Tribunal: TJES
Processo: 5016792-40.2022.8.08.0012
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): JOSE PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA
Órgão julgador: JOSE PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA
Órgão colegiado: 1ª Câmara Cível
Assuntos: Anulação de Débito Fiscal; Expedição de Certidão Positiva de Débito com Efeito de Negativa
Data de julgamento: 2025-09-24

Ementa:
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL EM MANDADO DE SEGURANÇA. PRELIMINAR DE INOVAÇÃO RECURSAL: REJEITADA. MÉRITO: IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA (ISSQN). FATO GERADOR ANTERIOR À ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. TOMADOR DE SERVIÇOS. RESPONSABILIDADE SUBSIDIÁRIA DO PRESTADOR. BENEFÍCIO DE ORDEM. IRRETROATIVIDADE DA LEI TRIBUTÁRIA. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

1)
Apelação Cível interposta pelo
Município de Cariacica
contra sentença que, em sede de mandado de segurança, concedeu a ordem para declarar a inexigibilidade de créditos tributários de ISSQN, ao fundamento de que a responsabilidade pelo recolhimento, à época dos fatos, era do tomador dos serviços.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2)
A questão em discussão consiste em definir a responsabilidade pelo recolhimento de ISSQN referente a fatos geradores ocorridos antes da alteração legislativa promovida pela Lei Complementar Municipal nº 95/2020, que instituiu a responsabilidade solidária, quando a lei vigente à época previa a responsabilidade do tomador por substituição e a do prestador em caráter meramente subsidiário.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3)
Rejeitada a preliminar de inovação recursal suscitada em contrarrazões, pois a tese do apelante sobre a retroatividade da lei tributária e responsabilidade solidária se contrapõe diretamente aos fundamentos da sentença, que analisou a sujeição passiva com base na legislação anterior à alteração de 2020.

4)
A definição do sujeito passivo da obrigação tributária se submete ao princípio da legalidade estrita, conforme o inciso I do art. 150 da Constituição Federal e o art. 97 do Código Tributário Nacional, não podendo ser alterada por argumentos de conveniência administrativa.

5)
A legislação municipal de Cariacica vigente à época dos fatos geradores, na alínea ‘e’ do inciso II do art. 96, atribuía expressamente ao tomador de serviços a condição de substituto tributário, responsável pela retenção e recolhimento do ISSQN nos serviços de coleta e destinação de resíduos.

6)
A redação original do § 2º do art. 101 do Código Tributário Municipal estabelecia a responsabilidade do prestador de serviços de forma subsidiária, com benefício de ordem, o que impedia a cobrança direta do prestador sem a prévia e frustrada tentativa de exigência do crédito junto ao devedor principal, o tomador.

7)
O Município direcionou a cobrança diretamente à prestadora de serviços, sem comprovar o esgotamento das vias de cobrança contra os tomadores, em violação ao benefício de ordem legalmente estabelecido.

8)
A pretensão de aplicar a nova redação do Código Tributário Municipal, estabelecendo a responsabilidade solidária por meio da Lei Complementar nº 95/2020, a fatos geradores pretéritos, ofende os princípios da irretroatividade da lei tributária e da anterioridade.

IV. DISPOSITIVO E TESE

9) Recurso desprovido.

Tese de julgamento:

1. A definição do sujeito passivo tributário rege-se pela lei vigente à época da ocorrência do fato gerador, em respeito ao princípio da irretroatividade da lei tributária.

2. Existindo na legislação municipal a previsão de responsabilidade do prestador de serviços em caráter subsidiário, com benefício de ordem, é ilegal o lançamento do crédito tributário diretamente contra ele, sem a comprovação da prévia e inexitosa cobrança do devedor principal (tomador dos serviços).

Dispositivos relevantes citados: Constituição Federal: art. 150, I. Código Tributário Nacional: art. 97 e art. 144, § 1º. Lei Complementar nº 116/2003: art. 8º-A, § 2º. Código Tributário do Município de Cariacica: art. 96, II, 'e', e art. 101, § 2º (redação original). Lei Complementar Municipal nº 95/2020.

Jurisprudência relevante citada: STF, ARE 765302 AgR; STJ, AgRg no AREsp n. 351.301/ES.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 5016792-40.2022.8.08.0012

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: SUBSECRETÁRIO DE FINANÇAS DO MUNICÍPIO DE CARIACICA e outros (2)

APELADO: MARCA - CONSTRUTORA E SERVICOS LTDA

RELATOR(A):
JOSE PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA

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EMENTA

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL EM MANDADO DE SEGURANÇA. PRELIMINAR DE INOVAÇÃO RECURSAL: REJEITADA. MÉRITO: IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA (ISSQN). FATO GERADOR ANTERIOR À ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. TOMADOR DE SERVIÇOS. RESPONSABILIDADE SUBSIDIÁRIA DO PRESTADOR. BENEFÍCIO DE ORDEM. IRRETROATIVIDADE DA LEI TRIBUTÁRIA. RECURSO DESPROVIDO.

