Tribunal: TJMT
Processo: 0031400-14.2009.8.11.0041
Órgão julgador: HELENA MARIA BEZERRA RAMOS
Órgão colegiado: PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO
Data de julgamento: 2021-06-07
Data de publicação: 2021-06-28

Ementa:
RECURSO DE APELAÇÃO - AÇÃO ANULATÓRIA DE LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO - PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE MONTAGEM TRIBUTADA PELO ISS - ATIVIDADE ENQUADRADA NA LISTA ELENCADA PELA LC N. 116/2003 - CONTRIBUINTE SUJEITO AO RECOLHIMENTO DE ISS – NÃO INCIDÊNCIA DO ICMS – NOTA FISCAL DE DEVOLUÇÃO - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.
Sobre o serviço de montagem de guindaste realizado pela Apelante/Autora incide o ISSQN, já que foi realizado sobre um bem pertencente ao adquirente final e remetido à Apelante, por conta e ordem deste adquirente final para montagem em caminhão de sua propriedade, com o devido retorno ao encomendante.

Inteiro teor:
APELANTE(S):
CROÁCIA COMÉRCIO DE MAQUINAS E LOCADORAS LTDA
APELADO(S):
ESTADO DE MATO GROSSO

Número do Protocolo: 7091/2018
Data de Julgamento: 07-06-2021

E M E N T A
RECURSO DE APELAÇÃO - AÇÃO ANULATÓRIA DE LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO - PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE MONTAGEM TRIBUTADA PELO ISS - ATIVIDADE ENQUADRADA NA LISTA ELENCADA PELA LC N. 116/2003 - CONTRIBUINTE SUJEITO AO RECOLHIMENTO DE ISS – NÃO INCIDÊNCIA DO ICMS – NOTA FISCAL DE DEVOLUÇÃO - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.
Sobre o serviço de montagem de guindaste realizado pela Apelante/Autora incide o ISSQN, já que foi realizado sobre um bem pertencente ao adquirente final e remetido à Apelante, por conta e ordem deste adquirente final para montagem em caminhão de sua propriedade, com o devido retorno ao encomendante.

