Tribunal: TJMT
Processo: 1049328-09.2019.8.11.0041
Órgão julgador: MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo
Data de julgamento: 2021-11-16
Data de publicação: 2021-12-03

Ementa:
TRIBUTÁRIO – RECURSO DE APELAÇÃO E REMESSA NECESSÁRIA – AÇÃO ORDINÁRIA DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO –INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA - NÃO INCIDÊNCIA DE ISSQN SOBRE O SERVIÇO MEIO DE CONSTRUÇÃO PRESTADO PELA INCORPORADORA – SERVIÇOS CONTRATADOS DE TERCEIROS NÃO ASSALARIADOS PELA INCORPORADORA – POSSIBILIDADE DE COBRANÇA DO TRIBUTO MUNICIPAL – COMPROVAÇÃO EM PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO DO RECOLHIMENTO DO ISSQN SOBRE OS SERVIÇOS DE TERCEIROS – COBRANÇA DE ISSQN COMPLEMENTAR POR ARBITRAMENTO SEM A DEMONSTRAÇÃO DE INIDONEIDADE DA DOCUMENTAÇÃO APRESENTADA PELO CONTRIBUINTE E/OU QUE O TRIBUTO FOI RECOLHIDO A MENOR – IMPOSSIBILIDADE – IMPOSTO COMPLEMENTAR PAGO INDEVIDAMENTE – DIREITO A RESTITUIÇÃO (REPETIÇÃO DE INDÉBITO) – CONSECTÁRIOS LEGAIS – OBSERVÂNCIA AOS ÍNDICES ESTABELECIDOS EM RECURSO PARADIGMA DO STF (RE 870.947/SE - TEMA 810) – HONORÁRIOS SUCUMBENCIAIS – OBSERVÂNCIA AO ART. 85, §§ 2o E 3o DO CPC – HONORÁRIOS RECURSAIS – MAJORAÇÃO (ARTIGO 85, §11o, DO CPC) – RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO.
Não incide o ISSQN sobre o serviço meio de construção prestado pela Incorporadora Direta.
Embora não incida o ISSQN sobre o serviço meio de construção prestado pela Incorporadora Direta, é devido o tributo municipal em relação aos serviços previstos na lista da LC no 116/03 contratados de terceiros não assalariados pela incorporadora.
Se a incorporadora, em procedimento administrativo apresentou as Notas Fiscais dos serviços de terceiros contratados e demonstrou que houve o recolhimento do tributo municipal em relação ao documentos fiscais emitidos, para a cobrança de ISSQN complementar se mostra necessário que o Ente Municipal demonstre que houver prestação de serviço sem as emissão do documento fiscal correspondente, que os documentos apresentados não são idôneos, ou que não houve o pagamento integral do crédito tributário.
Não sendo demonstrada qualquer irregularidade em relação aos documentos fiscais e/ou recolhimento a menor do tributo municipal apresentados pela Incorporados, se mostra indevida a cobrança de ISS complementar ao argumento que não atingiu o mínimo previsto para recolhimento por arbitramento.
Se o tributo foi cobrado e pago indevidamente, faz jus o Sujeito Passivo à restituição, nos termos do termos dos artigos 165 e 168 do Código Tributário Nacional.
No caso de condenação da Fazenda Pública os valores devem ser atualizados de acordo com os consectários legais estabelecidos pelo Supremo Tribunal Federal, por meio do Recurso Extraordinário 870.947/SE, de relatoria do Ministro Luiz Fux, sob o rito da repercussão geral – Tema 810.
Quando a Fazenda Pública é parte, os honorários sucumbenciais, devem ser fixados sobre o valor da condenação ou do proveito econômico, devendo observar os percentuais e os critérios estabelecidos nos §§ 2o e 3o, do artigo 85 do Códex Processual Civil.
Nos termos do art. 85, §11o, do CPC, ao julgar o Recurso, o Tribunal deve majorar a verba honorária anteriormente fixada, levando-se em conta o trabalho adicional realizado em grau recursal, não ultrapassando o percentual máximo disposto nos §§ 2o e 3o, do art. 85, do CPC.

Inteiro teor:
ESTADO DE MATO GROSSO

PODER JUDICIÁRIO

SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO

Número Único
:

1049328-09.2019.8.11.0041
Classe:

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL (1728)
Assunto:

[ISS/ Imposto sobre Serviços, Repetição de indébito]
Relator:
Des(a).
MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA

Turma Julgadora:

[DES(A). MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, DES(A). ALEXANDRE ELIAS FILHO, DES(A). LUIZ CARLOS DA COSTA, DES(A). MARIA APARECIDA RIBEIRO]

Parte(s):

[MRV PRIME PARQUE CHAPADA DIAMANTINA INCORPORACOES SPE LTDA - CNPJ: 10.931.674/0001-63 (APELADO), THIAGO DA COSTA E SILVA LOTT - CPF: 039.250.866-41 (ADVOGADO), MUNICIPIO DE CUIABA - CNPJ: 33.052.531/0001-87 (APELANTE), PROCURADORIA-GERAL DO MUNICIPIO DE CUIABÁ (REPRESENTANTE), MINISTERIO PUBLICO DO ESTADO DE MATO GROSSO - CNPJ: 14.921.092/0001-57 (CUSTOS LEGIS)]

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos os autos em epígrafe, a SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO do Tribunal de Justiça do Estado de Mato Grosso, sob a Presidência Des(a).

