Tribunal: TJES
Processo: 0001751-78.2020.8.08.0048
Classe: APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA
Relator(a): ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA
Órgão julgador: ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA
Órgão colegiado: 4ª Câmara Cível
Assuntos: ICMS / Incidência Sobre o Ativo Fixo
Data de julgamento: 2025-04-07

Ementa:
APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. CONSUMIDOR CONTRIBUINTE. DIFERENCIAÇÃO. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022 E TEMA N° 1093. INAPLICABILIDADE AO CASO EM ESPECÍFICO. HONORÁRIOS DE SUCUMBÊNCIA. SUCUMBÊNCIA RECÍPROCA. POSSIBILIDADE. RECURSO IMPROVIDO.

1)
CASO EM EXAME:
Apelação cível interposta em face da sentença que acolheu parcialmente o pleito autoral na ação anulatória de débito fiscal. O recorrente objetiva que seja cancelado integralmente os autos de infração por considerar a não incidência de ICMS-DIFAL a consumidor contribuinte em período anterior a edição da Lei Complementar nº 190/2022.

2) QUESTÕES EM DISCUSSÃO:
Cinge-se o caso a verificar se:
i)
há diferença entre o ICMS-DIFAL-CONTRIBUINTE e o ICMS-DIFAL-NÃO CONTRIBUINTE;
ii)
havia previsão legal de cobrança para o caso de consumidor contribuinte anteriormente a Emenda Constitucional 87/2015;
iii)
houve alguma alteração no regime do consumidor contribuinte com a Lei Complementar nº 190/2022;
iv)
deve ser observado o princípio da anterioridade;
v)
é possível a fixação dos honorários advocatícios de maneira recíproca, nos termos do artigo 86 do CPC.

3
)
RAZÕES DE DECIDIR: i)
Ocorrendo a circulação de mercadorias para o próprio consumo ou acervo, incidirá o ICMS DIFAL CONTRIBUINTE.
ii)
A modalidade de exação em comento tem previsão na redação originária do artigo 155, §2º, VII e VIII da Constituição Federal, bem como no artigo 6º, §1º da Lei Kandir. No âmbito estadual está contido na Lei nº 7000/2001.
iii)
A Emenda Constitucional 87/2015 não alterou o regime para o caso de consumidor contribuinte, logo, inaplicável a regulamentação trazida pela Lei Complementar 190/2022.
iv)
É possível a fixação da sucumbência de forma recíproca nos termos do artigo 86, § único do Código de Processo Civil.

4) DISPOSITIVO E TESE:
Recurso improvido.
Tese de julgamento:
i)
A Lei Complementar 190/2022 não é aplicável aos casos de ICMS-DIFAL CONTRIBUINTE.
ii)
Aplica-se o artigo 86 do CPC para os casos de sucumbência recíproca.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 0001751-78.2020.8.08.0048

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728)

APELANTE: BIMBO DO BRASIL LTDA

APELADO: ESTADO DO ESPÍRITO SANTO

RELATOR(A):
ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA

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EMENTA

APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. CONSUMIDOR CONTRIBUINTE. DIFERENCIAÇÃO. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022 E TEMA N° 1093. INAPLICABILIDADE AO CASO EM ESPECÍFICO. HONORÁRIOS DE SUCUMBÊNCIA. SUCUMBÊNCIA RECÍPROCA. POSSIBILIDADE. RECURSO IMPROVIDO.

1)
CASO EM EXAME:
Apelação cível interposta em face da sentença que acolheu parcialmente o pleito autoral na ação anulatória de débito fiscal. O recorrente objetiva que seja cancelado integralmente os autos de infração por considerar a não incidência de ICMS-DIFAL a consumidor contribuinte em período anterior a edição da Lei Complementar nº 190/2022.

2) QUESTÕES EM DISCUSSÃO:
Cinge-se o caso a verificar se:
i)
há diferença entre o ICMS-DIFAL-CONTRIBUINTE e o ICMS-DIFAL-NÃO CONTRIBUINTE;
ii)
havia previsão legal de cobrança para o caso de consumidor contribuinte anteriormente a Emenda Constitucional 87/2015;
iii)
houve alguma alteração no regime do consumidor contribuinte com a Lei Complementar nº 190/2022;
iv)
deve ser observado o princípio da anterioridade;
v)
é possível a fixação dos honorários advocatícios de maneira recíproca, nos termos do artigo 86 do CPC.

