Tribunal: TJES
Processo: 5014309-64.2023.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): FABIO BRASIL NERY
Órgão julgador: FABIO BRASIL NERY
Órgão colegiado: 2ª Câmara Cível
Assuntos: Repetição de indébito
Data de julgamento: 2026-04-01

Ementa:
Ementa
: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ISSQN. SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL. REGIME DE TRIBUTAÇÃO FIXA. DECRETO-LEI Nº 406/1968. EXIGÊNCIA DE PRESTAÇÃO PERSONALÍSSIMA E AUSÊNCIA DE ELEMENTO DE EMPRESA. LEGISLAÇÃO MUNICIPAL. CONSTITUCIONALIDADE. ATIVIDADE MÉDICA ORGANIZADA SOB FORMA EMPRESARIAL. IMPOSSIBILIDADE DE ENQUADRAMENTO NO REGIME DIFERENCIADO. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação interposta por sociedade de médicos contra sentença que afastou o direito ao recolhimento do ISSQN pelo regime de base fixa, previsto no art. 9º, § 3º, do Decreto-Lei nº 406/1968, reconhecendo a natureza empresarial da atividade desenvolvida e a constitucionalidade da legislação municipal que exige prestação pessoal e ausência de estrutura empresarial como condição para o benefício fiscal.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

Há duas questões em discussão: (i) definir se a legislação municipal que condiciona o regime diferenciado do ISSQN à prestação personalíssima e à inexistência de elemento de empresa é compatível com o Decreto-Lei nº 406/1968; e (ii) estabelecer se a apelante se enquadra como sociedade uniprofissional apta a usufruir da tributação fixa ou se exerce atividade médica com caráter empresarial.

III. RAZÕES DE DECIDIR

A legislação municipal não inova nem amplia a base de cálculo do ISSQN, limitando-se a densificar os requisitos previstos no Decreto-Lei nº 406/1968, ao exigir que os serviços sejam prestados pessoalmente e sem intuito empresarial, em consonância com a norma federal.

O regime diferenciado do art. 9º, § 3º, do Decreto-Lei nº 406/1968 destina-se exclusivamente aos profissionais que atuam de forma pessoal, intelectual e sem organização empresarial, não alcançando atividades estruturadas sob forma de empresa.

A jurisprudência pacífica do Superior Tribunal de Justiça exige, para o enquadramento como sociedade uniprofissional, a prestação de serviços no nome dos sócios, sob responsabilidade pessoal e sem estrutura ou intuito empresarial.

A apelante apresenta estrutura organizacional complexa, com administração centralizada em Diretor Geral, órgãos internos burocratizados e expressivo número de sócios, o que afasta a pessoalidade característica das sociedades simples puras.

A previsão contratual de admissão de sócios não médicos desnatura a natureza uniprofissional da sociedade e revela orientação à exploração econômica da atividade, com viés de investimento e gestão empresarial.

As notas fiscais evidenciam faturamento em nome da pessoa jurídica, sem individualização da atuação dos sócios, demonstrando que o serviço prestado é o da empresa, e não o atendimento personalíssimo de cada profissional.

O histórico contratual da sociedade revela a previsão de atividades típicas de intermediação de mão de obra, gestão empresarial e fornecimento de infraestrutura, reforçando a presença de organização dos fatores de produção e do elemento de empresa.

A exclusão posterior dessas atividades do contrato social não afasta a constatação de que a sociedade opera, de fato, como empresa de serviços de saúde, à luz do conjunto probatório.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso desprovido.

Tese de julgamento
:

A legislação municipal que exige prestação personalíssima e ausência de elemento de empresa para o enquadramento no regime de tributação fixa do ISSQN é compatível com o Decreto-Lei nº 406/1968.

O regime diferenciado do ISSQN previsto no art. 9º, § 3º, do Decreto-Lei nº 406/1968 não se aplica às sociedades médicas que atuam com organização empresarial, gestão centralizada e faturamento em nome da pessoa jurídica.

A presença de estrutura organizada, intuito empresarial e mercantilização da atividade intelectual afasta a caracterização de sociedade uniprofissional, ainda que composta formalmente por profissionais liberais.

Dispositivos relevantes citados
: Decreto-Lei nº 406/1968, art. 9º, §§ 1º e 3º; Código Civil, art. 966; CPC, art. 85, § 11.