LUIZ CARLOS DA COSTA, por meio da Turma Julgadora, proferiu a seguinte decisão:
A UNANIMIDADE, NEGOU PROVIMENTO AO RECURSO.

E M E N T A

TRIBUTÁRIO – RECURSO DE APELAÇÃO E REMESSA NECESSÁRIA –
AÇÃO ORDINÁRIA DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO
–INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA - NÃO INCIDÊNCIA DE ISSQN SOBRE O SERVIÇO MEIO DE CONSTRUÇÃO PRESTADO PELA INCORPORADORA – SERVIÇOS CONTRATADOS DE TERCEIROS NÃO ASSALARIADOS PELA INCORPORADORA – POSSIBILIDADE DE COBRANÇA DO TRIBUTO MUNICIPAL – COMPROVAÇÃO EM PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO DO RECOLHIMENTO DO ISSQN SOBRE OS SERVIÇOS DE TERCEIROS – COBRANÇA DE ISSQN COMPLEMENTAR POR ARBITRAMENTO SEM A DEMONSTRAÇÃO DE INIDONEIDADE DA DOCUMENTAÇÃO APRESENTADA PELO CONTRIBUINTE E/OU QUE O TRIBUTO FOI RECOLHIDO A MENOR – IMPOSSIBILIDADE – IMPOSTO COMPLEMENTAR PAGO INDEVIDAMENTE –
DIREITO A RESTITUIÇÃO (REPETIÇÃO DE INDÉBITO)
–
CONSECTÁRIOS LEGAIS – OBSERVÂNCIA AOS ÍNDICES ESTABELECIDOS EM RECURSO PARADIGMA DO STF (RE 870.947/SE - TEMA 810) – HONORÁRIOS SUCUMBENCIAIS
– OBSERVÂNCIA AO

ART. 85, §§ 2o E 3o DO CPC – HONORÁRIOS RECURSAIS – MAJORAÇÃO (ARTIGO 85, §11o, DO CPC) –
RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO.

Não incide o ISSQN sobre o serviço meio de construção prestado pela Incorporadora Direta.

Embora não incida o ISSQN sobre o serviço meio de construção prestado pela Incorporadora Direta, é devido o tributo municipal em relação aos serviços previstos na

lista da LC no 116/03

contratados de terceiros não assalariados pela incorporadora.

Se a incorporadora, em procedimento administrativo apresentou as Notas Fiscais dos serviços de terceiros contratados e demonstrou que houve o recolhimento do tributo municipal em relação ao documentos fiscais emitidos, para a cobrança de ISSQN complementar se mostra necessário que o Ente Municipal demonstre que

houver prestação de serviço sem as emissão do documento fiscal correspondente, que os documentos apresentados não são idôneos, ou que não houve o pagamento integral do crédito tributário.

Não sendo demonstrada qualquer irregularidade em relação aos documentos fiscais e/ou recolhimento a menor do tributo municipal apresentados pela Incorporados, se mostra indevida a cobrança de ISS complementar ao argumento que não atingiu o mínimo previsto para recolhimento por arbitramento.

Se o tributo foi cobrado e pago indevidamente,
faz jus o Sujeito Passivo à restituição, nos termos do t
ermos dos artigos 165 e 168 do Código Tributário Nacional.

No caso de condenação da Fazenda Pública os valores devem ser atualizados de acordo com os consectários legais estabelecidos pelo Supremo Tribunal Federal, por meio do Recurso Extraordinário 870.947/SE, de relatoria do Ministro Luiz Fux, sob o rito da repercussão geral – Tema 810.

Quando a Fazenda Pública é parte, os honorários sucumbenciais, devem ser fixados sobre o valor da condenação ou do proveito econômico, devendo observar os percentuais e os critérios estabelecidos nos §§ 2o e 3o, do artigo 85 do
Códex
Processual Civil.

Nos termos do art. 85, §11o, do CPC, ao julgar o Recurso, o Tribunal deve majorar a verba honorária anteriormente fixada, levando-se em conta o trabalho adicional realizado em grau recursal, não ultrapassando o percentual máximo disposto nos §§ 2o e 3o, do art. 85, do CPC.

R E L A T Ó R I O

R E L A T Ó R I O

EXMO. SR. DES. MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA

Egrégia Câmara:

Trata-se de remessa necessária e recurso de apelação cível interposto pelo
MUNICIPIO DE CUIABA
,
contra sentença proferida pelo Juízo da 3a
Vara Especializada da Fazenda Pública da Comarca de Cuiabá
-MT, nos autos da
Ação Ordinária de Repetição de Indébito no 1049328-09.2019.8.11.0041,
ajuizada por
MRV PRIME PARQUE CHAPADA DIAMANTINA INCORPORACOES SPE LTDA
, que julgou procedentes os pedidos formulados na inicial para: 01) reconhecer a não incidência de ISSQN na atividade de incorporação imobiliária; 02)
declarar a inexistente a dívida cobrada e paga pela pessoa jurídica ao Ente Municipal no valor de R$ 130.347,56 (cento e trinta mil, trezentos e quarenta e sete reais e cinquenta e seis centavos), relativa à cobrança de ISSQN; 03) determinar a restituição de forma simples do valor cobrado e pago indevidamente pela ora Apelada à título de repetição de indébito, sendo o valor acrescido de correção monetária pelo Índice Nacional de Preços ao Consumidor Amplo Especial (IPCA-E), contados a partir desta sentença, e juros moratórios equivalentes aos juros aplicáveis à caderneta de poupança, desde a citação válida; 04)
condenou o Apelante ao pagamento de honorários sucumbenciais fixados em 10% (dez por cento) do valor atualizado da causa.

