Tribunal: TJES
Processo: 5037797-14.2024.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): HELOISA CARIELLO
Órgão julgador: HELOISA CARIELLO
Órgão colegiado: Câmaras Cíveis Reunidas
Assuntos: ICMS / Incidência Sobre o Ativo Fixo
Data de julgamento: 2025-09-01

Ementa:
Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ICMS. TRANSFERÊNCIA INTERESTADUAL DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA TITULARIDADE. TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS. CONVÊNIO ICMS Nº 189/2003. DECRETO ESTADUAL Nº 5.590-R/2024. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação cível interposta contra sentença que denegou mandado de segurança impetrado em face de ato do Gerente Fiscal da Secretaria da Fazenda do Estado do Espírito Santo, visando afastar a obrigatoriedade de transferência de créditos de ICMS nas operações interestaduais entre estabelecimentos da mesma titularidade, conforme disciplinado pelo Convênio ICMS nº 178/2023 e pelo Decreto Estadual nº 5.590-R/2024.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

Há duas questões em discussão: (i) definir se há violação ao entendimento do STF na ADC nº 49 e no Tema nº 1099 da repercussão geral ao se impor, por convênio e decreto, a obrigatoriedade de transferência de créditos de ICMS em operações entre estabelecimentos do mesmo contribuinte; (ii) estabelecer se tal exigência representa afronta aos princípios da legalidade tributária, da não cumulatividade e da segurança jurídica.

III. RAZÕES DE DECIDIR

A jurisprudência do STF, firmada na ADC nº 49 e reiterada no Tema 1099 da repercussão geral, estabelece a não incidência de ICMS nas transferências interestaduais de mercadorias entre estabelecimentos da mesma titularidade, por ausência de circulação jurídica.

Nos embargos de declaração da ADC nº 49, o STF reconhece que os Estados podem regulamentar a sistemática de transferência de créditos entre estabelecimentos, o que não configura nova hipótese de incidência tributária.

A modulação dos efeitos da decisão da ADC nº 49 para o exercício financeiro de 2024 permitiu aos Estados estruturarem normas infralegais — como o Convênio ICMS nº 178/2023 — para regulamentar o uso dos créditos de ICMS.

A regulamentação estadual visa preservar o princípio da não cumulatividade e o equilíbrio fiscal entre os entes federativos, sem prejudicar o contribuinte.

A jurisprudência têm reconhecido a validade da sistemática estabelecida pelo Convênio 178/2023, destacando que não há criação de tributo ou afronta ao entendimento do STF, mas mera regulação operacional compatível com a decisão da Corte Suprema.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso desprovido.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 5037797-14.2024.8.08.0024

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: G&A COMERCIO DE EQUIPAMENTOS ELETRONICOS E INFORMATICA LTDA

APELADO: ESTADO DO ESPIRITO SANTO

RELATOR(A):

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EMENTA

Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ICMS. TRANSFERÊNCIA INTERESTADUAL DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA TITULARIDADE. TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS. CONVÊNIO ICMS Nº 189/2003. DECRETO ESTADUAL Nº 5.590-R/2024. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação cível interposta contra sentença que denegou mandado de segurança impetrado em face de ato do Gerente Fiscal da Secretaria da Fazenda do Estado do Espírito Santo, visando afastar a obrigatoriedade de transferência de créditos de ICMS nas operações interestaduais entre estabelecimentos da mesma titularidade, conforme disciplinado pelo Convênio ICMS nº 178/2023 e pelo Decreto Estadual nº 5.590-R/2024.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

Há duas questões em discussão: (i) definir se há violação ao entendimento do STF na ADC nº 49 e no Tema nº 1099 da repercussão geral ao se impor, por convênio e decreto, a obrigatoriedade de transferência de créditos de ICMS em operações entre estabelecimentos do mesmo contribuinte; (ii) estabelecer se tal exigência representa afronta aos princípios da legalidade tributária, da não cumulatividade e da segurança jurídica.

III. RAZÕES DE DECIDIR

A jurisprudência do STF, firmada na ADC nº 49 e reiterada no Tema 1099 da repercussão geral, estabelece a não incidência de ICMS nas transferências interestaduais de mercadorias entre estabelecimentos da mesma titularidade, por ausência de circulação jurídica.