APELANTE(S):
CROÁCIA COMÉRCIO DE MAQUINAS E LOCADORAS LTDA
APELADO(S):
ESTADO DE MATO GROSSO

R E L A T Ó R I O
EXMA. SRA. DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS (RELATORA)
Egrégia Câmara:
Trata-se de Recurso de Apelação apresentado por Croácia Comércio de Máquinas e Locadoras LTDA contra sentença proferida pelo Juízo da Segunda Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca da Capital, que, nos autos da Ação Anulatória de lançamento tributário com pedido de tutela de urgência em desfavor do Estado de Mato Grosso, julgou improcedente o pedido inicial, condenando a Autora no pagamento das custas e despesas processuais, bem como no pagamento dos honorários advocatícios, que fixou em 10% (dez por cento) do valor da causa.
Irresignada, a Apelante apresentou recurso de apelação, esclarecendo, inicialmente, que alguns lançamentos de tributo, na data da distribuição estavam pendentes de análise junto a SEFAZ/MT, ainda na fase de processo administrativo, foram julgados e os lançamentos excluídos da conta corrente da Apelante.
Assim, após excluídas algumas notas fiscais e seus respectivos valores, informa que o apelo se limita tão somente às seguintes notas fiscais: de nos. 80819, 83058, 83080, 83089, 83161 e 83398, o que corresponde a quantia de R$ 178.717,17 (cento e setenta e oito mil, setecentos e dezessete reais e dezessete centavos).
No mérito, a Apelante sustenta que além da atividade comercial é prestadora de serviços de montagem e instalação de guindaste por conta e ordem de terceiros, nos termos da Lei Complementar no. 116/2013.
Afirma que, por conta de sua atividade firmou contrato de instalação e assistência com a fábrica MADAL/PALFINDER de guindastes articulados hidráulicos para fins de montagem, instalação e assistência técnica de seus produtos para região Centro Oeste e Norte (fls. 155/168).
Assevera que, como prestadora de serviços, nos termos contratuais, a Apelante recolhe o tributo incidente sobre o serviço prestados/ISS, sem qualquer responsabilidade por eventual débito de ICMS incidente sobre os equipamentos adquiridos por terceiros, que a fabricante envia para fins de instalação e montagem.
Assegura que, quando recebe o guindaste na forma descrita acima, para a devida instalação, referidos equipamentos chegam amparados por nota fiscal de simples remessa (que faz referência à NF principal de aquisição do produto), com a observação de que tal remessa se dá para fins de montagem/instalação de equipamento por conta e ordem de terceiro com todos os materiais utilizados na instalação fornecido por quem encomenda o serviço e que os tributos foram recolhidos na emissão da NF principal de sua aquisição.
Diz que, apesar disso, o fisco estadual taxou a Apelante pelas operações de simples remessa de envido do produto adquirido por terceiro, lançando o ICMS Garantido como se fosse operação de compra e venda realizado pela empresa Apelante, o que não espelha a realidade fiscal.
Noticia que, o Juízo de piso, na sentença recorrida, rejeitou os pedidos da inicial, sob a alegação de que a Apelante teria efetuado venda à ordem com entrega futura, nos termos do artigo 95 da Lei do ICMS, em obediência aos argumentos apresentados pela Procuradoria do Estado de Mato Grosso na contestação.
Defende que, o Magistrado de Primeiro Grau ignorou por completo os argumentos expendidos pela Apelante, bem assim, as provas dos autos que demonstram o contrário.
Assim, requer, em sede de preliminar, a readequação do valor dado à causa, para R$ 178.717,17 (cento e setenta e oito mil, setecentos e dezessete reais e setenta e sete centavos), para os efeitos fiscais, em virtude da exclusão dos lançamentos indicados nos argumentos preliminares.
No mérito, pugna pelo provimento do recurso para reformar a sentença na sua totalidade, anulando os lançamentos do débito fiscal do ICMS Garantido incidente sobre as notas fiscais de simples remessa de equipamentos destinados à montagem/instalação por conta e ordem de terceiro, com a inversão do pagamento das custas processuais e honorários advocatícios.
Certidão de tempestividade do apelo às fls. 289.
Contrarrazões às fls. 290/297, pugnando pelo desprovimento do recurso.
A Procuradoria-Geral de Justiça se manifestou pela ausência de interesse público a justificar a intervenção ministerial (fls. 304).
É o relatório.

