Tribunal: TJES
Processo: 0011445-51.2017.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA
Relator(a): DEBORA MARIA AMBOS CORREA DA SILVA
Órgão julgador: DEBORA MARIA AMBOS CORREA DA SILVA
Órgão colegiado: 3ª Câmara Cível
Assuntos: Obrigação de Fazer / Não Fazer
Data de julgamento: 2025-05-12

Ementa:
REMESSA NECESSÁRIA COM APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA. AUTO DE INFRAÇÃO. ISSQN. LOCAÇÃO DE ENDEREÇOS JURÍDICOS EXCLUSIVOS. AUSÊNCIA DE FATO GERADOR. NULIDADE DA EXIGÊNCIA TRIBUTÁRIA. RECURSO DESPROVIDO. SENTENÇA CONFIRMADA.

I. CASO EM EXAME

1. Remessa Necessária com recurso de Apelo Voluntário interposto pelo Município de Vitória contra sentença que julgou procedente a ação anulatória movida por ES Brasil Serviços e Negócios Administrativos Ltda., declarando a nulidade do Auto de Infração nº 208/2013. A empresa sustentou que sua atividade consistia exclusivamente na locação de endereços jurídicos exclusivos no município de Alfredo Chaves, sem prestação de serviços sujeitos à incidência do ISSQN pelo Município de Vitória. A sentença reconheceu a ausência de fato gerador e condenou o ente público ao pagamento de custas processuais e honorários advocatícios.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. Há duas questões em discussão: (i) determinar se a atividade desenvolvida pela empresa configura fato gerador do ISSQN; e (ii) verificar a legalidade do Auto de Infração lavrado pelo Município de Vitória.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. O ISSQN incide sobre prestações de serviços listadas na Lei Complementar nº 116/2003. A locação de bens imóveis não está prevista no rol taxativo dessa norma, tratando-se de obrigação de dar, e não de fazer, o que afasta a exigência do imposto.

4. O Município de Vitória não demonstrou a existência de fato gerador do ISSQN, tampouco provou que a empresa prestava serviços além da mera locação de endereços jurídicos, conforme exige o art. 110 do Código Tributário Nacional.

5. A presunção de legalidade dos atos administrativos é relativa e pode ser afastada por prova inequívoca em sentido contrário, o que ocorreu no caso, dada a ausência de elementos concretos que comprovassem a prestação de serviços pela empresa autuada.

6. A investigação conduzida pelo Ministério Público do Espírito Santo no âmbito da Operação "Realidade Virtual" não resultou em condenação da empresa e não serve, por si só, como fundamento para validar a exigência fiscal impugnada.

7. O art. 3º da Lei Complementar nº 116/2003 estabelece que o ISS é devido no local do estabelecimento prestador do serviço. Como a empresa está regularmente sediada em Alfredo Chaves, mesmo que houvesse incidência do tributo, a competência para a cobrança seria daquele município, e não de Vitória.

8. O arbitramento da base de cálculo pelo Município de Vitória baseou-se em presunções sem lastro probatório suficiente, não comprovando a suposta prestação de serviços ou a quantidade de locatários indicada no auto de infração.

IV. DISPOSITIVO E TESE

9. Recurso desprovido. Sentença confirmada.

Tese de julgamento
:

1. A locação de bens imóveis não configura prestação de serviços e, portanto, não está sujeita à incidência do ISSQN.

2. A presunção de legalidade dos atos administrativos é relativa e pode ser afastada mediante prova inequívoca em sentido contrário.

3. A mera existência de investigação fiscal ou penal não valida a exigência tributária sem a devida comprovação do fato gerador.

4. O ISSQN é devido no local do estabelecimento prestador, conforme art. 3º da Lei Complementar nº 116/2003.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, art. 156, III; CTN, art. 110; LC nº 116/2003, arts. 3º e 7º.

Jurisprudência relevante citada
: STF, RE nº 116.121/SP, Rel. Min. Moreira Alves; STF, RE nº 93.289/PR, Rel. Min. Oscar Corrêa; STJ, AgRg no AREsp 243.468/RS, Rel. Min. Humberto Martins, Segunda Turma, j. 07/02/2013.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 0011445-51.2017.8.08.0024

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728)

APELANTE: MUNICIPIO DE VITORIA

APELADO: ES BRASIL SERVICOS E NEGOCIOS ADMINISTRATIVOS LTDA

RELATOR(A):
DEBORA MARIA AMBOS CORREA DA SILVA

______________________________________________________________________________________________________________________________________________

EMENTA

REMESSA NECESSÁRIA COM APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA. AUTO DE INFRAÇÃO. ISSQN. LOCAÇÃO DE ENDEREÇOS JURÍDICOS EXCLUSIVOS. AUSÊNCIA DE FATO GERADOR. NULIDADE DA EXIGÊNCIA TRIBUTÁRIA. RECURSO DESPROVIDO. SENTENÇA CONFIRMADA.

