Tribunal: TJES
Processo: 5015845-13.2023.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): HELOISA CARIELLO
Órgão julgador: HELOISA CARIELLO
Órgão colegiado: 2ª Câmara Cível
Assuntos: Exclusão - ICMS; Repetição de indébito
Data de julgamento: 2026-04-17

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ICMS. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE PRODUTO ARLA 32 POR EMPRESA DE TRANSPORTE. ROL TAXATIVO DE INSUMOS. LEGISLAÇÃO ESTADUAL. IRRETROATIVIDADE DE LEI POSTERIOR. RECURSO PROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação cível interposta pelo Estado do Espírito Santo em face de sentença que julgou procedentes os pedidos de reconhecimento de direito ao creditamento de ICMS sobre a aquisição do produto ARLA 32 e de anulação de auto de infração, sob o fundamento de que o fluido seria insumo essencial à atividade de transporte rodoviário.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

A questão em discussão consiste em definir se a natureza do produto ARLA 32 admite o aproveitamento de crédito de ICMS por empresa de transporte à luz da legislação estadual vigente à época dos fatos geradores (2020 a 2022) e se o rol de insumos previsto no Regulamento do ICMS (RICMS/ES) possui caráter taxativo ou exemplificativo.

III. RAZÕES DE DECIDIR

O aproveitamento de créditos de ICMS por empresas transportadoras restringe-se aos itens expressamente previstos na legislação de regência, ante a taxatividade do rol contido no art. 49-A da Lei Estadual nº 7.000/2001 e no art. 99 do RICMS/ES (Decreto nº 1.090-R/2002), em suas redações vigentes à época dos fatos.

O produto ARLA 32 possui natureza de reagente químico utilizado no sistema de exaustão para reduzir emissões de gases poluentes e não se classifica como combustível ou lubrificante, razão pela qual não integra a lista de insumos autorizados para creditamento no período da autuação.

A essencialidade operacional ou a obrigatoriedade ambiental do uso de determinado produto não autoriza, por si só, o creditamento tributário sem o correspondente suporte em norma autorizativa estadual, em estrita observância ao princípio da legalidade.

Alterações legislativas supervenientes que incluíram o ARLA 32 no rol de insumos (Lei Estadual nº 12.185/2024 e Decreto nº 5.883-R/2024) carecem de eficácia retroativa, uma vez que o lançamento tributário rege-se pela lei vigente à data da ocorrência do fato gerador.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso provido.

Tese de julgamento
:

O creditamento de ICMS por empresas de transporte rodoviário limita-se aos insumos expressamente previstos no rol taxativo da legislação estadual aplicável ao tempo do fato gerador.

O produto ARLA 32, por não constar na lista legal de insumos tributários no período anterior às alterações legislativas de 2024, não gera direito ao aproveitamento de créditos de ICMS.

A alteração da norma tributária para inclusão de novos produtos no regime de creditamento não retroage para validar créditos tomados sob a égide de restrição regulamentar anterior.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, art. 150, I; CTN, art. 144; Lei Estadual (ES) nº 7.000/2001, art. 49-A e art. 75-A, §2º, I, "a"; Decreto Estadual (ES) nº 1.090-R/2002 (RICMS/ES), arts. 99 e 101, I, "c".

Jurisprudência relevante citada
: TJES, Apelação Cível n. 5040449-72.2022.8.08.0024, Rel. Des. Subst. Moacyr Caldonazzi de Figueiredo Côrtes, 2ª Câmara Cível, j. 11.03.2025; TJES, Apelação Cível n. 0008397-79.2020.8.08.0024, Rel. Des. Fernando Estevam Bravin Ruy, 2ª Câmara Cível, j. 01.09.2023.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 5015845-13.2023.8.08.0024