V O T O
EXMA. SRA. DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS (RELATORA)
Egrégia Câmara:
Conforme relatado, trata-se de Recurso de Apelação apresentado por Croácia Comércio de Máquinas e Locadoras LTDA contra sentença proferida pelo Juízo da Segunda Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca da Capital, que, nos autos da Ação Anulatória de lançamento tributário com pedido de tutela de urgência em desfavor do Estado de Mato Grosso, julgou improcedente o pedido inicial, condenando a Autora no pagamento das custas e despesas processuais, bem como no pagamento dos honorários advocatícios, que fixou em 10% (dez por cento) do valor da causa.
Incialmente, imperioso esclarecer que, de acordo com os documentos que instruem os autos, a Apelante Croácia Comércio de Máquinas e Locadora LTDA possui como atividade econômica principal o CNAE 77.32-2-01 – Aluguel de máquinas e equipamentos para construção sem operador, exceto andaimes e, como atividade econômica secundária o CNAE 46.69-9-99 – Comércio atacadista de outras máquinas e equipamentos não especificados anteriormente; partes e peças (fls. 38).
No entanto, apesar da atividade da Apelante, o ICMS incide por operação, a qual deve ser analisada caso a caso.
Segundo a Apelante, esta vem sendo alvo de lançamento e cobrança indevida de ICMS Garantido sobre mercadorias que são enviadas à empresa Apelante, à título de simples remessa, produtos estes destinados à montagem e instalação prestados ao usuário final, exclusivamente com material por ele fornecido.
O Magistrado de Primeiro Grau acolheu os argumentos apresentados pelo Estado de Mato Grosso na contestação para julgar improcedente o pedido, ao argumento de que, na realidade, a Autora/Apelante realizou operação denominada de venda à ordem. na qual o fornecedor vende a mercadoria para o adquirente originário, e, a pedido deste, a entrega a uma terceira pessoa, o destinatário final.
Ocorre que, analisando detidamente os documentos que instruem a presente ação anulatória, ao contrário do afirmado pelo Estado de Mato Grosso e acolhido pelo Juízo a quo, não foi a mencionada operação que aconteceu.
Explico.
Para análise da matéria há que se esclarecer, de início, o que se trata a operação nominada venda à ordem.
Para isso, necessário trazer à colação as disposições do artigo 95 do Regulamento do ICMS deste Estado, aprovado pelo Decreto no 1.944, de 6-10-89, vigente à época dos fatos (artigo 182 do RICMS/2014), que trata das operações relativas a venda à ordem:
Art. 95 Nas vendas à ordem ou para entrega futura, poderá ser emitida Nota Fiscal, para simples faturamento, com lançamento do Imposto sobre Produtos Industrializados, vedado o destaque do ICMS.
(...)
§ 3o - No caso de venda à ordem, por ocasião da entrega global ou parcial das mercadorias a terceiros, deverá ser emitida Nota Fiscal:
I - pelo adquirente originário: com destaque do ICMS, quando devido, em nome do destinatário das mercadorias, consignando-se além dos requisitos exigidos, nome do titular, endereço e números de inscrição estadual e no CNPJ, do estabelecimento que irá promover a remessa das mercadorias;
II - pelo vendedor remetente:
a) em nome do destinatário, para acompanhar o transporte das mercadorias sem destaque do valor do ICMS, na qual, além dos requisitos exigidos, constarão, como natureza da operação, "Remessa por Conta e Ordem de Terceiros", número, série e subsérie e data da Nota Fiscal de que trata o item anterior, bem como o nome, endereço e os números de inscrição estadual e no CNPJ, do seu emitente;
b) em nome do adquirente originário com destaque do ICMS, quando devido, na qual, além dos requisitos exigidos, constarão, como natureza da operação "Remessa Simbólica - Venda à Ordem", número, série e subsérie da Nota Fiscal prevista na alínea anterior.

Da análise do dispositivo transcrito, verifica-se que para a caracterização da venda à ordem é necessário que haja dois estabelecimentos vendedores e um destinatário final.
Nesta operação, o vendedor remetente acata a indicação do comprador (adquirente originário) quanto à empresa à qual deve a mercadoria ser entregue (adquirente final), ou seja, configura-se a operação triangular estabelecida na venda à ordem.
Em outras palavras, a operação de "venda à ordem" ocorre quando um estabelecimento contribuinte do imposto (adquirente originário) adquire mercadoria de um determinado fornecedor (vendedor remetente) e, antes mesmo de recebê-la, promove a venda a terceiro (destinatário final), qualificando-o como o efetivo destinatário da mercadoria, razão pela qual a saída promovida pelo fornecedor será feita por conta e ordem do adquirente originário.
No entanto, apesar dos argumentos expendidos, o conjunto probatório existente nos autos, mormente as notas fiscais, demonstra que não foi isso o que ocorreu, mas, sim, que, a empresa adquirente final comprou os guindastes da empresa Madal Palfinger S/A, que remeteu para a empresa Apelante Croácia, por conta e ordem do adquirente final, que, por sua vez, expediu a nota fiscal de fatura de serviços de montagem e instalação do guindaste sobre o caminhão de propriedade da empresa adquirente final, bem como expediu a nota fiscal de devolução do guindaste.
Sobre esta questão, a Apelante anexou a Consulta no. 080/2013/GCPJ/SUNOR, respondida pela Fiscal de Tributos Estaduais, Sra. Marilsa Martins Pereira, que, assim, muito bem esclareceu:
[...]. Com referência aos serviços executados pela Consulente de montagem e instalação de guindastes, necessário se faz a análise para os fins de constatação se tais serviços se enquadram no conceito de industrialização ou prestação de serviços abrangidos pela Lei Complementar no. 116/2003.
Para tanto cumpre trazer a definição de industrialização, na modalidade de montagem, prevista na legislação do IPI (art. 4o, III, do Decreto no. 7.212 de 15/06/2010):