I. CASO EM EXAME

1. Remessa Necessária com recurso de Apelo Voluntário interposto pelo Município de Vitória contra sentença que julgou procedente a ação anulatória movida por ES Brasil Serviços e Negócios Administrativos Ltda., declarando a nulidade do Auto de Infração nº 208/2013. A empresa sustentou que sua atividade consistia exclusivamente na locação de endereços jurídicos exclusivos no município de Alfredo Chaves, sem prestação de serviços sujeitos à incidência do ISSQN pelo Município de Vitória. A sentença reconheceu a ausência de fato gerador e condenou o ente público ao pagamento de custas processuais e honorários advocatícios.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. Há duas questões em discussão: (i) determinar se a atividade desenvolvida pela empresa configura fato gerador do ISSQN; e (ii) verificar a legalidade do Auto de Infração lavrado pelo Município de Vitória.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. O ISSQN incide sobre prestações de serviços listadas na Lei Complementar nº 116/2003. A locação de bens imóveis não está prevista no rol taxativo dessa norma, tratando-se de obrigação de dar, e não de fazer, o que afasta a exigência do imposto.

4. O Município de Vitória não demonstrou a existência de fato gerador do ISSQN, tampouco provou que a empresa prestava serviços além da mera locação de endereços jurídicos, conforme exige o art. 110 do Código Tributário Nacional.

5. A presunção de legalidade dos atos administrativos é relativa e pode ser afastada por prova inequívoca em sentido contrário, o que ocorreu no caso, dada a ausência de elementos concretos que comprovassem a prestação de serviços pela empresa autuada.

6. A investigação conduzida pelo Ministério Público do Espírito Santo no âmbito da Operação "Realidade Virtual" não resultou em condenação da empresa e não serve, por si só, como fundamento para validar a exigência fiscal impugnada.

7. O art. 3º da Lei Complementar nº 116/2003 estabelece que o ISS é devido no local do estabelecimento prestador do serviço. Como a empresa está regularmente sediada em Alfredo Chaves, mesmo que houvesse incidência do tributo, a competência para a cobrança seria daquele município, e não de Vitória.

8. O arbitramento da base de cálculo pelo Município de Vitória baseou-se em presunções sem lastro probatório suficiente, não comprovando a suposta prestação de serviços ou a quantidade de locatários indicada no auto de infração.

IV. DISPOSITIVO E TESE

9. Recurso desprovido. Sentença confirmada.

Tese de julgamento
:

1. A locação de bens imóveis não configura prestação de serviços e, portanto, não está sujeita à incidência do ISSQN.

2. A presunção de legalidade dos atos administrativos é relativa e pode ser afastada mediante prova inequívoca em sentido contrário.

3. A mera existência de investigação fiscal ou penal não valida a exigência tributária sem a devida comprovação do fato gerador.

4. O ISSQN é devido no local do estabelecimento prestador, conforme art. 3º da Lei Complementar nº 116/2003.

Dispositivos relevantes citados
: CF/1988, art. 156, III; CTN, art. 110; LC nº 116/2003, arts. 3º e 7º.

Jurisprudência relevante citada
: STF, RE nº 116.121/SP, Rel. Min. Moreira Alves; STF, RE nº 93.289/PR, Rel. Min. Oscar Corrêa; STJ, AgRg no AREsp 243.468/RS, Rel. Min. Humberto Martins, Segunda Turma, j. 07/02/2013.

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ACÓRDÃO

À unanimidade, conhecer e negar provimento ao recurso, nos termos do voto da Relatora. Outrossim, conhecer do reexame necessário e confirmar a sentença.

Composição de julgamento: 027 - Gabinete Desª. DEBORA MARIA AMBOS CORREA DA SILVA - DEBORA MARIA AMBOS CORREA DA SILVA - Relator / 005 - Gabinete Des. CARLOS SIMÕES FONSECA - CARLOS SIMOES FONSECA - Vogal / 013 - Gabinete Des. FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY - FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY - Vogal

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RELATÓRIO

Cuidam os autos de
Remessa Necessária
com
Apelo Voluntário
interposto pelo
MUNICÍPIO DE VITÓRIA
com vistas ao reexame de r. sentença proferida pelo d. juízo da 3ª Vara da Fazenda Pública Estadual e Municipal, Registros Públicos, Meio Ambiente e Saúde que, nos autos da Ação Ordinária ajuizada por
ES BRASIL SERVIÇOS E NEGÓCIOS ADMINISTRATIVOS LTDA
, julgou procedente o pleito autoral para anular o Auto de Infração n. 208/2013. Outrossim, condenou o Ente Público Requerido ao pagamento de custas processuais e honorários advocatícios no importe de 10% (dez por cento) sobre o proveito econômico obtido pela empresa autora.

A sentença sujeita-se ao duplo grau de jurisdição, nos termos do art. 496, tendo o juízo de origem determinado a remessa a esta instância recursal.