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: ESTADO DO ESPIRITO SANTO

APELADO: ARMANI TRANSPORTES LTDA

RELATOR(A):
HELOISA CARIELLO

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EMENTA

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ICMS. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE PRODUTO ARLA 32 POR EMPRESA DE TRANSPORTE. ROL TAXATIVO DE INSUMOS. LEGISLAÇÃO ESTADUAL. IRRETROATIVIDADE DE LEI POSTERIOR. RECURSO PROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação cível interposta pelo Estado do Espírito Santo em face de sentença que julgou procedentes os pedidos de reconhecimento de direito ao creditamento de ICMS sobre a aquisição do produto ARLA 32 e de anulação de auto de infração, sob o fundamento de que o fluido seria insumo essencial à atividade de transporte rodoviário.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

A questão em discussão consiste em definir se a natureza do produto ARLA 32 admite o aproveitamento de crédito de ICMS por empresa de transporte à luz da legislação estadual vigente à época dos fatos geradores (2020 a 2022) e se o rol de insumos previsto no Regulamento do ICMS (RICMS/ES) possui caráter taxativo ou exemplificativo.

III. RAZÕES DE DECIDIR

O aproveitamento de créditos de ICMS por empresas transportadoras restringe-se aos itens expressamente previstos na legislação de regência, ante a taxatividade do rol contido no art. 49-A da Lei Estadual nº 7.000/2001 e no art. 99 do RICMS/ES (Decreto nº 1.090-R/2002), em suas redações vigentes à época dos fatos.

O produto ARLA 32 possui natureza de reagente químico utilizado no sistema de exaustão para reduzir emissões de gases poluentes e não se classifica como combustível ou lubrificante, razão pela qual não integra a lista de insumos autorizados para creditamento no período da autuação.

A essencialidade operacional ou a obrigatoriedade ambiental do uso de determinado produto não autoriza, por si só, o creditamento tributário sem o correspondente suporte em norma autorizativa estadual, em estrita observância ao princípio da legalidade.

Alterações legislativas supervenientes que incluíram o ARLA 32 no rol de insumos (Lei Estadual nº 12.185/2024 e Decreto nº 5.883-R/2024) carecem de eficácia retroativa, uma vez que o lançamento tributário rege-se pela lei vigente à data da ocorrência do fato gerador.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso provido.

Tese de julgamento
:

O creditamento de ICMS por empresas de transporte rodoviário limita-se aos insumos expressamente previstos no rol taxativo da legislação estadual aplicável ao tempo do fato gerador.

O produto ARLA 32, por não constar na lista legal de insumos tributários no período anterior às alterações legislativas de 2024, não gera direito ao aproveitamento de créditos de ICMS.

A alteração da norma tributária para inclusão de novos produtos no regime de creditamento não retroage para validar créditos tomados sob a égide de restrição regulamentar anterior.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, art. 150, I; CTN, art. 144; Lei Estadual (ES) nº 7.000/2001, art. 49-A e art. 75-A, §2º, I, "a"; Decreto Estadual (ES) nº 1.090-R/2002 (RICMS/ES), arts. 99 e 101, I, "c".

Jurisprudência relevante citada
: TJES, Apelação Cível n. 5040449-72.2022.8.08.0024, Rel. Des. Subst. Moacyr Caldonazzi de Figueiredo Côrtes, 2ª Câmara Cível, j. 11.03.2025; TJES, Apelação Cível n. 0008397-79.2020.8.08.0024, Rel. Des. Fernando Estevam Bravin Ruy, 2ª Câmara Cível, j. 01.09.2023.

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ACÓRDÃO

Decisão
: A unanimidade, conhecer e dar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator.