3
)
RAZÕES DE DECIDIR: i)
Ocorrendo a circulação de mercadorias para o próprio consumo ou acervo, incidirá o ICMS DIFAL CONTRIBUINTE.
ii)
A modalidade de exação em comento tem previsão na redação originária do artigo 155, §2º, VII e VIII da Constituição Federal, bem como no artigo 6º, §1º da Lei Kandir. No âmbito estadual está contido na Lei nº 7000/2001.
iii)
A Emenda Constitucional 87/2015 não alterou o regime para o caso de consumidor contribuinte, logo, inaplicável a regulamentação trazida pela Lei Complementar 190/2022.
iv)
É possível a fixação da sucumbência de forma recíproca nos termos do artigo 86, § único do Código de Processo Civil.

4) DISPOSITIVO E TESE:
Recurso improvido.
Tese de julgamento:
i)
A Lei Complementar 190/2022 não é aplicável aos casos de ICMS-DIFAL CONTRIBUINTE.
ii)
Aplica-se o artigo 86 do CPC para os casos de sucumbência recíproca.

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ACÓRDÃO

Decisão
: À unanimidade, conhecer e negar provimento ao recurso, nos termos do voto da Relatora.

Órgão julgador vencedor
: 009 - Gabinete Desª. ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA

Composição de julgamento: 009 - Gabinete Desª. ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA - ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA - Relator / 011 - Gabinete Des. ROBSON LUIZ ALBANEZ - ROBSON LUIZ ALBANEZ - Vogal / 016 - Gabinete Des. ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA - ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA - Vogal
VOTOS VOGAIS
011 - Gabinete Des. ROBSON LUIZ ALBANEZ - ROBSON LUIZ ALBANEZ (Vogal)
Acompanhar
016 - Gabinete Des. ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA - ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA (Vogal)
Acompanhar

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VOTO VENCEDOR

Eminentes Pares, cinge-se o caso em tela a analisar a juridicidade da sentença proferida nos autos da ação anulatória de débito fiscal engendrada pela
Bimbo do Brasil Ltda
em face do
Estado do Espírito Santo,
onde restou parcialmente acolhido o pleito exordial para afastar exação incidente sobre notas fiscais decorrentes de transferência de mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa (matriz-filial).

A recorrente insurge-se em face da sentença pugnando pela anulação total dos autos de infração nºs 5.041.088-8 e 5.041.071-1, por entender que às notas fiscais remanescentes deverá ser aplicado o entendimento disposto no Tema nº 1.093 do STF, que exige a edição de lei complementar visando a cobrança do ICMS-DIFAL, tornando toda cobrança anterior a Lei Complementar nº 190/2022 inconstitucional.

Pois bem. Sem delongas, considerando tratar-se de matéria exaustivamente debatida no seio jurisprudencial, penso que o recurso em tela não prospera.

Explico. Como se observa, a recorrente registra que realiza operações interestaduais de circulação de mercadoria para consumo ou incremento do próprio acervo, o que também restou demonstrando no laudo pericial (id. 11551978) cenário que atrai a incidência do denominado
“ICMS-DIFAL CONTRIBUINTE”.

A referida modalidade de exação, em âmbito nacional, tem previsão no artigo 155, §2º, VII e VIII da Constituição Federal desde sua redação originária, bem como no artigo 6, §1º da Lei Complementar 87/96 (Lei Kandir) e, na seara estadual, ela encontra guarida no RICMS e Lei nº 7.000/01.

A propósito, vejamos o que já preceituava a Lei Kandir em 1996:

Art. 6
o

Lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto ou a depositário a qualquer título a responsabilidade pelo seu pagamento, hipótese em que assumirá a condição de substituto tributário.

§ 1º A responsabilidade poderá ser atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subseqüentes, inclusive ao valor decorrente da diferença entre alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, que seja contribuinte do imposto.

Como se observa, pelo menos desde a década de 90 a base legal para a cobrança levada a efeito pelo Fisco já estava estabelecida para os casos atinentes a
ICMS-DIFAL CONTRIBUINTE.

É preciso salientar que, ao contrário do alegado no recurso, a Lei Complementar nº 190/2022, indicada pela recorrente como sendo o momento em que se definiu a cobrança do tributo em comento, em verdade, tratou de regulamentar apenas as hipóteses de tributação pelo
ICMS-DIFAL
NÃO
CONTRIBUINTE
,
haja vista que o referido regime havia sido alterado pela Emenda Constitucional nº 87/2015 e carecia de regulamentação.

Em verdade, a alteração constitucional adveio com o objetivo de equiparar as duas modalidades de tributação,
Difal
Contribuinte
e
Não
Contribuinte
, oportunidade em que manteve a normatização já existente para o primeiro caso e reformulou aquela atinente ao segundo, o que justificou a edição da Lei Complementar nº 190/2022.