Irresignado, o
MUNICÍPIO DE VITÓRIA
interpôs recurso de apelação cível aduzindo, em síntese, que:
(i)
“a empresa autora não traz qualquer elemento capaz de ilidir a referida presunção que emana dos atos de fiscalização”;
(ii)
“o auto (fls. 74 e seguintes) traz uma extensa fundamentação, relacionada a publicidade veiculada no site da empresa, demonstrando que a principal atividade era a de "Locações de E.J.E” — "Endereços Jurídicos Exclusivos" prometendo a redução do ISS em até 84% (oitenta e quatro por cento) para seus clientes”;
(iii)
“a empresa autora é envolvida na Operação deflagrada pelo Ministério Público Estadual denominada “Realidade Virtual”, em que se apura um esquema de fraude de domicílio fiscal no Município de Alfredo Chaves, o que foi amplamente divulgado pela mídia”;
(iv)
“concluiu a fiscalização que a "sede" da empresa em Vitória que assume a função de prestador de serviço, "pois daqui é o endereço de referência aos clientes onde os contratos são celebrados e administrados, assim como organizado o encaminhamento de correspondência e gerenciada a empresa", conforme se verifica do auto de infração (fl. 75)”;
(iv)
“não há qualquer elemento presente nos autos que destitua a presunção que paira sobre o auto de infração lavrado pela fiscalização [MUITO PELO CONTRÁRIO, É MUITO CLARO QUE A EMPRESA DE FATO POSSUIA A SUA SEDE EM VITÓRIA E UMA SEDE “CAIXA DE CORREIO” EM ALFREDO CHAVES ONDE SUPOSTAMENTE OS SERVIÇOS ERAM PRESTADOS- PROMETENDO REDUÇÃO DE 84% DE REDUÇÃO DE TRIBUTOS]”;
(v)
“caberia ao contribuinte afastar e demonstrar, de forma pormenorizada, as suas alegações, sobretudo destituir a presunção de legalidade presente no ato administrativo”;
(vi)
“o auto de infração não asseverou que inexistia custo extra para o gerenciamento de correspondência, recaindo a r. sentença em erro ao qual foi induzido pelos termos da petição inicial”;
(vii)
“Em momento algum os fiscais aduziram que o gerenciamento das correspondências era feito sem custo extra, mas somente que o site da empresa anunciava que o armazenamento delas no escritório de Vitória, que tem sua existência negada pela empresa apelada, seria feito sem custo extra”;
(viii)
“é equivocada a premissa da r. sentença em vários aspectos quando afirma que o gerenciamento de correspondência era feito sem custo extra e, portanto, não compunha o preço do serviço”;
(ix)
“a empresa autora não cobrava aluguéis e sim mensalidade de seus clientes, valores que incluíam diversos serviços devidamente anunciados pela apelada, conforme restou bem claro do seu próprio sítio eletrônico em que se refere, conforme grifos no trecho acima transcrito, a "utilizando todos os nossos serviços" ou "a empresa cuidaria da "solicitação de Certidões, Alvarás, AIDFs, ou qualquer outro serviço”;
(x)
“a apelada não trouxe um contrato sequer de locação aos autos, ou seja, omitiu-se em comprovar que o auto de infração, ao transcrever trecho de contrato seu, estava equivocado em descrever a remuneração como mensalidade por serviços, estando inclusos no valor dessa mensalidade todos os serviços e custos de um escritório virtual”;
(xi)
“O contrato da apelada com a empresa B&F não deixa dúvidas de que inexistia real locação de imóveis, mas sim uma prestação de serviços que não se resumia ao gerenciamento de correspondência, mas envolvia consultoria tributária, busca de certidões, alvarás, serviços de secretária, etc, todos remunerados pela mensalidade e não por aluguel”;
(xii)
“Existiam no mesmo imóvel 400 locatários e, por óbvio, não se pode imaginar o uso coletivo do mesmo senão para uma ficção jurídica de domicílio fiscal para atender a fim ilícito, qual seja, evasão fiscal”;
(xiii)
“a empresa sempre teve sede efetiva em Vitória, onde realizava o gerenciamento de sua atividade, pois aqui residiam os sócios e aqui era feito o gerenciamento da correspondência”;
(xiii)
“era o próprio site da empresa que anunciava a existência do escritório de Vitória, para onde as correspondências eram enviadas para serem entregues aos clientes, como parte do serviço realizado”;
(xiv)
“o endereço de Alfredo Chaves era um mero endereço para correspondências, estando o real serviço, inclusive a administração do negócio em Vitória”;
(xv)
“se o "contato" era realizado em Vitória, município onde os sócios residem e que era eleito como foro dos contratos, é lícito concluir que o serviço era efetivamente realizado aqui, sendo o endereço de Alfredo Chaves um mero local para ficção jurídica para evasão fiscal”;
(xvi)
“A afirmação da empresa de que se trata de um mero erro material DEVERIA ser robustamente comprovada, inclusive com sua declaração de renda, sendo despropositado para tanto a declaração de fls. 102/104 do Município de Alfredo Chaves”.

Diante de tais argumentos, pugna pela reforma da r. sentença, de modo a julgar improcedente o pleito autoral, reconhecendo a higidez do auto de infração, com a inversão dos ônus da sucumbência.

Contrarrazões apresentadas por
ES BRASIL SERVIÇOS E NEGÓCIOS ADMINISTRATIVOS LTDA
no Id n. 9544586, pugnando pelo desprovimento do apelo interposto pelo Município de Vitória.

O pedido de efeito suspensivo ao recurso pleiteado pela parte recorrente foi indeferido por meio da decisão lançada no Id n. 9995161.

É o relatório.

Inclua-se o feito em pauta para julgamento.

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VOTO VENCEDOR

Conforme brevemente relatado, cuidam os autos de
Remessa Necessária
com
Apelo Voluntário
interposto pelo
MUNICÍPIO DE VITÓRIA
com vistas ao reexame de r. sentença proferida pelo d. juízo da 3ª Vara da Fazenda Pública Estadual e Municipal, Registros Públicos, Meio Ambiente e Saúde que, nos autos da Ação Ordinária ajuizada por
ES BRASIL SERVIÇOS E NEGÓCIOS ADMINISTRATIVOS LTDA
, julgou procedente o pleito autoral para anular o Auto de Infração n. 208/2013. Outrossim, condenou o Ente Público Requerido ao pagamento de custas processuais e honorários advocatícios no importe de 10% (dez por cento) sobre o proveito econômico obtido pela empresa autora.