Aduz que o argumento principal para desconstituir o crédito fiscal de ISSQN, bem como a liberação de
habite-se
, foi a pretensa ilegalidade de incidência da exação em construção civil realizada com recursos e mão-de-obra própria, motivo pelo qual haveria ausência de prestação de serviço, e por conseguinte do fato gerador previsto na norma abstrata de regência.

Sustenta que nos termos da Lei Complementar no 116/2003, Lei Complementar Municipal no 105/2003 e Lei Complementar Municipal no 43/1997 (Código Tributário Municipal) o tomador de serviço (a Incorporadora) deve exigir do prestador de serviço nota fiscal referente ao serviço realizado, fazendo sempre a retenção do imposto devido ao Município.

Argumenta que quando o tomador do serviço não exige a emissão de nota fiscal e não retém o valor do tributo estadual, ele é responsabilizado pelo pagamento da exação.

Assevera que diante da não apresentação dos documentos relativos aos serviços prestados e/ou dos materiais empregados na obra, o cálculo do tributo é feito por estimativa conforme estabelece o artigo244, §13 da Complementar n. 043/97 (Código Tributário Municipal).

Assegura que o ISSQN cobrado não tem como fato gerador as atividades da incorporadora, mas a prestação de serviço de construção civil realizados por terceiros na obra, sendo ela (Apelada) apenas responsável pelo pagamento.

Pontua que o ISSQN não está sendo cobrado sobre a prestação de serviço com vínculo empregatício, mas em relação ao serviços prestados por terceiros que não são funcionários da pessoa jurídica.

Afirma que não existe qualquer ilegalidade no lançamento tributário realizado pelo Apelante, motivo pelo qual, não há que se falar em inexistência de relação jurídica tributária e nem de repetição de indébito.

Ao final, pugna pelo provimento do recurso, para julgar totalmente improcedentes os pedidos formulados na exordial.

A Apelada, em contrarrazões recursais, impugnou integralmente os fundamentos do recurso.

Por se tratar a demanda de interesse individual disponível, exclusivamente de cunho patrimonial, a Procuradoria Geral de Justiça se absteve de apresentar parecer.

É o relatório.

Des. MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA

Relator

V O T O R E L A T O R

V O T O

EXMO. SR. DES. MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA

Egrégia Câmara:

Extrai-se dos autos que a parte Apelada
MRV PRIME PARQUE CHAPADA DIAMANTINA INCORPORACOES SPE LTDA
ajuizou a presente ação, arguindo que o município de Cuiabá lançou e cobrou ISSQN complementar sobre a atividade de incorporação imobiliária no valor de R$ 130.347,56 (cento e trinta mil, trezentos e quarenta e sete reais e cinquenta e seis centavos), o qual teria sido recolhido em 20/11/2015.

Expôs que na hipótese a construção civil foi realizada em terreno da incorporadora com recursos e mão-de-obra própria, de modo que seria ilegal a exigência do pagamento de ISSQN pelo Ente Municipal.

Arguiu que apresentou ao Ente Municipal as notas fiscais e o comprovante do recolhimento de ISSQN referente aos serviços prestados por terceiros sem vínculo empregatício.

Requereu que fosse reconhecida a ilegalidade desses lançamentos do ISSQN complementa, bem como a restituição do valor cobrado e pago indevidamente.

O Magistrado
a quo ao
sentenciar o feito

julgou procedentes os pedidos formulados na inicial para: 01) reconhecer a não incidência de ISSQN na atividade de incorporação imobiliária; 02)
declarar a inexistente a dívida cobrada e paga pela pessoa jurídica ao Ente Municipal no valor de R$ 130.347,56 (cento e trinta mil, trezentos e quarenta e sete reais e cinquenta e seis centavos), relativa à cobrança de ISSQN; 03) determinar a restituição de forma simples do valor cobrado e pago indevidamente pela ora Apelada à título de repetição de indébito, sendo o valor acrescido de correção monetária pelo Índice Nacional de Preços ao Consumidor Amplo Especial (IPCA-E), contados a partir desta sentença, e juros moratórios equivalentes aos juros aplicáveis à caderneta de poupança, desde a citação válida; 04)
condenou o Apelante ao pagamento de honorários sucumbenciais fixados em 10% (dez por cento) do valor atualizado da causa.

Inconformado, o Município de Cuiabá interpôs recurso de apelação.

Os autos foram encaminhados ao Juízo
ad quem
para análise do recurso de apelação e remessa necessária.