Ante a tal conclusão, qual seja a inexistência de
novel
regramento, não há razão para que se busque a aplicação do princípio da anterioridade, tampouco da aplicação do tema 1.093
1
ao caso.

Trago a lume elucidativos arestos da Suprema Corte que reforçam o entendimento acima esposado, vejamos:

EMENTA Direito tributário. ICMS. Operação interestadual
com consumidor final contribuinte do imposto
. Diferencial de alíquotas devido ao estado de destino. Inexistência de modificação pela EC nº 87/15.
Inaplicabilidade do Tema nº 1.093.
1. A EC nº 87/15, de um lado, modificou a disciplina relativa ao ICMS nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, ensejando a necessidade de edição de nova lei complementar federal para tratar do novel assunto (o qual foi versado no Tema nº 1.093 e na ADI nº 5.469/DF e, posteriormente, disciplinado na LC nº 190/22).
Por outro lado, a emenda constitucional em alusão não alterou a disciplina que existia quanto ao ICMS nas operações interestaduais com consumidor final contribuinte do imposto, nada inovando, portanto, quanto ao ICMS-difal devido ao estado de destino nessas operações. 2. Consoante a jurisprudência da Corte, não é aplicável o Tema nº 1.093 no que diz respeito ao ICMS-difal relativo à operação interestadual com consumidor final contribuinte do imposto.
3. Agravo regimental provido para se negar seguimento ao recurso extraordinário.(RE 1471408 AgR, Relator(a): ANDRÉ MENDONÇA, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Segunda Turma, julgado em 15-04-2024, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-s/n DIVULG 17-06-2024 PUBLIC 18-06-2024)

EMENTA Embargos de declaração em recurso extraordinário. Direito tributário. ICMS. Operação interestadual com consumidor final contribuinte do imposto.
Diferencial de alíquotas devido ao estado de destino. Inexistência de modificação pela EC nº 87/15. Inaplicabilidade do Tema nº 1.093. Manutenção do acórdão embargado. 1. A EC nº 87/15, de um lado, modificou a disciplina relativa ao ICMS nas operações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, ensejando a necessidade de edição de nova lei complementar federal para tratar do novel assunto (o qual foi versado no Tema nº 1.093 e na ADI nº 5.469/DF e posteriormente disciplinado na LC nº 190/22). Por outro lado, a emenda constitucional em alusão não alterou a disciplina que existia quanto ao ICMS nas operações interestaduais com consumidor final contribuinte do imposto, nada inovando, portanto, quanto ao ICMS-difal devido ao estado de destino nessas operações.
2. Manutenção do acórdão embargado, por meio do qual a Turma havia concluído não ser aplicável o Tema nº 1.093 no que diz respeito ao ICMS-difal relativo à operação interestadual com consumidor final contribuinte do imposto. 3. Embargos de declaração rejeitados.(RE 1418002 AgR-ED, Relator(a): EDSON FACHIN, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Segunda Turma, julgado em 26-02-2024, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-s/n DIVULG 11-03-2024 PUBLIC 12-03-2024)

Este Sodalício também perfilha o mesmo caminho ora seguido, inclusive com recente manifestação deste órgão fracionário em apelo cujo voto condutor do acórdão foi de minha relatoria, gize-se:

APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. CONSUMIDOR CONTRIBUINTE. DIFERENCIAÇÃO. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022 E TEMA N° 1093. INAPLICABILIDADE AO CASO EM ESPECÍFICO. RECURSO IMPROVIDO. 1) CASO EM EXAME: Apelação cível interposta por OFFICE TOTAL S/A em face da sentença que denegou o pedido mandamental de autorização para o não recolhimento do ICMS/DIFAL até o exercício de 2023. 2) QUESTÕES EM DISCUSSÃO: Cinge-se o caso a verificar se: i) há diferença entre o ICMS-DIFAL-CONTRIBUINTE e o ICMS-DIFAL-NÃO CONTRIBUINTE; ii) havia previsão legal de cobrança para o caso de consumidor contribuinte anteriormente a Emenda Constitucional 87/2015; iii) houve alguma alteração no regime do consumidor contribuinte com a Lei Complementar nº 190/2022; iv) deve ser observado o princípio da anterioridade. 3) RAZÕES DE DECIDIR: i)
Ocorrendo a circulação de mercadorias para o próprio consumo ou acervo, incidirá o ICMS DIFAL CONTRIBUINTE. ii) A modalidade de exação em comento tem previsão na redação originária do artigo 155, §2º, VII e VIII da Constituição Federal, bem como no artigo 6º, §1º da Lei Kandir. No âmbito estadual está contido na Lei nº 7000/2001. iii) A Emenda Constitucional 87/2015 não alterou o regime para o caso de consumidor contribuinte, logo, inaplicável a regulamentação trazida pela Lei Complementar 190/2022. 4) DISPOSITIVO E TESE: Recurso improvido. Tese de julgamento: i) A Lei Complementar 190/2022 não é aplicável aos casos de ICMS-DIFAL CONTRIBUINTE.