Órgão julgador vencedor
: Gabinete Desª. HELOISA CARIELLO

Composição de julgamento: Gabinete Desª. HELOISA CARIELLO - HELOISA CARIELLO - Relator / Gabinete Des. JOSÉ PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA - JOSE PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA - Vogal / Gabinete Des. JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - Vogal
VOTOS VOGAIS
Gabinete Des. JOSÉ PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA - JOSE PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA (Vogal)
Acompanhar
Gabinete Des. JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS (Vogal)
Acompanhar

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RELATÓRIO

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NOTAS TAQUIGRÁFICAS

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VOTO VENCEDOR

V O T O

Consoante relatado, cuida-se de apelação cível interposta pelo
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
contra a r. sentença (id. 16784460) proferida pelo 5ª Vara de Fazenda Pública Estadual, Municipal, Registros Públicos, Meio Ambiente, Saúde e Acidentes de Trabalho de Vitória - Comarca da Capital, que, na
ação declaratória de inexistência de relação jurídico-tributária c/c repetição de indébito
ajuizada por
ARMANI TRANSPORTES S.A.
, julgou procedente a pretensão autoral, para declarar o direito da empresa ao creditamento de ICMS sobre a aquisição do produto ARLA 32, anular o Auto de Infração nº 5.124.888-8 e condenar o ente público à restituição do valor de R$ 132.835,11, sob o fundamento de que referido fluido é insumo essencial e indispensável à atividade de transporte.

Em suas razões (id. 16784461), o apelante requer a reforma integral da sentença vergastada, sustentando, em síntese, que
(i)
“
a legislação capixaba, por sua vez, além de restringir o rol de bens aptos ao creditamento, veda expressamente o aproveitamento de crédito sobre mercadorias alheias à atividade do estabelecimento (art. 101, I, “c”, do RICMS/ES)
”;
(ii)
a legislação estadual (art. 99 do RICMS/ES) estabelece um rol taxativo de itens que geram direito ao crédito para transportadoras, no qual o ARLA 32 não estava incluído;
(ii)
o produto possui natureza de “
produto de uso e consumo, sem agregação direta ao processo de circulação de mercadorias ou prestação de serviços
”, e não de insumo produtivo ou combustível, sendo a vedação ao crédito até 2033 amparada pela Lei Kandir;
(iii)
“
o produto ‘ARLA 32’ se trata de um material intermediário que não se incorpora ao produto final, sendo utilizado como apoio operacional com a finalidade de reduzir emissões de gases tóxicos
”.

Segundo se depreende dos autos, a controvérsia gravita em torno da legalidade do creditamento de ICMS realizado pela ARMANI TRANSPORTES S.A. referente às aquisições do Agente Redutor Líquido Automotivo, comercialmente denominado ARLA 32, no período compreendido entre janeiro de 2020 e abril de 2022.

A apelada foi autuada,
em 20.09.2022
, consoante
Auto de Infração nº 5.124.888-8
, por creditar-se de ICMS recolhido nas aquisições de ARLA 32 entre os meses de janeiro/2021 e abril/2022, em infração ao art. 99 c/c art. 101, inciso I, alínea 'c', parágrafo único, e art. 138, todos do RICMS/ES, razão pela qual foi aplicada a multa do art. 75-A, §2º, inciso I, alínea 'a', da Lei nº 7.000/2001,
in litteris
:

Art. 75-A.
A pena de multa será aplicada nos casos previstos nos §§ 1º a 8º deste artigo.

(...)

§2º
Faltas relativas ao crédito do imposto:

I -
creditar-se de imposto em desacordo com as exigências previstas na legislação:

a)
multa de 100% (cem por cento) do valor do crédito indevidamente escriturado;

O Juízo
a quo
, por intermédio da sentença recorrida, julgou procedente a pretensão, sob o fundamento de que o ARLA 32, por ser de uso obrigatório em veículos pesados, caracteriza-se como insumo essencial à prestação do serviço de transporte.

Nesse contexto, cinge-se a controvérsia a aferir se a natureza do referido produto admite o aproveitamento de crédito de ICMS à luz da legislação estadual vigente à época dos fatos geradores e se o rol de insumos previsto no Regulamento do ICMS possui caráter taxativo ou exemplificativo.

