Tribunal: TJES
Processo: 0018390-49.2020.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA
Órgão julgador: ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA
Órgão colegiado: 4ª Câmara Cível
Assuntos: Depósito Judicial
Data de julgamento: 2026-06-24

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). EMPRESA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. AQUISIÇÃO INTERESTADUAL DE INSUMOS PARA ATIVIDADE-FIM. NÃO INCIDÊNCIA. SÚMULA 432/STJ. EC Nº 87/2015. INAPLICABILIDADE À HIPÓTESE. INSCRIÇÃO ESTADUAL. IRRELEVÂNCIA PARA SUJEIÇÃO PASSIVA. PROVA PERICIAL. DESCONSTITUIÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação Cível interposta pelo Estado do Espírito Santo contra sentença que, nos autos de Ação Declaratória de Nulidade de Débito Fiscal e de Autos de Infração, julgou procedentes os pedidos para anular autos de infração e declarar a inexigibilidade de crédito tributário de ICMS-DIFAL, decorrente de aquisições interestaduais de insumos por empresa de construção civil, condenando o ente público ao pagamento de honorários advocatícios.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

Há duas questões em discussão: (i) definir se empresa de construção civil está sujeita ao recolhimento do DIFAL de ICMS na aquisição interestadual de insumos destinados à sua atividade-fim; (ii) estabelecer se a inscrição estadual do contribuinte e a superveniência da EC nº 87/2015 alteram a sujeição passiva e a hipótese de incidência do tributo.

III. RAZÕES DE DECIDIR

A EC nº 87/2015 disciplina apenas a repartição da receita do ICMS entre os entes federados, sem modificar a hipótese de incidência do tributo ou a natureza jurídica das atividades econômicas.

A atividade de construção civil configura prestação de serviço sujeita ao ISS, não caracterizando circulação de mercadoria quando há aquisição de insumos para emprego em obra.

A jurisprudência consolidada, inclusive a Súmula 432/STJ, afasta a incidência de ICMS e, por conseguinte, do DIFAL nessas hipóteses, por inexistência de fato gerador.

A empresa de construção civil, ao adquirir insumos para sua atividade-fim, atua como consumidora final não contribuinte do ICMS.

A inscrição no cadastro de contribuintes do ICMS não tem o condão de criar obrigação tributária principal, que depende de previsão legal e ocorrência do fato gerador.

A prova pericial técnica demonstra que os bens adquiridos são integralmente destinados à atividade-fim da empresa, afastando a presunção de legitimidade do lançamento tributário.

O Estado não apresenta elementos técnicos capazes de infirmar o laudo pericial, limitando-se a impugnação genérica insuficiente para desconstituir a prova.

A exigência fiscal carece de suporte jurídico-material válido, diante da ausência de fato gerador e da inadequada sujeição passiva.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso desprovido.

Tese de julgamento
: 1. A aquisição interestadual de insumos por empresa de construção civil para utilização em sua atividade-fim não configura fato gerador de ICMS, afastando a incidência do DIFAL. 2. A EC nº 87/2015 não altera a hipótese de incidência do ICMS, limitando-se à repartição de receitas tributárias. 3. A inscrição estadual do contribuinte não cria obrigação tributária principal sem a ocorrência do fato gerador previsto em lei. 4. A prova pericial idônea afasta a presunção de legitimidade do auto de infração quando demonstra a inexistência de circulação mercantil.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, art. 155; CPC, art. 85, § 11; RICMS/ES, art. 459; CPC, art. 373, I.