1. DO RECURSO DE APELAÇÃO DO
MUNICIPIO DE CUIABA

Da Legalidade da Cobrança de ISSQN da Incorporadora Imobiliária em Relação aos Serviços
Complementares Contratados e Executados por Prestadores sem Vínculos Empregatícios

Argui em síntese o Município de Cuiabá que o lançamento de ISSQN ora impugnado é licito, pois, embora a Apelada seja incorporadora imobiliária, ele não exigiu a emissão de nota fiscal de todas as pessoas que prestaram serviços sem vínculo empregatício e, consequentemente, não reteve na fonte o tributo municipal para recolhimento pelo tomador.

Preambularmente, insta consignar que nos termos do artigo 28, parágrafo único, da Lei 4.591/64, “
considera-se incorporação imobiliária a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para alienação total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades autônomas
”, vejamos os termos da lei:

“
Art. 28. As incorporações imobiliárias, em todo o território nacional, reger-se-ão pela presente Lei.

Parágrafo único. Para efeito desta Lei, considera-se incorporação imobiliária a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para alienação total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades autônomas”.

Essa legislação prevê 3 (três) modalidades de incorporação, sendo elas:

1.

Incorporação Direta
(art. 41 da Lei 4.591/64): Ocorre a incorporação direta quando a obra é executada em terreno próprio por conta e risco do incorporador com venda por preço total que inclui o valor do terreno e o da construção, havendo sempre a individualização (número e detalhes acerca da unidade autônoma que serão entregues ao adquirente do imóvel).

2.

Incorporação por empreitada
(art. 55 da Lei 4.591/64): Ocorre a incorporação por empreitada quando é contratado um construtor/construtora (empreiteiro) para executar a obra por um preço fixo ou reajustável, devendo observar os limites relacionados aos padrões e tempo previstos na

Lei 4.591/64.

3.

Incorporação por administração
(art. 58 da Lei 4.591/64): A incorporação por administração, conhecida também como preço de custo, é aquela em que o custo da construção é de responsabilidade integral dos proprietários ou adquirentes dos imóveis.

No caso dos autos, pela análise dos documentos colacionados com a inicial, verifica-se que a apelada é incorporadora na modalidade direta, ou seja, a pessoa jurídica foi constituída para realizar a construção de um empreendimento imobiliário, compostos por unidades autônomas, em terreno próprio (Id. 67596955 - Pág. 3-20), para alienação futura dessas unidades imobiliárias por conta e risco da incorporadora.

Nesses casos (incorporação direta), o serviço de construção civil não é a
atividade fim
que é realizada para o adquirente das unidades autônomas, e sim a
atividade meio
realizado para própria incorporadora para construir o bem a ser vendido, pois o consumidor adquire um imóvel pronto e não contrata o serviço de construção.

Com efeito, uma vez que a construção civil realizada pela incorporadora direta é um serviço-meio para si próprio, realizado para alcançar a finalidade da incorporação, qual seja venda do imóvel pronto, não há que se falar em incidência de ISSQN sobre essa operação, pois o tributo deve incidir sobre a atividade-fim (serviço- fim) e não sobre a atividade-meio (serviço-meio) da pessoa jurídica, conforme constou na sentença objurgada.

Nesse sentido é o entendimento do Superior Tribunal de Justiça:

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. [...] ISSQN. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. MATÉRIA JÁ PACIFICADA À ÉPOCA EM QUE PROFERIDO O ACÓRDÃO QUE SE POSTULA RESCINDIR. [...] 7. Diante disso, verifica-se que, analisando os fatos apresentados pelo Tribunal de origem, a pretensão recursal encontra apoio na jurisprudência consolidada desta Corte Superior, segundo a qual
a incorporadora não assume a condição de contribuinte do ISS quando a construção do imóvel é feita pelo incorporador em terreno próprio, por sua conta e risco, hipótese na qual atua como construtor, ainda que durante o período de edificação tenha realizado a venda de unidades autônomas para entrega futura por preço global (cota de terreno e construção)
. 8. Não se configura, portanto, a prestação de serviços de construção civil do construtor ao adquirente, mas sim para si próprio, objetivando atingir o objetivo final da incorporação direta. [...]”. (STJ - AgInt no AgInt no TP 946/RN, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 15/09/2020, DJe 21/09/2020)

“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇO.
INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA. CONSTRUÇÃO FEITA PELO INCORPORADOR EM TERRENO PRÓPRIO. NÃO INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO A TERCEIRO
. INEXISTÊNCIA DE VÍCIOS NO JULGADO. 1.
Não incide ISSQN na hipótese em que a construção é feita pelo próprio incorporador, uma vez que a atuação do incorporador é como construtor
. 2. Precedentes: EREsp 884.778/MT, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, DJe 5.10.2010; REsp 1.263.039/RN, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 19.9.2011; REsp 922.956/RN, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, DJe 1°.7.2010; REsp 1.166.039/RN, Rel. Min. Castro Meira, Segunda Turma, DJe 11.6.2010. 3. O embargante, inconformado, busca com a oposição destes embargos declaratórios ver reexaminada e decidida a controvérsia de acordo com sua tese. Todavia, não é possível dar efeitos efeitos infringentes aos aclaratórios sem a demonstração de qualquer vício ou teratologia. Embargos de declaração rejeitados”. (STJ - EDcl no AgRg no REsp 935.323/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/11/2011, DJe 25/11/2011)

