Tribunal: TJES
Processo: 0003232-51.2020.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA
Órgão julgador: ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA
Órgão colegiado: 4ª Câmara Cível
Assuntos: Anulação de Débito Fiscal; Provas em geral
Data de julgamento: 2025-06-13

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ICMS. REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. BENEFÍCIO FISCAL RESTRITO A OPERAÇÕES PARA COMERCIALIZAÇÃO. CONSUMIDOR FINAL. IMPOSSIBILIDADE DE ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA POR NORMA INFRALEGAL. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação Cível interposta pelo Estado do Espírito Santo contra sentença que julgou procedente a Ação Anulatória de Débito Fiscal ajuizada por Recreio Vitória Veículos S/A, para declarar a nulidade de nove Autos de Infração e das respectivas Certidões de Dívida Ativa, sob o fundamento de que a responsabilidade tributária solidária imposta à autora não encontra respaldo legal, sendo inconstitucional sua previsão exclusivamente por meio do RICMS/ES.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

Há duas questões em discussão: (i) definir se o recurso de apelação interposto pelo Estado atende ao princípio da dialeticidade; (ii) estabelecer se é juridicamente válida a atribuição de responsabilidade tributária solidária, por norma infralegal, ao adquirente-consumidor final de mercadorias, em decorrência da fruição indevida de benefício fiscal por parte do vendedor.

III. RAZÕES DE DECIDIR

O recurso de apelação expõe, ainda que com repetição de argumentos processuais anteriores, os fundamentos do inconformismo e permite a compreensão da pretensão recursal, não havendo violação ao princípio da dialeticidade.

O artigo 124, II, do CTN exige que a solidariedade tributária esteja prevista em lei formal, não sendo suficiente a previsão em regulamento estadual, como o art. 70, §5º, do RICMS/ES.

O comprador de mercadoria para uso próprio, na condição de consumidor final, não possui interesse comum com o vendedor, mas sim interesse contraposto, não sendo possível enquadrá-lo como responsável tributário solidário.

A atribuição de responsabilidade ao adquirente-consumidor configura violação ao princípio da legalidade tributária (CF/1988, arts. 5º, II, e 150, I), pois cria obrigação sem lei em sentido estrito.

A própria SEFAZ/ES reconhece, em parecer oficial, que o controle do correto uso do benefício fiscal cabe exclusivamente ao estabelecimento atacadista, não podendo ser transferido ao adquirente.

A imposição de responsabilidade à apelada, que não deu causa ao ilícito tributário, atenta contra os princípios da segurança jurídica, da pessoalidade e da capacidade contributiva.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso desprovido.

Tese de julgamento
:

O princípio da dialeticidade recursal não é violado quando as razões do recurso, ainda que repitam argumentos anteriores, permitem a compreensão do pedido de reforma.

A responsabilidade tributária solidária somente pode ser instituída por lei formal, não sendo válida sua criação por norma infralegal como o regulamento do ICMS.

O adquirente-consumidor final não pode ser responsabilizado solidariamente por tributo decorrente de benefício fiscal indevido concedido ao fornecedor.

A atribuição de responsabilidade tributária a sujeito estranho ao fato gerador, sem participação no ilícito, viola os princípios da legalidade, segurança jurídica, pessoalidade e capacidade contributiva.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, arts. 5º, II, e 150, I; CTN, arts. 124, II, e 128; RICMS/ES, art. 70, inc. XXXIV, §§ 3º, 4º e 5º.
Jurisprudência relevante citada
: TJES, Apelação Cível nº 0808180-62.2004.8.08.0024, Rel. Des. Júlio César Costa de Oliveira, j. 11.12.2024; TJES, Apelação Cível nº 0004019-56.2019.8.08.0011, Rel. Des. Raphael Americano Camara, j. 20.09.2024.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 0003232-51.2020.8.08.0024

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: RECREIO VITORIA VEICULOS S.A.