Presentes os pressupostos de admissibilidade recursal, passo ao exame do recurso e do reexame necessário.

Antes, porém, convém tecer algumas considerações acerca da lide.

A autora, ao ingressar com a ação anulatória, sustentou que desenvolve atividade de locação de endereços jurídicos exclusivos em Alfredo Chaves, não configurando tal atividade prestação de serviços sujeita à incidência de ISSQN pelo Município de Vitória. Argumentou ainda que, embora tenha aberto uma filial no Município de Vitória em 2011, esta foi desativada no mesmo ano, sem que houvesse qualquer movimentação financeira ou prestação de serviços, motivo pelo qual não haveria fato gerador do imposto municipal. Requereu, em sede de tutela de urgência, a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, o que foi deferido pelo juízo de origem.

Por meio de decisão constante às fls. 126/126v, o juízo de origem deferiu a tutela provisória, nos seguintes termos:

“A prova inequívoca dos fatos descritos na exordial se consubstancia através da farta documentação (fls. 33/113). Evidente, também, a relevância do fundamento e a urgência da medida, já que a autora aponta diversos vícios no Auto de Infração em comento, notadamente em razão de que a sua prestação de serviços de locação de endereço jurídico exclusivo, para que a empresas interessada/contratante possa nele ter seu domicílio, sendo certo que todos os contratos são submetidos ao Município de Alfredo Chaves, o qual tem o poder de conceder os necessários Alvarás de localização e funcionamento.

Outro fato indene de dúvida é que a sede física da autora está localizada na Rua Moacyr Saudino, em Alfredo Chaves, sendo certo também que sua filial em Vitória perdurou por menos de 30 (tinta) dias, sem que tenha ocorrido qualquer registro de atividade no local, conforme demonstram as cópias das alterações contratuais juntadas aos autos, assim como o Alvará de localização e funcionamento expedido em setembro de 2011 pelo ente ora demandado.

O Auto de Infração 208/2013 (fls. 74/75) descreve uma série de dispositivos legais infringidos pela ora requerente, bem como traz uma minuciosa “descrição do fato” em campo específico, onde se vê que houvera notificação da empresa para que apresentasse documentos referentes ao período de 01/01/2006 a 31/07/2011, tais como Declaração de Imposto de Renda, Contrato Social e Livros Contábeis, oportunidade em que a autora tão somente forneceu cópia de uma alteração contratual e declaração onde afirmou que não possuía os referidos documentos, pois acabara de ser constituída.

Consta ainda do referido Auto de Infração que, durante procedimento de ação fiscal em uma das clientes da autora (B&F EMPREENDIMENTOS E CONSULTORIA LTDA), foram obtidos cópias do contrato de prestação de serviços oferecido pela ES BRASIL, no qual constava que o objeto era de “
locação de imóvel para funcionamento da sede/filial da pessoa jurídica contratante”
, na rua Moacyr Saudino, em Alfredo Chaves.

No que tange ao foro de eleição (Vitória) para dirimir qualquer controvérsia, tal fato não seria suficiente para comprovar a suposta atuação clandestina da autora nesta cidade, como também o domicílio dos seus sócios em Vitória não seria considerado óbice ao deslocamento diário destes até Alfredo Chaves, visto que a distância é curta e plenamente possível de ser cumprida diariamente por qualquer pessoa, seja em veículo próprio ou mesmo através de transporte público.

Ainda no campo da descrição dos fatos contido no Auto de Infração, percebe-se que o quantitativo de clientes declarados no site da autora (quatrocentos) é fruto de equívoco, visto que o documento juntado às fls. 102/104 comprovam que a média é de 40 a 60 alugueis ativos entre os meses de janeiro/2008 a julho/2011, bem como indica o faturamento obtido no citado período. Logo, o arbitramento realizado pelo ente requerido para fins de estabelecer a base de cálculo mensal do ISS extrapola a realidade, mostrando-se muito superior ao que a prova documental comprova.

O documento de fls. 69/73 (3ª Alteração Contratual) devidamente registrado na Junta Comercial do Estado do Espírito Santo, comprova que a abertura da filial em Vitória ocorreu em junho de 2011, logo, referida prova serve para desconstituir a ilação de funcionamento clandestino da empresa autora em Vitória-ES desde o ano de 2006.

Outro fato que se deve consignar é que, durante o procedimento investigatório criminal promovido pelo Ministério Público Estadual na Comarca de Alfredo Chaves, restou apurado e comprovado que a empresa autora está sediada naquele município e que sua atividade consiste tão somente na disponibilização de imóvel, para locação de domicílios fiscais de empresas de prestação de serviços, oferecendo estrutura de pessoal e equipamentos para utilização das locatárias, sobretudo em razão do benefício fiscal concedido pelo Município de Alfredo Chaves, consistente na redução da base de cálculo do ISSQN, autorizada pela Lei Complementar nº 001/2005.

As fotografias juntadas às fls. 80/82 demonstram que o imóvel utilizado pela autora em Alfredo Chaves não é de uso residencial, mas sim de natureza comercial, conforme se vê pela sua estrutura interna e através da placa de identificação da empresa que se encontra afixada no pórtico de entrada. Por tal razão, se há prestação de serviço (fato gerador) que deva incidir ISS, não resta dúvida que o tributo seria devido no local onde a autora presta suas atividades, qual seja, em Alfredo Chaves.