Na mesma vertente tem se pronunciado esta e. Corte e os demais Tribunais Pátrios,
in verbis:

“APELAÇÕES CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA. ISSQN. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. REGIME DA CONSTRUÇÃO DIRETA. TERRENO PRÓPRIO. NÃO INCIDÊNCIA DE ISS. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. NÃO VERIFICADA. DEVOLUÇÃO DOS VALORES PAGOS. PARCELAMENTO ADMINISTRATIVO. Preliminar contrarrecursal. Em que pese o erro material no recurso, o Ente Municipal insurgiu-se contra os fundamentos da sentença, defendendo os autos de lançamentos expedidos contra a parte autora, alegando sua condição de responsável tributária na relação havia com os prestadores de serviços complementares. Apelo conhecido. O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN possui previsão a nível federal na Lei Complementar no 116/2003, segundo a qual se trata de imposto que tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador (artigo 1o).
A construção civil pelo regime da contratação direta entre incorporador e adquirente das unidades autônomas não constitui fato gerador de Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
. Ainda, não é possível equiparar a atividade de empreitada com a de incorporação, conforme entendimento exarado pelo Superior Tribunal de Justiça EREsp no 884.778/MT.
O contexto probatório revela que a parte demandante edificou empreendimento em terreno próprio, atuando como incorporadora de empreendimentos imobiliários. Ou seja, inexiste prestação de serviços no caso concreto a incidir ISSQN
. Os valores depositados judicialmente serão devolvidos oportunamente, nos termos referidos na sentença. Sucumbência redistribuída. PRELIMINAR CONTRARRECURSAL REJEITADA. APELAÇÃO DO MUNICÍPIO DESPROVIDA. APELAÇÃO DA NIMBUS EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS LTDA. PROVIDA EM PARTE. UNÂNIME”.
(TJRS - Apelação Cível, No 70084332949, Vigésima Primeira Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Iris Helena Medeiros Nogueira, Julgado em: 05-08-2020)

“REEXAME NECESSÁRO - MANDADO DE SEGURANÇA - ISSQN - INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA - RESTITUIÇÃO DO IMPOSTO - PRECEDENTES DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA 1. Segundo entendimento do Superior Tribunal de Justiça, "
não cabe a incidência de ISSQN na incorporação direta, já que o alvo desse imposto é atividade humana prestada em favor de terceiros como fim ou objeto; tributa-se o serviço-fim, nunca o serviço-meio, realizado para alcançar determinada finalidade. As etapas intermediárias são realizadas em benefício do próprio prestador, para que atinja o objetivo final, não podendo, assim, ser tidas como fatos geradores da exação
". (TJMG - Remessa Necessária-Cv 1.0480.14.011097-8/001, Relator(a): Des.(a) Carlos Roberto de Faria , 8a CÂMARA CÍVEL, julgamento em 09/03/2017, publicação da súmula em 27/03/2017)

“APELAÇÃO CÍVEL - ISSQN - INCORPORAÇÃO DIRETA - CONSTRUÇÃO EM TERRENO PRÓPRIO - AUSÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS A TERCEIROS - INEXISTÊNCIA DO FATO GERADOR DO IMPOSTO - SENTENÇA MANTIDA - RECURSO NÃO PROVIDO.
Não há prestação de serviços a terceiros quando a empresa, por conta própria, constrói em terrenos de sua propriedade. A venda de imóvel pelo incorporador não configura, por si só, fato gerador de ISS
”. (TJMT - N.U 0027765-17.2010.8.11.0000, Des. RUBENS DE OLIVEIRA SANTOS FILHO, PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO, Julgado em 21/09/2010, Publicado no DJE 08/10/2010)

No entanto, embora não incida o ISSQN sobre o serviço-meio de construção prestado pela Incorporadora Direta, como no caso dos autos, é devido, nesses casos, o tributo municipal em relação aos serviços contratados de terceiros não assalariados pela incorporadora, dos quais englobam serviços de eletricista, encanador, entre outros.

Insta consignar que a incorporadora, como proprietária e executora da obra, é a responsável pela retenção e

recolhimento do tributo referente aos serviço de terceiros não assalariados contratado por ela, conforme prevê o artigo 253, §3o, da Lei Complementar n. 043/97 (Código Tributário Municipal), como cito:

“Art. 253 - No caso específico de construção civil, é responsável pelo recolhimento do imposto o engenheiro ou a firma de construção civil que seja tecnicamente responsável pela obra.

[...]

§ 3o É responsável solidariamente, o proprietário de obra nova ou reforma de imóvel particular, em relação aos serviços de construção civil que lhes forem prestados sem a documentação fiscal correspondente, ou sem a prova do pagamento do imposto pelo prestador de serviço”.

In casu,
observa-se do parecer emitido pelo Inspetor de Tributos do Município que foi solicitado para a Incorporadora ora Recorrida que apesentasse perante a autoridade municipal todos os comprovantes relativos aos materiais e serviços de terceiros empregados na obra (Id. 67596956).

