Tribunal: TJES
Processo: 5006725-77.2022.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): HELOISA CARIELLO
Órgão julgador: HELOISA CARIELLO
Órgão colegiado: 2ª Câmara Cível
Assuntos: ICMS/Importação
Data de julgamento: 2025-10-13

Ementa:
Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL. APELAÇÃO CÍVEL EM MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). OPERAÇÕES INTERESTADUAIS. CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE DE EXERCÍCIO AFASTADO. APLICAÇÃO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação Cível interposta contra sentença que, em Mandado de Segurança, denegou o pedido para afastar a exigibilidade do Diferencial de Alíquota do ICMS (ICMS-DIFAL) sobre operações interestaduais destinadas a consumidores finais não contribuintes durante todo o exercício de 2022.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

A questão em discussão consiste em definir se a cobrança do ICMS-DIFAL no exercício de 2022, com base na Lei Complementar nº 190/2022 (publicada em 05.01.2022), viola o princípio da anterioridade de exercício ou se deve observar apenas o princípio da anterioridade nonagesimal.

III. RAZÕES DE DECIDIR

O Supremo Tribunal Federal (Tema 1.093) estabelece a necessidade de lei complementar federal para a cobrança do ICMS-DIFAL, condicionando a eficácia das leis estaduais já existentes à edição da referida norma geral.

A Lei Complementar nº 190/2022 não institui ou majora o tributo, mas apenas regulamenta a cobrança do ICMS-DIFAL já previsto na legislação do Estado do Espírito Santo (Lei n° 11.181/2020), o que afasta a exigência do princípio da anterioridade de exercício.

O art. 3º da Lei Complementar nº 190/2022 determina expressamente a observância do princípio da anterioridade nonagesimal, previsto no art. 150, III, 'c', da Constituição Federal, para o início da produção de seus efeitos.

O Supremo Tribunal Federal, no julgamento das ADIs 7.066, 7.070 e 7.078, confirma a constitucionalidade da cláusula de vigência da LC 190/2022 e assenta a possibilidade da cobrança do ICMS-DIFAL a partir de 90 dias de sua publicação.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso parcialmente provido.

Tese de julgamento:

A cobrança do ICMS-DIFAL, regulamentada pela Lei Complementar nº 190/2022, não se submete ao princípio da anterioridade de exercício (art. 150, III, 'b', da CF), mas apenas ao da anterioridade nonagesimal (art. 150, III, 'c', da CF).

É legítima a exigência do ICMS-DIFAL no exercício de 2022, desde que observada a produção de efeitos da Lei Complementar nº 190/2022 após 90 dias de sua publicação.

Dispositivos relevantes citados: Constituição Federal, art. 150, III, 'b' e 'c'; Lei Complementar nº 190/2022, art. 3º; Lei Estadual (ES) n° 11.181/2020.

Jurisprudência relevante citada: STF, RE nº 1.287.019/DF (Tema 1.093); STF, ADI 5469/DF; STF, ADI 7.066; STF, ADI 7.070; STF, ADI 7.078; TJES, Apelação / Remessa Necessária nº 5005684-75.2022.8.08.0024.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 5006725-77.2022.8.08.0024

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: AGRALE SOCIEDADE ANONIMA

APELADO: GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESPÍRITO SANTO e outros

RELATOR(A):
HELOISA CARIELLO

______________________________________________________________________________________________________________________________________________

EMENTA

Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL. APELAÇÃO CÍVEL EM MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). OPERAÇÕES INTERESTADUAIS. CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE DE EXERCÍCIO AFASTADO. APLICAÇÃO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

I. CASO EM EXAME

Apelação Cível interposta contra sentença que, em Mandado de Segurança, denegou o pedido para afastar a exigibilidade do Diferencial de Alíquota do ICMS (ICMS-DIFAL) sobre operações interestaduais destinadas a consumidores finais não contribuintes durante todo o exercício de 2022.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

A questão em discussão consiste em definir se a cobrança do ICMS-DIFAL no exercício de 2022, com base na Lei Complementar nº 190/2022 (publicada em 05.01.2022), viola o princípio da anterioridade de exercício ou se deve observar apenas o princípio da anterioridade nonagesimal.

III. RAZÕES DE DECIDIR

O Supremo Tribunal Federal (Tema 1.093) estabelece a necessidade de lei complementar federal para a cobrança do ICMS-DIFAL, condicionando a eficácia das leis estaduais já existentes à edição da referida norma geral.