Para chegar a tal conclusão, basta verificar a redação do art. 3
o
da referida norma: “
O serviço considera-se prestado, e o imposto, devido, no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador
(...).”

Por outro lado, é de se considerar que o próprio Auto de Infração reconhece que os contratantes não tinham qualquer custo extra com o gerenciamento de correspondências, o que comprova que o faturamento da empresa autora provém das locações realizadas, já que os contratos firmados pelas empresas interessadas decorre da necessidade de terem um endereço jurídico naquele outro município. Isto, por si só, afastaria a ilação realizada pelo Município de Vitória quanto à suposta “exploração de escritórios virtuais”.

Ademais, não deve subsistir a alegação contida no Auto de Infração de que não existe prestação de serviços quando a autora atrai seus possíveis locatários com a possibilidade de gozarem de redução de ISS em até 84%, já que tal desconto decorre de Lei específica e independe da intervenção da autora para que as empresas interessadas recebam tal benesse.

Por seu turno, a Lei Complementar nº 116/2003 não prevê a incidência de ISS na atividade de locação de imóveis, possuindo rol taxativo (
numerus clausus
).
A locação de bens imóveis ou móveis não constitui uma prestação de serviços, mas disponibilização de um bem, seja ele imóvel ou móvel para utilização do locatário sem a prestação de um serviço
. Também
não consta na lista de serviços anexa à Lei Complementar a locação de bens imóveis ou móveis como prestação de serviço
. Inclusive, a título de ilustração ao caso em apreciação, registro que a locação de bens móveis faria parte do item 3.01 (Locação de bens móveis) da lista da Lei Complementar 116/2003, no entanto foi vetada pelo Presidente da República. Adiante, a transcrição da razão ao veto pela presidência:

Item 3.01 da Lista de serviços

"3.01 – Locação de bens móveis."

Razões do veto

Verifica-se que alguns itens da relação de serviços sujeitos à incidência do imposto merecem reparo, tendo em vista decisões recentes do Supremo Tribunal Federal. São eles:

O STF concluiu julgamento de recurso extraordinário interposto por empresa de locação de guindastes, em que se discutia a constitucionalidade da cobrança do ISS sobre a locação de bens móveis, decidindo que a expressão "locação de bens móveis" constante do item 79 da lista de serviços a que se refere o Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968, com a redação da Lei Complementar nº 56, de 15 de dezembro de 1987, é inconstitucional (noticiado no Informativo do STF no 207). O Recurso Extraordinário 116.121/SP, votado unanimemente pelo Tribunal Pleno, em 11 de outubro de 2000, contém linha interpretativa no mesmo sentido, pois a "terminologia constitucional do imposto sobre serviços revela o objeto da tributação. Conflita com a Lei Maior dispositivo que imponha o tributo a contrato de locação de bem móvel. Em direito, os institutos, as expressões e os vocábulos têm sentido próprios, descabendo confundir a locação de serviços com a de móveis, práticas diversas regidas pelo Código Civil, cujas definições são de observância inafastável." Em assim sendo, o item 3.01 da Lista de serviços anexa ao projeto de lei complementar ora analisado, fica prejudicado, pois veicula indevida (porque inconstitucional) incidência do imposto sob locação de bens móveis.

Dessa forma,
a locação de imóveis, locação de carros, máquinas e outros bens não têm a incidência do ISS por não se caracterizar serviço e não ter previsão de incidência em Lei Complementar.
Aliás, não é outro o entendimento da jurisprudência do e. STF e do c. STJ acerca do tema:

“TRIBUTÁRIO. ISS. LOCAÇÃO DE BEM IMÓVEL. PROPRIEDADE DO LOCADOR NÃO DEMONSTRADA. SÚMULA 7/STJ.

1.
Acompanhando entendimento do STF, o Tribunal de origem firmou entendimento no sentido de que o ISS não incide sobre a locação de bem imóvel, cuja propriedade seja do locador.
Ressaltou, todavia, que não houve nenhuma demostração por parte da recorrente da propriedade dos imóveis.

2. Com efeito, a modificação da conclusão a que checou a Corte de origem, de modo a acolher a alegação, de que "os referidos bens por ela locados e sublocados são de sua propriedade e não de terceiros" demandaria reexame do acervo fático-probatório dos autos, o que é inviável em sede de recurso especial, sob pena de violação da Súmula 7 do STJ.
Agravo regimental improvido. (AgRg no AREsp 243.468/RS, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/02/2013, DJe 19/02/2013)”

Petição do Município de Vitória às fls. 140/165, comunicando a interposição do agravo de instrumento nº. 0032037-19.2017.8.08.0024.

Na sequência, o Município de Vitória apresentou contestação às fls. 166-192, arguindo, preliminarmente, a incompetência do juízo para processar e julgar a demanda. No mérito, sustentou a presunção de legalidade do Auto de Infração, afirmando que a fiscalização constatou a existência de um esquema fraudulento de domicílio fiscal fictício, no qual a empresa autora oferecia "Endereços Jurídicos Exclusivos" a outras empresas, prometendo uma redução de até 84% no ISS. Defendeu que a atividade desenvolvida pela empresa não consistia em mera locação de imóveis, mas sim na prestação de um conjunto de serviços típicos de escritórios virtuais, o que tornaria legítima a tributação pelo Município de Vitória.

Réplica apresentada às fls. 197-211.