Jurisprudência relevante citada
: STJ, EREsp 866.286/ES, Rel. Min. Hamilton Carvalhido, Primeira Seção, j. 29.09.2010, DJe 20.10.2010; TJ-ES, APL nº 0009512-05.2014.8.08.0006, Rel. Des. Namyr Carlos de Souza Filho, Segunda Câmara Cível, j. 24.04.2018, pub. 04.05.2018.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 5014309-64.2023.8.08.0024

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: SMARTCARE SERVICOS DE GESTAO E SAUDE LTDA

APELADO: MUNICIPIO DE VITORIA

RELATOR: DES. FÁBIO BRASIL NERY

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EMENTA

Ementa
: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ISSQN. SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL. REGIME DE TRIBUTAÇÃO FIXA. DECRETO-LEI Nº 406/1968. EXIGÊNCIA DE PRESTAÇÃO PERSONALÍSSIMA E AUSÊNCIA DE ELEMENTO DE EMPRESA. LEGISLAÇÃO MUNICIPAL. CONSTITUCIONALIDADE. ATIVIDADE MÉDICA ORGANIZADA SOB FORMA EMPRESARIAL. IMPOSSIBILIDADE DE ENQUADRAMENTO NO REGIME DIFERENCIADO. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação interposta por sociedade de médicos contra sentença que afastou o direito ao recolhimento do ISSQN pelo regime de base fixa, previsto no art. 9º, § 3º, do Decreto-Lei nº 406/1968, reconhecendo a natureza empresarial da atividade desenvolvida e a constitucionalidade da legislação municipal que exige prestação pessoal e ausência de estrutura empresarial como condição para o benefício fiscal.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

Há duas questões em discussão: (i) definir se a legislação municipal que condiciona o regime diferenciado do ISSQN à prestação personalíssima e à inexistência de elemento de empresa é compatível com o Decreto-Lei nº 406/1968; e (ii) estabelecer se a apelante se enquadra como sociedade uniprofissional apta a usufruir da tributação fixa ou se exerce atividade médica com caráter empresarial.

III. RAZÕES DE DECIDIR

A legislação municipal não inova nem amplia a base de cálculo do ISSQN, limitando-se a densificar os requisitos previstos no Decreto-Lei nº 406/1968, ao exigir que os serviços sejam prestados pessoalmente e sem intuito empresarial, em consonância com a norma federal.

O regime diferenciado do art. 9º, § 3º, do Decreto-Lei nº 406/1968 destina-se exclusivamente aos profissionais que atuam de forma pessoal, intelectual e sem organização empresarial, não alcançando atividades estruturadas sob forma de empresa.

A jurisprudência pacífica do Superior Tribunal de Justiça exige, para o enquadramento como sociedade uniprofissional, a prestação de serviços no nome dos sócios, sob responsabilidade pessoal e sem estrutura ou intuito empresarial.

A apelante apresenta estrutura organizacional complexa, com administração centralizada em Diretor Geral, órgãos internos burocratizados e expressivo número de sócios, o que afasta a pessoalidade característica das sociedades simples puras.

A previsão contratual de admissão de sócios não médicos desnatura a natureza uniprofissional da sociedade e revela orientação à exploração econômica da atividade, com viés de investimento e gestão empresarial.

As notas fiscais evidenciam faturamento em nome da pessoa jurídica, sem individualização da atuação dos sócios, demonstrando que o serviço prestado é o da empresa, e não o atendimento personalíssimo de cada profissional.

O histórico contratual da sociedade revela a previsão de atividades típicas de intermediação de mão de obra, gestão empresarial e fornecimento de infraestrutura, reforçando a presença de organização dos fatores de produção e do elemento de empresa.

A exclusão posterior dessas atividades do contrato social não afasta a constatação de que a sociedade opera, de fato, como empresa de serviços de saúde, à luz do conjunto probatório.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso desprovido.

Tese de julgamento
:

A legislação municipal que exige prestação personalíssima e ausência de elemento de empresa para o enquadramento no regime de tributação fixa do ISSQN é compatível com o Decreto-Lei nº 406/1968.

O regime diferenciado do ISSQN previsto no art. 9º, § 3º, do Decreto-Lei nº 406/1968 não se aplica às sociedades médicas que atuam com organização empresarial, gestão centralizada e faturamento em nome da pessoa jurídica.