(Apelação cível 5017987-24.2022.8.08.0024, Rel. Desª. Eliana Junqueira Munhós Ferreira, 4ª Câmara Cível, Julgado em 16/02/2025)

EMENTA. CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL E REMESSA NECESSÁRIA.
ICMS DIFAL. ATIVO FIXO. CONSUMIDOR FINAL CONTRIBUINTE. INAPLICABILIDADE DO TEMA 1.093/ST. DISTINGUISHING.
AUSÊNCIA DE INOVAÇÃO. INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. SEGURANÇA DENEGADA.
1. A cobrança de ICMS-DIFAL em operações interestaduais em que o adquirente é consumidor final do imposto já se encontrava prevista desde a redação originária da Constituição Federal, na LC nº 87/96 (Lei Kandir) e, no âmbito deste Estado da Federação, na Lei nº 7.000/2001 e RICMS, de maneira que a EC nº 87/2015 não trouxe inovação que justificasse a edição de novo regramento infraconstitucional, ao contrário do que ocorreu na hipótese tratada no Tema nº 1.093/STF. Precedentes do TJES e do STF
. (Apelação cível nº 5005792-35.2022.8.08.0047, Rel. Des. Samuel Meira Brasil Junior, 2ª Câmara Cível, Julgado em 03/03/2024)

EMENTA: APELAÇÃO CÍVEL – MANDADO DE SEGURANÇA – SENTENÇA EXTRA PETITA – NULIDADE RECONHECIDA – APLICAÇÃO DA TEORIA DA CAUSA MADURA -
AQUISIÇÃO BENS DE USO E CONSUMO E ATIVO PERMANENTE POR CONTRIBUINTE DO IMPOSTO - INAPLICABILIDADE TEMA 1093, STF - EC nº 87/2015 -
AUSÊNCIA DE INOVAÇÃO A RESPEITO DA SISTEMÁTICA ENVOLVENDO REMETENTE E DESTINATÁRIO CONTRIBUINTES DO IMPOSTO - ART. 155, §2º, INCISO VII, ALÍNEA “A” DA CF/88 - REDAÇÃO ORIGINAL JÁ PREVIA A APLICAÇÃO DAS ALÍQUOTAS INTERESTADUAL E DA DIFERENÇA ENTRE A ALÍQUOTA INTERNA E A INTERESTADUAL - RECURSOS CONHECIDOS, DESPROVIDO O DA EMPRESA E PROVIDO O DO ESTADO. 1. Preliminar de nulidade da sentença por configurar julgamento extra petita reconhecida. 2. A matéria de fundo do presente recurso se distingue essencialmente daquela tratada no Tema 1093 de Repercussão Geral uma vez que o E. Supremo Tribunal Federal fixou tese relativa à cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS nas operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do imposto localizado em estado distinto daquele do remetente, enquanto que no caso em apreço, a parte agravante busca na origem a ordem de abstenção de exigência do DIFAL nas operações interestaduais realizadas para aquisição de bens de uso e consumo e para seu ativo permanente na condição de contribuinte do imposto. Portanto, inaplicável à hipótese dos autos a solução jurídica adotada na tese de repercussão geral nº 1093 e no julgamento da ADI nº 5469 diante das circunstâncias fáticas diferentes. Precedente STF. 3.
Especificamente em relação ao regramento de incidência do ICMS – DIFAL nas operações interestaduais de aquisição de bens de uso e consumo e para o ativo permanente na condição de contribuinte do imposto, hipótese dos autos, a Emenda Constitucional nº 87/2015 não trouxe nenhuma inovação a respeito da sistemática aplicável a esse tipo de operação envolvendo remetente e destinatário contribuintes do imposto, na medida em que o art. 155, §2º, inciso VII, alínea “a” da CF/88, em sua redação original, já estabelecia de modo expresso acerca da aplicação das alíquotas interestadual e da diferença entre a alíquota interna e a interestadual. 4. Na esfera Federal a LC nº 87/96 (Lei Kandir) dispõe sobre a incidência do ICMS no caso de aquisição de bens de uso e consumo e para o ativo permanente por sujeito contribuinte do imposto, e no âmbito do Estado do Espírito Santo, a Lei Estadual nº 7.000/2001 e o RICMS (Decreto Estadual nº 1.090-R/2002) estabelecem o regulamento da cobrança do imposto nesse tipo de operação. A Lei Kandir em conjunto com as disposições constitucionais preveem todos os aspectos da regra matriz de incidência tributária (critério temporal, critério material, critério espacial, critério quantitativo, e critério pessoal) para autorizar a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações interestaduais envolvendo consumidor contribuinte do imposto para a aquisição de bens de uso e consumo e para o ativo permanente.
5. Inexiste direito líquido e certo sustentado pela Impetrante, de manter a suspensão da exigibilidade de retenção e recolhimento do ICMS DIFAL decorrente de operações interestaduais na condição de contribuinte do ICMS para aquisição de bens de uso e consumo e para o seu ativo permanente, razão pela qual deve ser provido o recurso interposto pelo Estado do Espírito Santo para denegar a segurança requerida. 6. Recursos conhecidos, desprovido o de Paranapanema S.A e provido o do Estado do Espírito Santo. (Apelação Cível 5009164-61.2022.8.08.0024, Rel. Desª. Marianne Judice de Mattos, 1ª Câmara Cível, Julgado em 01/4/2024)