Cópia do acórdão proferido nos autos do agravo de instrumento nº. 0032037-19.2017.8.08.0024 às fls. 227-233, com o não provimento do recurso e a redução, de ofício, das astreintes fixadas para o caso de descumprimento da medida liminar.

Sentença proferida às fls. 234-236, julgando procedente a pretensão autoral.

Apelação do Município de Vitória às fls. 238-252.

Contrarrazões à apelação às fls. 253-258.

Acórdão da apelação às fls. 267-276, dando provimento ao recurso e anulando a sentença para determinar a oportunidade de produção de prova. O v. acórdão restou assim ementado:

EMENTA: REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA. ISSQN. ALEGAÇÃO PELO RÉU DE FATO DESCONSTITUTIVO. REQUERIMENTO DE PROVA FORMULADO EM CONTESTAÇÃO. JULGAMENTO ANTECIPADO DO MÉRITO. ACOLHIMENTO DA PRETENSÃO DA AUTORA. CERCEAMENTO DE DEFESA CONFIGURADO. RECURSO PROVIDO. SENTENÇA ANULADA. REMESSA NECESSÁRIA PREJUDICADA.

1. - Na respeitável sentença foi expendida fundamentação acerca da possibilidade do julgamento antecipado do mérito em conformidade com o disposto no art. 355, inciso I, do Código de Processo Civil. Ocorre que naquele provimento foi fixada premissa no sentido do acolhimento da pretensão deduzida pela autora devido ao fato de que após a decisão concessiva da liminar “não foram produzidas novas provas para alterarem o entendimento lá externado, não tendo a municipalidade desconstituído os fatos alegados na exordial.” Assim, o encurtamento do caminho processual para a fase decisória revela-se açodado, caracterizando o alegado cerceamento do direito de defesa, dado que não foi oportunizado ao apelante produzir provas sobre fatos desconstitutivos do direito da autora, que foram requeridas na contestação.

2. - Aplicável na espécie o posicionamento deste egrégio Tribunal de Justiça - que se harmoniza com precedente do colendo Superior Tribunal de Justiça - no sentido de que “Se a matéria posta em debate em Juízo possui natureza fática, e não meramente de direito, sendo o seu desate exigente de produção de provas, a lide não comporta julgamento antecipado, sob pena de caracterização de cerceamento de defesa (STJ, REsp 1603035/RJ, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, data do julgamento: 07-03-2017, data da publicação/fonte: 31-03-2017)” (Apelação Cível n. 0019023-90.2017.8.08.0048, órgão julgador: Terceira Câmara Cível, data do julgamento: 14-09-2021, data da publicação no Diário: 24-09-2021).

3. - Recurso provido. Sentença anulada. Remessa necessária prejudicada.

Despachos proferidos em 18/08/2022, 07/02/2023 e 15/09/2023 (Id n. 30834202), facultando à parte ré a produção de prova.

Petição do Município de Vitória o Id n. 34409794, afirmando que a parte autora é envolvida em esquema fraudulento e não se desincumbiu do ônus previsto no art. 373, I , do CPC.

Petição da autora no Id n. 37400602, rebatendo os argumentos da parte contrária e sustentando a litigância de má-fé.

Seguindo o
iter
procedimental, sobreveio prolação de sentença julgando procedente a pretensão autoral para anular o Auto de Infração n. 208/2013, ratificando os fundamentos tecidos por ocasião da decisão liminar proferida às fls. 126/126v.

A sentença sujeita-se ao duplo grau de jurisdição, nos termos do art. 496, tendo o juízo de origem determinado a remessa a esta instância recursal.

