honorários advocatícios em percentuais incidentes sobre o valor da causa ou do proveito econômico obtido.
Em conclusão, acompanho o voto da Segunda Vogal, no entanto, em maior extensão, visto que estou a dar provimento ao recurso de ADM do Brasil Ltda. para declarar a legalidade do creditamento do diferencial de alíquota de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS-DIFAL, ocorrido no ano de 2004, bem como julgar extinta a execução fiscal.
Essas, as razões por que voto no sentido de:
i) dar provimento ao recurso de ADM do Brasil Ltda. para: a) declarar a decadência dos créditos tributários, cujos fatos geradores ocorreram nos meses de janeiro a novembro de 2004; b) declarar a legalidade do creditamento do diferencial de alíquota de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS-DIFAL, ocorrido no ano de 2004; c) extinguir a execução fiscal, autos código no 737422, em curso no Juízo da Primeira Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca de Rondonópolis; e d) determinar a inversão do ônus da sucumbência; e
ii) julgar prejudicado o recurso do Estado de Mato Grosso.
É como voto.

V O T O
EXMO. SR. DR. ALEXANDRE ELIAS FILHO (4o VOGAL-CONV.)
Egrégia Câmara:
Cuidam-se de recursos de apelação cíveis interpostos por ADM DO BRASIL LTDA. e ESTADO DE MATO GROSSO contra a sentença proferida pelo Juízo da Primeira Vara da Fazenda Pública da Comarca de Rondonópolis, que julgou improcedente os pedidos formulados nos Embargos à Execução no 10926-29.2015.8.11.0003, oposto pela empresa, bem como condenou a embargante ao pagamento das custas, despesas processuais e honorários advocatícios fixados em cem mil reais.
A empresa ADM DO BRASIL LTDA., em suas razões recursais, assevera, em apertada síntese, que, antes do julgamento do presente recurso, deveria ser apreciado inicialmente o RAI n. 1000881-21.2016.8.11.0000, sob o argumento de que o processo administrativo fiscal que originou a CDA executada está eivada de nulidade. Defende a incidência de decadência, desenhando que houve o recolhimento do imposto mediante compensação, nas operações de circulação de mercadoria. Sustenta a incerteza e iliquidez do título. Aduz que houve a quitação do crédito tributário pela modalidade de compensação e pagamento com débitos. Realça a inconstitucionalidade do índice de correção monetária e juros.
Por sua vez, o ESTADO DE MATO GROSSO, nas suas razões, pretende a reforma dos honorários advocatícios aplicados em favor da Fazenda Pública.
Ao proferir o seu voto, o eminente Relator, Desembargador Márcio Vidal, afastou as questões prejudiciais e desproveu o apelo da empresa ADM DO BRASIL LTDA., e proveu o apelo interposto pelo Estado de Mato Grosso para readequar os honorários advocatícios para o percentual de 6%.
As teses expostas pelo Relator foram secundadas pela 1a Vogal, Desembargadora Maria Erotides Kneip, que o acompanhou.
Na sequência, a 2a Vogal, Desembargadora Helena Maria Bezerra Ramos, pediu vista dos autos e, em seguida, inaugurou a divergência para reconheceu a ocorrência da decadência dos períodos de janeiro a novembro de 2004 e, no mérito, proveu o apelo interposto pela empresa ADM DO BRASIL LTDA., para possibilitar a compensação dos valores devidamente apurados em liquidação de sentença e declarou prejudicado o apelo do Estado de Mato Grosso.
Diante da divergência, a 1a Vogal, Desembargadora Maria Erotides Kneip, pediu vista dos autos, para melhor analisar a matéria, quando então retificou seu voto anterior e acompanhou a 2a Vogal, Desembargadora Helena Maria Bezerra Ramos, no sentido de reconhecer a ocorrência da decadência dos períodos de janeiro a novembro de 2004 e, no mérito, dar provimento ao recurso de apelação pela ADM DO BRASIL LTDA., nos exatos termos do voto divergente.
Diante do resultado não unânime, houve extensão do julgamento, com minha convocação, na forma do artigo 942 do Código de Processo Civil.
Pois bem.