Após a acurada análise dos fatos e fundamentos jurídicos aludidos na demanda, bem como dos elementos probatórios produzidos, concluo que
a sentença recorrida merece ser reformada.

Por meio do Auto de Infração nº 5.124.888-8, o Fisco Estadual apurou o não recolhimento de imposto no valor de R$ 94.599,21 (noventa e quatro mil, quinhentos e noventa e nove reais e vinte e um centavos), considerando a indevida utilização de crédito de ICMS decorrente da aquisição do ARLA 32, aplicando-se, por consequência, multa equivalente a 100% do tributo devido.

Acerca da matéria, este eg. Tribunal de Justiça já teve a oportunidade de se posicionar no sentido de que a negativa ao aproveitamento de créditos de ICMS com a aquisição do ARLA 32, produto não contemplado no art. 49-A, da Lei nº 7.000/2001 e no art. 99 do RICMS/ES (Decreto nº 1.090-R/2002), de acordo com as redações vigentes à época dos fatos, não consubstancia violação ao princípio da não-cumulatividade, notadamente diante da necessidade de autorização legislativa para o creditamento.

Veja-se:

DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL. CREDITAMENTO DE ICMS SOBRE O PRODUTO ARLA 32. IMPOSSIBILIDADE. LISTA TAXATIVA DE INSUMOS. SENTENÇA CITRA PETITA. NULIDADE PARCIAL. EXCESSO DE CORREÇÃO MONETÁRIA E JUROS LIMITADOS À TAXA SELIC. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO. I. CASO EM EXAME Apelação cível interposta por Dalla Valle Transportes Ltda contra sentença que julgou improcedentes os pedidos iniciais formulados em ação anulatória de débito fiscal ajuizada em face do Estado do Espírito Santo. A apelante pleiteia o reconhecimento do direito ao creditamento de ICMS sobre o produto ARLA 32, a nulidade da glosa dos créditos de ICMS sobre óleo diesel e a limitação de correção monetária e juros à taxa Selic, apontando, ainda, nulidade da sentença por ausência de apreciação de todos os pedidos. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO Há três questões em discussão: (i) definir se é possível o creditamento de ICMS sobre o produto ARLA 32; (ii) analisar a existência de julgamento citra petita em relação à glosa de créditos de ICMS sobre óleo diesel; (iii) determinar se a atualização monetária e os juros incidentes sobre o débito tributário devem ser limitados à taxa Selic. III. RAZÕES DE DECIDIR A legislação estadual aplicável ao caso (Lei nº 7.000/2001 e Decreto nº 1.009-R/2002) estabelece uma lista taxativa de insumos aptos a gerar creditamento de ICMS para empresas de transporte rodoviário. À época dos fatos, o ARLA 32 não constava dessa lista, sendo classificado como material de uso e consumo, o que inviabiliza o creditamento do imposto. A regra da não cumulatividade do ICMS, prevista no art. 155, §2º, I, da Constituição Federal e regulamentada pela Lei Complementar nº 87/1996, delega aos Estados a competência para definir os critérios de creditamento, que, no caso do Espírito Santo, são restritivos e de observância obrigatória. Configura-se julgamento citra petita quando a sentença não analisa todos os pedidos formulados, como no caso do pedido de nulidade da glosa dos créditos de ICMS sobre óleo diesel. Tal omissão implica nulidade parcial da sentença, sendo necessário o julgamento imediato da questão pelo tribunal, nos termos do art. 1.013, §3º, IV, do CPC. Quanto à correção monetária e aos juros, a aplicação de índices cumulativos (VRTE e juros de mora de 1% ao mês) configura excesso, ultrapassando os limites estabelecidos pela União, que adota a taxa Selic. Tal entendimento encontra respaldo no Tema 1062 do STF, que vincula os Estados à observância dos percentuais praticados pela União. IV. DISPOSITIVO E TESE Recurso parcialmente provido. Tese de julgamento: O creditamento de ICMS por empresas de transporte rodoviário limita-se aos insumos expressamente previstos na legislação estadual aplicável, sendo vedado o creditamento sobre produtos não incluídos na lista taxativa, como o ARLA 32 à época dos fatos. A omissão no julgamento de pedido relativo à nulidade de glosa de créditos de ICMS caracteriza julgamento citra petita, ensejando a nulidade parcial da sentença. A atualização monetária e os juros de mora incidentes sobre créditos tributários estaduais devem ser limitados à taxa Selic, nos termos do precedente vinculante do STF (Tema 1062). Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 155, §2º, I; LC nº 87/1996, art. 19; CPC, arts. 141, 492 e 1.013, §3º, IV; Lei nº 7.000/2001, arts. 71, I, “k”, 75-A, §2º, II, “a”; Decreto nº 1.009-R/2002, art. 99. Jurisprudência relevante citada: STF, ARE nº 1216078 (Tema 1062); TJES, AI nº 5003459-23.2023.8.08.0000, Rel. Des. Arthur José Neiva de Almeida, j. 31.10.2023; TJES, AI nº 5008183-07.2022.8.08.0000, Rel. Des. Jorge Henrique Valle dos Santos, j. 25.10.2023.