A Incorporadora apresentou as notas fiscais relativas aos serviços de terceiros não assalariados, com os respetivos recolhimento do ISSQN retido, o que foi constatado pela autoridade municipal da seguinte forma:

“O contribuinte, apresentou notas fiscais de serviços prestados na obra, bem como os comprovantes de recolhimentos referentes aos ISSQN retidos em conformidade com o Relatório de Documentos Fiscais Declarados Pelo Tomador (Sec. de Fazenda) do CNPJ n. 10.931.674/0001-63.

Confirmando os valores recolhidos do imposto correspondente a notas fiscais de serviços tomados de terceiros, de acordo com o Relatório Detalhado de Lançamento no período do mês de setembro de 2011 ao mês de outubro de 2015, constatamos
no total o recolhimento do ISSQN no valor de R$ 787.631,00 (setecentos e oitenta e sete mil, seiscentos e trinta e um reais)
”. (Id. 67596956 - Pág. 2)

No entanto, diante da não apresentação das notas fiscais referentes aos materiais empregados na construção, o Ente Municipal, com base nos artigos 47 e 244, §13, da Lei Complementar 043/1997 (Código Tributário Municipal de Cuiabá), aplicou a base de cálculo estimada para apurar o imposto devido na obra (ISSQN por arbitramento), a qual utiliza a área total construída para apuração do valor do tributo, como cito:

“Art. 47 –
O lançamento poderá ser feito por
declaração, por
arbitramento
, de ofício ou por homologação, nos termos dos artigos 147, 148, 149 e 150 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário Nacional.

[...]

Art. 244 - A base de cálculo do Imposto é o preço do serviço, sobre o qual aplicar-se-ão as alíquotas constantes das Tabelas de Alíquotas anexas a este Código.

[...]

§ 6o - No caso específico de construção civil, como base de cálculo para a estimativa ou e como critério para arbitramento do imposto, poderão ser utilizados, com redução de 60% (sessenta por cento), os valores constantes nas Tabelas de Enquadramento das Construções, contidas na Planta de Valores Genéricos do Município, em vigor na data do pagamento do ISSQN.

[...]

§ 12 – Para a dedução dos materiais empregados na execução dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços do art. 239 deste Código, os contribuintes deverão, obrigatoriamente, apresentar cópia da Nota Fiscal dos materiais empregados na obra ou cópia da Nota Fiscal de Simples Remessa, quando houver transferência de material do estoque para o canteiro da obra, sob pena de não ser aceita a dedução.

§ 13 - O contribuinte poderá optar pela utilização da base de cálculo estimada do ISSQN no valor de 40% (quarenta por cento), ficando dispensado da obrigação prescrita no § 12 deste artigo”.

O Município de Cuiabá, ao aplicar o método da base de cálculo estimada, chegou a conclusão que o ISSQN que deveria ser recolhido em relação a totalidade do empreendimento alcança o valor de R$ 917.961,93 (novecentos e dezessete mil, novecentos e sessenta e um reais e noventa e três centavos).

Destarte, tendo em vista que o ISSQN recolhido pela Incorporadora (R$ 787.631,00) é inferior ao apurado (R$ 917.961,93) o Município Recorrente realizou um lançamento de ISSQN complementar no valor de R$ 130.330,93 (cento e trinta mil, trezentos e trinta reais e noventa e três centavos).

No entanto, tenho que o arbitramento previsto na lei complementar municipal não pode ser aplicado de forma irrestrita, em total desconsideração à realidade fática, devendo, dessa forma, o Município demonstrar no procedimento administrativo, que as notas fiscais apresentadas pelo contribuinte não representa a totalidade dos serviços efetivamente prestados na obra ou que os documentos fiscais são inidôneos.

Isso se dá pelo fato que o artigo 148 do Código Tributário Nacional exige que o arbitramento seja realizado por processo administrativo, somente nos casos de omissão e/ou quando as declarações ou documentos apresentados não mereçam fé, como cito:

“Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço,
sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados
, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial”.

In casu,
pela análise das notas fiscais e extratos colacionados nos Ids. 67596984 ao 67597467, ao que tudo indica os tributos municipais referente aos serviços de terceiros contratados pela incorporadora foram todos declarados, sendo os impostos retidos e recolhidos pela Apelada.

Isso porque, o Município ora Recorrente se limitou, no procedimento administrativo, a apurar a diferença cobrada, com base em presunção feita na lei, de que o imposto recolhido não atingiu o valor que entende ser devido utilizando a técnica do arbitramento, sem, contudo, apontar qual seria o serviço prestado por terceiro na obra da incorporadora que não foi emitido nota fiscal e/ou não teve o tributo recolhido.

Ocorre, todavia, que o arbitramento não pode ser utilizado como regra e sim como exceção, aplicável somente quando constatado no procedimento administrativo que o valor descrito nas notas fiscais de serviços apresentadas não refletem a realidade das operações, quando houver prestação de serviço sem as emissão de nota fiscal correspondente ou sem a prova de pagamento do imposto e, ainda, no caso de contratação de trabalhador autônomo, sem a prova de sua regularidade fiscal, o que não se verifica no procedimento extrajudicial colacionado nos autos.

Com efeito, no caso dos autos o lançamento do tributo por arbitramento viola o artigo 7o da Lei Complementar 116/2003, que estabelece que a base de cálculo do ISSQN é o preço do serviço prestado.