Como se observa, tendo em vista a existência prévia de regramento definidor da matriz tributária para o caso de consumidores contribuintes, não há que se falar na cobrança do tributo apenas com a edição da Lei Complementar 190/2022, como defendido no apelo.

Noutra plana, quanto ao desfecho na fixação dos honorários advocatícios, penso que também não há razão para reforma.

Isto, porque o magistrado a quo agiu com acerto ao estabelecer a base de cálculo da verba honorária, determinando para o Fisco estadual o montante de redução do auto de infração e para a empresa recorrente o valor da exação que ainda remanesceu intacta após a análise judicial.

Assim, cada parte arcará com valores correspondentes ao que de fato decaiu.

Ao contrário do alegado pela recorrente, a melhor exegese do artigo 86 do Código de Processo Civil aponta no sentido de que os honorários advocatícios também estão incluídos nas despesas a serem distribuídas proporcionalmente entre as partes em caso de sucumbência recíproca.

Embora a recorrente tenha ficado adstrita ao caput do mencionado dispositivo, faz-se mister pontuar que a disposição do parágrafo único também deve ser incluída na interpretação a ser dada ao caso contrato.

A propósito, vejamos o artigo em comento.

Art. 86. Se cada litigante for, em parte, vencedor e vencido, serão proporcionalmente distribuídas entre eles as despesas.

Parágrafo único. Se um litigante sucumbir em parte mínima do pedido, o outro responderá, por inteiro, pelas despesas e pelos honorários.

A jurisprudência desta c. 4ª Câmara Cível chancela o entendimento registrado pelo magistrado
a quo
, vejamos:

“[...]3.
Conquanto o Autor/Apelado tenha decaído dos pedidos de restituição do valor da comissão de corretagem e da indenização por danos morais, logrou êxito na rescisão contratual, ocorrendo, a meu ver, a sucumbência recíproca (artigo 86, do CPC – “Se cada litigante for, em parte, vencedor e vencido, serão proporcionalmente distribuídas entre eles as despesas”).
4. Sentença mantida. Recurso desprovido. (Ap. Cível 0025693-91.2014.8.08.0035, Rel. Des. Arthut José Neiva de Almeida, Julgado em 30/11/2022)

“[...]3 -
Prospera a pretensão recursal para que a sucumbência seja fixada no patamar proporcional de 50% (cinquenta por cento) para cada parte, na forma do disposto no caput do artigo 86, do CPC, que prevê, para as hipóteses de sucumbência recíproca, a distribuição das despesas
. (Ap. Cível 0003824-04.2016.8.08.0035, Rel. Des. Fábio Brasil Nery, Julgado em 02/05/2024)

Diante do exposto, conheço do apelo e
NEGO-LHE PROVIMENTO
, mantendo-se inalterada a sentença objurgada.

Majoro em 2% a verba honorária fixada em desfavor da recorrente, a teor do artigo 85, §11 do Código de Processo Civil.

Não sendo o caso de remessa necessária, haja vista o disposto no artigo 496, §3º, II, do CPC.

É como voto.

1
Tema
1093
- Necessidade de edição de lei complementar visando a cobrança da Diferença de Alíquotas do ICMS – DIFAL nas operações interestaduais envolvendo consumidores finais não contribuintes do imposto, nos termos da Emenda Constitucional nº 87/2015.

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)

Acompanho o voto da e. Relatora.