APELADO: ESTADO DO ESPIRITO SANTO

RELATOR(A):
ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA

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EMENTA

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ICMS. REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. BENEFÍCIO FISCAL RESTRITO A OPERAÇÕES PARA COMERCIALIZAÇÃO. CONSUMIDOR FINAL. IMPOSSIBILIDADE DE ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA POR NORMA INFRALEGAL. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação Cível interposta pelo Estado do Espírito Santo contra sentença que julgou procedente a Ação Anulatória de Débito Fiscal ajuizada por Recreio Vitória Veículos S/A, para declarar a nulidade de nove Autos de Infração e das respectivas Certidões de Dívida Ativa, sob o fundamento de que a responsabilidade tributária solidária imposta à autora não encontra respaldo legal, sendo inconstitucional sua previsão exclusivamente por meio do RICMS/ES.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

Há duas questões em discussão: (i) definir se o recurso de apelação interposto pelo Estado atende ao princípio da dialeticidade; (ii) estabelecer se é juridicamente válida a atribuição de responsabilidade tributária solidária, por norma infralegal, ao adquirente-consumidor final de mercadorias, em decorrência da fruição indevida de benefício fiscal por parte do vendedor.

III. RAZÕES DE DECIDIR

O recurso de apelação expõe, ainda que com repetição de argumentos processuais anteriores, os fundamentos do inconformismo e permite a compreensão da pretensão recursal, não havendo violação ao princípio da dialeticidade.

O artigo 124, II, do CTN exige que a solidariedade tributária esteja prevista em lei formal, não sendo suficiente a previsão em regulamento estadual, como o art. 70, §5º, do RICMS/ES.

O comprador de mercadoria para uso próprio, na condição de consumidor final, não possui interesse comum com o vendedor, mas sim interesse contraposto, não sendo possível enquadrá-lo como responsável tributário solidário.

A atribuição de responsabilidade ao adquirente-consumidor configura violação ao princípio da legalidade tributária (CF/1988, arts. 5º, II, e 150, I), pois cria obrigação sem lei em sentido estrito.

A própria SEFAZ/ES reconhece, em parecer oficial, que o controle do correto uso do benefício fiscal cabe exclusivamente ao estabelecimento atacadista, não podendo ser transferido ao adquirente.

A imposição de responsabilidade à apelada, que não deu causa ao ilícito tributário, atenta contra os princípios da segurança jurídica, da pessoalidade e da capacidade contributiva.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso desprovido.

Tese de julgamento
:

O princípio da dialeticidade recursal não é violado quando as razões do recurso, ainda que repitam argumentos anteriores, permitem a compreensão do pedido de reforma.

A responsabilidade tributária solidária somente pode ser instituída por lei formal, não sendo válida sua criação por norma infralegal como o regulamento do ICMS.

O adquirente-consumidor final não pode ser responsabilizado solidariamente por tributo decorrente de benefício fiscal indevido concedido ao fornecedor.

A atribuição de responsabilidade tributária a sujeito estranho ao fato gerador, sem participação no ilícito, viola os princípios da legalidade, segurança jurídica, pessoalidade e capacidade contributiva.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, arts. 5º, II, e 150, I; CTN, arts. 124, II, e 128; RICMS/ES, art. 70, inc. XXXIV, §§ 3º, 4º e 5º.
Jurisprudência relevante citada
: TJES, Apelação Cível nº 0808180-62.2004.8.08.0024, Rel. Des. Júlio César Costa de Oliveira, j. 11.12.2024; TJES, Apelação Cível nº 0004019-56.2019.8.08.0011, Rel. Des. Raphael Americano Camara, j. 20.09.2024.

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ACÓRDÃO

Decisão
: À unanimidade, conhecer e negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator.