A presença de estrutura organizada, intuito empresarial e mercantilização da atividade intelectual afasta a caracterização de sociedade uniprofissional, ainda que composta formalmente por profissionais liberais.

Dispositivos relevantes citados
: Decreto-Lei nº 406/1968, art. 9º, §§ 1º e 3º; Código Civil, art. 966; CPC, art. 85, § 11.

Jurisprudência relevante citada
: STJ, EREsp 866.286/ES, Rel. Min. Hamilton Carvalhido, Primeira Seção, j. 29.09.2010, DJe 20.10.2010; TJ-ES, APL nº 0009512-05.2014.8.08.0006, Rel. Des. Namyr Carlos de Souza Filho, Segunda Câmara Cível, j. 24.04.2018, pub. 04.05.2018.

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ACÓRDÃO

Decisão
: À unanimidade, conhecer e negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator.

Órgão julgador vencedor
: Gabinete Des. FABIO BRASIL NERY

Composição de julgamento: Gabinete Des. FABIO BRASIL NERY - FABIO BRASIL NERY - Relator / Gabinete Desª. HELOISA CARIELLO - HELOISA CARIELLO - Vogal / Gabinete Des. JOSÉ PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA - JOSE PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA - Vogal
VOTOS VOGAIS
Gabinete Desª. HELOISA CARIELLO - HELOISA CARIELLO (Vogal)
Acompanhar
Gabinete Des. JOSÉ PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA - JOSE PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA (Vogal)
Acompanhar

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RELATÓRIO

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NOTAS TAQUIGRÁFICAS

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VOTO VENCEDOR

APELAÇÃO CÍVEL Nº 5014309-64.2023.8.08.0024

APELANTE: SMARTCARE SERVIÇOS DE GESTÃO E SAÚDE LTDA

APELADO: MUNICÍPIO DE VITÓRIA

RELATOR: DES. FÁBIO BRASIL NERY

VOTO

Cuidam os autos de recurso de apelação cível interposto por
SMARTCARE SERVIÇOS DE GESTÃO E SAÚDE LTDA,
em razão da sentença de id. 15424112, que julgou improcedentes os pedidos formulados em face do
MUNICÍPIO DE VITÓRIA,
os quais

visavam ao reconhecimento do direito ao recolhimento do ISSQN pela sistemática de alíquota fixa (
per capita
) e a restituição do indébito tributário.

Em suas razões, id. 15424113, a apelante afirma tratar de sociedade simples limitada, que presta unicamente serviços médicos personalíssimos, devendo recolher o ISS de forma fixa, com direito a restituição dos valores recolhidos pelo regime variável nos últimos 05 (cinco) anos.

Destaca que os sócios respondem pessoalmente pelos atos praticados, conforme cláusula V, parágrafo terceiro, do Contrato Social e o Código de Ética Médica.

E mais: o fato de ser constituída como "LTDA" não desnatura sua condição de sociedade uniprofissional, inexistindo "elemento de empresa".

Sustenta, ainda, que a cláusula XVIII do contrato, que prevê distribuição de lucros pela produção individual, reforça seu caráter não empresarial.

Por fim, destaca que não há necessidade de prévio requerimento administrativo para opção pelo regime especial.

Pugna, ao final, pela reforma da sentença para julgar procedentes os pedidos iniciais.

Contrarrazões no id 15424118 pelo desprovimento do recurso.

Pois bem.

Discute-se nos autos se a recorrente,
SMARTCARE SERVIÇOS DE GESTÃO E SAÚDE LTDA,
enquadra-se como sociedade uniprofissional e, portanto, estaria sujeita ao ISS de alíquota fixa ou se deve ser considerada sociedade empresária e, neste caso, sujeita ao ISS variável.

Inicialmente, impõe-se destacar que não subsiste a alegada inconstitucionalidade incidental da legislação municipal.

O regramento local não se revela em divergência com o Decreto-Lei nº 406/1968; ao revés, reafirma os seus preceitos ao exigir, como condição
sine qua non
para a obtenção do benefício fiscal, que a prestação do serviço ocorra em caráter estritamente pessoal.

A norma municipal, longe de inovar ilegalmente na base de cálculo, apenas densifica os requisitos nacionais para garantir que o privilégio da alíquota fixa alcance apenas aqueles a quem a norma federal destinou: os profissionais que atuam com pessoalidade e sem estrutura empresarial.