(TJES, Apelação Cível n. 5040449-72.2022.8.08.0024, 2ª Câmara Cível, Relator: Des. Subst. Moacyr Caldonazzi de Figueiredo Côrtes, j. em 11.03.2025)

APELAÇÃO – AÇÃO CIVIL COLETIVA – CREDITAMENTO DO ICMS PAGO NA AQUISIÇÃO DO AGENTE LÍQUIDO REDUTOR DE EMISSÕES DE ÓXIDOS DE NITROGÊNIO “ARLA 32” – FLUIDO AUTOMOTIVO – IMPOSSIBILIDADE – PRODUTO NÃO CLASSIFICADO COMO BEM DE INSUMO – RECURSO CONHECIDO E PROVIDO – REMESSA NECESSÁRIA PREJUDICADA. 1. O aproveitamento de crédito de ICMS é permitido quanto aos produtos classificados como bens de insumo e a legislação estabeleceu uma lista dos produtos que são considerados insumos pelas empresas de transporte, desse modo, é possível deduzir que os materiais não incluídos no rol foram considerados como de uso e consumo. 2. Nesse aspecto, impõe observar que, por se tratar de imposto tipicamente estadual, à CF e às normas federais coube apenas a definição de regras gerais, sendo que se reservou ao legislativo estadual a competência para regulamentar e detalhar o tributo. Em sendo assim, tendo-se em consideração que há um conceito aberto previsto em norma de hierarquia superior para o que é insumo, coube à norma inferior listar os bens assim caracterizados, a fim de, justamente, evitar interpretações múltiplas do mesmo tema. Tal circunstância é absolutamente necessária e adequada como forma de uniformizar a atuação dos agentes públicos, uma vez que, no âmbito do exercício da administração pública, é exigida a estrita observância ao princípio da legalidade. 3. O ARLA 32 não é um aditivo ou óleo, tampouco combustível, de modo que não está prevista na legislação tributária estadual a permissão relativa ao creditamento de ICMS. A finalidade de tal produto é reduzir emissões de gases óxidos de nitrogênio inerentes aos veículos movidos a diesel, não se caracterizando como combustível ou aditivo para combustível, sendo injetado no catalizador após a combustão do diesel e depositado em tanque próprio e exclusivo. 4. Recurso conhecido e provido. Remessa necessária prejudicada.

(TJES, Apelação Cível n. 0008397-79.2020.8.08.0024, 2ª Câmara Cível, Relator: Des. Fernando Estevam Bravin Ruy, j. em 01.09.2023)

Diante deste cenário, o aproveitamento de créditos de ICMS na aquisição do ARLA 32 por empresas transportadoras é restrito aos itens expressamente previstos na legislação de regência, dada a taxatividade do rol contido no art. 99 do RICMS/ES (Decreto nº 1.090-R/2002) na redação vigente à época do creditamento, ocorridos entre 01/2021 e 04/2022, consoante se extrai do auto de infração de id. 16784436.