Nesse sentido já se manifestou a jurisprudência:

“APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA. ISSQN. CONSTRUÇÃO CIVIL. CONSTRUÇÃO EM TERRENO PRÓPRIO. AUSÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. ARBITRAMENTO INDEVIDO. BASE DE CÁLCULO DO ISSQN DEVE CORRESPONDER AO SERVIÇO PRESTADO. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DE INIDONEIDADE DA DOCUMENTAÇÃO APRESENTADA PELO CONTRIBUINTE. 1. A Lista de Serviços da LC no 116/03 prevê a incidência de ISS sobre serviços de empreitada, subempreitada e administração, mas não no caso de incorporação por contratação direta, na qual a empresa constrói em terreno próprio, obra própria, a fim de vender as unidades posteriormente a terceiros. 2.
Por não atingir o percentual mínimo de 45% correspondente à mão de obra, o Município arbitrou o ISSQN. Todavia, o arbitramento viola a Lei Complementar 116/2003, que adota o valor do serviço como base de cálculo do ISS. 3. A presunção estabelecida na lei complementar municipal não pode ser aplicada de forma irrestrita, em total desconsideração à realidade fática. Se os valores estão abaixo dos praticados pelo mercado deveria, no mínimo, o Município ter demonstrado a inidoneidade dos documentos apresentados pela recorrida. Todavia, nada fez, limitando-se a aplicar base de cálculo estimada em lei, em total descompasso com o que determina a LC 116/03. PRELIMINAR CONTRARRECURSAL AFASTADA E, NO MÉRITO, APELO DESPROVIDO, UNÂNIME
”.
(TJRS - Apelação Cível, No 70084955160, Vigésima Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Luiz Felipe Silveira Difini, Julgado em: 24-03-2021)

Outrossim, quando o tributo é cobrado e recolhido de forma indevida, faz jus o contribuinte a restituição do valor pago em excesso, conforme prevê os artigos 165 e 168 do Código Tributário Nacional, como cito:

“Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4o do artigo 162, nos seguintes casos:

I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;

[...]

Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados:

I - nas hipótese dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário; [...]”.

Por esses motivos, os argumentos apostos nas razões recursais não merecem acolhimento, devendo ser mantida
nesse ponto
a sentença que determinou a restituição de forma simples do ISSQN, no valor de
R$ 130.347,56 (cento e trinta mil, trezentos e quarenta e sete reais e cinquenta e seis centavos), cobrados e pagos indevidamente.

2. DA REMESSA NECESSÁRIA

2.1.
Da Legalidade da Cobrança de ISSQN da Incorporadora Imobiliária pela Fazenda Municipal

Os fundamentos do reexame em relação à legalidade na cobrança do ISSQN objeto da demanda são os mesmos proferidos na análise no Recurso interposto pela Fazenda Pública Municipal, o que implica em ratificar a sentença nesse ponto.

2.2. Dos Consectários Legais

A sentença determinou que a condenação (restituição) seja acrescida
de correção monetária pelo Índice Nacional de Preços ao Consumidor Amplo Especial (IPCA-E), contados a partir desta sentença, e juros moratórios equivalentes aos juros aplicáveis à caderneta de poupança, desde a citação válida.

Sobre o assunto, o Supremo Tribunal Federal, por meio do Recurso Extraordinário 870.947/SE, de relatoria do Ministro Luiz Fux, sob o rito da repercussão geral – Tema 810, entendeu que nos caso de condenação da Fazenda Pública deve ser utilizado o IPCA-E como índice de correção monetária, e da remuneração da caderneta de poupança como índice de juros de mora (Lei no 9.494/1997, art. 1o-F), na forma como constou na sentença.

Assim, a sentença deve ser ratificada, pois utilizou os consectários legais conforme estabelecidos pelo Supremo Tribunal Federal, por meio do Recurso paradigma RE 870.947/SE (Tema 810).

2.3. Dos Honorários Sucumbenciais

O Magistrado
a quo
fixou os
honorários sucumbenciais em
10% (dez por cento) do valor atualizado da causa.

Pois bem. Sabe-se que nas ações em que a Fazenda Púbica for parte,
os honorários sucumbenciais devem ser fixados nos percentuais estabelecidos no §3o do artigo 85 do Código de Processo Civil, como cito:

“Art. 85.
A sentença condenará o vencido a pagar honorários ao advogado do vencedor
.

[...]

§
3o Nas causas em que a Fazenda Pública for parte, a fixação dos honorários observará os critérios estabelecidos nos incisos I a IV do § 2o e os seguintes percentuais
:

I - mínimo de dez e máximo de vinte por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido até 200 (duzentos) salários-mínimos;

II - mínimo de oito e máximo de dez por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 200 (duzentos) salários-mínimos até 2.000 (dois mil) salários-mínimos;

III - mínimo de cinco e máximo de oito por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 2.000 (dois mil) salários-mínimos até 20.000 (vinte mil) salários-mínimos;

IV - mínimo de três e máximo de cinco por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 20.000 (vinte mil) salários-mínimos até 100.000 (cem mil) salários-mínimos;

V - mínimo de um e máximo de três por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 100.000 (cem mil) salários-mínimos. [...]
”.