A Lei Complementar nº 190/2022 não institui ou majora o tributo, mas apenas regulamenta a cobrança do ICMS-DIFAL já previsto na legislação do Estado do Espírito Santo (Lei n° 11.181/2020), o que afasta a exigência do princípio da anterioridade de exercício.

O art. 3º da Lei Complementar nº 190/2022 determina expressamente a observância do princípio da anterioridade nonagesimal, previsto no art. 150, III, 'c', da Constituição Federal, para o início da produção de seus efeitos.

O Supremo Tribunal Federal, no julgamento das ADIs 7.066, 7.070 e 7.078, confirma a constitucionalidade da cláusula de vigência da LC 190/2022 e assenta a possibilidade da cobrança do ICMS-DIFAL a partir de 90 dias de sua publicação.

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso parcialmente provido.

Tese de julgamento:

A cobrança do ICMS-DIFAL, regulamentada pela Lei Complementar nº 190/2022, não se submete ao princípio da anterioridade de exercício (art. 150, III, 'b', da CF), mas apenas ao da anterioridade nonagesimal (art. 150, III, 'c', da CF).

É legítima a exigência do ICMS-DIFAL no exercício de 2022, desde que observada a produção de efeitos da Lei Complementar nº 190/2022 após 90 dias de sua publicação.

Dispositivos relevantes citados: Constituição Federal, art. 150, III, 'b' e 'c'; Lei Complementar nº 190/2022, art. 3º; Lei Estadual (ES) n° 11.181/2020.

Jurisprudência relevante citada: STF, RE nº 1.287.019/DF (Tema 1.093); STF, ADI 5469/DF; STF, ADI 7.066; STF, ADI 7.070; STF, ADI 7.078; TJES, Apelação / Remessa Necessária nº 5005684-75.2022.8.08.0024.

______________________________________________________________________________________________________________________________________________
ACÓRDÃO

Decisão
: A unanimidade, CONHECER E DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso, para reformar a r. sentenca e CONCEDER PARCIALMENTE A SEGURANCA, a fim de reconhecer o direito liquido e certo da impetrante de nao se submeter ao recolhimento do ICMS-DIFAL, nos termos da Lei Complementar n 190/2022, sobre os fatos geradores ocorridos no periodo de 90 (noventa) dias contados da publicacao da referida lei.

Órgão julgador vencedor
: Gabinete Desª. HELOISA CARIELLO

Composição de julgamento: Gabinete Desª. HELOISA CARIELLO - HELOISA CARIELLO - Relator / Gabinete Des. FABIO CLEM DE OLIVEIRA - FABIO CLEM DE OLIVEIRA - Vogal / Gabinete Des. JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - Vogal
VOTOS VOGAIS
Gabinete Des. FABIO CLEM DE OLIVEIRA - FABIO CLEM DE OLIVEIRA (Vogal)
Acompanhar
Gabinete Des. JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS (Vogal)
Acompanhar

______________________________________________________________________________________________________________________________________________

RELATÓRIO

_______________________________________________________________________________________________________________________________________________

NOTAS TAQUIGRÁFICAS

________________________________________________________________________________________________________________________________________________
VOTO VENCEDOR

V O T O

Conforme relatado, cuida-se de apelação cível interposto por
AGRALE SOCIEDADE ANÔNIMA
contra a r. sentença proferida pelo Juízo da
1ª Vara da Fazenda Pública Estadual e Municipal, Registros Públicos, Meio Ambiente e Saúde
que, em sede de Mandado de Segurança impetrado em desfavor de ato do
GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
, denegou a segurança pleiteada, que visava afastar a exigibilidade do Diferencial de Alíquota do ICMS (ICMS-DIFAL) sobre operações interestaduais destinadas a consumidores finais não contribuintes durante o exercício de 2022.

Irresignada, a apelante sustenta, em síntese, que: (I) a cobrança do ICMS-DIFAL no ano de 2022 é inconstitucional, por violação direta ao princípio da anterioridade de exercício, previsto no art. 150, III, “b”, da Constituição Federal; (II) a Lei Complementar nº 190/2022, que instituiu validamente a cobrança nos moldes definidos pelo STF no Tema 1.093, somente foi publicada em 05 de janeiro de 2022, o que impediria sua eficácia no mesmo ano, postergando a exigibilidade do tributo para o exercício financeiro de 2023. Pugna, ao final, pela reforma integral da sentença para que seja concedida a segurança.

Após percuciente exame dos autos, tenho que a r. sentença merece parcial reforma.

Explico.