Como se depreende, sendo o ICMS um imposto de competência estadual, cabe ao legislador local o detalhamento técnico do que constitui insumo, em estrita observância ao princípio da legalidade (CF, art. 150, inciso I).

No caso, observa-se que as aquisições glosadas pelo Fisco ocorreram em período no qual o fluido ARLA 32 não se encontrava inserido no rol taxativo previsto no art. 99 do RICMS/ES (Decreto nº 1.090-R/2002), sendo importante, salientar, ainda, que o ARLA 32 não possui natureza de combustível ou aditivo, mas sim de reagente químico injetado no sistema de exaustão — após a queima do combustível — com a finalidade exclusiva de reduzir emissões de gases poluentes, de modo que sua essencialidade operacional ou obrigatoriedade ambiental não autoriza, por si só, o creditamento sem o suporte da norma tributária autorizativa.

Ademais, embora alterado o art. 49-A da Lei Estadual nº 7.000/2001 pela Lei Estadual nº 12.185/2024 e também a redação do art. 99 do Decreto 1.090-R/2002 por ocasião do Decreto 5.883-R/2024, a teor do disposto no art. 144, do CTN, “
o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada
.”

A propósito, vale conferir as redações, à época dos fatos, dos dispositivos supramencionados,
in litteris
:

Lei Estadual nº 7.000/2001

Redação anterior dada ao
caput
do art. 49-A pela Lei nºº 9.830, de 08.05.12,
efeitos de 01.06.12 até 31.07.24
:

Art. 49-A. A empresa de transporte rodoviário poderá abater do imposto incidente sobre as prestações que realizar em cada período de apuração, sob forma de crédito, o valor do imposto, ainda, que por substituição tributária, relativo à aquisição de combustível, lubrificantes, pneus e câmaras-de-ar de reposição e fretes correspondentes, empregados ou utilizados em veículos próprios, assim considerados conforme o disposto no parágrafo único do art. 16 do Convênio SINIEF nº 06, de 21.02.1989.

Decreto nº 1.090-R/2002

Redação anterior dada ao caput do art. 99 pelo Decreto nº 4.370-R, de 05.02.19,
efeitos de 01.01.19 até 26.11.24
:

Art. 99. A empresa prestadora de serviços de transporte poderá abater do imposto incidente sobre as prestações que realizar em cada período de apuração, sob forma de crédito, o valor do imposto relativo à aquisição de combustíveis, lubrificantes, pneus e câmaras de ar de reposição e fretes correspondentes, empregados ou utilizados em veículos próprios, assim considerados conforme o disposto no art. 16, parágrafo único, do Convênio SINIEF nº 06/89, ainda que o imposto tenha sido retido anteriormente pelo substituto tributário, na hipótese do art. 185, II.

É de se dizer, portanto, que alterações posteriormente ocorridas não possuem eficácia retroativa para validar créditos tomados anteriormente sob a égide da restrição regulamentar então vigente, razão pela qual
a reforma da sentença impugnada é medida que se impõe
, na medida em que a autuação fiscal lavrada sob o Auto de Infração nº 5.124.888-8 revela-se hígida e de acordo com a legislação aplicável ao tempo dos creditamentos promovidos pela apelada.

Posto isso,
CONHEÇO
e
PROVEJO
o recurso de apelação interposto pelo
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
, para julgar improcedente o pedido articulado na inicial, nos termos da fundamentação supra.

Em razão disso, inverto os ônus sucumbenciais, condenando a autora/apelada ao pagamento das custas processuais e honorários advocatícios, que fixo em 10% sobre o valor atribuído à causa.

É como voto
.

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)