Da analise conjunta dos
§§ 2o, 3o da citada legislação é possível constatar que os honorários sucumbenciais devem ser fixados nos limites dos percentuais estabelecidos do Código Processual.

Com efeito, uma vez que o Município foi condenado a restituir o valor pago indevidamente,
os
honorários sucumbenciais devem ser fixados em percentual sobre o valor da condenação e não do valor atualizado da causa como constou na sentença
, nos termos do artigo 85, §3o do
Códex
Processual.

Outrossim,
uma vez que a
condenação ou do proveito econômico obtido não superam 200 (duzentos) salários-mínimos, os honorários podem ser fixados em no mínimo de dez e máximo de vinte por cento sobre esse valor.

Nessa vertente, se mostra necessário observar os requisitos do artigo 85, § 2o, do Código de Processo Civil, quais sejam: o grau de zelo profissional, o lugar da prestação de serviço, a natureza e a importância da causa, o trabalho realizado pelo advogado e o tempo exigido para o seu serviço.

No caso dos autos, uma vez que a ação tramitou na comarca da Capital, a causa não é de grande complexidade, bem como pelo fato de que a demanda teve um tempo exíguo de tramitação, entendo que agiu com acerto o Magistrado
a quo
ao fixar os honorários em 10% (dez por cento).

Assim, observando os critérios acima elencados, entendo que foi correta a fixação dos honorários sucumbenciais no percentual de 10% (dez por cento), o qual deve incidir sobre o valor da condenação.

2.4. DOS HONORÁRIOS RECURSAIS

De outro lado, cabe ressaltar que, nos termos do art. 85, §11 do Código de Processo Civil, necessário se mostra a majoração dos honorários sucumbenciais arbitrados em primeiro grau em favor do patrono da parte vencedora, como cito:

“Art. 85. [...]

§11. O tribunal, ao julgar recurso, majorará os honorários fixados anteriormente levando em conta o trabalho adicional realizado em grau recursal, observando, conforme o caso, o disposto nos §§ 2
o
a 6
o
, sendo vedado ao tribunal, no cômputo geral da fixação de honorários devidos ao advogado do vencedor, ultrapassar os respectivos limites estabelecidos nos §§ 2
o
e 3
o
para a fase de conhecimento”.

Conforme se verifica da citada legislação a verba sucumbencial anteriormente fixada deve ser majorada, observando o trabalho adicional realizado em grau recursal, bem como os percentuais dispostos no §§ 2o e 3o, do art. 85, do CPC.

Nesse sentido é o entendimento jurisprudencial:

“APELAÇÃO CÍVEL E REMESSA NECESSÁRIA – ADMINISTRATIVO [...] HONORÁRIOS RECURSAIS – ARTIGO 85, § 11, DO CPC – CONDENAÇÃO EM LITIGÂNCIA DE MÁ-FÉ – NÃO CARACTERIZAÇÃO – APELAÇÃO DESPROVIDA – SENTENÇA RATIFICADA – MAJORAÇÃO DOS HONORÁRIOS RECURSAIS. [....]
Vencido de igual forma em grau recursal, de rigor se apresenta a necessidade de majoração dos honorários advocatícios pelos serviços desempenhados pelo advogado após a prolação da sentença, égide dos alcunhados ‘honorários recursais’
[...]”.
(TJMT - Apelação / Remessa Necessária 16464/2017, DESA. HELENA MARIA BEZERRA RAMOS, PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO, Julgado em 04/09/2017, Publicado no DJE 29/09/2017)

“EMBARGOS DE DECLARAÇÃO – ACORDÃO NO RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO – AÇÃO DECLARATÓRIA E CONDENATÓRIA [...]
O Tribunal ao julgar o recurso majorará os honorários advocatícios fixados anteriormente, levando em conta o trabalho realizado no grau recursal (CPC, art. 85, § 11)
”.
(TJMT - ED 16830/2017, DES. MÁRCIO VIDAL, PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO, Julgado em 05/06/2017, Publicado no DJE 14/06/2017)

Assim
, considerando os princípios da proporcionalidade e da razoabilidade, tem-se como razoável a majoração dos honorários fixados pelo Juízo
a quo
na importância de
10% (dez por cento) do valor da condenação
, em

mais 5% (cinco por
cento
), alcançando a importância de
15% (quinze por cento)
, a fim de cumprir o
quantum
previsto na lei, remunerando dignamente o patrono da parte que venceu a ação.

Ante o exposto,
CONHEÇO
e
NEGO PROVIMENTO
ao presente recurso e, em remessa necessária, ratifico a sentença objurgada.

Nos termos do art. 85, §§ 2o, 3o, 5o e 11, do Código de Processo Civil, majoro os honorários sucumbenciais devido ao patrono da arte Apelada à importância de 15% (quinze por cento) do valor da condenação
.

Consigno, todavia, que se o valor da
condenação, após ser atualizado, for superior ao valor previsto no inciso I do § 3o do artigo 85, a fixação do percentual de honorários deve observar a faixa inicial e, naquilo que a exceder, o percentual máximo da faixa subsequente (10%), conforme prevê o a
rt. 85, § 5o, do Código de Processo Civil.

É como voto.

Data da sessão:
Cuiabá-MT, 16/11/2021