Como cediço, no bojo do Recurso Extraordinário nº 1.287.019/DF, o E. STF julgou o Tema nº 1.093 da Repercussão Geral, tendo entendido que, mesmo após a EC nº 87/2015, faz-se necessária a edição de lei complementar federal, veiculando normas gerais, para que se pudesse cobrar o Diferencial de Alíquota do ICMS.

Entendeu-se, portanto, que a regulamentação apenas por meio do Convênio CONFAZ nº 93/2015 possui duplo vício formal, quais sejam: a) usurpação de competência da União, considerando que compete ao ente federal editar norma geral nacional sobre o tema; e b) inadequação do instrumento escolhido para regulamentar o tema, ou seja, um convênio.

Contudo, o Pretório Excelso consignou que “são válidas (ou seja, não são inconstitucionais) as leis estaduais ou distritais editadas logo após a EC 87/2015, que preveem a cobrança do Difal nas operações e prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto. No entanto, não produzem efeitos enquanto não editada lei complementar dispondo sobre o assunto”. STF. Plenário. ADI 5469/DF, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021 (Info 1007). STF. Plenário. RE 1287019/DF, Rel. Min. Marco Aurélio, redator do acórdão Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021 (Repercussão Geral – Tema 1.093).

Sobreleva frisar que o Pretório Excelso modulou os efeitos para que esta decisão produzisse efeitos somente a partir de 2022, exercício financeiro seguinte à data daquele julgamento.

Ocorre que somente em 04/01/22 foi editada a Lei Complementar nº 190, com publicação em 05/01/2022, legislação que alterou a Lei Kandir (LC 87/1996) para enfim regulamentar a cobrança do ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.

A propósito, a LC nº 190/2022, no seu art. 3º, expressamente condicionou a sua vigência ao transcurso do prazo de 90 (noventa) dias de sua publicação, veja-se:

Art. 3º Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea ‘c’ do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.

Assim, a Lei Complementar nº 190/2022 regulamentou a cobrança do ICMS-DIFAL, atendendo ao que decidiu a Corte Suprema no Tema nº 1.093, ficando estabelecida a necessidade de edição de lei complementar federal para regular a questão, modulando-se os efeitos da decisão para surtir efeitos a partir do ano de 2022.

No Estado do Espírito Santo, todavia, a cobrança do ICMS-DIFAL já havia sido instituída pela Lei n° 11.181, do ano de 2020, de modo que cumpriu à LC nº 190/22 apenas o papel de regulamentação, não se exigindo desta a observância ao princípio da anualidade ou anterioridade anual.

Desta feita, a legislação não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo, mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político – o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar – mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo.

Nesse mesmo sentido, a jurisprudência desta c. 2ª Câmara Cível, sob minha relatoria, valendo conferir, por todos, o seguinte aresto:

APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. ICMS-DIFAL. LEGISLAÇÃO ESTADUAL VÁLIDA E EFICAZ. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. SENTENÇA QUE ENTENDEU PELA INEXIGIBILIDADE DO DIFAL NO EXERCÍCIO DE 2022. IMPOSSIBILIDADE. OBSERVÂNCIA APENAS AO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. POSSIBILIDADE DE COBRANÇA DO DIFAL A PARTIR DE 5 DE ABRIL DE 2022. RECURSO CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO. 1.
A Lei Complementar nº 190/2022 apenas regulamentou a cobrança do ICMS-DIFAL, atendendo o que decidiu a Corte Suprema ao julgar o Tema 1093, no bojo do Recurso Extraordinário 1.287.019/DF, ficando estabelecido a necessidade de edição de lei complementar para regular a questão, modulando-se os efeitos da decisão para surtir efeitos a partir do ano de 2022. 2. A cobrança do ICMS-DIFAL no Estado do Espírito Santo já havia sido instituída pela Lei n° 11.181, do ano de 2020, cumprindo à LC nº 190/22 apenas o papel de regulamentação, por isso, não se exige desta a observância ao princípio da anualidade ou anterioridade anual.
3. Ressalta-se que o C. STF entendeu que “são válidas as leis estaduais ou distritais editadas após a EC 87/2015, que preveem a cobrança do DIFAL nas operações e prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto. No entanto, não produzem efeitos enquanto não editada lei complementar dispondo sobre o assunto”.(STF. Plenário. ADI 5469/DF, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021 e RE 1287019/DF, Rel. Min. Marco Aurélio, redator do acórdão Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021) (Repercussão Geral – Tema 1093). 4. No bojo das ADIs 7.066, 7.070 e 7.078, ações cujo objeto cuida da análise da constitucionalidade do Art. 3º da referida lei complementar, foram proferidas pelo e. Supremo Tribunal Federal, em 29/11/2023, decisões de julgamento que entenderam pela possibilidade de cobrança do diferencial de alíquota (Difal) de ICMS pelos estados a partir de 5 de abril de 2022, tendo reconhecido a constitucionalidade da cláusula de vigência prevista no art. 3º da LC 190/2022, no que estabeleceu que a lei complementar passasse a produzir efeitos noventa dias da data de sua publicação. 5. Recurso conhecido e parcialmente provido. (TJES, Data: 12/Aug/2024, Órgão julgador: 2ª Câmara Cível, Número: 5005684-75.2022.8.08.0024, Magistrado: HELOISA CARIELLO, Classe: APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA)