Irresignado, o
MUNICÍPIO DE VITÓRIA
interpôs recurso de apelação cível aduzindo, em síntese, que:
(i)
“a empresa autora não traz qualquer elemento capaz de ilidir a referida presunção que emana dos atos de fiscalização”;
(ii)
“o auto (fls. 74 e seguintes) traz uma extensa fundamentação, relacionada a publicidade veiculada no site da empresa, demonstrando que a principal atividade era a de "Locações de E.J.E” — "Endereços Jurídicos Exclusivos" prometendo a redução do ISS em até 84% (oitenta e quatro por cento) para seus clientes”;
(iii)
“a empresa autora é envolvida na Operação deflagrada pelo Ministério Público Estadual denominada “Realidade Virtual”, em que se apura um esquema de fraude de domicílio fiscal no Município de Alfredo Chaves, o que foi amplamente divulgado pela mídia”;
(iv)
“concluiu a fiscalização que a "sede" da empresa em Vitória que assume a função de prestador de serviço, "pois daqui é o endereço de referência aos clientes onde os contratos são celebrados e administrados, assim como organizado o encaminhamento de correspondência e gerenciada a empresa", conforme se verifica do auto de infração (fl. 75)”;
(iv)
“não há qualquer elemento presente nos autos que destitua a presunção que paira sobre o auto de infração lavrado pela fiscalização [MUITO PELO CONTRÁRIO, É MUITO CLARO QUE A EMPRESA DE FATO POSSUIA A SUA SEDE EM VITÓRIA E UMA SEDE “CAIXA DE CORREIO” EM ALFREDO CHAVES ONDE SUPOSTAMENTE OS SERVIÇOS ERAM PRESTADOS- PROMETENDO REDUÇÃO DE 84% DE REDUÇÃO DE TRIBUTOS]”;
(v)
“caberia ao contribuinte afastar e demonstrar, de forma pormenorizada, as suas alegações, sobretudo destituir a presunção de legalidade presente no ato administrativo”;
(vi)
“o auto de infração não asseverou que inexistia custo extra para o gerenciamento de correspondência, recaindo a r. sentença em erro ao qual foi induzido pelos termos da petição inicial”;
(vii)
“Em momento algum os fiscais aduziram que o gerenciamento das correspondências era feito sem custo extra, mas somente que o site da empresa anunciava que o armazenamento delas no escritório de Vitória, que tem sua existência negada pela empresa apelada, seria feito sem custo extra”;
(viii)
“é equivocada a premissa da r. sentença em vários aspectos quando afirma que o gerenciamento de correspondência era feito sem custo extra e, portanto, não compunha o preço do serviço”;
(ix)
“a empresa autora não cobrava aluguéis e sim mensalidade de seus clientes, valores que incluíam diversos serviços devidamente anunciados pela apelada, conforme restou bem claro do seu próprio sítio eletrônico em que se refere, conforme grifos no trecho acima transcrito, a "utilizando todos os nossos serviços" ou "a empresa cuidaria da "solicitação de Certidões, Alvarás, AIDFs, ou qualquer outro serviço”;
(x)
“a apelada não trouxe um contrato sequer de locação aos autos, ou seja, omitiu-se em comprovar que o auto de infração, ao transcrever trecho de contrato seu, estava equivocado em descrever a remuneração como mensalidade por serviços, estando inclusos no valor dessa mensalidade todos os serviços e custos de um escritório virtual”;
(xi)
“O contrato da apelada com a empresa B&F não deixa dúvidas de que inexistia real locação de imóveis, mas sim uma prestação de serviços que não se resumia ao gerenciamento de correspondência, mas envolvia consultoria tributária, busca de certidões, alvarás, serviços de secretária, etc, todos remunerados pela mensalidade e não por aluguel”;
(xii)
“Existiam no mesmo imóvel 400 locatários e, por óbvio, não se pode imaginar o uso coletivo do mesmo senão para uma ficção jurídica de domicílio fiscal para atender a fim ilícito, qual seja, evasão fiscal”;
(xiii)
“a empresa sempre teve sede efetiva em Vitória, onde realizava o gerenciamento de sua atividade, pois aqui residiam os sócios e aqui era feito o gerenciamento da correspondência”;
(xiii)
“era o próprio site da empresa que anunciava a existência do escritório de Vitória, para onde as correspondências eram enviadas para serem entregues aos clientes, como parte do serviço realizado”;
(xiv)
“o endereço de Alfredo Chaves era um mero endereço para correspondências, estando o real serviço, inclusive a administração do negócio em Vitória”;
(xv)
“se o "contato" era realizado em Vitória, município onde os sócios residem e que era eleito como foro dos contratos, é lícito concluir que o serviço era efetivamente realizado aqui, sendo o endereço de Alfredo Chaves um mero local para ficção jurídica para evasão fiscal”;
(xvi)
“A afirmação da empresa de que se trata de um mero erro material DEVERIA ser robustamente comprovada, inclusive com sua declaração de renda, sendo despropositado para tanto a declaração de fls. 102/104 do Município de Alfredo Chaves”.

Diante de tais argumentos, pugna pela reforma da r. sentença, de modo a julgar improcedente o pleito autoral, reconhecendo a higidez do auto de infração, com a inversão dos ônus da sucumbência.

Contrarrazões apresentadas por
ES BRASIL SERVIÇOS E NEGÓCIOS ADMINISTRATIVOS LTDA
no Id n. 9544586, pugnando pelo desprovimento do apelo interposto pelo Município de Vitória.

O pedido de efeito suspensivo ao recurso pleiteado pela parte recorrente foi indeferido por meio da decisão lançada no Id n. 9995161.

Pois bem.

A matéria devolvida a este colegiado circunscreve-se à análise da legalidade do Auto de Infração nº 208/2013, lavrado pelo Município de Vitória contra a empresa ES BRASIL SERVIÇOS E NEGÓCIOS ADMINISTRATIVOS LTDA, e da consequente validade da exigência do ISSQN sobre as atividades por ela desenvolvidas. O recorrente, Município de Vitória, sustenta a presunção de legalidade e veracidade dos atos administrativos, defende que a atividade desenvolvida pela empresa autora não se trata de mera locação de bens imóveis, mas sim da prestação de serviços, e alega a existência de indícios de fraude tributária, na medida em que a recorrida teria participado de um esquema de simulação de domicílio fiscal para fins de redução indevida da carga tributária.

Inicialmente, quanto à alegada presunção de legalidade e veracidade do Auto de Infração, é pacífico o entendimento de que os atos administrativos gozam, sim, de presunção de legitimidade. Todavia, tal presunção é relativa e pode ser elidida por prova inequívoca em sentido contrário. Neste ponto, a sentença recorrida, de forma correta, reconheceu que o Município de Vitória não logrou demonstrar, de maneira objetiva, a existência de fato gerador apto a legitimar a exigência do ISSQN sobre as atividades da empresa recorrida, tampouco produziu provas suficientes para afastar a tese de que a autora se dedicava exclusivamente à locação de imóveis, atividade que, nos termos do art. 110 do Código Tributário Nacional, não se submete à incidência de ISS.