Art. 4o. Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei no. 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei no. 4.502, de 1964, art. 3o, parágrafo único):
(...)
III – a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem);

Já, a prestação de serviços de montagem tributada pelo ISSQN encontra previsão no item 14 subitem 14.06, da Lista Anexa à Lei Complementar no. 116/2003, que dispõe:

14 – Serviços relativos a bens de terceiros.
(...).
14.06 – Instalação e montagem de aparelhos, máquinas e equipamentos, inclusive montagem industrial, prestados ao usuário final, exclusivamente com material por ele fornecido. (Destacou-se).

Nota-se que o tem 14 se refere a bens de terceiros e não a mercadorias e, no subitem 14.06, o legislador menciona que tais serviços serão prestados ao usuário final, exclusivamente com material por ele fornecido.
O serviço de montagem, sobre o qual índice o ISSQN, se caracteriza por uma atividade exercida sobre um bem pertencente ao usuário final com remessa efetuada por ele ou por conta e ordem deste. Nesse caso, a prestação do serviço não está na cadeia de produção e o bem enviado não terá uma saída subsequente do estabelecimento encomendante.
Assim, na situação consultada, se o bem de terceiro (usuário final) for enviado à Consulente para proceder à montagem do guindaste, com retorno ao encomendante para integração no ativo imobilizado, tal procedimento se enquadra na prestação de serviço prevista no item 14.06 do item 14 da Lista de Serviços e a tributação será pelo ISSQN.
Por outro lado, se o fabricante dos guindastes remeter à consulente caminhões para que este efetue a montagem do guindaste, para posterior revenda do produto pronto (caminhão-guindaste), o tratamento tributário será de industrialização por encomenda, haja vista não ter sido encerrada a cadeia de circulação do produto, o tratamento tributário será de incidência do ICMS.
Dessa forma, sempre que o processo de montagem do produto estiver inserido em uma etapa da cadeia de circulação da mercadoria, vale dizer, quando o produto resultante da montagem for objeto de industrialização ou comercialização posterior, constitui hipótese de incidência do ICMS.
Assim, o processo de montagem, quando prestado para contribuinte do ICMS (autor da encomenda), que irá comercializar ou industrializar a mercadoria beneficiada, não se insere no campo de incidência do ISS, porque ainda não se completou o ciclo de circulação da mercadoria. Nessa hipótese, o estabelecimento não presta um serviço constante da Lista para usuário final, e sim realiza industrialização por conta de terceiro, prevista nos artigos 320 e seguintes do Regulamento do ICMS deste Estado, aprovado pelo Decreto no. 1.944, de 06/10/89. [Destaquei].