Órgão julgador vencedor
: 016 - Gabinete Des. ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA

Composição de julgamento: 016 - Gabinete Des. ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA - ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA - Relator / 007 - Gabinete Des. DAIR JOSÉ BREGUNCE DE OLIVEIRA - DAIR JOSE BREGUNCE DE OLIVEIRA - Vogal / 011 - Gabinete Des. ROBSON LUIZ ALBANEZ - ROBSON LUIZ ALBANEZ - Vogal
VOTOS VOGAIS
007 - Gabinete Des. DAIR JOSÉ BREGUNCE DE OLIVEIRA - DAIR JOSE BREGUNCE DE OLIVEIRA (Vogal)
Acompanhar
011 - Gabinete Des. ROBSON LUIZ ALBANEZ - ROBSON LUIZ ALBANEZ (Vogal)
Acompanhar

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RELATÓRIO

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NOTAS TAQUIGRÁFICAS

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VOTO VENCEDOR

QUARTA CÂMARA CÍVEL

APELAÇÃO CÍVEL N.º 0003232-51.2020.8.08.0024

APELANTE
: ESTADO DO ESPÍRITO SANTO

APELADA:
RECREIO VITÓRIA VEÍCULOS S/A

RELATOR:
DESEMBARGADOR ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA

VOTO

Trata-se de Apelação Cível em razão da sentença por meio da qual a MM Juíza julgou procedente a pretensão deduzida na presente Ação Anulatória de Débito Fiscal,

para declarar a nulidade dos Autos de Infração nº 5.016.194-4, 5.016.195-5, 5.016.196-6, 5.016.242-2,05.016.261-1, 5.016.272-2, 5.016.273-3, 5.016.274-4 e 5.016.275-5 e das certidões de dívida ativa (CDA) deles decorrentes, se já inscritos os supostos créditos.

Da alegação de ausência de dialeticidade

A Apelada alega que o recurso não deveria ser conhecido pois não ataca os fundamentos da sentença.

Acerca do tema a doutrina esclarece que:

O princípio da dialeticidade, com o nome de regularidade formal, figura como requisito de admissibilidade recursal. Caso o recurso não aponte os motivos de reforma da decisão recorrida (os fundamentos de fato e de direito), o tribunal dele não conhecerá. Vê-se que a regularidade formal – ou dialeticidade – se manifesta, além da observância a outros requisitos apontados no Código, com a impugnação específica da decisão recorrida (DONIZETTI, Elpídio. Curso didático de direito processual civil / Elpídio Donizetti. – 20. ed. rev., atual. e ampl. – São Paulo: Atlas, 2017, pág. 185).

Vige, no tocante aos recursos, o princípio da dialeticidade. Segundo este, o recurso deverá ser dialético, isto é, discursivo. O recorrente deverá declinar o porquê do pedido de reexame da decisão. Só assim a parte poderá contra-arrazoá-lo, formando-se o imprescindível contraditório em sede recursal. [...] As razões do recurso são elemento indispensável a que o tribunal, para o qual se dirige, possa julgar o mérito do recurso, ponderando-as em confronto com os motivos da decisão recorrida. A sua falta acarreta o não conhecimento. Tendo em vista que o recurso visa, precipuamente, modificar ou anular a decisão considerada injusta ou ilegal, é necessária a apresentação das razões pelas quais se aponta a ilegalidade ou injustiça da referida decisão judicial. (NERY JÚNIOR, Nelson. Princípios Fundamentais - Teoria Geral dos Recursos. 5. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2000. P. 149.)

A jurisprudência tem entendido que não se conhece do recurso interposto sob mero protesto ou declaração de insatisfação com a decisão adversa ao recorrente. É que isto laboraria contra o princípio
tantum devolutum quantum appellatum
e transformaria o poder Judiciário em defensor dos interesses da parte.

Todavia, se o Apelante fornece ao Tribunal as razões de seu inconformismo e o pedido de reexame da decisão, mesmo que isso importe em repetição de alguma peça processual, deve o recurso ser conhecido. Neste sentido:

[...] 1. O C. STJ já decidiu que a repetição dos argumentos elencados na peça vestibular ou na contestação não implica, de forma isolada, ofensa ao princípio da dialeticidade, desde que, por certo, as razões da apelação permitirem a compreensão do porquê do pedido de reforma. [...] 4. Recurso conhecido mas desprovido (TJES, APELAÇÃO CÍVEL 0808180-62.2004.8.08.0024, Magistrado: JULIO CESAR COSTA DE OLIVEIRA, Órgão julgador: 1ª Câmara Cível, Data: 11/12/2024).