I. CASO EM EXAME

1)
Apelação Cível interposta pelo
Município de Cariacica
contra sentença que, em sede de mandado de segurança, concedeu a ordem para declarar a inexigibilidade de créditos tributários de ISSQN, ao fundamento de que a responsabilidade pelo recolhimento, à época dos fatos, era do tomador dos serviços.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2)
A questão em discussão consiste em definir a responsabilidade pelo recolhimento de ISSQN referente a fatos geradores ocorridos antes da alteração legislativa promovida pela Lei Complementar Municipal nº 95/2020, que instituiu a responsabilidade solidária, quando a lei vigente à época previa a responsabilidade do tomador por substituição e a do prestador em caráter meramente subsidiário.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3)
Rejeitada a preliminar de inovação recursal suscitada em contrarrazões, pois a tese do apelante sobre a retroatividade da lei tributária e responsabilidade solidária se contrapõe diretamente aos fundamentos da sentença, que analisou a sujeição passiva com base na legislação anterior à alteração de 2020.

4)
A definição do sujeito passivo da obrigação tributária se submete ao princípio da legalidade estrita, conforme o inciso I do art. 150 da Constituição Federal e o art. 97 do Código Tributário Nacional, não podendo ser alterada por argumentos de conveniência administrativa.

5)
A legislação municipal de Cariacica vigente à época dos fatos geradores, na alínea ‘e’ do inciso II do art. 96, atribuía expressamente ao tomador de serviços a condição de substituto tributário, responsável pela retenção e recolhimento do ISSQN nos serviços de coleta e destinação de resíduos.

6)
A redação original do § 2º do art. 101 do Código Tributário Municipal estabelecia a responsabilidade do prestador de serviços de forma subsidiária, com benefício de ordem, o que impedia a cobrança direta do prestador sem a prévia e frustrada tentativa de exigência do crédito junto ao devedor principal, o tomador.

7)
O Município direcionou a cobrança diretamente à prestadora de serviços, sem comprovar o esgotamento das vias de cobrança contra os tomadores, em violação ao benefício de ordem legalmente estabelecido.

8)
A pretensão de aplicar a nova redação do Código Tributário Municipal, estabelecendo a responsabilidade solidária por meio da Lei Complementar nº 95/2020, a fatos geradores pretéritos, ofende os princípios da irretroatividade da lei tributária e da anterioridade.

IV. DISPOSITIVO E TESE

9) Recurso desprovido.

Tese de julgamento:

1. A definição do sujeito passivo tributário se dá pela lei vigente à época da ocorrência do fato gerador, em respeito ao princípio da irretroatividade da lei tributária.

2. Existindo na legislação municipal a previsão de responsabilidade do prestador de serviços em caráter subsidiário, com benefício de ordem, é ilegal o lançamento do crédito tributário diretamente contra ele, sem a comprovação da prévia e inexitosa cobrança do devedor principal (tomador dos serviços).

Dispositivos relevantes citados: Constituição Federal: art. 150, I. Código Tributário Nacional: art. 97 e art. 144, § 1º. Lei Complementar nº 116/2003: art. 8º-A, § 2º. Código Tributário do Município de Cariacica: art. 96, II, 'e', e art. 101, § 2º (redação original). Lei Complementar Municipal nº 95/2020.

Jurisprudência relevante citada: STF, ARE 765302 AgR; STJ, AgRg no AREsp n. 351.301/ES.

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ACÓRDÃO

Decisão
: ACORDA a Egrégia Primeira Câmara Cível, em conformidade com a ata e notas taquigráficas da sessão, que integram este julgado, à unanimidade, conhecer do recurso e a ele negar provimento.