Nos embargos de declaração da ADC nº 49, o STF reconhece que os Estados podem regulamentar a sistemática de transferência de créditos entre estabelecimentos, o que não configura nova hipótese de incidência tributária.

A modulação dos efeitos da decisão da ADC nº 49 para o exercício financeiro de 2024 permitiu aos Estados estruturarem normas infralegais — como o Convênio ICMS nº 178/2023 — para regulamentar o uso dos créditos de ICMS.

A regulamentação estadual visa preservar o princípio da não cumulatividade e o equilíbrio fiscal entre os entes federativos, sem prejudicar o contribuinte.

A jurisprudência têm reconhecido a validade da sistemática estabelecida pelo Convênio 178/2023, destacando que não há criação de tributo ou afronta ao entendimento do STF, mas mera regulação operacional compatível com a decisão da Corte Suprema.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso desprovido.

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ACÓRDÃO

Decisão
: A unanimidade, conhecer e negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator.

Órgão julgador vencedor
: Gabinete Desª. HELOISA CARIELLO

Composição de julgamento: Gabinete Desª. HELOISA CARIELLO - HELOISA CARIELLO - Relator / Gabinete Des. FABIO CLEM DE OLIVEIRA - FABIO CLEM DE OLIVEIRA - Vogal / Gabinete Des. JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - Vogal
VOTOS VOGAIS
Gabinete Des. FABIO CLEM DE OLIVEIRA - FABIO CLEM DE OLIVEIRA (Vogal)
Acompanhar
Gabinete Des. JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS (Vogal)
Acompanhar

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RELATÓRIO

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NOTAS TAQUIGRÁFICAS

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VOTO VENCEDOR

V O T O

Conforme relatado, trata-se de apelação cível interposta por
G&A COMÉRCIO DE EQUIPAMENTOS ELETRÔNICOS E INFORMÁTICA LTDA.
contra a r. sentença proferida pelo Juízo da 2ª Vara da Fazenda Pública Estadual de Vitória/ES, que, nos autos de mandado de segurança cível impetrado em face de ato do
Gerente Fiscal da Secretaria da Fazenda do Estado do Espírito Santo
, denegou a segurança pleiteada, julgando extinto o feito com resolução de mérito, na forma do art. 487, inciso I, do CPC, e condenando a parte impetrante ao pagamento das custas processuais, sem condenação em honorários advocatícios, nos termos do art. 25 da Lei nº 12.016/2009.

Após examinar com acuidade os autos, entendo que a sentença não merece retoque.

A impetração visava a concessão da segurança para "assegurar o direito líquido e certo da Impetrante ora violado, afastando-se a compulsoriedade da transferência de créditos de ICMS relativos a operações envolvendo estabelecimentos de titularidade da Impetrante, assegurando o direito ao exercício de seu direito/faculdade de transferir ou não, no todo ou em parte, os créditos correspondentes".

Em suas razões, a apelante sustenta que a exigência prevista no Convênio ICMS nº 178/2023, internalizado por meio do Decreto Estadual nº 5.590-R/2024, implica violação às decisões proferidas pelo STF na ADC nº 49 e no Tema nº 1099, na medida em que essas reconhecem a inexistência de fato gerador do ICMS nas transferências interestaduais entre estabelecimentos de mesma titularidade, o que tornaria facultativa - e não obrigatória - a transferência dos créditos correlatos. Defende, a partir dessa premissa, que a imposição de obrigação acessória por convênio, sem respaldo em lei estadual, viola os princípios da legalidade tributária, da segurança jurídica e da não cumulatividade.

A controvérsia central reside na legalidade da imposição, por ato normativo infralegal (Convênio CONFAZ e decreto estadual), da obrigação de transferência de créditos de ICMS entre estabelecimentos do mesmo contribuinte nas operações interestaduais não tributadas, à luz da jurisprudência vinculante do STF e dos princípios constitucionais que regem a tributação.

De início, é necessário registrar que o Supremo Tribunal Federal, no julgamento da
ADC nº 49
, fixou a tese de que
não incide ICMS sobre o deslocamento de mercadoria entre estabelecimentos do mesmo titular situados em Estados distintos
, firmando-se o entendimento de que tais operações não configuram circulação jurídica de mercadoria, razão pela qual não há hipótese de incidência do tributo. Essa orientação foi reiterada no
Tema 1099 da repercussão geral
, reafirmando-se o caráter não tributável da operação.