O artigo 156, III, da Constituição Federal dispõe que compete aos Municípios instituir imposto sobre "serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar". O ISS incide, portanto, sobre prestações de serviços constantes da Lista de Serviços da Lei Complementar nº 116/2003. Entretanto, a locação de bens imóveis não está inserida no rol de atividades tributáveis pelo ISS, sendo esta uma obrigação de dar, e não de fazer. O Supremo Tribunal Federal, em reiteradas decisões, consolidou o entendimento de que a locação de bens móveis e imóveis não se submete à incidência do ISS, pois não configura prestação de serviço, conforme se extrai do julgamento do RE nº 116.121/SP, Rel. Min. Moreira Alves, e do RE nº 93.289/PR, Rel. Min. Oscar Corrêa.

No caso dos autos, restou amplamente demonstrado que a empresa recorrida se dedica à locação de endereços jurídicos exclusivos, e não à prestação de serviços de escritório virtual. Conforme os documentos colacionados aos autos, a empresa mantém sede em Alfredo Chaves desde o ano de 2005, onde disponibiliza salas para locação, sem oferecer serviços típicos de um escritório virtual, como atendimento telefônico, suporte administrativo, ou qualquer outra atividade que possa ser caracterizada como prestação de serviços tributáveis.

Nessa linha, verifica-se que a tese do Município de Vitória de que a recorrida prestava serviços encontra-se desprovida de comprovação e
baseia-se exclusivamente em ilações extraídas do conteúdo do site da empresa, sem qualquer lastro probatório que demonstre que, de fato, a empresa desempenhava atividades diversas daquelas descritas em seu contrato social.

O recorrente também argumenta que a empresa teria sido envolvida em esquema de fraude fiscal, sob investigação da Operação "Realidade Virtual", deflagrada pelo Ministério Público do Estado do Espírito Santo. No entanto, a simples existência de uma investigação não tem o condão de alterar a natureza jurídica da atividade desempenhada pela empresa nem de validar a exigência fiscal em questão.

Como bem fundamentado na sentença recorrida,
não há nos autos qualquer decisão administrativa ou judicial que reconheça a existência de fraude tributária cometida pela empresa recorrida
, nem mesmo comprovação de que tal investigação tenha resultado em qualquer condenação ou responsabilização.

A mera citação do nome da empresa em uma operação investigativa, sem a devida materialidade de irregularidades concretas, não pode ser utilizada para sustentar a legalidade de uma cobrança tributária indevida.

Outro ponto alegado pelo Município diz respeito à competência tributária, argumentando que, ainda que se entenda pela existência de uma prestação de serviços, o ISS seria devido ao Município de Vitória, por ser o local onde supostamente ocorria o "gerenciamento da atividade". Tal argumento, contudo, não encontra respaldo jurídico. Nos termos do art. 3º da Lei Complementar nº 116/2003, o ISS é devido no local do estabelecimento prestador do serviço. No presente caso, restou comprovado que a sede e o estabelecimento da recorrida sempre estiveram situados no Município de Alfredo Chaves, onde, inclusive, obteve alvará de funcionamento e pagava regularmente os tributos municipais devidos. Dessa forma, ainda que houvesse prestação de serviços, o tributo seria devido a Alfredo Chaves, e não a Vitória.

O recorrente também questiona a base de cálculo utilizada para o arbitramento do tributo, sustentando que a empresa possuía mais de 400 locatários e que todos eles compartilhavam um mesmo endereço, configurando, em sua visão, um artifício para evasão fiscal. Entretanto, conforme bem observado pelo juízo de origem, o número de clientes ativos era substancialmente menor, variando entre 40 e 60, conforme registros fiscais e contábeis da própria empresa, fato que desautoriza a tese de que o arbitramento do ISS pelo Município de Vitória tenha sido realizado com base em informações fidedignas.

O Município de Vitória não logrou demonstrar a existência de qualquer elemento que pudesse infirmar a conclusão de que a atividade desempenhada pela empresa recorrida se restringe à locação de imóveis e, portanto,
não configura fato gerador do ISSQN
.

Por fim, no que tange à remessa necessária, analiso os demais aspectos da sentença para verificar sua regularidade formal.

Da análise dos autos, não se verifica qualquer vício processual que possa comprometer a higidez da decisão recorrida.

A sentença fundamentou-se adequadamente nos elementos constantes dos autos, apreciou todas as alegações das partes e seguiu a jurisprudência consolidada acerca da não incidência do ISS sobre a locação de bens imóveis, nos termos da orientação vinculante do Supremo Tribunal Federal.

CONCLUSÃO

Ante o exposto,
CONHEÇO
do recurso de Apelação Cível interposto pelo
MUNICÍPIO DE VITÓRIA
e, no tocante ao mérito,
NEGO-LHE PROVIMENTO
.

Outrossim, conheço da Remessa Necessária e, por não vislumbrar nenhum vício, confirmo integralmente a sentença recorrida, mantendo a declaração de nulidade do Auto de Infração nº 208/2013 e a condenação do Município ao pagamento das custas processuais e honorários advocatícios, fixados em 10% sobre o proveito econômico obtido pela empresa recorrida.

Por fim, considerando o desprovimento do apelo interposto pelo Município de Vitória, majoro a verba honorária advocatícia para o patamar de 15% (quinze por cento) sobre o valor do proveito econômico obtido pela empresa autora.

É como voto.

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VOTOS VOGAIS

005 - Gabinete Des. CARLOS SIMÕES FONSECA - CARLOS SIMOES FONSECA (Vogal)
Proferir voto escrito para acompanhar
013 - Gabinete Des. FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY - FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY (Vogal)
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