Órgão julgador vencedor
: Gabinete Des. JOSÉ PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA

Composição de julgamento: Gabinete Des. JOSÉ PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA - JOSE PAULO CALMON NOGUEIRA DA GAMA - Relator / Gabinete Desª. JANETE VARGAS SIMÕES - JANETE VARGAS SIMOES - Vogal / Gabinete Des. EWERTON SCHWAB PINTO JÚNIOR - EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR - Vogal
VOTOS VOGAIS
Gabinete Desª. JANETE VARGAS SIMÕES - JANETE VARGAS SIMOES (Vogal)
Proferir voto escrito para acompanhar
Gabinete Des. EWERTON SCHWAB PINTO JÚNIOR - EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR (Vogal)
Acompanhar

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RELATÓRIO

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NOTAS TAQUIGRÁFICAS

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VOTO VENCEDOR

I - DA PRELIMINAR DE INOVAÇÃO RECURSAL
SUSCITADA EM CONTRARRAZÕES
:

Preliminarmente, a apelada aduz que o apelo não merece ser conhecido relativamente à tese de retroatividade da lei tributária e responsabilidade solidária.

Na hipótese, a insurgência da parte dialoga com a sentença hostilizada, notadamente na parte em que o juízo a quo estabelece os contornos da sujeição passiva em momento anterior à alteração normativa promovida no ano de 2020:

Não se sustenta, portanto, a argumentação do ente público requerido quando diz que “não há que se falar em retenção do ISSQN na fonte pelo tomador de serviços, uma vez que o ISSQN para esse tipo de serviço (...) é no local da prestação do serviço”. Primeiramente, porque não está em discussão o sujeito ativo, isto é, onde o tributo é devido. Em segundo lugar, porque não há nenhuma previsão legal que diga que o tomador de serviços não é sujeito passivo da obrigação de pagar o ISSQN.
Ao contrário, constata-se, da leitura dos dispositivos legais atinentes ao tributo, que há possibilidade do tomador de serviços ser sujeito passivo do tributo, especialmente antes da alteração legislativa operada no ano de 2020.

Acerca disso, imperioso registrar ter aplicação aos fatos geradores tratados nesta ação os dispositivos legais supracitados que, atualmente, se encontram revogados, mas à época de sua vigência, produziam efeito às operações que geraram as autuações aqui impugnadas
. Os incisos e parágrafos do art. 101 do Código Tributário Municipal denotam, claramente, a responsabilidade do tomador de serviços, bem como a possibilidade de pagamento via retenção do imposto.

Do exposto, rejeito a preliminar.

MÉRITO:

Segundo se depreende, insurge-se
Município de Cariacica
contra a sentença que, em sede de mandado de segurança, concedeu ordem para declarar a inexigibilidade de dezoito autos de infração destinados a cobrança de ISSQN.

O ente municipal sustenta que a alteração legislativa promovida pela Lei Complementar nº 95/2020, que converteu a responsabilidade subsidiária da prestadora de serviços em solidária, deveria ser aplicada retroativamente ao caso concreto.

Aduz ainda, sob a ótica do princípio da territorialidade, que a responsabilidade pelo recolhimento do tributo deve recair sobre a prestadora sediada no município.

Pois bem. A definição do sujeito passivo da obrigação tributária submete-se ao princípio da legalidade estrita, insculpido no inciso I do art. 150 da Constituição Federal e detalhado no art. 97 do Código Tributário Nacional:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

[...] III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do art. 52,
e do seu sujeito passivo
;

Argumentos de conveniência e oportunidade da Administração Pública, como a maior facilidade de fiscalização ou a suposta dificuldade de cobrança de tomadores de serviços estabelecidos em outros municípios, não possuem o condão de derrogar a expressa disposição legal que elege o responsável pelo crédito tributário.

Emerge da jurisprudência das Cortes Superiores que a atribuição de responsabilidade tributária a terceiro depende da edição de lei local.

É de se conferir:

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. FUNDAMENTAÇÃO. DECISÕES JUDICIAIS. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS. RESPONSABILIDADE SUPLETIVA. PREVISÃO DE LEI LOCAL COM BASE EM PERMISSIVO CONSTANTE DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. O Plenário deste Tribunal assentou o entendimento de que as decisões judiciais não precisam ser necessariamente analíticas, bastando que contenham fundamentos suficientes para justificar suas conclusões.
O Código Tributário Nacional estabelece a possibilidade do ente competente, mediante lei, atribuir a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa que guarde relação com o fato gerador. A dicção legal também remonta a possibilidade da responsabilidade do contribuinte ser mantida em caráter supletivo. A hipótese trata de lei local cuja imputação de responsabilidade tributária está em harmonia com as balizas previstas pela norma geral, qual seja, o Código Tributário Nacional.
O acolhimento da pretensão importaria em reconhecer um potencial conflito entre leis, não havendo repercussão imediata na Constituição Federal. Agravo regimental a que se nega provimento. (ARE 765302 AgR, Relator(a): ROBERTO BARROSO, Primeira Turma, julgado em 09/04/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-094 DIVULG 16-05-2014 PUBLIC 19-05-2014)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. ISSQN. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. LEI LOCAL. SÚMULA 280/STF. 1. A agravante, tomadora de serviços, defende a tese de que não é responsável tributária porque o art. 5º da LC 116/2003 expressamente define que contribuinte do ISSQN é o prestador de serviço.
2. O art. 6º da LC 116/2003, entretanto, autoriza os Municípios e o DF a elegerem, mediante lei, terceiros como responsáveis tributários, desde que vinculados ao fato gerador da respectiva obrigação. 3. O Tribunal de origem, com base no acima exposto, concluiu que o ente municipal editou a Lei 2.405/2003, a qual atribuiu diretamente, por meio do seu art. 6º, § 2º, II, a responsabilidade à tomadora do serviço, mediante retenção e posterior recolhimento.
4. A solução da lide, portanto, demanda interpretação de lei local, o que inviabiliza a discussão no âmbito do Recurso Especial. Aplicação da Súmula 280/STF. 5. Agravo Regimental não provido. (AgRg no AREsp n. 351.301/ES, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 10/12/2013, DJe de 6/3/2014.)

O Código Tributário Municipal de Cariacica, conforme redação vigente à época dos fatos, era inequívoco ao dispor, na alínea ‘e’ do inciso II do art. 96, a responsabilidade das pessoas jurídicas tomadoras de serviço ou intermediárias, nos serviços de coleta de lixo e reciclagem:

Artigo 96 São responsáveis pelo crédito tributário decorrente do ISSQN, estando obrigados ao recolhimento integral do imposto devido, multa e acréscimos legais, independentemente de ter sido efetuada sua retenção:

II - as pessoas jurídicas tomadoras ou intermediárias dos seguintes serviços:

e) varrição, coleta, remoção, incineração, tratamento, reciclagem, separação e destinação final de lixo, rejeitos e outros resíduos quaisquer, conforme descrito no subitem 7.09 da lista anexa;

Sobredita norma elegeu a figura do tomador como substituto tributário, a quem competia o dever de reter e recolher o imposto.

Noutro viés, a redação original do art. 101 do CTM disciplinava as consequências inadimplemento da obrigação, estabelecendo, no § 2º, que a responsabilidade da prestadora de serviços seria meramente subsidiária:

Artigo 101 Quando o imposto estiver sujeito à retenção na fonte, observar-se-á o seguinte:

§ 2°
Para os efeitos desta Lei Complementar, a responsabilidade do prestador dos serviços é subsidiária nos casos em que a Fazenda Pública Municipal, adota como ordem de preferência para o lançamento e cobrança do crédito tributário, inicialmente a pessoa do tomador dos serviços, e se, esgotada essa possibilidade, supletivamente, a do seu prestador.

Com efeito, a existência de responsabilidade subsidiária com benefício de ordem legalmente estabelecido impede que o Fisco realize o lançamento e a cobrança diretamente contra o responsável subsidiário sem antes comprovar a tentativa frustrada de exigir o crédito do devedor principal, aqui,
o tomador dos serviços.

No caso, o Município apelante não apenas deixou de comprovar o esgotamento das vias de cobrança contra os tomadores, como também admite ter direcionado a exigência fiscal diretamente à prestadora, violando frontalmente o comando legal.

Ademais, a pretensão do ente político exsurge de forma contrária aos princípios da irretroatividade e da anterioridade, pois pretende modificar a relação obrigacional de quanto a fatos ocorridos em momento pretérito.

No que tange ao argumento da territorialidade, a Lei Complementar nº 116/2003, norma geral em matéria de ISSQN, prevê a existência de relações de serviço intermunicipais, como se nota do § 2º do art. 8º-A:

§ 2o É nula a lei ou o ato do Município ou do Distrito Federal que não respeite as disposições relativas à alíquota mínima previstas neste artigo no caso de
serviço prestado a tomador ou intermediário localizado em Município diverso
daquele onde está localizado o prestador do serviço.

A legislação do município apelante, ao atribuir a responsabilidade ao tomador, não fez qualquer distinção quanto à localização geográfica, não cabendo ao intérprete ou ao aplicador da lei fazê-lo, sob pena de ofensa ao já mencionado princípio da legalidade.

Do exposto
, e por tudo mais que dos autos consta,
conheço do recurso e a ele nego provimento.

É como voto.

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)

DES. EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR:

Acompanhar.

Sessão Presencial de 23.09.2025

Voto: Acompanho a relatoria.

Vogal: Desembargadora Janete Vargas Simões