[...] 3. A repetição dos argumentos elencados na peça vestibular ou na contestação não implica, de forma isolada, ofensa ao princípio da dialeticidade, desde que as razões da apelação permitam a compreensão dos motivos que justificariam o pedido de reforma ou anulação da decisão recorrida. 4. Da análise das razões recursais, embora haja repetição de argumentos elencados na petição inicial e nas alegações finais, esses são suficientes para impugnar o comando sentencial, de modo que é possível compreender os motivos que, no entender da apelante, deveriam ensejar a reforma da sentença. Preliminar de ausência de dialeticidade recursal rejeitada. [...] 9. Preliminar de ausência de dialeticidade rejeitada. Recurso conhecido e desprovido (TJES, APELAÇÃO CÍVEL 0004019-56.2019.8.08.0011, Magistrado: RAPHAEL AMERICANO CAMARA, Órgão julgador: 2ª Câmara Cível, Data: 20/09/2024).

In casu
, o Estado/Apelante expôs os motivos pelos quais entende que a sentença deveria ser reformada e especificou as razões de seu inconformismo, não havendo razão para o não conhecimento do recurso.

DO EXPOSTO
, rejeito esta preliminar.

Do mérito

A Empresa/Apelada ajuizou a presente Ação Anulatória por meio da qual objetiva a declaração de nulidade do crédito tributário lançado por meio dos AI nº 5.016.194-4, 5.016.195-5, 5.016.196-6, 5.016.242-2, 5.016.261-1, 5.016.272-2, 5.016.273-3, 5.016.274-4 e 5.016.275-5, todos de 2015.

A MM Juíza julgou procedente a pretensão deduzida ressaltando que:

Ressalta-se que os documentos colacionados aos autos evidenciam que a aquisição das mercadorias pela parte requerente junto a empresa atacadista se deu enquanto consumidora final e destinava-se ao consumo da empresa e não à utilização em sua atividade de comercialização, de modo que a empresa atacadista não poderia ter se utilizado da redução prevista no artigo 70, inciso XXXIV, do RICMS/ES, exatamente em razão da restrição expressamente prevista no §4º do mesmo artigo.

[...]

Portanto, conquanto o artigo 124, inciso II, do Código Tributário Nacional não o diga expressamente, a disposição de lei que estabelece solidariedade entre devedores deve fazê-lo cumprindo também o disposto nos artigos 128 e seguintes do Código Tributário Nacional, isto porque não é possível impor a alguém, que não é responsável tributária, o dever de responder solidariamente pela obrigação.

Deste modo, entendo que a atribuição de responsabilidade solidária à parte autora, na forma do artigo 70, §4º, inciso II e §5º do RICMS/ES, não está em conformidade com as previsões do Código Tributário Nacional para a sua ocorrência.

Seguiu-se o presente recurso.

A matéria controvertida devolvida a este órgão colegiado cinge-se à possibilidade de se atribuir, por via infralegal, responsabilidade tributária solidária ao adquirente de mercadorias quando este, na condição de consumidor final, adquire bens de estabelecimento atacadista que goza de incentivo fiscal mediante redução da base de cálculo do ICMS, benefício este restrito àquelas operações cujo destino seja a comercialização ou industrialização, consoante previsão expressa do artigo 70, inc. XXXIV, §§ 3º, 4º e 5º, do RICMS/ES.

Acerca da responsabilidade tributária solidária o Código Tributário Nacional estabelece que:

Art. 124. São solidariamente obrigadas:

I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal;

II - as pessoas expressamente designadas por lei.

A doutrina ressalta que:

Solidariedade e responsabilidade
– Note-se que a circunstância de o CTN haver tratado em seções diferentes da solidariedade e da responsabilidade não significa que a lei possa estabelecer solidariedade entre pessoas que, à luz dos arts. 128 e seguintes do CTN, não possam ser colhidas como responsáveis. Muito pelo contrário. O que o legislador ordinário pode fazer, nos termos do art. 124 do CTN, é dispor se pessoas que já são sujeitos passivos de determinada obrigação responderão de forma solidária ou subsidiária.