Analisando detidamente os autos, verifica-se que o objeto da execução fiscal proposta pelo ente estatal consiste, basicamente, no recebimento do débito oriundo ao não recolhimento do ICMS Diferencial de Alíquota, em razão da entrada de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado, uso e consumo, caracterizado pela importância de R$ 5.360.004,94 (cinco milhões trezentos e sessenta mil quatro reais e noventa e quatro centavos), em que o período fiscalizado foi compreendido entre 01/01/2004 à 31/12/2004, consoante se afere da CDA n. 201450.
Examinando a prejudicial da decadência, arguida pela empresa ADM DO BRASIL LTDA., sem maiores digressões, acompanho o voto da 2a Vogal, a Desembargadora Helena Maria Bezerra Ramos, na medida em que comungo do entendimento segundo o qual o termo a quo do prazo decadencial do tributo sujeito à lançamento por homologação é a data do recolhimento do tributo, a despeito de sua cobrança indevida.
Com efeito, segundo o STJ, “para efeito de decadência do direito de lançamento do crédito tributário, o creditamento indevido equipara-se a pagamento a menor, fazendo incidir o disposto no art. 150, § 4o, do CTN” (STJ, AgInt no REsp 1842061/SP, Rel. Min. Regina Helena Costa, Primeira Turma, jul. 16/12/2019, Dje 18/12/2019), de molde que irrelevante questionar a legitimidade do recolhimento para caracterização da referida prejudicial.
Nesse contexto, considerando o período fiscalizado (01/01/2004 à 31/12/2004) e uma vez que a empresa apelante foi notificada em 28/12/2009, via Diário Oficial, resta evidenciada a decadência dos créditos tributários anteriores à referida notificação.
Quanto à alegada inexigibilidade da diferença de alíquota pela aduzida ausência de previsão legal, pondero pela prevalência da norma constitucional que regulava a matéria à época dos fatos geradores (art. 155, § 2o, inciso VII, alínea “a”, e VIII, da Constituição Federal), o que torna devida a exigência do tributo pelo fato do diferencial alíquota corresponder à operações interestaduais no caso de contribuinte de ICMS que adquire produto ou serviço como consumidor final.
No entanto, entendo que, na hipótese vertente, plenamente possível a quitação do crédito tributário pela compensação do imposto, como regulado pelo art. 155, inciso II e § 2o, inciso I, da Constituição Federal, restando permitido referido instituto quando da entrada de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado neste Estado, podendo ser creditadas desde a data em vigor da Lei 87/96, a saber, 16/09/96.
Ademais, conforme pontuado pela Desembargadora Helena Maria Bezerra Ramos, no presente caso, a prova pericial revelou que os produtos adquiridos pela empresa são, de fato, intermediários, isto é, consumidos no decorrer do processo produtivo e necessários para a realização do objeto social do estabelecimento empresarial, que, segundo o extrato da Junta Comercial da empresa, não desenvolve apenas atividade de grãos, mas também de fabricação de ferramentas, máquinas e equipamentos para a indústria de plástico, comércio de produtos alimentícios, bem como fabricação de biocombustíveis, entre outros.
Posto isto, entendo que deve ser dado provimento ao recurso da empresa ADM DO BRASIL LTDA. para possibilitar a compensação tributária dos valores, devidamente apurados em liquidação de sentença, restando, por outro lado, prejudicados os argumentos relativos à inexigibilidade e iliquidez do título executivo, notadamente o recurso interposto pelo Estado de Mato Grosso, visando a reforma dos honorários advocatícios aplicados.
Ante o exposto, peço vênia ao eminente Relator, para acompanhar a conclusão do voto da 2a Vogal, Desembargadora Helena Maria Bezerra Ramos, no sentido de reconhecer a ocorrência da decadência dos períodos de janeiro a novembro de 2004 e, no mérito, dar provimento ao recurso de apelação interposto pela empresa ADM DO BRASIL LTDA, para possibilitar a compensação dos valores, devidamente apurados em liquidação de sentença e, declarar prejudicado o apelo interposto pelo ESTADO DE MATO GROSSO.
É como voto.