Jurisprudência relevante citada
: STJ, Súmula 432; STF, ARE 1315993 AgR, Rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 28.06.2021; STF, ARE 1447544 AgR, Rel. Min. Luís Roberto Barroso, j. 04.12.2023; TJES, AI nº 50033238920248080000; TJES, AI nº 50115717820238080000.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 0018390-49.2020.8.08.0024

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: ESTADO DO ESPIRITO SANTO

APELADO: PERC CONSTRUCOES E INCORPORACOES LTDA

RELATOR(A):
ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA

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EMENTA

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). EMPRESA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. AQUISIÇÃO INTERESTADUAL DE INSUMOS PARA ATIVIDADE-FIM. NÃO INCIDÊNCIA. SÚMULA 432/STJ. EC Nº 87/2015. INAPLICABILIDADE À HIPÓTESE. INSCRIÇÃO ESTADUAL. IRRELEVÂNCIA PARA SUJEIÇÃO PASSIVA. PROVA PERICIAL. DESCONSTITUIÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação Cível interposta pelo Estado do Espírito Santo contra sentença que, nos autos de Ação Declaratória de Nulidade de Débito Fiscal e de Autos de Infração, julgou procedentes os pedidos para anular autos de infração e declarar a inexigibilidade de crédito tributário de ICMS-DIFAL, decorrente de aquisições interestaduais de insumos por empresa de construção civil, condenando o ente público ao pagamento de honorários advocatícios.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

Há duas questões em discussão: (i) definir se empresa de construção civil está sujeita ao recolhimento do DIFAL de ICMS na aquisição interestadual de insumos destinados à sua atividade-fim; (ii) estabelecer se a inscrição estadual do contribuinte e a superveniência da EC nº 87/2015 alteram a sujeição passiva e a hipótese de incidência do tributo.

III. RAZÕES DE DECIDIR

A EC nº 87/2015 disciplina apenas a repartição da receita do ICMS entre os entes federados, sem modificar a hipótese de incidência do tributo ou a natureza jurídica das atividades econômicas.

A atividade de construção civil configura prestação de serviço sujeita ao ISS, não caracterizando circulação de mercadoria quando há aquisição de insumos para emprego em obra.

A jurisprudência consolidada, inclusive a Súmula 432/STJ, afasta a incidência de ICMS e, por conseguinte, do DIFAL nessas hipóteses, por inexistência de fato gerador.

A empresa de construção civil, ao adquirir insumos para sua atividade-fim, atua como consumidora final não contribuinte do ICMS.

A inscrição no cadastro de contribuintes do ICMS não tem o condão de criar obrigação tributária principal, que depende de previsão legal e ocorrência do fato gerador.

A prova pericial técnica demonstra que os bens adquiridos são integralmente destinados à atividade-fim da empresa, afastando a presunção de legitimidade do lançamento tributário.

O Estado não apresenta elementos técnicos capazes de infirmar o laudo pericial, limitando-se a impugnação genérica insuficiente para desconstituir a prova.

A exigência fiscal carece de suporte jurídico-material válido, diante da ausência de fato gerador e da inadequada sujeição passiva.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso desprovido.

Tese de julgamento
: 1. A aquisição interestadual de insumos por empresa de construção civil para utilização em sua atividade-fim não configura fato gerador de ICMS, afastando a incidência do DIFAL. 2. A EC nº 87/2015 não altera a hipótese de incidência do ICMS, limitando-se à repartição de receitas tributárias. 3. A inscrição estadual do contribuinte não cria obrigação tributária principal sem a ocorrência do fato gerador previsto em lei. 4. A prova pericial idônea afasta a presunção de legitimidade do auto de infração quando demonstra a inexistência de circulação mercantil.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, art. 155; CPC, art. 85, § 11; RICMS/ES, art. 459; CPC, art. 373, I.

Jurisprudência relevante citada
: STJ, Súmula 432; STF, ARE 1315993 AgR, Rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 28.06.2021; STF, ARE 1447544 AgR, Rel. Min. Luís Roberto Barroso, j. 04.12.2023; TJES, AI nº 50033238920248080000; TJES, AI nº 50115717820238080000.

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ACÓRDÃO

Decisão
: À unanimidade, conhecer e negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator.