Deveras, consoante entendimento pacífico do Colendo Superior Tribunal de Justiça, para que a sociedade uniprofissional faça jus ao tratamento tributário diferenciado do ISSQN, previsto no art. 9º, §3º, do Decreto-Lei nº 406/68, é imprescindível que os serviços sejam prestados em caráter personalíssimo e, fundamentalmente, sem intuito empresarial.

Nesse sentido, a benesse alcança apenas os serviços
"prestados no próprio nome dos profissionais habilitados ou sócios, sob sua total e exclusiva responsabilidade pessoal e sem estrutura ou intuito empresarial"
(EREsp 866.286/ES, Rel. Ministro Hamilton Carvalhido, Primeira Seção, julgado em 29/09/2010, DJe 20/10/2010).

Tal posicionamento decorre da própria lógica do Decreto-Lei nº 406/68. Ao instituir o cálculo diferenciado (fixo), o legislador visou desonerar a atividade puramente intelectual e pessoal do profissional liberal.

A
mens legis
não se estende, portanto, às atividades organizadas sob forma de empresa, onde a capacidade contributiva e a complexidade operacional são distintas.

É induvidoso, pois, que a legislação vigente impõe um duplo filtro para o direito ao benefício: (i) que os serviços constem da lista anexa ao DL nº 406/68 e sejam prestados pessoalmente pelos sócios; e (ii) que haja a completa ausência de estrutura ou intuito empresarial (
elemento de empresa
).

Sobre o tema, é valiosa a lição de André Santa Cruz Ramos, ao lecionar que sociedades uniprofissionais são aquelas “
constituídas por profissionais intelectuais cujo objeto social é justamente a exploração de suas profissões (por exemplo, uma sociedade formada por médicos para prestação de serviços médicos [...]”
.

O renomado jurista adverte que, embora tais sociedades sejam, em regra, simples, é plenamente possível que constituam elemento de empresa, passando a explorar seu objeto social com empresarialidade (organização racional dos fatores de produção: capital, mão de obra, insumos e tecnologia). Nessa hipótese, independentemente do rótulo formal, serão consideradas sociedades empresárias.

Seguindo esta linha de intelecção, conclui o autor que “
é o requisito da organização dos fatores de produção que caracteriza a presença do chamado elemento de empresa no exercício de profissão intelectual e que, consequentemente, faz com que o profissional intelectual receba a qualificação jurídica de empresário”
.

Logo, o simples fato de a apelante constituir-se formalmente como sociedade de médicos não induz, automaticamente, ao direito à base de cálculo diferenciada. É imprescindível a comprovação fática do caráter não empresarial, o que não se verificou após minuciosa análise do conjunto probatório destes autos.

Diferentemente das sociedades simples puras, onde prevalece a atuação pessoal, direta e autônoma dos profissionais, a recorrente instituiu uma estrutura de gestão corporativa complexa e impessoal.

A cláusula VI da consolidação contratual cria a figura do Diretor Geral com poderes exclusivos de administração ("
A administração da sociedade caberá, com exclusividade, a um Diretor Geral
"), centralizando a gestão do negócio e afastando a pessoalidade na administração, característica típica das sociedades de profissionais.

Ademais, a sociedade conta atualmente com um quadro de 14 (quatorze) sócios, organizados em órgãos internos burocratizados como "Corpo Clínico", "Conselho Fiscal" e "Comissão de Ética", conforme previsão estatutária. Tal organização denota uma estrutura voltada para a exploração da atividade em escala e com divisão de funções que transcende a simples união de esforços de profissionais autônomos, configurando nítido elemento de empresa.

Ressalte-se, ainda, que a cláusula XIV, parágrafo quarto, prevê expressamente a possibilidade de admissão de "novos sócios não médicos", o que desnatura a essência uniprofissional da sociedade, abrindo espaço para a exploração da atividade de saúde sob a ótica de investimento de capital e gestão empresarial.

Na sequência, impõe-se destacar que as notas fiscais apresentadas demonstram que a atividade profissional intelectual se constitui como mero elemento de empresa. A atividade é desempenhada de forma organizada para fins de prestação de serviços médicos em larga escala, revelando seu caráter empresarial.