A respeito da discussão, destaca-se que E. STF, ao apreciar as ADIs nº 7.066, 7.070 e 7.078, reconheceu a constitucionalidade da cláusula de vigência prevista no art. 3º da LC 190/2022 (eficácia a partir de noventa dias a contar da publicação) e, consequentemente, pela possibilidade de cobrança do diferencial de alíquota (Difal) de ICMS pelos estados a partir de 5 de abril de 2022.

As aludidas decisões restaram assim delineadas pelo Pretório Excelso:

Decisão ADI 7.066: O Tribunal, por maioria, julgou improcedente a ação direta, reconhecendo a constitucionalidade da cláusula de vigência prevista no art. 3º da Lei Complementar 190, no que estabeleceu que a lei complementar passasse a produzir efeitos noventa dias da data de sua publicação, nos termos do voto do Relator, vencidos os Ministros Edson Fachin, André Mendonça, Cármen Lúcia e os Ministros Ricardo Lewandowski e Rosa Weber, que votaram em assentada anterior ao pedido de destaque. Não votou o Ministro Cristiano Zanin, sucessor do Ministro Ricardo Lewandowski. Presidência do Ministro Luís Roberto Barroso. Plenário, 29.11.2023.

Decisão ADI 7.070: O Tribunal, por unanimidade, julgou improcedente a ação direta, reconhecendo a constitucionalidade da cláusula de vigência prevista no art. 3º da Lei Complementar 190, no que estabeleceu que a lei complementar passasse a produzir efeitos noventa dias da data de sua publicação, nos termos do voto do Relator. Não votou o Ministro Cristiano Zanin, sucessor do Ministro Ricardo Lewandowski, que votara em assentada anterior ao pedido de destaque, julgando improcedente a ação. Presidência do Ministro Luís Roberto Barroso. Plenário, 29.11.2023.

Decisão ADI 7.078: O Tribunal, por unanimidade, julgou improcedente a ação direta, reconhecendo a constitucionalidade da cláusula de vigência prevista no art. 3º da Lei Complementar 190, no que estabeleceu que a lei complementar passasse a produzir efeitos noventa dias da data de sua publicação, nos termos do voto do Relator. Não votou o Ministro Cristiano Zanin, sucessor do Ministro Ricardo Lewandowski, que votara em assentada anterior ao pedido de destaque, julgando improcedente a ação. Presidência do Ministro Luís Roberto Barroso. Plenário, 29.11.2023.

No caso, observa-se que
a r. sentença, ao denegar integralmente a segurança e permitir a cobrança do DIFAL por todo o exercício de 2022, divergiu do entendimento de que a cobrança do tributo não é integralmente devida, mas apenas após o período de 90 (noventa) dias que se seguiu à publicação da norma.

Nesse contexto, a reforma parcial da sentença impugnada é medida que se impõe, para adequá-la à jurisprudência vinculante do Supremo Tribunal Federal, eis que a segurança deve ser concedida apenas para os fatos geradores ocorridos no período de 90 (noventa) dias contados da publicação da Lei Complementar nº 190/2022.

Do exposto, e por tudo mais que dos autos consta,
CONHEÇO
do recurso interposto e
LHE DOU PARCIAL PROVIMENTO
, para reformar a r. sentença e
CONCEDER PARCIALMENTE A SEGURANÇA
, a fim de reconhecer o direito líquido e certo da impetrante de não se submeter ao recolhimento do ICMS-DIFAL, nos termos da Lei Complementar nº 190/2022, sobre os fatos geradores ocorridos no período de 90 (noventa) dias contados da publicação da referida lei.

É como voto.

_________________________________________________________________________________________________________________________________
VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)