Órgão julgador vencedor
: Gabinete Des. ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA

Composição de julgamento: Gabinete Des. ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA - ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA - Relator / Gabinete Des. DAIR JOSÉ BREGUNCE DE OLIVEIRA - DAIR JOSE BREGUNCE DE OLIVEIRA - Vogal / Gabinete Desª. ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA - ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA - Vogal
VOTOS VOGAIS
Gabinete Des. DAIR JOSÉ BREGUNCE DE OLIVEIRA - DAIR JOSE BREGUNCE DE OLIVEIRA (Vogal)
Acompanhar
Gabinete Desª. ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA - ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA (Vogal)
Acompanhar

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RELATÓRIO

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NOTAS TAQUIGRÁFICAS

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VOTO VENCEDOR

QUARTA CÂMARA CÍVEL

APELAÇÃO CÍVEL N.º 0018390-49.2020.8.08.0024

APELANTE:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO

APELADA:
PERC CONSTRUÇÕES E INCORPORAÇÕES LTDA

RELATOR:
DESEMBARGADOR ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA

VOTO

Trata-se de Apelação Cível interposta por ESTADO DO ESPÍRITO SANTO em razão da sentença que, nos autos da Ação Declaratória de Nulidade de Débito Fiscal e de Autos de Infração ajuizada por PERC CONSTRUÇÕES E INCORPORAÇÕES LTDA, julgou procedentes os pedidos autorais para anular os Autos de Infração nºs 5.071.524, 5.071.544, 5.071.546 e 5.071.545 e declarar a inexigibilidade do crédito tributário de R$ 1.592.101,02, condenando o Apelante ao pagamento de honorários advocatícios fixados em 10% (dez por cento) sobre o valor da causa.

Em suas razões, o Estado/Apelante sustenta, em síntese, que a superveniência da Emenda Constitucional nº 87/2015 obsta a aplicação da Súmula 432 do STJ, uma vez que o diferencial de alíquota passou a ser devido independentemente de o destinatário ser contribuinte ou não do imposto. Aduz, ainda, que a inscrição voluntária da Apelada no Cadastro de Contribuintes do ICMS a sujeita, por força do art. 459 do RICMS/ES, ao regime geral de tributação e ao pagamento do DIFAL nas aquisições interestaduais. Por fim, defende a presunção de legitimidade dos atos administrativos e a ausência de prova técnica apta a desconstituir o lançamento.

O cerne da controvérsia reside em verificar se a empresa de construção civil, ao adquirir mercadorias em outros Estados para utilização como insumos em suas obras, sujeita-se ao recolhimento do Diferencial de Alíquota (DIFAL) do ICMS.

Compulsando os autos, verifica-se que a sentença fundamentou-se na premissa de que a atividade de construção civil, por essência, configura prestação de serviço sujeita à incidência exclusiva do ISS, conforme Súmula 432 do Superior Tribunal de Justiça. Argumenta o Estado que tal entendimento restaria superado pela EC nº 87/2015. Todavia, impõe-se reconhecer que tal tese não prospera.

Com efeito, a alteração promovida pela EC nº 87/2015 limitou-se a disciplinar a repartição da receita tributária entre os entes federados, visando equilibrar a arrecadação entre o Estado de origem e o de destino. Não houve, por via oblíqua, a alteração da hipótese de incidência do imposto ou da natureza jurídica das atividades econômicas. A aquisição de insumos por empresa de construção civil para emprego em obras não configura operação de circulação de mercadoria (fato gerador do ICMS), mas sim etapa preparatória para a prestação de serviço.

Nesse contexto, a jurisprudência pátria, mesmo em julgados recentes, reafirma a higidez da Súmula 432/STJ, consignando que a empresa de construção civil não é contribuinte do ICMS quando atua em sua atividade-fim. Se não há circulação de mercadoria destinada à comercialização, não há que se falar em diferencial de alíquota a ser recolhido pela empresa prestadora de serviço, que atua, na hipótese, como consumidora final não contribuinte. Neste sentido:

AGRAVO INTERNO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. SÚMULA 735. APLICAÇÃO AO CASO. COBRANÇA DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS PELO ESTADO DE DESTINO, REFERENTE ÀS OPERAÇÕES INTERESTADUAIS DE AQUISIÇÃO DE MERCADORIAS POR EMPRESAS DE CONSTRUÇÃO CIVIL, PARA AS EMPREGAR COMO INSUMOS EM SUAS OBRAS. IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES
. 1. Compete ao SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL julgar, mediante recurso extraordinário, somente as causas decididas em ÚNICA ou ÚLTIMA INSTÂNCIA, diversamente do que ocorre na presente hipótese, em que há possibilidade de a decisão impugnada sofrer alterações durante o processo principal. Aplicação da Súmula 735/STF (Não cabe recurso extraordinário contra acórdão que defere medida liminar) 2.
O Tribunal de origem observou a jurisprudência desta CORTE, firmada no sentido de ser incabível a cobrança do diferencial de alíquota de ICMS pelo Estado de destino, referente às operações interestaduais de aquisição de mercadorias por empresas de construção civil, para as empregar como insumos em suas obras.
3. Agravo Interno a que se nega provimento (STF, ARE 1315993 AgR, Relator(a): ALEXANDRE DE MORAES, Primeira Turma, julgado em 28-06-2021, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-131 DIVULG 01-07-2021 PUBLIC 02-07-2021).

AGRAVO DE INSTRUMENTO. EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO CIVIL. INSUMOS EMPREGADOS NO SERVIÇO QUE PRESTA. ISENÇÃO DE ICMS/DIFAL. TUTELA DE URGÊNCIA INDEFERIDA. NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA. RECURSO DESPROVIDO
. 1. -
O Supremo Tribunal Federal possui entendimento sedimentado acerca da “impossibilidade de cobrança do DIFAL de ICMS de sociedade empresária do ramo da construção civil, na aquisição de insumos a serem utilizados na prestação do serviço.
”(ARE 1447544 AgR, Relator (a): Luis ROBERTO BARROSO (Presidente), Tribunal Pleno, data do julgamento: 04-12-2023, data da publicação: 08-01-2024) [...] (TJ-ES - AGRAVO DE INSTRUMENTO: 50033238920248080000, Relator.: DAIR JOSÉ BREGUNCE DE OLIVEIRA, 4ª Câmara Cível, 23/10/2024).

AGRAVO DE INSTRUMENTO. DIREITO TRIBUTÁRIO. CONSTRUÇÃO CIVIL. NÃO INCIDÊNCIA DO DIFAL-ICMS DE PRODUTOS DESTINADOS PARA A ATIVIDADE-FIM. APLICAÇÃO DA SÚMULA Nº 432/STJ. AUSÊNCIA DE HIGIDEZ DO AUTO DE INFRAÇÃO. NECESSIDADE DE AGUARDAR A INSTRUÇÃO PROCESSUAL. RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO
. 1)
É cediço que as empresas de construção civil ao adquirirem, em outros Estados, materiais a serem empregados como insumos nas obras que executam, não podem ser compelidas ao recolhimento de diferencial de alíquota de ICMS cobrada pelo Estado destinatário (DIFAL). Assim, as empresas de construção civil, quando compram bens necessários ao desenvolvimento de sua atividade fim, sem objetivo de comercialização, não são contribuintes do ICMS, mas, em regra, do Imposto sobre Serviços (ISS).
Tal entendimento já se encontra sumulado pelo Superior Tribunal de Justiça, conforme verbete nº 432. 2) Entretanto, para aplicação do teor do verbete sumular supracitado, é necessário que o contribuinte comprove que os bens adquiridos de outros Estados da Federação são utilizados como insumo da atividade-fim da empresa, notadamente construção civil . 3) É possível concluir que em relação aos bens e produtos realmente utilizados na atividade-fim (construção civil) não merece ser mantida a exigibilidade dos autos de infração nº 5.074.712-2 e 5.074 .727-7, conclusão esta que não pode ser aplicada àqueles bens ditos como de consumo, por previsão do art. 459, § 1º, III do RICMS 4) Portanto, existindo dúvida sobre a higidez do auto de infração, sobretudo por não refletir o valor correto constante no referido auto de infração, entendo que a probabilidade do direito encontra-se em favor da recorrida. Igualmente, preenchido o requisito do periculum in mora, notadamente sob risco de ser inscrito no cadastro de devedores fiscais, impossibilitando a gestão empresarial, na fabricação de premoldados e na construção civil, como informado pela agravada na petição de ID 7227231 e seguintes, não pode a agravada aguardar momento processual futuro. 5) Dessa forma, é imperioso aguardar a devida instrução processual, a fim de permitir ao contribuinte (seu ônus - art . 373, I, CPC) comprovar os produtos passíveis de incidência ou não do diferencial do ICMS (ICMS-DIFAL) 6) Recurso conhecido e desprovido. Decisão mantida (TJ-ES - AGRAVO DE INSTRUMENTO: 50115717820238080000, Relator.: VANIA MASSAD CAMPOS, 3ª Câmara Cível, 28/06/2024).