Afinal, dos aludidos documentos extraio não haver registro de produção individualizada de cada sócio integrante do quadro societário. O que se vende é o serviço da pessoa jurídica "Smartcare", e não o atendimento personalíssimo de um sócio específico. A nota fiscal reflete o produto dessa organização empresarial, desvinculando-se da figura do profissional, que passa a atuar como uma engrenagem da estrutura corporativa.

Por fim, e corroborando a natureza empresarial da apelante, aponto que o seu contrato social, durante grande parte de sua existência, previa expressamente o desempenho de atividades típicas de comércio e intermediação de mão de obra.

Conforme se extrai da cláusula II do instrumento consolidado na primeira alteração, a sociedade tinha por objeto atividades inequivocamente mercantis, tais como:

"Seleção e agenciamento de mão-de-obra" (CNAE 7810-8/00);

"Locação de mão-de-obra temporária" (CNAE 7820-5/00);

"Fornecimento e gestão de recursos humanos para terceiros" (CNAE 7830-2/00);

"Atividades de consultoria em gestão empresarial" (CNAE 7020-4/00);

"Atividade de fornecimento de infraestrutura de apoio e assistência a paciente no domicílio" (CNAE 8712-3/00).

Tal circunstância somente foi alterada formalmente com a exclusão desses códigos na terceira alteração contratual.

Contudo, essa modificação abstrata superveniente não possui o condão de alterar o entendimento aqui adotado. A estrutura montada para suportar tais atividades (agenciamento, locação de pessoal, gestão empresarial) denota uma organização complexa que, aliada aos demais elementos já expostos (gestão centralizada, sócios leigos, faturamento corporativo), confirma que a recorrente opera, de fato, como uma empresa de serviços de saúde, e não como uma simples agremiação de médicos.

A jurisprudência deste egrégio Tribunal de Justiça, em consonância com o STJ, é firme ao afastar a tributação fixa quando presentes elementos de empresa:

EMENTA: RECURSO DE APELAÇÃO VOLUNTÁRIA E REMESSA NECESSÁRIA EM MANDADO DE SEGURANÇA. REGIME DE RECOLHIMENTO DIFERENCIADO DE ISSQN PARA PROFISSIONAIS LIBERAIS. DECRETO-LEI Nº 406/1968. ATIVIDADE DESENVOLVIDA CARACTERIZADA PELA NATUREZA MERCANTIL . ATIVIDADE MÉDICA QUE, NO CASO, CONFIGURA ELEMENTO DE ATIVIDADE EMPRESARIAL ORGANIZADA. IMPOSSIBILIDADE. RECURSO CONHECIDO DE PROVIDO. REMESSA NECESSÁRIA PREJUDICADA . I. Nos termos do artigo 9º, §§ 1º e 3º, do Decreto-Lei 406/1968, consubstancia-se previsão de regime privilegiado para que as sociedades uniprofissionais, constituídas por profissionais liberais que desempenham atividade intelectual (médicos, advogados e etc.), recolham o ISSQN de forma diferenciada, permitindo que a sua base de cálculo seja fixa, não recaindo, assim, sobre o faturamento, sendo que, para fazer jus a este regime, é necessário que as atividades uniprofissionais desenvolvidas não possuam caráter empresarial/mercantil.
II . Na hipótese em voga, o balanço contábil demonstrado às fls. 196/281 consubstanciados em cópia do Livro Diário Contábil revelam, a bem da verdade, que a atividade profissional intelectual apenas constitui elemento de Empresa, sendo desempenhada verdadeira atividade organizada para os fins para a prestação do serviço médico, nos termos do artigo 966, do Código Civil, evidenciando o caráter mercantil da Sociedade, afastando a aplicação do regime diferenciado previsto no Decreto-Lei nº 406/1968.
III. Recurso de Apelação Voluntária conhecido e provido . IV. Remessa necessária prejudicada. (TJ-ES - APL: 00095120520148080006, Relator.: NAMYR CARLOS DE SOUZA FILHO, Data de Julgamento: 24/04/2018, SEGUNDA CÂMARA CÍVEL, Data de Publicação: 04/05/2018).

Ante o exposto,
NEGO PROVIMENTO
ao recurso.

Majoro os honorários advocatícios para 15% (quinze por cento) sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 85, § 11, do CPC.

É como voto.

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)