Conclui-se, portanto, que, sobre o serviço de montagem de guindaste realizado pela Apelante/Autora incide o ISSQN, já que foi realizado sobre um bem pertencente ao adquirente final e remetido à Apelante, por conta e ordem deste adquirente final para montagem em caminhão de sua propriedade, com o devido retorno ao encomendante.
Esclareço que, a consulta acima colacionada, muito embora tenha sido anexada com o recurso de apelação, esta é pública e disponível no sítio eletrônico da Secretaria de Fazenda do Estado de Mato Grosso, no campo “Portal da Legislação”, “Consulta Tributária – Informações”, ferramenta esta muito utilizada por esta Desembargadora, já que pode ser realizada pesquisa pelo assunto/matéria, cujas informações são bem esclarecedoras.
Assim, com relação a nota fiscal no. 80819, verifica-se que foi expedida somente para efeito de transporte da mercadoria faturada e tributada por meio da nota fiscal no. 80817, com ICMS destacado, remetida por conta e ordem do adquirente final (JR Guinchos) para a empresa Apelante Croácia. Por sua vez, a Apelante expediu a nota fiscal no. 000.000.010, referente ao retorno da mercadoria, bem como a nota fiscal de fatura de serviços no. 000132, alusiva a montagem e instalação do guindaste sobre o caminhão de propriedade do cliente (fls. 225/228).
Quanto a nota fiscal no. 83080, verifica-se que foi expedida somente para efeito de transporte da mercadoria faturada e tributada por meio da nota fiscal no. 83078, com ICMS destacado, remetida por conta e ordem do adquirente final (Concreaço da Amazônia LTDA) para a empresa Apelante Croácia. Por sua vez, a Apelante expediu a nota fiscal no. 000.000.012, referente ao retorno da mercadoria, bem como a nota fiscal de fatura de serviços no. 000218, alusiva a montagem e instalação do guindaste sobre o caminhão de propriedade do cliente (fls. 231/234).
No que tange a nota fiscal no. 83089, verifica-se que foi expedida somente para efeito de transporte da mercadoria faturada e tributada por meio da nota fiscal no. 83088, com ICMS destacado, remetida por conta e ordem do adquirente final (Politécnica e Eletr. LTDA) para a empresa Apelante Croácia. Por sua vez, a Apelante expediu a nota fiscal no. 000.000.093, referente ao retorno da mercadoria, bem como a nota fiscal de fatura de serviços no. 000177, alusiva a montagem e instalação do guindaste sobre o caminhão de propriedade do cliente (fls. 237/240).
No que concerne a nota fiscal no. 83058, verifica-se que foi expedida somente para efeito de transporte da mercadoria faturada e tributada por meio da nota fiscal no. 83056, com ICMS destacado, remetida por conta e ordem do adquirente final para a empresa Apelante Croácia. Por sua vez, a Apelante expediu a nota fiscal no. 000.000.062, referente ao retorno da mercadoria (fls. 65/66 e fls. 74/75).
Com relação a mencionada nota fiscal, não foi encontrada a nota fiscal de fatura de serviço expedida pela Apelante. Todavia, restou demonstrada a devolução pela Apelante dos produtos que recebeu.
Por fim, quanto a nota fiscal no. 83398, apesar de ficar comprovado a sua expedição para efeito de transporte do guindaste faturado e tributado por meio da nota fiscal no. 83397, com ICMS destacado, remetida por conta e ordem do adquirente final (M.F. Martins Me) para a empresa Apelante Croácia, consta uma declaração subscrita por Carlos José Gorges, em nome da própria Apelante/Autora, no sentido de que não foi emitida a referida nota fiscal de retorno, porque o cliente ainda não enviou seu caminhão para a montagem e instalação (fls. 82/84).
Desse modo, comprovado nos autos que, em relação as notas fiscais nos. 80819, 83058, 83080, 83089 e 83161, que o bem de terceiro (usuário final) foi enviado à Apelante/Autora para proceder à montagem do guindaste, com retorno ao consumidor, tal procedimento se enquadra na prestação de serviço prevista no item 14.06 do item 14 da Lista de Serviços e a tributação será pelo ISSQN, motivo pelo qual o presente recurso merece parcial provimento para anular os lançamentos do débito fiscal do ICMS Garantido incidente sobre as notas fiscais de nos. 80819, 83058, 83080, 83089 e 83161.
Ante o exposto, DOU PARCIAL PROVIMENTO ao recurso de apelação para anular os lançamentos do débito fiscal do ICMS Garantido incidente apenas sobre as notas fiscais de nos. 80819, 83058, 83080, 83089 e 83161, invertendo-se o ônus de sucumbência.
É como voto. .

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência do DES. MÁRCIO VIDAL, por meio da Câmara Julgadora, composta pela DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS (Relatora), DES. MÁRCIO VIDAL (1o Vogal) e DESA. MARIA EROTIDES KNEIP (2a Vogal), proferiu a seguinte decisão: À UNANIMIDADE, PROVERAM PARCIALMENTE O RECURSO, NOS TERMOS DO VOTO DA RELATORA.

Cuiabá, 7 de junho de 2021.

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DESEMBARGADORA HELENA MARIA BEZERRA RAMOS - RELATORA