Vale consignar que a tese estatal de que a inscrição voluntária no cadastro de contribuintes (art. 459 do RICMS/ES) transmuta a natureza jurídica da apelada para "contribuinte de direito" para todos os fins não encontra amparo no ordenamento jurídico.

A obrigação tributária principal nasce da lei e da ocorrência do fato gerador, não podendo ser criada por mera formalidade administrativa ou opção cadastral. A inscrição estadual das construtoras é admitida para facilitar o cumprimento de obrigações acessórias, como a emissão de documentos fiscais para o transporte de materiais, mas não tem o condão de instituir gravame tributário onde este inexiste por ausência de previsão legal e constitucional. O dever tributário é regido pelo princípio da legalidade e pela realidade fática da operação, e não pelo
nomen iuris
ou pelo registro em cadastros fazendários.

No que tange ao aspecto fático-probatório, a sentença recorrida amparou-se em robusto laudo pericial técnico. O expert do juízo, após criteriosa análise por amostragem de 100 (cem) notas fiscais, concluiu categoricamente que a totalidade dos itens adquiridos pela Apelada constituía insumos destinados exclusivamente à sua atividade-fim de construção civil.

A prova pericial, produzida sob o crivo do contraditório, é elemento técnico de alta densidade que elide a presunção relativa (juris tantum) de legitimidade do ato administrativo de lançamento. À evidência, restou demonstrado que os materiais não foram adquiridos para revenda, mas para consumo na prestação de serviço, o que afasta o fato gerador do tributo exigido.

A propósito, importa observar que o Estado não logrou desconstituir tecnicamente o laudo. Suas razões recursais não apontam erro metodológico concreto, inconsistência material relevante ou vício científico apto a comprometer a credibilidade da perícia. O que se percebe é mera discordância jurídica com as conclusões extraídas a partir da prova, o que é insuficiente para desqualificá-la. Se o laudo demonstrou que os produtos estavam afetados à atividade-fim da construtora, a consequência jurídica natural, à luz da jurisprudência consolidada, é a inaplicabilidade do ICMS-DIFAL exigido da apelada.

Também não socorre ao Apelante a invocação genérica da proteção ao erário e do princípio da indisponibilidade do interesse público. Tais postulados, embora relevantes no plano da Administração Tributária, não autorizam a manutenção de exigência fiscal desprovida de suporte jurídico-material válido. O dever de proteção ao erário pressupõe, antes de tudo, a existência de crédito juridicamente exigível.

Por conseguinte, a manutenção da sentença é medida que se impõe, visto que a autuação fiscal padece de vício de sujeição passiva e de inexistência de fato gerador, afrontando o entendimento consolidado dos Tribunais Superiores.

DO EXPOSTO
, NEGO PROVIMENTO AO RECURSO, mantendo integralmente a sentença. Em observância ao art. 85, § 11, do CPC, majoro os honorários advocatícios sucumbenciais devidos pelo Estado do Espírito Santo para 12% (doze por cento) sobre o valor atualizado da causa.

É como voto.

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)

Acompanho o voto de relatoria.