Contudo, o STF também reconheceu, no julgamento dos embargos de declaração na ADC nº 49, que os
Estados podem regulamentar, por convênios, a sistemática de transferência de créditos entre estabelecimentos
, desde que não haja cobrança de tributo, fixando-se a modulação dos efeitos da decisão a partir de
1º de janeiro de 2024
, justamente para que os Estados tivessem tempo hábil para promover a referida regulação.

Eis a ementa do julgado a que me reporto:

Ementa: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM RECURSO AÇÃO DECLARATÓRIA DE CONSTITUCIONALIDADE. DIREITO TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS- ICMS. TRANSFERÊNCIAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENETOS DA MESMA PESSOA JURÍDICA. AUSÊNCIA DE MATERIALIDADE DO ICMS . MANUTENÇÃO DO DIREITO DE CREDITAMENTO. (IN)CONSTITUCIONALIDADE DA AUTONOMIA DO ESTABELECIMENTO PARA FINS DE COBRANÇA. MODULAÇÃO DOS EFEITOS TEMPORAIS DA DECISÃO. OMISSÃO. PROVIMENTO PARCIAL. 1. Uma vez firmada a jurisprudência da Corte no sentido da inconstitucionalidade da incidência de ICMS na transferência de mercadorias entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica (Tema 1099, RG) inequívoca decisão do acórdão proferido. 2. O reconhecimento da inconstitucionalidade da pretensão arrecadatória dos estados nas transferências de mercadorias entre estabelecimentos de uma mesma pessoa jurídica não corresponde a não-incidência prevista no art.155, §2º, II, ao que mantido o direito de creditamento do contribuinte. 3. Em presentes razões de segurança jurídica e interesse social (art. 27, da Lei 9868/1999)
justificável a modulação dos efeitos temporais da decisão para o exercício financeiro de 2024
ressalvados os processos administrativos e judiciais pendentes de conclusão até a data de publicação da ata de julgamento da decisão de mérito.
Exaurido o prazo sem que os Estados disciplinem a transferência de créditos de ICMS entre estabelecimentos de mesmo titular, fica reconhecido o direito dos sujeitos passivos de transferirem tais créditos.
4. Embargos declaratórios conhecidos e parcialmente providos para a declaração de inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, do art. 11, § 3º, II, da Lei Complementar nº87/1996, excluindo do seu âmbito de incidência apenas a hipótese de cobrança do ICMS sobre as transferências de mercadorias entre estabelecimentos de mesmo titular. (ADC 49 ED, Relator(a): EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 19-04-2023, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-s/n DIVULG 14-08-2023 PUBLIC 15-08-2023)

A regulamentação veiculada pelo
Convênio ICMS nº 178/2023
, internalizada no Estado do Espírito Santo pelo
Decreto nº 5.590-R/2024
,
não institui nova hipótese de incidência de ICMS
, tampouco cria obrigação tributária principal. Trata-se, consoante inteiro teor do acórdão supramencionado, de regulação que
visa compatibilizar o novo entendimento firmado pelo STF com a preservação do princípio constitucional da não cumulatividade (art. 155, §2º, I, da CF/88)
.

A esse respeito, confira-se julgado proferido no âmbito do Tribunal de Justiça do Distrito Federal e Territórios,
in verbis
:

Ementa: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA . CONVÊNIO CONFAZ Nº 178/2023.
IMPOSIÇÃO DE OBRIGAÇÃO DE TRANSFERÊNCIA DOS CRÉDITOS DE ICMS DAS OPERAÇÕES ANTERIORES POR OCASIÃO DA MOVIMENTAÇÃO DE BENS ENTRE FILIAIS DO CONTRIBUINTE. HIPÓTESE DE NOVA TRIBUTAÇÃO NÃO CONFIGURADA.
OFENSA A ENTENDIMENTO FIRMADO PELO COLENDO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL NO AÇÃO DIRETA DE CONSTITUCIONALIDADE Nº 49/RN . INOCORRÊNCIA. 1. Muito embora o colendo Supremo Tribunal Federal tenha, por ocasião do julgamento da Ação Declaratória de Constitucionalidade nº 49/RN, reconhecido a inconstitucionalidade dos artigos 11, § 3º, inciso II, 12, inciso I, e 13, § 4º, da Lei Complementar Federal nº 87/1996, quanto à expressão ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular, ratificando o entendimento de que o deslocamento de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular não configura fato gerador da incidência de ICMS, ainda que se trate de circulação interestadual, naquela oportunidade ficou ressalvada a necessidade de que os Estados regulamentem a transferência de créditos entre estabelecimentos de mesmo titular, em atenção ao princípio da não cumulatividade, nos termos do artigo 155, § 2º, inciso I, da Constituição Federal.
2. O Convênio CONFAZ nº 178/2023, ao impor a obrigatoriedade da transferência de crédito do ICMS - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação do estabelecimento de origem para o estabelecimento de destino, não contraria o entendimento firmado pelo Excelso Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento da Ação Declaratória de Constitucionalidade nº 49/RN, tampouco o entendimento jurisprudencial consolidado sob o Temas nº 1.099/STF e nº 259/STJ, porquanto a sistemática estabelecida pelo mencionado convênio não cria fato gerador de incidência do ICMS e não caracteriza hipótese de tributação disfarçada.
3. Apelação cível conhecida e não provida. (TJ-DF 07152527320238070018 1873727, Relator.: CARMEN BITTENCOURT, Data de Julgamento: 04/06/2024, 8ª Turma Cível, Data de Publicação: 20/06/2024)

Nesse julgado, a Corte distrital expressamente assentou que a obrigatoriedade da escrituração do crédito no destinatário, com correspondente lançamento a débito no remetente,
não configura afronta às decisões do STF
, pois não impõe a cobrança do imposto, tampouco esvazia a eficácia da declaração de inexistência de fato gerador. Trata-se de
regra operacional
, voltada à preservação do equilíbrio fiscal entre os Estados envolvidos, sem prejuízo ao contribuinte, que mantém o direito à apropriação dos créditos regularmente escriturados.

Na mesma direção já decidiu o Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo e o Tribunal de Justiça do Estado de Minas Gerais:

AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. Liminar pleiteada para suspender a obrigatoriedade de transferência dos créditos do ICMS da origem para o destino, nas hipóteses em que houver trânsito de bens e mercadorias entre estabelecimentos das impetrantes localizados em Estados diferentes, na forma prevista no Convênio CONFAZ 178/2023 e no DE nº 68.243/2023. Impossibilidade. Ausente a probabilidade do direito. O fato de ter sido reconhecido que o ICMS não incide nas operações de transferência das mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade não afasta a obrigatoriedade de transferência do crédito.
Convênio CONFAZ nº 178/2023 e DE nº 68.243/2023 que não destoam da ADC nº 49 e da LC nº 204/2023. Precedentes desta Corte.
Decisão mantida . Recurso não provido. (TJ-SP - Agravo de Instrumento: 22511948420248260000 São Paulo, Relator.: Paulo Galizia, Data de Julgamento: 02/12/2024, 10ª Câmara de Direito Público, Data de Publicação: 02/12/2024)

EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS . TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DE MESMA TITULARIDADE.
CONVÊNIO ICMS Nº 178/2023
E DECRETO ESTADUAL Nº 48.768/2024. OBRIGATORIEDADE DA TRANSFERÊNCIA. MODULAÇÃO DA ADC 49. REGULAMENTAÇÃO PELOS ESTADOS. AUSÊNCIA DE PROBABILIDADE DO DIREITO. LIMINAR INDEFERIDA. RECURSO DESPROVIDO. I. O deslocamento de mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade não configura fato gerador do ICMS, nos termos da ADC 49 e do Tema 1.099 do STF . II. A transferência de créditos de ICMS entre estabelecimentos do mesmo contribuinte é direito garantido pela decisão do STF, porém sujeito à regulamentação pelos estados, podendo ser estabelecidas condições e regras específicas.
III. O Decreto Estadual nº 48.768/2024, ao dispor sobre a obrigatoriedade da transferência dos créditos, encontra respaldo na modulação dos efeitos da ADC 49, não havendo, em juízo de cognição sumária, ilegalidade a justificar a concessão de medida liminar para afastar sua aplicação.
(TJ-MG - Agravo de Instrumento: 42826386420248130000, Relator.: Des.(a) Wagner Wilson, Data de Julgamento: 03/04/2025, Câmaras Cíveis / 19ª CÂMARA CÍVEL, Data de Publicação: 08/04/2025)

Ademais, não há ofensa à legalidade tributária ou à reserva de lei, uma vez que
não se trata de instituição de tributo, mas de regulamentação de procedimento de controle fiscal no âmbito da legislação já vigente
, conforme autorizado pelo art. 100, IV, do CTN, que prevê a possibilidade dos convênios.