V O T O (RETIFICAÇÃO)
EXMA. SRA. DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS (2a VOGAL)
Eminentes pares:
Em meu voto, pedi a liquidação de sentença porque ao analisar as guias e a perícia verifiquei que o perito reconheceu como “insumos necessários à prestação dos serviços da Recorrente”.
Contudo, necessário verificar a exata extensão desses valores referente aos produtos intermediários para somente assim possibilitar a segura extinção da dívida.
Talvez até se extinguiu ou haja sobra, porque a parte somente alega pagamento a maior, mas não traz explicação.
Se a perícia tivesse me fornecido essa certeza, teria votado pela extinção da ação executiva.
Outrossim, diante do reconhecimento de quitação pelo 3o vogal, Desembargador Luiz Carlos da Costa, revejo parcialmente o meu entendimento para acompanhá-lo nesta extensão, com inversão do ônus de sucumbência.
É como voto.

EXMO. SR. DES. LUIZ CARLOS DA COSTA (3o VOGAL – CONV.)
Desembargadora Helena Maria B. Ramos, se Vossa Excelência me permite, ocorre que não poderíamos reabrir a questão em fase de liquidação de sentença e o recurso do Estado de Mato Grosso foi apenas quanto aos honorários.

EXMO. SR. DES. MÁRCIO VIDAL (RELATOR)
Mas é uma diferença e tanto, porque o Estado de Mato Grosso foi pontual, insurge-se somente quanto à majoração dos honorários.
Não dá para reabrir a discussão.

EXMA. SRA. DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS (2a VOGAL)
O Estado foi vencedor. Não tinha do que recorrer.

EXMO. SR. DES. MÁRCIO VIDAL (RELATOR)
Mas Vossa Excelência reformou a sentença.

EXMO. SR. DES. LUIZ CARLOS DA COSTA (3o VOGAL – CONV.)
Ao impugnar o recurso da parte adversa, o Estado poderia ter pedido a nulidade do laudo e não o fez.

V O T O (RETIFICAÇÃO)
EXMA. SRA. DESA. MARIA EROTIDES KNEIP (1o VOGAL)
Em meu voto falo da idoneidade da documentação trazida, que , demonstra a compensação tributária efetuada, inclusive, transcrevi um trecho do laudo pericial nesse sentido.
Assim, acompanho a adequação feita pela e. relatora e trazida pelo 3o vogal, Desembargador Luiz Carlos da Costa.
É como voto. .

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência do DES. MÁRCIO VIDAL, por meio da Câmara Julgadora, composta pelo DES. MÁRCIO VIDAL (Relator), DESA. MARIA EROTIDES KNEIP (1a Vogal), DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS (2a Vogal), DES. LUIZ CARLOS DA COSTA (3o Vogal convocado) e DR. ALEXANDRE ELIAS FILHO (4o Vogal convocado), proferiu a seguinte decisão: POR MAIORIA, PROVERAM O RECURSO DA ADM DO BRASIL LTDA. E JULGARAM PREJUDICADO DO ESTADO DE MATO GROSSO NOS TERMOS DOS VOTOS DA 2a VOGAL (EXMA. SRA. DESA HELENA MARIA BEZERRA RAMOS), DA 1a VOGAL (EXMA. SRA. DESA MARIA EROTIDES KNEP); DO 3o VOGAL (EXMO. SR. DES LUIZ CARLOS DA COSTA) E DO 4o VOGAL (EXMO. SR. DR ALEXANDRE ELIAS FILHO).

Cuiabá, 31 de janeiro de 2022.

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DESEMBARGADORA HELENA MARIA BEZERRA RAMOS - REDATORA DESIGNADA