[...]

A propósito, Hugo de Brito Machado faz importante observação, distinguindo interesse comum de interesse contraposto. Comprador e vendedor, por exemplo, no âmbito de um contrato de compra e venda, têm interesses contrapostos, e não comuns. Não podem, pois, só por essa condição, ser colocados como devedores solidários. Confira-se, a propósito: Hugo de Brito Machado, Comentários ao Código Tributário Nacional, São Paulo: Atlas, 2004, v. 2, p. 463.

[...]

Conquanto o art. 124, II, do CTN não o diga expressamente, a disposição de lei que estabelecer solidariedade entre devedores deve fazê-lo cumprindo também o disposto nos artigos do CTN relativos à responsabilidade (128 ss). Não é possível impor a alguém, que não pode ser responsável, o dever de responder solidariamente, conforme já explicado na primeira nota a este artigo (SEGUNDO, Hugo de Brito Machado. Código Tributário Nacional: anotações à Constituição, ao Código Tributário Nacional e às Leis Complementares 87/1996 e 116/2003 / Hugo de Brito Machado Segundo. – 6. ed. rev., atual. e ampl. – São Paulo: Atlas, 2017).

Na hipótese em julgamento, restou incontroverso que a Apelada adquiriu mercadorias para uso próprio, não destinadas à revenda ou industrialização, e que tais aquisições foram formalizadas mediante notas fiscais emitidas com base de cálculo reduzida e com destaque de ICMS inferior à alíquota interna comum. Ante essa constatação, a Administração Tributária Estadual lavrou diversos Autos de Infração (nºs 5.016.194-4 a 5.016.275-5) imputando à autora a responsabilidade pela complementação do imposto, conforme previsão do §5º do mencionado artigo 70 do RICMS/ES.

Todavia, a sentença concluiu pela nulidade dos mencionados Autos de Infração, entendendo que a atribuição de responsabilidade tributária solidária à adquirente das mercadorias, no caso, a empresa recorrida, não encontra amparo nas disposições do Código Tributário Nacional, notadamente nos artigos 124, 128 e seguintes, os quais delimitam os sujeitos passivos da obrigação tributária e os critérios para legitimar a responsabilidade tributária de terceiros.

Com efeito, conforme destacado na sentença, não há identidade ou interesse comum entre vendedor e comprador no contrato de compra e venda que enseje solidariedade passiva tributária. Ao revés, os interesses são contrapostos.

A suposta obrigação imposta à adquirente de mercadorias como responsável por tributo não recolhido pelo remetente carece de previsão legal em sentido estrito, infringindo frontalmente o princípio da legalidade tributária previsto nos artigos 5º, II, e 150, I, da Constituição da República. Trata-se, pois, de tentativa do Fisco de criar, por meio de regulamento — norma infralegal — obrigação que somente poderia ser veiculada por lei formal, circunstância vedada no ordenamento jurídico pátrio.

Não bastasse, a própria SEFAZ-ES, por meio do Parecer Consultivo nº 177/2020, reconheceu que o benefício fiscal de redução de base de cálculo não se aplica às operações com consumidor final, cabendo exclusivamente ao estabelecimento atacadista identificar a destinação da operação, sob pena de assumir os riscos do indevido aproveitamento do incentivo.

A imposição da responsabilidade solidária à Apelada, sem que esta tenha contribuído, direta ou indiretamente, para a materialização do ilícito tributário — cuja irregularidade, de fato, encontra-se na indevida concessão do benefício fiscal ao fornecedor — representa violação ao princípio da segurança jurídica e desrespeito aos postulados da capacidade contributiva e da pessoalidade da tributação.

Desse modo, as razões recursais não são suficientes para justificar a reforma da sentença.

DO EXPOSTO
, nego provimento ao Recurso de Apelação, majorando os honorários advocatícios em 2% (dois por cento), em razão da sucumbência recursal.

É como voto.

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)

Acompanho o eminente Relator.

Desembargador Dair José Bregunce de Oliveira:

Acompanho o respeitável voto de relatoria para negar provimento ao recurso.