Dessa forma, a exigência de escrituração do crédito por parte do estabelecimento destinatário e de correspondente estorno pelo remetente visa impedir o
acúmulo indevido de créditos
e assegurar o correto funcionamento da
não cumulatividade
, fundamento estrutural do ICMS. Tal sistemática, longe de violar direito líquido e certo, garante segurança jurídica, isonomia entre contribuintes e preservação da neutralidade fiscal.

A propósito do tema, confira-se a decisão proferida pela
Primeira Turma do Supremo Tribunal Federal
, reconhecendo a aplicabilidade do procedimento inserido pelo Convênio ICMS nº 178/2023 para fins de transferência de créditos do ICMS,
in litteris
:

EMENTA: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO RECEBIDOS COMO AGRAVO INTERNO. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. TRANSFERÊNCIA DE MERCADORIAS DE UM ESTABELECIMENTO PARA OUTRO DO MESMO CONTRIBUINTE. ADC 49. MODULAÇÃO DOS EFEITOS. INCIDÊNCIA. 1. O órgão julgador pode receber, como agravo interno, os embargos de declaração que notoriamente visam a reformar a decisão monocrática do Relator, sendo desnecessária a intimação do embargante para complementar suas razões quando o recurso, desde logo, exibir impugnação específica a todos os pontos da decisão embargada. Inteligência do art. 1.024, § 3º, do Código de Processo Civil de 2015. 2. No julgamento da ADC 49, Rel. Min. EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, DJe de 4/5/2021, esta SUPREMA CORTE declarou inconstitucionais os arts. 11, §3º, II, 12, I, no trecho “ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular”, e 13, §4º, da Lei Complementar Federal 87, de 13 de setembro de 1996”. 3. Em face dessa decisão foram opostos Embargos de Declaração (ADC 49 ED, DJe de 15/8/2023), os quais foram parcialmente providos para modular os efeitos da decisão para o exercício financeiro de 2024, ressalvados os processos administrativos e judiciais pendentes de conclusão até a data de publicação da ata de julgamento da decisão de mérito. 4. Na modulação, constou, ainda, que, “exaurido o prazo sem que os Estados disciplinem a transferência de créditos de ICMS entre estabelecimentos de mesmo titular, fica reconhecido o direito dos sujeitos passivos de transferirem tais créditos”. 5. No caso concreto, a ação foi ajuizada em 26/10/2022, APÓS a data da publicação da ata do julgamento da decisão de mérito da ADC 49 (04/05/2021), de modo que a modulação de efeitos deve ser aplicada ao presente caso –
especialmente porque os Estados disciplinaram a transferência de créditos do ICMS por meio do
Convênio 178/2023
, o qual foi ratificado pelo Estado de São Paulo
. 6. Assim,
a segurança deve ser concedida em parte, para que o creditamento do ICMS se realize a partir do exercício financeiro de 2024, segundo os critérios do Convênio Confaz 178, de 2023.
7. Embargos de Declaração recebidos como Agravo Interno, ao qual se nega provimento. (RE 1488103 ED, Relator(a): ALEXANDRE DE MORAES, Primeira Turma, julgado em 05-06-2024, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-s/n DIVULG 10-06-2024 PUBLIC 11-06-2024)

Em suma, a regulação veiculada pelo Convênio ICMS nº 178/2023 e pelo Decreto Estadual nº 5.590-R/2024
não viola as teses fixadas pelo STF na ADC 49 nem o Tema 1099
, tampouco vulnera direito líquido e certo do contribuinte, razão pela qual a sentença deve ser mantida em todos os seus termos.

Por derradeiro, forçoso acrescentar que o Convênio ICMS nº 178/2023 foi substituído pelo atual Convênio ICMS 109/2024, o que resultou, a partir da edição do Decreto nº 5.884-R, de 25.11.24, na alteração do disposto no art. 136-E do RICMS/ES, com efeitos a partir de 01.12.24, que disciplina a questão atinente à transferência de créditos de ICMS.

Ante o exposto,
CONHEÇO
do recurso de apelação e lhe
NEGO PROVIMENTO
.

É como voto.

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)